UNIVERSITÉ AMADOU HAMPATÉ BA DE DAKAR

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FACULTÉ DES SCIENCES JURIDIQUES ET

POLITIQUES
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DÉPARTEMENT DES SCIENCES JURIDIQUES

SÉMINAIRE DE CONTRÔLE ET CONTENTIEUX FISCAL

Mention : Sciences juridiques

Option : JURISTE CONSEIL D’ENTREPRISE

LE RECOUVREMENT DE LA CRÉANCE FISCALE DANS LES

PROCÉDURES COLLECTIVES

Présenté par :
Chistophane Gabriel Loris NDONG N’NO
Nafissa TANDIA
Ndeye Aminata SECK
Mounina SY
Zamba Bobe Dolivan GARDIN

Chargé de cours : M. OUSMANE CISSE

 Année Académique 2022-2023
PLAN

I. LA NATURE DE LA CRÉANCE FISCALE

A. L'IMPÔT DIRECT ET INDIRECT

B. LES SANCTIONS ET PÉNALITÉS

II. LES MODALITÉS DE RECOUVREMENT DE LA CRÉANCE FISCALE DANS LE

CADRE DES PROCÉDURES COLLECTIVES

A. LE MODE DE RECOUVREMENT DES CRÉANCES FISCALES DANS LE

CADRE DU REDRESSEMENT JUDICIAIRE
B. LE MODE DE RECOUVREMENT DES CRÉANCES FISCALES DANS LA
PROCÉDURE DE LIQUIDATION DES BIENS EN CAS D'ÉCHEC À UN
REDRESSEMENT
 INTRODUCTION

L’impôt, objet du droit fiscal, peut s’appréhender au regard de sa célèbre

définition comme « une prestation pécuniaire requise des particuliers par voie
d’autorité à titre définitif et sans contrepartie en vue de la couverture des charges
publiques ». Au vu de la définition, l’impôt à pour mécanisme le recouvrement
des fonds publics pour la couverture des charges publiques ; cet impôt passe par
trois étapes majeures dont l’ensemble est appelé technique de l’impôt. Ces étapes
sont d’abord la détermination de l’assiette de l’impôt, ensuite sa liquidation et
enfin son recouvrement de la créance fiscale ; pour celui qui est du dernier, celui-
ci fait l’objet de phase de rétablissement qui consiste à faire l’encaissement des
créances dues. Le recouvrement par l’administration fiscale désigne le fait de
mettre en œuvre une série de démarches afin d’obtenir de son débiteur le
paiement de sa dette. Par ailleurs, la question des procédures collectives pourrait
poser problème lorsque l’entreprise est débiteur d’un créancier, en l’occurrence
l’administration fiscale, en procédure collective. L’OHADA définit les
procédures collectives comme « les procédures judiciaires ouvertes lorsque le
commerçant, personne physique ou morale de droit privé est en état de cessation
des paiements ou connaît de sérieuses difficultés financières, dans le but d’assurer
le paiement des créanciers et, dans la mesure du possible, le sauvetage de
l’entreprise et par voie de conséquence, la protection des emplois. ».

La rencontre du droit des entreprises en difficulté et du droit fiscal présente un

caractère. intéressant puisqu’elle est la rencontre de deux lois d’ordre public :
deux lois qui prétendent chacune « s’imposer avec une force particulière » parce
qu’elles se recommandent d’« exigences fondamentales ». Or, les exigences
fondamentales poursuivies de part et d’autre s’opposent : d’un côté, l’intérêt du
Trésor, peut-être un peu trop immédiatement compris ; de l’autre, la survie de
l’entreprise en difficulté, le maintien des emplois et l’intérêt de l’ensemble des
créanciers. D’où un affrontement, dont ni le droit des entreprises en difficulté ni
le droit fiscal ne sortent indemnes. Toutefois, l’administration fiscale met
désormais en avant le renforcement de la sécurité juridique et judiciaire dans le
recouvrement des créances et la modernisation de l’arsenal juridique devant
faciliter la mise en œuvre du droit à l’exécution.
Ce sujet revêt un double intérêt théorique et pratique, d’abord théorique dans la
mesure où il a fait l’objet de plusieurs controverses doctrinales ; ensuite pratiqué
dans la mesure où le Trésor est à l’instar des autres créanciers traité comme un
créancier privilégié.

