Seuil de signification et risque d'audit Session 1.

SESSION 1.3 :
LE SEUIL DE SIGNIFICATION ET LE RISQUED’AUDIT

Aperçu de la session

La norme ISA 320 stipule que : « l’objectif d’un audit d’états financiers est de permettre
à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis,
dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable
applicable. Le caractère significatif doit être pris en compte lorsque l’auditeur :

(a) détermine la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit;

(b) évalue l’effet des anomalies ».

De plus, la norme ISA 200 stipule que : « l’auditeur doit planifier et effectuer l’audit
pour réduire le risque d’audit à un niveau faible acceptable répondant aux objectifs d’un
audit ».

Ainsi, la planification d’une mission d’audit financier nécessite la prise de décisions

préliminaires quant à la détermination du seuil de signification (importance relative) et
au risque d’audit.

À ce stade, l’auditeur doit établir et déterminer les deux paramètres primordiaux qui ont
une incidence clé sur la stratégie d’audit, à savoir, le seuil de signification et le risque
d’audit.

Objectif de la session

L’objectif de la présente session sera de :

- familiariser les participants avec les concepts de seuil de signification et du risque

d’audit ;
- les amener à être capables de déterminer le seuil de signification ;
- leur donner des directives sur ce qui constituerait une anomalie significative et sur la
manière dont le caractère significatif est pris en considération par les auditeurs.

Plan de la session

Le plan de la session se présente comme suit :

- le seuil de signification ;
- le risque d’audit ;

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-1

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

- la relation entre le seuil de signification, les risques et les éléments probants.

I. LE SEUIL DE SIGNIFICATION

A. Définition

En audit financier, le caractère significatif (ou seuil de signification) traite de

l’importance relative des informations issues des états financiers pour les décisions
économiques que les utilisateurs prennent sur la base de ces états financiers.

Le concept de « caractère significatif » (ou seuil de signification) reconnaît que certaines

questions, qu’elles soient considérées, prises individuellement ou en cumulé, sont
importantes pour les personnes qui prennent une décision économique sur la base des
états financiers. Cela pourrait inclure des décisions telles qu’investir dans une entité,
l’acheter, réaliser des affaires avec elle, ou lui prêter de l'argent.

Quand une anomalie (ou le cumul des anomalies) est suffisamment significative pour
changer ou influencer la décision d'une personne informée, on peut considérer qu’une
anomalie significative s’est produite. En dessous de ce seuil, l’anomalie est considérée
comme non significative.

Par exemple, s'il est établi que la décision d'un groupe d'utilisateurs des états financiers
serait influencée par une anomalie de 1000 000 FCFA dans les états financiers, l'auditeur
planifiera la mission pour détecter toute anomalie excédent ce montant, ou bien le cumul
des petites anomalies qui pourrait dépasser ce montant.

Le caractère significatif est souvent expliqué, dans les référentiels comptables, comme
suit :

- les anomalies, y compris les omissions, sont considérées comme significatives,

prises individuellement ou en cumulé, lorsqu’on peut raisonnablement s'attendre
à ce qu’elles influencent les décisions économiques que prennent les utilisateurs
sur la base des états financiers ;
- les jugements relatifs au caractère significatif sont effectués à la lumière des
circonstances et sont affectés par la taille ou la nature d'une anomalie, ou la
combinaison de ces deux facteurs ;
- les jugements relatifs aux questions qui sont importantes pour les utilisateurs des
états financiers sont basés sur une prise en considération des besoins communs
en informations financières des utilisateurs en tant que groupe. L'effet possible

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-2

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

des anomalies sur des utilisateurs individuels, dont les besoins peuvent varier
considérablement, n'est pas pris en considération.

Il est important de noter que le caractère significatif est déterminé par l’auditeur en se
basant sur sa perception des besoins des utilisateurs. Dans l’application de son jugement
professionnel, il est raisonnable pour l'auditeur de présumer que les utilisateurs :

- ont une connaissance raisonnable des affaires, des activités économiques, de la

comptabilité et ont une bonne volonté d'étudier les informations des états
financiers avec une diligence raisonnable ;
- comprennent que les états financiers sont établis et audités compte tenu du niveau
du seuil de signification ;
- reconnaissent les incertitudes inhérentes à la mesure des montants basés sur les
estimations, les jugements et la prise en considération des événements futurs ;
- prennent les décisions économiques raisonnables sur la base des informations
figurant dans les états financiers.

Quant aux anomalies, elles peuvent résulter de plusieurs facteurs et être basées sur les
éléments suivants :

- la taille : les valeurs monétaires en cause (quantitatif) ;

- la nature du poste (qualitatif) ;
- les circonstances qui ont entouré les faits.

Ainsi, les anomalies typiques pourraient être les suivantes :

- les erreurs ou fraudes lors de la préparation des états financiers ;

- les dérogations au référentiel comptable ;
- les fraudes des employés ;
- les erreurs de la direction de l’entité;
- les fraudes de la direction de l’entité;
- les préparations d'estimations comptables imprécises ou inappropriées ;
- les descriptions inappropriées ou incomplètes des principes et méthodes
comptables et des notes relatives aux informations à fournir dans les états
financiers.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-3

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

De façon générale, le seuil de signification doit être considéré comme une notion relative
plutôt qu’une notion absolue. Ainsi, le niveau du caractère significatif (ou seuil de
signification) n'est pas un chiffre absolu. Il représente une zone grise entre ce qui n’est
pas très probablement significatif et ce qui est fort probablement significatif. En
conséquence, l’évaluation de ce qui est significatif est toujours une question de jugement
professionnel. Dans certaines situations, un point nettement inférieur au seuil de
signification peut être jugé comme étant significatif en fonction de la nature du poste ou
des circonstances liées à l’anomalie. Enfin, une série d’éléments non significatifs
pourrait bien devenir significative lorsque lesdits éléments sont regroupés ensemble.

