COURS DE COMPTABILITE

ANALYTIQUE

SERIE N° 06

LEÇON N° 06: LA METHODE DU DIRECT COSTING

PLAN DE LA LEÇON:

INTRODUCTION AU DIRECT COSTING

I- LE PRINCIPE DU DIRECT COSTING

1- Les charges variables

2- Les charges fixes
3- La marge sur coût variable ou contribution marginale

II- LE POINT MORT OU LE SEUIL DE RENTABILITE

1- Définition du point mort ou le seuil de rentabilité

2- Formule du point mort ou le seuil de rentabilité
3- Représentation graphique
4- Les différents aspects du graphe du point mort en
fonction de l'importance des frais fixes.
5- Point mort global et point mort par produit

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III- DIRECT COSTING EVOLUE ET LE POINT DE NON
FABRICATION

1- Le directe costing évolué

2- Le point de non fabrication
3- Méthode de calcul du point de non fabrication
4- Exemple de direct costing évolue: schéma représentant
deux divisions

IV- TABLEAU D'ANALYSE DES COUTS

1- Le résultat dans le tableau d'analyse des coûts

2- Calcul du point mort global de l'entreprise
3- Calcul du seuil de rentabilité et du point mort de chaque
produit
4- Calcul du point de non fabrication de chaque produit

V- AVANTAGES ET INCONVENIENTS DE LA METHODE

DU DIRECT COSTING

1- Avantages
2- Inconvénients

VI- REMARQUES ET CONCLUSIONS SUR LA METHODE

DU DIRECT COSTING

1- Remarque
2- Conclusion

VII- EXERCICES D'APPLICATION

VIII- CORRECTIONS DES EXERCICES D'APPLICATION

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INTRODUCTION AU DIRECT COSTING:
Le Direct Costing, ou méthode des coûts variables, est une
méthode d'analyse des coûts d'origine américaine.
Ses partisans la présentent comme un essai de simplification
face à la méthode du prix de revient complet (Full- costing) jugée
trop sophistiquée.

Le Direct Costing vise en effet à pallier les limites et les

inconvénients du prix de revient complet, qui sont:

- La lourdeur du système à mettre en place;

- L'arbitraire du choix des différentes clefs de répartition
( répartition des charges indirectes dans les différentes
sections, répartition des sections auxiliaires dans les
sections principales) et des unités d'œuvre n'exprimant
pas toujours une corrélation parfaite entre l'activité de la
section et les coûts engagés;
- Le danger existant au niveau de la prise de décision de
raisonner sur un prix de revient complet, notamment en
ce qui concerne les problèmes de politique commerciale
(la politique de sélection de produit, l'acceptation des
commandes marginales,…) et de production (décision
de fabriquer ou sous – traiter ;....).

Cette méthode est appelée par le nouveau plan comptable

"méthode des coûts variables". Cette terminologie française est peut
être préférable au "direct- costing" anglo-saxon, dont la traduction
littérale, fréquente dans la pratique, par "méthode des coûts directs"
est à l'origine d'un malentendu grave et persistant.

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I- LE PRINCIPE DU DIRECT-COSTING:
Si la méthode du coût complet se basait sur la distinction
entre charges directes (c'est-à-dire directement affectables à tel
produit) et charges indirectes (c'est-à-dire concernant plusieurs
produits), la méthode du coût variable se base sur la distinction entre
charges variables et charges fixes.

1- Les charges variables:

Les charges variables varient en fonction de l'activité de

l'entreprise. Elles sont également appelées charges d'activité ou
charges opérationnelles.
Les charges variables ont cette particularité d'être la
conséquence directe du cycle d'exploitation (achat- transformation-
vente) de l'entreprise. Si la production et les ventes s'arrêtent, les
charges variables disparaissent.

Représentation graphique des charges variables

Dinars
Y CV

Y0 = aX
a: coût variable unitaire
Y0 unitaire

FONCTION LINEAIRE

0 Quantités de produits vendus

X0 X

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 Parmi ces charges, certaines varient en fonction du volume de
production, mais elles peuvent être variables par rapport à différents
facteurs de production (les coûts des matières varient en fonction des
unités produites, les coûts d'énergie varient suivant le nombre
d'heures machines…). De toute façon, ceci n'empêche pas d'établir
un rapport de proportionnalité entre ces charges variables et le
volume de production.
Parmis les charges variables, certaines varient en fonction du
volume des ventes (commission sur ventes, emballage, frais variables
d'expédition…).
2- Les charges fixes:

Les charges fixes, appelées aussi charges de structure , ne

varient pas en fonction de l'activité (exemples: les amortissements
des locaux, les salaires du P.D.G, du comptable, du contre maître
d'ateliers, le loyer,…).
Les charges fixes sont engagées de façon permanente, elles
sont liées à l'existence même de l'entreprise et de sa structure. Par
contre, elles sont indépendantes des variations conjoncturelles
d'activité (elles ne sont pas liées directement au rythme de fabrication
et de vente).

