RÉPUBLIQUE TUNISIENNE

MINISTÈRE DE L'ENSEIGNEMENT SUPÉRIEUR

ET DE LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE

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CERTIFICAT D’ÉTUDES SUPERIEURES DE REVISION COMPTABLE

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SESSION DE SEPTEMBRE 2022
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EPREUVE DE

COMPTABILITE

Durée : 4 heures

Le sujet se présente sous la forme de DEUX parties indépendantes :

Première partie : 12 points Page 2
Deuxième partie : 8 points Page 5

Notes :
1. Aucun document n’est autorisé.
2. Matériel autorisé : une calculatrice de poche à fonctionnement autonome, sans imprimante et
sans aucun moyen de transmission, à l’exclusion de tout autre élément matériel.
3. Le sujet comporte 9 pages (y compris la page de garde).
4. Il vous est demandé de vérifier que le sujet est complet dès sa mise à votre disposition.

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 Première partie

Les états financiers individuels des deux sociétés anonymes « SHM » et « SFY » sont élaborés et
présentés conformément aux IFRS complètes. L’exercice comptable pour ces deux sociétés
coïncide avec l’année civile et leur monnaie fonctionnelle et de présentation des états financiers est
le dinar tunisien (TND).
On vous présente les trois dossiers indépendants suivants, concernant ces deux sociétés afin de les
examiner attentivement et d’effectuer les travaux demandés conformément aux prescriptions des
IFRS applicables dans les circonstances sans tenir compte des impôts et taxes (les calculs sont à
arrondir au dinar le plus proche).

Dossier n° 1

Le 31/12/2020, la société « SHM » dispose d’un bâtiment administratif acquis depuis 10 ans pour
4.500.000 TND et amorti linéairement sur 30 ans. Le 01/01/2021, la société vend à un crédit
bailleur ce bâtiment et le reprend en location. La location est une location simple qui ne comporte
pas d’option et qui est sans coût direct. Elle est consentie pour une période de 10 ans.
Le bâtiment est vendu pour 4.500.000 TND alors que sa juste valeur est de 3.750.000 TND. La
juste valeur du bâtiment dans 10 ans est estimée à 2.500.000 TND. Les loyers annuels sont de
360.000 TND.

Dossier n° 2

La société « SHM » a pour objet la production en série et l’exportation de deux produits P1 et P2 à

base d’aluminium. Ces deux produits sont fabriqués simultanément à partir d’une seule matière
première et dans le cadre d’un cycle de production commun. Cependant et afin de répondre aux
nouvelles exigences du marché, le produit P2 reçoit un traitement supplémentaire avant qu’il ne soit
vendable. Ces deux produits sont écoulés sur le marché européen.

Vous disposez des informations suivantes :

1) Au cours de l’exercice 2021, la société a procédé à l’achat de 12.000 tonnes de matières
premières au prix de 7.500 TDN la tonne. Dans ce cadre, elle a engagé les coûts supplémentaires
suivants :

Eléments Montants
(exprimés en TND)
Frais directs d’approvisionnement 3.000.000
Frais indirects d’approvisionnement 4.000.000
Coûts de stockage des matières premières 3.000.000
Coûts d’emprunt (contracté pour l’approvisionnement) 5.000.000

Le stock initial de matières premières est de 3.000 tonnes à 7.000 TND la tonne. La consommation
de matières premières, au cours de l’exercice 2021, s’est limitée à 10.000 tonnes.
Au 31/12/2021, le coût de remplacement des matières premières est de 7.000 TND la tonne.

2) Les frais généraux de production variables s’élèvent à 20.000.000 TND et les frais généraux de
production fixes sont de 30.000.000 TND.

3) Les coûts additionnels encourus pour achever le produit P2 s’élèvent à 6.000.000 TND.

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4) Les déchets non vendables occasionnés par la transformation de la matière première dans le
cadre du cycle de production commun nécessitent des coûts d’enlèvement de 4.000.000 TND.

