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UE 120 ➟ C OMPTABILITÉ APPROFONDIE Année 2013-2014 Ce fascicule comprend : La série 2
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UE 120

COMPTABILITÉ

APPROFONDIE

UE 120 ➟ C OMPTABILITÉ APPROFONDIE Année 2013-2014 Ce fascicule comprend : La série 2 Le
UE 120 ➟ C OMPTABILITÉ APPROFONDIE Année 2013-2014 Ce fascicule comprend : La série 2 Le

Année 2013-2014

Ce fascicule comprend : La série 2 Le devoir 2 à envoyer à la correction
Ce fascicule comprend :
La série 2
Le devoir 2 à envoyer à la correction
Le devoir 3 à envoyer à la correction

Les capitaux permanents – introduction À Laudit LégaL des comptes annueLs

– i ntroduction À L ’ audit LégaL des comptes annueLs En collaboration avec le Centre

En collaboration avec le Centre National d’Enseignement à Distance Institut de Lyon

avec le Centre National d’Enseignement à Distance Institut de Lyon Ariane CHARGUERAUD Joël HAIMOVICI W1201-F2/4

Ariane CHARGUERAUD Joël HAIMOVICI

W1201-F2/4

Comptabilité approfondie • Série 2

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

– Toute reproduction sans autorisation est interdite Les auteurs : Ariane CHARGUERAUD : Agrégée d’économie

Les auteurs :

Ariane CHARGUERAUD : Agrégée d’économie et gestion, professeur en BTS au Lycée Jean Lurçat (Paris), chargée de cours de DCG à l’Intec.

Joël HAIMOVICI : Expert-comptable, chargé d’enseignement en DCG et DSCG à l’Intec.

Le domaine de la comptabilité des sociétés concerne les opérations liées à la forme de la société. Cette série envisage les capitaux permanents des sociétés et leur traduction comptable :

Constitution des sociétés : Joël HAIMOVICI

Variations du capital social : Ariane CHARGUERAUD

Détermination du résultat : Joël HAIMOVICI

Affectation du résultat : Joël HAIMOVICI

Les provisions réglementées : Joël HAIMOVICI

Les dettes financières et les autres fonds propres : Ariane CHARGUERAUD

Les comptes des sociétés sont mis à la disposition du public : ils doivent donc faire l’objet d’une vérification et d’une certification par des tiers indépendants. Cette série propose une introduc- tion à l’audit légal des comptes annuels, rédigée par Joël HAIMOVICI et complétée et mise à jour par Ariane CHARGUERAUD.

••• www.cnamintec.fr •••

CHARGUERAUD. � ••• www.cnamintec.fr ••• � L’ensemble des contenus (textes, images, données,

L’ensemble des contenus (textes, images, données, dessins, graphiques, etc.) de ce fascicule est la propriété exclusive de l’INTEC-CNAM. En vertu de l’art. L. 122-4 du Code de la propriété intellectuelle, la reproduction ou représentation intégrale ou partielle de ces contenus, sans autorisation ex- presse et préalable de l’INTEC-CNAM, est illicite. Le Code de la propriété intellectuelle n’autorise que « les copies ou reproductions strictement réser- vées à l’usage privé du copiste et non destinées à une utilisation collective » (art. L. 122-5).

réser- vées à l’usage privé du copiste et non destinées à une utilisation collective » (art.

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••• OBJECTIFS •••

autorisation est interdite ••• O BJECTIFS ••• • • • • Le premier objectif est de
• • • •
••• O BJECTIFS ••• • • • • Le premier objectif est de situer les opérations

Le premier objectif est de situer les opérations de financement concernant les capitaux permanents et « leur comptabilisation dans un contexte financier et mana- gérial ». Il s’agit plus particulièrement :

d’expliquer le mécanisme et la comptabilisation des apports initiaux lors de la constitution, de l’augmentation, de la réduction et de l’amortissement de capital ;

de décrire l’affectation du résultat dans les différentes sociétés après avoir exposé le calcul et la comptabilisation de l’impôt ;

de mettre en évidence les différentes provisions réglementées ;

de présenter le fonctionnement et la comptabilisation des emprunts obligataires simples et complexes et de décrire les caractéristiques des autres fonds propres et des comptes courants d’associés.

Le second objectif est de « souligner que la comptabilité ne peut jouer son rôle social que si elle est vérifiée et certifiée par des tiers indépendants » grâce à une introduction à l’audit légal des comptes annuels.

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par des tiers indépendants » grâce à une introduction à l’audit légal des comptes annuels. 201201TDPA0213

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Table des maTières

Partie 3. Les caPitaux Permanents

7

Chapitre 1. Le capital, constitution et variations

7

Section 1.

Le contexte juridique La constitution des sociétés Les variations du capital social

7

Section 2.

9

Section 3.

26

Chapitre 2. La détermination du résultat des sociétés

56

Section 1.

Le résultat fiscal L’enregistrement des opérations liées à l’impôt

56

Section 2.

62

Chapitre 3. L’affectation du résultat des sociétés

66

Section 1.

Section 2.

Section 3.

Section 4.

Section 5.

Participation aux résultats de l’exploitation L’affectation du résultat dans la société anonyme L’affectation du résultat dans la société à responsabilité limitée L’affectation du résultat dans la société en nom collectif L’affectation du résultat dans la société en commandite simple

66

69

77

79

80

Chapitre 4. Les provisions réglementées

81

Section 1. Section 2. Section 3. Section 4. Section 5.

Section 1.

Section 2.

Section 3.

Section 4.

Section 5.

Généralités Provision pour investissement réservée à certaines PME Provision pour investissement liée à la participation des salariés Provision pour hausse des prix (compte 1431) Provision pour risques afférents aux crédits à moyen terme résultant d’opérations faites à l’étranger Provision pour prêts d’installation à d’anciens salariés Les amortissements dérogatoires Provision spéciale de réévaluation (compte 146) Les écarts et réserves de réévaluation

81

81

82

84

 

85

Section 6.

86

Section 7.

86

Section 8.

87

Section 9.

88

Section 10. Les subventions d’investissement

89

Chapitre 5. Les dettes financières et les autres fonds propres

90

Section 1.

Les emprunts obligataires Les autres fonds propres Les comptes courants d’associés

90

Section 2.

123

Section 3.

127

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Partie 4. introduction à L’audit LégaL des comPtes annueLs

129

Chapitre 1. Les missions du commissaire aux comptes

129

Section 1.

Généralités

129

Section 2.

La mission légale

131

Chapitre 2. Démarche d’audit légal

139

Section 1.

Conduite de la mission

139

Section 2.

Techniques de contrôles et sondages

145

exercices autocorrigés

149

index

152

devoir 2

153

devoir 3

155

de contrôles et sondages 145 exercices autocorrigés 149 index 152 devoir 2 153 devoir 3 155

partie

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3

– Toute reproduction sans autorisation est interdite 3 l es CapiTaux permanenTs C hapiTre 1. L

les CapiTaux permanenTs

ChapiTre 1. Le capitaL, constitution et variations

C hapiTre 1. L e capitaL , constitution et variations S ection 1. L e contexte

Section 1. Le contexte juridique

I. Le contrat de socIété

L’entreprise individuelle n’a pas de personnalité juridique alors que la société en possède une. Cette personnalité juridique lui est conférée grâce à l’existence d’un contrat.

Le contrat de société est défini par l’article 1832 du Code civil :

a.
a.

« La société est instituée par 2 ou plusieurs personnes qui conviennent par un contrat d’affecter à une entreprise commune des biens ou leur industrie, en vue de partager le bénéfice ou de profiter de l’économie qui pourra en résulter. Elle peut être instituée, dans les cas prévus par la Loi, par l’acte de volonté d’une seule personne. Les associés s’en- gagent à contribuer aux pertes. »

traIts caractérIstIques du contrat de socIété

En règle générale, il faut au moins deux personnes pour contracter. Toutefois, le législateur sur les sociétés permet à une personne de constituer un contrat (EURL ou SASU).

Des apports sont affectés à une entreprise (en nature, en numéraire ou en industrie [savoir-faire]). Les apports en industrie ne concourent pas à la constitution du capital. En effet, seuls les apports en numéraire et en nature forment le capital.

Partager les résultats, c’est contribuer aux pertes ou partager les bénéfices.

La volonté de participer à la vie sociale (affectio societatis).

B. Le pacte socIaL

Il est contenu dans un écrit signé par les associés, cet écrit est dénommé « statuts ». Il doit contenir :

• les apports : il s’agit de la nature des apports (en nature ou en numéraire) et de leur montant ;

• l’identification de la société : il s’agit de la dénomination sociale (nom, adresse et son objet) ;

• la durée de vie de la société : la loi mentionne une durée au plus égale à 99 ans pour les socié- tés commerciales ;

• le capital : il s’agit du montant et de la répartition entre les associés ;

• les modalités de fonctionnement : il s’agit du rapport entre les associés.

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II. La personnaLIté moraLe des socIétés

Dès l’immatriculation au Registre du Commerce et des Sociétés, la société est juridiquement née et devient un être juridique autonome. De ce fait, la société dispose d’un patrimoine, d’un nom, d’un domicile, d’une nationalité.

III. Les socIétés commercIaLes

a. Les socIétés commercIaLes

La loi du 24 juillet 1966 définit comme sociétés commerciales :

• la société anonyme (SA) ;

• la société par actions simplifiée (SAS) ;

• la société en commandite par actions (SCA) ;

• la société à responsabilité limitée (SARL) ;

• la société en nom collectif (SNC) ;

• la société en commandite simple (SCS).