A titre d’illustration, une erreur d’un montant donné peut être importante pour une petite
entité en fonction de son budget, tandis que le même montant peut être dérisoire pour une
grande structure. De même, une erreur d’un montant donné peut être importante pour une
entreprise de petite taille au regard de son chiffre d’affaires, tandis que le même montant
peut être considéré comme dérisoire pour une entreprise de grande taille.

Lorsque l’auditeur exprime une opinion positive sur les états financiers, cela signifie que
ces états ne renferment pas d’erreurs importantes ou significatives. Aussi, l’auditeur doit-
il mentionner dans son rapport les informations importantes, parce que pertinentes et
utiles pour la prise de décision par les différents destinataires et utilisateurs des états
financiers audités.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-4

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

B. Facteurs de détermination du seuil d’importance

Les facteurs généralement pris en compte pour la détermination du seuil de signification

sont :

- la nature des inexactitudes ou des opérations concernées ou de celle des

erreurs relevées lors des audits antérieurs ;
- la valeur de l’opération : les dépenses supérieures ou égales à 1000.000 F
peuvent être considérées comme importantes dans un audit donné). Ce montant
peut résulter d’un rapport avec une base référentielle comme le total d’une
rubrique budgétaire ou le total des dépenses, etc. ;
- le contexte de gestion au cours l’année auditée : l’environnement économique
national et/ou international peut influencer un élément particulier ;
- les attentes des utilisateurs : les besoins et exigences des destinataires des
rapports d’audit ou des états financiers peuvent souvent être pris en compte pour
déterminer le seuil de signification ; il convient dès lors que l’auditeur se
préoccupe de tels besoins ou attentes.

Il faut noter que des facteurs qualitatifs peuvent également influer sur le seuil de
signification. En effet, certains types d’inexactitudes sont probablement de plus grande
importance que les autres pour quelques utilisateurs même si les montants en cause sont
identiques. Ainsi l’on considère généralement les montants impliquant la fraude ou un
acte illégal comme plus important que les erreurs involontaires d’un montant égal. De ce
point de vue, les fraudes et les actes illégaux reflètent une absence d’honnêteté ou de
fiabilité de la direction ou des autres personnes impliquées.

De plus, dans certains cas, des anomalies de valeurs relativement peu élevées pourraient
avoir des incidences significatives sur les états financiers. Par exemple, un paiement
illégal d'un montant négligeable ou le non-respect d'une exigence réglementaire peuvent
être significatifs s'il existe une éventualité qu’un tel paiement, ou que ce non-respect,
entraînent d’importants passifs éventuels, ou des pertes d’actifs et des pertes de revenus
significatives.

L’ISSAI 1320 relatif à la détermination du seuil de signification pour la réalisation des

travaux, précise que lors de la planification de l’audit, le seuil de signification dans le
secteur public dépend d’aspects aussi bien quantitatifs que qualitatifs.

Dans le secteur public, les seuils de signification pour les flux de transactions, les soldes
de comptes et les informations à fournir peuvent être fixés à des niveaux moins élevés
que ceux qui résulteraient de l’application des diligences requises par la norme ISA.
Comme indiqué aux paragraphes 5,7 de la norme ISSAI 1350 ; cela peut être dû à

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-5

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

diverses raisons, parmi lesquelles le contexte de la question, ou encore la nature et les

caractéristiques des systèmes et des entités concernés.

En outre, la législation ou le mandat d’audit peuvent prévoir l’application de certaines

procédures. Il peut par exemple s’agir de tests portant sur les salaires des membres des
ministères régis par la loi et sur des paiements sensibles tels ceux liés aux frais de voyage
et de représentation de hauts fonctionnaires. Dans les rares cas où les auditeurs du
secteur public souhaitent détecter toutes les anomalies de ce type, ils effectuent des tests
sur l’ensemble des opérations correspondantes.

Lorsque les auditeurs du secteur public s’expriment sur l’efficacité des contrôles ou le
respect des dispositions législatives et réglementaires, ils doivent tenir compte de la
nécessité de fixer un seuil de signification pour ces objectifs en plus de celui fixé pour les
états financiers.

Par exemple, lorsqu’il s’exprime sur l’efficacité des contrôles, l’auditeur peut utiliser un
critère de référence fondé sur le pourcentage d’opérations ou de montants en unité
monétaire de l’échantillon pour déterminer le seuil de signification en vue de l’évaluation
des écarts en matière de contrôle.

