METHODOLOGIE D’AUDIT

(COMMISSARIAT AUX COMPTES)

PLAN

PREMIERE PARTIE : GENERALITES SUR L’AUDIT COMPTABLE

ET FINANCIER

I- DEFINITIONS ET TYPES D’AUDIT

II- CADRE JURIDIQUE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

DEUXIEME PARTIE : METHODOLOGIE D’AUDIT

I- PRISE DE CONNAISSANCE

II- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

III- CONTROLE DES COMPTES

IV- FINALISATION DE L’AUDIT

ANNEXES

1
PREMIERE PARTIE : GENERALITES SUR L’AUDIT COMPTABLE
ET FINANCIER

I- DEFINITIONS ET TYPES D’AUDIT

1.1 Définition de l’audit

L’audit peut être défini comme l’activité qui applique en toute indépendance des procédures
cohérentes et des normes d’examen en vue d’évaluer l’adéquation, la pertinence, la sécurité et
le fonctionnement de tout ou partie des actions menées dans une organisation par référence à
des normes.

Un audit consiste à examiner, par sondages, les éléments probants justifiant les données
contenues dans les états financiers. Il consiste également à apprécier les principes comptables
suivis et les estimations significatives retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur
présentation d’ensemble.

A la différence de l’audit interne qui, comme son nom l’indique, est une structure propre de
l’organisation, l’audit externe est effectué par des professionnels en dehors de l’organisation.

Les missions d’audit externe peuvent être classées sous 2 types : l’audit contractuel et l’audit
légal.

1.2 Types d’audit

Audit contractuel

Il s’agit d’une mission d’audit effectuée par un professionnel indépendant dans le cadre d’un
contrat conclu d’un commun accord entre l’organisation et ce professionnel. De ce fait, les
droits et obligations de l’auditeur sont clairement définis dans les « termes de référence »
(contrat) de la mission.

Toutefois, même si les droits et obligations de l’auditeur sont plus ou moins définis par
l’organisation demandeuse, il n’en demeure pas moins que l’auditeur doit œuvrer en toute
indépendance et respecter les normes de la profession généralement admises notamment en ce
qui concerne les diligences minimales à effectuer.

Nous pouvons citer quelques exemples d’audit contractuel : audit financier, audit social, audit
informatique, audit fiscal…

2
Audit légal

A la différence de l’audit contractuel dont les termes de référence de la mission sont définis
par l’organisation demandeuse, les termes de référence de l’audit légal ou commissariat aux
comptes sont expressément définis par la loi. En effet, les droits et obligations du commissaire
aux comptes actuellement en vigueur au Sénégal, sont définis par l’Acte Uniforme du 17 avril
1997 relatif aux sociétés commerciales et aux G.I.E de l’Organisation pour l’Harmonisation
du Droit des Affaires (OHADA).

Nous aborderons uniquement l’aspect du commissariat aux comptes dans le cadre de ce

présent document.

II- CADRE JURIDIQUE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

2.1 Mission permanente

Le commissaire aux comptes (CAC) a pour mission permanente, à l’exclusion de toute

immixtion dans la gestion de la société, de :

 Vérifier les valeurs et documents comptables de la société ;

 Contrôler la conformité de la comptabilité de la société avec les règles en vigueur ;
 Vérifier la sincérité et la concordance avec les états financiers de synthèse, des
informations données :

- dans le rapport de gestion du conseil d’administration ou de l’administrateur

général selon le cas ;
- dans les documents sur la situation financière et les états financiers adressés aux
actionnaires.

 S’assurer que l’égalité entre les associés est respectée notamment que toutes les actions
d’une même catégorie bénéficient des mêmes droits.

A cette mission permanente de contrôle s’ajoute une obligation (d’information), d’alerte et de

révélation.

2.2 Obligations et Droits du CAC

2.2.1 Obligations à l’égard des dirigeants sociaux

Le CAC met à la disposition du Conseil d’administration qui arrête les comptes un rapport
portant sur :

3
 Les contrôles et vérifications effectués ainsi que leurs résultats ;
 Les postes du bilan et des autres documents comptables susceptibles d’être modifiés ;
 Les irrégularités et inexactitudes découvertes ;
 Les conclusions auxquelles conduisent les observations et certifications ci-dessus sur les
résultats de l’exercice comparés à ceux du dernier exercice.

2.2.2 Obligations à l’égard des actionnaires ou associés réunis en Assemblée Générale

Ordinaire (AGO)

Le CAC doit rendre compte aux actionnaires ou associés à l’assemblée générale en déposant
son rapport au siège social de la société 15 jours au moins avant la date de l’assemblée. Il
s’agit :

 Du rapport général (destiné à certifier la régularité et la sincérité des états financiers)

relatif à l’opinion sur les comptes ;
 Du rapport spécial sur les conventions soumises à autorisation (conventions
réglementées) portées à sa connaissance ;
 De la certification des rémunérations versées aux 10 ou 5 dirigeants sociaux et salariés
les mieux payés selon que l’effectif excède ou non 200 salariés ;
 Du rapport spécial sur les rémunérations exceptionnelles allouées aux membres du
Conseil d’administration ;
 Du rapport sur l’acquisition d’un bien appartenant à un actionnaire suivant certaines
conditions (dans les 2 ans après immatriculation de la société et valeur au moins égale à 5
millions de F CFA) ;
 Du rapport spécial si la continuité de l’exploitation est compromise ;
 De diverses attestations dans le cas de sociétés inscrites en bourse.

2.2.3 Obligations à l’égard du ministère public

Le CAC révèle au ministère public les faits délictueux dont il a eu connaissance ;

l’inexécution de cette obligation est sanctionnée pénalement.

2.2.4 Secret professionnel

Le CAC ainsi que ses collaborateurs sont astreints au secret professionnel pour les faits, actes
et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance en raison de leurs fonctions. Ils sont
déliés du secret professionnel pour les faits délictueux révélés au ministère public.

4
2.2.5 Droits du CAC

2.2.5.1 Communication obligatoire de documents

Les états financiers et le rapport de gestion sont adressés au CAC 45 jours au moins avant la
date de l’AGO.

2.2.5.2 Convocation à la réunion des organes sociaux

Le CAC est obligatoirement convoqué :

 A la réunion du Conseil d’administration arrêtant les comptes de l’exercice ;

 A toutes les assemblées d’actionnaires.

2.2.5.3 Investigations permanentes

La mission du CAC est permanente et non ponctuelle. De ce fait, à toute époque de l’année, le
CAC opère toutes vérifications et tous contrôles qu’il juge opportuns et peut se faire
communiquer, sur place, toutes pièces qu’il estime utiles à l’exercice de sa mission et
notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de PV. Le CAC peut, sous
sa responsabilité, se faire assister ou représenter par des experts ou collaborateurs de son
choix, qu’il fait connaître nommément à la société ; ceux-ci ont les mêmes droits
d’investigation que le CAC.

Toutes ces investigations peuvent être faites tant auprès de la société que des sociétés mères
ou filiales.

2.2.5.4 Investigations auprès des tiers

Le CAC peut recueillir toutes informations utiles à l’exercice de sa mission auprès de tiers qui
ont accompli des opérations pour le compte de la société.
Le secret professionnel ne peut être opposé au CAC sauf pour les auxiliaires de justice.

2.2.5.5 Entrave à l’exercice des fonctions de CAC

Encourent une sanction pénale, les dirigeants sociaux ou toute personne au service de la
société qui, sciemment, auront mis obstacle aux vérifications ou aux contrôles des CAC ou
qui auront refusé la communication, sur place, de toutes les pièces utiles à l’exercice de leur
mission.

2.3 Nomination – Révocation

Le CAC est désigné par l’AGO et est choisi parmi les experts comptables inscrits à l’ordre
des experts comptables.

5
Le tableau ci-après récapitule les types de sociétés dans lesquelles un CAC est obligatoire :

6
Sociétés Désignation Organe compétent pour Durée du mandat Nombre minimal de CAC
désignation
SNC Facultative mais les associés non gérant ont le droit de se faire Assemblée des associés Fixée par Fixé par l’assemblée
assister par un CAC à leurs frais l’assemblée ou les
statuts
SCS Facultative Assemblée des associés Fixée par Fixé par l’assemblée
l’assemblée ou les
statuts
SARL  Désignation obligatoire si un des 3 critères rempli:  Assemblée des associés  3 exercices 1
à la majorité absolue
1. Capital > 10 millions F CFA (50% + 1 voix). Si cette
majorité n’est pas
2. CAHT > 250 millions F CFA atteinte et sauf
stipulation contraire des
Ou statuts, le CAC est
nommé à la majorité des
3. Effectif permanent > 50 personnes votes émis quelle que
soit la portion du capital
 Désignation facultative si les conditions ci-dessus ne sont représentée ;
pas remplies
 3 exercices 1
 Désignation par décision de justice à la demande d’un ou de
plusieurs associés possédant au moins 10% du capital social
 En référé par le
président de la
juridiction compétente
SA  Désignation obligatoire ;  A la constitution par les  2 exercices  Société ne faisant pas
statuts ou l’assemblée appel public à l’épargne :

7
 générale constitutive ; 1 titulaire, 1 suppléant ;

 En cours de vie sociale  6 exercices  Société faisant appel

par l’AGO ; public à l’épargne : 2
titulaires, 2 suppléants ;

 Désignation par décision de justice à la demande de tout  En référé par le le mandat prend fin  Société ne faisant pas
actionnaire si l’assemblée omet d’en élire président de la lorsqu’il a été appel public à l’épargne :
juridiction compétente procédé par l’AGO 1 titulaire ;
à la nomination du
CAC  Société faisant appel
public à l’épargne : 2
titulaires ;

GIE Désignation obligatoire si le GIE émet des obligations Assemblée des membres 6 exercices 1

8
Le CAC ne peut être relevé de ses fonctions que par décision de justice en cas de faute ou
d’empêchement.

Cette disposition renforce l’indépendance du CAC qui n’est pas révocable par les actionnaires
(qui l’ont pourtant nommé en AGO) et encore moins par les dirigeants de la société.

