Je dédie ce projet de fin d’études

À mon cher père et ma plus grande source de

bonheur, GMACH Mohamed Belhsan, en
témoignage de ma gratitude, si grande qu’elle
puisse être, pour tous les sacrifices qu’il a
consenti pour mon bien être, son amour et le
soutien qu’il m’a prodigué tout le long de mon
éducation.

À ma chère mère, BEN HADJ YAHIA Fatma,

pour l'amour, la confiance et toutes les valeurs
qu'elle a su m'inculquer. Autant de phrases
aussi expressives soient-elles ne sauraient
montrer le degré d’amour et d’affection que
j’éprouve pour elle.

Que ce modeste travail soit l’exaucement de

vos vœux tant formulés, le fruit de vos
innombrables sacrifices, bien que je ne vous en
acquitterai jamais assez.
 Remerciements
Tout d'abord, Je tiens à remercier mon maître de stage,
Monsieur BEN SALAH Mohamed, Expert-comptable
et Manager au sein de HLB GSAudit&Advisory, pour avoir
accepté de diriger ce travail. Son soutien, sa clairvoyance et ses
compétences m'ont été d'une aide inestimable.

Mes remerciements s'adressent également à Monsieur SRASRA

Yassine, Assist-Manager au sein de HLB GS Audit&Advisory,
qui m'a beaucoup aidé dans le choix de sujet. Je lui suis
profondément reconnaissante pour son écoute et ses conseils
et à Monsieur FETNI Mohamed. L’étendue de ses connaissances
dans ce milieu professionnel a contribué à mon épanouissement
et à me guider. J’apprécie d’autant plus cet aboutissement
positif.

Je tiens à remercier vivement mon encadrante

académique, Madame CHARFI LAADHAR Souha, enseignante à
l'institut supérieur de comptabilité et d'administration des
entreprises, pour son accueil cordial, le temps passé ensemble,
le partage de son expertise au quotidien et pour ses conseils
avisés.

J'adresse mes remerciements à mes parents qui ont toujours

été là pour moi. Leur présence, leur écoute, leur confiance en
moi et leur soutien constant m’assurent des bases solides me
permettant de persévérer et de me surpasser.

Qu'ils puissent trouver dans ce travail le témoignage de ma

sincère gratitude et de mon profond respect.
Sommaire
Sommaire

INTRODUCTION GENERALE ........................................................................................ 5

CHAPITRE I : PRESENTATION DE L’ETABLISSEMENT ACCUEILLANT ................ 8

SECTION 1. HLB INTERNATIONAL .......................................................................................... 8

SECTION 2. HLB GSAUDIT&ADVISORY ................................................................................ 8
I. PRESENTATION GENERALE : ......................................................................................................... 8
II. DOMAINES D’INTERVENTION : .................................................................................................... 9
III. ORGANIGRAMME DU CABINET : ............................................................................................... 11
IV. DEROULEMENT DU STAGE ........................................................................................................ 12

CHAPITRE II : LES ENJEUX DES PRIX DE TRANSFERT DANS LES GROUPES

DE SOCIETES................................................................................................................... 16

SECTION 1 : DEFINITION ET PLACE DES PRIX DE TRANSFERTS DANS LES GROUPES DE SOCIETES
............................................................................................................................................. 16
I. DEFINITION DES NOTIONS CLES .................................................................................................. 16
II. PLACE DES PRIX DE TRANSFERT DANS LES GROUPES DE SOCIETES ........................................... 23
SECTION 2 : LES PRIX DE TRANSFERT, CADRE REGLEMENTAIRE ET METHODES DE
DETERMINATION ................................................................................................................... 28
I. LES LEGISLATIONS APPLICABLES ............................................................................................... 28
II. LES METHODES DE DETERMINATION DES PRIX DE TRANSFERT ................................................. 32

CHAPITRE III : RENFORCEMENT PROGRESSIF DES DISPOSITIFS

FISCAUX .......................................................................................................................... 40

SECTION 1 : TRANSPOSITION DU REGIME FISCAL .................................................................. 41

SECTION 2 : L’ETENDUE ....................................................................................................... 41
SECTION 3 : OBLIGATION DOCUMENTAIRE ET DECLARATIVE EN MATIERE DE PRIX DE
TRANSFERT ........................................................................................................................... 41
SECTION 4 : POSSIBILITE D’ETABLIR DES ACCORDS PREALABLE ........................................... 47

CONCLUSION GENERALE........................................................................................... 49

BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................ 51

LISTE DES FIGURES ................................................................................................... 56

LISTE DES ABREVIATIONS ..................................................................................... 58

ANNEXES .......................................................................................................................... 60

4
Introduction générale
D’importants changements dans l’environnement économique, résultant de l’évolution des
marchés mondiaux, et du commerce international et par les progrès technologiques rapides
ont conduit à l’émergence de nouveaux modèles commerciaux complexes avec, au niveau
des entreprises, des chaînes de valeur de plus en plus intégrées et des sources de valeur
intangibles agissant de plus en plus comme le moteur du succès commercial.
Ces dernières années ont également été caractérisées par une attention politique accrue
envers la concurrence fiscale dommageable et les pratiques de planifications fiscales
agressives poussant les gouvernements à chercher les moyens leur permettant
l’augmentation et l’allocation juste et équitable de leurs recettes fiscales. La lutte contre la
manipulation des prix de transfert est devenue donc le nouveau cheval de bataille des
administrations.
Cette approche a été surtout adoptée par l’organisation de coopération et de développement
économique (OCDE), une des principales organisations économiques qui œuvre aux côtés
des États pour développer des outils afin de renforcer la sécurité juridique en matière
fiscale, de promouvoir des politiques publiques qui favorisent la création d’un
environnement stable propice à la croissance économique.
En matière de prix de transfert, la coopération internationale est d’autant plus
indispensable que la transaction permettant un transfert de bénéfices est nécessairement
transfrontalière au sein des entreprises multinationales. Les filiales d’une même
multinationale effectuent plusieurs transactions intragroupes en s’échangeant des biens et
services. De fait, les administrations fiscales des pays en développement dont notamment
la Tunisie, viennent récemment d’étoffer leurs législations nationales en intégrant « le
principe de pleine concurrence de l’OCDE » pour la détermination des prix de transfert.
Nonobstant les efforts de modernisation de l’administration fiscale tunisienne avec le
premier palier décisif franchi début 2010, la performance fiscale globale reste faible.
La fraude fiscale a puissamment augmenté depuis 2011, à cause de l’explosion du marché
parallèle où 53% des richesses du pays sont en train de circuler, en dehors des circuits
légaux.

5
“Les chantiers à mener en Tunisie sont multiples, mais la fiscalité constitue l’un des
dossiers prioritaires pour les décideurs politiques, car elle conditionnera l’avenir de notre
pays. Soit elle deviendra un moteur et un incitateur à la croissance et au partage équitable
des richesses, soit elle sera un élément de blocage pour le pays, puisque nous n’aurons plus
de ressources pour financer les projets et les services publics, ce qui engendrera plus de
chômage, de pauvreté… », a affirmé l’expert-comptable, Houssem Eddine Taabouri dans
une interview accordée à l’agence TAP.
Dans le cadre de la concrétisation des engagements de la Tunisie envers ses engagements
internationaux d’une part, et afin de fournir aux services de l’administration fiscale le cadre
législatif leur permettant de réaliser à bien leur mission en matière de prix de transfert
d’autre part, une réforme fiscale globale et à tous les niveaux s’impose.
En effet, la loi de finance pour l’année 2019, qui s’est inspirée du droit comparé, a proposé
l’amendement de la réglementation fiscale régissant les transactions entre entités ayant des
liens de dépendance, et ce, en instituant clairement le cadre réglementaire régissant les prix
de transfert. L’impact de ces dispositions est important, et devra amener les entreprises
tunisiennes concernées à repenser leurs modalités de fixation des prix pratiqués avec les
entreprises leurs sont liées et leur organisation d’une manière générale.

Qu’est ce qu’un prix de transfert ?

Pourquoi a-t-on des différends en matière de ces prix?
Diriez-vous que la nouvelle réglementation tunisienne permet de lutter efficacement
contre les transferts de bénéfices à l’étranger ?
Quelles pistes pour réconcilier mesure de la performance et les prix de transfert ?

Dans ce rapport de stage, nous allons essayer de répondre à ces questions. Après un
premier chapitre consacré à la présentation du cabinet, nous allons présenter, au niveau du
deuxième chapitre d’abord, les définitions et les notions de base ainsi que la place
prépondérante du prix de transfert au sein des groupes de sociétés.
Ensuite, la deuxième section de ce chapitre sera consacrée pour l’étude du cadre
réglementaire du prix de transfert en Tunisie et à l’échelle internationale, ainsi qu’une
présentation des différentes méthodes agréées par l’OCDE pour déterminer le prix de
transfert.

6
Enfin, le troisième chapitre expliquera la construction du nouveau dispositif juridique
tunisien de contrôle de la régularité des prix intragroupes dans le cadre de l’harmonisation
aux standards internationaux et la sécurisation des intérêts publics.

7
Chapitre I : Présentation de l’établissement
accueillant
Section 1. HLB International
HLB est un réseau mondial de cabinets indépendants de conseil et d’expertise comptable,
dont le siège est à Londres , en Angleterre , au Royaume-Uni, comprenant des cabinets
membres dans 158 pays et affichant, en Janvier 2020, un chiffre d'affaires mondial de 2,93
milliards de dollars US. Ce réseau a été formé en 1969. Le nom actuel est dérivé de
Hodgson Landau Brands, qui était basé sur certains des premiers membres: Hodgson
Harris, fondée en 1877 par Robert Hodgson (Royaume-Uni), Mann Judd Landau, fondée
en 1926 sous le nom de Fred Landau & Co par Fred Landau, (États-Unis) et Brands &
Wolff (Pays-Bas). Au fil du temps, ces trois noms ont tous disparu par fusion, et le réseau
a abrégé son nom en HLB International en 1990.

Section 2. HLB GSAudit&Advisory

Dans cette section, nous allons essayer de décrire le lieu de stage à travers la présentation
générale du cabinet, puis nous mettons l’accent sur sa structure et son organigramme.

I. Présentation générale :

Dénomination sociale HLB GSAudit&Advisory

Forme juridique S.A.R.L
67, avenue Jugurtha - 1082 Mutuelle
Adresse
Ville Tunis Tunisie
Téléphone +216 71 84 48 50
E-mail admin@hlb-tunisia.com
Mr.Ghazi HANTOUS
Associés Mr.Sami MENJOUR
Mr.Mourad BEN MAHMOUD
Accord de partenariat HLB international
Site Web http://www.hlb-tunisia.com/index.html

Figure 1 : Fiche signalétique

8
II. Domaines d’intervention :

 Audit & Assurance

Dans le métier de l’audit et de la certification, GSAudit&Advisory intervient
régulièrement dans des missions de commissariat aux comptes d’entreprises
tunisiennes et internationales, de révision des comptes d’organismes publics, de due
diligence, d’audit contractuel et de commissariat aux apports et à la fusion.

 Business Consulting
Le pôle Business consulting propose des missions de conseil et d’accompagnement
qui permettent aux entreprises et institutions de devenir plus performantes sur les
quatre axes clés de l’organisation, du système d’information, du contrôle de gestion
et de la gestion de la relation client dans les secteurs de l’industrie et des services.

 Financial Advisory
Le pôle Financial Advisory propose des missions d’assistance pour les entrepreneurs
par l’élaboration d’études de faisabilité économique et financière de nouveaux
projets, d’extensions de projets, élaboration des plans d’affaires (business plans) et
les schémas de financement qui s’adaptent le mieux aux besoins des entreprises et
des entrepreneurs et accompagne les entreprises dans leurs réflexions de
restructuration et, ou optimisation financière par le conseil, la proposition des outils
de financement les plus adéquats et le suivi de la bonne exploitation des ressources
financières injectées.

 IT Advisory
Un système d’information bien pensé permet aux métiers de gagner en agilité et en
efficacité pour faire face à toutes les contraintes d’évolution et de changement.
Ce pôle consiste à accompagner les entrepreneurs dans leurs projets SI depuis l’étude
et l’analyse de système jusqu’à la mise en place des évolutions nécessaires.

9
 Tax & Accounting
GSAudit&Advisory assiste ses clients dans le traitement de tous les volets fiscaux et
sociaux liés à des étapes critiques de leur existence, tels que lors de la création, la
réorganisation, la restructuration. la fusion/scission, la transmission, l’extension ou
l’acquisition en identifiant les risques fiscaux ou sociaux et les accompagne dans la
mise en place des actions de correction.