Le paragraphe A2 de la norme ISA 300-10 sur les aspects particuliers de la détermination

de seuils de signification dans le secteur public dit que: « Lorsqu’ils déterminent si une
catégorie d’opérations spécifiques, un solde de compte particulier, des informations
particulières à fournir ou une assertion particulière faisant partie du référentiel
d’information financière, sont significatifs en raison de leur nature, les auditeurs du
secteur public tiennent compte d’aspects qualitatifs tels que:

- le contexte de la question, par exemple si elle est également liée au respect des
textes législatifs et réglementaires, ou si les dispositions législatives ou
réglementaires interdisent tout dépassement de budget, indépendamment du
montant;
- les besoins des différentes parties prenantes et l’usage qu’elles font des états
financiers la nature des opérations jugées sensibles par les utilisateurs des états
financiers;
- les attentes et l’intérêt du grand public, y compris l’importance accordée à la
question par les commissions compétentes du pouvoir législatif, par exemple une
commission des comptes publics, notamment le caractère obligatoire de
certaines informations à fournir;
- la nécessité d’une intervention du pouvoir législatif en matière de supervision et
de régulation dans un domaine particulier;

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-6

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

- le besoin d’ouverture et de transparence, par exemple s’il existe des obligations

d’informations particulières concernant les fraudes ou autre pertes ».

Le tableau ci-dessous décrit certains facteurs qualitatifs éventuels susceptibles d’influer

sur la détermination du seuil de signification.

Tableau n°1 : Facteurs qualitatifs éventuels susceptibles d’influer sur la

détermination du seuil de signification.

Facteurs qualitatifs Perception des besoins des utilisateurs.

Eventuels de Quels sont les postes des états financiers qui suscitent le
détermination du seuil plus d’intérêt ?
de signification - Tendances des rentabilités ;
- Impact des anomalies résultantes du non-respect des
conventions de prêts, des accords contractuels, des
dispositions réglementaires et des exigences
statutaires et réglementaires en matière de reporting ;
- Base de calcul des indemnités de la direction (primes,
etc.) ;
- Possibilité que les rubriques de comptes relatifs à des
pertes contiennent des erreurs ou des fraudes ;
- Passifs éventuels significatifs ;
- Volumes d'activité, complexité et homogénéité des
transactions individuelles ;
- Transactions avec les parties liées ;
- Possibilités d'actes illégaux, les violations de contrats
et les conflits d'intérêts ;
- Importance, nature, complexité et composition des
postes des états financiers ;
- Estimations, provisions ou des incertitudes qui
peuvent avoir un degré élevé de subjectivité ;
- Biais de la direction. Existe-t-il une motivation à
maximiser ou minimiser les revenus ?
- Refus continu de la direction de corriger les faiblesses
signalées dans le contrôle interne qui sont relatives
aux informations financières ;
- Difficultés et complexités comptables, ainsi que de
reporting, associées aux comptes ;
- Modifications de caractéristiques dans les comptes
intervenues depuis la période précédente (par
exemple, nouvelles complexités, subjectivités, ou
nouveaux types de transactions) ;
- Existence de compensations entre des effets
d’anomalies significatives individuelles, alors qu’elles
sont de natures différentes.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-7

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Le paragraphe A9 de la norme ISA 350 traite des points de référence appropriés pour la
détermination du seuil de signification applicable aux états financiers. Elle précise en
substance que : « pour les entités du secteur public dépositaires de montants élevés au
titre de l’actif, du total de l’actif, du total du passif, de l’actif net ou du passif net,
certaines catégories d’actifs peuvent être un point de référence approprié si elles sont
prises en compte dans les états financiers. D’autres types de références peuvent
également être utiles dans certains cas, notamment lorsque le seuil de signification est de
nature qualitative. Par exemple:

- le pourcentage d’utilisateurs ou d’entités affectés par rapport au nombre total

d’utilisateurs ou d’entités impliqué(e)s dans le programme concerné;
- les montants précédemment considérés comme significatifs par une commission
compétente du pouvoir législatif, par exemple par une commission des comptes
publics;
- les prestations versées au regard des indicateurs du coût de la vie, par exemple
l’importance pour les bénéficiaires éligibles d’indemnités mensuelles, comme les
prestations de retraite ou d’invalidité, versées dans le cadre de programmes ».

Enfin, pour déterminer le seuil de signification, l’auditeur doit aussi prendre en compte
les besoins et attentes des destinataires et des utilisateurs des états financiers et des
rapports d’audit. Il doit donc, pour chaque mission inventorier les destinataires de son
rapport d’audit et les utilisateurs des états financiers audités.

C. Mesure du seuil de signification

Le Seuil de Signification est généralement exprimée en valeur relative ; elle peut

également être quantifiée.

Exemples : 2% du total des charges prévues de l’entité ou 1.000.000 francs par rapport à
l’ensemble des charges de l’organisme.

D. Etapes de l’application du seuil de signification

L’auditeur est tenu de déterminer un seuil de signification pour chaque mission. Il en

tient compte tout au long de l’audit, surtout aux étapes d’élaboration du plan d'audit et
d’évaluation des résultats issus de l’audit.

Idéalement, un auditeur décide, dès le début d’un audit, du seuil de signification, c’est-à-
dire du niveau minimal des erreurs et irrégularités contenues dans les états financiers

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-8

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

qu’il considérera comme important. Cela inclut la fixation d’un niveau du seuil de
signification pour :

- les états financiers pris dans leur ensemble (caractère significatif global) ;
- les flux d'opérations particuliers, soldes de comptes ou les informations fournies
dans les états financiers, quand cela est nécessaire. Cela s'applique à tous les
domaines où l’on peut s’attendre à ce que des montants, inférieurs au seuil de
signification global, puissent influencer les décisions économiques des utilisateurs
qui sont prises sur la base des états financiers.

