MOOC - COMPTABILITE DE GESTION ET PRATIQUE DU TABLEUR - CHAPITRE 2.1.

Chapitre 2.1.
Le fonctionnement des centres
d’analyse

Contenu

1. La notion de centre d’analyse .......................................................................................... 3

1.1. Définition......................................................................................................................... 3
1.2. Les centres d’analyse selon le type d’entreprise ..................................................... 4
1.3. Centre auxiliaire et centre principaux ....................................................................... 5
2. Les opérations de répartition primaire .............................................................................. 5
3. Les opérations de répartition secondaire ........................................................................ 6
4. Les prestations entre centres auxiliaires ............................................................................ 7
4.1. Les prestations en escalier ........................................................................................... 7
4.2. Les prestations réciproques ......................................................................................... 8
5. Le coût d’unité d’œuvre .................................................................................................. 10

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2.1.

Dans les méthodes de calcul de coûts complets, toutes les charges de la comptabilité
analytique vont être prises en considération, afin de calculer le coût de nos objets de
coût*.

Ici, la typologie des charges qui nous intéresse est celle distinguant les charges
directes* des charges indirectes* :

Charges variables Charges fixes

Matières première
Charges directes Amortissement
Main d’œuvre directe
Amortissement
Charges indirectes Energie Loyers
Frais administratifs

Figure 1 : Différents types de charge (Coûts complet des centres d’analyse)

Comme nous l’avons déjà vu, les charges directes seront directement rattachées aux
objets de coûts, et elles ne posent pas de problème particulier.

Charges indirectes Charges directes

Centres Centres d’analyse

d’analyse
auxiliaires principaux

Objet de coûts (Produit 1)

Objet de coûts (Produit 2)
Objet de coûts (Produit 3)

Figure 2 : Schéma de répartition des charges dans la méthode du coût complet des
centres d’analyse

Mais comment allons-nous affecter les charges indirectes aux objets de coût ?

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La méthode que nous allons étudier ici propose de les répartir dans un 1er temps dans
ce qu’on appelle des « centres d’analyse* » afin de pouvoir les affecter dans un
second temps aux objets de coût.

Nous allons reprendre successivement toutes ces étapes, afin de les expliquer de
manière détaillée et de les illustrer.

1. La notion de centre d’analyse

Voyons tout d’abord cette notion de centre d’analyse.

1.1. Définition
Une fois que nous avons identifié les charges qui ne peuvent pas être directement
rattachées aux coûts, donc nos charges indirectes, nous allons les regrouper selon des
critères que nous jugerons pertinents.

CHARGES PRODUITS
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
- Achats de matières premières / - Ventes de produits finis /
marchandises marchandises
- Autres charges externes - Prestations de service
- Impôts et taxes
- Charges de personnels
- Dotations aux amortissements
Principalement !
et provisions
Charges financières Produits financiers
- Intérêts d’emprunts - Intérêts perçus
- Autres - Autres
Charges exceptionnelles Produits exceptionnels
- Dons - Divers
- Amendes et pénalités
TOTAL DES CHARGES TOTAL DES PRODUITS
Bénéfices Pertes
TOTAL GENERAL TOTAL GENERAL

Figure 3 : Compte de Résultat

Ici, nous allons regarder comment l’entreprise fonctionne, et nous pourrons identifier
plusieurs sous-systèmes : la fonction achats, production, distribution, administration…
Ces sous-systèmes fonctionnels peuvent se décomposer à leur tour en centre de
travail (magasins, ateliers, services, bureaux...) qui sont eux-mêmes décomposés en
postes de travail.

Nous parlerons ici de « hiérarchie fonctionnelle ».

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Organisation

Fonction Fonction Fonction

achats production administration

Atelier 1 Atelier 2 Service 1

Poste de
Service 2
travail A

Poste de
travail B

Figure 4 : Hiérarchie fonctionnelle

C’est sur cette notion que l’on s’appuie pour définir les « centres d’analyse » en
comptabilité de gestion.

