RFG 147 0021

La normalisation comptable internationale
Origine, pratiques et enjeux

Peter Walton
Dans Revue française de gestion 2003/6 (no 147), pages 21 à 32
Éditions Lavoisier
ISSN 0338-4551
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C O M P TA B I L I T É
PAR PETER WALTON
La normalisation
comptable
internationale
Origine, pratiques et enjeux

La normalisation comptable
L
e champ de l’information financière et la ques-
internationale est depuis
tion de sa normalisation ont connu des boule-
plusieurs années une
question d’actualité.
versements de fortune au cours des cinq der-
Cet article s’intéresse à nières années. La chenille, assez chétive, de
l’histoire, aux enjeux, aux l’International Accounting Standards Committee
aspects formels et plus (IASC), entourée de nombreux ennemis, s’est méta-
informels du processus de
morphosée en l’International Accounting Standards
normalisation. L’origine du
normalisateur international,
Board (IASB), régulateur aux couleurs vives disposé à
la procédure établie pour jouer un rôle prédominant. En effet, l’Union euro-
l’élaboration des normes péenne espère que l’IASB puisse l’aider à construire un
internationales ainsi que marché financier unique, et d’autres y voient l’ultime
les contraintes et espoir de restaurer la crédibilité de l’information finan-
préoccupations pesant
cière, après les événements désastreux qui se sont pro-
sur ce processus et
susceptibles d’influencer
duits aux États-Unis.
les futures normes sont L’IASB est assez différent de l’IASC, tant par son
analysées dans cet article. poids vis-à-vis des gouvernements et des entreprises,
que par son processus de normalisation. L’IASB tra-
verse encore, toutefois, sa période de lune de miel
(peut-être l’intervention surprenante de Jacques Chirac
22 Revue française de gestion
en juillet 2003 en marque-t-elle la fin ?1). Wales – ICAEW) ont lancé le projet dans
Il reste à savoir si l’IASB pourra produire les coulisses du congrès mondial de la
des normes fiables et si les commissions de comptabilité en octobre 1972, et ont réussi
surveillance pourront exiger un respect à établir Londres comme le siège du nor-
uniforme de ces normes. Cet article ana- malisateur.
lyse la normalisation internationale Benson, dans son autobiographe, explique
d’abord en étudiant son évolution histo- que cette initiative constitue l’évolution
rique, puis en explicitant le processus de naturelle d’un comité qu’il avait créé en
normalisation et enfin, en en discutant les 1964 (Accountants’ International Study
interfaces avec l’Union européenne. Group) pour faciliter les échanges tech-
niques entre les États-Unis, le Canada et la
1. L’IASC et les origines Grande Bretagne, suite à la demande
de la normalisation comptable d’autres pays. Ce fut d’ailleurs l’explication
internationale donnée au conseil de l’ICAEW lors d’une
Bien que divers comptes rendus des ori- demande d’approbation et de financement
gines de l’IASC aient été écrits (e.g. Ben- du projet en janvier 1973. Bocqueraz et
son, 1989 ; Brennan, 1979), ceux-ci n’ont Walton (1999) constatent que cette explica-
été, jusqu’à présent, que des références en tion est devenue l’histoire officielle de la
passant dans des ouvrages d’une plus naissance de l’IASC, mais des entretiens
grande envergure, et aucune analyse des 27 inédits (avec entre autres Douglas Morpeth)
années d’histoire de cette institution n’a et les commentaires d’un ancien président