Ainsi, lors de la phase de planification, l’auditeur doit estimer le niveau préliminaire du

seuil de signification pour pouvoir déterminer l’étendue des travaux d’audit et planifier le
choix des éléments probants qu’il doit rassembler.

Par ailleurs, pour tenir compte de la possibilité de non-détection d'anomalies non

significatives dont le cumul aboutirait à un montant significatif, l’auditeur devrait fixer
un montant moins élevé que le niveau ou les niveaux du seuil de signification, pour
procéder à l’évaluation des risques et à la conception des procédures complémentaires
d’audit.

Schéma No 2 : Etapes de l’application du Seuil de Signification

Étapes de l’application de la
notion du Seuil de
Signification

Étape 1 Étape 2 Étape 3 Étape 4

Comparer l’estimation de
Effectuer une évaluation Estimer le l’inexactitude totale avec
Estimer l’inexactitude totale
préliminare du Seuil de l’estimation préliminaire ou
contenue dans une section total des inexactitudes
Signification avec l’estimation révisée du
Seuil de Signification

L’estimation préliminaire de ce seuil de signification représente le montant maximum

d’inexactitudes que peuvent contenir les états financiers sans influencer les décisions des
utilisateurs.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-9

 Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

L’estimation du seuil de signification peut porter aussi bien sur un poste donné ou un
compte déterminé que sur l’ensemble des postes ou comptes. On parlera alors du seuil de
signification d’un poste donné ou d’un compte et du seuil de signification pour la
mission d’audit. S’il évalue le montant du seuil de signification à un montant assez
faible, il doit rassembler plus d’éléments probants que lorsqu’il l’évalue à un niveau plus
élevé.

L’estimation du seuil de signification est une des plus importantes décisions que doit
prendre l’auditeur. Elle requiert un très bon jugement professionnel.

Étant donné que la détermination du niveau du caractère significatif (ou seuil de

signification) est basée sur le jugement professionnel de l’auditeur, il est important que
les considérations l’ayant impliqué soient correctement documentées lors de l’étape de la
planification de la mission. Cela inclura :

- le niveau du caractère significatif (ou seuil de signification) pour les états

financiers pris dans leur ensemble ;
- le niveau du caractère significatif (ou seuil de signification) pour des flux de
transactions particuliers, les soldes de compte, ou les informations fournies, le cas
échéant ;
- le montant ou les montants déterminés pour évaluer les risques d’anomalies
significatives et la conception des procédures d’audit complémentaires ;
- tous les changements apportés aux facteurs ci-dessus pendant le déroulement de
l'audit.

Tableau n°2 : Illustration de la décision concernant les éléments probants selon les
cycles

Cycle
Cycle des Cycle des achats Cycle des Cycle du stock d’obtention et
ventes et des et des salaires et du et de de
encaissements décaissements personnel l’entreposage remboursement
de capital
Évaluation par
l’auditeur des
inexactitudes Prévoit Prévoit
Prévoit beaucoup Prévoit peu Prévoit peu
importantes quelques beaucoup
d’inexactitudes d’inexactitudes d’inexactitudes
A prévues sans inexactitudes d’inexactitudes
avoir tenu
(élevé) (faible) (faible)
compte du (moyen) (élevé)
contrôle interne
(risque inhérent)
B Évaluation par Efficacité Efficacité Efficacité Efficacité faible Efficacité

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-10

 Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

l’auditeur de
l’efficacité du
contrôle interne à
éviter ou à moyenne supérieure supérieure moyenne
déceler des
(élevé)
erreurs (moyen) (faible) (faible) (moyen)
importantes
(risque de non-
contrôle)
Tolérance Faible tolérance
d’inexactitudes Il revient au
importantes de la Faible vérificateur de
Faible tolérance Faible tolérance Faible tolérance
part du tolérance prendre les
C
vérificateur après dispositions
(faible) (faible) (faible)
que l’audit est (faible) pour faire chuter
terminée (risque ce risque
de mission) (faible)

Les paragraphes 12, 13 et A13 de la norme ISA 320 traitent de la nécessité de modifier
les seuils de signification dans les situations où l’auditeur prend connaissance de
nouvelles informations au cours de l’audit.

L’auditeur peut être amené à modifier l’estimation préliminaire du seuil de signification

au cours de l’exécution de l’audit :

- si des facteurs pris en compte lors de l’évaluation préliminaire venaient à

changer ;
- si, après coup, l’auditeur juge que l’estimation préliminaire était trop élevée
ou trop faible.

En effet, au cours des travaux d’audit, il se peut que l'attention de l’auditeur soit portée
sur des données provenant d'autres sources que celles identifiées au départ ou sur certains
renseignements recueillis suite à l’application des procédures d’audit sélectionnées de
sorte que les informations finalement collectées diffèrent sensiblement de celles sur
lesquelles a été fondé le plan d’audit.

De tels renseignements peuvent dès lors amener l’auditeur à modifier son jugement
initial quant au seuil de signification. En pareils cas, il faut que l’auditeur réévalue la
nature, l'étendue et le calendrier d'application des procédures d’audit qu'il avait prévus en
tenant compte de sa nouvelle appréciation du seuil de signification.

E. Modalités de détermination du seuil de signification

Le seuil de signification se détermine suivant un processus comportant deux phases :

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-11

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

 une évaluation préliminaire du seuil de signification ;

 une évaluation finale de ce seuil de signification.