Un centre d’analyse* est une « subdivision comptable » de l’entreprise où sont analysés

et regroupés les éléments de charge indirecte préalablement à leur imputation aux
coûts (des produits). Il s’agit en quelque sorte d’un collecteur de coûts qui facilitera
nos calculs.

Nous créerons autant de centres d’analyse que la complexité de l’entreprise le

nécessite.

Leur niveau d’activité doit pouvoir se mesurer en nombre d’heure, de produits

fabriqués, ou autre. Nous parlerons « d’unité d’œuvre* », comme nous allons le voir par
la suite.

Deux précisions peuvent être apportées ici.

1.2. Les centres d’analyse selon le type d’entreprise

Tout d’abord en fonction du type d’entreprises étudiées.

Pour les entreprises industrielles : pour déterminer les centres d’analyse, on observe le
cycle d’exploitation : approvisionnement, production, distribution... Si besoin, on
pourra redécouper ces centres pour affiner l’analyse :
 Approvisionnement  Transport, magasinage...
 Production  Atelier épuration, montage, finition...
 Distribution  Transport, vente…

Pour les entreprises commerciales :

Les centres approvisionnement et distribution pourront être subdivisés en fonction des
gammes de produit par exemple...

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1.3. Centre auxiliaire et centre principaux

On distinguera aussi les centres principaux des centres auxiliaires :
 Les centres principaux* : ajoutent à l’objet de coût une valeur perceptible pour
le client. Par exemple, un atelier de production va transformer des matières
premières en produits finis. Les sommes regroupées dans ces centres principaux
seront déversées dans les objets de coût.
 Les centres auxiliaires* sont des services support, de soutien : ils fournissent des
prestations aux centres principaux et autres centres auxiliaires, afin que ceux-ci
soient pleinement opérationnels. Par exemple, le service comptable, ou un
restaurant d’entreprise. Les sommes regroupées dans les centres auxiliaires
seront déversées dans d’autres centres.

Les charges indirectes seront dans un 1er temps réparties dans les centres, auxiliaires et
principaux. C’est ce que l’on appelle la répartition primaire*.

Les charges collectées dans les centres auxiliaires se déverseront ensuite dans les
centres principaux : c’est la répartition secondaire*.

Enfin, les charges des centres principaux se déverseront dans les objets de coût lors
des différents calculs de coûts.

2. Les opérations de répartition primaire

Reprenons ces différentes étapes. Tout d’abord, la répartition primaire*.

Nous allons répartir nos charges indirectes entre tous les centres. Si nous disposons
d’informations via des moyens de mesure divers, nous rattachons ces charges aux
centres directement (par exemple, pour des frais de téléphone mesurés par
informatique...). On parlera alors d’affectation.

Centres auxiliaires Centres principaux

TOTAL Entretien Admin. Approv. Production Distrib.

Achats de matières premières /

marchandises
Autres charges externes
Impôts et taxes
Charges de personnels
Dotations aux amortissements et
provisions
Etc.

Total après répartition primaire

Figure 5 : Tableau de répartition des charges indirectes (1/3)

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Sinon, on pourra utiliser des critères de répartition, appelé clés de répartition* :

 D’après les heures travaillées : si un secrétariat consacre 40% de son
temps à gérer la comptabilité et 60% à assister la direction, on pourra
répartir les salaires à 40% au centre comptabilité et 60% au centre administration.
 D’après des éléments fixes d’installation :
o Surface : les primes d’assurance des bâtiments peuvent être réparties en
fonction des m², tout comme les frais d’entretien ou l’amortissement des
locaux...
o Volume : les dépenses de chauffage peuvent être réparties en fonction des
m3...
 D’après les effectifs : pour répartir les frais de fournitures de bureaux par
exemple...
 D’après le nombre de postes : s’il y a deux fois plus de postes de soudure dans
un atelier, il y aura deux fois plus de consommation d’énergie...
 D’après les valeurs en euros des biens ou des flux : les frais de transport peuvent
être répartis au prorata de la valeur des matières transportées...