jamais été publiée (bien que Stephen Zeff et de l’American Institute of Certified Public
Cees Camffermann soient maintenant en Accountants (Olson, 1982) font émerger
train d’en préparer une). Fondamentale- d’autres influences.
ment, l’IASC a commencé sa vie en juin Selon Morpeth, ce serait lui qui, dans une
1973 sous la forme d’un comité commun conversation téléphonique avec Benson
entre organisations professionnelles de pendant le congrès, aurait soulevé la ques-
l’audit et de la comptabilité issues de neuf tion de la création d’un normalisateur inter-
pays (comprenant, notamment, les États- national (à l’époque Morpeth était aussi
Unis, la France, l’Allemagne et la Grande- vice-président de l’organe de normalisation
Bretagne). Son premier président fut Henry en Grande-Bretagne) et qui aurait présidé
Benson, un Anglais, petit-fils de l’un des les premières réunions avec ses collègues
quatre frères Cooper, dont le cabinet est américains et canadiens. Olson, pour sa
l’un des constituant de l’actuel Pricewate- part, note que les Anglais s’inquiétaient des
rhouseCoopers. Lord Benson et Douglas conséquences négatives pour la comptabi-
Morpeth (à l’époque président de l’Institute lité britannique de la quatrième directive
of Chartered Accountants of England and européenne, dont la première version avait
1. Jacques Chirac a écrit à Romano Prodi, président de la Commission européenne, pour lui demander de ne pas
approuver les normes internationales sur les instruments financiers, et de revoir la place de la Commission dans le
processus de normalisation.
La normalisation comptable internationale 23
été publiée en 1972 et qui prenait modèle l’IASC l’écriture des normes proprement
sur l’Aktiengesetz de 1966 régissant le dite, et l’IFAC a signé avec l’IASC des
droit de sociétés en Allemagne. Olson a « engagements mutuels », par lesquels
pensé qu’un normalisateur international l’IFAC obtenait un rôle plus important dans
pourrait peut-être faire contrepoids à l’har- le gouvernement de l’IASC (surtout dans la
monisation européenne alors à l’œuvre. nomination des membres du board), mais
Dans ses premiers jours l’IASC a bénéficié, qui consacraient l’indépendance de l’IASC
comme peut-être l’IASB aujourd’hui, d’une (Cairns, 1996). Néanmoins, les normes dif-
période de grâce : les organisations qui fusées à l’époque étaient peu robustes, et
l’entouraient étaient bienveillantes et n’étaient pratiquement pas appliquées. Les
l’IASC s’occupait de questions techniques modalités de préparation des normes en
sans que cela ne prête à controverse. Au fil affectaient la qualité. En effet, chaque
du temps, toutefois, il est apparu clairement norme était d’abord préparée par un sous-
qu’aucun des pays membres n’avait l’inten- comité constitué sur la base du volontariat,
tion d’appliquer formellement les normes et devait ensuite être soumise à l’approba-
sur son territoire, alors que des organisation du board de l’IASC dont les effectifs
tions concurrentes commençaient d’ailleurs allaient toujours croissant. Pour parvenir à
à entrer en jeu. L’Organisation des nations une majorité de voix suffisante, les normes
Unies (ONU) et l’Organisation pour la devaient souvent, en définitive, comporter
coopération économique et le développe- plusieurs options concurrentes.
ment (OCDE) ont toutes deux créé des À cette époque, les normes internationales

groupes de travail sur la publication d’in- servaient de modèle pour les normalisateurs
formations financières internationales. La de pays en voie de développement, et c’était
souveraineté de l’IASC se trouvait égale- là la seule utilisation effective qui en était
ment menacée par l’International Federa- faite. Bien qu’ils ne les aient pas directe-
tion of Accountants (IFAC), créé en 1977 ment adoptées, des pays tels que la Malai-
pour remplacer le comité (International sie ou le Kenya se sont inspirés des normes
Coordinating Committee of the Public de l’IASC pour développer leurs normes
Accounting Profession) qui anciennement nationales. Cette utilisation s’est depuis lar-
s’occupait de la coordination de la profes- gement répandue, ce qui constitue en fait un
sion sur le plan international et de l’organi- problème pour la crédibilité du nouvel
sation du congrès tous les cinq ans. Certains IASB. Quand l’IASB procède à la mise à
membres de l’IFAC (en particulier les jour d’une norme, les pays qui ont
États-Unis) trouvaient que l’IASC aurait emprunté la norme d’origine (et qui annon-
plutôt dû être un sous-comité sous l’égide cent généralement que leurs normes corres-
de l’IFAC et non une organisation indépen- pondent aux normes internationales) pren-
dante comportant pratiquement les mêmes nent-ils toujours le soin de la modifier ? Il
membres que l’IFAC. se peut que l’adéquation entre certaines
Au cours des années 1980, l’IASC a réglé normes nationales et le référentiel interna-
certains de ses problèmes politiques. tional dont elles se réclament soit en pra-
L’ONU et l’OCDE ont accepté de laisser à tique quelque peu problématique.
Au milieu des années 1980, les normes mande cotée à New York. Il est possible
internationales (IAS) semblaient donc que l’intérêt manifesté pour les normes
manquer d’objectifs et de principes direc- internationales par les Américains, qui dis-
teurs clairs pour structurer leur contenu, posaient d’une influence très forte dans
mais une nouvelle étape allait débuter l’OICV, était en fait motivé par la volonté
dans la vie de l’organisation. En effet, d’attirer des entreprises européennes vers
l’IASC allait conclure un accord avec les bourses américaines. L’arrivée de
l’Organisation internationale des commis- Daimler avait changé la donne, la recon-
sions de valeurs (OICV), par lequel le naissance des normes IAS, qui n’était
normalisateur acceptait de revoir ses qu’un moyen, ne semblant plus indispen-
normes afin qu’elles puissent devenir le sable pour permettre la réalisation de l’ob-
cadre de référence mondialement reconnu jectif poursuivi.
pour la présentation de l’information Finalement, l’IASC a survécu à cet échec,
financière publiée par les entreprises et sous un nouveau secrétaire général les
recherchant une cotation sur plusieurs relations avec l’OICV ont redémarré. Lors
places boursières. L’OICV voulait unifor- du congrès annuel de l’OICV à Paris en
miser les règles de cotation des entre- 1995, les deux organisations ont conclu un
prises dans les pays autres que leur pays deuxième accord et lancé un deuxième
d’origine, ou règles de cotation secon- programme de révision des normes inter-
daire. Pour la première fois dans son his- nationales. Ce nouveau programme ne
toire, l’IASC disposait ainsi d’un but spé- proposait pas la seule amélioration des