2.4 Incompatibilités - Responsabilités

Les fonctions de CAC sont incompatibles :

 Avec toute activité ou acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;

 Avec tout emploi salarié (sauf emploi salarié chez un CAC ou un expert-comptable ou cas
d’enseignement se rattachant à la profession) ;
 Avec toute activité commerciale (directement exercée ou par personne interposée).

Au regard du contrôle des sociétés, ne peuvent essentiellement être choisis comme CAC
titulaire ou comme CAC suppléant :

1. Les fondateurs, apporteurs, bénéficiaires d’avantages particuliers, dirigeants sociaux de la

société ou de ses filiales ;
2. Les conjoints, parents et alliés jusqu’au 4 ème degré inclusivement des personnes citées ci-
haut ;
3. Les dirigeants sociaux de société possédant 10% du capital de la société ou dont celle ci
possède 10% du capital ainsi que leurs conjoints ;
4. Les personnes qui directement ou indirectement, ou par personne interposée, reçoivent des
personnes visées aux points (1) et (3à ci-avant une rémunération quelconque ou un salaire
distincts de leur rémunération de CAC ;
5. les conjoints des personnes visées au point (4) ci-avant.

Par ailleurs, ne peuvent être nommés CAC de la société moins de 5 ans après la cessation de
leur fonction dans ladite société :

 les administrateurs ;
 les administrateurs généraux et adjoints ;
 les directeurs généraux et adjoints ;
 les gérants ;
 les salariés de la société.

Les CAC peuvent également être frappés par les incompatibilités et interdictions spécifiques à
leur profession.

9
Les responsabilités du CAC sont de nature civile, pénale et disciplinaire.

Responsabilité civile

Le CAC est civilement responsable, tant à l’égard de la société que des tiers, des
conséquences dommageables des fautes et négligences qu’il commet dans l’exercice de ses
fonctions.
Le CAC n’est pas responsable des dommages causés par les infractions commises par les
dirigeants sociaux sauf si en ayant connaissance, il ne les a pas révélées dans son rapport à
l’assemblée générale.

Responsabilité pénale

La responsabilité du CAC est pénale en cas de :

 non-respect des règles d’incompatibilités ;

 informations mensongères données ou confirmées sur la situation de la société ;
 non révélation de faits délictueux au ministère public.

10
DEUXIEME PARTIE : METHODOLOGIE D’AUDIT

NB : La lettre de mission définit :

 l’étendue de la mission ;
 les rapports à émettre par le CAC : rapport général, rapport spécial, rapport sur le contrôle
interne… ;
 les conditions de facturation (honoraires).

La lettre de mission traduit ainsi l’acceptation de la mission par le CAC ainsi que les
obligations réciproques du CAC et de la société auditée. Elle est en quelque sorte le contrat
de services entre les 2 parties. Le recours à la lettre de mission est destiné à éviter tout
malentendu concernant l’étendue des travaux et les honoraires qui s’y rapportent.

Il va sans dire que l’élaboration de la lettre de mission nécessite d’abord un certain nombre de
préalables comme :

 l’assurance de non incompatibilité ;

 l’assurance de l’indépendance vis à vis de la société à auditer ;
 l’assurance de l’existence de ressources suffisantes (nombre, compétence) au sein du
cabinet auditeur ;
 l’assurance de la bonne réputation de la société à auditer…

I- PRISE DE CONNAISSANCE

1.1 Travaux de prise de connaissance

La phase de prise de connaissance est essentielle pour toute mission d’audit. En effet, pour
pouvoir contrôler, il faut d’abord connaître et maîtriser.

Cette phase de prise de connaissance de l’activité du client permet d’identifier les

événements, les transactions et les opérations qui pourraient avoir un impact significatif
sur les états financiers. La prise de connaissance permet d’évaluer les risques d’audit et
d’établir les programmes de travail.

La prise de connaissance doit aborder les points suivants :

 activité du client : fonctions essentielles de l’activité ;

 objectifs stratégiques à long terme ;
 facteurs clés de succès ou de réussite ;
 influences de l’environnement : compétitivité, concurrence,
 secteur d’activité ;

11
 pratiques comptables ;
 caractéristiques financières ;
 caractéristiques opérationnelles : production, ventes, marketing, distribution, finances,
administration ;
 caractéristiques de détention du capital et statutaires ;
 caractéristiques de gestion…

Les sources d’information peuvent être : la visite des locaux et de ses installations, des
entretiens avec la direction et le personnel, les journaux spécialisés, des discussions avec des
personnes ayant l’expérience du métier de la société à auditer, les rapports rédigés par
d’autres cabinets spécialisés, les rapports d’audit interne, le manuel des procédures, les PV
d’assemblées d’actionnaires, de conseils d’administration…

Annexe 1 : guide de prise de connaissance

1.2 Note d’orientation ou mémorandum d’approche

 Présentation et activité de la société

Il s’agit dans cette partie de matérialiser les connaissances acquises lors de la phase de prise
de connaissance. Cette partie permet ainsi à tous les intervenants sur le dossier de bien
maîtriser l’environnement et l’activité du client, mais aussi sa forme juridique, son historique,
ses données clés (CAHT, Production, clientèle, Volumes de ventes, Résultats des derniers
exercices, Parts de marché…).

 Nature et caractéristiques de la mission

Il s’agit dans cette partie de préciser la nature de la mission ainsi que les obligations
afférentes : s’agit-il d’une mission de CAC, de CO-CAC, de revue limitée…

Il convient donc de préciser les obligations de l’auditeur dans l’exécution de la mission qui lui
est assignée mais aussi les rapports qu’il devra émettre à la fin de ses travaux.

 Faits marquants de l’exercice

Cette partie retrace les faits marquants qui se sont déroulés au cours de l’exercice et qui sont
susceptibles d’affecter d’une certaine manière les états financiers de la société. Il peut s’agir
par exemple :

 d’un changement de politique tarifaire, de clientèle ciblée ;

 de la nomination de nouveaux dirigeants ;
 de la hausse d’éléments clés du secteur d’activité (par exemple hausse du cours du baril) ;
 d’un changement de système informatique ;

12
 d’un changement au niveau de l’actionnariat ;
 d’investissements importants…

 Points d’audit significatifs soulevés au cours des audits précédents

Les points d’audit précédemment formulés par le CAC ou par d’autres confrères ou
professionnels (réserves, incertitudes) doivent faire l’objet d’un suivi particulier. En effet, ces
points soulevés identifient des zones à risques ou des erreurs matérielles ; il convient donc
d’appréhender ces points avec beaucoup de prudence et éventuellement lever les réserves ou
incertitudes précédemment formulées si elles ne sont plus d’actualité.

 Seuil de signification

Le principe même de l’audit est de procéder par sondages ; de ce fait, la définition des cibles,
des échantillons à tester est plus que délicate car l’opinion de l’auditeur n’est pas partielle,
elle concerne l’ensemble des états financiers qui sont soumis à son appréciation.
Les contrôles de l’auditeur doivent donc être orientés vers la détection d’erreurs qui,
séparément ou additionnées, seront significatives. D’où ces notions de « signification »,
« d’importance relative »…

Le seuil de signification correspond à l’ampleur ou la nature de l’erreur qui, en fonction des

circonstances environnantes, modifierait ou influencerait probablement l’opinion d’un
utilisateur avisé des états financiers.

Il est ainsi le support à l’opinion finale de l’auditeur sur les aspects quantitatifs. En effet, des
erreurs décelées par l’auditeur qui, seules ou additionnées, seront supérieures au seuil de
signification, feront ainsi l’objet de certification avec réserves voire de refus de
certification si elles remettent en cause l’ensemble des états financiers.

La détermination du seuil de signification n’est pas aisée car ce qui est significatif varie selon
chaque client et ne peut être exprimé par un chiffre donné ou un pourcentage que l’on
appliquerait à toutes les missions.