Après cette étape, le montant initial des charges indirectes est réparti entre les
différents centres, auxiliaires et principaux. Mais avant de pouvoir affecter ces sommes
aux objets de coût, les centres auxiliaires vont devoir déverser leurs prestations aux
centres principaux : c’est la répartition secondaire*.

3. Les opérations de répartition secondaire

Nous l’avons vu, les centres auxiliaires sont des centres de support, de soutien. Ils vont
proposer des prestations aux autres centres. Par exemple, le centre de coût
« restaurant d’entreprise » va permettre à tous les employés de se restaurer. Les
charges de ce centre pourront alors être réparties entre tous les autres centres au
prorata du nombre de repas servis par exemple.

L’activité de chaque centre pourra être mesurée par différents éléments :

 Heure travaillée (ex : le centre administration a travaillé 1000h le mois dernier)
 Heure de main d’œuvre directe* consacrée au produit (heure ouvrier...). Besoin
de pointage.
 Heure machine : nombre d’heure de fonctionnement du matériel pour fabriquer
le produit.
 Unité de produit élaboré ou de service fourni (exemple des repas du restaurant
d’entreprise).
 Kg de matière traitée (par exemple : nous avons transformé x kg de bois en
chaises)
 € de chiffre d’affaires, de valeur ajoutée... Quand la mesure du centre d’analyse
par une unité physique est impossible (ex : centre administration...). On calculera
alors un taux de frais* (taux de frais = montant du centre / une assiette de
répartition). Nous y reviendrons dans les illustrations.

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On parlera alors d’unités d’œuvres* : unité de mesure de l’activité des différents

centres. On complétera alors le tableau de répartition des charges indirectes, pour
effectuer la répartition secondaire :

Centres auxiliaires Centres principaux

TOTAL Entretien Admin. Approv. Production Distrib.

Achats de matières premières /

marchandises
Autres charges externes
Impôts et taxes
Charges de personnels
Dotations aux amortissements et
provisions
Etc.

Total après répartition primaire

Entretien

Administration

Total après répartition secondaire 0 0 0 A B C

Figure 6 : Tableau de répartition des charges indirectes (2/3)

4. Les prestations entre centres auxiliaires

Mais les centres auxiliaires peuvent aussi se fournir des prestations entre eux. Ces
transferts peuvent se faire en escalier, ou de manières réciproques.

4.1. Les prestations en escalier

Dans les prestations en escalier* ou « transferts sans réciprocité », le coût constaté de
chaque centre est transféré au suivant sans retour en arrière.
Si on prend une entreprise qui a 3 centres auxiliaires, à savoir entretien, logistique et
administration, et n centres principaux. Dans cet exemple, le centre entretien déverse
ses prestations dans le centre logistique à hauteur de 20% et dans le centre
administration à hauteur de 30 %.
Le centre logistique déverse à son tour ses prestations au centre administration à
hauteur de 25%.

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Figure 7 : Prestations sans réciprocité (en escalier)

Centres Auxiliaires Centre

Vérification
Entretien Logistique Admin Principal
Total Après Répartition Primaire 20 000 10 000 30 000 35 000
Entretien
Logistique
Administration
Total Après Répartition Secondaire

Centres Auxiliaires Centre

Vérification
Entretien Logistique Admin Principal
Total Après Répartition Primaire 20 000 10 000 30 000 35 000 95 000
Entretien -20 000 4 000 6 000 10 000
Logistique -14 000 3500 10 500
Admin -39 500 39 500
Total Après Répartition Secondaire 0 0 0 95 000

Figure 8 : Exemple de tableau de répartition (cas des prestations sans réciprocité)

4.2. Les prestations réciproques

Ou « transferts croisés »

 Des prestations* peuvent être réciproques* entre deux ou plusieurs centres

auxiliaires : par exemple, le centre entretien fournit des prestations au centre
administration, et inversement.