 Assistance aux investisseurs et aux entrepreneurs

Pour les investisseurs étrangers et adjudicataires de contrats de concessions, de BOT
ou d’EPC en Tunisie, GSAudit&Advisory apporte des conseils pour le choix de la
meilleure formule d’implantation, pour l’élaboration de business plan réaliste et par
la mise à disposition de moyens et de ressources
Les principaux services fournis aux investisseurs étrangers:
- Etude de faisabilité des projets
- Comptabilité des filiales et succursales de sociétés internationales
- Reporting comptable et de gestion
- Gestion des Ressources humaines rattachées aux sociétés internationales et leurs
filiales
- Conseils aux expatriés
- Démarches de constitution et déclarations administratives

10
III. Organigramme du cabinet :

Figure 2 : Organigramme du cabinet HLB GSAudit&Advisory

11
IV. Déroulement du stage

J'ai effectué mon stage au sein du département d'audit au cabinet HLB

GSAudit&Advisory, une nouvelle expérience fondamentale et valorisante dans un monde
professionnel, afin de participer à des missions d’audit et de commissariat aux comptes du
cabinet.
J'ai eu l’occasion d’être affectée à des missions pour prendre connaissance de la démarche
d’audit et découvrir les techniques de cette profession. Les tâches effectuées ont été une
occasion d’évaluation pour mes connaissances théoriques acquises lors de mon cursus
universitaire au sein de l’ISCAE.
L’expérience acquise lors des missions d'audit légal a été d’autant plus fructueuse que j’ai
pu travailler sur plusieurs sociétés opérant sur divers secteurs d’activité, particulièrement :
- Secteur Agroalimentaire Groupe Ben Yedder
- Secteur textile Christine Fashion Group Holding
- Secteur de l’horticulture Groupe Hortimag et ses filiales

Constitution du dossier permanent juridique

- Obtenir une copie des statuts et préparer un résumé des articles significatifs.
- Se procurer la liste des actionnaires et le pourcentage de participations au capital de
chacun d’entre eux. Analyser le pourcentage de contrôle et d’intérêt de ces actionnaires.
- Se procurer les PV des assemblées générales des et des conseils d’administration et
les examiner en extraire les points significatifs.
- Se procurer les contrats importants de la société (leasing, bail, licence, assurances,
commissions).
- Obtenir l’organigramme de la société et une description détaillée des fonctions des
responsables.

12
Validation des Immobilisations corporelles et incorporelles
- Obtenir la balance des comptes de la section ;
- Obtenir de la part du client le tableau des immobilisations et le rapprocher avec la
balance générale ;
- S’assurer qu’un inventaire physique a été effectué pour les immobilisations dont la
valeur est significative ;
- Rapprocher les mouvements de l’exercice avec les pièces justificatives
correspondantes ;
- Rapprocher la charge d’amortissement figurant au niveau du tableau
d’amortissement fourni avec celle figurant dans le compte de dotation aux
amortissements ;
- Recalculer les dotations aux amortissements pour chaque immobilisation et les
comparer avec celles passées par le client et ce pour dégager éventuellement les écarts
significatifs ;
- Tester l’exactitude et la réalité des acquisitions exhaustivement si leur nombre est
réduit, ou recourir à échantillonnage des opérations les plus significatives. Vérifier que
les éléments du prix des biens acquis sont bien incorporables aux coûts d’entrée des
immobilisations tel que définis par la NCT 5 « Immobilisations corporelles » ;
- Vérifier les dépenses par service (entretien, réparation, amélioration) ;
- Vérifier exhaustivement que les cessions opérées sont comptabilisées correctement,
qu’un résultat de cession a été constaté et que le client a vérifié l’existence ou non d’une
éventuelle TVA à reverser.

Validation des Immobilisations financières

- Se faire communiquer les états financiers les plus récents des sociétés émettrices ;
- Calculer les valeurs mathématiques des titres de participation ;
- Rapprocher les valeurs obtenues avec le coût d’acquisition des actions ;
- Procéder éventuellement au calcul des provisions devant être enregistrées ;
- S’assurer que les provisions antérieurement constituées, et dont la raison a disparu
partiellement ou totalement, ont été annulées.

13
Validation du cycle Achats-fournisseurs
Choisir un échantillon significatif d’enregistrements comptables passés en charges et
vérifier que :
- Que les factures comportent les indications légales exigées essentiellement par
l’administration fiscale ;
- Qu’elles correspondent à des charges réelles eues égard les spécificités et l’activité
de l’entreprise ;
- Que les factures sont accompagnées de bons de commande et des bons de réception
correspondants ;
- Que les factures sont correctement comptabilisées (compte de charges adéquats,
problème de déduction de la TVA…) ;
- Choisir un échantillon d’écritures comptables passées au crédit du compte d’achat
et s’en quérir de leurs raisons d’être (factures d’avoir, extourne…).

Validation des charges d’exploitations

- Obtenir la balance des comptes de la section « Lead » ;
- Obtenir le GL de la section et le rapprocher avec le Lead ;
- Sélectionner les échantillons des dépenses les plus importantes ainsi celles ayant
une variation significative ;
- S’assurer par échantillonnage de l’exactitude et de la réalité des charges en se
basant sur des pièces justificatives ;
- Procéder à la ventilation des comptes suivant la nature des opérations auxquelles ils
s’attachent (loyers, publicité, primes d’assurance) ;
- S’assurer du respect de l’assertion de séparation ou « Cut-Off ».

Validation des capitaux propres

- Se procurer de tous les procès-verbaux ;
- Vérifier l’affectation du résultat ;
- Etablir un tableau de variation de capitaux propres ;
- Vérifier que le total des pertes ne dépasse pas 50% du capital social ;
- Etablir la structure du capital.

14
Participer à une mission spéciale de COVID-19

Faisant suite à la promulgation Décret gouvernemental n° 2020-308 du 8 mai 2020, portant

fixation des critères de définition des entreprises affectées et les conditions de leur bénéfice
des dispositions du décret-loi du Chef du Gouvernement n° 2020-6 du 16 avril 2020,
prescrivant des mesures fiscales et financières pour atténuer les répercussions de la
propagation du Coronavirus « Covid - 19 ». En effet, L’Etat procure des nouveaux crédits
avec un remboursement de 7 ans dont 2 années de grâce à condition que ces entreprises :
- ne soient pas en cessation d’activité avant fin février 2020,
- ne soient pas soumises aux procédures de redressement judiciaire dans le cadre de
la loi n°2016-36 du 29 avril 2016 relative aux procédures collectives,
- le taux de régression de leur chiffre d’affaires durant le mois de mars de l’année
2020 ne soit pas inférieur à 25% par rapport au mois de mars de l’année 2019 ou à
40% durant le mois d’avril 2020 par rapport au mois d’avril de l’année 2019 et que
cette baisse soit directement liée à la situation exceptionnelle résultant de la
propagation du Coronavirus « Covid-19 ». Le taux de régression pour les
entreprises créées après le mois de mars 2019 ou le mois d’avril 2019, est calculée
sur la base du chiffre d’affaires réalisé durant le mois de mars de l’année 2020 ou le
mois d’avril de l’année 2020 par rapport à la moyenne de leur chiffre d’affaires
durant les mois antérieurs,
- maintiennent tous leurs agents permanents ou ceux liés par des contrats de travail à
durée déterminée et exécutoires à la date d’entrée en vigueur du décret-loi du Chef
du Gouvernement n°2020-6 du 16 avril 2020 susvisé, et ce, dans la limite de la
durée restante du contrat à moins d’un renouvellement explicite ou tacite du
contrat, et ce, à l’exception des situations relatives à la fin de la relation de travail
pour des raisons légales ou dans le cadre de la mise à la retraite anticipée
conformément à la législation en vigueur et sous réserve des dispositions du décret-
loi du Chef du Gouvernement n° 2020-2 du 14 avril 2020 susvisé,
- avoir déposé toutes leurs déclarations fiscales dont le délai intervient à la fin du
mois de février 2020.

L’objectif de cette mission spéciale est de vérifier si l’entreprise est éligible à ses mesures
fiscales et financières selon les conditions susmentionnées.

15
Chapitre II : Les enjeux des prix de transfert
dans les groupes de sociétés
Nous essayerons dans le cadre de ce chapitre de dresser les contours de la notion de groupe
telle que définie par le droit commercial, fiscal et comptable ainsi que celle du prix de
transfert dans la première section « Définition et place des prix de transferts dans les
groupes de sociétés».
Nous tenterons ensuite de définir la place des prix de transfert dans les groupes de
sociétés.
Dans la deuxième section, nous évoquerons les législations nationales et internationales
applicables au prix de transfert, nous exposerons ensuite les différentes méthodes de
détermination des prix de transfert.

Section 1 : Définition et place des prix de transferts dans les groupes de

sociétés
I. Définition des notions clés
A. Notions de groupes et d’entreprises liées

Au 19éme siècle et avec la révolution industrielle, les phénomènes de concentrations

d'entreprises sont apparus et se sont poursuivis au cours du 20e siècle, marqué non
seulement par le passage du capitalisme industriel à un capitalisme financier et cognitif,
mais aussi par l'émergence de nouveaux formes organisationnelles d'entreprises plus ou
moins complexes, dont le groupe de sociétés constitue la forme la plus particulière et la
plus aboutie.

Réellement, les organisations entretiennent une relation équivoque avec le droit : les
contraintes juridiques sont appréhendées par les acteurs soit comme des ressources soit
comme des contraintes, en fonction des situations et des circonstances. Mais en
s’interrogeant sur les liens entre organisations et droit, les groupes de sociétés sont alors un
phénomène exemplaire, tant ils ouvrent un vaste champ d’interrogations et de réflexions. «
Réalité économi ;que fuyante, fluctuante, diversifiée, les groupes de sociétés ressemblent à
des hydres dont le droit ne semble pouvoir saisir qu’une tête à la fois 1» . En effet, le droit
ne reconnaît pas les groupes, mais l’observation de la vie économique les rend
incontournables.

1
Marie-Ange Moreau, « La mobilité des salariés dans les groupes de dimension communautaire : quelques
réflexions à partir d’une analyse comparée », Travail et Emploi, 53, 1992, p. 58.

16
Ils étaient jusqu’à une époque très récente, très rarement organisés juridiquement, le droit
ne reconnaît que les entreprises qui en sont membres en tant que personnes morales
autonomes.

Pourtant, ils constituent aujourd’hui une réalité économique incontestable.

Les groupes de sociétés sont un phénomène économique fréquent, surtout dans les pays
industrialisés, en raison de leur souplesse. En effet, ils permettent de réaliser une unité de
décision économique tout en maintenant l'autonomie juridique des sociétés groupées et
exercent une influence prépondérante dans la croissance économique des nations et du
monde entier.

Claude Champaud affirme que : «Le groupe est une unité de contrôle patrimonial destinée
à assurer une décision économique ».

Cette approche, avec laquelle le groupe est pris dans une seule toile économique, permet la
maximisation de la performance globale suite à une meilleure allocation des ressources aux
emplois : Existence d’importantes économies d’échelle, fortes exigences en capital, niveau
élevé des dépenses en recherche et développement, intenses activités internationales 2,la
croissance interne et externe du fait de l’existence d’une stratégie commune pour
l’ensemble des sociétés composant le groupe.

Sur le plan national, la réalité économique des groupes de sociétés était presque ignorée
par le droit tunisien jusqu’à l’apparition de la loi 96-112 du 31 décembre 1996 relative au
système comptable des entreprises selon laquelle le législateur a imposé aux sociétés qui
contrôlent totalement ou partiellement les opérations de direction d’une ou de plusieurs
entreprises ou qui exercent une influence notable sur le déroulement de leur activité,
d’établir des états financiers consolidés selon les conditions, les modalités et procédures
prévues par les normes comptables d’où la publication de la NCT N°35 qui sert de base à
la préparation et la présentation des états financiers consolidés et qui n’a vu le jour que 7
ans après la promulgation de cette loi.

À travers cette norme, deux notions ont été explicitement définies.

Premièrement, c’est la notion du groupe des sociétés et ce à travers les règles de
détermination du périmètre de consolidation.

2
La dynamique du groupe d’entreprises : Une perspective de droit économique Page 9 ‫ ׀‬Revue d’économie
industrielle N°47 1989

17
Deuxièmement, la notion du contrôle en éclairant : « Le contrôle existe lorsque la mère
détient, directement ou indirectement par l'intermédiaire de filiales, plus de la moitié des
droits de vote d'une entreprise, sauf si dans des circonstances exceptionnelles, il peut être
clairement démontré que cette détention ne permet pas le contrôle. Le contrôle existe
également lorsque la mère, détenant la moitié ou moins de la moitié des droits de vote
d'une entreprise, dispose:

(a) du pouvoir sur plus de la moitié des droits de vote en vertu d'un accord avec
d'autres investisseurs ;
(b) du pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle de l'entreprise
en vertu des statuts ou d'un contrat ;
(c) du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres du conseil
d'administration ou de l'organe de direction équivalent; ou
(d) du pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans les réunions du conseil
d'administration ou de l'organe de direction équivalent.

