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L’IAASB (International Auditing and Assurance Standards Board) organisme crée au sein de IFAC
(International Federation of Accountants) s’est propose de codifier une pratique international en
définissant quatre types de missions : l’audit, l’examen, les procédures convenues, la mise en forme
(appelée compilation).
Ces missions aboutissent à trois niveaux d’assurance :
-Une assurance élevée pour les missions d’audit ;
-Une assurance modéré(ou limitée) pour les missions d’examen ;
-aucune véritable assurance pour les autres missions.
1. La mission d’audit
C’est le niveau de contrôle le plus élevé qui aboutit à l’expression d’une opinion sur la fidélité de
l’image, conformément aux principes comptables généralement admis, que donnent les comptes de
la situation et des résultats de l’entreprise.
Le document établi par l’IAASB (et repris dans le cadre conceptuel des interventions du commissaire
aux comptes) souligne, à juste titre, que l’assurance exprimée au terme de l’audit est élevée mais
non par absolue. Cette restriction résulte de l’absence de contrôles exhaustifs : en effet, le cout
marginal du contrôle exhaustif ne serait pas acceptable compte tenu du faible accroissement du
niveau d’assurance qui en résulterait.
Lorsque le niveau de fiabilité des comptes requis est moindre, l’auditeur peut procéder a un examen
qui se conclut par l’expression d’’une assurance limitée. Cette assurance limitée est le plus souvent
formule négativement de la manière suivante : « sur la base de notre examen limitée, nous n’avons
pas relevé d’anomalies significatives de nature à mettre en cause la régularité et la sincérité des
comptes et du patrimoine de la société. »
L’examen se distingue de l’audit dans la mesure où les contrôles reposent plutôt sur des entretiens
et des examens analytiques que sur l’appréciation du contrôle interne et la collecte d’éléments de
forte valeur probante (observation physique, confirmation directe…)
Ne sont pas concernés par l’examen limité les différentes missions du commissaire aux comptes
prévue par la loi qui donnent lieu à l’émission de rapports particuliers. Dans ce cas cependant, les
procédures de l’examen limité pourront utilement compléter les contrôles spécifiques définis par la
réglementation et les diligences relatives aux obligations spécifiques.
3. les autres missions
Dans les procédures convenues, le professionnel n’est pas maitre de la détermination de la nature et
de l’étendue de ses contrôles qui sont définies contractuellement dans la lettre de mission. Dans son
rapport, l’auditeur se borne à mentionner les anomalies relevées a l’occasion de ses contrôles. La
diffusion de son rapport est exclusivement réservée aux parties au contrat.
Dans la mise en forme, l’auditeur se limite à la mise en forme des états financiers sans procéder à
des contrôles. A ce titre, aucune assurance ne peut être formulée quant’ a la fiabilité des
informations.la mise en forme ne peut pas être considérée comme une opération de révision des
comptes.
1. Le risque d’audit
L’audit financier se définissant comme étant l’examen critique auquel procède un professionnel
indépendant et externe a l’entreprise, en vue d’exprimer une opinion motivée sur la fidélité de
l’image donnée par les documents financiers de l’entreprise, l’objectif essentiel de l’auditeur est
donc bien de se forger une intime conviction, et d’émettre une opinion sur les documents qui lui
sont présentés.
Face à cet objectif, les contraintes s’exercent à trois niveaux :
-le caractère limité du budget de temps de l’auditeur ;
-les diligences précisées sous forme de normes par la compagnie des commissaires aux comptes(ou
l’ordre des experts-comptables) ;
- la responsabilité (civil, pénal, professionnelle) de l’auditeur.
On peut donc dire que, de par ses objectifs et ses contraintes, la mission d’audit financier comporte
des risques dont l’importance relevé des de l’organisation et de l’esprit existant dans l’entreprise,
mais aussi et surtout des moyens mis en œuvre par l’auditeur pour assure la réalisation complète de
sa mission.