Représentation graphique des charges fixes

Dinars
Y

Y0 CF

0 Quantités de produits vendus

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 En réalité, ces charges dites fixes ne sont réellement fixes
qu'entre certains paliers d'activité, quand l'activité diminue,
certaines charges fixes peuvent diminuer (vente d'une machine ou
d'un véhicule devenu inutile compte tenu du faible niveau
d'activité) Inversement quand l'activité augmente la nécessité
d'embaucher du personnel d'encadrement et d'acquérir de
nouvelles machines (qu'il faut amortir) relève, par palier le niveau
des charges.
Exemples:
Au dessus d'une fabrication mensuelle, de 5.000 unités, il
est nécessaire de réaliser un investissement en machines dans
l'atelier d'usinage.
Pour un chiffre d'affaires supérieur à 20 millions de DA, il
est nécessaire d'engager un chef des ventes pour la région Nord.
Les charges de structure varient
Les charges de structure varient par paliers, ces derniers,
étant déterminés par des seuils d'activité.
Evolution des charges de structure en
fonction des paliers d'activité
(représentation graphique de la
Charges en dinars fonction en escalier)
Y

Y1

Y0

0 X
X0 X1Activité exprimée soit en chiffre d'affaires
soit en quantité de biens produits
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 N.B: Il existe des charges dont une partie respecte la règle de
variabilité alors que l'autre reste fixe: ce sont les charges mixtes
ou semi- variables.

Ces charges se décomposent en une partie fixe et l'autre partie

variable.
Exemples:

Les redevances téléphoniques comprennent une partie fixe

(l'abonnement) et une partie proportionnelle fonction du nombre
de communications.
La consommation des produits d'entretien représente une
charge fixe pour ce qui concerne l'entretien des locaux
administratifs et des charges variables en ce qui concerne
l'entretien des machines des ateliers de fabrication.

Ces charges mixtes ne doivent pas poser de problèmes au

niveau de la méthode du direct-costing, si l'analyse des charges est
suffisamment analytique peut faire apparaître la partie variable et
la partie fixe.
Représentation graphique des charges semi-variables

Charge en Dinars

Y Y0 = aX0 + b

Y0
a = coût variable unitaire
a b = coût fixe

0 X
X0
Activité Page 7
 3- La marge sur coût variable ou contribution marginale:
La méthode du coût variable consiste à déterminer un prix de
revient par produit ne retenant que les coûts variables.
Ainsi, il s'agit de dégager pour chaque produit sa marge sur
coût variable (les charges fixes ne sont pas réparties sur les différents
produits et constituent une masse, plus ou moins incompressible, de
frais généraux, de charges de structure).

PRODUIT P1

COUTS
VARIABLES

PRIX DE
MARGE SUR VENTE
COUTS
VARIABLES
(M.S.C.V)

Cette marge est également appelée contribution, car elle

mesure la part de chaque produit à la couverture des charges fixes et
à la réalisation du bénéfice.

M.S.C.V.P1
CHARGES
FIXES
M.S.C.V.P2

RESULTAT DE
M.S.C.V.P3 L'ENTREPRISE

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Exemple : Produit P1

Raisonnement à l'unité:

Prix de vente d'une unité de produit P1……………………..500 DA

Coût variable de production d'une unité P1…………………330 DA

(Matières premières + main d'œuvre de fabrication)

Coût variable de distribution………………………………....50 DA

(Commission sur ventes + transports)

Marges sur coût variable d'une unité produit P1…………...=120 DA

Ceci signifie que chaque unité vendue de produit P1 dégage

une marge de 120 DA qui contribue à la couverture des charges fixes
de l'entreprise.

Raisonnement global pour la période considérée:

C.A. réalisé avec la vente du produit P1………………...50.000 DA

(P.V. unitaire × Quantité vendue = 500 ×100)

Coûts variables de production engagés pour P1………….33.000 DA

Coûts variables de distribution engagés par P1…………....5.000 DA

Marge sur Coût variable globale réalisée avec P1 ……..= 12.000 DA

Ceci signifie que la vente de P1 pendant la période a dégagé

une contribution de 12000 DA à la couverture des frais fixes de
l'entreprise. Si ceux-ci s'élèvent à 30.000 DA pour la période, la

Page 9
 vente du produit P1 a contribué, à elle seule, à couvrir 40% des
charges fixes engagées par l'entreprise.
La particularité du direct-costing est que la méthode ne
consiste pas, comme pour le coût complet, à approcher au plus près,
la notion théorique relative et abstraite de prix de revient, qui
représente la somme des coûts de tous les moyens à mettre en œuvre
pour la production et la vente d'un produit, mais à dégager un prix de
revient partiel, mais non contestable et non subjectif et surtout
beaucoup plus opérationnel pour la gestion de l'entreprise et,
notamment, en ce qui concerne la prise de décision au niveau de la
politique de produit.

