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Que sont les IAS/IFRS ?

Historique de l'IASB :depuis sa cration en 1973 nos jours.( des normes


internationales d'information financire au niveau europen).

Procdure dadoption au sein de lUE :Les IAS/IFRS et les interprtations


publies par l'IASB ne sont pas applicables immdiatement en Europe.
Pour tre applicables, elles doivent, au pralable, tre adoptes par la
Commission europenne

Cadre conceptuel :Le cadre conceptuel, qui n'est pas une norme comptable
internationale, dfinit les concepts qui sont la base de la prparation et
de la prsentation des tats financiers. Il sert de guide pour la rsolution
de problmes comptables lorsqu'il n'existe pas de disposition spcifique
dicte par une norme comptable internationale. Il fixe les objectifs des
tats financiers et les caractristiques qualitatives de l'information
financire.

Prface des normes

Avertissement

Ce rsum de la prface des normes ne prsente que les points estims les plus
significatifs. Il ne se substitue en aucun cas la lecture intgrale de la prface des
normes et ne prsente pas un caractre suffisamment exhaustif pour permettre
l'tablissement ou la validation d'tats financiers.
Objectif de la prface

La dernire version de la prface a t approuve par l'IASB en avril 2002 (mais elle a t
amende en 2007 et 2008). Son objectif est de fixer :

les objectifs poursuivis et les procdures de fonctionnement de l'International


Accounting Standards Board (IASB) ;

le champ d'application et l'autorit qui s'attachent aux normes comptables


internationales et aux interprtations ;

le processus d'laboration des normes comptables internationales et des interprtations


;

les rgles suivre en matire de date de mise en oeuvre des normes comptables
internationales et des interprtations ;

la langue officielle qui sert de rfrence.

Objectifs de l'IASB

Les objectifs poursuivis par l'IASB sont les suivants :

dvelopper, dans l'intrt gnral, un jeu unique de normes comptables de haute


qualit, comprhensibles et applicables qui impose la publication dans les tats
financiers d'informations financires de haute qualit, transparentes et comparables
afin d'aider les participants aux marchs internationaux de capitaux et les autres
utilisateurs prendre des dcisions conomiques ;

promouvoir l'usage et la mise en oeuvre rigoureuse de ces normes ;

travailler activement avec les organismes de normalisation comptable nationaux, afin


de parvenir une convergence entre les normes comptables nationales et les
IAS/IFRS.

Champ d'application et autorit des normes comptables internationales

Toutes les normes comptables internationales et les interprtations qui ont t publies
par l'IASC - c'est--dire l'organisme qui a prcd l'IASB, avant la rorganisation
engage en 2001 - restent en vigueur, moins qu'elles ne fassent l'objet d'un
amendement ou d'une supression.

Les normes comptables internationales s'appliquent aux tats financiers usage


gnral et aux autres informations financires tablis par des entits but lucratif (qui
exercent leurs activits dans les secteurs commercial, industriel, financier ou dans des
activits similaires, sans considration pour leur forme lgale). Les entits but non
lucratif peuvent galement trouver approprie l'utilisation des normes comptables
internationales mme si elles ne leur sont pas destines.

Un jeu complet d'tats financiers comprend un bilan, un compte de rsultat, un tableau


des flux de trsorerie, un tat indiquant soit l'ensemble des variations des capitaux
propres, soit les variations des capitaux propres autres que celles rsultant de
transactions avec les dtenteurs de parts reprsentatives du capital et agissant en cette
qualit, des notes contenant un rsum des principales mthodes comptables et les
autres notes explicatives.

Lorsqu'il rdige des normes, l'objectif de l'IASB est de ne pas laisser de choix dans le
traitement comptable appliquer. C'est pourquoi, l'IASB s'est engag dans un
processus de limitation du nombre des options offertes dans les IAS dja existantes.

Dans les normes comptables internationales, les principes fondamentaux sont


prsents en caractres gras et d'autres indications sont fournies en caractre non gras.
Cependant, ces deux types de paragraphes ont la mme force d'application.

Il n'est possible de dclarer des tats financiers conformes aux normes comptables
internationales seulement si toutes les dispositions des IAS, des IFRS et de leurs
interprtations sont respectes.