Ce risque, appelé risque d’audit par l’IAASB, correspond a la possibilité pour l’auditeur de formuler
une opinion inappropriée eu égard aux circonstances : par exemple formuler une opinion sans
réserves alors que les comptes présentent une anomalie significative.
Le risque d’audit peut être analysé en trois composantes :
-le risque inhérent (risque qu’une erreur ou qu’une inexactitude significative puisse survenir malgré
les contrôles internes existants)
-le risque lié au contrôle (risque que le système de contrôle interne de l’entreprise ne prévienne pas
ou ne détecte pas de telles erreurs) ;
-le risque de non-détection (risque que l’erreur ou inexactitudes significatives ne soient pas décelées
par l’auditeur).
2. le risque inhérent
Le risque inhérent (ou risque général de l’entreprise) est le risque qu’une erreur significative se
produise comptes tenue des particularités de l’entreprise révisée, de se activités, de son
environnement, de la nature de ses comptes et de ses opérations.
On peut ainsi affirmer par, exemple :
-risques liés a l’activité.par exemple :
Taille de l’entreprise
Nombres de centre de production et de dispersion de leur implantation géographique,
Marchés et produit de l’entreprise,
Sources d’approvisionnement,
Operations en monnaie étrangères,
Dates de transfert de propriété difficiles à déterminer,
Mise en cause de la garantie,
Fluctuation de l’activité (sous-activité),
Risque et non recouvrement des créances,
Evaluation des travaux en cours,
-risque liés à la structure du capital. Par exemple
Risque liés à L’existence d’un dirigeant/associé majoritaire : confusion du patrimoine,
Risque d’abus des biens,
Risque de non déductibilités des charges,
Risque de « manipulation » du résultat.
-risque liés à la structure financière. Par exemple :
Insuffisance de fond de roulement,
Insuffisance des capitaux propre,
Problème de gestion de la trésorerie.
-Risque liés a l’organisation. Par exemple :
Insuffisance du personnel administratif,
Insuffisance du système d’information,
Changements opérés au sein de l’équipe de direction
Clients nouveaux (procédures spécifiques),
Risque fiscal.
-risque liés à l’importance de certains postes du bilan.par exemple lorsque ceux-ci sont supérieurs à
10% du total du bilan ;
-risque lié à certains actifs ou catégories d’opérations :
Vulnérabilité des actifs aux pertes et aux détournements,
Enregistrement des opérations inhabituelles, ou complexes,
Operations de redressement au titre d’exercices antérieurs,
Operations reposant en grande partie sur des estimations.
Le risque lié au contrôle est le risque que le système de contrôle interne n’assure pas la prévention
ou la correction des erreurs.
Une bonne connaissance du contrôle interne de l’entreprise permet à l’auditeur :
-d’identifier les types d’erreurs rendues possibles par les lacunes du système
-de mesurer le risque de survenance de ces erreurs.
Le risque de non-détection peut être définir comme le risque que les procédures mises en œuvre par
l’auditeur ne lui permettent pas de détecter d’autres erreurs significatives. Ce risque est lié à
l’importance du programme du contrôle des comptes mis en place par l’auditeur.
Il ressort de ce tableau qu’il doit exister une relation inverse proportionnelle entre le degré combiné
du risque inhérent et du risque lié au contrôle et celui du risque de non-détection fixé par
l’auditeur. A titre d’exemple lorsque l’auditeur estime que le risque est inhérent et le risque liés au
contrôle sont élevés, le risque de non-détection acceptable doit être faible de façons à maintenir le
risque d’audit a un niveau acceptable et compatible avec l’importance significative de l’information.
Au contraire, si le risque inhérent et le risque lié au contrôle sont faibles, l’auditeur peut
accepter un risque de non-détection plus élevé tout en maintenant son risque d’audit à un niveau
bas et acceptable.
La prise de connaissance de l’entreprise par l’auditeur sera plus ou moins approfondie selon la
mission qui lui est dévolue (audit, examen limité, opération contractuellement définie) et le niveau
du risque estimé.