Le contrôle est présumé exister, dès lors qu'une entreprise détient directement ou
indirectement quarante pour cent au moins des droits de vote dans une autre entreprise, et
qu'aucun autre associé n'y détienne une fraction supérieure à la sienne.3

Cinq ans plus tard et avec la promulgation de la loi°2001-117, complétant le code des
sociétés commerciales, la notion de groupe a été introduite et un cadre juridique a été
instauré.

A cet égard, l’article 461 du CSC définit le groupe de sociétés comme étant « un ensemble
de sociétés ayant chacune sa personnalité juridique, mais liées par des intérêts communs,
en vertu desquels l’une d’elles, dite société mère, tient les autres sous son pouvoir de droit
ou de fait et y exerce son contrôle, assurant, ainsi, une unité de décision4 ».

De ce qui précède il ressort les trois notions clés suivantes :

− L’indépendance juridique des sociétés du groupe : Le groupe de sociétés ne fait

l’objet d’aucune personnalité morale, ce qui a des conséquences très importantes puisque
ceci implique la négation de la notion de patrimoine et d’engagement social ainsi que,
l’impossibilité pour le groupe d’agir en justice ou d’être mis en redressement judiciaire.
Toutes les sociétés qui composent le groupe sont juridiquement indépendantes et
autonomes.

3
Norme comptable N°35 Paragraphe 10
4
Article 461 du CSC, ajouté par la loi n° 2001-117 du 6 décembre 2001, complétant le code des sociétés
commerciales.

18
 − La notion de contrôle : Le contrôle est bien central dans la perspective des sociétés
de groupes. En effet, La notion de « contrôle » est traditionnellement définie comme le
pouvoir d’exercer, directement ou indirectement, une influence dominante sur une société
juridiquement indépendante5.

Enumérant les différentes formes de contrôle, l’article 461 du CSC considère comme étant
contrôlée par une autre société, toute : «

 Société contrôlée par une autre qui y détient une fraction du capital lui conférant la
majorité des droits de vote (le cas le plus simple est celui du capital social détenu dans une
proportion au moins égale à 50%)
 Société contrôlée par une autre société qui y détient la majorité des droits de vote,
seule ou en vertu d'un accord conclu avec d'autres associés,
 Société contrôlée par une autre qui y détermine, en fait, les décisions prises dans
les assemblées générales, en vertu des droits de vote dont elle dispose en fait (c’est le cas
d’une société dont les titres sont très diffusés dans le public)

Le contrôle est présumé dès lors qu'une société détient directement ou indirectement
quarante pour cent au moins des droits de vote dans une autre société, et qu'aucun autre
associé n'y détienne une fraction supérieure à la sienne ».

− L’unité de décision : Le groupe de sociétés se caractérise par un centre de décision

unique, qui est confié à la société mère qui est la seule capable de mener à bien la stratégie
envisagée. La notion d’unité de décision est étroitement associée au concept de contrôle
exercé par la société tête de groupe sur les filiales.

En matière fiscale, cela va se traduire par l’adoption de conventions d’intégration fiscale au

niveau du code de l’IRPP et de l’IS par la loi de finance pour l’année 2001.C’est le régime
d’intégration des résultats.

Fiscalement, toute société, même faisant partie d'un groupe, est donc imposable
individuellement sur le résultat qu'elle réalise au cours d'une année fiscale. Cependant,
l'intégration fiscale présente un système d'imposition globale du groupe permettant de
soumettre à l'IS un résultat d'ensemble obtenu en faisant la somme des résultats des
sociétés d'un même groupe et de neutraliser les opérations internes au groupe.

5
La réglementation globale des groupes de sociétés en droit comparé et son impact pour les multinationales –
Aperçu général Page 73

19
En vertu de l’article 49 bis paragraphe I du code de l’impôt sur le revenu des personnes
physiques et de l’impôt sur les sociétés, deux conditions sont nécessaires pour pouvoir
bénéficier du régime d’intégration des résultats :

− Toute société mère qui détient, directement ou indirectement, 75%, au moins, du capital
d'autres sociétés, peut opter en sa qualité de société mère pour son imposition à l'impôt sur
les sociétés sur la base de l'ensemble des résultats réalisés par elle et par les autres
sociétés.

− La société mère doit s’engager à introduire ses actions à la Bourse des Valeurs
Mobilières de Tunis BVMT dans un délai ne dépassant pas la fin de l’année qui suit celle
de l’entrée en vigueur du régime d’intégration des résultats. En outre, les sociétés
devraient être établies en Tunisie, être soumises à l’impôt sur les sociétés et avoir la même
date de clôture6.

Bien que le code de l’IRPP et de l’IS ne s’est pas prononcé sur la définition du groupe et la
notion de dépendance, la note commune n°33/2010 relative à la rationalisation des
transactions entre les sociétés ayant des liens de dépendance, distingue entre la dépendance
juridique et la dépendance de fait.

Dans le cadre de la doctrine administrative et conformément aux dispositions du code de la

TVA, est considérée entreprise dépendante d’une autre entreprise, toute entreprise dans
laquelle cette autre entreprise exerce le pouvoir de décision soit directement soit par
personnes interposées.

Il en est de même pour toute entreprise dans le capital de laquelle une autre entreprise
possède, soit une part prépondérante soit la majorité absolue des suffrages dans les
assemblées des associés ou des actionnaires même si le siège de l’entreprise dirigeante est
situé hors de Tunisie7.

6
Article 49 bis modifié par l’article 17 de la loi n°2003-0080 du 29 décembre 2003 portant loi de finance
pour l’année 2004
7
Note commune 33/2010

20
Soit A et B ont des liens de dépendance ou de contrôle :

Entreprise
A A A A
50% Capital 50% Droits de votes

Personne interposée
A B

50% 50% Droits 50% Capital Pouvoir de Personne

capital de vote Droits de vote décision
50% Capital 50% Droits de votes

B B B B A B

Figure 3 : Explication des liens de dépendance ou de contrôle

La deuxième forme de dépendance s’explique par la fixation des règles d’achat et de vente à
pratiquer par une entreprise résidente ou établie en Tunisie, liée par un contrat à une
entreprise établie à l’étranger, laquelle devrait aussi lui rendre compte de toutes ses
opérations.

La question des groupes de sociétés se pose sous un angle, non plus statique mais
dynamique. Cette conception est également une notion originale, un élément important dans
de nombreux régimes légaux ou jurisprudentiels existant dans les domaines du droit fiscal,
du droit financier, du droit social… Son contenu étant variable et souvent lié à la finalité du
régime concret concerné, le groupe de sociétés devient alors un concept difficile à saisir,
difficile à cerner.

B. Notions de prix de transfert

Enjeu majeur et problématique centrale de la fiscalité internationale, le prix de transfert est

sujet de nombreux débats particulièrement délicat dans la mesure où la majorité des
transactions commerciales internationales émanent d’opérations entretenues entre des
sociétés ou des entités faisant partie des mêmes groupes multinationaux.
Pour qu’il y ait prix de transfert, il faut que des biens, des services, des droits ou des
risques soient transférés entre au moins deux entités juridiques indépendantes, mais
relevant d’une même logique économique. En d’autres termes, il s’agit de transferts entre
filiales d’un même groupe, le plus souvent international.

21
Selon la définition de l'Organisation de Coopération et de Développement Economiques
(OCDE), les prix de transfert sont "les prix auxquels une entreprise transfère des biens
corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées".
Ils se définissent plus simplement comme étant les prix des transactions entre sociétés d'un
même groupe et résidentes d'États différents : ils supposent des transactions intragroupes et
le franchissement d'une frontière. Il s'agit finalement d'une opération d'import-export au
sein d'un même groupe, ce qui exclut toute transaction à l'international avec des sociétés
indépendantes ainsi que toute transaction intragroupe sans passage de frontière.
Les entreprises sont concernées non seulement pour les ventes de biens et de marchandises,
mais également pour toutes les prestations de services intragroupes : partage de certains
frais communs entre plusieurs entreprises du groupe (frais d'administration générale ou de
siège), mise à disposition de personnes ou de biens, redevances de concession de brevets
ou de marques, relations financières, services rendus par une entreprise du groupe aux
autres entreprises.

Quelques exemples des flux intragroupes facturés à un prix de transfert :

- Les prestations de Management fees :

Appelées aussi des frais de gestion, constituent des prestations de services entre
la société mère et ses filiales dans le cadre des services administratifs, juridiques,
marketing, informatiques ou comptables.
- Les redevances :
Les redevances perçues pour l’utilisation d’une marque et d’un logo par la
société mère de ses filiales.
- Les intérêts :
Les différentes entités composant un groupe de sociétés ont besoin parfois de
financement pour l’exercice de leurs activités. Il y a donc parfois au sein d’un tel
groupe, des flux financiers.

22
II. Place des prix de transfert dans les groupes de sociétés

« Il ne s’agit pas d’une attaque contre le seul Trésor public, mais contre la
démocratie et contre le consentement à l’impôt, et elle est inacceptable. »8 Face aux
comportements nuisibles de certains contribuables, parfois encouragés par des pays peu
scrupuleux, ainsi qu’à leurs conséquences, il est impossible de ne pas partager le point de
vue sur l’évasion fiscale ainsi exprimé par Bruno Le Maire, ministre de l’économie et des
finances, aux révélations contenues dans l’enquête « Paradis Papers », le 6 novembre 2017.
Dans un environnement mondialisé où les échanges mondiaux intragroupe se sont
développés d’une manière exponentielle, une insécurité fiscale mondiale s’est instaurée en
se traduisant par deux phénomènes totalement opposés :

1. D’une part, un conflit de législations nationales qui favorise la double

imposition puisqu’une part du bénéfice d’une multinationale est susceptible d’être
taxée simultanément dans deux Etats.
2. D’autre part, les multinationales peuvent échapper à l’impôt ou le réduire en
tirant profit des divergences entre les règles fiscales nationales.

Le démembrement des gains ou des dettes, le transfert de brevet de la propriété

intellectuelle, l’évasion fiscale, le prix de transfert erroné... Tout cela présente des
stratégies courantes, des tentatives, ainsi légales qu’illégales, de falsifier, de manipuler, de
cacher, de transférer ou de ne pas déclarer les revenus aux autorités fiscales.
Certaines entreprises et particuliers fortunés sont prêts à tout pour ne pas payer d’impôt,
pour tromper les lois et tirer profit des failles.

Pour sa part, les multinationales gardent souvent un coup d’avance sur les Etats à l’aide des
conseils de cabinets spécialisés dans l’optimisation fiscale. Au moment où la faille qu’elles
utilisaient dans un pays est comblée, elles ont bien souvent déjà trouvé une alternative
pour continuer la défiscalisation.

Alors la question qui s’impose, Qu’est-ce que l’optimisation fiscale ?

Pour répondre à cette question, les entreprises essaient d’agir et de rendre efficace leurs
gestions fiscales, en optimisant le montant de l’impôt en vue de bénéficier d’un gain de
trésorerie.

8
Le ministre de l’économie, Bruno Le Maire, aux révélations contenues dans l’enquête « Paradise Papers ».

23
L’optimisation fiscale, synonyme d’évasion fiscale légale, ne veut pas dire que l’entreprise
se mette en infraction avec les lois fiscales mais applique plutôt de manière utile et
optimale les règles fiscales et ell consiste à exploiter les failles et à tirer le meilleur parti
des lois fiscales existantes des Etats pour aboutir légalement à une charge imposable faible
voire nulle.
Comment les multinationales excellent dans l’évasion fiscale?
Parmi toutes les stratégies d’optimisation et d’évasion possibles, deux tirent leur épingle du
jeu grâce à leur efficacité et séduisent des grands noms de l’économie numérique tels que
Google, Amazon, ou encore Apple, il s’agit du « sandwich hollandais » et du « double
irlandais »9.
Une énorme stratégie fiscale puissante exploitant une combinaison de filiales Hollandaises
et Irlandaises, le Sandwich Hollandais Double Irlandais est l’une des plus agressives et la
plus abondamment utilisée lorsqu’il s’agît de réduire drastiquement la responsabilité
fiscale d’une compagnie américaine et de jeu de manipulation des prix de transfert.

Pour mieux comprendre comment cette stratégie fonctionne, nous allons expliquer le
montage financier réalisé en toute légalité par Google, le champion de l’optimisation
fiscale.

« Le montage juridique et fiscal du groupe américain. (Infographie

Mehdi Benyezzar) L’OBS ».

9
« Le sandwich hollandais » et le « double irlandais » : des recettes à la frontière entre fraude et
optimisation fiscale, (Yulia Konnova et Anthéa Saux, 2014).