La méthode du coût variable permet de dire, en tenant compte

des données techniques et commerciales de l'entreprise, quel produit
il faut freiner ou retirer de la vente ou au contraire, quel produit il
faut pousser.

Exemple:

Une entreprise industrielle produit et commercialise 3 sortes

de machines (M1, M2, M3). Pendant une période considérée,
l'entreprise à produit et vendu 10 machines M1 (prix de vente unitaire
= 75 KDA)20 machines M2 (prix de vent unitaire = 50 KDA) et 5
machines M3 (prix de vente unitaire = 110 KDA).
M1 M2 M3
C.V.I. C.V.2. C.V.3.
600 K DA 600 K DA 300 K DA
CHARGES
CHARGES
TOTALES
VARIABLE
DE
1500 K DA
LA
PERIODE
2.000 K DA
CHARGES FIXES
CHARGES 5000 K DA
FIXES
500 K DA
Page 10
  Légende :

C.A = chiffre d'affaires

P.V = Prix de vente
KDA = Kilo dinars = millier de DA = 103 DA

C.A total de la période……………………………….= 2 300 KDA

Coûts variables totaux……………………….……...= 1.500 KDA
= Marge sur coût variables……………………………….= 800 KDA
Charges fixes totaux……………………………………..= 500 KDA
= Bénéfice d'exploitation pour la période………………..= 300 KDA

C.A M1 M2 M3 TOTAL
Coûts variables
750 1.000 550 2.300
600 600 300 1.500
Marges sur coûts variables
(contribution) 150 400 250 800
M.S.C.V en % du C.A 20% 40% 45,5% 34,7%

Si pour le raisonnement, on se base sur le pourcentage de

marge sur coûts variables, le classement des produits, par ordre de
rentabilité, est le suivant:

 1- M3
 2- M2
 3- M1
Pour 100 DA de C.A, la machine M3 contribue pour 45,4 à la
couverture des frais fixes.
Par contre, si l'on raisonne sur la contribution totale de
chaque produit pour la période, le classement devient:
 1- M2 avec 400 KDA
 2- M3 avec 250 KDA

Page 11
  3- M1 avec 150 KDA
A la lecture des chiffres, il est tentant de proposer la
suppression de la machine M1. La suppression éventuelle de ce
produit serait sans doute imprudente dans la mesure où ce produit
contribue à la couverture d'une part des charges fixes.
N.B: Ce calcul de rentabilité ne s'entend que comme un outil
d'aide à la décision, cette dernière faisant intervenir des données
commerciales, techniques et de politique générale de l'entreprise.

II- LE POINT MORT OU LE SEUIL DE RENTABILITE :

1- Définition du point mort ou le seuil de rentabilité :
Le point mort ou seuil de rentabilité est le montant du chiffre
d'affaires pour lequel l'entreprise ne réalise ni perte ni bénéfice, c'est-
à-dire le montant du chiffre d'affaires est égal au total des charges
engagées.
Point mort, seuil de rentabilité, point zéro, point d'équilibre
ou critique toutes ces expressions ont la même signification.
Le seuil de rentabilité est atteint quand CA = Charges totales
ou CA – Charges totales = 0.
2- Formules du point mort ou le seuil de rentabilité:

- Formule du point mort:

Recherchons la quantité Q de produits qu'il faut vendre pour

être au point mort.

Résultat = 0
M.S.C.V. Unitaire x Q – Charges fixes = 0

CHARGES FIXES
Q  Cette égalité donne l'expression
M.S.C.V. unitaire du point mort en quantité

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On peut calculer le point mort à partir du taux de marge

Marge sur coût variable

Taux de marge 
Chiffre d' affaires

Charges fixes
D’où le Point mort 
Taux de marge sur coût variable

Remarque :

Trois éléments peuvent faire varier le point mort, il s'agit du

prix de vente unitaire, du coût variable unitaire et de masse de frais
fixes de l’entreprise :
- L'augmentation des frais fixes, la baisse du prix de vente et la
hausse des coûts variables élèvent le point mort;
- Au contraire, l'augmentation du prix de vente, la diminution
des coûts variables et des frais abaissent le point mort.
3- Représentation graphique:

Le graphique du point mort est le graphique de base pour

l'analyse de la relation coût – volume – profit. Il permet de
déterminer à partir de quel niveau d'activité (c'est-à-dire la quantité
de produits qu'il faut vendre) l'entreprise réalise un bénéfice.

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 Charges en Dinars Chiffres d'affaires

Charges Totales

Coûts variables

Point
Mort
en
DA Coûts fixes
perte

Volume d'activité
Point mort
en nombre de produits vendus

4- Les différents aspects du graphe du point mort en

fonction de l'importance des frais fixes:

L'analyse du point mort permet de mettre en évidence la

structure des coûts d'une entreprise et de fournir des indications sur
les moyens susceptibles d'améliorer la rentabilité.