Ici, le coût constaté d’un premier centre est transféré à un second qui, à son tour,
transfère une partie de son coût au premier.

Figure 9 : Prestations réciproques

Le montant après répartition primaire n’inclut pas les prestations reçues par
réciprocité. Il faut donc calculer le montant complet des centres auxiliaires après
réciprocité : il s’agit d’un système de n équations avec n inconnues.

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Un petit peu de mathématiques… Soit E le montant complet du centre auxiliaire

Entretien et A le montant complet du centre auxiliaire Administration.

Le centre E ne donnera au centre A qu’après avoir reçu de A.

Le centre A ne donnera au centre E qu’après avoir reçu de E.

Si les montants de départ sont 10 000 € pour l’entretien et 38 000 € pour

l’administration, on aura donc :

10 000 + 0,10A = E

38 000 + 0,80E = A

On remplace A dans la 1ère équation : 10 000 + 0,10 (38 000 + 0,80E) = E

On développe : 10 000 + 3 800 + 0,080E = E

On simplifie : 13800 = 0,92 E

Donc : E = 15 000

On remplace E dans la 2ème équation : 38 000 + 0,80 (15 000) = A

Donc : A = 50 000

On complète alors le tableau :

Centres Auxiliaires Centres

Vérification
Centre E Centre A Principaux
Total Après Répartition Primaire 10 000 38 000

Centre E

Centre A

Total Après Répartition Secondaire

Centres Auxiliaires Centres

Vérification
Centre E Centre A Principaux
Total Après Répartition Primaire 10 000 38 000 48 000

Centre E -15 000 12 000 3 000 0

Centre A 5 000 -50 000 45 000 0

Total Après Répartition Secondaire 0 O 48 000 48 000

Figure 10 : Exemple de tableau de répartition (cas des prestations réciproques)

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5. Le coût d’unité d’œuvre

Une fois la répartition secondaire effectuée, on obtient le montant total des charges
indirectes liées à chacun des centres principaux (X, Y et Z).

Centres auxiliaires Centres principaux

TOTAL Entretien Admin. Approv. Production Distrib.

Achats de matières premières /

marchandises
Autres charges externes
Impôts et taxes
Charges de personnels
Dotations aux amortissements et
provisions
Etc.

Total après répartition primaire

Entretien

Administration

Total après répartition secondaire 0 0 0 A B C

Kg Heure 100 € de
Unité d’œuvre
transporté machine CA
Nombre d’unités d’œuvre
Coût de l’unité d’œuvre

Figure 11 : Tableau de répartition des charges indirectes (3/3)

Si on connaît le niveau de l’activité de chacun des centres, c’est-à-dire le nombre

d’unités d’œuvre*, il sera alors possible de calculer le coût de chaque unité d’œuvre,
qui sera imputé aux coûts des objets de coût :

Coût de l’UO = Montant centre d’analyse / nombre d’UO

Par exemple, le centre approvisionnement (montant A) a un total de 20 000 € de

charges indirectes après répartition secondaire. Nous voyons dans le tableau que
l’activité de ce centre sera mesurée par le nombre de kg transportés. Si le centre a
transporté 1 600 kg de matière, chaque kg de matière transportée a coûté
20 000 / 1 600 = 12,5 € de charges indirectes, qui se rajouteront aux charges directes
d’achat (i.e. le prix des matières en question).

Les charges indirectes seront donc imputées aux coûts grâce à ces UO :

Montant imputé aux coûts = nombre d’UO (consommées par l’objet de coût) coût
de l’UO

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Dans notre exemple, si la fabrication d’un produit a nécessité le transport de 200 kg

de matière, nous aurons : 200 kg x 12,5 € = 2 500 € de charges indirectes imputées au
coût de production de notre produit.

A RETENIR !

Centre d’analyse (auxiliaire et principal)

Clé de répartition
Unité d’œuvre
Transferts en escalier
Transferts réciproques

Si vous avez compris cette vidéo, vous avez fait le plus dur ! La suite au prochain
épisode…

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