24
Le principe est d’attribuer les profits à des filiales basées dans des pays où le taux
d’imposition est réduit et les dépenses à des filiales établies dans des zones où l’impôt est
élevé.
Tout commence en Californie, au siège du Google. Une licence permettant l’exploitation
des produits Google vendus à une Holding qui lui appartient établie aux Bermudes, l’un
des grands paradis fiscaux du monde, moyennant le paiement d'une redevance appelée prix
de transfert.
Google Bermudes revend ensuite la propriété intellectuelle, les brevets, les marques,
systèmes... à Google Irlande Holding, société totalement gérée depuis les Bermudes.
Conformément à la loi irlandaise stipulant que si la société est gérée de l’étranger, elle est
imposable depuis ce lieu. Donc, le pays de taxation de Google Holding est, en fait, les
Bermudes, soit un taux d’imposition de 0%.
Google Ireland Holdings (GIH) accorde à son tour la licence à Google aux Pays-Bas, une
coquille juridique sans activité réelle, qui la transfère elle-même à Google Ireland Ltd, la
société opérationnelle qui emploie 2 000 personnes et filiale de GIH. Ce détour par les
Pays-Bas est connu sous le nom de "sandwich hollandais".
Google Ireland Ltd contrôle les filiales en Europe, en Afrique et au Moyen-Orient. Ce
système est connu sous le nom de "double irlandais", car il y a deux sociétés dans ce pays.
Cette société filiale devient le concessionnaire des droits de propriété intellectuelle détenus
par la société mère en contrepartie d'une redevance chiffrée à plus de 4 milliards d'euros.
Le paiement de cette redevance permet de renvoyer le bénéfice réalisé par Google Ireland
Holding à la société mère installée aux Bermudes. De plus, la filiale irlandaise passe le
paiement de sa redevance à sa société-mère en charge déductible réduisant ses bénéfices.
Au final, Comment faire rentrer les profits accumulés sur le sol américain ?
S’ils passent les frontières, ils seront taxés à 35%. En fait, ces profits ne franchissent
jamais les frontières.
En 2005, l’administration fiscale américaine a pris une mesure pour permettre aux
multinationales de ramener l’argent aux Etats Unis, le taux d’imposition était
temporairement abaissé à 5%. En attendant une telle mesure et des jours meilleurs, les
profits dorment tranquillement aux Bermudes.
Le plus choquant, c’est que cette planification fiscale devient un acte légal
Par le biais du prix de transfert, les multinationales sont passées maîtresses dans l’art
d’éviter l’impôt sur les sociétés. Pour alléger la note, une multinationale à forte imposition
sera en mesure de transférer artificiellement ses bénéfices à une filiale régie par une
juridiction fiscale où l’imposition est plus avantageuse et parfois nulle, permettant de
diminuer leur charge fiscale.

25
En effet, une multinationale peut pratiquer un prix plus bas ou plus haut que celui du
marché si cette diminution ou augmentation est justifiable.
À mesure que, les prix de transfert se traduisent par le transfert artificiel des bénéfices hors
d’un pays, ils le privent avant tout de recettes fiscales essentielles. Cette érosion de
l’assiette d’imposition fait peser des risques réels menaces sur les recettes, la souveraineté,
la légitimité, la crédibilité et l’équité fiscales au sens large et, par conséquent, inciter les
contribuables à ne pas respecter leurs obligations.

La manipulation des prix de transfert permet aux multinationales de décider de la

localisation géographique de leur profit : Soit 2 sociétés X (implantée en Tunisie) et Y
(implanté en Algérie) appartenant à un même groupe.
PT : Prix de transfert

Société Industrielle PT Société Commerciale Marché

PRODUCTION DISTRIBUTION

Coût de production Coût de distribution Prix de marché

10 DT/Unité 10 DT/Unité 30 DT/Unité

PRIX DE
PROFIT TRANSFERT PROFIT

5 DT / Unité 15 DT / Unité 5 DT / Unité

2 DT / Unité 12 DT / Unité 8 DT / Unité
8 DT / Unité 18 DT / Unité 2 DT / Unité

Figure 4 : Manipulation des prix de transfert

En Tunisie, cet intérêt porté aux prix intragroupe n’est pas des plus enviables car ces
derniers sont supposés constituer à la fois l’instrument d’un « échange inégal », et le
vecteur privilégié de l’évasion fiscale international constituant un problème urgent et une
actualité brûlante.

En effet, la Tunisie confrontée à ces difficultés et supporte d’importantes pertes de recettes

au titre de l’impôt sur les bénéfices sous l’effet de cette optimisation fiscale estimées à 1.5
milliards de dinar par an.

26
Pour conclure, le phénomène de manipulation des prix de transfert est devenu l'une des
préoccupations principales de la DGI. L'objectif étant de s'assurer que l'impôt qui doit être
payé par une entité à la Tunisie ne soit pas transféré ailleurs. Ajoutés à cela, l'approche
tunisienne en terme de prix de transfert a connu une grande évolution depuis la parution de
la loi de finance 2019 compte tenu des changements majeurs survenus dans la législation
nationale.

27
Section 2 : Les prix de transfert, cadre réglementaire et méthodes de
détermination
I. Les législations applicables
A. La législation internationale

1. Dans les principaux pays :

Une des toutes premières lois en matière des prix de transfert est apparue aux Etats Unis en
1928.
Cette loi autorisait l’administration fiscale à faire des ajustements sur le niveau des
résultats des différentes filiales, afin que chacune affiche un niveau de résultat réel ou
économique et n’échappe plus artificiellement à l’impôt.
Aux États-Unis, les risques de manipulation des prix de transfert ont entraîné l’adoption de
règles détaillées, assorties de dispositions qu’on peut considérer comme lourdes en matière
d’observation et de production de documents, et de pénalités fiscales passablement sévères.
Les entreprises actives aux États-Unis sont très conscientes de ces mesures.
A cet effet, le 1er janvier 1994 marque l’entrée en vigueur aux Etats-Unis d’une réforme de
la réglementation fiscale visant à doter l’administration fiscale américaine des moyens
appropriés à la répression de l’évasion fiscale. En effet, les autorités américaines estimaient
que les entreprises étrangères implantées sur leur territoire ne payaient pas leur juste part
d’impôt. Cette réforme change notamment une donnée fondamentale en renversant la
charge de la preuve. Ainsi, les prix de transfert pratiqués par l’entreprise sont réputés
erronés jusqu’à preuve du contraire.
Depuis son ouverture à l’échelle internationale à la fin des années 1970, la nécessité de
mettre en place un régime de prix de transfert, en Chine, qui permette la collection plus
efface d’impôts sur les transactions entre sociétés liées, et de prévenir l’évasion fiscale, est
devenue apparente. La législation chinoise sur les prix de transfert a une histoire
relativement longue qui remonte au début des années 1990, mais la majeure partie de ces
règlementations n’a eu que très peu d’impact, et ce n’est qu’au cours des dix dernières
années que le pays a vraiment commencé à mettre en œuvre des règlementations
conséquentes. L’année 2016, en particulier, a vu la mise en œuvre des nouvelles lois qui
ont eu un impact majeur sur les prix de transfert pour les multinationales opérant en Chine.

En général, les autres pays ont réagi défensivement et ont opté pour des mesures
administratives, mais quelques-uns, comme la France, l’Australie et le Mexique, ont
adopté une législation plus dure en ce qui concerne les prix de transfert.

28
L’OCDE a, quant à lui, publié en 1995 une refonte des lignes directrices de son rapport de
1979 sur « Les principes applicables en matière de prix de transfert à l’intention des
entreprises multinationales et des administrations fiscales », intitulé « Prix de transfert et
entreprises multinationales » et a procédé à de nouvelles mises à jour en 1996. Dans cette
nouvelle version, l’OCDE réaffirme avec force la nécessité d’appliquer les méthodes
traditionnelles, mais concède la possibilité, comme nous allons le voir, d’utiliser dans des
cas exceptionnels où ces méthodes ne s’appliqueraient pas, des méthodes transactionnelles
de bénéfices.

2. Au niveau de l’Union Européenne

Au cours de la dernière décennie, l’OCDE, en partenariat avec le G20 en matière fiscale, a

cherché à accroitre la transparence, contrer l’évasion fiscale et promouvoir des politiques
fiscales au service d’une croissance solide, durable et inclusive.
En 2013, Un projet BEPS a été lancé et constituant une avancée significative dans la
fiscalité internationale. Ce projet s’articule autour de 15 actions dont l’action 8-10
« Aligner les prix de transfert calculés sur la création de valeur » et l’action 13
« Documentation des prix de transfert et déclaration pays par pays » abordent des règles
solides en matière des prix de transfert.
Les travaux d’établissement de ces règles s’appuient sur un texte fondamental : « Les
principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des
entreprises multinationales et des administrations fiscales ». Ceci constitue une révision du
rapport de l’OCDE en 1979 : « Prix de transfert et entreprises multinationales » et il est
régulièrement mis à jour afin de rester en phase avec les évolutions nouvelles, y compris
dans le cadre du projet BEPS.

B. La législation nationale

1. Sur le plan fiscal

Avant la promulgation de la loi de finance pour la gestion de 2010 (Loi n° 2009-71 du 21

décembre 2009), en droit fiscal Tunisien, le transfert indirect de bénéfice ne pouvait être
réprimé qu’à travers la théorie de l’acte anormal de gestion.

Selon le législateur Tunisien, le concept de l’acte anormal de gestion est principalement

fondé sur la notion juridique d’intérêt social c'est-à-dire tout acte contraire aux intérêts de
l’entreprise10.

10
M.COLLET : « Contrôle des actes de gestion : pour un retour à l’anormal » D.F.2003, n°14 p.536

29
A cet effet, ce principe a été consacré en matière de déductibilité des charges, par l’article
12 du Code l’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques et de l’Impôt sur les Sociétés
qui prévoit que le résultat net est établi après déduction de toutes les charges nécessaires à
l’exploitation. Ainsi, une charge injustifiée ou engagée en dehors de l’activité normale
d’exploitation ne peut être déduite du bénéfice imposable, Le caractère excessif des
dépenses réalisées est également pris en compte pour justifier un acte anormal de gestion,
la favorisation d’un tiers, l’absence de contrepartie à l’acte.
Une entreprise a normalement pour objet la réalisation d’un bénéfice. Dès lors, un acte qui
à priori va à l’encontre de ce but ne pourra être considéré comme normal que si
l’entreprise peut espérer obtenir une contrepartie. Ainsi, il ne suffit pas que les dépenses
exposées ou le manque à gagner subi soit la conséquence d’un engagement en bonne et due
forme pour que le montant correspondant soit déductible du bénéfice imposable. Si
l’engagement est contracté sans contrepartie utile à l’exploitation, il sera qualifié d’acte
anormal de gestion et les charges susceptibles d’en résulter ne seront pas déductibles.
Seul l’intérêt social de l’entreprise devra être pris en considération en matière fiscale. Les
relations entre sociétés ne seront pas interdites mais elles devront s’attacher à garder un
caractère normal, la seule exception au principe de la personnalité de l’impôt est le régime
optionnel d’intégration fiscale institué pour la première fois par la loi de finances pour la
gestion 2001. Ce régime permet, sous certaines conditions, à la société mère de se
substituer aux sociétés membres du groupe pour le paiement de l’impôt sur les sociétés sur
la base du résultat global tenant compte des résultats bénéficiaires et déficitaires réalisés
par ces sociétés.
C’est devenu une spécificité dans notre pays de ne réagir aux problèmes et difficultés qu’à
leur apparition. Dire cela à un investisseur suffit pour le voir partir, en courant, voir
ailleurs.
Le législateur tunisien a cherché à remédier le problème de transfert des bénéfices et de
l’évasion fiscale. Ainsi, la loi de finances pour l’année 2019 dans son article 29 a remplacé
les dispositions de l’article 48 septies de CIRPPIS :

« Pour la détermination de l’impôt dû par les entreprises résidentes ou établies en

Tunisie et qui sont sous la dépendance ou qui contrôlent d’autres entreprises
appartenant au même groupe au sens du présent article, les bénéfices indirectement
transférés auxdites entreprises soit par la majoration ou la minoration des prix des
transactions pratiqués, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats de ces
entreprises.