Généralement, les grandeurs suivantes sont utilisées en fonction de leur stabilité ou cohérence
globale sur plusieurs exercices pour la détermination du seuil de signification :

 chiffre d’affaires ;
 résultat net ;
 actif brut ;
 actif net ;
 fonds de roulement

13
En définitive, c’est l’associé qui décide, selon les circonstances et le contexte de la mission, si
le seuil déterminé (pourcentage de l’une des grandeurs) peut être diminué ou calculé sur
d’autres critères.

Le seuil de signification sert de grandeur pour la détermination du seuil de contrôle ou seuil

de remontée des ajustements (pourcentage du seuil de signification).

 Détermination des risques

Compte tenu de tout ce qui précède, les risques d’audit doivent à présent être déterminés.

Le risque d’audit est le risque de ne pas appréhender une erreur significative qui modifierait
l’opinion sur les états financiers.

Le risque d’audit naît d’une combinaison de différents risques.

Risque inhérent

Le risque inhérent est le risque que les états financiers puissent contenir une erreur
significative. Il est donc fonction de :

 l’activité du client ;
 des caractéristiques particulières de la mission ;
 des dirigeants de l’entreprise.

L’évaluation du risque inhérent exige une connaissance approfondie du client et de son

entreprise. Dans plusieurs cabinets, elle est faite sur la base d’un questionnaire.

Quelques exemples de questions :

 existe-t-il des risques de dysfonctionnements liés à la trop forte implication de la direction

dans la gestion quotidienne de l’entreprise ? ;
 la direction manque-t-elle d’expérience et de connaissance pour gérer efficacement
l’entreprise ? ;
 les budgets présentent-ils des objectifs tellement irréalistes qu’ils poussent les utilisateurs
à biaiser les données ? ;
 la rémunération des cadres est-elle basée de manière significative sur les performances ?
…
Signalons que les risques inhérents peuvent être atténués par un environnement de contrôle
fort ; en effet, si l’environnement de contrôle est fort, un risque inhérent élevé devient moyen,
voire faible. En revanche, si l’environnement de contrôle est faible ou neutre, le risque
inhérent élevé restera élevé.

14
Risques de procédures de contrôle

Les procédures de contrôle sont des procédures, intégrées au système comptable et à

l’environnement de contrôle, que les dirigeants ont mises en place pour avoir une assurance
raisonnable que l’entreprise peut enregistrer, traiter et synthétiser correctement les
informations. Le risque de procédures de contrôle est le risque que de telles procédures ne
permettent pas d’éviter ou de détecter une erreur significative dans les états financiers.

Un questionnaire existe également pour l’évaluation de l’environnement de contrôle.

Quelques exemples :

 les dirigeants ont-ils élaboré une stratégie d’entreprise bien définie et comparent-ils
régulièrement les performances avec les objectifs définis ? ;
 les dirigeants sont-ils suffisamment attentifs aux systèmes d’information ? ;
 la séparation des tâches est-elle respectée ? ;
 y a-t-il des administrateurs non dirigeants ou des auditeurs internes qui exercent un
contrôle étroit de la comptabilité et des informations financières ? …

Risque de détection

Le risque de détection est le risque que les procédures de l’auditeur ne permettent pas de
détecter une erreur significative. Il est lié :

 au risque provenant de l’examen non exhaustif des opérations ;

 au risque qu’une procédure appropriée soit mal appliquée ou qu’une conclusion fausse soit
tirée des résultats.

Le risque de détection est à mettre en corrélation avec la responsabilité civile et pénale du

CAC.

La combinaison de ces différents risques détermine le profil de risque global de la mission.

 Stratégie d’audit (procédures d’audit et plan d’audit)

Une fois le profil de risque défini, il convient à présent de préciser quelles sont les procédures
de contrôle à appliquer dans le cadre de la mission.

Les contrôles généralement utilisés sont les suivants :

 revue des procédures de contrôle ;

 revue analytique ;
 contrôle physique;

15
 confirmation externe ;
 contrôle sur pièces.

 Planning, budget et équipe d’audit

Cette partie précise le planning de la mission (calendrier d’intervention), le budget horaire et

en honoraires disponible pour la mission et l’équipe d’audit affectée à la réalisation de la
mission.

La note d’orientation doit être approuvée par l’associé responsable (AR) de la mission car
c’est elle qui détermine les programmes de contrôle à effectuer afin de s’assurer que toute
erreur significative soit détectée par la mission.

II- EVALUATION DU CONTROLE INTERNE

L’évaluation du contrôle interne est la première étape de l’approche d’audit comptable et

financier.

Elle permet de définir l’étendue et le calendrier des travaux de contrôle des comptes.

Elle s’effectue suivant les trois étapes suivantes :

* La prise de connaissance du contrôle interne
* L’analyse des dispositifs de contrôle
* Et les tests sur les contrôles

2.1 La prise de connaissance du contrôle interne

Deux objectifs principaux :

 Compréhension des sources d’informations et de l’organisation interne du client
Durant le processus de prise de connaissance, nous examinons et, le cas échéant, obtenons des
copies de la documentation du client qui est utile pour une compréhension de base du cycle
comptable (par exemple : les diagrammes de circulation, les manuels de procédures, les
descriptions de fonctions, les documents et les imprimés.

Si cela facilite notre compréhension, nous résumons la documentation du client dans nos
propres narratifs, schémas et diagrammes.

Le diagramme de circulation ou le narratif doit refléter, dans la mesure du possible, toutes les
procédures de traitement pertinentes, quelles soient manuelles ou informatiques.

16
Il doit être suffisamment détaillé, clair et précis pour nous permettre d’identifier les endroits
où des erreurs importantes pour l’audit pourraient se produire (c’est-à-dire où des contrôles
sont vraisemblablement nécessaires).

 Définition de l’étendue et du calendrier des travaux de contrôle des comptes.

Pour la norme ISA 300 « Planification d’une mission d’audit d’états financiers », l'auditeur
doit développer un programme de travail pour la mission afin de réduire le risque d'audit à un
niveau faible acceptable.
Selon la Norme d’exercice professionnel 300 « Planification de la mission », le programme de
travail définit la nature et l'étendue des diligences estimées nécessaires, au cours de l'exercice,
à la mise en œuvre du plan de mission, compte tenu des prescriptions légales; il indique le
nombre d'heures de travail affecté à l'accomplissement de ces diligences et les honoraires
correspondants.

Comme outils, nous pouvons citer : le questionnaire de contrôle interne, les entretiens.
 Confirmation de la compréhension du système
L'auditeur s'assure qu'il a bien compris le système en vérifiant la description qu'il en a reçu.
Il met en œuvre à cette fin des tests de conformité (ou tests de compréhension). Il consiste à :

 mettre en œuvre un test de cheminement permettant de dérouler une procédure

complète à partir d’une opération sélectionnée;
 réaliser des tests spécifiques sur des procédures particulières paraissant peu claires;
 opérer en présence des acteurs intéressés à la restitution de la description, en vue
de recueillir leurs commentaires. Cette formule présente l'avantage de la simplicité
et implique d'avantage les audités aux travaux de l'auditeur. Elle permet de
surcroît, de garantir à l'auditeur qu'il n'a pas oublié un point important.

2.2 L’analyse des dispositifs de contrôle

Après la phase de connaissance et de collecte d’informations, l’étape suivante est la phase

d’analyse du dispositif interne de CI.

Tableau d’analyse pour chaque cycle identifié

Objectif de CI Contrôle mis en Par qui est effectué Evaluation

place par la société le contrôle préliminaire

17
Grille de séparation des tâches

Principe :
 Idéalement les personnes chargées des fonctions d’autorisation ne doivent pas assumer
des tâches d’exécution.
 Idéalement les personnes chargées des tâches d’exécution ne doivent pas assumer les
fonctions de contrôle.
 Idéalement, les personnes chargées de la protection des actifs ne doivent pas assumer
les fonctions de contrôle.

N Personnel concerné (1)

A
T
TACHES
U
R
E
EX
A
EX
A
EX
C
C
EX
c
A

(1) indiquer le nom de la personne et par une X les tâches qu'elle

effectue
(2) pour plus de détail, voir grille de séparation des tâches du système
Décaissements

Nature
A Autorisation EX Exécution EN Enregistrement C
Contrôle

Source : ERNST & YOUNG

2.3 Les tests sur les contrôles

18
Les tests sur les contrôles ont pour objectif de s’assurer que les contrôles qui nous ont été
décrits lors de la phase de prise de connaissance fonctionnent normalement.

Les contrôles à tester sont ceux mis en place par le client et que nous avons jugés efficaces
lors de la phase d’analyse.

Les tests permettent de s’assurer que les contrôles :

 S’opèrent comme nous l’avions compris
 Ont été correctement et constamment appliqués durant toute la période de référence
 Sont effectués sur toutes les transactions
 Sont effectués sur la base d’informations fiables
 Génèrent la correction en temps réel des erreurs identifiées

2.3.1 Evaluation définitive du contrôle interne

A ce stade, l'auditeur est à même de faire la distinction entre les points forts et les points
faibles ; l'ensemble de ces éléments lui fournit les bases de son évaluation définitive du
contrôle interne qu'il porte dans un document de synthèse (ou le tableau d'évaluation du
système).