cifique pour orienter ses décisions et d’un normes existantes, mais aussi la promulga-
rôle direct dans une structure réglemen- tion de normes nouvelles traitant de sujets
taire. De plus, avec le soutien de l’OICV, tels que les provisions, la dépréciation per-
l’IASC pouvait devenir le normalisateur manente et, bien entendu, les instruments
dominant au niveau mondial. financiers (pour lesquels le normalisateur
Le partenariat avec l’OICV s’est concrétisé international fait véritablement figure de
par un projet d’amendements et d’amélio- Sisyphe).
rations, dont l’objectif consistait à suppri- Durant la période 1995-2000, qui allait être
mer les choix de politique comptable et à en fait la phase finale de la vie de l’IASC,
diminuer la flexibilité des normes. Le pro- une grande polémique s’est fait jour concer-
jet a certes rencontré des difficultés, mais a nant la normalisation internationale. Cer-
toutefois abouti en 1993, date à laquelle, à tains, surtout les dirigeants d’entreprises
la grande déception de l’IASC, la gamme internationales, prétendaient que le travail
de normes élaborée a été rejetée par de l’IASC n’était pas nécessaire, qu’il suf-
l’OICV. L’argument officiel faisait état de fisait d’utiliser les normes américaines.
la persistance d’un manque de rigueur dans Cependant, un tel argument était politique-
les normes révisées. Certains ont toutefois ment inacceptable : en aucun cas l’Union
remarqué (voir Walton, 2002a) que la européenne n’accepterait de reconnaître les
société allemande Daimler-Benz était normes d’un autre pays (pour autant nom-
entrée en bourse aux États-Unis en 1993, breux étaient ceux qui proféraient alors le
devenant ainsi la première entreprise alle- contraire).
Il existait néanmoins un concurrent pos- 2. L’IASB, affirmation d’une nouvelle

sible à l’IASC, le soi-disant « G4 + 1 ». Ce instance de normalisation
groupe, composé en réalité de cinq (et non
La prise de décision fut très difficile et les
quatre) normalisateurs anglophones avec
consultations nombreuses, y compris avec
l’IASC comme observateur, a commencé à
la Securities and Exchange Commission
se réunir régulièrement au début des
(SEC) aux États-Unis. Un petit comité de
années 1990. À la différence de l’IASC
normalisateurs expérimentés, une variante
(constitué de représentants des organisa-
donc du modèle G4 + 1, est la structure qui
tions professionnelles de la comptabilité),
en a finalement émergé. D’ailleurs, quand,
le G4 + 1 était un comité de normalisateurs
par la suite, les membres du nouveau
(le Canada, l’Australie, la Nouvelle
board ont été nommés, une grande partie
Zélande, les États-Unis et la Grande-Bre-
d’entre eux avait participé aux travaux du
tagne) disposant d’un cadre conceptuel
G4 + 1.
commun. Leur objectif était de préparer
L’OICV a voté finalement en mai 2000 (par
des textes sur des sujets techniques – par
coïncidence à Sydney, ville ou en octobre
exemple, le projet de norme actuel de
1972 Morpeth et Benson avaient eu l’idée
l’IASB en ce qui concerne les options
de créer l’IASC) l’acceptation des normes
d’achat d’actions a été calé sur un projet
IAS, mais avec quelques réserves. Cepen-
du G4 + 1. L’OICV avait donc la possibi-
dant, cette approbation si longtemps atten-
lité de faire appel à ce groupe.
due a immédiatement été occultée par la
En effet, dans le même temps, la structure