5) Les détails suivants concernent les deux produits P1 et P2 et sont relatifs à l’exercice 2021:
Produit P1 Produit P2
Quantités réelles produites 600.000 unités 200.000 unités
Quantités normales de 750.000 unités 250.000 unités
production
Quantité vendues 480.000 unités 160.000 unités
Prix de vente 52 euros/unité 65 euros/unité
Frais de distribution 10% du prix de vente 10% du prix de vente
Stock initial nul nul

La parité de l’euro (€) contre le dinar (TND) se présente ainsi :

Moyenne de 2021 31/12/2021

1 euro 3,270 dinars 3,300 dinars

6) Le 01/10/2021, la société « SHM » a conclu avec une société espagnole un marché ferme et non
révisable pour la livraison, au 31/03/2022, de 100.000 unités du produit P2 au prix unitaire de 60
euros. Tous les articles en stock au 31/12/2021 sont destinés à satisfaire ce contrat conclu. La
quantité complémentaire nécessaire est produite au cours du premier trimestre 2022.

Dossier n° 3

Pour faire face à la demande croissante du transport maritime entre Sfax et Kerkenah, la société
« SFY » a conclu, le 01/01/2019, avec l’Etat représenté par le ministère du transport, un contrat de
concession de service. Ce contrat porte sur la fourniture et l’exploitation de deux bacs express
(Battah) pour le transport des véhicules et des passagers. La durée du contrat est de 9 ans.

Toute l’année 2019 était consacrée à la fourniture et à la mise en fonctionnement des deux bacs par
la société « SFY ». L’entrée en exploitation a eu lieu le 01/01/2020.

La société « SFY » est tenue, jusqu’à la fin de la concession, de maintenir les deux bacs en bon état.
Elle ne prévoit pas d’effectuer des réparations majeures au cours de la période d’exploitation. A
l’expiration de la concession, les deux bacs seront transférés gratuitement à l’Etat.

La juste valeur de chaque bac au 31/12/2019 est de 35.000.000 TND.

En contrepartie des dépenses qu’il s’engage à faire en exécution du contrat de concession et en

rémunération des services qu’il rend aux usagers, le concessionnaire (la société « SFY ») est
autorisé à percevoir les montants tarifaires fixés par le concédant (le ministère du transport).
Ainsi, la société « SFY » dispose du droit de vendre les tickets de transport aux tarifs et dans les
conditions fixés par le ministère du transport.

L’Etat représenté par le ministère du transport garantit à la société « SFY » un chiffre d’affaires
annuel minimum de 10.000.000 TND

L’Etat a le droit de contrôler à tout moment la bonne exécution du service par la société « SFY »
qui doit à son tour répondre à sa demande d'information concernant les données de l’exploitation.

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Elle doit respecter tous les règlements concernant la protection de l’environnement et en tenir
compte.
La société « SFY » (concessionnaire) est tenue d’assurer la continuité de l’exploitation du service
public qui lui est confié indépendamment de tout litige résultant de sa relation contractuelle avec le
Concédant.

Les chiffres d’affaires réellement réalisés au cours des années 2020 et 2021 s’élèvent
respectivement à 7.000.000 TND et 12.000.000 TND.

Les charges d’exploitation (hors amortissements des deux bacs) relatives aux exercices 2020 et
2021 sont respectivement de 1.000.000 TND et de 1.100.000 TND.

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 Deuxième partie

La société "Materna Aliments" (M) est une société anonyme de droit tunisien opérant dans le secteur
des industries agro-alimentaires. Elle est assujettie totalement à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).
Dans le cadre d’une stratégie de diversification, elle détient des participations directes et indirectes dans
les sociétés suivantes implantées en Tunisie :

 La société "Alpha Signal" (A) : Société anonyme spécialisée dans la construction en charpente
métallique ;
 La société "Best Capital" (B) : Société anonyme agréée dans l’intermédiation en bourse ;
 La société "Carpediem" (C) : Société à responsabilité limitée spécialisée dans le développement
informatique ;
 La société "Delta Conseil" (D) : Société anonyme ayant pour activité la supervision et le
contrôle des chantiers ;
 La société "Ethena Assets" (E) : Société anonyme agréée en tant que société de gestion
d’organismes de placement collectif (OPC).