2.3.2 Confirmation de l’application des points forts du système

19
L'auditeur cherche à s'assurer que les points forts sont appliqués de manière permanente. Il
met en œuvre à cette fin ; des tests de permanence. Ce test est fait par sondages et se compose
de deux types de contrôles :
 contrôles de prévention : ce sont des contrôles qui empêchent les erreurs de se
produire ;
 contrôles de détection : ce sont des contrôles qui doivent permettre d’identifier et
de corriger des erreurs qui se sont produites malgré les contrôles de prévention.

2.4 Rapport d'évaluation du contrôle interne

Selon LEJEUNE (2007 :107), l'auditeur rédigera un rapport d'évaluation pour conclure sur
l'évaluation du contrôle interne qui mettra en exergue :
 les constats effectués ;
 les forces et les faiblesses ;
 les risques ;
 les incidences sur les états financiers.

Ce rapport lui servira de base pour établir son programme de contrôle des comptes.

III- CONTROLE DES COMPTES

L’auditeur doit obtenir les éléments de preuve suffisants en qualité et en quantité pour
formuler son opinion sur les comptes annuels. Pour atteindre cet objectif, l’auditeur dispose
des techniques suivantes :

 l’observation physique ;
 la confirmation directe ;
 l’examen des documents reçus par l’entreprise ;
 l’examen des documents créés par l’entreprise ;
 les contrôles arithmétiques ;
 les analyses, estimations, rapprochements et recoupements entre les informations
obtenues et les documents examinés ;
 les informations verbales obtenues des dirigeants et employés de l’entreprise.

L’auditeur doit choisir celles qui lui apportent la valeur probante suffisante dans les
meilleures conditions de coût et de temps.

3.1 Observation physique

20
3.1.1 Objectif et définition de l'observation physique

L’observation physique des stocks vise à vérifier que les éléments portés à l’actif du
bilan de l’entreprise ont une existence physique réelle. Il s’agit d’une technique à laquelle
est attachée, par nature, une force probante importante.
Celle-ci s’applique le plus souvent à des biens matériels , les stock ou les immobilisations
corporelles , mais peut également trouver son application dans le contrôle d’autres
éléments de l’actif ,comme les espèces en caisse ou les effets de commerce .
L’observation physique la plus couramment pratiquée et obligatoire pour le
commissaire aux comptes est le contrôle de l’inventaire physique des stock, en fin
d’exercice .En effet , les mouvements de quantités de stocks ne font pas toujours l’objet d’un
suivi comptable au jour le jour ,contrairement aux immobilisations corporelles ou à d’autres
actifs . La valorisation des stocks et la comptabilisation de leur variation d’un exercice à
l’autre ne sont généralement réalisés qu’à la clôture (inventaire intermittent). Même pour les
entreprises qui disposent d’un inventaire permanent des stocks (çàd d’un suivi permanent
des quantités en stock leur permettant de valoriser régulièrement leurs stocks ),il est
nécessaire ,compte tenu de la fréquence élevée des mouvements à enregistrer entraînant des
erreurs de éventuelles et des risques de vols , de valider les données issues de l’inventaire
permanent par un contrôle physique.

3.1.2 L’observation physique des stocks

Comme nous l’avons indiqué précédemment, le travail de l’auditeur consiste non pas
en la vérification exhaustive des quantités en stock, mais en un contrôle lui permettant de
s’assurer de la fiabilité de l’inventaire physique, réalisé par les personnes de l’entreprise
auditée .Cela explique que l’intervention des auditeurs pendant l’inventaire physique lui-
même soit limitée.
Les auditeurs travaillent essentiellement avant l’inventaire pour valider la procédure
d’organisation et en fin d’inventaire pour veiller à la correcte centralisation des comptages.
Leur contrôle porte à la fois sur les marchandises elles-mêmes et sur les procédures de
contrôle interne, assurant le déroulement optimal de l’inventaire. L’assistance et le contrôle
de l’inventaire physique sont des éléments importants dans la prise de connaissance de
l’entreprise auditée. En effet, l’assistance à l’inventaire physique représente, pour l’auditeur,
l’occasion pour connaître les produits de l’entreprise et de visualiser leur processus de
fabrication.
L’assistance à l’inventaire physique permet aussi de constater, sur le terrain, divers
problèmes techniques propres à l’entreprise (protection physique insuffisante de stocks à forte
valeur, stockage de denrées périssables dans des conditions défectueuses).

3.1.2.1. Contrôle de l’organisation générale de l’inventaire

21
 L’auditeur doit vérifier que certains points de procédure sont correctement
appréhendés et appliqués, afin d’assurer le bon déroulement de l’inventaire physique.
On peut citer ,entre autres , la nécessité de vérifier l’indépendance des équipes de comptage
par rapport aux responsables des stocks , l’existence d’une procédure de double comptage en
aveugle ,un rangement et un étiquetage clairs des marchandises ,l’arrêt de tout mouvement
de marchandises pendant l’inventaire ,le recensement de tous les sites de stockage –y compris
les stocks appartenant à la société auditée , en dépôt ou en consignation chez des tiers -, la
bonne identification des marchandises en dépôt ou en consignation appartenant à des tiers , la
centralisation correcte des fichiers d’inventaire et un comptage en phase avec les consignes
données en matière de séparation des exercices .
Il est impératif que l’auditeur ait toujours à l’esprit, lors de ses travaux et de la rédaction de
ses rapports, que l’objectif à atteindre est de déterminer si l’inventaire physique est fiable et,
donc de, si les quantités et la qualité des produits sont correctement appréhendés et ce par
rapport à la date de clôture de l’exercice.

3.1.2.2 Contrôle des biens stockés

Outre ce contrôle l’organisation générale de l’inventaire physique, l’auditeur vérifie les

stocks, en quantité et en qualité, en s’assurant que :

 Les comptages sont directement réalisés ; il effectue lui-même des comptages par
sondages : sondages aléatoires et sondage sur les marchandises représentant les
valeurs en stock les plus importantes, en partant du fichier informatique permanent
(fichier fournissant une base théorique des quantités, d’après le suivi informatique des
mouvements) ou des marchandises physiquement présentes, et en confrontant à
chaque fois les résultats aux comptages effectues par la société auditée ;
 Las marchandises sont dans un état correct, afin de déterminer une éventuelle
dépréciation, dans le cas contraire.

Ce contrôle n’est pas toujours aussi évident qu’il peut y paraître, compte tenu de la
diversité des produits à inventorier. En effet, si le comptage d »une pile de livres ne pose pas
de difficulté, il en va autrement lorsqu’il s’agit d’inventorier des matières faisant l’objet des
modes de stockage particuliers : cuves a jauger, tas à cuber, ou encore des denrées dans
l’appréciation en valeur nécessite des connaissances spécialisées.

L’auditeur peut dans ce cas se faire assister par des spécialistes indépendants ayant
une connaissance particulière soit de la nature des stocks soit de procédures élaborées de
comptage à mettre en œuvre.

3.1.3 L’exploitation de l’inventaire physique :

22
 Après avoir assisté à l’inventaire physique l’auditeur rédige une note de conclusion sur la
fiabilité de l’inventaire. Il n’est pas exclu qu’un inventaire physique, jugé insuffisamment
fiable, doive être renouvelé pour que l’auditeur accepte de certifier les quantités en stock

Les travaux sur l’inventaire physique ne se limite pas à cette seule intervention .Il
s’inscrive dans le cadre plus général de contrôle de la valeur des stocks de fin d’exercice,
contrôle qui se subdivise en quatre parties :

 Les quantités (auditée au moment de l’assistance à l’inventaire physique).

 La valorisation de ces quantités.
 Le calcul de la provision pour dépréciation.
 Le contrôle du respect de séparation des exercices (cohérence entre les montants
en stock et les ventes et achats comptabilisés avant la clôture de l’exercice).