Les entreprises qui engagent des coûts fixes importants

(comme les compagnies aériennes, les hôtels, les théâtres, les
entreprises sédérurgiques,…), par rapport à l'ensemble de leurs coûts,
ont comme objectif la maximisation de leur chiffre d'affaires
(exemple: hors saison, les entreprises hôtelières proposent des
séjours à prix réduits).

En effet, les coûts variables étant facilement couverts, il s'agit

de maximiser la contribution globale de façon à couvrir les frais fixes
engagés et à dégager un bénéfice d'exploitation.

Page 14
 Charge en Dinars

Chiffres d'affaires (CA)

Coût total
Point

Mort
en Coût fixes
DA

POINT MORT Volume d'activité

Pour les entreprises à frais fixes relativement peu importants,

le problème de l'amélioration de la rentabilité se pose en des termes
tout à fait différents.

La maximisation du profit peut venir essentiellement de

l'amélioration de la relation coût prix, c'est-à-dire minimiser les coûts
variables et maximiser les prix de vente.

L'importance relative des charges fixes dans la structure des

coûts d'une entreprise est un des éléments permettant d'apprécier le
risque financier. Par exemple, lors de la création d'une entreprise, un
engagement de frais fixes important constitue un facteur
d'augmentation du risque financier de la firme.

Page 15
 Charges en Dinars

Chiffres d'affaires (CA)

Point Coût total

Mort
en
DA Coûts fixes

Volume d'activité
III- POINT MORT GLOBAL Point
ET mort
POINT MORT PAR
PRODUIT:

Le point mort évalué d'une façon globale au niveau d'une

entreprise suppose que l'on détermine une marge sur coût variable
moyenne tenant compte du poids respectif de chaque produit dans la
réalisation du chiffre d'affaires d'une part, et du pourcentage de
contribution (de chaque produit) d'autre part.

Une prévision de point mort global suppose donc la

détermination d'un niveau d'activité et d'une structure de coûts au
niveau de chaque produit.

Le calcul de point mort prévisionnel permet de dire à partir de

quelle fourchette d'activité et de chiffre d'affaires l'entreprise couvre
ses frais fixes, ainsi que de préciser la date de réalisation de
l'événement dans l'exercice comptable.
Le point mort global ne donne que peu d'informations pour
l'élaboration de la politique de produit. Par contre, le point mort
partiel, c'est-à-dire par produit, permet de préciser la contribution de
chaque produit à la réalisation du résultat de l'entreprise. C'est donc
un élément important d'aide à l'élaboration de la stratégie des

Page 16
différents produits. Mais le problème se pose à ce niveau de savoir
quelle affectation de frais fixes on fait sur chaque produit. Il est
possible d'affecter facilement certains coûts fixes spécifiques à tel
produit, la difficulté provient des coûts fixes qui concernent
l'ensemble de l'entreprise et qui doivent être répartis arbitrairement
entre les différents produits.

Coûts fixes affectés au produit P1

Point mort du produit P1 (en quantité) =
M.S.C.V unitaire du produit P1
Coûts fixes affectés au produit P1
Point mort du produit P1 (en valeur) =
% de M.S.C.V de P1

IV- DIRECT COSTING EVOLUE ET POINT DE NON

FABRICATION :

1- Le Direct Costing évolué :

Le Direct Costing évolué utilise le coût direct mixte

comprenant à la fois les charges variables et les charges fixes
imputées à chaque objet de coût. Le direct costing évolué adopte la
même démarche que le direct costing simple, seulement une fois
arrivé au niveau de la marge sur coût variable après distribution, on
opère au niveau des frais fixes la distinction suivante:

- Les charges fixes directes que l'on répartit entre les

différentes, branches d'activités.
- Les charges fixes indirectes communes à toutes les branches
d'activités.
Donc, en plus de marge sur coût variable après distribution,le
direct costing évolué permet l'obtention d'une marge sur coûts
spécifiques qui s'obtient comme suit;

Marge/ coûts spécifiques = Marge/ coût variable après distribution- frais

fixes directs.

Page 17
 - Les charges fixes directes:

Les charges fixes directes concernent uniquement un produit

ou une division, et ne posent donc pas de problème d'affectation. Par
exemple, si un atelier est utilisé seulement pour la fabrication d'un
produit X, les charges fixes de l'atelier c'est-à-dire, les salaires des
contremaîtres et du chef d'atelier, l'amortissement des locaux et du
matériel, etc… seront affectées directement au produit X. Les coûts
fixes directs sont liés à la production et à la vente du produit.
b- Les charges fixes indirectes:
Les charges fixes indirectes concernent l'ensemble de
l'entreprise et ne sont pas directement affectables aux différents
segments analysés. Par exemple, les salaires du personnel de la
direction générale, les coûts du service comptabilité, l'amortissement
des locaux et du matériel du siège, les coûts entraînent par un bureau
de recherche fondamentale, etc….
Le principe de la méthode du direct costing évolué consiste à
retenir un coût de revient par produit ou division (ou autre segment
analysé) ne retenant que les coûts variables et les coûts fixes directs.
Ainsi, il s'agit de dégager pour chacun, une marge sur coût direct,
encore appelée contribution à la couverture des charges fixes
indirectes (qu'on se refuse à repartir sur les différents produits) et à la
réalisation du bénéfice de l'entreprise. (Voir schéma p14).