décision de la Commission européenne,
future du normalisateur international était
annoncée en juin 2000, d’adopter les
le sujet d’un débat intense au sein de
normes IAS pour les sociétés européennes
l’IASC. Un sous-comité, dont l’un des
cotées en bourse. Les membres de l’IASC,
membres était Georges Barthès de Ruy-
réunis à Edimbourg en juillet 2000, ont voté
ther, ancien président en France du
l’abandon de l’ancienne structure de
Conseil national de la comptabilité, devait
l’IASC pour la remplacer par une fondation
proposer une nouvelle structure. L’alter-
privée, basée dans l’État du Delaware aux
native était entre un comité, davantage
États-Unis. La fondation est gérée par des
représentatif des pays susceptibles d’utili-
trustees et est présidée par Paul Volcker,
ser les normes, et une petite cellule de
ancien président de la Federal Reserve
normalisateurs spécialisés, sans lien avec
Bank (et plus récemment engagé dans un
les « clients » de l’IASC. Pour certains,
tentative de sauvetage d’Arthur Andersen).
une grande organisation aurait du mal à
Les trustees ont le devoir de trouver les
prendre des décisions cohérentes, mais il
quelque 15 millions d’euros annuels néces-
n’était pas moins vrai que les pays clients
saires au financement de l’IASB et de nom-
auraient du mal à accepter des normes
mer les 14 personnalités membres du board
sans pouvoir participer au processus (la
(dont 12 à temps complet) chargées d’écrire
lettre de Jacques Chirac du 4 juillet 2003
les normes.
en témoigne !)
La nouvelle structure a souhaité que le
board entretienne des relations étroites
avec les principaux normalisateurs teurs ont pu cerner son mode opératoire et
nationaux. Certains membres du board ont ses préoccupations. Ainsi, l’IASB dispose
donc le devoir de rester en relation suivie d’un processus officiel pour élaborer une
avec un normalisateur national, les pays norme (due process), mais il est maintenant
concernés étant les États-Unis, le Canada, clair qu’en parallèle viennent s’y ajouter
la Grande-Bretagne, la France, l’Alle- des processus officieux. De même, alors
magne, l’Australie et le Japon. La nouvelle que le board est doté d’un cadre conceptuel
structure comporte également un conseil de officiel qui le guide dans l’élaboration de
50 membres, le Standards Advisory Coun- ses normes, il est évident au vu des débats
cil (SAC), qui se réunit trois fois par an et qui ont eu lieu que d’autres paramètres sont
qui permet des échanges avec d’autres nor- pris en compte lorsqu’il s’agit de prendre
malisateurs, des entreprises, des organisa- des décisions. Dans la dernière partie du
tions professionnelles, notamment. Dans présent article il sera question du mode de
ses derniers jours, l’IASC comportait un fonctionnement de l’IASB, qu’il soit ou
comité chargé de l’interprétation des non officiel.
normes. Ce comité, renommé International L’IASB reste basé à Londres, comme le
Financial Reporting Interpretations Com- fut l’IASC, et sa langue de communica-
mittee (IFRIC) continue son travail, y com- tion demeure l’anglais. Seuls quatre
pris désormais un rôle de liaison avec les membres du board sur quatorze ne sont
commissions de bourse et les comités d’ur- pas de langue maternelle anglaise, et la
gence des normalisateurs nationaux. majeure partie de l’équipe technique (the