Quel que soit leur objet, ces sociétés sont nécessairement commerciales par leur forme.

sociétés sont nécessairement commerciales par leur forme. B. taBLeau comparatIf des dIfférentes socIétés Éléments

B. taBLeau comparatIf des dIfférentes socIétés

Éléments

SNC

 

SA

 

SARL

 

minimum : deux commerçants

minimum : 7

   

minimum :

1 = EURL 2 = SARL

Associés

 

ou

 

maximum :

100

Capital

pas de minimum

Minimum :

37 000 €

minimum : 1 €

Responsabilité

infinie et solidaire

limitée aux apports

 

limitée aux apports

des associés

 

Régime fiscal

IR catégorie BIC

IS

IS sauf option

du résultat

Direction

un ou plusieurs gérants

C A PDG Membre du Directoire Conseil de surveillance président du conseil de surveillance

un ou plusieurs gérants

Éléments

 

SCS

SCA

   

SAS

Associés

Commandité : 1 Commanditaire : 1

 

Commandité : 1 Commanditaires : 3

 

minimum : 1

Capital

pas de minimum

 

Minimum :

37 000 €

minimum : 37 000 € au 01/01/09 : 1 €

Responsabilité

Commandité : cf. SNC Commanditaire : limitée aux apports

Commandité : cf. SNC Commanditaires : limitée aux apports

limitée aux apports

des associés

Régime fiscal

Commandité : IR catégorie BIC. Commanditaire : quote-part soumise à IS

IS

IS

du résultat

Direction

1 ou plusieurs gérants. Les commanditaires ne peuvent être gérants

1 ou plusieurs gérants. Les commanditaires ne peuvent être gérants. Les gérants sont contrôlés par un conseil de surveillance composé de 3 actionnaires

1 dirigeant ou organe collégial. Le dirigeant peut être ou non associé

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c. dIstInctIon entre socIétés de personnes et socIétés de capItaux

• Les sociétés de personnes :

Elles se caractérisent essentiellement par l’intuitu personae (par la qualité de la personne) : la SNC, la SCS. Le trait commun correspond à deux caractéristiques : les associés sont toujours commerçants et responsables.

• Les sociétés de capitaux :

Elles se caractérisent par l’accumulation de capitaux. Sont concernées : la SA, la SAS, la SCA.

• Les sociétés hybrides :

Ce sont des sociétés mixtes : la SARL.

IV. aperçu du régIme fIscaL des socIétés commercIaLes

• Pour les sociétés de personnes : l’impôt est supporté par chaque associé. Les associés qui font des apports à la société sont considérés comme propriétaires des biens qu’ils ont apportés, il n’y a pas de mutation. Lors de la constitution d’une société de personnes, seul un droit fixe est exigé.

• Pour les sociétés de capitaux : la société réalise un bénéfice et supporte le poids de l’impôt et quand elle distribue des bénéfices, ceux-ci sont imposés de nouveau chez le bénéficiaire.

I. • •
I.
imposés de nouveau chez le bénéficiaire. I. • • S ection 2. L a conStitution deS

Section 2. La conStitution deS SociétéS

procédure jurIdIque

Formalités juridiques

Le législateur sur les sociétés a prévu une série d’étapes permettant d’aboutir à l’existence d’une société.

La rédaction des statuts : c’est un acte écrit et signé par les associés qui contient leur enga- gement du fait d’une promesse d’apports. La société est constituée dès la signature des statuts.

La réalisation des apports : c’est le dépôt en numéraire chez un notaire ou à la banque, c’est le transfert de propriété d’un immeuble. En contrepartie, les associés reçoivent des titres.

• L’acte constitutif : une fois les apports réalisés, l’acte constitutif doit être enregistré dans le délai d’un mois. Les tiers en ont connaissance.

• Publicité : les formalités de publicité consistent à rédiger un avis d’insertion dans un journal d’annonces légales, à déposer au centre de formalités des entreprises le dossier d’immatricu- lation de la société, et à procéder à une insertion dans le bulletin officiel des annonces civiles et commerciales. La société existe juridiquement et tous les tiers sont informés.

• L’assemblée générale constitutive : il y a tenue d’une assemblée générale constitutive au cours de laquelle les dirigeants seront désignés.

• Immatriculation : la société acquiert la personnalité morale lors de son immatriculation au Registre de commerce des sociétés (extrait K bis).

II. traductIon comptaBLe

La société immatriculée dispose d’un patrimoine dont il convient d’apprécier la valeur et la nature. Dès les premiers mouvements, des modifications seront apportées à la consistance du patrimoine.

Les apports font l’objet d’une étude pour chaque type de sociétés. Toutefois, la société ano- nyme constitue le modèle qui recense l’ensemble des écritures. Cette société servira de trame pour l’application des règles et du jeu des comptes.

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a. prIncIpes

La rédaction des statuts consigne la promesse d’apports à la société. De ce fait la société détient des créances sur les associés.

Après avoir promis de s’engager, les associés doivent libérer le capital, c’est-à-dire réaliser les apports qu’ils ont promis. Les créances sur les associés font place aux biens apportés.

Le bilan établi au moment de la constitution de la société montre clairement les éléments suivants :

• à l’actif : les créances ou les biens apportés ;

• au passif : le montant du capital social.

apportés ; • au passif : le montant du capital social. ExEmplE applicatif Créances/associés Bilan après

ExEmplE applicatif

Créances/associés

Bilan après libération :

Banque

rEmarquE
rEmarquE

• Apport construction

• Libéré par la banque

• Reste à libérer

Construction

Créances/associés

• Reste à libérer Construction Créances/associés Actif     Passif     15 000 000

Actif

   

Passif

 
 

15 000 000

Capital social

 

15 000 000

Actif

   

Passif

 
 

15 000 000

Capital social

 

15 000 000

   

6 000 000 € 4 500 000 € 4 500 000 €

   
     

Passif

 
 

6 000 000 4 500 000 4 500 000

Capital social

 

15 000 000

Plusieurs associés constituent une société en effectuant des apports en numéraire à concur- rence de 15 000 000 €.

Bilan établi lors de la souscription :

Les apports sont libérés et le capital est entièrement libéré.

Si le capital est libéré partiellement :

Bilan après libération partielle :

Actif

: Bilan après libération partielle : Actif Banque 15 000 000 15 000 000 B. comptes

Banque

15 000 000

15 000 000

B. comptes du pLan comptaBLe généraL

Le PCG prévoit l’utilisation des comptes suivants :

• au passif, le compte 101 ;

• à l’actif, le compte 456 ;

• à l’actif, le compte 109.

1. état du capital

L’utilisation du compte 101, permet de préciser l’état du capital :

• 1011 « Capital souscrit – non appelé »

• 1012 « Capital souscrit – appelé non versé »

• 1013 « Capital souscrit – appelé, versé »

UE 120 • Comptabilité approfondie

2. objet des promesses d’apport des associés

L’utilisation du compte 456 précise l’objet des promesses d’apports :

• 45611 « Associés – compte d’apport en nature »

• 45615 « Associés – compte d’apport en numéraire »

3. exigibilité des créances sur les associés

Le compte 109 est également utilisé par le PCG. Il traduit l’exigibilité des créances sur les asso- ciés : 109 « Actionnaires : capital souscrit – non appelé ». (À verser dans les 5 ans.)

L’existence du compte 109 n’est admise que pour les actions de numéraire.

Dès qu’une fraction du capital est appelée, la créance est inscrite au débit du compte 4562 « Apporteurs – Capital appelé non versé ».

c. schéma comptaBLe

Le PCG prévoit une variété de comptes pour enregistrer les opérations de souscription, d’apport et de libération. Plusieurs schémas comptables, plus ou moins complexes, peuvent donc être mobilisés. Le schéma retenu correspond à un schéma proposé dans le bulletin n° 54 du Conseil national de la comptabilité et permet de distinguer les promesses d’apport selon leur objet et selon les conditions de leur libération.

1. première hypothèse retenue Le capital est libéré normalement. Les actions d’apport en nature sont
1.
première hypothèse retenue
Le capital est libéré normalement. Les actions d’apport en nature sont libérées dès leur émission.
ExEmplE applicatif
Les associés constituent une SA au capital de 15 000 000 € (150 000 actions de 100 €) réparti
en : 100 000 actions de numéraire intégralement libérées, 50 000 actions émises pour rémunérer
l’apport du siège social.
45611
Associés – Apports en nature
Associés – Apports en numéraire
5
000 000
45615
10
000 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
Promesse d’apports
15
000 000
467
Me TABEL
10
000 000
45615
Associés – Apports en numéraire
Réalisation des apports en numéraire
10
000 000
213
Siège social
5
000 000
45611
Associés – Apports en nature
Réalisation des apports en nature
5 000 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
15
000 000
1013
Capital souscrit – appelé, versé
Libération du capital
15
000 000
512
Banque
Me TABEL
Versement des fonds en banque
10
000 000
467
10
000 000
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Comptabilité approfondie • Série 2

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2. deuxième hypothèse retenue

Le capital n’est pas entièrement libéré. Les actions de numéraire doivent être libérées de la moi- tié de leur valeur nominale ; les organes dirigeants disposent d’un délai de 5 ans suivant l’imma- triculation au Registre du Commerce et des Sociétés pour appeler la libération du surplus.

et des Sociétés pour appeler la libération du surplus.   ExEmplE applicatif     Le capital
 

ExEmplE applicatif

 
 

Le capital est composé de 100 000 actions de 100 €.

 

109

 

Actionnaires : capital souscrit – non appelé

5

000 000

 

45621

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé

5

000 000

1011

Capital souscrit – non appelé

   

5

000 000

1012

Capital souscrit – appelé, non versé Promesse d’apports

5

000 000

5125

Banque compte bloqué

 

5

000 000

 

45621

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé Libération des apports appelés

 

5

000 000

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

 

5

000 000

 

1013

Capital souscrit – appelé, versé Libération des apports en numéraire

 

5

000 000

5121

Banque compte courant

 

5

000 000

 

5125

Banque compte bloqué (écriture passée après immatriculation)

 

5

000 000

45621

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé

2

500 000

 

109

Actionnaires : capital souscrit – non appelé Appel du 3 e quart

 

2

500 000

1011

Capital souscrit – non appelé

 

2

500 000

 

1012

Capital souscrit – appelé, non versé Régularisation du capital

 

2

500 000

5121

Banque compte courant

 

2

500 000

 

45621

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé Versement du 3 e quart

 

2

500 000

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

 

2

500 000

 

1013

Capital souscrit – appelé, versé

 

2

500 000

 
 

3. hypothèses particulières liées aux libérations

a. Versements anticipés

L’appel du capital entraîne le versement des fonds. Les associés peuvent ne pas attendre et verser de façon anticipée leur quote-part. Le PCG a prévu le compte 4564 « Associés verse- ments anticipés ».