30
 Les bénéfices indirectement transférés sont déterminés par comparaison avec ceux
qui auraient été réalisés en l’absence de tout lien de dépendance ou de contrôle.
La condition de dépendance ou de contrôle susmentionnée n’est pas exigée lorsque le
transfert de bénéfices est effectué avec des entreprises résidentes ou établies dans un
Etat ou un territoire dont le régime fiscal est privilégié au sens du point 12 de l’article
14 du présent code.
Des liens de dépendance ou de contrôle sont réputés exister entre des entreprises
lorsque :
a. l’une détient directement ou par personne interposée plus de 50% du
capital social ou des droits de vote d’une autre entreprise ou y exerce en
fait le pouvoir de décision, ou
b. lesdites entreprises sont soumises au contrôle de la même entreprise ou
de la même personne dans les conditions prévues à l’alinéa « a » du présent
article. »

De même, l’article 59, ajouté par l’article 30 de la loi de finance, qui prévoit l’obligation
déclarative sur les prix de transfert. La matière de ces prix marquera un nouveau siècle
fiscal pour la Tunisie.

2. Sur le plan juridique

Les opérations intra-groupes ne font pas non plus l’objet d’un droit particulier en Tunisie,
mais elles sont abordées dans le droit des sociétés à plusieurs reprises. Ainsi dans le droit
commercial tunisien, l’existence d’un quelconque intérêt du groupe est ignorée pour ne
prendre en compte que l’autonomie juridique des filiales. De ce fait, les échanges intra-
groupes doivent suivre encore une fois les mêmes règles que si les entreprises n’étaient pas
liées.
Cependant, le législateur a conscience des cas particuliers qui peuvent exister dans les
groupes et il a prévu pour cela des procédures spéciales, il s’agit des conventions
réglementées selon le titre six (de l’article 461 à l’article 479 du CSC).

31
3. Sur le plan comptable

La norme comptable tunisienne n° 39 relative aux informations sur les parties liées, n’a pas
évoqué expressément la notion et les critères de normalité des transactions intra-groupe.
Toutefois, elle a proposé des méthodes acceptables de fixation du prix de transfert. Il s’agit
principalement de trois méthodes, à savoir :
− La méthode du prix comparable non contrôlé : elle consiste en la détermination du prix
de transfert par comparaison avec des biens similaires vendus dans un marché
économiquement comparable, à un acheteur sans lien avec le vendeur. Cette méthode est
souvent utilisée lorsque les biens ou services objet d’une transaction entre parties liées, et
les conditions s’y rapportant, sont similaires à ceux de transactions commerciales
normales.
− La méthode du coût majoré : elle cherche à ajouter une majoration appropriée au coût du
fournisseur.
− La méthode du prix de revente : cette méthode est utilisée lorsque des biens sont
transférés entre des parties liées avant leur vente à une partie indépendante. Le prix de
transfert est déterminé par déduction à partir du prix de revente d’une marge qui représente
un montant par lequel le revendeur cherche à couvrir ses coûts et à réaliser un profit
approprié.

II. Les méthodes de détermination des prix de transfert

A. Le principe de pleine concurrence

Depuis bien longtemps, l’OCDE cherche à résoudre l’affaire des prix de transfert et de la
délocalisation des profits avec une arme émoussée, le principe dit de pleine concurrence
«Arm’s length principle».Cependant, ce principe se trouve impénétrable, pratiquement
incompréhensible pour les citoyens, les administrations fiscales mais apprécié par les
multinationales.
Cette appréciation provient du fait que le principe de pleine concurrence prévoit de traiter
sur un pied d’égalité, entre des entreprises associées et des entreprises indépendantes, de
traitement les transactions comparables effectuées dans des circonstances comparables
fournissant également une norme objective qui doit être mise en œuvre à des fins fiscales
par les groupes multinationaux et les autorités fiscales non seulement pour éviter une
double imposition, en outre, pour une fixation adéquate des prix de transfert.

32
La fixation des prix de transfert quant à elle va déterminer le bénéfice imposable entre les
différentes entreprises associées, mais aussi les assiettes fiscales entre les pays de ces
sociétés. Pour éviter les bénéfices artificiellement transférés vers des juridictions à fiscalité
favorable, et par conséquent assurer une juste répartition des recettes fiscales, un système
de prix de transfert basé sur le principe de pleine concurrence doit être établi.

Suivant ce principe établi à l'article 9 du modèle de convention fiscale de l'OCDE:

« [Lorsque] ... deux entreprises [associées] sont, dans leurs relations commerciales
ou financières, liées par des conditions convenues ou imposées qui diffèrent de
celles qui seraient convenues entre des entreprises indépendantes, les bénéfices qui,
sans ces conditions, auraient été réalisés par l'une des entreprises mais n'ont pu
l'être en fait à cause de ces conditions, peuvent être inclus dans les bénéfices de
cette entreprise et imposés en conséquence » «OCDE 2010»

Pour ne pas courir de problèmes d’ordre fiscal, l’entreprise doit s’assure que ce prix est
conforme au prix de pleine concurrence. Elle doit donc le comparer à celui qui serait
conclu pour une transaction identique réalisée entre des entreprises indépendantes.
En conséquence, lorsqu’il s’agit de déterminer s’il est possible de comparer des
transactions ou des entités contrôlées à des transactions ou des entités sur le marché libre,
une analyse est nécessaire pour s’assurer que les caractéristiques pertinentes, du point de
vue économique, des situations en présence sont suffisamment comparables.
On parle alors d’une analyse de comparabilité qui consiste à procéder, à son tour, à une
analyse fonctionnelle permettant d’identifier et de comparer les éléments économiquement
significatifs de la transaction : activités et responsabilités exercées, actifs utilisés et risques
assumés par les parties.
Le principe de pleine concurrence ne cesse de prendre de l’importance dans les relations
économiques internationales.
A ce propos, et face à l’accroissement exponentiel du volume des transactions intra-
groupes, le législateur tunisien a vu bon de clarifier et de définir les règles applicables en
matière de valorisation de ces échanges. Ainsi, la loi de finance pour l’année 2010 dans
son article 51 a ajouté au Code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de
l’impôt sur les sociétés un article 48 septies.

33
 « Lorsqu’il est établi pour les services fiscaux l’existence de transactions
commerciales ou financières entre une entreprise et d’autres entreprises ayant une
relation de dépendance qui, pour la détermination de leur valeur, obéissent à des
règles qui différent de celles qui régissent les relations entre des entreprises
indépendantes, la minoration des bénéfices découlant de l’adoption de ces règles
différentes est réintégrée aux résultats de ladite entreprise
.
Les dispositions du premier paragraphe du présent article s’appliquent dans les cas
où il est établi que le prix des transactions pratiqués par l’entreprise concernée
diffère des prix des transactions pratiqués à l’égard de ses autres clients ou des prix
des transactions pratiqués par les entreprises indépendantes et exerçant une activité
analogue ou lorsqu’il est établi que des charges ont été supportées au titre
d’opérations non justifiées et qu’il a résulté de ces opérations ou transactions une
réduction dans le paiement de l’impôt dû.11 »

La Tunisie a fait sa révolution en matière de principe de pleine concurrence marquant une

avancée importante en matière de réglementation des opérations intragroupe dans le droit
fiscal tunisien, et ce par l’introduction par le législateur, d’une manière explicite, du
principe et de la notion de prix de marché pour déterminer le caractère normal d’une
transaction et lui accorde une importance considérable.
La vérification de la bonne exécution de ce principe nécessite des contrôles de la part des
administrations fiscales .Réellement, « 0,9% seulement, des entreprises, soumis au
contrôle fiscal, chaque année » Affirma Houssem Eddine Taabouri, Expert comptable,
dans une interview accordée à l’agence TAP. Le problème est dû à une forte
consommation des ressources et une lourde charge administrative supportées par des
autorités fiscales faibles.
Suite à ce phénomène d’échappement de la plupart des entreprises, la Tunisie s’est trouvée
dans l’obligation d’intensifier ses réglementations et ce par l’harmonisation de la
législation tunisienne aux standards internationaux prévue par la loi de finance 2019
améliorant ainsi sa souveraineté fiscale.
Finalement, le problème majeur posé en matière de ce principe c’est qu’il n’est pas facile
d’appliquer les règles relatives aux prix de transfert sur la base du principe de pleine
concurrence.

11
Article 48 Septies de code de l’IRPP et de l’IS

34
Il n’est pas toujours possible et cela prend de toute façon un temps précieux de trouver des
transactions comparables sur le marché pour fixer un prix de transfert acceptable.

Alors, quelles sont les méthodes de détermination des prix de transfert ?

Et comment choisir la méthode la plus appropriée ?

La sélection d’une méthode de prix de transfert vise toujours à trouver la méthode la plus
appropriée au cas concerné.

B. Les méthodes traditionnelles admises par l’OCDE

Le rapport de l’Organisation de coopération et de développement économiques propose 3

méthodes principales qui sont utilisées pour appliquer le principe de pleine concurrence. Il
s’agit de la méthode du prix comparable sur le marché libre, de la méthode du prix de
revente et de la méthode du coût majoré. Ces méthodes, fondées sur les transactions, sont
caractérisées par le fait qu’elles restent axées sur l’objet de la transaction et elles
n’abordent pas la question de la rentabilité de l’entreprise, ce qui est plus logique car il
s’agit d’une question de prix et non d’analyse financière.

1. La méthode du prix comparable sur le marché libre CUP

« La méthode du prix comparable sur un marché libre consiste à comparer le prix

d’un bien ou d’un service dans le cadre d’une transaction contrôlée, à celui d’un
bien ou d’un service transférée dans les conditions comparables [sur le marché
libre]…Une transaction sur le marché libre est comparable à une transaction
contrôlée pour l’application de la méthode du prix comparable sur le marché libre
si l’une des deux conditions suivantes sont remplies :
- Aucune différence entre les transactions faisant l’objet de la comparaison ou
entre les entreprises effectuant ces transactions n’est susceptible d’avoir une
incidence sensible sur le prix du marché libre ; ou
- Des correctifs suffisamment exacts peuvent être apportés pour supprimer les
effets matériels de ces différences »12.

La fiabilité relative de la méthode du prix comparable sur le marché libre est fonction du
degré d’exactitude des correctifs qui peuvent être apportés aux fins de comparabilité.

12
Rapport de l’OCDE en 1979 sur «les principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert,
Chapitre 2»

35
 Illustration de cette méthode :
Soit A et B, deux entreprises associées :

A Prix de transfert = 13 DT B

Marché bien intermédiaire

X Y
Prix de marché = 13 DT
P

Pratiquement, cette méthode est inutilisable vu l’absence de transactions de marché portant

sur des biens suffisamment comparables. Les biens échangés entre filiales sont
essentiellement uniques (biens intermédiaires ou bien finaux spécifiques).

2. La méthode du prix de revente RESALE MINUS

La méthode consiste, en premier lieu, à retenir le prix de vente à un client indépendant de

déterminer la marge dite marge de pleine concurrence à attribuer à la société distributrice
liée et à soustraire cette marge, en dernier lieu, du prix de vente final au client
indépendant afin d'obtenir le prix de transfert qui doit être appliqué pour la vente du
produit au distributeur.

Illustration de cette méthode :

Soit Xet Y deux sociétés appartenant à un même groupe.

X Produit A Prix de transfert 13 DT Y Produit A

Production Distribution Coût A 10 DT

Marché bien final A

Prix de marché A 24 DT
PROFIT 10 %

Prix de marché A 24 DT
Marché bien Produit A’
Comparable
intermédiaire
A’ Coût A 20 DT
Marge brute A’ 2 DT

Marché bien final A’

Prix de marché A’ 46 DT

PROFIT 10%

36
3. La méthode du coût majoré COST PLUS

Le rapport de l’OCDE précise que la méthode du coût majoré « consiste tout d’abord à
déterminer, pour les biens ou services transférés à un acheteur apparenté, les coûts
supportés par le fournisseur dans le cadre d’une transaction entre entreprises associées
.On ajoute ensuite une marge sur le prix de revient appropriée à ces coûts, de façon à
obtenir un bénéfice approprié compte tenu des fonctions exercées et des conditions du
marché. »
Le prix de transfert est alors fixé à l’aide du coût complet de production du bien ajoutant
une marge correspondant à c’elle qu’une entreprise indépendante « comparable »
réaliserait sur cette transaction.

Illustration de cette méthode :

Soit X et Y deux sociétés appartenant à un même groupe :

X Prix de transfert 12 DT Y Produit A Marché bien

Produit A
CoûtProduction
A 10 DT PROFIT 20% Distribution final A

Coût A 10 DT PROFIT 20%

Marché bien
Comparable Produit A’ intermédiaire
Coût A’ 20 DT PROFIT 20% A’

Coût A’ 20 DT PROFIT 20% Prix de marché A’ 24 DT

L’entreprise X a déterminé que le coût de production du produit A est égal à 10 dinars.

Elle doit ensuite définir la marge à appliquer pour rémunérer son activité et fixer ainsi le
prix de vente du produit au distributeur Y.
Une des difficultés liées à l'utilisation des méthodes de prix de transfert est la nécessité
pour les gouvernements d'avoir accès à des bases de données ou à des données
comparables de qualité permettant d'établir des éléments de comparaison et pourtant ces
trois méthodes sont celle que préconise l’OCDE.