Une nuance a été introduite dans les objec- staff) est anglophone, même si les
tifs de l’IASB. Dans la Préface à l’Interna- membres de cette équipe sont ressortis-
tional Financial Reporting Standards2, est sants d’un grand nombre de pays. En
indiqué un objectif de convergence vers une théorie, tout comme le Financial Accoun-
gamme globale de normes comptables de ting Standards Board (FASB) américain
haute qualité. Alors que l’IASC essayait de sur lequel il est modelé, l’IASB tient ses
construire des normes modèles pour encou- séances de normalisation en public, bien
rager l’harmonisation, il semble que l’IASB qu’il ferme parfois les portes de ses
souhaite établir une position commune avec réunions pour traiter de questions admi-
d’autres normalisateurs, ce qui peut éven- nistratives. Sur la base des commentaires
tuellement l’obliger à abandonner certaines formulés dans les réunions ouvertes par
de ses propres positions existantes. les membres du board et de l’équipe tech-
nique, il semble en fait que discussion et
3. Les pratiques de l’IASB élaboration des normes se déroulent en
L’IASB a commencé son travail il y a plus dehors des réunions publiques (off line, tel
de deux ans et, par conséquent, les observa- que l’indique le jargon de l’IASB).
2. L’IASB continue à se référer aux anciennes normes de l’IASC sous l’appellation « International Accounting
Standards » (IAS), comme auparavant, mais ses propres normes sont dénommées « International Financial
Reporting Standards » (IFRS) qui est aussi le terme générique retenu par l’IASB pour désigner toutes les normes
internationales.
Évidemment, seule la partie publique des plus complexes) est laissé pour que des
débats peut être analysée. réactions puissent se manifester. L’équipe
Les dossiers débattus par le board sont en technique analyse alors les commentaires
grande partie préparés par les membres de reçus et apporte ses conclusions que le
l’équipe technique. L’IASB peut recourir à board discutera durant les séances ouvertes.
des comités externes pour consultation, ce Jusqu’à présent, la position de l’équipe
qu’il a fait pour son projet concernant les technique veut que les commentaires qui
contrats d’assurance ou pour celui traitant concernent des arguments déjà considérés
de la comptabilité des PME, mais ses sta- par le board au cours du processus d’élabo-
tuts ne l’y obligent pas. En principe, le ration soient rejetés, seuls les commentaires
mécanisme du processus officiel d’élabora- qui soulèvent des aspects non traités jus-
tion d’une norme veut qu’après que le qu’alors pouvant susciter un amendement à
board s’est mis d’accord pour inscrire un la proposition. Cependant, les tables rondes
projet à son ordre du jour, des membres de qui furent tenues en mars 2003 sur la comp-
l’équipe technique soient désignés pour tabilisation des instruments financiers ont
rédiger les documents établissant les ques- conduit le board à reconsidérer des déci-
tions à traiter. Ces documents sont lus et sions précédentes.
discutés par les membres du board lors des Après discussion, une version finale de la
réunions publiques, de même que par cha- norme est préparée et soumise au vote et, si
cun d’eux, à titre individuel, en dehors de elle est approuvée, la norme est publiée. Le
ces réunions. Lorsque l’équipe technique vote lui-même ne s’effectue pas en séance

estime que les discussions préalables ont ouverte. En principe, les changements sus-
été suffisantes, elle rédige une proposition ceptibles d’être introduits à ce stade ne peu-
de norme qui est alors discutée par le board vent concerner que des questions soulevées
en réunion. par le public. Si le board lui-même souhaite
À l’issue de ce processus, le board parvient modifier sa position, il se doit de publier
à une version qui est soumise à un vote for- une nouvelle proposition.
mel. Huit voix favorables (sur quatorze) La procédure présentée ci-dessus s’ap-
sont nécessaires pour qu’elle soit publiée. plique lorsque l’IASB traite d’une question
Les membres du board qui lui sont hostiles indépendamment de tout partenaire. Cepen-
ont la possibilité de publier leur avis néga- dant, comme l’IASB considère que son
tif (dissenting opinion) et les raisons pour mandat de convergence internationale vers
lesquelles ils s’y opposent. Selon les pra- une comptabilité de haute qualité est basé
tiques du FASB, la proposition inclut égale- sur un travail de projets avec les organismes
ment un « relevé de conclusions » (basis for nationaux de normalisation comptable avec
conclusions) par lequel l’équipe technique lesquels il maintient une liaison perma-
expose la logique suivie par le board dans nente, un certain nombre de projets se
ses décisions. déroulent avec la participation d’un ou plu-
La proposition de norme (exposure draft, sieurs pays. Ainsi l’IASB a travaillé en
appelé en France exposé-sondage,) est étroite collaboration avec la France sur la
publiée et un délai d’au moins deux mois norme qui traite de la première application
(trois ou quatre mois pour des questions des IFRS, avec le Royaume-Uni sur le pro-
jet de rapport sur la performance financière besoins respectifs des participants. Il s’agit
et avec les État-Unis sur les comptes conso- donc d’une normalisation par compromis
lidés et la prise en compte des produits. social. Une caractéristique de l’approche
Tout en appliquant la même procédure for- consensuelle est que les normes s’ajoutent
melle, l’équipe technique de l’IASB tra- de manière incrémentale, sans toujours
vaille en étroite collaboration avec celle du tenir compte de l’ensemble des règles pré-
pays concerné. Cette dernière peut aussi cédentes, et peuvent avec le temps s’avérer
participer aux réunions de l’IASB, en per- manquer de logique. L’approche adoptée
sonne ou par téléphone. L’IASB et l’orga- par l’ancien IASC a pu faire l’objet de cri-
nisme de normalisation étrangère s’infor- tiques similaires.
ment de leurs propositions respectives et Le nouvel IASB s’est engagé à écrire des
les projets sont discutés en détail durant les normes qui soient cohérentes avec le cadre
réunions (qui ont lieu trois fois par an) de conceptuel. Ainsi, des observateurs ont pu
tous les organismes nationaux de normali- remarqué que certains membres de l’IASB
sation qui sont en liaison permanente avec adoptent une interprétation très fidèle du
le board. On peut distinguer un travail cadre. Par exemple, Walton (2002c) rap-
commun, comme celui avec la France sur porte que Jim Leisenring, auparavant
la première application des IFRS, qui membre du FASB pendant dix ans, a
débouche sur une norme IFRS, et un tra- déclaré que le principe déterminant devant
vail comme celui avec les États-Unis sur être suivi pour établir les normes est que
les comptes consolidés qui mène à une les éléments d’actif et de passif doivent être