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ExEmplE applicatif Au moment de sa constitution, le capital d’une SA composé de 80 000
ExEmplE applicatif
Au moment de sa constitution, le capital d’une SA composé de 80 000 actions de 100 € est
libéré du minimum légal. Lors de l’appel du 3 e quart, M. Sitôt qui possède 400 titres se libère de
la totalité.
1011
Capital souscrit – non appelé
2
000 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
Appel du 3 e quart 80 000 × 100 × 1/4
2
000 000
45621
Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé
2
000 000
109
Actionnaires : capital souscrit – non appelé
2
000 000
512
Banque
2
010 000
45621
Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non
versé
2
000 000
4564
Associés versements anticipés (400 × 100 × 1/4)
10 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
2
000 000
1013
Capital souscrit – appelé, versé
2
000 000
1011
Capital souscrit – non appelé
2
000 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
appel dernier quart
2
000 000
45621
Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé
2
000 000
109
Actionnaires : capital souscrit – non appelé
2
000 000
512
4564
Banque
Associés versements anticipés
1
990 000
10 000
45621
Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé
2
000 000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
2
000 000
1013
Capital souscrit – appelé, versé
2
000 000

b. les actionnaires défaillants

Quand l’actionnaire ne répond pas à l’appel du capital, la société lui adresse une mise en demeure. L’actionnaire dispose d’un mois pour envoyer son versement. Le délai expiré, la société

peut procéder à la vente des actions de l’actionnaire défaillant. Cette vente peut être réalisée selon deux possibilités :

• Société cotée en Bourse (exécution en Bourse).

• Société non cotée (vente aux enchères publiques par notaire ou agent de change).

Le compte concerné pour les actionnaires défaillants est le compte 4566 « Actionnaires défaillants ».

201201TDPA0213

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Comptabilité approfondie • Série 2

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

– Toute reproduction sans autorisation est interdite ExEmplE applicatif M. Retard a souscrit 200 actions de

ExEmplE applicatif

ExEmplE applicatif M. Retard a souscrit 200 actions de numéraire sur un capital de 20 000

M. Retard a souscrit 200 actions de numéraire sur un capital de 20 000 actions. Les actions ont toutes une valeur nominale de 100 €. Le capital a été libéré du minimum légal. M. Retard ne répond pas à l’appel du 3 e quart. Ses titres sont vendus aux enchères publiques à M. Gentil et cette vente est réalisée pour une somme de 17 000 €. Des intérêts de retard sont réclamés au taux de 12 % l’an pour une période de 2 mois. Des remboursements de frais sont demandés pour un montant de 200 €.

 

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé (20 000 – 200) × 100 × 1/4

 

Cette écriture signifie que M. Retard doit 200 × 25 € = 5 000 € et cette somme représente le 3 e quart.

La dette du défaillant peut s’analyser de deux façons :

Elle comprend la partie non appelée du capital

 

Le défaillant doit le 3 e quart Le défaillant doit le 4 e quart Les intérêts de retard 5 000 × 12 % × 2/12 Les frais

La société doit au défaillant 11 700 €.

495 000

495 000

17

000 – 5 300 = 11 700

Actionnaires défaillants

Actionnaires : capital souscrit – non appelé

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé

Revenus des créances diverses

Transferts de charges d’exploitation actionnaire défaillant

Actionnaires : capital souscrit – non appelé

Actionnaires défaillants vente des titres du défaillant

Actionnaires défaillants

Banque solde compte actionnaire défaillant

Elle ne comprend pas la partie non appelée du capital

 

Le défaillant doit le 3 e quart Les intérêts de retard 5 000 × 12 % × 2/12 Les frais

La société doit au défaillant 11 700 €.

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4566

 

Actionnaires défaillants

 

5 300

 

45621

Actionnaires – Capital souscrit et appelé, non versé

5 000

7638

Revenus des créances diverses

   

100

791

Transferts de charges d’exploitation actionnaire défaillant

200

512

Banque

17

000

 

4566

Actionnaires défaillants vente des titres du défaillant

   

17

000

4566

Actionnaires défaillants

 

11

700

 

512

Banque solde compte actionnaire défaillant

   

11

700

Le défaillant encaisse Il a décaissé Écart

11 700 € 10 000 €

 
 

1 700 €

Le défaillant réalise un gain, analysé de la manière suivante :

Charges Frais 200 Intérêts 100 Vente des titres Valeur théorique Produits 17 000 (3/4) –
Charges
Frais
200
Intérêts
100
Vente des titres
Valeur théorique
Produits
17 000 (3/4)
– 15 000
300
2 000
2 000 – 300 = 1 700 €
4. apports particuliers
Il convient d’envisager trois hypothèses :
a.
apports en industrie
L’article 1843-2 du Code civil précise que :

« Les apports en industrie ne concourent pas à la formation du capital social mais donnent lieu à l’attribution de parts ouvrant droit au partage des bénéfices et de l’actif net, à charge de contribuer aux pertes. »

La conséquence est sans ambiguïté : aucune écriture comptable ne doit être enregistrée.

b. prise en charge d’un passif

Les associés peuvent apporter des dettes à la société.

ExEmplE applicatif

 

Sept associés créent une SA. Paul apporte un immeuble évalué à 5 000 000 € sur lequel un emprunt de 1 000 000 € reste dû. La SA reprend cet emprunt à sa charge, les 6 autres associés apportent en numéraire 6 000 000 €.

Le capital est donc de 10 000 000 €.

Sur le plan fiscal, les droits d’enregistrement sont calculés sur 11 000 000 €.

201201TDPA0213

15

Comptabilité approfondie • Série 2

Comptabilité approfondie • Série 2   45611   Associés – Apports en nature 4 000 000
 

45611

 

Associés – Apports en nature

4

000 000

 

45615

Associés – Apports en numéraire

6

000 000

1012

Capital souscrit – appelé, non versé promesse d’apport

 

10

000 000

213

Immeuble

5

000 000

 

512

Banque

6

000 000

164

Emprunt

 

1

000 000

45611

Associés – Apports en nature

4

000 000

45615

Associés – Apports en numéraire réalisation

6

000 000

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

10 000 000

 

1013

Capital souscrit – appelé, versé

10

000 000

 
 

c. apports de créances

Lors d’un apport de créances, il existe un risque pour la société bénéficiaire de ne pas recouvrer la valeur nominale de la créance. La prévention contre ce risque est assurée selon les deux pos- sibilités suivantes :

Apport de créances à concurrence de leur valeur nominale

Hypothèse 1. Créance garantie à concurrence de la valeur nominale

ExEmplE applicatif Un associé apporte une créance client pour une somme de 239 200 €.
ExEmplE applicatif
Un associé apporte une créance client pour une somme de 239 200 €.
45611
Associés – Apports en nature
239
200
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
promesse
239
200
412
Clients – Créances de l’associé
239
200
45611
Associés – Apports en nature
réalisation
239
200
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
239
200
1013
Capital souscrit – appelé, versé
239
200
Le client ne règle que 190 000 €. Il appartient à l’associé de compléter ce montant.
512
Banque
190
000
412
Clients – Créances de l’associé
paiement de la créance
190
000
45511
412
Associés – Compte courant
Clients – Créances de l’associé
réalisation
49 200
49 200
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Hypothèse 2. Créance garantie pour une valeur inférieure à la valeur nominale

ExEmplE applicatif Une créance client est apportée pour 239 200 €. Cette créance est garantie
ExEmplE applicatif
Une créance client est apportée pour 239 200 €. Cette créance est garantie à hauteur
de 200 000 €. Le client ne règle que 190 000 €. L’associé demeure débiteur envers la société de
10 000 €.
45611
Associés – Apports en nature
239
200
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
promesse
239
200
412
Clients – Créances de l’associé
239
200
45611
Associés – Apports en nature
réalisation
239
200
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
239
200
1013
Capital souscrit – appelé, versé
239
200
512
Banque
190
000
412
Clients – Créances de l’associé
paiement des créances
190
000
45511
Associés – Compte courant
10 000
412
Clients – Créances de l’associé
réalisation
10 000
La partie non couverte par la garantie génère une perte pour la société.
6714
Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice
39 200
412
Clients – Créances de l’associé
39 200

Apport de créances à concurrence d’une valeur inférieure à leur valeur nominale

Hypothèse 1. Recouvrement non garanti

ExEmplE applicatif

 

Une créance client présente une valeur nominale de 239 200 €. Cette créance est apportée pour 200 000 €. Dans ces conditions, il existe deux modes de comptabilisation :

• la valeur d’apport ;

 

• la valeur nominale.

Envisageons le mode de comptabilisation à la valeur d’apport

 

45611

 

Associés – Apports en nature

 

200

000

 

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

 

200

000

412

Clients – Créances de l’associé

 

200

000

 

45611

Associés – Apports en nature

 

200

000

201201TDPA0213

17

Comptabilité approfondie • Série 2

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– Toute reproduction sans autorisation est interdite 1012 1013 Capital souscrit – appelé, non versé Capital

1012

1013

Toute reproduction sans autorisation est interdite 1012 1013 Capital souscrit – appelé, non versé Capital souscrit

Capital souscrit – appelé, non versé

Capital souscrit – appelé, versé

– appelé, non versé Capital souscrit – appelé, versé 200 000 200 000 Si le client

200 000

200 000

Si le client opère un règlement inférieur à 200 000 €, la société constatera une perte au compte 6714 « Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice ». Si un règlement supérieur à 200 000 € est effectué, la société constatera un gain.

Nous supposerons un règlement de la créance à la valeur nominale.

512

 

Banque

 

239

200

 

412

Clients – Créances de l’associé

 

200

000

77

Produits exceptionnels

39

200

Envisageons le mode de comptabilisation à la valeur nominale

La comptabilisation de créances à leur valeur nominale permet un suivi approprié de leur recou- vrement car les tiers sont débiteurs de cette valeur nominale quelle que soit la valeur d’apport retenue. La différence entre valeur nominale et valeur d’apport s’inscrit dans un compte de pro- vision ou dans un compte correcteur créé à cet effet.