Elle lui permet de mieux comprendre les événements pouvant avoir une incidence significative sur
les comptes, et de tenir compte de ces éléments dans la planification de sa mission.
La prise de connaissance permettra à l’auditeur d’orienter sa mission et d’appréhender les domaines
et systèmes significatifs.
1. Principes généraux
L’acquisition de la connaissance générale de l’entreprise doit être préalable aux autres phases de la
mission, puisqu’elle conditionne leur bonne exécution. Elle commencera le plus tôt possible, parfois
même avec l’acceptation .compte tenue de la masse d’information obtenir et à maitriser, cette
étape de la démarche sera particulièrement importante la première année de la mission.
Toutes les informations recueillies au cours de la prise de connaissance permettront de constituer la
base du dossier permanent.
La connaissance de l’entreprise se prolongera et se complétera tout au long de l’exécution de sa
mission annuelle. Elle doit être régulièrement mise à jour.
Les informations utiles a la mission de l’auditeur concernent notamment (voir tableau page
suivante) :
B. Secteur d’activité – élément importants ayant une incidence sur les activités de l’entité
Marche et concurrence
Activité cyclique ou saisonnière
Innovations technologiques concernant les produits
Risque commercial (par exemple : technologie de pointe activité tributaire du phénomène de mode,
vulnérabilité a la concurrence)
Activité en déclin ou en expansion condition défavorables (par exemple : baisse de la demande ;
surproduction ; guerre des prix)
Ratios clés et statistiques d’exploitation
Pratiques comptables particulière et problèmes sous- jacents
Exigence et problème en matière d’environnement
Cadre réglementaire approvisionnement énergétique et cout de l’énergie
Pratiques homogènes ou diversifiées (concernant par exemple les contrats ou la durée du travail, les
modes de financement ou les principes comptables)
C. L’entité
1- Direction et détention du capital
Structure de l’entité : familiale, cotée, publique, parapublique, (changements récents ou prévus)
Propriétaires ultimes et parties liées (locales, étrangères, réputation commerciale et expérience)
Structure du capital (changements récents et prévus)
Organigramme
Objectifs, philosophie et politiques stratégiques de la direction
Acquisitions fusions ou abandon d’activités (récents ou prévus)
Sources et modes de financement (ACTUELLES HISTORIQUES)
Conseil d’administration (directoire) :
- Composition
- Réputation et expérience des membres
- Indépendance par rapport à la direction et contrôle sur cette dernière
- Fréquence des réunions
- Existence d’une comite d’audit et étendue de ses compétences
- Existence d’un code d’éthique au sein de l’entité
- Rotation des conseillers (avocats par exemple)
Direction opérationnelle :
- Expérience et réputation
- Rotation
- Principaux responsables financiers et leur statut dans l’entité
- Effectif du service comptable
- Importance des primes et des incitations financières dans la rémunération (par exemple :
participation aux résultats, stock options)
- Utilisation des prévisions et de budgets
- Pressions sur les dirigeants (direction dominée par une seule personne, soutien du cours de
l’action, délais raisonnables pour l’annonce des résultats)
- Système d’information de gestion
Fonction d’audit interne
Attitude des dirigeants vis-à-vis de l’environnement général de contrôle interne
Les sources d’information internes a la société que pourra utiliser l’auditeur dans sa prise de
connaissance sont notamment :
-la visite des lieux de l’exploitant ;
-les rapports antérieurs du conseil d’administration et du commissaire aux comptes
-les budgets, plans de développement, plans de financement ;
-les situations intermédiaires ;
-les diverses publication internes ;
-les rapports d’autres auditeurs ou vérificateurs et des auditeurs internes.
Parmi les sources externes, l’auditeur pourra consulter :
-les rapports financiers d’entreprises similaires exerçants dans le même secteur d’activité ;
-la presse financière et les revues spécialisées du secteur d’activité ;
-les publications des organismes professionnels.