3.1.3.1 Controle des quantités prises en compte

Il est important de vérifier que les quantités prises en compte en définitive, pour la
valorisation du stock de fin d’année, sont bien les même que celles ayant été inventoriées, et
que les erreurs relevées par les auditeurs ont bien été corrigées. En effet, des erreurs de saisie,
de centralisation, voire de totalisation, ne sont pas rares.
De plus, dans le cas où l’inventaire physique est réalisé à une date différente de celle de la
date de clôture des comptes (en général, le dernier jour de l’année civile), il est impératif de
pouvoir retracer et expliquer tous les mouvements survenus entre la date de l’inventaire et
celle de clôture des exercice des comptes. Par ailleurs, l’analyse des principaux écarts permet
de s’assurer qu’aucune anomalie significative n’est survenue, ou de détecter, dans le cas
contraire, d’éventuels problèmes de contrôle interne (par exemple : défauts du système
informatique gérant les mouvements des stocks théoriques)

3.1.3.2. Contrôle du respect de séparation des exercices

Le principe de la séparation des exercices est un des grands principes comptables. Il consiste
en la comptabilisation des charges et des produits afférents sur un même exercice
conformément à un fait générateur du résultat généralement admis .En l’occurrence, lors de la
vente d’un produit stocké, le produit est comptabilisé au crédit du compte de résultat, alors
que la charge est – la variation de stock – est débitée sur le même exercice. Le fait générateur
d’une vente, c’est-à-dire, l’élément déterminant permettant de constater la vente comme
effective, est le transfert de propriété, soit dans le plus part des cas la livraison.
Dés lors, le produit doit être comptabilisé sur le même exercice que la variation de
stock correspondant à la marchandise livrée. Faute de quoi, le résultat de l’entreprise
comprendrait à la fois la marge réalisée sur la vente et le coût de revient du stock, et serait
surévalué. Parallèlement, toute marchandise réceptionnée doit donner lieu à enregistrement de
la facture d’achat correspondante. Dans l’hypothèse ou une marchandise entrée en entrepôt

23
n’aurait pas donné lieu à cet enregistrement, le résultat serait surévalué du montant de la
facture d’achat.
Lorsque l’inventaire a lieu à la date de clôture, l’intervention e l’auditeur se termine
généralement par la collecte des derniers et premiers bons de réception et d’expédition,
permettant ultérieurement de vérifier la cohérence entre les ventes, les achats et les quantités
maintenues en stock.

24
3.2 CONFIRMATION PAR DES TIERS

La confirmation par des tiers figure parmi les outils obligatoires, efficace, rapides et
extrêmement probants utilisés par les auditeurs. Elle a pour but de confronter les montants
affichés par l'entreprise auditée avec ceux connus par des tiers ayant des relations
économiques avec cette même entreprise. Cette technique est également appelée, dans le
jargon des auditeurs, «circularisation ».

Le champ d'application de la confirmation

La technique de la confirmation s'utilise pour contrôler l'exactitude de certains montants du

bilan, comme les créances clients, les dettes fournisseurs, les soldes bancaires, ou pour
recueillir les informations telles que les autorisations de signatures des instruments de
paiement, les cautions et avals donnés, le correct suivi des déclarations et paiement des
cotisations aux organismes sociaux, les différents litiges suivis par les avocats.

Les différentes de nature de confirmations

Chaque poste du bilan, susceptible d'être audité par la technique de la confirmation

directe, fait appel à une nature de confirmation spécifique, répondant à un objectif précis.
En effet, la demande de la confirmation d'une créance client est une demande dite
fermée, puisque le solde du client chez la société auditée est annoncé; le but est, dans le cas de
la vérification d'une créance client, de vérifier que cette créance est bien réelle, et non
surévaluée; On se doute que le client sera prompt à réagir, si la créance indiquée par la société
est supérieure à la dette qu'il a inscrite dans ses livres. Au contraire, la demande de
confirmation d'une dette fournisseur est ouverte, puisque l'auditeur cherche à s'assurer de la
comptabilisation exhaustive des factures fournisseurs et des règlement reçu, correspondant au
solde de fin d'année de cette dette; Le document demandé est, dans ce cas, le relevé de compte
chez le fournisseur de la société auditée.

3.1 Préparation et exploitation des confirmations

3.3.1 Préparation des demandes de confirmation

Le travail de l'auditeur ne consiste pas en la demande de confirmation exhaustive de

tous les tiers ayant des relations économiques avec la société auditée.
Les tiers auxquels les auditeurs demandent une confirmation sont sélectionnées lors de la
phase de préparation de revue des comptes, appelée « phase de préfinal », ou encore lors de la
phase intérimaire les critères de sélection varient en fonction de la nature de la confirmation
demandée
Comme nous l'avons indiqué plus haut, la circularisation des fournisseurs cherche à
identifier des factures non comptabilisées. Dès lors, les fournisseurs à « circulariser » sont
sélectionnés sur la base de leur solde, dans les comptes de la société, mais surtout sur la base

25
des mouvements créditeurs de l’année; en effet, l’auditeur vise à sélectionner les fournisseurs
ayant les échanges les plus significatifs avec l’entreprise auditée, car le risque de non-
exhaustivité est alors d’autant plus grand.
En ce qui concerne les clients, le risque dont la couverture est recherchée par la mise
en œuvre de la circularisation est la comptabilisation de créance non reconnues par les clients.
En conséquence, la sélection des clients à circulariser se fait en par priorité en utilisant
comme critère l’importance des soldes.
Les sélections doivent également être faites selon des critères conduisant à identifier et
expliquer les anomalies possibles. Ainsi, les fournisseurs ayant un solde débiteur important ou
les clients ayant un solde créditeur important sont circularisés.
Quant aux banques, organismes sociaux et avocats, ceux-ci sont circularisés sans
exception, car son recherchés, par ce moyen, des informations qui ne sont pas nécessairement
traduites en lecture directe dans les comptes (exemple : signature autorisée pour les banques,
litiges e cours pour les avocats).

3.3.2 Envoi et suivi des lettres

La demande de confirmation est établi par l’entreprise audité seule habilitée à le faire ;
elle mentionne que cette demande est réalisée dans le cadre de l’intervention des
commissaires aux comptes et il est demandé que la réponse soit adressée directement à
l’auditeur.
Les listes de tiers à circulariser, établies par les auditeurs, sont communiquées à
l’entreprise, rédige les lettres de demande de confirmation selon des modèles prédéfinis. Par
souci de contrôle d’un envoi exhaustif de ces demandes, les lettres sont transmises à l’auditeur
qui en assure l’expédition, ainsi que le suivi des réponses reçues et des relances à effectuer.

3.3.3 Exploitation des réponses et méthode alternative

Les réponses reçues doivent être rapprochées des soldes lus dans les livres de la
société auditée et les écarts analysés. Ce rapprochement est le plus généralement, effectué par
les équipes comptables de la société auditée, le rôle des auditeurs étant de contrôler la
cohérence des rapprochements et de vérifier certains montants, par sondages.
La circularisation atteint rarement un taux de réponses de 100% faute de réponse,
l’auditeur doit utiliser une autre méthode pour contrôler les montants concernés. Cette
méthode est appelée méthode alternative. De même que la nature des demandes de
confirmation varie en fonction du poste audité, la méthode alternative utilisée s’adapte au
poste à contrôler. Ainsi, la méthode alternative à mettre en place pour contrôler que les
principales factures réglées sur les premiers mois de l’exercice suivant. Toute anomalie
significative doit être analysée.

26
3.3 LES SONDAGES

4- LES SONDAGES

4.1 Vue d’ensemble

X X X X X X
X X
X X X X X X Population
X X
X X X X X
X X
X X X X X X
X X Echantillon
X X X X X X
X X X X X
X X X X X X x
x x x

En raison de l’impossibilité matérielle de vérifier l’exhaustivité des opérations,

l’auditeur met en œuvre tous les moyens qui lui permettent d’acquérir une assurance
raisonnable ; des lors, le sondage a une place primordiale dans son travail. La sélection des
éléments à analyser est à la fois fondée sur l’expérience de l’auditeur et la technique du
sondage, qui doit s’inscrire dans le cadre d’une démarche méthodique.

Le sondage consiste à appliquer une procédure de contrôle à une partie limitée

(l ‘échantillon) d’un ensemble d’élément (la population). La population peut être, en audit,
un solde de comptes ou toute autre catégorie d’objets. Les résultats obtenus sur l’échantillon
contrôlé doivent être susceptibles d’être extrapolés à l ‘ensemble de la population, objet du
contrôle, pour aboutir à une conclusion sur le risque d’erreur.
Les sondages sont utilisés dans les deux grandes phases de l’audit que sont
l’évaluation du contrôle interne et le contrôle des comptes. Chacune de ces phases
implique un chiffrage des constats effectués par l’auditeur :
- Celui du risque d’erreur lié aux faiblesses relevées dans le contrôle interne pour traiter les
flux.
- Celui du risque d’erreur dans la valorisation des comptes.
La détermination des échantillons statistiques représentatifs, indispensable pour une
extrapolation satisfaisante des observations faites sur l’échantillon à la population totale,
constitue un point d’audit des plus complexes.
On peut distinguer deux type de sondages selon l’objectif à atteindre :
- Le sondage d’estimation, permettant de mesurer selon une méthode statistique si les
erreurs relevées relatives à des séries importantes de données font courir un risque
significatif global ;
- Le sondage de détection, visant à vérifier si les anomalies apparentes son réelles.
L’utilisation du sondage intervient lors de la phase de contrôle ou de chiffrage de
l’erreur décelée. En aucun cas, il ne peut s’agir d’une méthode d’analyse. Les sondages sont

27
utilisés dans le but de corroborer, ou de mesurer, des risques décelés suite à une analyse
pertinente. L’auditeur ne disposant ni du temps, ni des moyens d’une reconstruction
exhaustive de l’information, les sondages apportent une réponse technique à une nécessité de
valorisation.
Les sondages comportent nécessairement une marge d’erreur, car ils sont fondés sur
l’extrapolation ou l’estimation. La difficulté pour l’auditeur est d’apprécier l’importance de
celle-ci afin d’aboutir à une marge d’erreur acceptable, au regard de l’objectif recherché. La
judicieuse sélection de l’échantillon du sondage conditionnera le succès de celui-ci.