1. Évaluation préliminaire du seuil de signification

L’évaluation préliminaire du seuil de signification intervient à la phase de

programmation de l’audit. Ainsi dès le début de la mission, l’auditeur doit déterminer un
seuil minimal des erreurs et irrégularités qu’il considère comme important.

Ceci signifie qu’il détermine le montant maximal des erreurs et irrégularités qu’il est prêt
à tolérer parce que ce montant, à son avis, ne pourrait pas influencer sensiblement la
décision des utilisateurs ou destinataires de son rapport ou des états financiers audités.

Le seuil de signification est fixé par l’auditeur sur la base de son jugement professionnel.
Un seuil chiffré en pourcentage (ou un taux de référence) est souvent utilisé comme une
première étape de l'évaluation du caractère significatif. Les facteurs à prendre en
considération pour l'identification d'un taux de référence approprié comprennent :

 les éléments des états financiers (par exemple, les actifs, les passifs, les capitaux
propres, les revenus et les charges) ;
 les points sur lesquels l'attention des utilisateurs des états financiers de l’entité en
question tend à se concentrer (par exemple, dans le but d'évaluer les performances
financières, les utilisateurs peuvent se concentrer sur les bénéfices, les revenus, ou
sur l'actif net) ; la nature de l'entité, à quel stade de son cycle de vie elle se situe-t-
elle et dans quel secteur d’activité et dans quel environnement économique opère-
t-elle ?
 la structure du capital de l’entité et la façon dont elle est financée (par exemple, si
une entité est financée uniquement par des dettes plutôt que par des capitaux
propres, les utilisateurs peuvent choisir de mettre davantage l'accent sur les avoirs
et les créances qu’elle détient plutôt que sur ses bénéfices) ;
 la volatilité relative de l'indice de référence.

Toutefois, d’autres bases, comme un pourcentage du revenu avant impôt ou le total des
charges ou du chiffre d'affaires, pourront être plus appropriées lorsque le revenu net de
l'entité est très réduit ou très fluctuant d'une année à l’autre.

Les autres mesures, qui pourraient être utilisées dans des circonstances spécifiques,
comprennent les actifs courants, le fond de roulement net, le total des actifs, le total des
revenus, le bénéfice brut, le total des capitaux propres et les flux de trésorerie provenant
de l'exploitation.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-12

 Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Cependant, son jugement n’est pas arbitraire. Celui-ci doit être aussi objectif que
possible et s’inspirer aussi essentiellement :

- des Directives préalablement fixées par l’ISC et/ou des Directives établies par des
Associations professionnelles spécialisées en audit ou commissariat aux comptes ;
- des facteurs ayant un impact évident sur les conditions d’organisation, de
fonctionnement et de gestion de l’entité contrôlée.

Il convient de souligner que lors de la planification des travaux d'audit, l'auditeur peut
intentionnellement fixer le niveau du seuil de signification acceptable à un niveau inférieur
à celui qu’il compte utiliser pour évaluer les résultats de l'audit. Cela peut réduire la
probabilité d’anomalies non décelées et fournit à l'auditeur une marge de sécurité lors de
l'évaluation des effets des anomalies décelées au cours de l’audit.

2. Évaluation finale du seuil de signification

L’auditeur procède à l’évaluation finale du seuil de signification en procédant ainsi qu’il

suit :

- la totalisation des erreurs relevées au cours de l’audit;

- la reprise du seuil de signification suivant la base retenue ;
- l’évaluation finale du seuil de signification suivant la base initiale retenue et
selon les charges réelles ;
- la comparaison du total des erreurs relevées au seuil de signification finale.

a. Totalisation des erreurs relevées au cours de l’audit

Il s’agit d’additionner toutes les erreurs effectivement constatées sur l’échantillon

sélectionné pour l’audit d’une rubrique budgétaire, d’un compte ou des états financiers.

b. Reprise du seuil de signification suivant la base initiale retenue

Il s’agit de reprendre le seuil de signification tel qu’il avait été fixé lors de l’estimation
préliminaire.

L’évaluation par l’auditeur du caractère significatif (ou seuil de signification) peut être
différente entre le moment de la planification initiale de la mission et celui de
l’évaluation des résultats des procédures d’audit. Ceci peut résulter d’un changement de
circonstances ou de l’évolution de la connaissance de l’auditeur au fur et à mesure de la
réalisation de l’audit. Par exemple, si des procédures d’audit sont réalisées avant la fin de

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-13

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

la période, l’auditeur anticipera le résultat des opérations et la situation financière. Si le

résultat réel des opérations et la situation financière diffèrent de façon significative,
l’évaluation du caractère significatif et du risque d’audit peuvent aussi changer.

c. Evaluation finale du Seuil de Signification suivant la base initiale retenue et

selon les charges réelles

L’évaluation finale du seuil de signification sera faite à la fois sur la base des charges
réelles et selon l’arrêté des comptes finaux.

Tableau n°3 : Illustration des phases d’évaluation du seuil de signification

Base initiale retenue Seuil de signification

Phase d’évaluation Nature de En valeur En valeur
Montant
l’opération relative absolue
Evaluation préliminaire Prévision des
dépenses ou 100 000 000 2% 2 000 000
charges prévues
Evaluation finale Réalisation ou
arrêté des 95 000 000 2% 1 900 000
comptes finaux

d. Comparaison du total des erreurs relevées au seuil de signification finale

Il s’agit de :

- comparer le total des erreurs relevées au seuil de signification finale tel qu’il
a été réévalué.
- de déduire sur la base de cette comparaison, l’opinion à exprimer par
l’auditeur sur les états financiers.

