Chapitre 2 : L’acquisition et la production d’immobilisations incorporelles

1. La création en interne d’immobilisations incorporelles

La constatation comptable de la création en interne d’une immobilisation incorporelle c’est à

dire son inscription à l’actif, est un problème particulièrement complexe. On rappellera tout
d’abord qu’un élément ne peut être inscrit au bilan que s’il répond aux conditions générales de
définition de de comptabilisation d’un actif. Lorsqu’une entreprise met en œuvre des moyens
(matériels, financiers, humains) dans le cadre de projets internes de développement, elle engage
des charges d’un montant souvent très important. Le problème est alors de déterminer :

- D’une part, le montant à partir duquel ces frais ont permis d’obtenir un élément
incorporel répondant à la définition d’un actif ; cette étape n’est atteinte que lorsque le
projet satisfait à un ensemble de critères prévus par le PCG ;
- D’autre part, la nature des frais incorporables au coût de production de l’immobilisation
incorporelles créée.
A- Les critères de comptabilisation des immobilisations incorporelles

Pour apprécier si une immobilisation générée en interne satisfait aux critères de

comptabilisation d’un actif, il convient tout d’abord de classer les opérations de création de
cette immobilisation en distinguant :

- Une phase de recherche et,

- Une phase de développement

1° Les dépenses engagées pendant la phase de recherche

La recherche est par définition aléatoire. Même dans l’hypothèse où elle aboutirait à un résultat
positif, aucun élément incorporel ne doit être activé car les projets de recherche se situent trop
en amont de la production ou de la commercialisation. En conséquence, ils ne satisfont pas au
critère de probabilité d’obtention d’avantages économiques futurs.

Pour cette raison, le PCG précise que des dépenses engagées au cours de cette phase doivent
être comptabilisées en charges. Elles ne peuvent plus être incorporées dans le coût d’une
immobilisation incorporelle à une date ultérieure.

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D’après le CNC, à titre d’exemple, les dépenses encourues dans le cadre phase de recherche
peuvent concerner les activités suivantes :

- Les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances, formation

- La recherche d’applications éventuelles de résultats de recherche ou d’autres

connaissances, l'application d'une recherche

- La recherche de solutions alternatives pour les matières, dispositifs, produits, procédés,

systèmes ou services,
les recherche qu'il avait mis de coté par ce que ca avait echoué mais uil vont garder mais pas supprimer
- La formulation, la conception, l’évaluation et le choix final retenu d’autres possibilités
d’utilisation de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services
nouveaux ou améliorés.

2° les dépenses engagées pendant la phase de développement

Les travaux de développement ont conduit à mettre en application les résultats de la recherche
en vue de l’obtention d’éléments nouveaux, avant le commencement de leur production
commerciale ou de leur utilisation.

D’après le CNC et à titre d’exemple, ces travaux peuvent concerner les activités suivantes :

- La conception, la construction et les tests de pré-production ou de pré-utilisation de

modèles et de prototypes,
- La conception d’outils, gabarits moules et matrices impliquant une technologie
nouvelle,
- La conception, la construction et l’exploitation d’une usine pilote qui n’est pas d’une
échelle permettant une production commerciale dans les conditions économiques,
- La conception, la construction et les tests pour des matériaux, dispositifs, produits,
procédés, systèmes ou services nouveaux ou améliorés ;
- Les coûts de développement et de production des sites Internet.
source

Sur l’option de l’entreprise, les coûts de développement peuvent être comptabilisés à l’actif
s’ils se rapportent à des projets qui remplissent deux conditions :

- Être nettement individualisés,

- - avoir de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale.

D’après le PCG, ceci implique que soient respectés simultanément les six critères :

- La faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immobilisation incorporelle

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 - L’intention d’achever l’immobilisation incorporelle et de l’utiliser ou de la vendre ;
- La capacité d’utiliser ou de vendre cette immobilisation incorporelle,
- La connaissance de la façon dont l’immobilisation incorporelle générera des avantages
économiques futurs probables
- La disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour
achever le l’immobilisation incorporelle ;
- La capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immobilisation
incorporelle au cours de son développement.

On soulignera toutefois que, si le PCG offre à l’entreprise le choix d’inscrire les coûts de
développement à l’actif ou de les comptabiliser en charges, il précise cependant que
l’inscription à l’actif constitue la méthode préférentielle.