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 Exemple:

Chiffre d'affaires réalisé avec le produit P1

Pour la période……………………………………...50.000 DA

Coûts variables de production engagés pour P1…….33.000 DA

Coûts variables de distribution engagés pour P1……...5.000 DA

Marge sur coûts variables globale du produit P1 ….= 12.000 DA

Coûts fixes directement affectables au produits P1…7.000 DA

Marge sur coûts directs du produit P1…………..= 5.000 DA

Ceci signifie que la vente du produit P1 a dégagé, pendant la
période, une contribution de 5.000 DA à la couverture des frais fixes
indirectes et à la réalisation du bénéfice.

La marge sur coûts direct pour un produit est une mesure de

rentabilité beaucoup plus précise que la simple marge sur coûts
variables, et permet une analyse beaucoup plus fine de la structure
des coûts d'un produit. Elle met en relief notamment les problèmes
d'utilisation des capacités de production dans les ateliers, et elle
permet de comparer les produits quant au montant d'engagement des
frais fixes spécifiques.
2- Le point de non fabrication:
Le raisonnement basé sur le calcul du point mort pousse à
éliminer les produits ne couvrant pas la totalité des charges fixes,
c'est-à-dire les charges fixes directes et la part des charges fixes
indirectes affectées.
Le Direct Costing évolué permet de montrer qu'un produit
demeurant en de ça du point mort peut être conservé dans la gamme
s'il couvre la totalité de ses frais fixes directs et seulement une partie

Page 19
des frais fixes indirects qui lui ont été affectés. En effet, éliminer ce
produit reviendrait à reporter sur les autres produits la part des coûts
fixes indirects qu'il contribuait à couvrir, ce qui aurait pour effet, à
court terme, de diminuer la rentabilité des autres produits de la
gamme, à cause de l'augmentation des coûts fixes indirects affectés.

Le raisonnement basé sur le point de non fabrication consiste

à ne pas éliminer un produit tant que le chiffre d'affaires réalisé reste
supérieur aux coûts variables et aux coûts fixes spécifiques.
Point mort
CA
Seuil de CF directs + CF indirects
rentabilité
en DA
CV+CF directs
Y0

CV

Coûts fixes
indirects

Coûts fixes Activité

direct Point de X0 Point
Non fabrication mort

Le niveau d'activité X0 et le chiffres d'affaires Y0 permettent de

dégager une contribution à la couverture des frais fixes indirects.
3- Méthode de calcul du point de non fabrication:

Le calcul du point de non fabrication pour un produit se

pratique de la façon suivante:

Page 20
 Coûts fixes directs
Point de non fabrication = Marge sur couts variables unitaire (en nombre d' unités à vendre)

Coûts fixes directs

Point de non fabrication = % de Marge sur couts variables par rapport au CA (en niveau du C.A)

Le point de non fabrication n'est qu'un élément d'aide à la

décision pour la détermination de la politique du produit qui intègre
des éléments de politique commerciale (politique de gramme, courbe
de vie du produit etc…) et de politique générale.

Page 21
 4-Exemple de direct costing évolué : schéma représentant 2 divisions
DIVISION B
DIVISION A

Produit P1 Produit P2 Produit P3 Produit P4

Résultat Résultat
ENTREPRISE analytique analytique CV
Division Division
Résultat
B A CV analytique
CV
Division CA CV
CV B
Div MSC
V CF
.A P1 CA DIV MSCV MSCV
.R P3
CA
MSCV
MSCD
A CA
MSCD
A

CF
Commun MSC
MSCV
P2
V

MSCD
B MSCV
MSCV
P4

Résultat MS
CD
R

Page 22
V- TABLEAU D'ANALYSE DES COUTS: EXEMPLE
CHIFFRE :
1- Le résultat dans le tableau d'analyse des coûts :
- Une entreprise fabrique et commercialise trois (3)
produits P1,P2,P3. Pendant la période, elle a vendu:

100 Produits Pour P1

200 Produits Pour P2 650 Produits pour l'ensemble de l'entreprise
350 Produits Pour P3

a- Le chiffre d'affaires (hors taxes) est de :

25 000 Pour P1
40 000 Pour P2 100.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
35 000 Pour P3

b- Le stock initial des produits finis (coûts variables):

3.000 DA Pour P1
1.000 DA Pour P2 5.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
1.500 Pour P3

c- Les coûts variables de stock final des produits finis:

1.500 DA Pour P1
1.000 DA Pour P2 5.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
2.500 Pour P3
d- Les coûts variables des produits vendus sont:

