La méthode des coûts complets retient une seule ventilation des charges de la comptabilité analytique

d’exploitation : Charges directes et charges indirectes. Ainsi les calculs effectués en coûts complets sont rarement
suffisants pour prendre certaines décisions de gestion (abandon de produit, modification des prix…) du fait de :
- La prise en compte de charges indirectes : leur imputation aux coûts de revient s’effectue selon des
modalités plus ou moins arbitraires ;
- La prise en compte de charges fixes : la décision d’abandonner une activité aura pour effet de modifier la
répartition d’une partie de ces charges entre les activités restantes, affectant ainsi leur profitabilité.
Ainsi vaut-il mieux recourir à des méthodes de calcul de coûts partiels qui n’intègrent qu’une part bien définie
des charges totales, plutôt que de calculer des coûts complets.
Les différentes méthodes de calcul des coûts partiels permettent de déterminer des marges qui mesurent la
contribution de chaque produit ou de chaque activité à absorber les charges communes et à former le résultat
global. Ces méthodes améliorent la prise de décision et l'analyse de la rentabilité. Les éléments de calcul des coûts
partiels, des marges, des coûts communs et du résultat se présentent dans un tableau. La structure de ce tableau
diffère selon la méthode appliquée.
Exemple introductif : Un restaurant qui serve des repas à prix fixe : 40 DH, a enregistré les charges suivantes
durant le mois de mai et juin 2022.

Charges Mai Juin

Achats consommés 50.000 75.000
Charges de personnel 30.000 30.000
Autres charges externes 8.000 12.000
Impôts et taxes 13.000 18.000
Dotations aux amortissements 5.000 5.000
Repas servis 3.000 5.000

Question : Que constatez-vous ?

Réponse : Voir le cahier de texte.

I. La méthode des coûts variables :

L’un des objectifs de la méthode des coûts variables est de calculer et d’analyser des marges surcoûts variables
par produit ou par activité afin d’en mesurer la performance. Cette méthode est pertinente lorsque les coûts fixes
sont faibles.
1. Le coût variable :
Le coût variable est calculé par produit, par activité et pour l’ensemble de l’activité. Chaque coût variable est
composé exclusivement de charges variables.

Coût variable = Charges variables directes + Charges variables indirectes

2. La marge sur coût variable :

La marge sur coût variable est calculée par produit, par activité et pour l’ensemble de l’activité. Elle mesure la
performance d'un produit ou d’une activité, sa contribution à l'absorption des coûts fixes et à la formation du
résultat. Elle représente, pour chaque produit, le manque à gagner qui résulterait de son abandon au niveau
global de l'entreprise.

Marge sur coût variable = Chiffre d’affaires + Coût variable

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La marge sur coût variable est proportionnelle au chiffre d’affaires. Il est donc utile de calculer le taux de marge
sur coût variable.
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3. Le coût fixe :
Le coût fixe est constitué de l’ensemble des charges fixes qui s‘obtient par différence entre le total des charges
et les charges variables.
Les charges fixes ne sont pas réparties par produit ou par activité ; elles sont traitées en bloc au niveau de
l’activité globale de l’entreprise.
4. Le résultat courant :
Le résultat courant de l’entreprise s’obtient par différence entre la somme des marges sur coût variable et le coût
fixe.

Résultat = (Chiffre d’affaires x Taux de marge sur coût variable) – Coût fixe

La méthode des coûts variables ne permet pas de connaître le résultat par produit ou par activité, contrairement
à la méthode des coûts complets, puisque les coûts fixes ne sont pas répartis.
5. Le tableau d’exploitation différentiel :
Les éléments de calcul des coûts variables, des marges sur coûts variables, des coûts fixes et du résultat courant
se présentent dans un tableau intitulé tableau d’exploitation différentiel ou compte de résultat différentiel.
Ce tableau s’établit à partir des quantités vendues, et non à partir des quantités produites, pour l’entreprise de
production et ni à partir des quantités achetées pour l’entreprise commerciale.

Coût variable des matières premières consommées = Coût d’achat variable + Variation des stocks

Coût variable de production des produits vendus = Coût variable de production + Production stockée

Coût variable de production des marchandises vendus = Coût d’achat variable + Variation des stocks

Sa structure est la suivante :

Produit ou Produit ou Produit ou Pour

Eléments Activité A Activité B Activité C l’entreprise
Montant % Montant % Montant % Montant %
Chiffre d’affaires
- Coût variable
= Marge sur coût variable
- Coût fixe
= Résultat courant

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  Exemple 1 : Une entreprise fabrique et commercialise deux produits (A et B). Les éléments suivants vous
sont communiqués :

Eléments Produit A Produit B

Ventes 800.000 1.200.000
Charges variables de production et de distribution 248.000 535.000
Charges fixes 366.000

 Travail à faire : Etablir le tableau de résultat différentiel.

 Solution : Voir le cahier de texte.