Envisageons l’utilisation d’un compte de provision

45611

 

Associés – Apports en nature

 

200

000

 

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

 

200

000

412

Clients – Créances de l’associé

 

239

200

 

45611

Associés – Apports en nature

 

200

000

491

Dépréciation des comptes de clients

39

200

Si le client règle 239 200 €

 

512

 

Banque

239

200

 

412

Clients – Créances de l’associé

   

239

200

491

Dépréciation des comptes de clients

 

39

200

 

787

Reprises sur provisions et dépréciations

 

39

200

Si le client règle 210 000 €

 

512

 

Banque

210

000

 

412

Clients – Créances de l’associé

   

210

000

6714

Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice

29

200

 

412

Clients – Créances de l’associé

   

29

200

491

Dépréciation des comptes de clients

 

39

200

 

787

Reprises sur provisions et dépréciations

 

39

200

UE 120 • Comptabilité approfondie

Si le client règle 190 000 € 512 Banque 190 000 412 Clients – Créances
Si le client règle 190 000 €
512
Banque
190
000
412
Clients – Créances de l’associé
190
000
6714
Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice
49
200
412
Clients – Créances de l’associé
49
200
491
Dépréciation des comptes de clients
39
200
787
Reprises sur provisions et dépréciations
39
200
Envisageons l’utilisation d’un compte correcteur
À la place d’un compte de « Provision », il est permis d’utiliser un compte 419 « Clients – compte
correcteur », notamment le compte 4192.
La reprise des données ci-avant donne :
45611
Associés – Apports en nature
200
000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
200
000
412
Clients – Créances de l’associé
239
200
45611
Associés – Apports en nature
200
000
4192
Clients – Compte correcteur
39
200
Si le client règle 239 200 €
512
Banque
239
200
412
Clients – Créances de l’associé
239
200
4192
Clients – Compte correcteur
39
200
77
Produits exceptionnels
39
200
Si le client règle 210 000 €
512
Banque
210
000
412
Clients – Créances de l’associé
210
000
4192
Clients – Compte correcteur
39
200
412
Clients – Créances de l’associé
29
200
77
Produits exceptionnels
10
000
Si le client règle 190 000 €
512
Banque
190
000
412
Clients – Créances de l’associé
190
000
4192
Clients – Compte correcteur
39
200
6714
Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice
10
000
49
200
412
Clients – Créances de l’associé
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201201TDPA0213

19

Comptabilité approfondie • Série 2

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Hypothèse 2. Recouvrement garanti Le recouvrement peut faire l’objet d’une garantie pour la valeur d’apport ou pour une valeur inférieure.

pour la valeur d’apport ou pour une valeur inférieure. ExEmplE applicatif Une créance présente une valeur

ExEmplE applicatif

ExEmplE applicatif Une créance présente une valeur nominale de 239 200 €. Elle est apportée pour

Une créance présente une valeur nominale de 239 200 €. Elle est apportée pour 200 000 €. La garantie porte sur un montant limité à 190 000 €. Le paiement atteint 185 000 €.

Par hypothèse, le compte 412 « Clients – Créances de l’associé » est débité pour la valeur nomi- nale et le compte « Provision » a été utilisé pour 39 200 €. Le règlement de la créance génère les écritures suivantes :

 

Clients – Créances de l’associé

Associés – Compte courant

Clients – Créances de l’associé garantie mise en œuvre

Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice

Clients – Créances de l’associé

Dépréciation des comptes de clients

Reprises sur provisions et dépréciations

Si le compte correcteur a été utilisé, les écritures sont :

Clients – Créances de l’associé

Associés – Compte courant

Clients – Créances de l’associé garantie mise en œuvre

Clients – Compte correcteur

Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice

Créances devenues irrécouvrables dans l’exercice 412 Clients – Créances de l’associé 49 200 III.

412

Clients – Créances de l’associé

49 200

III. apports dans La socIété à responsaBILIté LImItée

Particularités juridiques

Pendant de nombreuses années, le montant du capital pour les SARL a été fixé à 7 622,45 € et devait faire l’objet d’une libération immédiate. Depuis la loi sur l’initiative économique du 21 juillet 2003, aucun seuil minimum n’est exigé. Le capital d’une SARL peut donc être fixé à 1 €.

L’article L. 223-7 dispose :

« Les parts représentant des apports en numéraire doivent être libérées d’au moins un cinquième de leur montant. La libération du surplus intervient en une ou plusieurs fois sur décision du gérant, dans un délai qui ne peut excéder cinq ans à compter de l’immatricu- lation de la société au registre du commerce et des sociétés. »

UE 120 • Comptabilité approfondie

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Les apports en nature doivent être immédiatement libérés. Leur évaluation est vérifiée par un commissaire aux apports désigné à l’unanimité par les associés ou, en justice, à la demande de l’un d’eux. Le commissaire aux apports établit un rapport. Toutefois, l’intervention d’un commis- saire aux apports est facultative lorsqu’aucun apport ne dépasse 30 000 € et si, en outre, la valeur totale de l’ensemble des apports en nature n’excède pas la moitié du capital social.

L’apport en industrie est autorisé mais ne participe pas à la constitution du capital social. Néanmoins, les associés apporteurs en industrie reçoivent des « parts sociales » en contrepartie de leur apport (art. L. 223-7, al. 2), c’est-à-dire des parts qui leur donnent le droit non seulement de partager les bénéfices, mais aussi de participer aux décisions collectives.

Les apports en numéraire doivent demeurer bloqués chez un notaire, à la Caisse des dépôts et consignations ou dans une banque jusqu’à immatriculation au registre du commerce et des sociétés.

ExEmplE applicatif

ExEmplE applicatif Deux associés constituent une SARL au capital de 8 000 € divisé en 800

Deux associés constituent une SARL au capital de 8 000 € divisé en 800 parts sociales de 10 €. Albert apporte de l’argent à concurrence de 4 000 € et Bernard apporte un fonds de commerce évalué à 4 000 €.

Albert dépose le minimum légal. L’apport de Bernard se décompose comme suit :

Matériel et outillage : 2 000 €

Associé Bernard : apports en nature Associé Albert : apports en numéraire

Capital souscrit – non appelé souscription du capital

Associé Albert : capital souscrit – non appelé

000 × 80 %

Apporteurs – Capital souscrit appelé, non versé

000 × 20 % + 4 000

Associé Bernard : apports en nature

Associé Albert : apports en numéraire conditions de libération

Capital souscrit – non appelé

Capital souscrit – appelé, non versé régularisation du capital

Banque compte bloqué

Apporteurs – Capital souscrit appelé, non versé libération des 20 % des parts de numéraire

Matériel industriel

Stocks de marchandises

Apporteurs – Capital souscrit appelé, non versé libération des apports de Bernard

Capital souscrit – appelé, non versé

Capital souscrit – appelé, versé

 

201201TDPA0213

21

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– Toute reproduction sans autorisation est interdite   5121 5125 Banque compte ordinaire Banque
 

5121

5125

Banque compte ordinaire

Banque compte bloqué après immatriculation au RCS

 

800

800

Lors des appels ultérieurs, les écritures suivantes sont enregistrées :

 

4562

 

Apporteurs – Capital souscrit appelé, non versé 4 000 × 20 %

800

 

1091

Associé Albert : capital souscrit – non appelé

800

1011

Capital souscrit – non appelé

 

800

1012

Capital souscrit – appelé, non versé régularisation du capital

800

5121

Banque compte ordinaire

 

800

4562

Apporteurs – Capital souscrit appelé, non versé libération des 20 % des parts de numéraire

800

1012

Capital souscrit – appelé, non versé

 

800

1013

Capital souscrit – appelé, versé

800

 
 

IV. apports dans La socIété en nom coLLectIf

Particularités juridiques

Les textes légaux sont silencieux. Aucun capital minimum n’est exigé. La libération des apports en numéraire est laissée à la libre appréciation des statuts ou des dirigeants. Les apports en industrie sont autorisés mais ne forment pas le capital social. Ces parts sociales ne concourent pas à la formation du capital social mais ouvrent droit au partage des bénéfices et de l’actif net, à charge de contribuer aux pertes.

ExEmplE applicatif

 

Deux associés conviennent de constituer une SNC dotée d’un capital de 1 000 000 € qui se décompose en 100 000 parts de 10 € représentatives d’apports en numéraire et d’apports en nature. Claude souscrit à 500 000 € qu’il libère à concurrence de 250 000 €. Dominique apporte le complément constitué d’un fonds de commerce dont les éléments sont :

 

Éléments incorporels (clientèle, droit au bail) Matériel et outillage Marchandises Créances clients Dettes contractées auprès des fournisseurs

 

250 000 € 100 000 € 50 000 € 120 000 € – 20 000 €

 

Souscription des associés au capital :

 

45611

   

Associé Dominique : apports en nature Associé Claude : apports en numéraire Capital souscrit – non appelé

 

500

000

 

45615

500

000

1011

 

1 000 000

UE 120 • Comptabilité approfondie

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Libération du capital : 1091 Associé Claude : capital souscrit – non appelé 250 000
Libération du capital :
1091
Associé Claude : capital souscrit – non appelé
250
000
500
000 × 50 %
45625
Apporteurs – Capital appelé, non versé
750
000
500
000 × 50 % + 500 000
45611
Associé Dominique : apports en nature
500
000
45615
Associé Claude : apports en numéraire
500
000
Régularisation du capital :
1011
Capital souscrit – non appelé
750
000
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
750
000
Libération des apports :
207
250
000
2154
100
000
37
50 000
412
Fonds commercial
Matériel industriel
Stocks de marchandises
Clients – Créances de Dominique
120
000
402
Fournisseurs – Dettes de Dominique
20 000
45625
Apporteurs – Capital appelé, non versé
500
000
512
Banque
250
000
45625
Apporteurs – Capital appelé, non versé
250
000
Régularisation du capital :
1012
Capital souscrit – appelé, non versé
750
000
1013
Capital souscrit – appelé, versé
750
000

V. a pports dans L a soc I été en command I te par act I ons

Particularités juridiques

Le capital est composé d’actions. Les commandités peuvent effectuer des apports en nature ou en numéraire. Dans cette hypo- thèse, ils reçoivent des actions et cumulent la qualité de commandité et de commanditaire. Si les commandités effectuent des apports en industrie, ces apports ne concourent pas à la formation du capital. Un capital minimum est exigé à concurrence de 37 000 €.

Les règles évoquées pour la société anonyme sont transposables pour ce type de société.

201201TDPA0213

23

Comptabilité approfondie • Série 2

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VI. apports dans La socIété en commandIte sImpLe

Particularités juridiques

Les commandités et les commanditaires souscrivent au capital. Ils sont donc associés. Les règles évoquées pour la constitution de la société en nom collectif sont transposables à la société en commandite simple. La distinction entre commanditaires (responsables à concurrence de leurs apports) et comman- dités (responsables indéfiniment et solidairement) peut s’avérer pertinente dans la précision des comptes utilisés.

VII. apports dans La socIété par actIons sImpLIfIée

VII. apports dans La socIété par actIons sImpLIfIée Particularités juridiques Un associé unique peut

Particularités juridiques

Un associé unique peut constituer une société : elle est alors dénommée société par actions simplifiée unipersonnelle.

Le capital minimum requis s’élève à 37 000 € jusqu’au 31 décembre 2008. À compter du 1 er jan- vier 2009, le capital est librement déterminé dans les statuts. Son montant peut être fixé à 1 €.