Processus d'laboration des IAS/IFRS

Le processus d'laboration d'une norme suit, en principe, les tapes suivantes :


1. L'quipe technique de l'IASB est charge d'identifier et d'analyser tous les problmes
comptables associs au sujet trait ;
2. Analyse des rgles existantes aux niveaux nationaux et des pratiques adoptes et
changes de vues avec les normalisateurs comptables nationaux ;
3. Consultation avec le Standards Advisory Council de la possibilit d'inscrire ce projet
dans le programme de travail de l'IASB* ;
4. L'IASB met en place un groupe consultatif pour le conseiller ;
5. L'IASB publie un document de travail ("discussion paper ") pour appel
commentaires ;
6. L'IASB analyse les commentaires reus concernant le document de travail qu'il a
publi ;
7. L'IASB publie un expos-sondage ("exposure draft ") qui prsente galement les
opinions divergentes et le fondement des conclusions ("basis for conclusions ")* ;
8. L'IASB analyse les commentaires reus sur l'expos-sondage* ;
9. L'IASB tudie l'opportunit de tenir une runion publique sur le thme envisag et
d'effectuer des tests sur le terrain ;
10. L'IASB approuve la norme dfinitive, puis la publie. La norme prsente les opinions
divergentes* et le fondement des conclusions.
* Ces tapes sont imposes par les dispositions de la constitution de l'IASCF.
Les runions de l'IASB sont ouvertes au public.
Processus d'laboration des interprtations

Les interprtations sont prpares par l'International Financial Reporting Interpretations


Committee (IFRIC) avant d'tre approuves par l'IASB.
Le processus d'laboration d'une interprtation suit, en principe, les tapes suivantes :
1. Identification du problme (valuation de la question pose, prparation d'une analyse
concernant son champ d'application et vrification pour s'assurer qu'elle remplit les
critres d'inscription au programme de travail de l'IFRIC).
2. Publication d'un projet d'interprtation approuv par les membres de l'IFRIC*.
3. Examen des commentaires reus*.
4. Dcision d'adoption dfinitive par l'IFRIC*.

5. Ratification par l'IASB*.


* Ces tapes sont imposes par les dispositions de la constitution de l'IASCF.
Les runions de l'IFRIC sont ouvertes au public.
Date de mise en oeuvre des normes et des interprtations

Dans chaque norme et interprtation est prcise la date de mise en application de celle-ci.
Pour les normes nouvelles ou amendes des dispositions transitoires sont fixes pour la
premire application.
Langue officielle

L'anglais est la langue officielle de travail et de discussion de tous les documents (documents
de travail, exposs-sondages, normes, interprtations...). Toutefois, l'IASB peut approuver des
traductions dans d'autres langues si le processus suivi assure un niveau de qualit suffisant de
la traduction et peut galement autoriser d'autres traductions. Tous les documents officiels
sont ceux approuvs par l'IASB en anglais
Cadre conceptuel

Cadre conceptuel

Le cadre conceptuel de l'IASB n'est pas une norme comptable internationale ; il ne comporte
donc pas de disposition normative en matire d'valuation ou d'information fournir. Rien
dans ce cadre ne supplante une norme comptable internationale spcifique.
Publi par l'IASC en juillet 1989 et adopt par l'International Accounting Standards Board
(IASB) en avril 2001, il fait actuellement l'objet d'un rexamen par ce dernier. Par ailleurs, en
avril 2004, le Financial Accounting Standards Board (FASB) et l'IASB se sont runis pour
examiner leurs plans d'actions communs et ont dcid, en octobre 2004, d'y ajouter le projet
de dvelopper un cadre conceptuel commun construit partir des deux cadres existants.
Le 28 septembre 2010, l'IASB et le FASB ont achev la premire tape de leur projet de cadre conceptuel ;
pour en savoir plus, consulter l'article .

Au niveau europen, le cadre conceptuel n'a pas fait l'objet d'une adoption par la Commission
europenne (CE) et n'a donc pas t publi sous la forme d'un rglement (contrairement aux
IAS et aux IFRS). Il a cependant t publi en annexe aux "Observations de la Commission
europenne concernant certains articles du rglement CE n 1606/2002" , ce dernier
rglement ayant introduit le rfrentiel comptable international dans la lgislation
communautaire.
Le rsum ci-dessous est bas sur le cadre conceptuel tel qu'il a t publi au niveau
europen, en annexe aux observations de la CE (cf. ci-dessus).
Objectif du cadre conceptuel

Le cadre conceptuel dfinit les concepts qui sont la base de la prparation et de la


prsentation des tats financiers l'usage des utilisateurs externes. L'objectif de ce cadre est
notamment :

d'aider l'IASB dvelopper les futures normes comptables internationales et rviser


celles qui existent dja ;

d'aider les prparateurs des tats financiers appliquer les IAS et IFRS et traiter de
sujets qui doivent encore faire l'objet d'une norme ;

d'aider les auditeurs se faire une opinion sur la conformit des tats financiers avec
les normes comptables internationales ;

d'aider les utilisateurs des tats financiers interprter l'information contenue dans les
tats financiers prpars en conformit avec les normes comptables internationales.