En effet pour le recouvrement de ses créances, le Trésor se conforme au droit des

procédures collectives en étant sacrifié à l’autel de la masse des créanciers. Cette
situation du Trésor public s’est nettement dévalorisée avec la confirmation des
principes de procédure collective dans l’acte uniforme du 10 Avril 1998 portant
organisation des procédures collectives d’apurement du passif jusqu’à se voir
traiter comme créancier ordinaire. La résolution de ce conflit fait apparaître une
grande ligne de démarcation. S’agissant, d’un côté, du paiement de la dette
fiscale, c’est-à-dire du recouvrement de l’impôt, le droit des procédures
collectives apparaît comme le grand vainqueur, soumettant le Trésor public à sa
loi. En revanche, et d’un autre côté, en ce qui concerne la détermination de
l'impôt dû par les entreprises en difficulté, dans son principe et dans son montant,
le droit fiscal entend conserver une pleine et entière maîtrise.

La question que pose ce sujet est celle de savoir quelles sont les modalités de
recouvrement d’une créance fiscale dans les procédures collectives ?

La compréhension exacte de cette problématique nous permettra d’envisager à

tour de rôle d’abord dans une première partie la nature de la créance fiscale (I),
puis dans une deuxième partie les moyens de recouvrement de la créance fiscale
dans le cadre des procédures collectives (II).

I. La nature de la créance fiscale

Il s’agira dans cette première partie de s'intéresser dans un premier temps à

l'impôt direct et indirect (A), puis dans un second temps aux sanctions et pénalités
y afférents (B).

A. L'impôt direct et indirect

Avant d’entrer dans le vif du sujet, nous allons revenir sur les différents types
d’impôt qui existent à savoir l'impôt direct et indirect. L’imposition est un
mécanisme essentiel pour le financement des activités gouvernementales et la
fourniture de services publics.
L'impôt direct est un impôt assis sur un élément constant, sur des données
constantes. Ces données sont constituées en général soit du revenu, soit du
capital. Il est perçu à intervalle régulier en général une année. Sur le plan
administratif, les impôts directs sont perçus par voie de rôle nominatif.

Sur le plan économique, il est en principe supporté par celui qui le paie. L'impôt
direct est payé aussi bien par les individus que par les sociétés. Les individus
payent un impôt sur le revenu tiré des gains de leur travail, des loyers ou rentes,
des dividendes et d'intérêts. Les sociétés par contre payent un impôt direct sur le
revenu appelé impôt sur les sociétés (IS) qui est calculé sur leur bénéfice
imposable. Elles versent aussi des cotisations patronales à la sécurité sociale pour
le compte de leurs employés. [1]

Exemples courants d’impôts directs : l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les
sociétés, l’impôt sur la fortune.

L'impôt sur le revenu des personnes physiques est un impôt qui est perçu
annuellement et qui frappe les personnes physiques seules ou en famille quand
elles sont domiciliées au Sénégal ou quand elles disposent de revenus imposables
au Sénégal. Cet impôt est proportionnel et progressif.

Et un impôt est proportionnel à son taux fixe et il est progressif s'il est composé
de différentes tranches. L'impôt sur les personnes morales est un impôt qui est
établi chaque année à la fin de l'exercice écoulé. Ce taux est proportionnel.[2]

Notons que la hausse des recettes fiscales au Sénégal en 2018 est soutenue par les
impôts directs et les impôts indirects qui se sont appréciés respectivement de
2,9% et 1,7%.[3]

Les impôts directs ont évolué en hausse grâce à la bonne tenue des impôts sur le
revenu des personnes physiques qui ont augmenté de 23 milliards, soit 12% en
valeur relative.