La SAS peut émettre des actions inaliénables résultant d’apports en industrie. Cette possibilité est réservée à une SAS pluripersonnelle. Ces actions ne concourent pas à la formation du capi- tal social mais ouvrent droit au partage des bénéfices et de l’actif net, à charge de contribuer aux pertes.

Les règles évoquées pour la société anonyme sont transposables pour ce type de société.

VIII. fraIs de constItutIon

a. nature des fraIs

Une fois le patrimoine constitué, celui-ci est affecté par les frais liés à sa constitution. Il s’agit :

• des droits d’enregistrement ;

• des honoraires relatifs à des conseils de nature comptable, juridique, fiscale, en stratégie et études de marché, en environnement, en ressources humaines ;

• des frais de publicité (dépôt au greffe des statuts, insertion dans un journal d’annonces légales).

B. enregIstrement comptaBLe

Les frais de constitution ne procurent aucun avantage économique futur. Ce sont donc des charges de l’exercice au cours duquel ils ont pris naissance. Mais, compte tenu de la lourdeur de ces frais, le décret du 29 novembre 1983 a permis leur étalement dans le temps afin de ne pas altérer la présentation du compte de résultat du premier exercice.

1. Inscription au bilan

Un choix parmi deux méthodes est envisageable :

• inscription directe des frais au bilan ;

• frais comptabilisés dans un premier temps en charges puis transfert au compte de bilan.

a. inscription directe

Le compte utilisé est le compte 2011 « Frais de constitution ».

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ExEmplE applicatif Les frais supportés à l’occasion de la constitution d’une SA s’élèvent à 4
ExEmplE applicatif
Les frais supportés à l’occasion de la constitution d’une SA s’élèvent à 4 000 €. Ils comprennent
les droits d’enregistrement et divers honoraires.
2011
Frais de constitution
4 000
512
Banque
4 000
b. inscription indirecte
ExEmplE applicatif (suitE) 6226 Honoraires 2 500 6354 Droits d’enregistrement et de timbre 1 500
ExEmplE applicatif (suitE)
6226
Honoraires
2 500
6354
Droits d’enregistrement et de timbre
1 500
512
Banque
4
000
À
la clôture de l’exercice, les frais constatés sont transférés à l’actif en créditant le compte 72.
2011
Frais de constitution
4
000
72
Production immobilisée
4
000
2. amortissements des frais de constitution
Selon les termes de l’article L. 232-9 :
« Les frais de constitution de la société sont amortis avant toute distribution de bénéfices
et, au plus tard, dans un délai de cinq ans. »
Selon les termes de l’article D. 19, les frais d’établissement sont amortis selon un plan et dans
un délai maximal de cinq ans.
Le mode linéaire paraît le plus approprié. Le respect de la règle du prorata temporis n’est pas
obligatoire.
ExEmplE applicatif Les frais de constitution sont amortis sur 4 ans. 68111 Dotation aux amortissements
ExEmplE applicatif
Les frais de constitution sont amortis sur 4 ans.
68111
Dotation aux amortissements des immobilisations
incorporelles
1 000
28011
Amortissements des frais de constitution
1 000
À la clôture de l’exercice au cours duquel, les frais sont totalement amortis, il convient de solder
les comptes concernés et d’en porter mention à l’annexe.
28011
Amortissements des frais de constitution
4 000
2011
Frais de constitution
4 000

201201TDPA0213

25

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– Toute reproduction sans autorisation est interdite S ection 3. L eS variationS du capitaL SociaL

Section 3. LeS variationS du capitaL SociaL

I. L’augmentatIon de capItaL

a. cas généraL

1. généralités

a. les différentes catégories d’augmentation de capital et leurs objectifs

 

Catégories

Objectif

Augmentation de capital :

Simple aménagement des capitaux propres

par incorporation de réserves

Augmentation de capital :

Augmentation des capitaux propres avec apport de nouvelles ressources financières durables

• par apport en numéraire

• ou par apport en nature

 

Augmentation de capital :

Augmentation des capitaux propres par transformation de dettes en capitaux propres

par conversion de créances détenues sur la société par des tiers

de créances détenues sur la société par des tiers L’augmentation de capital par incorporation de réserves

L’augmentation de capital par incorporation de réserves correspond à un virement des comptes de réserves au compte de capital. Il s’agit d’un simple aménagement des capitaux propres.

L’augmentation de capital par apports en numéraire ou par apports en nature correspond à l’apport de nouvelles ressources financières durables, se traduisant par une augmentation des capitaux propres.

Les sociétés ont besoin de ressources financières à long terme pour permettre leur croissance :

• à cet effet, elles peuvent utiliser l’autofinancement, c’est-à-dire les bénéfices non distribués, mais celui-ci est souvent insuffisant ;

• elles peuvent également emprunter dans le cadre d’emprunts bancaires ou obligataires, mais ceux-ci ne doivent pas conduire à un ratio d’autonomie financière (dettes financières/capitaux propres) trop élevé.

L’augmentation de capital par conversion de créances, détenues sur la société par des tiers, permet l’augmentation des capitaux propres par transformation de dettes en capitaux propres.

b. modalités juridiques

L’augmentation de capital est décidée :

• dans les SA, par l’Assemblée générale extraordinaire (AGE), qui peut, toutefois, déléguer sa compétence au conseil d’administration ou au directoire ;

• dans les SARL, par l’assemblée des associés statuant dans les conditions exigées pour la modification des statuts.

L’augmentation de capital doit respecter différentes formalités de publicité : dépôt au greffe du tribunal de commerce et publication.

c. Exemples basés sur la sa

Les explications et les exemples seront donnés pour les augmentations de capital en actions des SA, mais les développements s’appliquent de la même façon pour les parts sociales des SARL, sauf indication contraire.

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2. augmentation par incorporation de réserves

a. Généralités

Définition

L’augmentation de capital par incorporation de réserves correspond à un virement au compte de capital social :

• d’un compte de réserves (compte 106, y compris la réserve légale) ;

• ou de primes liées au capital social (compte 104) ;

• ou de report à nouveau créditeur (compte 110) ;

• ou d’écarts de réévaluation (compte 105).

Il s’agit donc d’un simple aménagement des capitaux propres, sans apport de ressources finan- cières nouvelles.

Conditions et modalités

L’augmentation de capital peut avoir lieu même si le capital de la société n’est pas entièrement libéré. L’augmentation peut être effectuée selon deux modalités :

Première modalité – L’attribution d’actions gratuites proportionnellement au nombre d’actions anciennes détenues :

• cette pratique peut poser des problèmes de rompus, si un associé doit recevoir un
cette pratique peut poser des problèmes de rompus, si un associé doit recevoir un nombre
entier d’actions gratuites (voir paragraphe c suivant) ;
mais elle est la plus utilisée en pratique, car elle a un impact psychologique positif sur l’action-
naire.
Augmentation du capital social
= Nombre d’actions nouvelles × Valeur nominale (VN) de l’action
= Valeur des comptes de capitaux propres transférés
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Incorporo
La SA Incorporo, non cotée en Bourse, a un capital social ayant les caractéristiques suivantes :
• 60 000 actions ;
• VN de l’action égale à 100 €.
Elle décide lors de l’AGE du 1 er juin N d’augmenter son capital par l’attribution d’actions gra-
tuites en incorporant :
• des primes liées au capital social pour un montant de 600 000 € ;
• un écart de réévaluation libre pour un montant de 300 000 € ;
• des réserves facultatives pour un montant de 3 000 000 € ;
• un report à nouveau créditeur pour un montant de 100 000 €.
La valeur économique de l’action avant l’augmentation de capital est de 200 €.
Augmentation de capital
= valeur des comptes de capitaux propres transférés
= 600 000 + 300 000 + 3 000 000 + 100 000
= 4 000 000 €
Augmentation du capital social = nombre d’actions nouvelles × VN de l’action
Nombre d’actions nouvelles = Augmentation du capital social/VN de l’action
= 4 000 000/100
= 40 000 actions
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201201TDPA0213

27

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Un actionnaire qui possède 2 500 actions doit recevoir en théorie 1 666,66 actions gratuites (2 500 × 40 000/60 000), or il ne peut en recevoir qu’un nombre entier soit 1 666, c’est le problème des rompus.– Toute reproduction sans autorisation est interdite Seconde modalité – L’augmentation de la valeur nominale

Seconde modalité – L’augmentation de la valeur nominale des actions :

• cette modalité évite les rompus ;

• mais est rarement utilisée, car elle requiert l’unanimité des associés, puisque ceux-ci augmen- tent leurs engagements.

Augmentation du capital social = Nombre d’actions × (nouvelle VN – ancienne VN) = Valeur des comptes de capitaux propres transférés

VN) = Valeur des comptes de capitaux propres transférés ExEmplE applicatif (suitE)   SA Incoporo La

ExEmplE applicatif (suitE)

 

SA Incoporo

La SA Incorporo décide d’augmenter son capital par augmentation de la valeur nominale des actions au lieu de l’attribution d’actions gratuites.

Augmentation de capital

= valeur des comptes de capitaux propres transférés

=

4 000 000 €

Augmentation du capital social = nombre d’actions × (nouvelle VN – ancienne VN)

Nouvelle VN – ancienne VN

= Augmentation du capital social/nombre d’actions

= 4 000 000/60 000

= 66,66 € (arrondi vers le bas)

Nouvelle VN = 100 + 66,66 = 166,66 €

 

Suite au problème d’arrondi, l’augmentation de capital sera limitée à 3 999 600 € (soit 60 000 ×

de capital sera limitée à 3 999 600 € (soit 60 000 × 66,66). ➠ Intérêts

66,66).

Intérêts

Les avantages sont :

• une récompense pour les actionnaires qui ont préalablement constitué des réserves au lieu de distribuer des dividendes : ils vont recevoir des actions gratuites ;

• l’accroissement de la garantie offerte aux créanciers, car les réserves ne peuvent plus être distribuées ;

• une valorisation de l’image financière dans les sociétés cotées, car l’attribution d’actions gra- tuites est un signal positif par rapport aux performances de la société ;

• la perception de premiers dividendes futurs plus élevés, car ils seront calculés sur la base d’un capital social plus important.

b. comptabilisation de l’augmentation de capital chez l’émetteur

La date de comptabilisation est la date de la décision de l’AGE.