6. Intérêts et limites de la méthode des coûts variables :

La méthode est simple et permet de :
- Connaître la contribution de chaque produit à la couverture des charges fixes ;
- Savoir s’il faut abandonner ou non la commercialisation d’un produit ;
- Savoir s’il faut accepter ou non une commande supplémentaire ;
- Choisir les produits à promouvoir (ceux à plus forte marge) ;
- Mesurer le risque d’une activité (Chapitre3).
Cependant, la méthode comporte des limites :
- Attention aux décisions hâtives d’abandon d’un produit. En pratique, ce n’est pas toujours possible
(produits complémentaires, capacités de production spécifiques…) ;
- Les charges fixes peuvent prendre de l’importance dans certaines entreprises (logistique, gestion de la
qualité, administration des ventes, par exemple). Dans cette méthode, elles sont traitées comme une
« masse » unique. Qu’en est-il de l’analyse?
- A long terme, les décisions stratégiques telles que les nouveaux investissements se répercutent sur les
charges fixes (dites de structure). L’analyse par la méthode des coûts variables est donc valable
uniquement à court terme.

II. La méthode des coûts spécifiques :

La méthode des coûts spécifiques, encore appelée méthode des coûts variables évolués, distingue les charges
selon deux critères : variables ou fixes, directes ou indirectes.
Elle permet de calculer et d’analyser des marges sur coûts spécifiques par produit ou par activité. La méthode
des coûts spécifiques permet d’affiner la méthode des coûts variables.
1. Le coût spécifique :
Le coût spécifique est calculé par produit, par activité et pour l’ensemble de l’activité. Chaque coût spécifique est
composé du coût variable et du coût fixe direct.

Coût spécifique = Coût variable + Coût fixe direct

2. La marge sur coût spécifique :

La marge sur coût spécifique est calculée par produit, par activité et pour l’ensemble de l’activité. Elle permet :
- D’estimer l’indice des frais fixes spécifiques sur le résultat global ;
- D'analyser la contribution de chaque produit ou activité à la couverture des charges fixes communes ;
- D'affiner la prise de décision relative à l'abandon d'un produit.

Marge sur coût spécifique = Marge sur coût variable – Coût fixe spécifique

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3. Le coût fixe indirect :

Le coût fixe indirect est constitué de l’ensemble des charges fixes communes qu’il n’est pas pertinent de répartir.
Elles doivent être traitées en bloc au niveau de l’activité globale de l’entreprise.
4. Le résultat courant :
Le résultat courant de l’entreprise s’obtient par différence entre la somme des marges sur coût spécifique et le
coût fixe indirect.

Résultat = (Chiffre d’affaires x Taux de marge sur coût spécifique) – Coût fixe indirect

La méthode des coûts spécifiques ne permet pas de connaître le résultat par produit ou par activité,
contrairement à la méthode des coûts complets, puisque les coûts fixes indirects ne sont pas répartis.
5. Le compte d’exploitation analytique en coûts spécifiques :
Les éléments de calcul des coûts spécifiques, des marges sur coûts spécifiques, des coûts fixes communs et du
résultat courant se présentent dans un tableau intitulé compte d’exploitation analytique en coûts spécifiques.
Le tableau s’établit à partir des quantités vendues.
Sa structure est la suivante :

Produit ou Produit ou Produit ou Pour

Eléments Activité A Activité B Activité C l’entreprise
Montant % Montant % Montant % Montant %
Chiffre d’affaires
- Coût variable
= Marge sur coût variable
- Coûts fixes spécifiques
= Marge sur coût spécifique
- Coûts fixes indirects
= Résultat courant

 Exemple 2 :
Une société fabrique deux produits Z et T. L'analyse des coûts complets fait ressortir une perte de 25 000 DH sur
le produit T pour la période. À partir des données fournies, l'entreprise doit prendre une décision relative à
l’abandon du produit.

Eléments Produit Z Produit T

Ventes 700.000 420.000
Charges variables de production et de distribution des produits vendus 385.000 325.000
Coûts fixes spécifiques 90.000 80.000
Charges fixes indirects 130.000

 Travail à faire : Etablir le compte d’exploitation analytique en coûts spécifiques et évaluer la pertinence
de la décision relative à l’abandon du produit.
 Solution : Voir le cahier de texte.

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 7. Intérêts et limites de la méthode des coûts spécifiques :
Les intérêts de la méthode sont les suivants :
- Elle est plus précise que la méthode des coûts variables en intégrant les charges fixes spécifiques ;
- Elle permet ainsi une meilleure décision quant à l’abandon ou non d’un produit grâce au calcul de
contribution de chaque produit à la couverture des charges fixes communes.
Toutefois, précisons pour le dernier point, qu’avant d’abandonner un produit, il faudrait réfléchir à la stratégie
adoptée (est-ce que les produits sont complémentaires? quelle est l’image de marque du produit ?), s’assurer que
la production ne peut être augmentée (est-ce que les contraintes de production sont saturées?) et que les
débouchés sont insuffisants.

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