Au 31/12/2021, les liens de participation de la société "M" avec les autres sociétés susvisées vous sont
présentés dans l’organigramme figurant en annexe 1.

Conformément aux dispositions de l’article 14 de la loi n°2020-46 du 23 décembre 2020 portant loi
de finances pour l'année 2021, les sociétés "M", "A", "B", "C", "D" et "E" sont soumises à l’impôt
sur les sociétés (IS) au taux de droit commun de 15% à partir de l’exercice clos le 31/12/2021. Elles
étaient toutes soumises à l’IS au taux de droit commun de 25% avant cet exercice.

Lesdites sociétés sont, en outre, soumises à la contribution sociale de solidarité (CSS) à partir de
l’exercice clos le 31/12/20181.

Les sociétés "M", "A", "B", "C", "D" et "E" préparent, annuellement, leurs états financiers
individuels conformément au système comptable des entreprises en vigueur en Tunisie. En sa
qualité de société mère, la société "M" prépare, aussi, des états financiers consolidés conformément
au référentiel comptable précité. Elle utilise deux journaux pour les travaux de consolidation :

- Un journal de consolidation pour les comptes de bilan ;

- Un journal de consolidation pour les comptes de résultat.

Les opérations réalisées au sein du groupe figurent en annexe 2.

Vous êtes nouvellement recruté(e) au sein d’un cabinet d’expertise comptable en qualité
d’assistant(e) chargé(e) d’accompagner le service consolidation relevant de la direction financière
de la société "M" à préparer les états financiers consolidés du groupe au titre de l’exercice clos le
31/12/2021.

1
La CSS est égale à la différence entre l'IS dû selon les taux prévus par la législation en vigueur majorés d'un point et
l'IS dû selon lesdits taux sans la majoration d'un point.

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 Annexe 1 : Organigramme des liens de participation

80%

25%
45%
20%

B 15% C

75%
15% 25%

D E

N.B. :

- Les pourcentages représentent la fraction détenue du capital.

- Les actions émises par les sociétés anonymes "M", "A", "B", "D" et "E" sont des actions à
droite de vote simple.
- Le reliquat du capital de la société "D" est détenu, essentiellement, par messieurs Adnène et
Oussama respectivement à hauteur de 45% et 14%.

Annexe 2 : Opérations intra-groupe

1. Construction d’une usine en charpente métallique :

La société "M" a conclu, en septembre 2020, un contrat avec la société "A" portant construction
d’une usine en charpente métallique pour un prix ferme et non révisable de 3.300.000 DT hors TVA
de 19%. La construction de l’usine sera étalée sur 26 mois.

Depuis le démarrage des travaux, un seul décompte a été établi par le maître d’œuvre (société "A")
le 01/12/2021 et se détaille comme suit :

Travaux (HT) 800.000 DT

TVA (19%) 152.000 DT
Montant TTC 952.000 DT
Retenue de garantie (10%) - 95.200 DT
Net à payer 856.800 DT

Ce décompte a été payé en totalité le 31/01/2022 par chèque tiré sur le maître de l’ouvrage (Société
"M").

Les données relatives aux coûts prévisionnels et aux coûts réels engagés par la société "A" au titre
de ce contrat se présentent comme suit :

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 Libellé 2020 2021 2022 Total
Coût prévisionnel par année (HT) 610.000 DT 1.277.000 DT 513.000 DT 2.400.000 DT
Non encore
Coût encouru par année (HT) 720.000 DT 1.320.000 DT
déterminé

Pour la comptabilisation de ses revenus, la société "A" calcule son degré d’avancement en fonction
de l’évolution de ses coûts encourus.

Le contrôle et la supervision des travaux du chantier ont été confiés par le maître de l’ouvrage à la
société "D". En contrepartie de ses prestations rendues, la société "D" facture à la société "M" le
nombre d’heures passées par les ingénieurs conseils affectés sur site sur la base d’un tarif horaire
convenu d’un commun accord à 100 DT hors TVA. Le coût horaire d’un ingénieur conseil est
estimé, par les services comptables de la société "D", à 40 DT hors TVA.