13.500 Pour P1
17.000 Pour P2 44.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
14.000 Pour P3

Page 23
 e- Les coûts variables de production de la période:
P1 P2 P3 Total
Coût de fabrication (MOD) 7.000 12.000 8.000 27.000
Eléments incorporables réalisés en sous / 2.000 / 2000
traitance
Coûts des matières premières 5.000 3.000 7.000 15.000

f- Les coûts variables totaux de productions sont pour la

période de :

12.000 pour P1 44.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise

17.000 pour P2
15.000 pour P3
g- Les coûts variables de distribution et de
commercialisation sont:

2.500 DA pour P1
10.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
4.000 DA pour P2
3.500 pour P3
h- Les charges fixes directement affectables aux produits
sont :
P1 P2 P3 P4
Charges fixes de production 6.500 3.500 5.000 15.000
Charges fixes de gestion 2000 1.000 1.600 4.600
Charges fixes de commercialisation 1000 1.500 2.400 4.900
Charges fixes directs totales 9.500 6.500 9.000 24.500
i- Marge sur coûts variables (contribution à la couverture
des frais fixes et au bénéfice):
 MSCV :
9.000 DA pour P1
19.000 DA pour P2 45.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
17.500 DA pour P3

Page 24
 j- MSCV en % du chiffre d'affaires:

36% pour P1
47,5 % pour P2 45,5% pour l'ensemble de l'entreprise
50% pour P3

k- Marge sur coûts directs (contribution à la couverture

des coûts fixes et au bénéfice ):

MSCV:

500 DA pour P1
13.500 DA pour P2 21.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
8.500 DA pour P3

– Les coûts fixes indirects 12.500 pour l'ensemble de l'entreprise:

 Elaboration du tableau d'analyse des coûts:

Produits
TABLEAU D'ANALYSE DE COUTS Société P1 P2 P3

Chiffre d'affaires (Hors taxes) 1.00.000 25.000 40.000 35.000

Coûts variables de production (de la période):
- Coût matières premières; 15.000 5.000 3.000 7.000
- Coût de fabrication (M.O.D); 27.000 7.000 12.000 8.000
- Éléments incorporables réalisés en sous-traitance. 2.000 / 2.000 /
Total coûts variables production (de la période) 44.000 12.000 17.000 15.000
Stock initial Produits finis (en coûts variables) 5.500 3.000 1.000 1.500

Stock final produits finis (en coûts variables) 5.000 1.500 1.000 2.500

Coûts variables de production des produits vendus 44.500 13.500 17.000 14.000

Coûts variables de distribution et de commercialisation 10.000 2.500 4.000 3.500

Coût variable total 54.500 16.000 21.000 17.500

Marges sur coût variable (contribution à la couverture des 45.500 9.000 19.000 17.500
frais fixes et au profit).

M.S.C.V. en % du C.A 45,5 % 36% 47,5% 50%

Charges fixes directement affectables aux produits:
- Charges fixes de production; 15.000 6.500 3.500 5.000

Page 25
 - Charges fixes de gestion; 4.600 2.000 1.000 1.600
- Charges fixes de commercialisation. 4.900 1.000 1.500 2.400

Total charges fixes indirectes 24.500 9.500 6.000 9.000

Marges sur coûts directs (contribution à la couverture des 21.500 (500) 13.500 8.500
coûts fixes et au profit)
M.S.C.D. en % du C.A 21,5% -2% 33,75% 24,28%
Coûts fixes indirects (Frais généraux globaux non 12.500 / / /
directement affectables aux différents produits)
Résultat: Bénéfice 9.000 / / /

2- Calcul du point mort global de l'entreprise:

Coûts fixes 12500  24500 37.000

PM     81318,68  81319DA
% de M.S.C.V.par rapport au C.A 0,455 0,455

3- Calcul du seuil de rentabilité et du point mort de chaque

produit:

Le calcul nécessite la répartition des frais fixes indirects sur

les différents produits.

Hypothèse choisie: 12.500

3.000 pour le produit P1

5.000 pour le produit P2
4.500 pour le produit P3

Produit P1:

9500  3000 12.500

Point mort (en valeur) =   34.722DA
0,36 0,36

12500
Point mort (en quantité)=  139 Unités
90 *

9.000
*  90
100

Page 26
Produit P2 :

6000  5000 11000

Point mort (en valeur) =   23158 DA
0,475 0,475
11.000
Point mort (en quantité)   116 unités
95 *
19.000
*  95
200

Produit P3 :

9000  4500 13.500

Point mort (en valeur) =   27000 DA
0,5 0,5

13.500
Point mort (en quantité) =   270 unité
50 *

17.500
*  50
350

4- Calcul du point de non fabrication de chaque produit:

Produit P1:
9500
Point de non fabrication (en valeur) =  26389 DA
0,36
9500
Point de non fabrication (en unités)=  106 unités
90
Produit P2:
6000
Point de non fabrication (en valeur) =  12632 DA
0,475
6000
Point de non fabrication (en unités)=  63 unités
95