Quant à l’impôt indirect, il porte sur des dépenses intermittentes et sont perçus en
petites tranches à la différence de l'impôt direct. Les impôts indirects sont
prélevés sur les dépenses en biens et services sauf exonérations légales. La source
la plus importante des recettes fiscales est la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA)
qui est effectivement une taxe sur les ventes au détail.[4]

La TVA est un impôt unique en ce sens que, pour un prix et un taux donné, la
charge fiscale qui affecte un produit est la même quel que soit le nombre
d'intermédiaires ou d'opérateurs qui sont intervenus dans son élaboration et sa
commercialisation. Elle est un impôt neutre parce que la charge fiscale réelle et
définitive est supportée par le consommateur final. Ce sont les assujettis. C'est-à-
dire ceux qui interviennent en amont de la consommation et qui reversent à l’État
la TVA qu'il a facturé à leurs clients sous déduction de la TVA éventuellement
payée à leurs fournisseurs. En résumé, nous pouvons dire que la TVA est un
impôt réel qui frappe les opérations de production et de commercialisation.

[1] Mémoire de maîtrise, Fiscalité et dépenses publiques au Sénégal présenté par

Sokhna Mbaye, UGB ;

[2] Extrait du site web vie publique.fr ; sur le sujet qu’entend-on par
proportionnalité et progressivité de l’impôt ?

[3] Rapport trimestriel d’exécution budgétaire, 3ème trimestre 2018 du Ministère

de l’économie des finances et du plan ;

[4] Mémoire de maîtrise, Fiscalité et dépenses publiques au Sénégal présenté par

Sokhna Mbaye, UGB.

B. Les sanctions et pénalités

Tout contribuable qui n’a pas payé dans les délais légaux les impôts, droits et
taxes, redevables exigibles, doit verser un intérêt de retard de 5% liquidé sur le
solde impayé 1. En effet, l’intérêt de retard sera susceptible de s’appliquer à tous
les impôts, droits et taxes, redevances (impôts directs, taxes sur le chiffre
d’affaires, droits de timbre etc.), dès lors que vous n’avez pas acquitté la somme
due en totalité dans le délai légal, qu’il s’agit d’un défaut de paiement, d’un
paiement insuffisant ou d’un paiement tardif. En sus, chaque mois ou fraction de
mois de retard supplémentaire donne lieu au versement d’un intérêt
complémentaire de 0.5%. A cet effet, ce taux d’intérêt de retard sera accompagné
d’amandes qui doivent être constatées par un procès-verbal, dont une copie doit
être remise à l’intéressé pour tout manquement de la déclaration d’un impôt(…) 2,
d’une mention d’impôt indirect indu sur une facture ou un document tenant lieu 3.
Ainsi, le procès-verbal doit porter les mentions suivantes4:
 - La date de la verbalisation ;
- Les prénoms, noms et qualités des agents verbalisateurs ; - Les prénoms et
noms ou la raison sociale de la personne, la structure ou l’organisme verbalisé
;
- L’adresse connue de la personne, de la structure ou de l’organisme verbalisé
;
- Le motif de la verbalisation ou la nature du manquement ; -
L’indication des dispositions appliquées ;

1
Art.665 du code général des impôts Sénégalais, annoté de la loi n2015-06 du
23 mars 2015, mise à jour en janvier 2023.
2
Cf. alinéa12 de l’art.613 dudit code.
3
Cf. alinea18 ibidem.
4
Art.614 du code général des impôts Sénégalais, annoté de la loi n2015-06 du
23 mars 2015, mise à jour en janvier 2023.
- L’indication que la personne, la structure ou l’organisme verbalisé dispose
d’un délai de trente jours à compter de la notification du procès-verbal
pour apporter la preuve contraire ;
- L’indication, le cas échéant, de la possibilité pour le contribuable de se faire
assister par un conseil de son choix ; - L’injonction de produire, le cas
échéant, les renseignements et justifications requis dans le même délai que
celui prévu au point 7 du présent article ;
- L’indication que le contribuable a accepté ou a refusé de signer le procès-
verbal. Cette obligation n’est obligatoire que lorsque le procès-verbal est
établi à la suite d’une contestation faite ou d’un manquement relevé durant
une intervention sur place.

Le procès-verbal ainsi établi dans les conditions fixées à l’article 614 donne lieu
à l’application d’une amende de 500.000 FCFA 5, une amende de 5.000.000 de
francs est également prévue pour toute mention répétée de taxe indirecte sur une
facture ou un document en tenant lieu non déclaré 6.

Outre les sanctions précitées, les manquements aux obligations de déclaration de

l’assiette ou du paiement de tout ou partie de l’impôt, d’un droit, d’une taxe ou
redevance donnent lieu à l’application d’une pénalité également à 25% pour des
droits éludés. En effet, cette pénalité s’applique aux droits dont la perception a
été compromise, y compris lorsqu’un moyen de paiement remis à un comptable
public lui est revenu impayé7.

