Contrôle de gestion U.E.

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Web conférence n°3: les coûts partiels

I. Pourquoi calculer des coûts partiels
II. La modélisation des charges
III. La méthode du coût variable
IV. La méthode du coût spécifique
V. Exemple
VI. La marge s/cv un outil d’optimisation
 I. Pourquoi calculer des coûts partiels ?
1. les limites de la méthode du coût complet :
De + en + de charges Répartition arbitraire des CI
indirectes

Complexité des productions

Non homogénéité des activités Information erronée

des centres d’analyse = mauvaise décision

2. la nécessité de calculer des marges contributives :

Information par niveau

CA Actions ciblées
À l’absorption Responsabilités des acteurs
- Coût des decharges À la
Mise en évidence Eviter les formation
choix extrêmes
= marge fixesdans du résultat
l’apport d’un produit (abandon)
communes
la performance globale
 I. Pourquoi calculer des coûts partiels ?
3. Une nouvelle analyse des charges :
Les charges fixes ou de
structures  LT :
Indépendantes de l’activité, elles
s’imposent de manière récurrente à
l’entreprise. Elles dépendent de la
structure de l’entreprise. Exemple :
amortissement des machines
les charges variables ou
opérationnelles ou
proportionnelles  CT :
Elles sont dépendantes du volume
d’activité. Elles sont fonction du nombre
d’opérations. Exemple : consommation de
matières premières.

4. Un nouveau calcul avec davantage de traçabilité

MARGE = Chiffre d’affaires – une partie des charges

Une MODELISATION Y = AX + B
Des SIMULATIONS  quelles charges pour quel niveau d’activité ? Quelle marge
pour telle option ? …
Un COMPLEMENT à la méthode des coûts complets
 I. Pourquoi calculer des coûts partiels ?
5. Concrètement les coûts partiels :
 consistent à ne retenir dans les coûts que la partie jugée
pertinente des charges,
 les autres charges étant constituées en masses et ne seront pas
reparties
 Seront incluses dans les coûts que :
 des charges affectables sans ambiguïté (notion de traçabilité) ;
 des charges contrôlables, c’est-a-dire celles maîtrisées par les
décideurs.
 II. La modélisation des charges
1. La visualisation du comportement des charges peut-être
sous la forme :
 y=ax+b
 y = le coût total et x = l’activité (quantité ou valeur)
 a = le coefficient de volatilité c’est-à-dire la part variable unitaire
 b = les charges fixes totales
 Certaines peuvent être semi variables, c’est-à-dire qu’elles
comportent une partie variable et une partie fixe. Elles nécessitent le
calcul d’une fonction de régression linéaire (vérifier coeff de
corrélation) :
a
 xi yi nx y
 La méthode des moindres carrés
x nx 2
2

 La méthode des points extrêmes

 La méthode de Mayer (les doubles moyennes) b = y - ax
 II. La modélisation des charges
2. Exemple :
 Une entreprise fabrique un produit unique. La production se fait par tranches de 20
unités, et est normalement de 1 000 unités par mois ; La composition du coût de ce
produit est résumée dans le tableau suivant :

 Exprimez le coût de production mensuel total en fonction du nombre

x d’unités produites
 L’objectif est de ventiler les charges en partie fixe et en partie variable
 On repère :
 « Matières » varie et donne toujours le même montant unitaire de 600 €  elles sont
100% variables
 « autres charges » ne varie pas et à toujours le même montant total  elles sont 100%
fixes
 II. La modélisation des charges
2. Exemple :

 En revanche « atelier 1 », varie mais n’a pas toujours le même montant unitaire de ce fait,
elles sont semi variables  il faut utiliser la méthode des moindres carrés. La calculatrice
nous donne a = 10 et b = 50 000
 « MOD » et « atelier 2 » varient et nous donnent le même montant unitaire à chaque fois
 elles sont 100 % variables.
 Pour résumer :

 Coût complet de production 

y = 882 x + 210 000
 Part variable unitaire = 882
 Part fixe totale = 210 000
 II. La modélisation des charges
3. Simulation :
 Calculer le coût de production mensuel total et unitaire pour une
production de 700 puis de 900
 Coût de production pour une production de 700 :
 Total = ( 882 * 700 ) + 210 000 = 827 400
 Unitaire = 882 + ( 210 000 / 700 ) = 1 182

 Coût de production pour une production de 900 :

 Total = ( 882 * 900 ) + 210 000 = 1 003 800
 Unitaire = 882 + ( 210 000 / 900 )  1 115