Page 27
Produit P3:
9000
Point de non fabrication (en valeur) =  18000 DA
0,5
9000
Point de non fabrication (en unités)=  180 unités
50
IV- AVANTAGES ET INCONVENIENTS DE LA
METHODE DU DIRECT- COSTING:
1- Avantages:
- L'avantage le plus évident de la méthode réside dans la
simplification du calcul de coût. Les problèmes de répartition
et d'affectation des charges fixes sont éliminés (suppression
de l'arbitraire).
- Dans le cadre défini par les contraintes commerciales et les
contraintes technologiques, le direct costing permet de
déterminer un programme optimum de production et de
vente, c'est-à-dire celui qui maximise la marge globale sur
coût variable.
- La mise en évidence de la relation "coût- volume-
profit"permet la détermination du point mort ou seuil de
rentabilité de la firme et de chacun des produits.
- Cette méthode permet de bien mesurer l'effet sur les coûts de
revient des variations d'activité (charges fixes).
- Il est possible, dans l'entreprise, de pratiquer une analyse de
la contribution à différents niveaux. Il est possible de dégager
une contribution par segment d'activité, par département, par
ligne de produits, par produit, par région, par couple produit /
marche etc…

- Le direct costing permet de décider de l'opportunité d'une

activité marginale dans l'entreprise. Exemples: acceptation
d'une commande supplémentaire, recours à la sous-traitance.

Page 28
- Il n' y a pas opposition entre la méthode du direct costing et la
division de l'entreprise en centres de frais. En effet, la
division en sections calquées sur le processus de fabrication
est liée à la notion de contrôle de gestion. Chaque section
s'entend comme un centre de coûts et un centre de
responsabilité. Il est parfaitement possible de calculer un prix
de revient en n'incorporant dans les sections que les éléments
variables.
- La méthode du direct costing est parfaitement adaptée aux
entreprises à faible valeur ajoutée (secteur de la distribution).
- La méthode implique une valorisation des stocks en coûts
variables ce qui évite à l'entreprise le "stockage des frais
généraux".
- Le direct costing permet l'établissement du coût de revient
non pas avec le souci d'approcher au mieux la notion
théorique et relative de prix de revient (qui devrait englober
toutes les charges engagées), mais avec la volonté de dégager
un prix de revient partiel certe, et fournissant une aide
efficace à la prise de décision, notamment, en ce qui concerne
la politique des produits et la politique des prix.
2- Inconvénients:
- La limite la plus évidente de la méthode réside dans le
caractère peu crédible de coûts n'incorporant qu'une fraction
faible des charges, parfois moins de 50%.
- La méthode mal comprise peut entraîner une certaine
démobilisation dans l'entreprise et sur le contrôle des frais
généraux.
- Une des difficultés de la méthode réside dans la distinction
entre charges fixes et charges variables. En effet, les charges
de structure sont fixes par paliers, et les charges variables
sont toutes considérées comme proportionnelles pour les
besoins de la méthode, même si elle ne le sont pas réellement.

Page 29
 - La méthode donne une mauvaise estimation de la valeur
réelle des stocks en ce qui concerne les produits en cours et
les produits finis.
- Le danger peut exister au niveau de la prise de la décision, de
raisonner sur un coût de revient incomplet, et de ne pouvoir
ainsi absorber tous les frais généraux.
- Le risque oriente la politique commerciale vers les produits à
forte marge sur coûts variables, ce qui peut être dangereux à
terme (exemple: vente de produits achetés au lieu de produits
fabriqués par l'entreprise).
- La fixation des prix de vente peut s'effectuer à des niveaux
trop faibles et il y a risque de vouloir "faire du volume" par
une baisse des prix sans jamais couvrir les charges fixes.

VIII- REMARQUES ET CONCLUSION SUR LA METHODE

DU DIRECT COSTING :
1- Remarques:

Il existe plusieurs variétés du DIRECT COSTING.

- Coût direct variable ou direct costing simple (DCS)

Ventes – Coûts variables = marge

- Coûts direct mixte ou direct costing évolué comportant

plusieurs modes:

 Avec application aux produits de charges fixes qui leur sont

propres pour aboutir à une marge "semi -brute".
 Avec ou sans utilisation de centres de coûts ou de
responsabilité.

 Avec ou sans utilisation de standards.

Page 30
 En fait le même mot "direct" s'applique à deux conceptions
différentes: dans l'une apparaît l'idée de variabilité des charges, dans
l'autre, c'est l'individualisation des charges par rapport aux produits.