5
Alinéa2 de l’art.667 de la loi n2015-06 du 23 mars 2015 portant Code Général
des Impôts Sénégalais, annoté et modifié en janvier 2023.
6
Alinéa5 de l’art.668 de ladite loi.
7
Cf. I. ; II. ; III. ; IV. De l’art.671 idem
Elle est portée à 50% des droits dus en cas de défaut de reversement d’impôt, de
droits, de taxes ou de redevances facturés, collectés ou retenus.

Cette pénalité est portée à 100% en cas de récidive ou d’exercice d’activités non
déclarées ou de manquements constatés en application de l’article 614.

II- Les modalités de recouvrement des créances fiscales dans le cadre des
procédures collectives
Il sera question dans cette étape de notre travail de discuter, dans un premier
temps, des moyens auxquels consent l’administration dans l’optique d’obtenir le
recouvrement de ses créances fiscales dans le cadre redressement judiciaire (A),
et, dans un second temps, étudier le mode recouvrement des créances fiscales
dans la procédure de liquidation des biens en cas d’échec à un redressement (B).
A. Le mode de recouvrement des créances fiscales dans le cadre du RJ
On constate une augmentation croissante de mesures fiscales dérogatoires qui
visent à promouvoir la préservation des entreprises en situation de difficulté
consenties lors de la validation des concordats. Bien qu'elles ne soient pas encore
pléthoriques, ces mesures pourraient bénéficier d'une vision d'ensemble plus
clairement définie.
Néanmoins, elles représentent une contribution significative apportée par le droit
fiscal au domaine des procédures collectives. Le droit fiscal reconnaît désormais
que consentir un sacrifice immédiat n'est pas nécessairement contraire à l'intérêt
bien compris de l'administration fiscale, car une entreprise qui retrouve une
situation financière favorable sera en mesure de verser des impôts accrus1.
Le premier consensus visant à faciliter la préservation de l'entreprise et à
permettre le recouvrement rapide des dettes fiscales repose sur l'octroi de remises
de dettes fiscales. Il convient de noter que ni le Trésor public ni les créanciers
privés ne peuvent être contraints par le tribunal de la procédure collective à

1 Cour de cassation du 5 novembre 2002 (n° 00-18.097)

accorder de telles remises2. Cependant, depuis 1985, et sous réserve de conditions
de plus en plus souples, les créanciers publics (créances fiscales et sociales)
peuvent consentir des remises de dettes dans le cadre d'une procédure de
conciliation, de sauvegarde ou de redressement judiciaire3.
Bien que l'octroi de ces remises de dettes suive une procédure spécifique et soit
soumis à la volonté discrétionnaire des créanciers publics, ces derniers sont
invités à se mettre dans la position d'un "opérateur économique confronté à la
même situation". En pratique, ils semblent accorder des remises correspondant à
20 % à 50 % du montant des créances principales, en fonction des efforts
consentis par les actionnaires, les dirigeants et les créanciers privés4
Il convient de saluer d'autant plus l'effort fourni par l'administration fiscale
lorsqu'on considère qu'elle accorde également la remise automatique de certaines
dettes. Historiquement, la première faveur fiscale accordée aux entreprises faisant
l'objet d'une procédure collective a été l'abandon de toutes les amendes encourues
en matière de taxes sur le chiffre d'affaires en France5.
Selon l’interprétation de l’Administration, même dans le contexte d’une
procédure collective, lorsque les créanciers d’une entreprise en difficulté
renoncent partiellement à leurs droits, cela entraîne une réduction de son passif et,
par conséquent, une augmentation de son actif net. Par conséquent, les montants
ainsi abandonnés doivent être considérés, comme faisant partie du résultat
imposable de l’exercice en cours à la date de la remise de la dette6
En outre, l’Administration peut également consentir au report des échéances
fiscales. Cette mesure permet de suspendre temporairement les paiements de
taxes ou impôts pendant la période de la procédure collective, offrant ainsi à
l’entreprise la possibilité de se réorganiser et de générer les liquidités nécessaires
à son redressement. Cet article se propose d’analyser les fondements, les
conditions et les implications du report des échéances fiscales dans le cadre des
procédures collectives7.
En cas d’échec au redressement de la société en difficulté, l’Administration devra
recouvrer sa créance via la procédure de liquidation judiciaire (B).