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ExEmplE applicatif (suitE)

 

SA Incorporo

 

Comptabilisation de l’augmentation de capital au 01.06.N :

 

104

 

Primes liées au capital social Écart de réévaluation libre

   

600

000

 

1052

300

000

1068

(nombre d’actions nouvelles × VN) 40 000 × 100

Autres réserves Report à nouveau (solde créditeur) Capital souscrit – appelé, versé

3 000 000

110

1013

100

000

4 000 000

 
 
 

c. Droits d’attribution dans le cas de la distribution d’actions gratuites dans les sa

Justification du droit d’attribution

Un actionnaire ne possède pas forcément un nombre d’actions anciennes permettant d’obtenir un nombre entier d’actions nouvelles. Pour résoudre ce problème de rompus, chaque titulaire d’une action ancienne reçoit un droit d’attribution (DA) :

• •

les actions nouvelles sont attribuées proportionnellement au nombre de DA créés ;

les DA sont négociables et peuvent donc être achetés ou vendus.

Évaluation du droit d’attribution

Si l’action est cotée, le DA est coté pendant la période de souscription.

Si l’action n’est pas cotée, il faut calculer la valeur théorique du DA au moyen de 4 étapes.

(I) Il convient tout d’abord d’estimer la valeur économique d’une action ancienne avant l’aug- mentation en se basant sur des méthodes d’évaluation de l’entreprise.

(II) Il faut ensuite calculer la valeur d’une action nouvelle après augmentation de capital à partir d’un tableau.

ExEmplE applicatif (suitE)

 

SA Incorporo

Tableau de calcul économique de la valeur de l’action nouvelle après augmentation de capital par incorporation de réserves avec attribution d’actions gratuites :

Évolution

Nombre d’actions

 

Valeur économique d’une action en €

Valeur économique totale des actions en €

Avant

Nombre d’actions anciennes = 60 000

 

Valeur économique d’une action ancienne

Nombre d’actions anciennes × Valeur économique d’une

augmentation

du capital

 

=

200

action ancienne =

 

= 60 000 × 200

= 12 000 000

Augmentation

Nombre d’actions nouvelles = 40 000

   

0

 

0

de capital

Après

Nombre total d’actions

Valeur économique totale/

Valeur économique totale

augmentation

= 60 000 + 40 000

Nombre total d’actions =

=

12 000 000

de capital

= 100 000

Valeur de l’action nouvelle

 

= 12 000 000/100 000

= 120

201201TDPA0213

29

Comptabilité approfondie • Série 2

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• •

La valeur de l’action a baissé de 80 € :

valeur de l’action ancienne 200 € ;

valeur de l’action nouvelle 120 €.

(III) Pour un nouvel actionnaire, il faut calculer le coût d’acquisition du nombre entier de DA

nécessaire pour obtenir un nombre entier d’actions nouvelles :

Nombre de DA nécessaires × valeur du DA = Nombre d’actions nouvelles obtenues × Valeur de l’action nouvelle après augmentation

× Valeur de l’action nouvelle après augmentation On peut alors obtenir la valeur du DA. ExEmplE

On peut alors obtenir la valeur du DA.

ExEmplE applicatif (suitE)

 

SA Incorporo

• il y a 60 000 actions anciennes, donc 60 000 DA, permettant d’obtenir 40 000 actions nou- velles ;

• le nouvel actionnaire devra donc acquérir 3 DA pour obtenir deux actions nouvelles gratuites. 3 × (valeur du DA) = 2 × 120

actions nouvelles gratuites. 3 × (valeur du DA) = 2 × 120 valeur du DA =

valeur du DA = 2

¥

3

120 = 80 €

(IV) Pour un ancien actionnaire, on vérifie la neutralité de l’augmentation de capital :

Valeur d’une action ancienne avant augmentation = Valeur d’une action nouvelle après augmentation + Valeur du DA

ExEmplE applicatif (suitE)

SA Incorporo

ExEmplE applicatif (suitE) SA Incorporo
ExEmplE applicatif (suitE) SA Incorporo
+ Valeur du DA ExEmplE applicatif (suitE) SA Incorporo 200 = 120 + 80 ➠ Comptabilisation

200 = 120 + 80

Comptabilisation chez l’actionnaire recevant des actions gratuites ou cédant des DA

L’actionnaire possédant des actions va, lors de l’augmentation de capital, recevoir des DA, qu’il va pouvoir exercer pour obtenir des actions nouvelles ou bien céder.

L’attribution d’actions gratuites ne donne lieu à aucune comptabilisation car il n’y a pas de sortie de trésorerie. Cependant, le nombre d’actions a augmenté et le coût unitaire moyen d’ac- quisition d’une action a donc baissé.

En cas de cession des DA, il convient de calculer la valeur comptable des DA cédés qui repré- sente une part du coût unitaire moyen d’acquisition d’une action. Cette part est le rapport entre le prix de cession du droit et la valeur totale de l’action avant l’augmentation de capital (prix de cession du droit + valeur de l’action nouvelle).

Valeur comptable du droit au jour de la cession = Coût unitaire moyen d’acquisition de l’action × Prix cession du droit

Prix cession du droit + Valleur de l'action nouvelle

Pour les sociétés cotées, la valeur de l’action nouvelle et la valeur du DA sont les valeurs cotées au jour de la cession. Pour les sociétés non cotées, il semble possible de prendre les valeurs théoriques calculées.

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rEmarquE
rEmarquE

La méthode de calcul exposée ci-dessus correspond à la méthode fiscale : la valeur comp- table est déterminée en appliquant au prix d’achat de l’action le rapport existant au jour de la négociation de ce droit entre, d’une part, le prix de cession de ce droit et, d’autre part, le total formé par ce prix et la valeur de l’action ancienne ex droit. Il faut comprendre cette formulation « la valeur de l’action ancienne ex droit » comme la valeur de l’action après augmentation de capital, droit détaché, ce qui correspond à ce que l’on a appelé dans ce cours la « valeur de l’action nouvelle ».

ExEmplE applicatif SA Sousda La SA Sousda avait acquis en janvier N–2, 12 000 actions
ExEmplE applicatif
SA Sousda
La SA Sousda avait acquis en janvier N–2, 12 000 actions de la SA Incorporo (voir exemple pré-
cédent) au prix de 110 €. Elle décide de vendre les DA obtenus suite à l’augmentation de capital
de la SA Incorporo au prix de 80 €.
La SA Sousda détenait 12 000 actions de la SA Incorporo : elle reçoit donc 12 000 DA lors de
l’augmentation de capital. Après augmentation de capital, la SA Incorporo comporte 100 000
actions d’une valeur économique calculée de 120 €.
Valeur comptable du DA au jour de la cession = 110 ×
80 120 = 44 €
80
La SA Sousda avait (12 000/60 000 = 20 %) et garde (12 000/100 000 = 12 %) plus de 10 % des
actions de la SA Incorporo, donc il s’agit de titres de participation.
Comptabilisation de la vente des DA obtenus par la SA Sousda :
675
Valeur comptable des actifs cédés
(nombre de DA cédés × valeur comptable des DA
cédés)
12 000 × 44
528
000
261
Titres de participation
528
000
512
Banque
Produit des cessions d’Actifs
(nombre de DA cédés × prix de cession)
12 000 × 80
960
000
775
960
000

3. augmentation par apports en numéraire

a. Généralités

Définition

L’augmentation de capital par apports en numéraire est effectuée au moyen de l’émission d’ac- tions nouvelles pour lesquelles le souscripteur devra payer un prix d’émission.

Avantages et limites

L’augmentation de capital par apports en numéraire correspond à une véritable augmentation des capitaux propres.

Les avantages sont :

• d’apporter des ressources financières nouvelles provenant des associés d’origine ou de nou- veaux associés, qui vont verser un prix d’émission pour chaque action nouvelle ;

201201TDPA0213

31

Comptabilité approfondie • Série 2

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• de représenter des capitaux propres et donc de faire baisser le ratio d’autonomie financière (dettes financières/capitaux propres) ;

• d’offrir la possibilité d’introduire de nouveaux actionnaires et, notamment, la possibilité pour les salariés de devenir actionnaires ;

• d’accroître la garantie offerte aux créanciers.

Les ressources financières nouvelles vont permettre :

• soit de financer la croissance de l’entreprise, notamment la croissance par acquisitions ;

• soit de maintenir des ressources financières ou de désendetter l’entreprise en période de crise, lorsque le crédit se raréfie ;

• soit de recapitaliser l’entreprise après des pertes importantes, notamment en période de crise (voir II. La réduction et l’amortissement du capital).

Mais cette opération va augmenter le nombre d’actionnaires et changer les rapports de pouvoir au sein de l’entreprise. Par ailleurs, cette opération est risquée pour les nouveaux actionnaires, puisque la valeur de leur action va fluctuer en fonction des performances de l’entreprise et des marchés financiers.

performances de l’entreprise et des marchés financiers. ➠ Conditions et modalités Dans les SA et les

Conditions et modalités

Dans les SA et les SARL, le capital de la société doit avoir été préalablement entièrement libéré.

Le prix d’émission payé par les souscripteurs :

• doit être au minimum égal à la valeur nominale ;

• mais il est en général supérieur pour tenir compte des droits acquis par les souscripteurs de nouvelles actions sur les réserves et les plus-values latentes de la société.

Cette augmentation se traduit par une augmentation du capital social et une prime d’émission :

Augmentation du capital social = nombre d’actions nouvelles × VN de l’action Prime d’émission = nombre d’actions nouvelles × (prix d’émission – VN de l’action)

ExEmplE applicatif

 

SA Numerex

La SA Numerex a un capital social entièrement libéré de 60 000 actions de VN 100 €. La valeur économique de l’action est estimée en février N à 144 €.

L’AGE décide le 1 er mars N d’augmenter son capital :

 

• émission de 40 000 actions nouvelles au prix d’émission de 120 €, libérées du minimum légal ;

• souscription au cours du mois de mai N ;

 

• date d’établissement du certificat de dépôt de la banque, le 1 er juin N.

Augmentation du capital social Prime d’émission

Augmentation du capital social Prime d’émission

=

=

40 000 × 100 40 000 × (120 – 100)

=

=

4 000 000 € 800 000 €

Les conditions communes aux SA et aux SARL sont les suivantes :

• le capital de départ doit être entièrement libéré, c’est-à-dire appelé et versé ;

• les fonds souscrits doivent être déposés chez un dépositaire, par exemple une banque.

La libération des fonds peut être échelonnée dans le temps.