Dans ce cas les dispositions du décret de 29 novembre 1983 prévoient que cet actif doit, en
principe, être amorti dans un délai maximum de 5 ans.

Par ailleurs, le traitement comptable retenu par l’entreprise détermine le régime fiscal
applicable à ces dépenses.

B- La détermination du coût de production d’une immobilisation incorporelle créée

en interne

1° les coûts attribuables à la phase de de développement

D’après le PCG, le coût d’une immobilisation incorporelle créée en interne et répondant aux
critères de comptabilisation précédemment définies, comprend toutes les dépenses pouvant lui
être directement attribués et qui sont nécessaires à la création, la production et la préparation de
l’actif concerné afin qu’il soit en mesure de fonctionner selon l’utilisation prévue par la
direction.

D’après le CNC, les coûts de développement incorporables à la valeur de l’immobilisation

peuvent inclure :

- Les coûts des matériaux et services utilisés ou consommés pour générer

l’immobilisation incorporelle ;
- Les salaires et autres coûts liés au personnels directement engagés pour générer l’actif ;
- Les droits d’enregistrement ;
- Les coûts de dépôt de brevet ;

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 - Les coûts directement liés à l’acquisition et au développement de logiciels.

2° la période d’évaluation des coûts

Les frais de développement ne peuvent être incorporés au coût de production d’une

immobilisation incorporelle qu’à compter de la date à laquelle les conditions de
comptabilisation exposées précédemment sont remplies. Les dépenses comptabilisées en
charges antérieurement à cette date ne peuvent plus être activées.

Quant aux dépenses effectuées sur des immobilisations incorporelles postérieurement à leur
date d’achèvement, elles ne semblent devoir être que rarement activables. specialisation des exercices :

2. Le traitement des dépenses obéissant à un régime comptable particulier

En dehors des règles générales qui viennent d’être présentées, le PCG énumère un certain
nombre de dépenses qui ne peuvent être inscrites au bilan car elles ne répondent pas aux critères
de comptabilisation d’un actif. Inversement, il autorise l’inscription en immobilisations
incorporelles de certaines autres dépenses, bien qu’elles ne répondent pas à la définition et aux
conditions de comptabilisation d’un actif.

1° dépenses ne pouvant être inscrites en immobilisations incorporelles car ne répondant

pas aux critères de comptabilisation d’un actif

Il s’agit des dépenses engagées pour créer en interne des fonds commerciaux, des marques, des
titres de journaux et de magazines, des listes de clients et autres éléments similaires. Selon le
PCG, ces dépenses ne peuvent être distinguées du coût de développement de l’activité dans son
ensemble. Par conséquent, ces éléments ne sont pas comptabilisés en tant qu’immobilisations
incorporelles mais sont enregistrés en qualité de charges. Il en est de même pour les coûts
engagés ultérieurement relatifs à ces dépenses.

Ces dépenses semblent ne pas répondre entièrement aux conditions de définition d’une
immobilisation incorporelle dans la mesure, en particulier, où ne peut être remplie celle d’une
évaluation fiable.

2° Dépenses pouvant être inscrites en immobilisations incorporelles bien que ne répondant

pas à la définition et aux conditions de comptabilisation d’un actif

Il s’agit de dépenses généralement dénommées « frais d’établissement ». Le PCG les définit

comme des dépenses engagées à l’occasion d’opérations qui conditionnent l’existence ou le
développement de l’entité dans son ensemble mais dont le montant ne peut être rapporté à des
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productions de biens ou de services déterminés. La possibilité d’inscrire ces charges à l’actif
est prévu par l’article R123-186 du Code de commerce, texte de niveau juridique supérieur à
celui de PCG.

Le traitement comptable de ces charges est alors le suivant :

- Les frais de constitution, de transformation, de premier établissement peuvent être

inscrits à l'actif comme frais d'établissement. Ils sont alors amortis dans un délai
maximum de 05 ans. Leur inscription en charge constitue néanmoins la méthode
préférentielle ;
- Les frais d'augmentation de capital, de fusion et de scission peuvent dans les comptes
individuels être inscrits à l'actif en frais d'établissement. Leur imputation sur les primes
d'émission et de fusion constitue néanmoins la méthode préférentielle. En revanche,
dans les comptes consolidés, ces frais doivent obligatoirement être imputés sur les
primes d'émission et de fusion.