Corrigé
1. réponse b. après avoir accepté la mission, l’auditeur devra planifier celle-ci en tenant compte
notamment de la connaissance qu’il a acquise de l’entité et de son secteur d’activité, il appréciera
ensuite le contrôle interne puis effectuera des tests sur les comptes afin de se forger une opinion. La
formulation de son opinion fera enfin l’objet d’un rapport.
2. réponse c. lorsque l’entité dispose d’un comité d’audit, il est souhaitable que l’auditeur consulte
ce comité avant d’accepter la mission. L’établissement du seuil de signification, l’identification des
politiques de contrôle interne et des procédures appliquées, l’obtention de la liste des fournisseurs
pour une confirmation, l’analyse du risque inhérent, sont des opérations qui doivent être effectuées
dans l’audit.
4. réponse e. le montant qui peut affecter la perception par l’utilisateur d’une information comprise
dans les états financiers s’appelle le seuil de signification. De ce seuil de signification va découler le
risque d’audit, lui-même lié au risque inhérent, au risque lié au contrôle et au risque de non –
détection.
5. réponse a.il s’agit du risque d’audit. Les risques inhérents liés au contrôle et de non-détection font
l’objet d’une appréciation par l’auditeur. Le seuil de signification n’entre pas dans le modèle du
risque d’audit.
7. réponse b. le risque d’audit ne peut pas être élevé si le risque de non détection est faible. En effet,
l’auditeur, après avoir apprécié le risque inhérent et le risque lié au contrôle à des niveaux élevés,
fera en sorte que le risque de non-détection soit faible pour assurer un risque d’audit faible.
9. réponse c. un examen limité ne comprend pas tous les contrôles propres à un audit mais se limite
généralement à mettre en œuvre des procédures analytiques et a obtenir des dirigeants ou de toute
personne compétente des informations estimées nécessaires pour l’audit. La confirmation directe
des comptes clients et fournisseurs, l’appréciation du système de contrôle interne, l’observation de
la prise d’inventaire des stocks et le contrôle de l’exactitude arithmétique des documents justificatifs
ou des documents comptables sont des contrôles propres à un audit.
10. réponse e. à moins que vous désiriez lui faire un cadeau pour son anniversaire.
11. réponse a. il s’agit d’une probabilité composé : 0,10 x 0,10=0,01, soit 1%.
12. réponse c. il s’agit d’une inexactitude. Une inexactitude n’est pas obligatoirement volontaire, la
fraude l’est toujours. Ainsi, le terme « erreur »désigne selon la norme 2-105 CNCC « une
inexactitude involontaire dans les comptes, y compris l’omission d’un chiffre ou d’une information ».
La fraude est souvent susceptible d’avoir un effet significatif sur les comptes.
13. réponse b. il s’agit d’une fraude. Une inexactitude peut résulter d’un acte volontaire ou
involontaire et avoir ou non une incidence sur les comptes. Lorsque la mise en œuvre des
procédures d’audit met en évidence les possibilités de fraudes ou d’erreurs, le reviseur doit en
analyser l’incidence potentielle sur les comptes. S’il estime que la fraude ou l’erreur est susceptible
d’avoir un effet significatif sur les comptes, il doit modifier les procédures d’audit initiales et mettre
en œuvre les procédures complémentaires jugées nécessaires afin d’en apprécier la nature et en
évaluer l’importance.
14. réponse d. par contre le paiement de biens et services effectués dans un pays autre que celui
d’où proviennent les biens et les services est un élément indiquant la possibilité d’un non-respect
des textes légaux et réglementaires.
15. réponse e. le gouvernement d’entreprise concerne les personnes ou les organes qui ont la
responsabilité de définir la stratégie et les politiques de l’entité et qui sont impliqués dans la
supervision et le contrôle des activités. Dans les sociétés anonymes à directoire, la fonction de
supervision et celle de direction sont assumées par des organes différents, le conseil de surveillance
(avec les fonctions entièrement ou principalement non exécutives) et le directoire (chargé de
l’exécutive).
16. réponse a. le commissaire aux comptes devra déterminer ses besoins en personnel en fonction
de la mission (et non pas fixer sa mission en fonction de son personnel disponible).