 Logiquement on observe que :

 Plus la production augmente, plus le coût total augmente
 Plus la production augmente, plus le coût unitaire diminue
 II. La modélisation des charges
4. Analyse des CV et des CF :

 2 éléments ne bougent pas, de ce fait pour les simulations il faudra

toujours penser à les conserver à l’état initial ;
 La charge variable unitaire représente un minimum par unité qu’il
faudra chercher à réduire  compétitivité de base
 La charge fixe unitaire décroit avec le volume  rechercher un niveau
de production pour la minimiser, quitte à diversifier l’offre avec les
mêmes machines
 Le secteur automobile l’a bien compris …
 III. La méthode du coût variable
Seules les charges variables sont analysées

 Elles permettent de dégager une marge sur coût variable

 Les charges fixes ne sont pas réparties
 La marge sur coût variable devient un objectif, c’est la
contribution :
 À l’absorption des charges fixes communes
 Puis à la formation du résultat
 Le calcul en % du chiffre d’affaires est intéressant
 III. La méthode du coût variable
1. Intérêts
 De faire ressortir les produits dont l’activité doit être poursuivie
(M s/cv > 0),
 De repérer la contribution des différents produits (ou centres de
responsabilités analysés) à l’absorption des charges de structure et de
faire ressortir les responsabilités opérationnelles,
 En cas de ressources rares, d’orienter les actions sur les activités les
plus créatrices de marges,
 D’évaluer les risques d’exploitation (seuil de rentabilité, levier
opérationnel, …),
 De faire des prévisions rapides, de prévoir des budgets,
 D’éliminer l’arbitraire de certaines répartitions,
 De déterminer un prix de vente minimum sur les marchés segmentés
où les prix de vente peuvent varier.
 III. La méthode du coût variable
2. Limites
 D’intégrer une grande partie des charges de support ou de structure
(étude, communication, logistique, …) devenues de plus en plus
importante
 Toute l’analyse repose sur une notion de volume (proportionnalité à
l’activité) or de nombreux facteurs de coûts (nombre de référence,
nombre de séries, …) peuvent faire varier les charges dites fixes d’où
des illusions de rentabilité,
 Les aspects d'abandon d'un produit doivent être relativisés : image,
offre globale, place à la concurrence,
 Les charges variables peuvent évoluer en fonction d'un volume
(économie ou gaspillage ou heures supplémentaires).
 IV. La méthode du coût spécifique
Seules les charges variables et les fixes directes sont
analysées

 Charges spécifiques = charges variables + charges fixes directes ;

 Les charges fixes « communes » donc indirectes ne sont pas analysées
 La contribution est affinée ;
 Comme les charges spécifiques sont liées à un objet du coût, un
abandon de ce dernier les fait disparaître.
 C’est un intermédiaire entre méthode du coût variable et méthode du
coût complet
 IV. La méthode du coût spécifique
1. Intérêts
 D’affiner l’analyse contributive,
 De fixer un prix minimum (> ou = au coût spécifique du produit) ;
 De maintenir ou abandonner des productions ;
 De déterminer des seuils de rentabilité par produits ou activités,
 De concilier la méthode du coût complet et la méthode du coût
variable.

2. Limites
 Identique à la méthode du coût variable
 IV. La méthode du coût spécifique
3. Le choix de l’abandon ou de la continuité
 3 situations sont possibles :

 Situation 1 : c’est parfait le produit contribue à l’absorption des CF

communes  continuité
 Situation 3 : le produit n’arrive pas à dégager une marge sur coût
variable suffisante, plus on vend, plus on perd  abandon (cf ci-dessous)
 Situation 2 : il dégage une marge s/cv positive mais insuffisante pour
couvrir ses propres CF  dilemme
 Est-il en phase de lancement ? En déclin ? Une augmentation de volume
est-elle possible ? Est-il bon pour l’image ? Est-il complémentaire ?
 V. Exemple
Une entreprise vend 3 produits pour lesquels les données unitaires de l’année passée
sont les suivantes :

Une analyse plus approfondie des CF unitaires montre qu’une partie des charges fixes est
spécifique à savoir, 80 €, 90 € et 85 € respectivement pour A, B et C.
1. Présenter le compte de résultat par la méthode du coût variable ;
2. Quel est le produit le plus rentable
3. Présenter le compte de résultat par la méthode du coût spécifique ;
4. Quelles seraient les conséquences de l’arrêt de C ? De B ?
5. L’évolution des ventes de N+1 sont les suivantes A : 700, B : 750 et C : 350.
Présenter le compte de résultat prévisionnel par la méthode du coût
spécifique.
 V. Exemple
1. Présenter le compte de résultat par la méthode du coût variable ;

Les 3 produits ont une marge s/cv  0, ils contribuent tous les 3 à l’absorption des
charges fixes.