37
C. Les méthodes récentes

Avec la consécration d’une attitude plus économique des administrations fiscales en

matières des prix de transfert, d’autres méthodes, dites récentes, fondées sur les bénéfices
de l’entreprise et non sur la transaction elle-même, ont vu le jour.

1. La méthode de répartition des bénéfices PROFIT SPLIT

Le profit généré est partagée entre les différentes filiales concernées au prorata de la valeur
de leur contribution respective, dans un accord réalisé en pleine concurrence.
Cette méthode présente l’avantage qu’elle se fonde sur un mode de répartition lié aux
fonctions de chacune des parties prenantes de l’ensemble des transactions intra-groupes
réalisées. Ainsi, il n’est pas nécessaire de retrouver des transactions comparables sur le
marché libre.
Toutefois, ce qui rend cette méthode à une utilisation rare est son fondement sur un résultat
global sans prendre en considération le détail d’où une répartition subjective entre les
filiales.

Illustration de cette méthode :

Soit X et Y deux sociétés appartenant à un même groupe.

X Produit A Y Produit A
Production Distribution
Coût A 10 DT Coût A 10 DT

Profit X 5 DT Marché bien final A

(50 %) Prix de marché A 30 DT

Profit Y 5 DT
(50 %)

La méthode de profit split est économiquement la plus correcte, cependant son application
nécessite l’établissement d’une clef d’allocation du profit entre les filiales.

38
2. La méthode transactionnelle de la marge nette TNMM

Cette méthode ne vise pas à calculer un prix de transfert mais à fixer directement un niveau
de profit pour la filiale concernée. Le profit est calculé par comparaison au profit net
réalisé par des entreprises comparables
L’une des forces de la méthode transactionnelle de la marge nette est que les indicateurs
du bénéfice net sont moins sensibles aux différences affectant les transactions que ne l’est
le prix, tel qu’il est utilisé dans la méthode du prix comparable sur le marché libre.
Un autre atout pratique est qu’il est nécessaire d’examiner un indicateur financier pour
l’une des entreprises associées seulement.

De même, on n’aura pas, bien souvent, à uniformiser les normes comptables de tous les
participants aux activités industrielles et commerciales en cause ni à répartir les coûts entre
tous les participants comme c’est le cas avec la méthode transactionnelle du partage des
bénéfices.
Finalement, le processus de sélection de la méthode doit tenir compte:
• Des forces et des faiblesses des méthodes;
• De la cohérence de la méthode envisagée avec la nature de la transaction contrôlée
examinée, déterminée notamment par une analyse fonctionnelle;
• De la disponibilité d’informations fiables (notamment sur des comparables indépendants)
nécessaires pour appliquer la méthode sélectionnée et/ou d’autres méthodes;
• Du degré de comparabilité des transactions contrôlées et des transactions indépendantes.

39
Chapitre III : Renforcement progressif des
dispositifs fiscaux
Face aux stratégies de plus en plus sophistiquées mises en œuvre par des contribuables
prédateurs et conjuguée à une augmentation saillante du volume et de la complexité des
échanges intra-groupe internationaux et à la vigilance accrue des administrations fiscales à
l’égard des questions de prix de transfert, beaucoup d’États se trouvent dépouillés,
générant des conséquences négatives importantes sur nos sociétés : pertes de recettes
fiscales, creusement des inégalités, sapement du consentement à l’impôt pourtant au cœur
des démocraties modernes.
La lutte contre ces stratégies nocives passant avant tout par une action internationale. Le
Comité des affaires fiscales de l’OCDE a cherché à élaborer un plan répondant aux
préoccupations identifiées en matière de transfert de bénéfices d’où un plan d’action
« BEPS », s’articulant autour de 15 points, a été approuvé en septembre 2013 lors du
sommet du G20 à Saint-Pétersbourg. La Tunisie, adhérente à ce projet depuis novembre
2017, adopte dès 2020 la charte BEPS en matière des prix de transfert appliqués en intra-
groupe chez les multinationales. Finie l’angoisse sur les prix préférentiels pour sa part.

Pourquoi le sujet de l’enrayement de l’érosion de la base d’imposition et le transfert de

bénéfices est une priorité absolue pour la Tunisie ?
Et comment a t-elle harmonisé sa législation aux standards internationaux ?

Pour répondre, il faut citer que l’un des blâmes à la politique fiscale tunisienne par le GAFI
«Groupe d’action financière» et l’UE «Union européenne» est la non-coopération en
matière de fiscalité des entreprises. Ceci nous a coûté 0un classement dans la liste
discriminatoire (la liste noire) de laquelle la Tunisie a été retirée le 12 mars 2019 après
avoir changé le régime fiscal notamment des exportations, respecté ses engagements dans
le domaine de la lutte contre le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme et
adopté des standards minimaux de l’OCDE comprenant l’engagement de se conformer aux
standards internationaux en matière de «Prix de transfert».

La question d’harmonisation de la législation nationale aux normes internationales

s’explique par des mesures prises pour contribuer à la transparence fiscale.

40
Leur inadéquation à certains aspects du monde économique actuel, leurs lacunes exploitées
par ceux qui tentent d’éluder leurs obligations fiscales, commandent de les faire évoluer et
d’en renforcer le contenu.

Section 1 : Transposition du régime fiscal

Tout d’abord, le régime des « Paradis fiscaux » a été subrogé pour celui des « Etats ou
territoires dont le régime fiscal est privilégié » afin de s’aligner avec les standards
internationaux exigés.
L’article 35 de la loi de finances pour 2019 a abandonné le concept de « paradis fiscaux »
en le remplaçant par « Etat ou territoire dont le régime fiscal est privilégié ». Ajouté aux
dispositions du point 12 de l’article 14 du CIRPPIS un deuxième paragraphe définissant la
nouvelle notion : « un Etat ou un territoire dont le régime fiscal est privilégié, lorsque
l’impôt dû dans cet Etat ou territoire est inférieur à 50 % de l’IR ou de l’IS dû en Tunisie
au titre de la même activité ».

Section 2 : L’étendue
Ensuite, la Loi tunisienne, inversement à la Loi française, a étendu l’application de la
politique de prix intragroupe à toutes les sociétés, appartenant aussi bien à des Groupes
locaux qu’étrangers. Ceci est notamment dû au fait qu’il existe en Tunisie divers régimes
fiscaux. A titre d’exemple, une Entreprise A établie dans une Zone de développement
régional et bénéficiant des avantages fiscaux : un taux d’impôt sur les sociétés de 0% ou de
10% aurait tendance à majorer ses prix sur les ventes à une Entreprise dépendante B,
laquelle est soumise au taux commun de 25%.

Section 3 : Obligation documentaire et déclarative en matière de prix de

transfert
Considéré comme étant un pays coopératif en matière de lutte contre la fraude et l’évasion
fiscale, la Tunisie a respecté et a adopté des actions proposant des instruments fiscaux et
d’autres constituant des standards minimums et font l’objet d’un suivi particulier destiné à
ce que toutes les juridictions s’y conforment, entre autres, l’action n°13 « Documentation
des prix de transfert et déclaration pays par pays ».
Une norme qui change la donne pour la transparence fiscale des entreprises, en élaborant
une approche à trois niveaux13 : un fichier principal, un fichier local et une déclaration pays
par pays.

13
Projet BEPS de l’OCDE et du G20 sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices –
Évaluation par le Secrétariat du TUAC

41
L’adoption de cet plan d’action permet aux autorités de taxation de bénéficier des
informations utiles pour une bonne évaluation des prix de transfert et des risques d’évasion
fiscale, de neutraliser les effets des montages hybrides, de s’attaquer au chalandage fiscal
et à d’autres formes d’utilisation abusive des conventions, de réduire considérablement la
manipulation des règles de détermination des prix de transfert et de mettre en place des
documentations qui donneront aux pouvoirs publics des renseignements sur la répartition
mondiale des bénéfices, des activités économiques et des impôts acquittés par les
entreprises multinationales.

Fichier Fichier Déclaration Déclaration annuelle Questions dans Autres

local principal Pays par pays des prix de transfert la déclaration informations
Finlande
Turquie
Etats Unis
Tunisie
Figure 5 : Règles régissant la documentation des prix du transfert au niveau des pays

Par la Loi de finances pour l’année 2019, le législateur tunisien a introduit des mesures
relatives à l’encadrement des prix de transfert, conformément aux travaux du projet BEPS
et les entreprises seront soumises en Tunisie à plusieurs obligations documentaires et
déclaratives :
- Déclaration annuelle des prix de transfert
- Documentation des prix de transfert
- Déclaration Pays par pays ou Country by Country Reporting (CBCR)

A. Institution d’une obligation déclarative annuelle des prix de transfert :

1. Les entreprises concernées :

En exécution du paragraphe II bis de l’article 59 du CIRPPIS, les entreprises établies ou

résidentes en Tunisie dont le chiffre d’affaires annuel brut est supérieur ou égal à 20
millions de DT et qui sont sous la dépendance ou qui contrôlent d’autres entreprises au
sens de l’article 48 septies du CIRPPIS , sont tenues de déposer une déclaration annuelle
sur les prix de transfert par voie électronique selon un modèle établi par l’administration.

42
2. La nature des informations à déclarer :

Cette déclaration comporte14 :

(a) Des informations générales sur le groupe d’entreprises associées dont

notamment :
• Des informations sur l’activité y compris les changements intervenus au cours de
l’exercice ;
• Des informations sur la politique des prix de transfert du groupe d’entreprises
• Une liste des actifs détenus par le groupe d’entreprises utilisés par l’entreprise
déclarante, ainsi que la raison sociale de l’entreprise propriétaire de ces actifs et son
Etat de résidence fiscale.

(b) Des informations spécifiques concernant l’entreprise déclarante dont

notamment :
•Des informations sur l’activité y compris les changements intervenus au cours de
l’exercice
• Un état récapitulatif des opérations financières et commerciales réalisées avec les
entreprises qui sont sous sa dépendance ou qui la contrôlent au sens de l’article 48
septies du CIRPPIS. Cet état comporte la nature et le montant des transactions, la
raison sociale et l’Etat de résidence fiscale des entreprises qui sont sous sa
dépendance ou qui la contrôlent concernées par les transactions, les méthodes de
détermination des prix de transfert appliquées et les changements intervenus au cours
de l’exercice ;

• Des informations sur les prêts et emprunts réalisées avec les entreprises qui sont
sous sa dépendance ou qui la contrôlent au sens de l’article 48 septies du CIRPPIS ;

• Des informations sur les opérations financières et commerciales réalisées avec les
entreprises qui sont sous sa dépendance ou qui la contrôlent au sens de l’article 48
septies du CIRPPIS sans contrepartie ou avec une contrepartie non monétaire ;

14
Article 59 du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés, ajouté
par l’article 30 de la loi de finance pour l’année 2019

43
 • Des informations sur les opérations réalisées avec les entreprises qui sont sous sa
dépendance ou qui la contrôlent au sens de l’article 48 septies du CIRPPIS, qui font
l’objet d’un accord préalable sur les méthodes de détermination des prix de transfert
ou d’un rescrit fiscal conclu entre l’entreprise concernée par l’opération et
l’administration fiscale d’un autre Etat ;

En application de l’article 35 de la loi de finances pour 2019, les dispositions des articles
30, 32 et 33 de la loi de finances pour 2019 s’appliquent aux exercices ouverts à partir du
1er janvier 2020. De ce fait le 1e dépôt pour les Entreprises sises en Tunisie sera le
25.3.2021.

3. Sanctions

Une amende fiscale administrative s’applique, en cas de défaut, s’élève à 10.000 dinars.
Tout renseignement non fourni ou fourni de manière incomplète ou inexacte donne lieu à
l’application d’une amende égale à 50 dinars par renseignement, sans que cette amende ne
puisse excéder 5.000 dinars.

B. Institution d’une obligation documentaire des prix de transfert15

1. Les entreprises concernées

Conformément à l’article 38 bis du CDPF, les entreprises, dont le chiffre d’affaires annuel
brut est égal ou supérieur à 20 millions de DT, doivent présenter aux agents de
l’administration fiscale, à la date du commencement de la vérification approfondie de leurs
situations fiscales, les documents justifiant la politique de prix de transfert appliquée pour
les transactions réalisées avec les entreprises avec lesquelles elles tiennent des liens de
dépendance ou de contrôle, au sens de l’article 48 septies du CIRPPIS.

2. La nature des informations à viser

Le contenu de cette documentation est fixé par arrêté du Ministre des Finances du 16
octobre 2019 portant fixation du contenu des documents justifiant la politique des prix de
transfert. (Annexe 1).