Si le DCS est un coût variable moyen, par contre le DCE,

peut justifier le qualificatif de "direct": il comprend des charges
pouvant être affectées à tel produit, quelles soient variables ou pas :
en ce sen, c'est un coût inférieur au coût complet mais plus proche de
lui que le DCS. La différence concerne uniquement la part des
charges indirectes que l'on ne peut affecter ou qu'on n'estime pas
utile d'appliquer distinctement à chaque produit. Dans ce cas, le
dialogue entre les tenants du Direct Costing et tenants de la méthode
des sections homogènes ne présente pas des grandes difficultés et des
rapprochements s'esquissent.
2- Conclusion:

Pour distinguer les activités commerciales et les activités

industrielles, les promoteurs du "Direct Costing" lui ont attribué les
qualités suivantes :
- Il permet mieux que le coût plein obtenu par "absorption" des
charges fixes, de surveiller le rendement interne de
l'entreprise car les responsables de la gestion disposent de
documents clairs, évitant un mélange confus d'éléments
hétérogènes relevant de plusieurs responsables;
- La connaissance des "marges " individualisées permet le
calcul du point mort et oriente la politique de vente en
donnant les moyens de suivre attentivement la relation : coût-
volume-profit dans une optique prévisionnelle, le "profit
planning".
- La politique du"Direct Costing" est simple car il est inutile de
recourir à des répartitions complexes, fondées sur des critères
conventionnels, arbitraires et incertains.
Ces avantages n'ont pas été cependant, reconnus
unanimement aux USA et ailleurs, ceci pour différentes raisons:

Page 31
 1- Tout d'abord, la difficulté de l'analyse des charges selon le
critère de variabilité est constatée par presque tous les
auteurs. Cela ne doit pas dissuader les praticiens sur son
application, mais encore, faut-il que les études préalables
soient bien conduites (corrélation, analyse régressive) et que
l'on établisse une sorte de guide pour les techniciens chargés
des imputations et de l'interprétation des résultats.
2- Le Direct-Costing néglige l'intérêt de l'analyse des charges
(variables et fixes) au niveau des centres de coûts caractérisés
par la définition précise d'une responsabilité de gestion:
l'attitude ainsi adoptée atteint bien l'objectif de simplification,
mais certainement pas celui de l'efficacité du contrôle interne
de gestion.
On se prive d'une base solide pour l'élaboration et le contrôle
des budgets.
3- En ce qui concerne la question fondamentale de savoir si le
coût variable moyen l'emporte sur le coût complet pour une
judicieuse orientation de la politique de vente, plusieurs
auteurs reconnaissent que le prix de revient complet n'a
vraiment d'intérêt que s'il est donné pour un programme bien
défini et s'il comporte une analyse des charges (même
approximative) en fonction du critère de variabilité. Cette
analyse doit permettre non seulement de faire, le point à un
moment donné, mais encore de pratiquer des ajustements
nécessaires tenant compte du rapport, volume, coûts, profit
dans une perspective prévisionnelle débouchant sur les
budgets.
Les auteurs Américains recommandent : si à court terme, il
est recommandé d'utiliser le Direct- Costing, il n'en est pas moins
vrai qu'à long terme, c'est la totalité des charges et non les seules
charges variables qu'il faut couvrir, ce qui est une évidence même.

Page 32
EXERCICES D'APPLICATION :

EXERCICE N° 01:

L’analyse de l’exploitation de l’Etablissement « TPS » donne

les renseignements suivants :
- Coût variable : 72 % du chiffre d’affaires net ;
- Chiffres d’affaires net annuel 1 512 000 ;
- Charges fixes totales : 228 480 ;
- Les montants des ventes mensuelles fortement une
progression arithmétiques dont le 1er terme : Ventes de
Janvier s’élève à 60 000.
Travail à faire :

1- Déterminer le montant du chiffre d’affaires critique ;

2- Rechercher la date du point mort.

CORRECTION DE L’EXERCICE N° 01 :
I- CALCUL DU «CA» CRITIQUE :
CA  CF 100  228480
CAC  d’où CAC 
BB 100  72
100  228480
CAC   816000
28
II- RECHERCHE DE LA DATE DU POINT MORT :

 Nous savons que : S 

a  1n
2

1512000 
60000  l 12
2
D’où l = 192 000 (Ventes de Décembre)

 l = a +(n-1)r

Page 33
  192000  60000  (12  1)r d’où r = 12 000
 Montant des ventes réalisées lors du dernier mois
correspondant au point mort :

ln = a + (n-1)r

ln = 60 000 + (n-1)12 000

ln = 48 000 + 12 000 n

 Recherche du nombre de mois « n » correspondant au

point mort :

Sn 
a  l n
2

D’où 816000 
48000  12000n  60000n
2
1 632 000 = 108 000 n + 12 000 n2
1632 = 108 n + 12 n2
136 = 9 n + n2

Ce qui donne : n2 + 9n – 136 = 0

∆ = b2 – 4 ac = (9)2 – (4)(- 136) ∆ = 625

  625    25

x  b   x  9  25
   
x 2a x 2
Le point mort aura lieu le 31 Août :

Page 34
Vérification :

l8 = 60 000 + (8-1) 12 000 = 144 000

S8 
a  l n
2
S8 
60000  1440008
2
S8 = 816 000

Page 35