L’expression de l’opinion de l’auditeur est ainsi faite en fonction du total des erreurs
relevées et de l’évaluation finale le seuil de signification.

Deux cas de figure peuvent se présenter :

- 1er cas : le total des erreurs relevées est inférieur au seuil de signification finale tel
qu’il a été réévalué.

- 2ème cas le total des erreurs relevées est supérieur au seuil de signification finale
tel qu’il a été réévalué.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-14

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Exemples :

- 1er cas : Total des erreurs relevées est inférieur au seuil de signification finale

Le total des erreurs relevées est égal à 1 000.000 francs, soit 900 .000 francs de moins
que le seuil de signification finale tel qu’il a été réévalué (1.900.000 francs - 1 000.000
francs = 900 000 francs)

On en déduit que les erreurs relevées sont inférieures au seuil de signification finale,
donc l’auditeur émet une opinion sans réserve sur les états financiers.

- 2ème cas : Total des erreurs relevées est supérieur au seuil de

signification finale

Le total des erreurs relevées est égal à 2.500.000 francs, soit 600.000 francs de plus que
le seuil de signification finale tel qu’il a été réévalué (2.500.000 francs - 1 900.000 francs
= 600.000 francs)

On en déduit que les erreurs relevées sont supérieures au seuil de signification finale,
donc l’auditeur peut émettre une opinion avec réserve sur les états financiers : après
correction des erreurs relevées, émettre une opinion sans réserve sur les états
financiers.

F. Les directives suivies pour la détermination du seuil de signification

Dans la pratique, pour l’estimation préliminaire du seuil de signification, les directives ne

fixent pas des montants précis et valables pour toutes les entités faisant l’objet d’un
audit.

Ces directives suggèrent plutôt des seuils normatifs d’importance relative déterminés sur
la base des expériences vécues à l’occasion des audits effectués dans le passé auprès de
plusieurs organismes relevant de divers secteurs d’activités.

Ainsi, sont souvent proposés à titre d’exemple les seuils d’importance relative suivants :

 organisme sans but lucratif : 0,5% à 2% des charges ;

 organisme publics : 0,5 % à 1% de l’actif net ;
 entité du secteur de l’immobilier : 1% à 3% des produits

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-15

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Les seuils d’importance relative utilisés peuvent également s’exprimer en pourcentage

de :

- du bénéfice net avant impôts : 5% à 10%

- de la marge brute : 0,5% à 5%
- des capitaux propres : 0,5% à 5% ;
- le chiffre d’affaires: de 1 à 3% ;
- les capitaux propres : de 3 à 5% ;
- les actifs : de 1 à 3%.

Exemple : 2% du total des charges prévues (100 millions de francs), soit 2% X

100.000.000 = 2 000.000 francs

Avec cet exemple, le seuil de signification est fixé à un maximum de 2 000.000 francs.

En général pour les seuils normatifs de signification, les pourcentages les plus élevés
sont utilisés pour les montants peu élevés et les pourcentages les plus faibles pour les
montants très élevés.

Toutefois, la norme ISA 320 ne prévoit pas de critères quant aux pourcentages des
revenus ou du chiffre d'affaires qui devraient être utilisés pour calculer le seuil de
signification global, parce que l'évaluation de ce qui est significatif est toujours
considérée comme une question de jugement professionnel, formé eu égard aux
circonstances.

G. Relations entre le Seuil de Signification et l’opinion de l’auditeur sur les états

financiers

Lorsque le montant des erreurs et irrégularités est peu important, c’est-à-dire inférieur au
seuil de signification, l’auditeur exprime une opinion non modifiée sur les états
financiers présentés.

Lorsque ce montant est très important, c’est-à-dire qu’il met en doute la fidélité des états
financiers, l’auditeur exprime une opinion modifiée sur lesdits états financiers.

II. LE RISQUE D’AUDIT

Selon les termes de la norme ISSAI 1300-49, « L'auditeur doit réduire le risque d'audit
à un niveau suffisamment faible pour être acceptable compte tenu des circonstances de

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-16

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

l'audit, afin d'obtenir une assurance raisonnable qui puisse servir de base à une opinion
exprimée sous une forme positive ».

A. Notion de risque d’audit

Selon La norme ISSAI 1300-50 « Le risque d'audit lors d'un audit d'états financiers
réside dans le fait que l'auditeur risque de formuler une conclusion inappropriée si les
informations afférentes au sujet considéré sont affectées par des anomalies
significatives. L'auditeur réduira ce risque à un niveau suffisamment faible pour être
acceptable compte tenu des circonstances dans lesquelles se déroule l'audit, de manière
à obtenir une assurance raisonnable pouvant servir de base à une conclusion exprimée
sous une forme positive. Pour être valable, le niveau d'assurance obtenu par l'auditeur
doit élever la confiance des utilisateurs présumés à propos des informations afférentes
au sujet considéré à un niveau qui est clairement «non sans conséquence» (c'est-à-dire
presque insignifiant) ».

Le risque en audit financier signifie en d’autres termes, que l’auditeur accepte un certain
degré d’incertitude dans la mise en œuvre des procédures d’audit.