15
Article 38 bis du code des droits et des procédures fiscaux, ajouté par l’article 31 de la loi de finance
n°2018-56 du 27 décembre 2018

44
Cet arrêté prévoit que l’obligation documentaire a pour rôle de justifier la politique des
prix de transfert comportant ainsi les documents relatifs au groupe d'entreprises auquel
appartient l'entreprise faisant l'objet de la vérification approfondie (fichier principal) et
les documents relatifs à cette dernière (fichier local).16
En application de l’article 35 de la loi de finances pour 2019, les dispositions des articles
29 et 31 de la loi de finances pour 2019 s’appliquent aux exercices ouverts à partir du 1er
janvier 2020 et ayant fait l’objet d’un avis préalable de vérification approfondie à partir du
1er janvier 202117.

3. Les difficultés rencontrées dans l’élaboration de la documentation

Fichier principal (Master File) Fichier local (Local File)

 Quantités d’informations pour un  Cohérence avec le fichier principal
document à viser mondiale. tout en respectant les exigences
 Description de la chaîne de valeur locales.
et des actifs incorporels.  Obligation d’utilisation des
 Caractère critique de la première comparables locaux.
année sous contrainte du temps.  Besoin de diffuser de manière efficace
l’apport central (Présentation des
produits, description des politiques,
analyses économiques).
L’exercice documentaire ne dispense pas d’un accompagnement vigilant au cours
des contrôles fiscaux : les administrations ont généralement accès à la comptabilité
analytique et à d’autres fichiers comptables dont l’analyse peut révéler les
incohérences avec la politique des prix de transfert décrite dans la documentation

4. Sanctions

En cas de non présentation de la documentation dans un délai de 40 jours de la date de la

notification de la mise en demeure, est appliquée une amende fiscale administrative égale à
0,5% du montant de transactions concernées par les documents non présentés ou présentés
d’une manière incomplète ou inexacte, avec un minimum de 50.000 dinars par exercice
concerné par la vérification.

16
Article premier ǀ Arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019, portant fixation du contenu des
documents justifiant la politique des prix de transfert.
17
Article 35 de la loi de finance n°2018-56 du 27 décembre 2018

45
C. Institution d’une déclaration des prix de transfert Pays par pays :

La déclaration pays par pays fait l’objet, sous réserve de réciprocité, d’échange
automatique avec les États ayant conclu avec la Tunisie un accord à cet effet.

1. Les entreprises concernées

Ces nouvelles exigences en matière de déclaration pays par pays sont à mettre en œuvre
pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2020, aux entreprises multinationales
dont le chiffre d’affaires annuel consolidé est égal ou supérieur à 1636 millions de dinars.

2. La nature des informations visées

Les déclarations pays par pays doivent être déposées dans la juridiction de résidence
fiscale de l’entité mère ultime du groupe et échangées entre les juridictions par la voie de
l’échange automatique d’informations, conformément aux mécanismes d’échange entre
États tels que la Convention concernant l’assistance administrative mutuelle en matière
fiscale, les conventions fiscales bilatérales ou les accords d’échange de renseignements
fiscaux. Dans des circonstances limitées, des mécanismes secondaires, y compris le dépôt
local, peuvent être utilisés comme solution de substitution.
Le contenu de cette déclaration est fixé par l’arrêté du ministre chargé des finances du 16
octobre 2019. (Annexe2)

En application de l’article 35 de la loi de finances pour 2019, les dispositions des articles
30, 32 et 33 de la loi de finances pour 2019 s’appliquent aux exercices ouverts à partir du
1er janvier 2020.

3. Sanctions

Une amende fiscale administrative à raison de 50.000 dinars punit toute entreprise n’ayant
pas déposé la déclaration pays par pays dans les délais.
Tout renseignement non fourni ou fourni d’une manière incomplète ou inexacte est puni
d’une amende égale à 100 dinars sans que cette amende excède 10.000 dinars.

46
L’introduction d’obligations effectives en matière de documentation, en Tunisie, est une
condition préalable et une composante essentielle des stratégies de gestion de la conformité
permettant de pallier la manipulation des prix de transfert. En effet, L’obligation de
conservation ou de communication des informations requises améliore la conformité et
permet aux administrations fiscales d’avoir accès aux renseignements nécessaires pour
appliquer leur réglementation en matière d’évaluation efficaces des risques et d’une
vérification approfondie de prix de transfert
Plus la documentation des prix de transfert sera complète, détaillée et bien argumentée et
moins l’Entreprise court de risques en cas de contrôle fiscal.

Section 4 : Possibilité d’établir des accords préalable

Dernière mesure prise par la loi de finance 2019 est l’introduction de la possibilité
de conclure des accords préalables de prix de transfert APP.
Il s’agit d’une demande déposée par écrit auprès de la Direction Générale des
Impôts DGI six mois au moins avant le début de la première année concernée.
Son objet est de s’assurer que la méthode de détermination des prix de transfert
proposée respecte le principe de pleine concurrence.
Entre autre, cette demande doit être motivée et appuyée des justifications et des
documents nécessaires qui doivent comporter notamment :
- des informations sur l’organisation du groupe auquel appartient l’entreprise
concernée par la demande, les liens juridiques, commerciaux, économiques et
financiers entre les entreprises appartenant à ce groupe,
- des informations et documents sur les activités et les fonctions de chaque
entreprise du groupe,
- un document récapitulant les transactions financières et commerciales
importantes réalisées avec les entreprises avec lesquelles l’entreprise concernée
par la demande a des liens de dépendance ou de contrôle, ainsi que les méthodes
de détermination des prix de transfert relatives à ces transactions, et ce, pour une
période qui ne peut pas être inférieure aux 24 mois qui précèdent la date du dépôt
de la demande, à moins qu’il s’agisse d’entreprise nouvellement créée.
- des informations et des documents sur les transactions réalisées avec les
entreprises avec lesquelles l’entreprise concernée par la demande a des liens de
dépendance ou de contrôle qui ont fait l’objet d’accords préalables sur les
méthodes de fixation des prix de transfert conclus avec les autorités fiscales
d’autres pays, ou d’échanges émanant desdites autorités.

47
L’accord préalable conclu avec les services fiscaux sur les méthodes de fixation
des prix de transfert doit comporter notamment :
- Une liste détaillée des transactions objet de l’accord ;
- Un état détaillé sur la méthode de détermination des prix de transfert ;
- Les hypothèses convenues pour modifier ou résilier l’accord ;
- La période de l’accord, les années concernées par cet accord et la date de
son entrée en vigueur,
- Le mécanisme de suivi périodique de l’accord, ainsi que les informations et
précisions devant être incluses dans le rapport annuel.

Toute entreprise ayant conclu un accord préalable sur les méthodes de fixation des
prix de transfert doit communiquer aux autorités fiscales compétentes un rapport
annuel sur l’ensemble des transactions réalisées au cours de l’année précédente et
sur les informations relatives aux changements ou modifications survenus qui sont
susceptibles de modifier les hypothèses convenues pour la fixation des prix de
transfert. La communication de ce rapport doit intervenir au cours du premier
semestre de l’année qui suit chaque année concernée par l’accord.

48
Conclusion générale
Jugé principalement comme enjeu primordial et majeur de la fiscalité
internationale, la problématique des prix de transfert est certainement globale. Un
sujet spécifiquement délicat dans la mesure où la majorité des transactions
commerciales internationales émanent d’opérations entretenues entre des sociétés
ou des entités faisant partie des mêmes groupes multinationaux.
La tentation est tellement puissante de faire peser sur les multinationales saisies
par la juridiction fiscale tunisienne, une présomption de transfert indirect de
revenus, qu’on en arrive à occulter la problématique de la légitimité et de la licéité
de la pratique des prix de transfert.
L’expérience de la Tunisie dans la réforme de son système fiscal n’est pas unique.
En revanche, la volonté de toutes les parties intervenantes et la nécessité pour le
pays d’accéder à un nouveau pallier après la révolution sont les facteurs clés pour
le succès de cette réforme.
Le diagnostic de la situation fiscale initiale par plusieurs intervenants nationaux et
internationaux et la conscience des défaillances du système ont nettement aidé à
concevoir une réforme cohérente, simple et efficace.
Les autorités tunisiennes doivent être en mesure d’identifier les obstacles à la
révision et d’engager les actions nécessaires notamment lors des phases à venir.
Ces actions sont fondamentales notamment pour la consultation nationale qui est
la prochaine étape de cette réforme.
Considérant l’historique creux de la réglementation Tunisienne ainsi que la
pratique administrative en matière de prix de transfert, force est de constater que
la légifération soudaine de la documentation des prix de transfert en Tu nisie ne
peut être perçue que comme un pas audacieux dans le cadre de l’engagement de la
Tunisie dans la mise à niveau de sa réglementation fiscale en concordance avec les
standards internationaux.
Suite à la construction d’un dispositif juridique de cont rôle, le législateur tunisien
démontre une sévérité exemplaire par rapport à la réglementation des flux
transfrontaliers.
C’est la discrète révolution fiscale tunisienne des prix de transfert contre l’érosion
de la base d’imposition et le transfert de bénéfices.

49
En revanche, la mise en pratique, du jour au lendemain, des standards de l’OCDE
en matière de prix intragroupe n’est pas une chose aisée. Les groupes tunisiens
vont découvrir une limitation additionnelle à leur liberté de gestion, qui sera
imposée par l’application du principe de pleine concurrence.
De même, la crise sanitaire liée à l’épidémie de Coronavirus plonge tous les pays
du globe dans l’inconnu. Paralysant certains aspects de la fiscalité internationale
et en particulier les prix de transfert, la situation actuelle risque de créer au sein
des multinationales des pertes marquantes, et le problème se pose de
l’adaptabilité des politiques de prix de transfert à cette situation critique. En effet,
la politique de prix de transfert est généralement adaptée à un contexte d’activité
normale, et ne peut répondre efficacement à la situation de crise. Dès lors, une
réflexion sur les ajustements de crise est nécessaire.

Alors, quel est l’impact de la crise actuelle sur les groupes en matière de prix de
transfert ?
Comment les groupes tunisiens vont réagir et quels sont les bons réflexes en
matière de prix intragroupe à adopter ?

Dans ce contexte, les groupes de sociétés tunisiens se trouve nt dans un

embêtement non seulement par le manque d’encadrement mais aussi par la
pandémie COVID-19 qui a entraîné une chute brutale au niveau des flux
intragroupes.

50
Bibliographie

51
I. Ouvrages :
- Être ou ne pas être : le groupe comme firme unifiée ou comme ensemble de
sociétés ? Une approche sociologique ‘Aurélie Catel Duet’
- Gestion des risques fiscaux liés aux prix de transfert (Etudes de cas de 4 groups de
sociétés français installés en Tunisie) Mourad ELJERI
- Jacquemin Alexis. La dynamique du groupe d'entreprises : une perspective de droit
économique. In : Revue d’économie industrielle, vol. 47, 1er trimestre 1989. Les
groupes industriels et financiers. pp. 6-13; doi
https://doi.org/10.3406/rei.1989.1280 https://www.persee.fr/doc/rei_0154-
3229_1989_num_47_1_1280
- La réglementation globale des groupes de sociétés en droit comparé et son impact
pour les multinationales – Aperçu général Page 73
- M.COLLET : « Contrôle des actes de gestion : pour un retour à l’anormal »
D.F.2003, n°14 p.536
- Marie-Ange Moreau, « La mobilité des salariés dans les groupes de dimension
communautaire : quelques réflexions à partir d’une analyse comparée », Travail et
Emploi, 53, 1992, p. 58.
- OCDE (2015), Exposé des actions 2015, Projet OCDE/G20 sur l’érosion de la base
d’imposition et le transfert de bénéfices, OCDE, www.oecd.org/fr/fiscalite/beps-
expose-des-actions-2015.pdf.
- OCDE (2019), Instructions relatives à la mise en œuvre de la déclaration pays par
pays – BEPS Action 13 , OCDE, Paris. www.oecd.org/fr/fiscalite/instructions-
relatives-a-la-mise-en-oeuvre-de-la-declaration-pays-par-paysbeps-action-13.pdf

52
II. Publications et articles :
- Cash Investigation. Qui profite de nos impôts ?
- Enquête Paradis Papers
- In First Auditors -Prix-de-transfert
- La dynamique du groupe d’entreprises : Une perspective de droit
économique Page 9 ‫ ׀‬Revue d’économie industrielle N°47 1989
- La place des systèmes d’information dans les sociétés de groupe
- Le principe de pleine concurrence – une arme émoussée contre l’évasion fiscale
- Plateforme de collaboration (Questions fiscales) : Manuel pratique de résolution
des difficultés d’accès à des données comparables pour les analyses de prix de
transfert
- Revue fiscal (Ernst & Young)
- Tovony Randriamanalina. Les prix de transfert dans les pays en développement.
Cas de Madagascar. Faut-il renoncer au principe de pleine concurrence dans les
pays en développement ? 2019. HAL02090977