2. Quel est le produit le plus rentable

Pour le connaître, il faut calculer le taux de marge s/cv, soit :
Pour A : 44 %, B : 35 % et pour C : 40 %.
Le produit est le plus rentable est A.
 V. Exemple
3. Présenter le compte de résultat par la méthode du coût spécifique ;

Cet outil nous permet de constater :

 A et C : absorbent leurs CF et contribuent à l’absorption des CF communes.
Leur activité est à poursuivre ;
 B : n’arrive pas à absorber ses CF. Son exploitation réduit le résultat de
l’entreprise. Son activité doit elle être arrêtée ?
 Cependant, ces choix doivent être intégrés dans une vision plus large : B est il
un produit du futur ? Est-il bon pour l’image ? Peut-on augmenter son volume
? Son prix de vente ? Permet-il d’empêcher l’arrivée d’un concurrent ?
Quelles sont les consommations de ressources de A et C ?
 V. Exemple
4. Quels seraient les conséquences de l’arrêt de C ? De B ?
Au-delà de la dimension stratégique d’avenir, d’image et …. vue précédemment,
financièrement les arrêts changent le résultat général :
 L’arrêt de C priverait l’entreprise de sa contribution et les CF communes seraient à
répartir sur les autres produits, de ce fait, le résultat chuterait de sa contribution :

 En revanche, l’arrêt de B, augmente le résultat général :

 V. Exemple
5. L’évolution des ventes de N+1 sont les suivantes A : 700, B : 750 et C : 350.
Présenter le compte de résultat prévisionnel par la méthode du coût
spécifique.

 Le résultat augmente, l’avenir semble positif ;

 Les produits B et C améliorent leur rentabilité grâce à un effet volume ;
 Le produit A, toujours rentable, voit sa rentabilité diminuer.

 Attention, les projections, simulations doivent intégrer :

 Les prix de vente unitaires et les charges variables unitaires constants
 En revanche, pour les CF, c’est le montant global qui reste constant.
 VI. La marge sur coût variable, un outil
d’optimisation
 La marge sur coût variable permet de choisir une combinaison optimale en cas de
ressources rares.
 Suite de l’exemple : l’évolution des ventes doit intégrer une contrainte interne de
facteur rare (heure machine) et une contrainte externe de marché. En effet,
l’entreprise dispose de 1 000 heures machines sachant que la consommation heure
machine par produit est pour A : 1; B : 0,25 et pour C : 0,7. le marché peut absorber
800 A, 950 B et 450 C.
 Quelle est la combinaison la plus rentable ?
 Le besoin théorique heures machine = (800*1)+ (950*0,25)+ (450*0,7)= 1 352,50
 1 heure machine rapporte par produit :
 A : 220/1 = 220 B : 70/0,25 = 280 C : 120/ 0,7 = 171,43
 En premier il faudra vendre le maximum de B, puis de A et enfin de C
 Concrètement 950 B qui consomment 950 *0;25 = 237,5 heures machines
 Il reste (1 000 – 237 ) 762 heures / 1 = 762 A seulement et plus rien pour C
 VI. La marge sur coût variable, un outil
d’optimisation
 Le nouveau résultat sera ainsi de :

 On constate qu’il est meilleur que le prévisionnel.

 Ce choix financier et opérationnel doit intégrer d’autres préoccupations stratégiques
avant d’être validé de manière définitive.
 VII. Synthèse
 Les méthodes du coût partiel intègrent une partie des charges seulement, jugée
pertinente ;
 Les autres charges restent regroupées ;
 Ces méthodes sont en complément des coûts complets ;
 L’objectif est d’obtenir des marges significatives quant à des choix stratégiques
(abandon ou continuité) ou opérationnels (optimisation des ressources rares ou des
contraintes) ;
 Ces méthodes permettent de mesurer la contribution des activités à l’absorption des
CF communes puis à la formation du résultat ;
 La ventilation repose sur une analyse liée au volume d’activité : charges variables et
charges fixes, obtenues de manière évidente ou mathématique ;
 Les choix doivent être intégrés dans un ensemble lié aux contraintes internes ou
externes ;
 Dans toutes simulations, les charges variables unitaires et les charges fixes globales
sont constantes.