Les feuilles de temps (Time-sheets) tenues par les services techniques de la société "D", font état
d’un nombre d’heures cumulé passé par les ingénieurs-conseils sur le chantier de construction de
l’usine de 160 heures au 31/12/2021 dont 40 heures se rapportent à l’année 2020.

Selon les rapports de visites périodiques communiqués par la société "D" à la société "M", le degré
d’avancement des travaux estimé sur la base de données techniques était de 28% au 31/12/2020 et
de 80% au 31/12/2021. (Ce degré d’avancement sert de base à la comptabilisation des constructions
en cours chez la société "M").

2. Coûts de transaction liés à l’émission d’un emprunt obligataire :

Pour financer ses investissements d’extension, la société "M" a émis, le 01/07/2021, par appel
public à l’épargne, un emprunt obligataire de 10.000.000 DT aux conditions suivantes :

 Durée : 5 ans ;
 Nombre d’obligations émises : 100.000
 Valeur nominale (VN) : 100 DT ;
 Valeur d’émission (VE) : 100 DT ;
 Valeur de remboursement (VR) : 100 DT
 Taux d’intérêt nominal (ou facial) : 9 % ;
 Coupon annuel (intérêt) payable à terme échu le 30 juin de chaque année à compter du
30/06/2022 ;
 Mode de remboursement : in fine ;

L’élaboration du prospectus d’émission ainsi que le placement de l’emprunt obligataire auprès des
souscripteurs ont été réalisés par l’entremise de la société "B". En contrepartie de ses prestations, la
société "B" a facturé à la société "M", en 2021, la somme de 200.000 DT hors TVA comptabilisée
parmi les revenus de l’exercice en question.

Les cadres de la société "B" impliqués directement dans l’élaboration du prospectus et le placement de
l’emprunt obligataire susvisé n’ont perçu aucune rémunération supplémentaire, par rapport à leurs
salaires, au titre de ce travail.

La totalité des obligations émises ont été souscrites par les SICAV de la place (sociétés hors groupe).

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 Travail à faire

Première partie 12 points

Dossier n° 1 : (3 points)

Question unique/ Présenter tous les traitements comptables relatifs à l’exercice 2021 chez la
société « SHM ».

Dossier n° 2 : (5 points)

1) Déterminer les coûts des stocks de matières premières et de chacun des produits P1 et P2 au
31/12/2021, sachant que la société « SHM » utilise la méthode des coûts moyens pondérés pour
l’évaluation des stocks. (Argumenter la réponse)

2) Analyser et présenter les traitements comptables relatifs au marché ferme conclu avec la société
espagnole, ainsi qu’à tous les stocks au 31/12/2021 (matières premières, produits P1 et P2).

Dossier n° 3 : (4 points)

Question unique/ Présenter le traitement comptable applicable à ce contrat de concession de

service chez la société « SFY », tout en passant les écritures comptables relatives aux exercices
2019, 2020 et 2021, en utilisant un taux d’actualisation financière de 7%.

Deuxième partie 08 points

1) A partir des informations fournies dans l’annexe 1, et en se basant uniquement sur le

pourcentage de contrôle, on vous demande de présenter le périmètre de consolidation du groupe
"M" sous la forme d’un tableau faisant apparaître :

a. Le pourcentage de contrôle,
b. Le type d’influence,
c. La méthode de consolidation applicable le cas échéant,
d. Le pourcentage d’intérêt revenant aux actionnaires de la société "M"

2) A partir des informations fournies dans l’annexe 2, et en considérant que les opérations y
figurant ont été correctement comptabilisées dans les états financiers individuels de chacune des
sociétés concernées et que le cumul des comptes des entités intégrées globalement ainsi que la
mise en équivalence des entreprises associées ont été opérés en consolidation, on vous demande
de passer, au 31/12/2021, les écritures relatives au processus d’élimination des opérations
réciproques, et ce, en adoptant la démarche suivante :
a. Justifier le traitement à opérer.

b. Détailler les calculs.

c. Enregistrer les écritures dans les journaux de consolidation (en distinguant les opérations
affectant le bilan de celles affectant les comptes de résultat).

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N.B. :
- La fiscalité différée sera traitée conformément à la norme internationale d’information
financière "IAS 12- Impôts sur le résultat".

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