4.2 L’interprétation des résultats:

L’utilisation des résultats d’un sondage doit toujours être menée avec précaution en
vérifiant que sa réalisation a été menée dans les règles de l’art (échantillon choisi selon un
mode de sélection réellement aléatoire, homogénéité de la population contrôlée) et que
l’extrapolation a été menée correctement en appliquant les formules statistiques appropriées.
Cette vérification faite, les résultats pourront mener l’auditeur soit à trouver le résultat
du sondage satisfaisante (obtention d’un résultat admissible à un niveau de confiance
suffisant), soit à le trouver non satisfaisant.
Dans ce deuxième cas, l’auditeur devra soit augmenter la taille de l’échantillon, soit émettre
une réserve sur le poste contrôlé.
La mise en œuvre des sondages est de plus en plus facilitée par la possibilité de
recourir à l’informatique à la fois pour la sélection de l’échantillon qui, par le jeu de table de
nombres aléatoire, peut être facilement sélectionné, et pour les calculs ultérieurs
d’exploitation des sondages.

3.4 LA REVUE ANALYTIQUE

5- LA REVUE ANALYTIQUE

A l’opposé des sondages qui visent l’analyse détaillée d’un échantillon, l’auditeur
pratique également un examen dit « analytique » qui l’amène à s’interroger sur certaines
évolutions globales de postes, d’une période à l’autre, ou sur la cohérence de l’évolution de
certains postes entre eux.
Si l’auditeur dispose, dès le début de son contrôle sur les comptes finaux, d’un bilan et
d’un compte de résultat déjà établis, il commence par ce travail qui lui permet d’acquérir une
compréhension rapide des comptes de l’exercice.
La CNCC, dans ses normes de travail, cite notamment :
- l’établissement des ratios habituels d’analyse financière et leur comparaison avec ceux des
exercices précédents et du secteur d’activité ;
- les comparaisons entre les données résultant des comptes annuels et des données
antérieures, postérieures et prévisionnelles de l’entreprise ou de données d’entreprises
similaires ;
- la comparaison en pourcentage du chiffre d’affaire des différents postes du compte de
résultat.

28
 Cette analyse permet de poser des question à l’entreprise pour obtenir des explication
sur les évolutions ou ratios a priori anormaux.

IV- FINALISATION DE L’AUDIT

 Lettre d’affirmation.
 Signature du questionnaire.
 Evènements postérieurs au bilan.
 Contrôle de l’information financière.
 Vérifications spécifiques.
 Note de synthèse de la mission.
 Conclusions et projets de rapports.

4.1 Lettre d’affirmation

Lorsque l’auditeur travaille dans le cadre d’une mission légale de commissariat aux
comptes, il a une obligation de moyens et non de résultats. D’après les normes de la CNCC,
les auditeurs se doivent de « mettre en œuvre les diligences permettant d’obtenir l’assurance
raisonnable que les comptes annuels ne comportent pas d’anomalies significatives ». La lettre
d’affirmation est une lettre signée par les dirigeants de l’entreprise, qui s’engagent à avoir
communiqué aux auditeurs tous les éléments, concernant les événements significatifs, ayant
un impact sur la situation financière de l’entreprise. Ce sera également l’occasion pour
l’auditeur d’avoir un engagement écrit sur les intentions des dirigeants de l’entreprise qui
pourraient avoir un impact sue l’évaluation de certains postes.
Cet outil est relativement souple. Il n’existe pas de modèle standard. Chaque lettre
d’affirmation doit être rédigé en fonction des risques et des incertitudes de l’entreprise
auditée.
Les affirmations générales les plus courantes portent toujours sur des éléments ayant
une incidence significative sur les comptes.
Ainsi, il sera demandé aux organes de la direction d’affirmer avoir communiqué aux
auditeurs l’ensemble de la comptabilité et les documents afférents, ou de les avoir informés
de :
- toute irrégularité ou malversation connue, commises au sein de la société ;
- tout avertissement ou mise en demeure d’organisme officiels, concernant le non-respect
ou le manquement aux règles professionnelles de présentation des comptes ;
- toute transaction connue s’étant traduite par des versements ou des recettes à caractère
illicite ;
- tout plan de restructuration ou de réorganisation en cours, ou prévu ;

29
- toute affaire litigieuse ou contentieuse en cours.
Il est évident que cette liste n’est pas exhaustive, et que la rédaction de la lettre
d’affirmation doit être adaptée à l’entreprise auditée.

L’obtention d’une telle lettre ne dispense en aucune manière les auditeurs de mettre en
œuvre les diligences habituelles. Elle constitue cependant pour certaines opérations qui ne
trouvent pas immédiatement leur concrétisation dans les flux de l’entreprise le seul moyen de
les détecter. Ainsi, les opérations de portages (ventes des litiges par une société à un tiers avec
obligation de rachat à un prix déterminé à l’issue d’une période fixe) ne pourront
généralement n’être détectées qui si la Direction de la société les indique. Ainsi, le rapport
Marini sur la «modernisation du droit des sociétés envisagée donne un fondement légal à la
norme professionnelle prévoyant la lettre d’affirmation.

4.2 Signature du questionnaire

4.3 Evènements postérieurs au bilan

Dans le cadre de ses diligences et en vue de rechercher l’existence d’événements postérieurs,

le Commissaire aux Comptes pourra s’informer de l’existence des événements suivants :
 perte de clients importants, dépôt de bilan, liquidation judiciaire de clients ; –
conflits sociaux, arrêt de la production ; – ruptures d’approvisionnement ;
 sinistres, litiges ou procès et leur dénouement éventuel pendant la période
postérieure à la clôture ;
 contrôle fiscal ou social, notification de redressements ;
 suppression de concours financiers, mise en jeu de l’entité en qualité de
caution.

Des événements peuvent se produire entre la date de fin de travaux d’audit et la date
d’émission du rapport de l’auditeur, tels que : le dépôt du bilan d’un client dont l’entreprise
tient une créance importante, dégradation soudaine de la situation financière de la société
mettant en cause la continuité de l’exploitation, etc.…
Tenant compte de cela, l’auditeur veille à prendre connaissance de tout événement qui
pourrait remettre en cause les comptes annuels ou l’opinion qu’il s’apprêtait à donner sur
ceux-ci, et ce par le biais d’entretien avec la DG, examen de l’activité de l’exercice suivant,
etc.….

Exemple d’événements liés à une situation préexistante à la clôture

 Révélation de la situation d’un débiteur rendant la créance compromise.
 Informations sur la valeur probable de réalisations de stocks dépréciés.
 Faits ou d’informations obtenues sur des sociétés (politique, stratégie, rentabilité…)
conduisant à une évaluation modifiée des titres correspondants.

30
  Faits ou d’informations sur l’existence ou le montant d’un risque (perte client, litige..).
 Retours de produits vendus livrés avant la clôture.
 Jugement intervenu à après la clôture de l’exercice.
 Hausses intervenues sur certains approvisionnements modifiant le résultat prévisionnel
de contrats pluriannuels.
 Notification de redressement après contrôle fiscal.
 Parution d’une réglementation nouvelle rendant invendables (ou dépréciant) certains
stocks.
 Projets de licenciement, de fermetures d’établissements, de restructuration décidée
avant la clôture (avec commencement d’exécution, ou préparation, ou information
externe avant la clôture, rendant quasi-irréversible le processus) qui se confirment
après la clôture.
 Etc.

4.4 Contrôle de l’information financière

 Comptes.
 Annexe.
 Rapport de gestion.
 Plaquette annuelle.