Le risque d’audit représente ainsi la probabilité que l’auditeur atteste à la fin de sa

mission que les états financiers présentent fidèlement la situation financière et les
résultats de l’entité, alors que ceux-ci comportent des erreurs et inexactitudes importantes
susceptibles d’influencer sensiblement les décisions des utilisateurs ou destinataires de
son rapport d’audit et des états financiers audités.

Le risque d'audit contient deux éléments clés :

 le risque que les états financiers contiennent des anomalies significatives (risque
inhérent et risque lié au contrôle) ;
 le risque que l'auditeur ne détecte pas de telles anomalies (risque de non-détection
ou risque d’audit).

Pour réduire le risque d'audit à un niveau faible acceptable, l'auditeur doit :

 évaluer le risque d’anomalie significative ;

 limiter le risque de non-détection.

Ceci peut être réalisé au moyen de la mise en œuvre de procédures d’audit en réponse
aux risques évalués au niveau des états financiers, des flux de transactions, des soldes de
comptes, et au niveau des assertions.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-17

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

B. Modèle de risque d’audit

Le risque d’audit se décompose en trois types de risques, à savoir :

- le risque inhérent ;
- le risque de non- contrôle ;
- le risque de non détection.

1. Le risque inhérent

Le risque inhérent représente la possibilité que des erreurs importantes existent dans les
données financières ou dans les opérations. Le risque inhérent constitue le « potentiel »
des états financiers à contenir des erreurs importantes. Il s’apprécie avant l’évaluation du
contrôle interne. L’auditeur n’a aucun contrôle sur ce risque, il ne peut que le constater.

Si le potentiel ou la probabilité d’erreurs est élevé alors le risque inhérent est élevé. La
confiance émanent du système de contrôle interne ne peut pas réduire le risque inhérent.

L’inclusion du risque inhérent dans le modèle de risque d’audit constitue une des notions
les plus importantes de l’audit financier. Elle suppose que les auditeurs doivent s’efforcer
de prédire quelles sont les assertions et opérations spécifiques contenues dans les états
financiers pour lesquelles les irrégularités sont plus ou moins probables. Cette
information influe sur la quantité des éléments probants à recueillir et sur la façon dont
les efforts de l’auditeur pour rassembler ces derniers doivent être répartis entre les
différentes phases de l’audit.

Le risque inhérent se fonde ainsi sur les renseignements obtenus lors de l’examen
documentaire et des entrevues avec les responsables de l’entité ainsi que sur la
connaissance que l’on a de l’entité et sur les résultats des audits antérieurs.

Par exemple, les éléments suivants entrent en ligne de compte dans l’estimation du
risque inhérent :

- la nature de l’élément considéré (les liquidités, les meubles…) ;

- la situation financière et son évolution ;
- l’influence des dirigeants sur la gestion ;
- les opérations d’achat et de vente.

Le jugement professionnel de l’auditeur joue un rôle important dans la définition du

risque inhérent.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-18

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Notez également, qu’il est bon aussi d’apprécier le risque inhérent par poste aux états
financiers.

Le risque inhérent est proportionnel à la taille des éléments probants à recueillir. Ainsi,
plus il est élevé, plus il faut rassembler les éléments probants, moins il est élevé, moins il
faut rassembler les éléments probants.

↑ RI = ↑ ÉLÉMENTS PROBANTS

2. Le risque de non-contrôle

Le risque de non-contrôle est l’estimation faite par l’auditeur que le contrôle interne de
l’entité ne peut prévenir ou détecter des erreurs, inexactitudes ou irrégularités
importantes. En d’autres termes, il s’agit du risque que « le système de contrôle interne
existant ne soit pas en mesure de prévenir ou de détecter les erreurs importantes ».

Encore une fois, l’auditeur n’a aucun contrôle sur ce risque, il ne peut que le constater.
La direction de l’entité vérifiée est la seule qui a le contrôle de ce risque.

Pour bien déterminer le risque de non-contrôle, l’auditeur apprécie d’abord l’efficacité

du contrôle interne, puis arrête le risque de non-contrôle, soit à un niveau maximum
(100% ; élevé), soit à un niveau inférieur au maximum (95%, 90% et 85%.).

Ainsi, plus le contrôle interne est efficace, c’est-à-dire est apte à prévenir et détecter les
erreurs, inexactitudes et irrégularités, plus faible sera le risque de non-contrôle.
Par ailleurs, le risque de non-contrôle est proportionnel à la taille des éléments probants à
recueillir. Ainsi, si le risque de non-contrôle est élevé, les éléments probants à recueillir
seront plus nombreux.

↑ RNC = ↑ ÉLÉMENTS PROBANTS

3. Le risque de non détection

C’est le risque que l’auditeur ne détecte pas une anomalie qui existe dans une assertion et
qui pourrait être significative, soit individuellement, soit cumulée avec d’autres
anomalies.

Le niveau acceptable du risque de non-détection, pour un niveau donné de risque d'audit,

est inversement proportionnel au risque d’anomalies significatives au niveau des
assertions.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-19

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

L’auditeur identifie les assertions là où il y a des risques d'anomalies significatives et

concentre les procédures d'audit sur ces domaines. Dans la conception et l’évaluation des
résultats des procédures mises en œuvre, l'auditeur doit prendre en considération les
possibilités suivantes :

- le choix d’une mauvaise procédure d'audit ;

- la mauvaise application d’une procédure d'audit appropriée, ou ;
- la mauvaise interprétation des résultats d'une procédure d'audit.