17. réponse e. mais une marge brute d’autofinancement ou prévisionnelle négative est un
indicateur impliquant (pas automatiquement) l’existence d’une incertitude significative sur la
continuité de l’exploitation.
18. réponse b. la prise en compte des travaux d’un audit interne, l’utilisation des travaux d’un
expert, l’utilisation des travaux d’expert-comptable, peuvent aussi être prise en considération mais
elles sont insuffisantes, notamment dans le cadre des comptes consolidés.
19. réponse d. les factures clients et fournisseurs ne permettent pas de savoir si, entre deux entités,
l’une peut contrôler l’autre ou exercer sur celle-ci une influence notable lors de la prise de décisions
financière ou de gestion.
20. réponse b. la consultation de l’’annexe des comptes annuels pour examiner les événements
postérieurs que l’entité a pris en compte ne permet pas de s’assurer de l’exhaustivité des
événements à considérer. Elle ne permet pas notamment de déterminer les événements qui ont été
omis. De toute manière, l’annexe des comtes annuels (article 531-1,531-2 et 531-3 du PCG) ne
comporte pas d’informations obligatoires sur les événements postérieurs à la clôture de l’exercice.
CAS PRATIQUE
1.diagramme de circulation « cycles de ventes »
Voire diagramme page suivante
2.grille d’analyse faisant ressortir les fonctions assumées
Entreprise Émilien Services assumant les fonctions
Fonctions commercial Magasin facturation comptabilité
expédition
Réception des commandes X
Etablissement bon de commande X
Mise à jour du planning X
Expéditions des marchandises X
Mise à jour du stock X
Enregistrement des commandes X
Enregistrement des factures X
Envoi des factures X
Enregistrement comptable des factures X
Réception règlements clients X
Etablissement bordereaux remise de chèques X
Pointage compte client X
Etablissement relances X
4.les bons de livraison sont-ils rapprochés des X Le service magasin-expédition expédie les marchandises
commandes du client pour le contrôle des avec l’original du bon de commande établi par le service
quantités et des désignations, de façons à commercial.
s’assurer que tous les articles livrés sont bien
ceux qui étaient l’objet de la commande ?
5.des factures :
a) Sont-elles préparées pour toutes les X
ventes ?
b) Sont-elles prenumerotées ? X Risque d’erreur de numérotation.
6.un contrôle est-il fait pour s’assurer qu’il X Le bon de commande est visé par le service expédition
existe des bons de livraison pour toutes les quand la marchandise est expédiée, puis est transmis au
factures et inversement ? service facturation.
7.les factures sont-elles rapprochées des avis X Aucun contrôle n’est effectué auprès de la facturation
d’expédition pour contrôle des quantités et entre le bon de commande et la facture.
désignations, afin de s’assurer que tous les
articles livrés ont bien été facturés ?
8.un contrôle est-il fait pour s’assurer que X Contrôle non effectué au niveau du service facturation
toutes les factures sont enregistrées et que tous mais l’enregistrement au journal des ventes est fait par
les numéros de factures font l’objet d’un suivi ordre numérique.
comptable ?
9.les factures font-elles l’objet de contrôles au Risques d’erreurs au niveau notamment des calculs
niveau : arithmétiques.
a) Des tirages ? X
b) Des totalisations ? X
c) Des conditions ? X
d) Des prix ? X
10.Les partielles sont-elles sujettes aux mêmes N/A
procédures que les ventes normales, y compris
l’imputation au niveau de l’inventaire du cout
des marchandises sorties ?
11.les ventes diverses suivent-elles les mêmes N/A
procédures que les ventes normales, par
exemple vente d’équipement, déchets, rebuts
et ventes au personnel ?
12.des récapitulatifs des ventes sont-ils x Le service commercial tient un registre des commandes
préparés, indépendamment des documents mais celle-ci ne sont pas valorisées.
établis par le département comptable qui
peuvent être utilisés en tant qu’ élément de
contrôle des ventes enregistrées ?
Source :questionnaire de H.F. stelller