Champ d'application

Le cadre conceptuel traite des questions suivantes :

l'objectif des tats financiers ;

les caractristiques qualitatives qui dterminent l'utilit de l'information contenue dans


les tats financiers ;

la dfinition, la comptabilisation et l'valuation des lments partir desquels les tats


financiers sont construits ;
et

les concepts de capital et de maintien de capital.

Le cadre conceptuel s'intresse aux tats financiers usage gnral, y compris aux tats
financiers consolids. Ces tats financiers sont prpars et prsents au moins une fois par an
et visent satisfaire les besoins d'informations communs un nombre important d'utilisateurs.
Un jeu complet d'tats financiers comprend un bilan, un compte de rsultat, un tableau des
flux de trsorerie, un tat indiquant soit l'ensemble des variations des capitaux propres, soit
uniquement les variations des capitaux propres autres que celles rsultant de transactions avec
les dtenteurs de parts reprsentatives du capital agissant en cette qualit et des notes
contenant un rsum des principales mthodes comptables et les autres notes explicatives.
Le cadre conceptuel s'applique aux tats financiers de toutes les entreprises commerciales,
industrielles ou autres, qu'elles appartiennent au secteur public ou au secteur priv.
Les utilisateurs et leurs besoins d'information

Les utilisateurs des tats financiers comprennent les investisseurs actuels et potentiels, les
membres du personnel, les prteurs, les fournisseurs et autres cranciers, les clients, les Etats
et leurs organismes publics et le public. Ils utilisent les tats financiers afin de satisfaire
certains de leurs besoins diffrents d'informations. Comme les investisseurs sont les

apporteurs de capitaux risque de l'entreprise, la fourniture d'tats financiers qui rpondent


leurs besoins rpondra galement la plupart des besoins des autres utilisateurs susceptibles
d'tre satisfaits par des tats financiers.
C'est d'abord sur la direction de l'entreprise que repose la responsabilit de la prparation et de
la prsentation des tats financiers.
L'objectif des tats financiers

L'objectif des tats financiers est de fournir une information sur la situation financire, la
performance et les variations de la situation financire d'une entreprise, qui soit utile un
large ventail d'utilisateurs pour prendre des dcisions conomiques.
Hypothses de base

Comptabilit d'engagement : les tats financiers sont prpars sur la base de la


comptabilit d'engagement. Selon cette base, les effets des transactions et autres
vnements sont comptabiliss quand ces transactions ou vnements se produisent (et
non pas lorsqu'intervient le versement ou la rception de trsorerie) et ils sont
enregistrs dans les livres comptables et prsents dans les tats financiers des
exercices auxquels ils se rattachent.

Continuit d'exploitation : les tats financiers sont normalement prpars selon


l'hypothse qu'une entreprise est en situation de continuit d'exploitation et poursuivra
ses activits dans un avenir prvisible. Ainsi il est suppos que l'entreprise n'a ni
l'intention, ni la ncessit de mettre fin ses activits, ni de rduire de faon
importante la taille de ses activits. S'il existe une telle intention ou une telle ncessit,
les tats financiers peuvent devoir tre prpars sur une base diffrente, et, s'il en est
ainsi, la base utilise doit tre indique.

Caractristiques qualitatives des tats financiers

Les quatre principales caractristiques qualitatives sont l'intelligibilit, la pertinence, la


fiabilit et la comparabilit.

Intelligibilit : une qualit essentielle de l'information fournie dans les tats financiers
est d'tre comprhensible immdiatement par les utilisateurs. A cette fin, les
utilisateurs sont supposs avoir une connaissance raisonnable des affaires et des
activits conomiques ainsi que de la comptabilit.