Ce risque est celui que l’auditeur contrôle, donc il s’agit du risque avec lequel il peut
jouer.

Le risque de non-détection est inversement proportionnel à la taille des éléments

probants à recueillir. Ainsi, si ce risque est faible, l’auditeur doit rassembler davantage
d’éléments probants, et vice-versa.

↓ RND = ↑ ÉLÉMENTS PROBANTS

La présentation des trois types de risques exposés ci-dessus peut se résumer comme suit
dans le tableau ci-après :

Tableau n°4 : Caractéristiques des trois types de risques

Taille
Types de Fondement du Point Niveau des
Phase d’audit
risques risque d’application du risque éléments
probants
Connaissance
Probabilité
de l’entité : Programmation:
d’existence Bas Petite
Risque dossier examen
d’erreurs dans
inhérent permanent et documentaire et
les comptes ou Élevé Grande
dossier entrevues
dans un poste
courant
Probabilité de
Risque de Système de Bas Petite
non détection Évaluation du
non contrôle
d’erreurs par le SCI
contrôle interne (SCI) Élevé Grande
SCI
Probabilité de Comptes
Risque de Application des Bas Grande
non détection Rubriques
non procédés
d’erreurs par budgétaires
détection d’audit Élevé Petite
l’audit opérations

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-20

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

Relation entre les différents risques (les interdépendances entre les composantes du
risque d’audit)

Le modèle de risque d’audit est utilisé d’abord dans l’étape de la planification afin de
pouvoir décider de la quantité d’éléments probants à rassembler dans chaque cycle. Ce
modèle est généralement défini par l’équation suivante :

RA = RI x RNC x RND

RA : Risque d’Audit RI : risque inhérent

RNC : risque de non contrôle RND : risque de non détection

RND = RA / (RI X RNC)

Le risque d’Audit (RA), le risque inhérent (RI) et le risque de non contrôle (RNC)
influent sur la décision de l’auditeur quant à la quantité appropriée d’éléments probants à
rassembler au cours de l’audit.

Par exemple, si l’auditeur, prévoit peu d’erreurs dans un cycle et que le contrôle interne
est efficace, alors le risque de non contrôle est faible et il planifie d’effectuer peu
d’investigations et de rassembler moins d’éléments probants.

La relation entre ces risques est illustrée dans le schéma ci-dessous.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-21

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

C. Détermination du niveau de risque

Le risque d’audit est fixé par l’auditeur sur la base de son jugement professionnel en
fonction de l’appréciation faite des différents types de risques.

Toutefois, son jugement professionnel n’est pas arbitraire. Celui-ci doit être aussi
objectif que possible. A ce sujet, l’auditeur s’inspire fondamentalement des Directives
préalablement fixées par l’ISC et/ou des Directives établies par des Associations
professionnelles spécialisées en audit ou commissariat aux comptes.

Pour fixer le niveau du risque, l’auditeur devra aussi prendre en compte :

- les attentes des utilisateurs des états financiers audités et les besoins et
exigences des destinataires des rapports d’audit;
- l’environnement économique national et/ou international ayant prévalu
au cours de la gestion.

Le niveau de risque d’anomalies significativesest généralement fixé par des Directives de

l’ISC et/ou des Directives établies par des Associations professionnelles spécialisées en
audit ou commissariat aux comptes en fonction du degré d’assurance ou de confiance
qu’on veut obtenir.

Le risque d’anomalies significativesest généralement exprimé en pourcentage. Ainsi

exprimé, il s’oppose au degré de confiance, d’assurance ou de certitude sur la base
duquel l’auditeur voudrait formuler son opinion sur les états financiers audités.

Dans la pratique, les niveaux de risque d’anomalies significatives généralement utilisés

sont fixés à 5%, 10% ou 15%.

Pour les risques d’anomalies significatives de 5%, 10% ou 15%, les niveaux de
confiance ou d’assurance correspondant sont respectivement de 95%, 90% et 85%.

III. LA RELATION ENTRE LE SEUIL DE SIGNIFICATION, LES RISQUES

ET LES ÉLÉMENTS PROBANTS

En règle générale, il existe une relation entre le risque d’anomalies significatives, le seuil
de signification et les éléments probants.

Si l’une de ces composantes est modifiée, on doit également modifier au moins une de
deux autres. Par exemple :

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-22

Seuil de signification et risque d'audit Session 1.3

- si les éléments probants restent constants et qu’on diminue le Seuil de

Signification, il faut augmenter le risque toléré de la présence d’une erreur
importante non décelée ;
- si le Seuil de Signification reste constante et que l’on réduit le risque toléré,
la quantité des éléments probants requis doit alors enregistrer une
augmentation.

Seuil de signification

Éléments probants Risque

Nous pouvons conclure que:

- le risque de non détection dépend des trois autres facteurs du modèle.

- le risque de non détection détermine la quantité d’éléments probants que le
l’auditeur prévoit rassembler. Autrement dit, si le risque de non détection
est diminué, il doit rassembler d’avantage d’éléments probants pour
répondre à la diminution du risque.
- plus le contrôle interne est efficace, plus faible sera le risque de non
contrôle.

Atelier sur l’Audit Financier Notes du participant 1.3-23