Pour les SA :

• au minimum 1/4 du montant de la valeur nominale des actions et toute la prime d’émission doivent être libérés immédiatement lors de la souscription ;

• le solde doit être libéré dans les 5 ans suivant la date où l’augmentation de capital est devenue définitive.

Pour les SARL :

• la valeur nominale doit être libérée en totalité immédiatement lors de la souscription ;

• mais la libération immédiate de la prime d’émission n’est pas obligatoire.

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b. comptabilisation de l’augmentation de capital

Comptabilisation des versements pendant la période de souscription

Le versement des fonds est comptabilisé au crédit du compte 4563 « Associés – Versements reçus sur augmentation de capital », classé au passif du bilan sous la rubrique « Emprunts et dettes financières divers ».

ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex Comptabilisation des versements en mai N : 512 Banque 1
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Numerex
Comptabilisation des versements en mai N :
512
Banque
1 800 000
4563
Associés – Versements reçus sur augmentation
1 800 000
de capital
(nombre d’actions nouvelles × VN × % libéré)
+ (prime d’émission)
(40 000 × 100 × 1/4) + (40 000 × (120 – 100))
➠ Comptabilisation de l’augmentation de capital
Dans la SA, la date de comptabilisation est celle d’établissement du certificat de dépôt du dépo-
sitaire. Dans la SARL, c’est, à défaut de texte légal, la date de l’AGE constatant l’augmentation.
Pour les sociétés faisant appel public à l’épargne, les banques peuvent donner une garantie de
bonne fin : la date d’augmentation de capital est alors celle de la signature du contrat de garantie.
L’appel du capital non libéré et le cas de l’actionnaire défaillant sont traités de la même façon
que lors des opérations de constitution.
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Numerex
Comptabilisation de l’augmentation de capital, le 1 er juin N :
Capital libéré
4563
Associés – Versements reçus sur augmentation
de capital
1 800 000
1013
Capital souscrit – appelé, versé
(nombre d’actions nouvelles × VN × % libéré)
1 000 000
40
000 × 100 × 1/4
1041
Primes d’émission
800 000
(nombre d’actions nouvelles × (valeur émission – VN))
40
000 × (120 – 100)

201201TDPA0213

33

Comptabilité approfondie • Série 2

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Capital non libéré

109

1011

autorisation est interdite Capital non libéré 109 1011 3 000 000 Actionnaire : capital souscrit –
autorisation est interdite Capital non libéré 109 1011 3 000 000 Actionnaire : capital souscrit –

3 000 000

Actionnaire : capital souscrit – non appelé

Capital souscrit – non appelé (nombre d’actions nouvelles × VN × % non libéré) 40 000 × 100 × 3/4

3 000 000

Le capital total figurant au passif est donc de 10 000 000 € (6 000 000 + 1 000 000 + 3 000 000), dont 7 000 000 € versés (6 000 000 + 1 000 000).

000), dont 7 000 000 € versés (6 000 000 + 1 000 000). c. Droits

c. Droits préférentiels de souscription (Dps) dans le cas des sa

préférentiels de souscription (Dps) dans le cas des sa ➠ Justification du droit préférentiel de souscription

Justification du droit préférentiel de souscription

Au moment de la constitution de la société, la valeur économique d’une action est identique à sa

valeur nominale. Ensuite la valeur économique réelle de l’action devient différente de la valeur nominale, car il existe :

• des réserves résultant de bénéfices non distribués ;

• des plus-values éventuelles non comptabilisées sur les actifs ;

• ou des actifs fictifs, comme les frais d’établissement.

Le prix d’émission des nouvelles actions est supérieur ou égal à la VN, mais est en général infé- rieur à la valeur réelle de l’action ancienne, afin de faciliter les souscriptions. L’émission d’actions nouvelles entraîne alors une baisse de la valeur réelle de l’action ancienne, malgré une aug- mentation de la valeur réelle du patrimoine. C’est ce qu’on appelle un effet de dilution.

En contrepartie dans les SA, chaque titulaire d’une action ancienne reçoit un droit préférentiel de souscription (DPS) :

• les actions nouvelles sont souscrites proportionnellement au nombre de DPS ;

• les DPS peuvent être achetés ou vendus.

Le DPS va donc permettre :

• de respecter l’équilibre des droits pécuniaires entre les actionnaires anciens et les actionnaires nouveaux ;

• de respecter l’équilibre des pouvoirs en permettant aux anciens actionnaires de garder, s’ils le souhaitent, leur pourcentage de capital de la société.

La suppression du DPS est possible et permet notamment de faire entrer dans la société un

nouvel actionnaire, apportant des ressources financières nouvelles pour faciliter la croissance :

• l’AGE d’une SA peut décider de supprimer partiellement ou totalement le DPS sur la base d’un rapport obligatoire du commissaire aux comptes ;

• les actionnaires peuvent également renoncer individuellement à leur DPS.

Aucun DPS n’est prévu légalement pour les sociétés autres que les SA, mais le procédé peut être utilisé, l’autre solution étant de fixer le prix d’émission à la valeur économique de l’action pour rendre l’opération équitable pour les anciens actionnaires.

Évaluation du DPS

Si l’action est cotée, le DPS est coté pendant la période de souscription.

Si l’action n’est pas cotée, il faut calculer la valeur théorique du DPS au moyen des 4 étapes suivantes :

(I) Il convient tout d’abord d’estimer la valeur économique d’une action ancienne avant l’aug- mentation en se basant sur des méthodes d’évaluation de l’entreprise.

(II) Il faut ensuite calculer la valeur d’une action nouvelle après augmentation de capital à partir d’un tableau.

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ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex Tableau de calcul économique de la valeur de l’action nouvelle
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Numerex
Tableau de calcul économique de la valeur de l’action nouvelle après augmentation de capital
par apport en numéraire :
Évolution
Nombre d’actions
Valeur économique
d’une action en €
Valeur économique totale
des actions en €
Avant augmentation
du capital
Nombre d’actions
anciennes
Valeur économique d’une
action ancienne
Nombre d’actions
anciennes × Valeur
=
60 000
=
144
économique d’une action
ancienne
= 60 000 × 144
= 8 640 000
Augmentation
Nombre d’actions
Prix d’émission de l’action
nouvelle
Nombre d’actions
de capital
nouvelles
nouvelles × Prix d’émission
=
40 000
=
120
de l’action nouvelle
= 40 000 × 120
= 4 800 000
Après augmentation
de capital
Nombre total d’actions
Valeur économique totale/
Valeur économique totale
= 60 000 + 40 000
Nombre total d’actions
= 8 640 000 + 4 800 000
= 100 000
=
Valeur de l’action
nouvelle
= 13 440 000
=
13 440 000/100 000
=
134,4
La valeur de l’action a baissé de 144 € à 134,40 €.
(III)
Pour un nouvel actionnaire, il faut calculer le coût d’acquisition du nombre entier de DPS
nécessaires et le prix total d’émission à verser pour obtenir un nombre entier d’actions nouvelles.
(Nombre de DPS nécessaires × Valeur du DPS) + (Nombre entier d’actions nouvelles
× Prix d’émission) = Nombre entier d’actions nouvelles × Valeur action nouvelle
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Numerex
• il y a 60 000 actions anciennes, donc 60 000 DPS, permettant d’obtenir 40 000 actions nou-
velles ;

• le nouvel actionnaire devra donc acheter 3 DPS et payer 2 fois le prix d’émission pour obtenir 2 actions nouvelles. (3 × valeur du DPS) + (2 × 120) = 2 × 134,4

nouvelles. (3 × valeur du DPS) + (2 × 120) = 2 × 134,4 V a

Valeur du DPS = (2

¥ 134, 4)

-

(2

¥

120)

3

9,6 €

(IV) Pour un ancien actionnaire, on vérifie enfin la neutralité de l’opération

Valeur d’une ancienne action avant augmentation = Valeur d’une nouvelle action après augmentation + Valeur du DPS

ExEmplE applicatif (suitE)

SA Numerex

ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex
ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex

144 = 134,4 + 9,6d’une nouvelle action après augmentation + Valeur du DPS ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex 201201TDPA0213 3

201201TDPA0213

35

Comptabilité approfondie • Série 2

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Souscription à titre réductible et à titre irréductible

Les souscriptions sont tout d’abord effectuées à titre irréductible : les nouvelles actions sont attribuées en fonction du nombre total de DPS exercés et du nombre de DPS nécessaires pour obtenir une action nouvelle.

Cependant, comme certains actionnaires risquent ne pas exercer leur DPS, l’augmentation de capital peut prévoir en plus une souscription à titre réductible : les actions nouvelles non sous- crites à titre irréductible sont alors attribuées aux actionnaires ayant fait une demande de sous- cription à titre réductible, proportionnellement à leur nombre de DPS et dans la limite de leur demande.

à leur nombre de DPS et dans la limite de leur demande. ExEmplE applicatif SA Reductex

ExEmplE applicatif

ExEmplE applicatif SA Reductex = 4 000 × 15 000/30 000 = 4 000 × 15

SA Reductex

= 4 000 × 15 000/30 000 = 4 000 × 15 000/30 000 = 12 000 × 15 000/30 000

= 2 000 = 2 000 = 6 000

= 10 000 × 15 000/30 000

= 5 000

Nombre d’actions souscrites

à

titre réductible

supplémentaires souscrites

à

titre réductible

La SA Reductex comprend 30 000 actions, dont 4 000 appartiennent à l’actionnaire Jean, 4 000 à l’actionnaire Marie, 12 000 à l’actionnaire Iris et 10 000 à l’actionnaire Jules. Elle effectue une augmentation de capital par apports en numéraire en émettant 15 000 actions nouvelles :

Jean souscrit toutes les actions auxquelles il a droit à titre irréductible et 500 actions à titre réductible ;

Marie souscrit toutes les actions auxquelles elle a droit à titre irréductible et 2 000 actions à titre réductible ;

Iris souscrit toutes les actions auxquelles elle a droit à titre irréductible et 4 000 actions à titre réductible ;

Jules ne souscrit à aucune action.

Nombre d’actions revenant à Jean à titre irréductible Nombre d’actions revenant à Marie à titre irréductible Nombre d’actions revenant à Iris à titre irréductible

Nombre d’actions non souscrites à titre irréductible par Jules

   

Nombre de DPS

   
 

000

   
 

000

   
 

000

   
 

000

   

Nombre d’actions restant à répartir = 5 000 – 4 500 = 500

Nombre de DPS

000

000

total
total

16 000

500

Neutralité de l’opération et comptabilisation chez l’actionnaire

La neutralité de l’augmentation de capital par apports en numéraire avec DPS se vérifie égale- ment au niveau de l’actionnaire.