norme nationale ainsi qu’à une norme évalués au bilan à leur juste valeur, tout
internationale. Dans le deuxième cas, le changement dans ces valeurs d’une clôture
déroulement du processus semble donc en à l’autre devant être signifié dans le compte
pratique susciter un certain nombre de de résultat. De manière générale, les discus-
points de divergence. sions du board font fréquemment référence
au cadre conceptuel et toute tentative de la
4. Les contraintes du processus part d’un commentateur de structurer une
de normalisation argumentation en dehors de ce cadre sera
Les décisions prises par le board sont déter- vraisemblablement vouée à l’échec.
minées par un certain nombre de para- La deuxième contrainte concerne la conver-
mètres. gence. Il est établi que la convergence sur
En premier lieu, le processus relève d’un des normes de grande qualité est l’objectif
cadre conceptuel sur les rapports financiers principal de l’IASB (voir la Préface aux
(celui de l’IASB pour la préparation des IFRS) et même si en théorie, cela signifie
états financiers). Selon Hoarau (1995), une convergence sur des normes à partir de
cette démarche diffère de l’approche fran- n’importe quelle juridiction, en réalité la
çaise. Dans cette dernière, des groupes convergence vers le référentiel GAAP amé-
d’intérêt, face à une question qui les ricain est la priorité. L’IASB et le FASB ont
concerne tous, vont discuter d’une question signé un document en 2002 (dit accord de
technique particulière et parvenir à une Norwalk) après une réunion commune des
conclusion consensuelle tenant compte des deux boards au quartier général de la FASB
dans le Connecticut. Ce document a établi porte quel sujet, la norme la plus récente
que tous deux aborderaient la convergence soit adoptée, quel qu’en soit le board d’ori-
par différents moyens, tels qu’un projet de gine, en partant du principe que la dernière
convergence à court terme pour réviser les norme représente la meilleure position.
normes existantes ou la poursuite de projets L’IASB est ainsi en train de corriger ses
communs dans des domaines, tels que l’in- règles pour les comptes consolidés afin de
formation en matière de performance finan- se conformer, plus au moins, aux normes
cière ou la prise en compte des produits. 141 et 142 du FASB, alors que le FASB a
Le principe de convergence avec les États- publié la proposition de l’IASB sur la
Unis reconnaît explicitement que les socié- comptabilisation des stock-options avec
tés étrangères cotées dans ce pays répu- l’intention de procéder à une modification
gnent à établir « l’état de réconciliation des règles américaines. Les forces relatives
20F », par lequel elles doivent expliquer les du FASB et de l’IASB ont probablement
écarts entre profits et capitaux propres éva- subi l’impact des scandales américains. Il
lués selon les règles domestiques et ceux est cependant trop tôt pour dire ce qu’il
obtenus par application des règles améri- adviendra du processus de convergence.
caines (voir Bay et Bruns, 2003). La Secu- Un mot-clé dans les discussions du board
rities and Exchange Commission (SEC) (Walton, 2002b) est la cohérence (consis-
aux États-Unis n’a pas levé cette exigence, tency). L’analyse des débats indique claire-
bien que l’OICV ait reconnu les normes ment que les membres souhaitent la cohé-
IFRS pour l’élaboration des états financiers rence des normes a) avec le cadre