2 Cass. Com., 28 févr. 1995, n° 93-10.012 : Bull. civ. 1995, IV, n° 61.
3 P. Serlooten, Remises des dettes par les créanciers publics. Une libéralisation Efficace ? : Rev. Proc. Coll. 2009,
étude 10 – B. Lagarde, Les administrations Financières : des créanciers enfin comme tous les autres : Gaz. Pal. 19
mars 2009, p. 5.
4 Comm. A. Liénhard sous art. L. 626-6 C, Code des procédures collectives : Dalloz, 2012.
5 V. JCl. Procédures collectives, Fasc. 2385, préc., G. Amlon, n° 23.
6 CE 21 nov. 2011, 9 et 10° ss-sect, nº 340319, M. Tanière, Dr. Fisc. 2011, nº 48, Act. 363 ; RJF 2/2012, n° 101,
concl. P. Collin, BDCF 2/2012, n° 15
7 Arrêt de la Cour de cassation française du 24 septembre 2013 (n° 12-24.759) : Cet arrêt a confirmé la possibilité
de reporter les échéances des créances fiscales dans le cadre d’une procédure de sauvegarde.
 B. Le mode recouvrement des créances fiscales dans la procédure de
liquidation des biens en cas d’échec à un redressement
L’article 2 alinéa 3 définie la liquidation des biens comme une procédure
collective destinée à la réalisation de l’actif de l’entreprise débitrice en cessation
des paiements dont la situation est irrémédiablement compromise pour apurer son
passif.De plus, selon le ministère de l’économie française la liquidation des biens
est prononcée par le tribunal lorsque ni la continuation, ni la cession de
l’entreprise n’apparaissent possible. Il plante le décor en disant <<les créances
notamment fiscales, nées régulièrement après l’ouverture de la procédure, sont
payées selon un rang défini par la loi par priorité à toutes les créances antérieures
assorties ou non de privilège ou sûretés, à l’exception des créances super
privilégiées.>>Durant ce mécanisme, un liquidateur est nommé pour la vente,
récupérer les deniers et payer les dettes. La créance fiscale du fait de son caractère
jouit d’un traitement préférentiel dans le paiement des créances de l’entreprise en
difficulté. En effet, le trésor public dispose de nombreux privilèges dont la
plupart sont généraux par exemple en ce qui concerne l’impôt en procédant au
recouvrement de l’impôt principal mais également sur les accessoires
(majorations, intérêt de retard frais de poursuite) il dispose aussi d’un privilège
général pour le recouvrement des taxes sur le chiffre d’affaires notamment la
TVA. Notons qu’au regard de ce qui précède, ce privilège de paiement est
subordonné au respect de l’exigence des déclarations ou publicité. A défaut, ils
encourent le risque d’être privés de leur privilège. Poursuivant dans ce même
élan, l’article 223-A du code général des impôts a retenu que << lorsque la
clôture de l’exercice fiscal qui seule permet de déterminer le bénéfice net
imposable est postérieur au jugement d’ouverture de la procédure collective, le
paiement de l’impôt sur les sociétés constitue pour les entreprises qui y sont
assujetties une obligation légale inhérente à l’activité poursuivie après le
jugement d’ouverture.>>Autrement dit lorsque la créance résulte de la poursuite
d’activité, elle naît pour les besoins de cette dernière et est éligible au traitement
préférentiel comme indiqué par le code de commerce français en son article l.66-
17 .De ce qui ressort il convient de retenir que dans les procédures collectives,
plus précisément dans le mécanisme de la liquidation judiciaire la créance fiscale
bénéficie d’un traitement particulier du fait de son caractère intrinsèque

1
Ministère français de l’économie (réponse apportée en séance publique le
14/12/1988) Karine Lemercier l’adaptation de droit des entreprises en difficultés
à la créance fiscale octobre 2022 n :278bzn Jurisprudence(interprétation de
l’article l.622-code de commerce)
Code général des impôts (art 38 et 223-A)
Acte uniforme 2015 portant organisation des procédures collectives