III. Mémoires et thèses

- Mémoire d’expertise comptable 2010 : Prix de transfert dans les groupes de
sociétés : Risques spécifiques et démarche d’audit dans le cadre d’une
mission de commissariat aux comptes. Mr Oussama TRABELSI
- Mémoire d’expertise comptable 2018 : Audit du prix de transfert par le
commissaire aux comptes : méthodologie & diligences spécifiques. Mr Slim
JEMAL
- Mémoire de recherche 2016 : Evasion fiscale : La problématique des prix
de transfert dans l’Union Européenne. Guillaume Marquis, UNIVERSITE
CATHOLIQUE DE LOUVAIN
- Thèse de doctorat en sciences économiques 2012 : Théorie économique de
la réglementation des prix de transfert. Julien Pellefigue Université
Panthéon Assas
- Xinyu Hu. LE GROUPE DE SOCIETES EN DROIT FRANÇAIS ET EN
DROIT CHINOIS. Droit. Université d’Angers, 2010. Français. tel-
00967978

53
IV. Normes, lois, décrets et arrêtés
- Article premier ǀ Arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019,
portant fixation du contenu des documents justifiant la politique des prix de
transfert.
- Article 31 de la loi de finance n°2018-56 du 27 décembre 2018
- Article 38 bis du code des droits et des procédures fiscaux, ajouté par
- Article 35 de la loi de finance n°2018-56 du 27 décembre 2018
- Article 461 du CSC, ajouté par la loi n° 2001-117 du 6 décembre 2001,
complétant le code des sociétés commerciales.
- Article 49 bis modifié par l’article 17 de la loi n°2003 -0080 du 29
décembre 2003 portant loi de finance pour l’année 2004
- Article 51 : Rationalisation des transactions entre les sociétés ayant des liens de
dépendance pour la loi de finance 2010
- Article 59 du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de
l’impôt sur les sociétés, ajouté par l’article 30 de la loi de finance pour
l’année 2019
- Arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019, portant fixation du
contenu des documents justifiant la politique des prix de transfert.
- Norme comptable N°35 Paragraphe 10
- Note commune 33/2010 : commentaire des dispositions de l’article 51 de la
loi n° 2009-71 du 21 décembre 2009 portant loi de finances pour l’année
2010 relatif à la rationalisation des transactions entre les sociétés ayant des
liens de dépendance.

54
V. Rapports

- ENJEUX ÉTHIQUES DES PRIX DE TRANSFERT, PAUL H. DEMBINSKI

- Etude sur l'application des techniques de valorisation économique pour la
détermination des prix de transfert de transactions transfrontalières entre
les sociétés membres de groupes multinationaux au sein de l'UE,
KP0416549FRN, © European Union, 2016
- Exposé de l’OCDE Le principe de pleine concurrence (Chapitre 1)
- LES TRAVAUX DE L’OCDE DANS LE DOMAINE FISCAL 2018 -2019
- Projet BEPS de l’OCDE et du G20 sur l’érosion de la base d’imposition et
le transfert de bénéfices – Évaluation par le Secrétariat du TUAC
- Projet de rapport sur les modifications relatives aux services intra -groupe à
faible valeur ajoutée proposées au chapitre VII des Principes de l’OCDE
applicables en matière de prix de transfert
- Rapport de l’OCDE en 1979 sur « les principes de l’OCDE applicables en
matière de prix de transfert, Chapitre 2 »
- Régime fiscal et risques associés aux transactions réalisées au sein des groupes de
sociétés

VI. Séminaires, Webinaires, Conférences et Colloques

- Colloque Transfer Pricing (Ernst & Young)
- Dr Moncef AKREMI Directeur de la Direction des Grandes Entreprises
(DGI-Ministère des Finances) Conférence _IACE 11 Juillet 2019
- LE CONTRÔLE DES PRIX DE TRANSFERT ET L’ECHANGE DES
RENSEIGNEMENTS A DES FINS FISCALES

- Le ministre de l’économie, Bruno Le Maire, aux révélations contenues dans

l’enquête « Paradise Papers ».
- Webinaire : COVID 19 : des enjeux en matière de prix de transfert à traiter
rapidement, DELOITE TAJ https://www.youtube.com/watch?v=uZLMb1uy-
Wk&t=52s

VII. Articles internet

- « Le sandwich hollandais » et le « double irlandais » : des recettes à la
frontière entre fraude et optimisation fiscale.

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Liste des figures

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Liste des figures
Figure 1 : Fiche signalétique ................................................................................................. 8
Figure 2 : Organigramme du cabinet HLB GSAudit&Advisory......................................... 11
Figure 3 : Explication des liens de dépendance ou de contrôle ........................................... 21
Figure 4 : Manipulation des prix de transfert ...................................................................... 26
Figure 5 : Règles régissant la documentation des prix du transfert au niveau des pays ...... 42

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Liste des abréviations

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 Liste des abréviations
APP L'Accord Préalable en matière de Prix de transfert

BEPS Base Erosion and Profit Shifting

BVMT Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis

CBCR Country By Country Report

CDPF Code des Droits et Procédures Fiscaux

Code de l’IRPP et de Code de l’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques
l’IS ou CIRPPIS et de l’Impôt sur les Sociétés
CSC Code des Sociétés Commerciales

CUP Comparable Uncontrolled Price

DGI Direction Générale des Impôts

G20 Groupe des Vingt

GAFI Groupe d’Action Financière

GIH Google Irland Holding

ICIJ International Consortium of Investigative Journalists

NCT Normes comptables tunisiennes

OCDE Organisation de Coopération et de Développement économiques

TAP Tunis Afrique Presse

TNMM Transactional Net Margin Method

TUAC Trade Union Advisory Committee

UE Union Européen

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Annexes

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Annexe 1.1 ǀ Documentation des prix de transfert
Fichier Principal

61
Structure organisationnelle
 Un schéma illustrant la structure juridique et capitalistique du groupe d'entreprises ainsi
que la localisation géographique des entités opérationnelles.
Domaines d'activités
 les sources importantes des bénéfices du groupe d'entreprises;
 une description de la chaine d'approvisionnement des cinq principaux biens et services
offerts par les entreprises du groupe ainsi que de tout autre bien ou service représentant
plus de 5 % du chiffre d'affaires du groupe,
 une liste et une description des accords importants de prestation de services entre les
entreprises constitutives du groupe, à l'exclusion des accords afférents à des services de
recherche et développement. Ces informations incluent une description des capacités des
principaux sites fournissant des services importants et des politiques appliquées en matière
des prix de transfert pour répartir les coûts des services et déterminer les prix facturés pour
les services intra-groupe,
 une description des principaux marchés géographiques sur lesquels les biens et services du
groupe sont vendus,
 une analyse fonctionnelle décrivant les principales contributions des différentes entreprises
du groupe à la création de valeur, c'est-à-dire les fonctions clés exercées, les risques
importants assumés et les actifs importants utilisés,
 une description des opérations importantes de réorganisation d'entreprises ainsi que
d'acquisitions et de cessions d'éléments d'actifs intervenues au cours de l'exercice
Actifs incorporels
 une description générale de la stratégie du groupe d'entreprises en matière, de propriété et
d'exploitation des actifs incorporels. Cette description comporte notamment la localisation
des principales installations de recherche et développement et celle de la direction des
activités de recherche et développement,
 une liste des actifs incorporels ou des catégories d'actifs incorporels qui sont importants
pour l'établissement des prix de transfert, ainsi que des entreprises qui en sont légalement
propriétaires,
 une liste des accords importants conclus entre entreprises liées et relatifs aux actifs
incorporels, y compris les accords de répartition des coûts, les principaux accords de
services de recherche et les accords de licence,
 une description générale des éventuels transferts importants de parts d'actifs incorporels
entre entreprises liées, mentionnant les pays et les rémunérations correspondantes.
Activités financières interentreprises du groupe
 une description générale de la façon dont le groupe est financé, y compris une description
des accords de financement importants conclus avec des prêteurs indépendants du groupe,
 l'identification de toutes les entreprises du groupe exerçant une fonction de centrale de
financement pour le groupe, précisant le pays de constitution des entreprises considérées et
de leur siège de direction effective,
 une description générale des politiques du groupe d'entreprises en matière des prix de
transfert relatives aux accords de financement entre entreprises liées ou contrôlées.
Situations financière et fiscale
 les états financiers consolidés annuels du groupe d'entreprises pour l'exercice fiscal
considéré, s'ils sont préparés par ailleurs à des fins d'information financière,
règlementaires, de gestion interne, fiscales ou autres,
 une liste et une description des accords préalables en matière des prix de transfert
unilatéraux conclus par le groupe et autres décisions des autorités fiscales concernant la
répartition des bénéfices entre pays

« Article 3 de l’arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019, portant fixation

du contenu des documents justifiant la politique des prix de transfert. »

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Annexe 1.2 ǀ Documentation des prix de transfert
Fichier Local

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Entité locale
 une description de la structure de gestion et un organigramme de l'entreprise,
 une description précise des activités effectuées et de la stratégie d'entreprise mise en œuvre,
en indiquant notamment si l'entreprise a été impliquée ou affectée par des réorganisations
d'entreprises ou des transferts d'actifs incorporels pendant l'exercice ou l'exercice précédent
et en expliquant les aspects de ces opérations qui affectent l'entreprise,
 les principaux concurrents.
les transactions contrôlées
 une description des transactions intra-groupes avec des entreprises liées ou contrôlées et des
conditions dans lesquelles elles sont réalisées. Cette description porte notamment sur les
achats de services de fabrication, les acquisitions de biens, la fourniture de services, les
prêts, les garanties financières et garanties de bonne exécution, la concession de licences
portant des actifs incorporels
 les montants des paiements et recettes intragroupes pour chaque catégorie de transactions
impliquant l'entreprise ainsi que des paiements et recettes ventilés en fonction de la
juridiction fiscale (Etat ou territoire) du payeur ou du bénéficiaire étranger,
 données des entreprises liées ou contrôlées impliquées dans chaque catégorie de
transactions intra-groupe et des relations qu'elles entretiennent avec l'entreprise vérifiée,
 une copie de tous les accords intra-groupes importants conclus par l'entreprise avec des
entreprises liées ou contrôlées,
 une analyse de comparabilité et une analyse fonctionnelle détaillées de l'entreprise
vérifiée et des entreprises liées ou contrôlées pour chaque catégorie de transactions intra-
groupes, y compris le cas échéant les éventuels changements par rapport aux exercices
précédents,
 une indication de la méthode de détermination des prix de transfert la plus adaptée pour
chacune des transactions et des raisons pour lesquelles cette méthode a été choisie,
 une indication de l'entreprise liée au contrôlée qui a été choisie comme partie testée, le cas
échéant, et une explication des raisons de ce choix,
 une synthèse des hypothèses importantes qui ont été posées pour appliquer la méthode de
détermination des prix de transfert retenue,
 le cas échéant, une explication des raisons pour lesquelles une analyse pluriannuelle des
méthodes des prix de transfert a été appliquée,
 une liste et une description des transactions comparables sur le marché libre et des
indicateurs financiers relatifs à des entreprises indépendantes utilisés dans le cadre de
l'analyse des prix de transfert, y compris une description de la méthode de recherche de
données comparables avec l'indication de la source de ces données,
 une description des éventuels ajustements effectués en indiquant si ces ajustements ont été
apportés aux résultats de la partie testée, aux transactions comparables sur le marché libre,
ou aux deux,
 une description des raisons pour lesquelles il a été conclu que les prix des transactions
établis en application de la méthode des prix de transfert retenue sont conformes au
principe de pleine concurrence,
 une synthèse des hypothèses financières utilisées pour appliquer la méthode de
détermination des prix de transfert,
 une copie des accords de détermination des prix de transfert unilatéraux, bilatéraux ou
multilatéraux existants ainsi que les décisions d'autres autorités fiscales auxquelles la
Tunisie n'est pas partie et qui sont liés à des transactions intra-groupes décrites ci-avant.
Informations financières
 les états financiers annuels de l'entreprise pour l'exercice considéré,
 les informations nécessaires pour la compréhension des liens des données financières
utilisées pour appliquer la méthode de détermination des prix de transfert retenue aux états
financiers annuels,
 des tableaux synthétiques des données financières se rapportant aux comparables utilisés
dans le cadre de l'analyse, et des sources dont ces données sont tirées.
« Article 4 de l’arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019, portant fixation du contenu des documents justifiant la politique des
prix de transfert. »

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Annexe 2.1 ǀ Déclaration Pays par Pays

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Source : « Arrêté du ministre des finances du 16 octobre 2019, portant fixation
du contenu de la déclaration pays par pays ǀ Page 3458 »

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