des sociétés cotées sur plusieurs places conceptuel de l’IASB, et b) en interne avec
boursières. En pratique la convergence a les autres normes de l’IASB, et c) si pos-
pour objectif d’éliminer les principales dif- sible avec les normes américaines. Ceci est
férences susceptibles de se produire lors de difficile à réaliser, mais c’est une des moti-
l’élaboration de cette réconciliation. Cette vations du projet d’amélioration des
orientation a reçue le soutien politique de la normes, initié en 2001 qui, en changeant un
Commission européenne ainsi que celui de nombre important d’anciennes normes de
la SEC. Le chef de la comptabilité en exer- l’IASC, vise à améliorer la logique interne
cice de la SEC a déclaré, lors de la confé- de ce cadre et à lever les obstacles à la
rence annuelle des sociétés américaines convergence.
soumises au contrôle de la SEC qui s’est La volonté de cohérence est en elle-même
tenue en décembre 2002, qu’elles devaient contrainte par la nécessité de rédiger des
se préparer à des changements dans les normes qui n’offrent pas aux préparateurs
règles américaines en vue de faciliter la de comptes la possibilité d’écart ou de
convergence. marge de manœuvre, et qui soient suscep-
Bien que, selon certains commentateurs, la tibles d’être appliquées concrètement. Au
convergence soit un euphémisme destiné à sein des débats techniques, les représen-
masquer une mise en conformité avec les tants au board de préparateurs de comptes
règles américaines, les choses sont plus (c’est-à-dire : Harry Schmid, précédem-
complexes en pratique. Les deux boards se ment chez Nestlé, Hans-Georg Bruns, pré-
sont mis d’accord pour que, face à n’im- cédemment chez Daimler-Chrysler, et Tom
Jones, précédemment chez Citicorp) se ministres. Philippe Danjou, responsable des

retrouvent souvent à débattre du coût et de affaires comptables à la Commission des
l’impossibilité de fournir des mesures tan- opérations de Bourse (COB) a évoqué cette
dis que les analystes (Tony Cope, Bob Gar- éventualité de modifier une norme comme
nett) et d’autres insistent sur la nécessité de un équivalent de bombe nucléaire. La ten-
fournir des informations aux marchés et tative de la part du Président Jacques Chirac
cherchent à bloquer les possibilités de en juillet 2003 de faire pression sur la Com-
manipulation des états financiers. En pra- mission européenne pour modifier la norme
tique, il s’avère que les règles de précaution sur les instruments financiers a représenté le
contre les abus dominent l’application pure premier signe des difficultés susceptibles de
et simple du cadre conceptuel. se présenter en Europe.
Comme la Commission européenne n’a
5. Le rôle de l’Europe aucune voix directe dans les procédures de
Le soutien européen à l’IASB a constitué un l’IASB, elle n’a aucun moyen de discuter
élément fondamental pour favoriser une du contenu des normes en préparation. À
position dominante de ce normalisateur et il défaut d’interagir avec l’IASB, la Commis-
se peut que le processus par lequel l’Europe sion travaille avec un organisme du secteur
adopte des normes particulières s’avère un privé qui est financé par des groupes de lob-
élément primordial dans les processus de bying européens, l’European Financial
l’IASB. La réglementation de l’Union euro- Reporting Advisory Group (EFRAG).
péenne imposant l’utilisation des IFRS par L’EFRAG a été mis en place par la Fédéra-