4.5 Vérifications spécifiques

 vérifications et informations spécifiques

Ces vérifications portent par exemple sur :

 le tableau d’activité et de résultats (qui recense les principaux résultats) et
rapport semestriel;
 les conventions réglementées;
 les actions détenues par les administrateurs ou membres du conseil de
surveillance;
 l’égalité entre les actionnaires;
 la prise de participation et de contrôle et identité des personnes détenant le
capital;

Ces vérifications spécifiques portent pour l’essentiel sur le respect des règles légales et
statutaires, les informations données aux actionnaires et aux tiers, l’égalité entre les
actionnaires, les conventions conclues et diverses attestations à fournir. Elles sont strictement
imposées et définies par la Loi et ont chacune une finalité propre que l’on retrouve le plus
souvent dans le texte légal qui les institue. Elles ont en commun d’être fondées sur la
préoccupation du législateur de promouvoir, au sein des entités, un certain nombre de règles
de fonctionnement qui lui paraissent essentielles. Le commissaire aux comptes se trouve ainsi

31
chargé de vérifier le respect de certaines règles et d’informer les actionnaires de leur violation
éventuelle, ou d’un rôle actif dans certaines procédures par exemple en matière de
conventions réglementées. Comme chacun le sait, la mission du commissaire aux comptes se
conclut par son rapport sur les comptes annuels et consolidés. Si les deux premières parties de
ce rapport sont bien connues des tiers (certification des comptes et justification des
appréciations), en revanche, la troisième partie, intitulée « vérifications et informations
spécifiques », est souvent mal comprise car elle ne rend compte que d’une partie des contrôles
opérés. Les travaux qui ressortent de la troisième partie du rapport sont relatifs à la
vérification de la sincérité et de la concordance avec les comptes des informations données
dans :

- le rapport de gestion,
- les documents adressés aux actionnaires ou associés sur la situation financière et les
comptes.
Les autres vérifications spécifiques, portant essentiellement sur :
- le contrôle du respect de l’égalité entre les actionnaires, associés ou membres de l’organe
compétent,
- le signalement des irrégularités juridiques et incertitudes relevées au cours de
l’accomplissement de sa mission, font l’objet en cas de violation, d’un rapport ad hoc écrit ou
oral à l’assemblée générale ordinaire des actionnaires. Par ailleurs, le contrôle des
conventions passées entre la société et les dirigeants fait l’objet d’un rapport spécifique où le
commissaire aux comptes énumère les conventions réglementées dont il a été informé. Il
communique ainsi aux actionnaires les conditions dans lesquelles ces conventions ont été
mises en œuvre entre l’entité et des dirigeants, directement ou par personne (souvent morale)
interposée, et mentionne les flux induits durant l’exercice. Le commissaire aux comptes
atteste également, lorsque cela est prévu par les textes, les informations qui seront adressées
ou mises à la disposition des actionnaires portant par exemple sur le montant global des
rémunérations versées aux 5 ou 10 personnes les mieux rémunérées. Les diligences mises en
œuvre par le commissaire aux comptes au regard de ces vérifications spécifiques, à caractère
essentiellement réglementaire, représentent une part significative de la mission du
commissaire aux comptes, mais peu suffisamment mise en valeur par le mode de
communication prévu par les textes. Rappelons que le commissaire aux comptes n’est pas
dispensateur d’information auprès des tiers et qu’il doit se cantonner à un cadre de
communication contraint et réglementairement défini. Ces travaux sont pourtant une
composante essentielle dans le processus de création de confiance. Ces vérifications sont
également essentielles à l’actionnaire minoritaire, pour lequel elles représentent un gage de
sécurité quant à l’information qui lui est donnée, ainsi qu’au respect de ses droits, quelle que
soit la taille de l’entité. En validant le respect de l’application des règles et des lois, le
commissaire aux comptes apporte l’assurance, tant aux tiers qu’aux dirigeants des entités
contrôlées, d’un niveau de sécurité optimal. Les diligences mises en œuvre dans le cadre de
l’analyse du contrôle interne contribuent à la valeur ajoutée de la mission du commissaire aux
comptes pour l’entité et à la sécurité financière du monde économique.

32
4.6 Note de synthèse de la mission

4.7 Projet de rapport

La synthèse des conclusions, les dossiers de travail et le projet d’opinion sont soumis à
l’associé qui décide de l’opinion à émettre.

Il s’agit des rapports cités dans le cadre juridique. S’y ajoute de plus en plus un rapport sur le
contrôle interne (ou lettre de commentaires ou management letter) qui relate les points forts
et les points faibles décelés ainsi que les recommandations pour remédier à ces faiblesses
décelées. C’est en ce sens que l’auditeur est vraiment utile au client (il s’agit donc d’un
service client) ; l’auditeur n’étant plus seulement un organe censorial.

Dans son rapport, le CAC émet l’une des opinions suivantes :

 Certification pure et simple ;

 Certification avec réserves, incertitudes, limitations : dans ce cas, le CAC a décelé des
erreurs supérieures au seuil de signification mais ne remettant pas en cause l’ensemble
des états financiers, ou est en face d’incertitudes sur les conséquences financières, fiscales
de certaines opérations, ou n’a pu effectuer toutes les diligences ou contrôles nécessaires à
l’expression d’une opinion. Le CAC mentionne donc ces faits et certifie qu’à l’exception
de ces faits, les comptes sont réguliers, sincères, et reflètent l’image fidèle de la situation
du patrimoine de la société. A signaler qu’une réserve n’est pas nécessairement
significative en terme quantitatif, il y a également lieu d’apprécier le caractère qualitatif
des erreurs ;

 Refus de certification : dans ce cas, le CAC a décelé des erreurs suffisamment graves ou
importantes pour remettre en cause l’ensemble des états financiers.

33
 ANNEXES
Annexe 1 : Guide de prise de connaissance
INFORMATIONS GÉNÉRALES

 Informations externes à l’entreprise

- statistiques du secteur
- problèmes comptables particuliers au secteur
- spécialités fiscales, légales, sociales….

 informations internes à l’entreprise

- Copie des statuts.

- Extrait K bis du RCS
- Liste des usines, bureaux, succursales... (adresse, téléphone).
- Historique de l'entreprise.
- Activités de l'entreprise: description ,volume , place sur le marché , principaux
concurrents, statistiques de la profession ….
- Organigramme général et financier.
- Système d’information interne : journal d’entreprise.
- Caractéristiques techniques de l'entreprise: système d'approvisionnement ,système
de production ,politique commerciale ,description des produits.
- Rapports des auditeurs externes précédents (commissaires aux comptes, auditeurs
contractuels).
- structure et rôle du service d'audit interne.

INFORMATIONS JURIDIQUES

- Composition du capital (actionnaires).

- Composition du conseil d'administration.
- Nom, adresses et nomination et organes de contrôle des commissaires aux comptes.
- Procès-verbaux des conseils et assemblées (ou résumé) des trois derniers exercices.
- Etat des conventions réglementées.
- Derniers redressements fiscaux, sociaux…
- Traités de fusion
- Noms t adresses des principaux conseils.
- Contrats importants (ou récapitulatifs) ayant une incidence sur la vie de la société:

34
  baux.
 assurance (risques et montants couverts -prime)
 emprunts (montant, taux échéancier)
 leasing.
 convention collective.
 accord de participation .
 redevances .
 etc...
INFORMATIONS FISCALES –SOCIALES

- Régimes spéciaux (copie des agréments).

- Convention collective
- Règlement intérieur.
- Derniers avis-de contrôles (fiscaux et sociaux).
- Copie des déclarations fiscales des 3 derniers exercices.

SYSTEME COMPTABLE

- Plan comptable spécifique.

- Système comptable utilisé : manuel, informatique
- Principes comptables suivis.
- Manuel de procédure de l'entreprise.
- Comptes annuels complets des 3 derniers exercices (plaquettes si la société est cotée).
- Copie des situations intermédiaires
- Organisation de l’archivage
- Statistiques relatives aux opérations comptables : nombres de ligne d’écritures,
nombres de comptes individuels………
- Conditions bancaires.
- Historique des réserves–
- Liste des filiales et participations.
- Copie des comptes de gestion.
- Politique budgétaire.
- Liste des journaux comptables

SYSTÈMES

1- ACHATS –FOURNISSEURS

35
- Valeur relative des principaux types de charges:
 Achats (par catégorie)
 Autres charges externes (par nature) .
 Autres charges de gestion courante (par nature) .Frais divers (ventilés).
- Volume approximatif des transactions traitées par ce circuit.
- Identification des principaux circuits de contrôle
- Nombre de comptes fournisseurs.
- Liste des principaux fournisseurs
- Politique de choix des fournisseurs
- Politique du contrôle qualité
- Nombre de centres de réception
- Schéma général de commande , approbation des factures et du système de contrôle
- Conditions financières accordées par les fournisseurs.
- Modes de règlement utilisés. .

36
 2- PAIE ET PERSONNEL

- Nombre de salariés par catégorie.

- Répartition géographique.
- Montant des salaires par catégorie.
- Montant et nature des charges sociales
- Mode de rémunération: .mensuel .primes commissions
- Avantages sociaux accordés.
- Système de paiement utilisé.
- Accords de participation des salariés
- Système comptable utilisé
- Système de rotation du personnel

3- PRODUCTION ET STOCKS

- Durée du cycle de production.

- Catégories de produits et nombre de références.
- Schéma général du cycle de production
- Description du système de suivi des quantités
- Périodicité et organisation des inventaires physiques
- Système de saisie des mouvements.
- Description du Système de valorisation.
- Politique de dépréciation.
- Marges.
- Taux de rotation.
- Résultats du dernier inventaire.

4- VENTES ET CLIENTS

- Ventilation du chiffre d'affaires par produit (ou catégorie).

- Nombre de centres d'expédition.
- Caractéristiques de la clientèle: .industriels . commerçants
- Nombre de comptes clients
- Liste des principaux clients (en volume d’affaires)
- Volume de facturation traité.
- Politique commerciale et système de distribution.
- Schéma général du système de facturation.
- Crédits accordés aux clients.
- Politique de contentieux.
- Garanties accordées.
- Politique financière

37
 - Principes de provision pour les clients douteux

5- IMMOBILISATIONS/ INVESTISSEMENTS

Généralités :
- Politique générale.