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ExEmplE applicatif (suitE) SA Numerex Marc est actionnaire de la SA Numerex, il possède 10
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Numerex
Marc est actionnaire de la SA Numerex, il possède 10 actions et décide :
• hypothèse A, de vendre tous ses DPS ;
• hypothèse B, de vendre 1 DPS et de souscrire des actions nouvelles ;
• hypothèse C, d’acheter 2 DPS et de souscrire à des actions nouvelles.
Hypothèse A
Marc vend ses 10 DPS et reçoit : 10 × 9,6 = 96 €
Vérification de la neutralité de l’opération : 10 × 144 = (10 × 134,4) + 96 = 1 440 €
Hypothèse B
2
Marc vend 1 DPS pour 9,60 € et souscrit 6 actions nouvelles (9
¥
)
au prix de : 6 × 120 = 720 €
3
Vérification de la neutralité de l’opération :
(10 × 144) + 720 = (16 × 134,4) + 9,6 = 2 160 €
Hypothèse C
Marc achète 2 DPS pour le prix de : 2 × 9,6 = 19,20 €
2
Il souscrit 8 actions nouvelles (12
¥
)
au prix de : 8 × 120 = 960 €
3
Vérification de neutralité de l’opération :
(10 × 144) + 19,2 + 960 = (18 × 134,4) = 2 419,20 €
➠ Comptabilisation chez le souscripteur d’actions nouvelles
Lors de la souscription des actions nouvelles, par souci de simplification, la valeur du DPS
n’est pas détachée, donc :
les actions anciennes sont maintenues à leur coût d’origine ;
les nouvelles actions sont comptabilisées au prix d’émission.

En cas de cession des DPS, la valeur comptable des droits cédés est calculée selon la méthode fiscale comme pour les DA.

Valeur comptable du droit au jour de la cession = Coût unitaire moyen d’acquisition de l’action × Prix cession du droit

Prix cession du droit + Valleur de l'action nouvelle

ExEmplE applicatif

 

SA Sousdep

La SA Sousdep a acquis des actions de la SA Dupont cotée en bourse dont elle détient moins de 10 % du capital :

• le 01.01.N–2, 500 actions au prix unitaire de 70 € ;

• le 01.01.N–1, 500 actions au prix unitaire de 130 €.

Le 01.01.N, elle obtient 1 DPS par action suite à l’augmentation de capital en numéraires de la SA Dupont.

Le 01.02.N, elle décide de vendre les DPS obtenus :

• prix de cession des DPS égal à 30 € ;

• cours de l’action de la SA Dupont cotée à 90 €.

201201TDPA0213

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– Toute reproduction sans autorisation est interdite Valeur comptable du DPS au jour de la cession

Valeur comptable du DPS au jour de la cession =

Ê

Á

Ë

130

Ê

30

ˆ

25 €

2

˜

¯

x

Á

Ë

30

˜

90 ¯

70

ˆ

Comptabilisation de la cession des DPS le 01.02.N, comme une cession de VMP puisque la SA Sousdep détient moins de 10 % du capital de la SA Dupont :

512

détient moins de 10 % du capital de la SA Dupont : 512   Banque  
 

Banque

 

30 000

 

(nombre de DPS cédés × prix de cession du DPS) 1 000 × 30

767

Produits nets sur cession de VMP (par différence)

5 000

503

Valeurs mobilières de placement

25 000

(nombre de DPS cédés × valeur comptable du DPS) 1 000 × 25

4. augmentation par apports en nature

a. Généralités

Définition

L’augmentation de capital par apports en nature correspond à l’émission d’actions nou- velles en échange d’un apport en nature.

Intérêts et limites

Elle correspond à une véritable augmentation des capitaux propres et donc à l’apport de res- sources durables. En pratique, elle est réservée aux petites entreprises. L’opération va changer les rapports de pouvoir au sein de l’entreprise.

Conditions et modalités

Les conditions sont les suivantes :

• l’augmentation peut avoir lieu, même si le capital n’est pas entièrement libéré ;

• l’assemblée doit se prononcer sur l’évaluation de l’apport en nature, qui doit avoir fait l’objet d’une appréciation par un commissaire aux apports ;

• les actions nouvelles doivent être entièrement libérées ;

• il n’y a pas de DPS dans les SA.

L’augmentation de capital par apports en nature entraîne une augmentation du capital social et une prime d’apport (compte 1043).

Augmentation du capital social = Nombre d’actions nouvelles × VN de l’action Prime d’apport = Nombre d’actions nouvelles × (Valeur économique estimée – VN de l’action)

Le nombre d’actions nouvelles se calcule ainsi :

Nombre dactions nouvelles = Evaluation économique de l'apport en nature Valeuur économique estimée de l'action

ExEmplE applicatif

SA Apportnaturex

ExEmplE applicatif SA Apportnaturex
ExEmplE applicatif SA Apportnaturex

La SA Apportnaturex est constituée de 3 000 actions de VN 1 000 €, dont la valeur économique est estimée à 1 500 €.

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L’AGE décide, le 1 er septembre N, d’une augmentation de capital par apport en nature et approuve l’évaluation d’un terrain évalué à 301 000 €.

Nombre d’actions nouvelles = 301000 200, 67

1500

d’actions nouvelles = 3 0 1 0 0 0 200, 67 1500 La SA doit donc

La SA doit donc émettre 200 actions nouvelles et verser une soulte.

Montant de la soulte = 301 000 – (200 × 1 500) = Augmentation du capital social = 200 × 1 000 = Prime d’apport = 200 × (1 500 – 1 000) =

1 000 € 200 000 € 100 000 €

b. comptabilisation de l’augmentation de capital

La date de comptabilisation est la date de l’AGE approuvant l’évaluation des apports.

ExEmplE applicatif (suitE) SA Apportnaturex Comptabilisation de l’augmentation de capital par apport en nature, le
ExEmplE applicatif (suitE)
SA Apportnaturex
Comptabilisation de l’augmentation de capital par apport en nature, le 01.09.N :
211
301 000
1013
200
000
1043
100
512
Terrain
Capital souscrit – appelé versé
(nombre d’actions nouvelles × VN) = 200 × 1 000
Primes d’apport
(nombre d’actions nouvelles × (valeur économique
estimée – VN)) = 200 × (1 500 – 1 000)
Banque
(soulte par différence)
000
1 000
5. augmentation par compensation de créances
a.
Généralités

Définition

L’augmentation de capital par compensation de créances correspond :

• à la remise d’actions nouvelles à un tiers qui peut être un prêteur, un fournisseur ou des associés au titre d’avances en compte courant (voir chapitre 4, section 3) ;

• en échange de la créance détenue par le tiers sur la société, qui doit être liquide et exigible, autrement dit en échange de la dette due par la société à ce tiers.

Intérêts et limites

Elle correspond à une transformation de dettes en capital et en primes (capitaux propres), ce qui va faire fortement baisser le ratio d’autonomie financière.

Elle est souvent utilisée en cas de difficultés financières de l’entreprise : le créancier préfère obtenir des actions de la société dont il est créancier, plutôt que de risquer le paiement partiel ou le non-paiement de sa créance, le redressement ou la liquidation judiciaire de l’entreprise.

Les principaux tiers concernés sont :

• les fournisseurs ;

• les associés comptes courants ;

• les établissements financiers.

Cette opération va changer les rapports de pouvoir au sein de l’entreprise.

201201TDPA0213

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Conditions et modalités

Les conditions sont les suivantes :

• Dans les SA et les SARL, le capital de la société doit avoir été préalablement entièrement libéré.

• La dette de la société doit être liquide (certaine avec un montant déterminé) et exigible (le créancier peut contraindre le débiteur au règlement).

• Dans les SA, les actionnaires renoncent en général à leur DPS, pour faciliter l’opération.

• Le commissaire aux comptes fait un rapport sur la suppression du DPS. Il vérifie l’arrêté de comptes, s’assure que la dette est certaine, liquide et exigible ; il peut établir un certificat de libération des actions.

L’augmentation de capital par compensation de créances se traduit par l’émission d’actions nouvelles et entraîne une augmentation du capital social et une prime d’émission.

Nombre d’actions nouvelles =

Valeur de la dette

Valeur économique estimée de ll'action Augmentation du capital social = Nombre d’actions nouvelles × VN de l’action Prime d’émission = Nombre d’actions nouvelles × (Valeur économique estimée – VN de l’action)

× (Valeur économique estimée – VN de l’action) ExEmplE applicatif SA Dettecreantex Le capital de la

ExEmplE applicatif

SA Dettecreantex

Le capital de la SA Dettecreantex est composé 5 000 actions de VN 100 €, qui ont une valeur économique estimée à 150 €. Un fournisseur accepte la conversion de sa créance d’un montant de 120 000 € en actions. Le certificat de libération des actions du commissaire aux comptes est établi le 10 juin N.

Nombre d’actions nouvelles = 120000

150

Augmentation du capital social = Prime d’émission =juin N. Nombre d’actions nouvelles = 1 2 0 0 0 0 150 = 800 actions

= 800 actions

800 × 100 = 800 × (150 – 100) =

80 000 € 40 000 €

b. comptabilisation de l’augmentation de capital

La date de comptabilisation est celle la date d’établissement du certificat du commissaire aux comptes.

ExEmplE applicatif (suitE)

 

SA Dettecreantex

 

Comptabilisation de l’augmentation de capital par apport en nature, le 10.06.N :

 

401

   

Fournisseurs et comptes rattachés

 

120 000

1013

Capital souscrit – appelé versé (nombre d’actions nouvelles × VN)

80

000

 

800

× 100

 

1041

Primes d’émission

40

000

(nombre d’actions nouvelles × (valeur économique estimée – VN de l’action))

 
800 × (150 – 100)

800

× (150 – 100)

 

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rEmarquEs
rEmarquEs

Le compte 401 « Fournisseurs » sera remplacé suivant les cas en fonction du tiers concerné par :

• le compte 455 « Associés–Comptes courants » ;

• le compte 168 « Autres emprunts et dettes assimilées ».

Par ailleurs, une soulte peut être versée par la société à cause des problèmes d’arrondis.

6. frais d’augmentation de capital

a. Généralités

Sur le plan comptable, les frais d’augmentation de capital comprennent uniquement les coûts externes directement liés à l’opération, comme par exemple :

• les frais de conseil ;

• les honoraires et commissions bancaires ;

• les formalités légales ;