les sociétés cotées exige aussi que les IFRS tion des experts-comptables européens et
soient approuvées dans le cadre d’un pro- d’autres groupes d’intérêt pour échanger
cessus connu sous le nom de avec l’IASB et fournir à la Commission des
« comitologie » : un comité de représentants évaluations du contenu des normes.
permanents des États membres, l’Accoun- Le groupe de travail de l’EFRAG,
ting Regulatory Committee (ARC) doit pro- dénommé Technical Expert Group (TEG),
céder à un vote formel sur chaque norme est composé de onze personnes issues
pour qu’elle soit annexée aux statuts euro- d’États membres de l’Union européenne.
péens et ait force de loi dans l’Union euro- Le TEG se réunit deux jours par mois pour
péenne. En théorie, l’ARC peut modifier les débattre des questions à l’ordre du jour au
normes dans le cadre de ce processus et le sein de l’IASB et pour y apporter des com-
Parlement européen dispose lui aussi d’un mentaires. Le TEG est en liaison avec tous
droit de commentaire sur les normes lors- les normalisateurs européens et essaie de
qu’elles sont proposées à l’ARC. Le sys- coordonner tous les apports européens
tème européen pourrait donc offrir des auprès de l’IASB. Tom Jones, le vice-prési-
moyens de pression sur l’IASB, quoique dent de l’IASB et Kevin Stevenson, direc-
l’ARC soit censé indiquer uniquement si, teur des opérations techniques à l’IASB
selon lui, la norme est conforme à la légis- traitent directement avec le TEG au titre de
lation européenne, la Commission pouvant, l’IASB, bien que la France, l’Allemagne et
quant à elle, si elle n’approuve pas la déci- le Royaume-Uni aient également leurs
sion de l’ARC, s’en remettre au Conseil des propres membres de liaison au sein de
l’IASB ( Gilbert Gélard, Hans-Georg Bruns des deux membres du board à temps partiel
et Geoffrey Whittington, respectivement). (John Smith) est partenaire dans un des
Tous les États membres européens ne dis- « Big Four » et les réseaux sont également
posent pas de mécanismes de surveillance présents dans l’IFRIC, mais loin d’y être
boursière, tels que la COB, notamment majoritaires. Chacun des réseaux dispose
pour le contrôle des états financiers des d’une unité technique spéciale, appelée le
sociétés cotées. Une fois que les IFRS « bureau IAS », qui observe de très près
seront en vigueur en Europe, le contrôle de l’activité de l’IASB et répond aux questions
conformité sera effectué par les régulateurs des clients concernant l’application des
des pays concernés. Ceci signifie que cer- IFRS. Les spécialistes IFRS se rencontrent
tains pays devront faire évoluer leurs sys- régulièrement pour comparer leurs posi-
tèmes actuels, mais aussi qu’il est néces- tions et coopérer sur des projets communs.
saire de mettre en place une coordination Tous ont également participé à au moins
étroite entre les régulateurs sur des ques- une rencontre avec le board. De plus,
tions telles que l’interprétation et l’applica- l’équipe technique du board sollicite par-
tion des IFRS. En 2002, les États membres fois des commentaires sur les propositions
ont créé le Committee of European Securi- durant les périodes de rédaction et les
ties Regulators (CESR) dont la tâche est de bureaux IAS sont sollicités pour contrôler
coordonner l’action réglementaire. Le l’existence éventuelle d’un « défaut fatal »
CESR s’appuie sur deux sous-comités qui dans les propositions de normes – travail
s’occupent de différents aspects de l’infor- que réalise également l’IFRIC.

mation financière publiée par les sociétés
cotées. L’un d’eux, présidé par Philippe CONCLUSION
Danjou, traitera des questions concernant la
préparation des états financiers et travaillera Il est impossible de prévoir si les relations
étroitement avec l’International Financial entre l’Union européenne et l’IASB survi-
Reporting Interpretations Committee vront à l’application des IFRS en Europe.
(IFRIC) sur l’interprétation et l’application Les entreprises européennes, et surtout les
des normes. L’objectif de parvenir à la banques et les assureurs, vont devoir faire
publication d’informations financières face à des règles comptables qu’ils n’appré-
comparables pour toutes les sociétés cotées cient guère, et à un nouveau système très
en Europe serait évidemment compromis si éloigné de leurs anciennes habitudes. Les
l’application des normes était traitée diffé- modes de communication ayant existé des
remment dans chacun des États membres. décennies durant au niveau national entre le
La question de l’interprétation des normes régulateur et les réglementés n’auront plus
est d’importance en ce qui concerne les cours. Il reste à savoir si les entreprises
grands groupes d’audit, la mise en place des européennes pourront ou non exercer une
IFRS représentant une ouverture commer- influence sur les IFRS.
ciale majeure pour les plus grands réseaux Au niveau de chaque entreprise, les respon-
internationaux (les Big Four). Il n’existe sables de la comptabilité et les commis-
pas de mécanismes de consultation officiels saires aux comptes doivent apprendre les
entre ces cabinets et l’IASB. Cependant, un nouvelles règles ainsi qu’une nouvelle
façon de faire. Le besoin de formation sera leurs comptes consolidés et même, éven-
donc grand. Il faut bien comprendre, égale- tuellement, pour les comptes sociaux. Il est
ment, qu’un board à plein temps est désor- probable que les petites et moyennes entre-
mais en place pour élaborer et améliorer les prises ne se satisferont pas à long terme
normes en vigueur d’une façon permanente, d’un système national à deux vitesses. Aux
ce qui va conduire à une situation où les États-Unis, seules 16 000 entreprises sont
normes seront régulièrement appelées à obligées de suivre les normes du FASB,
changer. mais la vaste majorité des entreprises non
Ces questions sont d’autant plus impor- cotées applique également ces normes, soit
tantes que, dans plusieurs pays, il semble pour des questions de standing, soit parce
que les entreprises non cotées veuillent que leurs banquiers l’exigent. Préparons-
elles aussi utiliser les IFRS, au moins pour nous donc pour dix ans de changements !
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