Immobilisations corporelles :
- Politique de distinction entre charge et immobilisation
- Politique d’amortissement
- Système de suivi des immobilisations.
- Principales catégories: .en dirhams ,en volume d'opérations.
- Interventions du personnel de l'entreprise pour la production et/ou à l’entretien des
immobilisations
- Mode de financement
- Assurances

Immobilisations incorporelles :
- Nature
- Système de protection
- Utilisation : propre à l’entreprise, licences accordées

Filiales et participations :
- Liste des filiales et des participations
- Activités
- Localisation
- Structure du capital et des organes d’administration
- Description de relations intra-goupe
- Derniers comptes annuels certifiés

POLITIQUE FINANCIERE

- Politique de financement
- Liste des comptes bancaires
- Contrats d’emprunts
- Possibilités de découverts et d’escompte

38
 - Prévisions de trésorerie
- Liste des caisses
- Périodicité et formats des rapprochements de banques

ANNEXE 2 : LES DOCUMENTS PRINCIPAUX POUR DEMARRER UNE MISSION

DE COMMISSARIAT AUX COMPTES
- La balance générale ;
- Les états financiers ;
- La balance au 31 décembre N des tiers
o Clients ;
o Fournisseurs ;
o Personnel.
- Le procès verbal de l’arrêté des caisses au 31 décembre N ;
- Le procès verbal d’inventaire de stock au 31 décembre N ;
- Les états de rapprochements bancaires N avec un commentaire explicatif des suspens ;
- Les grands livres des banques et les extraits de relevés de banques ;
- Les chéquiers des paiements et dépenses de l’exercice N ;
- Les classeurs des pièces N : factures, ordres de missions et pièces de caisse ;
- Fichier des immobilisations et les tableaux d’amortissement de l’exercice N ;
- Liste des immobilisations acquises sur subvention ;
- Les factures des immobilisations acquises en N ;
- Les détails des créances ;
- Le compte client au 31/12/N ;
- L’état des créances clients douteux et leurs provisions ;
- L’état des « autres créances » douteux et leurs provisions ;
- Les contrats et conventions en cours de validité (contrat de location de bureaux
régionaux, contrat de gardiennage, conventions de règlements croisés avec les tiers) ;
- Le bilan social N ;
- Les bulletins de salaires N ;
- L’état de provisions pour retraite et pour congés ;
- Le justificatif de solde général des comptes de charges et des comptes de produits ;
- Le grand livre et le justificatif de solde général des comptes « fournisseurs » et
« clients » ayant un solde supérieur respectivement à …..
- Le rapport de gestion ;
- Les déclarations nominatives des cotisations annuelles à la retraite ;
- Les bordereaux mensuels de versement des retenues à la source ;

39
- Les déclarations de TVA ;
- Les déclarations annuelles des salaires ;
- Les déclarations annuelles des commissions et honoraires versés à chaque tiers ;
- L’état des dossiers contentieux ;
- Statistique sur les ventes.

ANNEXE 3 : DOCUMENTS A DEMANDER AUX RESSOURCES HUMAINES

 Bulletin de salaire année XXX.

 Déclarations annuelles des salaires IPRES (régime général et régime cadre) : pointer
tous les agents déclarés ou non ainsi que les nouveaux agents.
 Déclarations mensuelles CSS et IPRES.
 Déclarations fiscales VRS (IR-CFCE-TRIMF).
 Dossiers des nouveaux recrus.
 Dossiers des départs à la retraite et des démissions.
 Rapport de la visite médicale annuelle.
 Régistre de présence (année XXX, période XXX).
 Bilan social.
 Plan annuel des congés.
 Déclaration IS.
 Etat des provisions pour retraite.
 Etat des provisions pour congés à payer.
 Situation des prêts au personnel : procédure d’octroi et de recouvrement.
 Situation des comptes du personnel : analyse et apurement.
 PV élection des membres délégués du personnel.

40
ANNEXE : QUESTIONNAIRE D’EVENEMENTS POSTERIEURS
1- RECHERCHE DES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS
1.00 A-t-on examiné les registres des procés verbaux de conseils et d'Assemblées jusqu'à
la date du rapport d’audit ?
1.01 S'est-on informé auprès de la Direction pour savoir si des Conseils ou Assemblées ont
été réunis et pour lesquels les procès-verbaux ne figureraient pas encore dans les registres?
1.02 si de telles réunions .ont eu lieu, a-t -on obtenu une copie du projet de procès-verbal
ou, s'il n'en n'existe pas, des informations suffisantes sur l'objet des réunions et les décisions
prises?
1.03 La même démarche a-t-elle été suivie en ce qui concerne les réunions Comités de
Direction?
1.04 L'entreprise a-t-elle établi des situations intermédiaires, postérieures à la date de
clôture?
1.05 S'est-on assuré qu'elles étaient établies selon des principes comptables identiques à
ceux utilisés pour la présentation des comptes annuels de clôture?
1.06 A-t-on comparé ces situations intermédiaires avec:
- les comptes annuels de clôture?
- les documents prévisionnels?
1.07 Cette comparaison fait-elle apparaître des modifications significatives en volume ou
nature d'opérations:
-des ventes?
-des charges?
-de la marge brute?
1.08 Y-a-t-il eu des pertes et profits exceptionnels ou sur exercices antérieurs ou des
ajustements significatifs?
1.09 Y-a-t-il eu des modifications significatives en ce qui concerne:
-le capital (émission d'actions, conversion d'obligations, réduction du capital) ?
-les réserves?
-les dettes à long terme (émission d'obligations, d'emprunts conversion ou
remboursement anticipé) ?

1.10 .Y-a-t-il eu des modifications significatives de fonds de roulement?

1.11 .Est-ce que des éléments nouveaux font que des passifs qui étaient éventuels à la
clôture de l'exercice sont devenus certains?
1.12 .Des procès ou litiges sont-ils nés après la date de clôture?
1.13 Y-a-t-il eu des contrôles fiscaux ou autres après la clôture?
1.14 Est-ce que les immobilisations ont subi des modifications significatives:
-acquisition (ou crédit-bail) ?
-cession?
-disparition?
-obsolescence?
1.16 En cas de cession d'actifs immobilisés, a-t-on réalisé:
-une plus-value?
-une moins-value?
1.17 .Si une moins-value significative a été réalisée, résulte-t-elle :
-d'une surestimation de la valeur d'actif à la date de clôture?
-de circonstances ayant pris naissance après la date de clôture?
1.18 Est ce que des pertes non provision- nées ont été réalisées sur:

41
 -le stock?
-les créances?
1.19 Est-ce qu'il ya une augmentation anormale:
-des stocks?
-des créances?
1.20 Si des situations intermédiaires ne sont pas établies, des comparaisons ont-elles été
faites à partir d'une balance ou des comptes?
1.21 A-t-on interrogé les dirigeants sur les différences significatives pouvant résulter de ces
comparaisons?
1.22 A-t-on interrogé les dirigeants pour savoir si d'autres événements significatifs existaient
et qui ne seraient pas encore reflétés dans les comptes ?

1.23 Y-a-t-il eu:

- des conflits sociaux?
- des pertes de clients importants?
- des modifications des sources d'approvisionnement?
- des changements dans le processus de production?
1.24 Si un délai existe entre la fin des travaux d'audit et l'émission de notre rapport, a-t-on
obtenu une lettre confirmant ou complétant les informations fournies à la fin des travaux
d'audit:
-de la direction (lettre complémentaire d'affirmation)?
-des avocats, conseils juridiques ou fiscaux?
2- TRAITEMENT DES EVENEMENTS POSTERIEURS
20. Est-ce que des événements postérieurs fournissent des renseignements complémentaires
modifiants une situation qui existait déjà à la date du bilan?
20.1 Si la réponse à la question précédente est affirmative, est-ce que l'entreprise a modifié
ses comptes annuels?
20.2 Si la réponse à la question précédente est négative, et compte tenu de l'importance
relative des événements concernés, a-t-on fait une réserve appropriée dans le rapport?
20.3 Est-ce que les événements ci-dessus affectent la continuité d'exploitation?
21. Est-ce que des événements postérieurs fournissent des renseignements concernant une
situation qui n'existait pas à la date du bilan?
21.1 Si la réponse à la question précédente est affirmative, est-ce que ces événements
affectent la continuité d'exploitation?
21.2 Si la continuité d'exploitation est affectée:
a)- les événements postérieurs sont-ils correctement décrits dans les notes sur les comptes
annuels?
b)- en a-t-on tenu compte dans la rédaction de notre rapport?
21.3 Si la continuité d'exploitation n'est pas affectée, est-ce que les événements postérieurs
sont correctement décrits dans les notes sur les comptes annuels?
21.4 Si non, font-ils l'objet d'une mention appropriée dans le rapport?

42