Pertinence : l'information possde la qualit de pertinence lorsqu'elle influence les


dcisions conomiques des utilisateurs en les aidant valuer des vnements passs,
prsents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs valuations passes. La
pertinence de l'information est influence par sa nature et son importance relative.
o Importance relative : l'information est significative si son omission ou son
inexactitude peut influencer les dcisions conomiques que les utilisateurs
prennent sur la base des tats financiers. L'importance relative dpend de la
taille de l'lment ou de l'erreur, juge dans les circonstances particulires de
son omission ou de son inexactitude. En consquence, l'importance relative

fournit un seuil ou un critre de sparation plus qu'une caractristique


qualitative principale que l'information doit possder pour tre utile.

Fiabilit : l'information possde la qualit de fiabilit quand elle est exempte d'erreur
et de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour prsenter
une image fidle de ce qu'elle est cense prsenter ou de ce qu'on pourrait s'attendre
raisonnablement voir prsenter.
o Image fidle : pour tre fiable, l'information doit prsenter une image fidle
des transactions et autres vnements qu'elle vise prsenter ou dont on
s'attend raisonnablement ce qu'elle les prsente.
o Prminence de la substance sur la forme : si l'information doit prsenter une
image fidle des transactions et autres vnements qu'elle vise prsenter, il
est ncessaire qu'ils soient comptabiliss et prsents conformment leur
substance et leur ralit conomique et non pas seulement selon leur forme
juridique.
o Neutralit : pour tre fiable, l'information contenue dans les tats financiers
doit tre neutre, c'est--dire sans parti pris. Les tats financiers ne sont pas
neutres si, par la slection ou la prsentation de l'information, ils influencent
les prises de dcisions ou le jugement afin d'obtenir un rsultat ou une issue
prdtermine.
o Prudence : la prudence est la prise en compte d'un certain degr de prcaution
dans l'exercice des jugements ncessaires pour prparer les estimations dans
des conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne
soient pas survalus et que les passifs ou les charges ne soient pas sousvalus. Cependant l'exercice de la prudence ne permet pas, par exemple, la
cration de rserves occultes ou de provisions excessives, la sous-valuation
dlibre des actifs ou des produits, ou la survaluation dlibre des passifs
ou des charges, parce que les tats financiers ne seraient pas neutres, et, en
consquence, ne possderaient pas la qualit de fiabilit.
o Exhaustivit : pour tre fiable, l'information contenue dans les tats financiers
doit tre exhaustive, autant que le permettent le souci de l'importance relative
et celui du cot. Une omission peut rendre l'information fausse ou trompeuse
et, en consquence, non fiable et insuffisamment pertinente.

Comparabilit : l'valuation et la prsentation de l'effet financier de transactions et


d'vnements semblables doivent tre effectus de faon cohrente et permanente pour
une mme entreprise et de faon cohrente et permanente pour diffrentes entreprises.
Parce que les utilisateurs souhaitent comparer la situation financire, la performance et
la variation de la situation financire d'une entreprise au cours du temps, il est
important que les tats financiers donnent l'information correspondante des exercices
prcdents.

Contraintes respecter pour que l'information soit pertinente et fiable

Clrit : l'information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard
indu. La direction peut avoir trouver un quilibre entre les mrites relatifs d'une
information prompte et ceux d'une information fiable. Pour atteindre l'quilibre entre
pertinence et fiabilit, la considration dominante doit tre de satisfaire au mieux les
besoins des utilisateurs en matire de prises de dcisions conomiques.

Rapport cot/avantage : le rapport cot/avantage est une contrainte gnrale plutt


qu'une caractristique qualitative. Les avantages obtenus de l'information doivent tre
suprieurs au cot qu'il a fallu consentir pour la produire.

Equilibre entre les caractristiques qualitatives : en pratique, la recherche d'un


quilibre ou d'un arbitrage entre les caractristiques qualitatives est souvent
ncessaire. L'importance relative des caractristiques dans les divers cas est une affaire
de jugement professionnel.

Image fidle/prsentation fidle

L'application des principales caractristiques qualitatives et des dispositions normatives


comptables appropries a normalement pour effet que les tats financiers donnent ce qui
gnralement s'entend par image fidle ou prsentation fidle de la situation financire, de la
performance et des variations de la situation financire d'une entreprise.
Elments des tats financiers

Actifs : un actif est une ressource contrle par l'entreprise du fait d'vnements
passs et dont des avantages conomiques futurs sont attendus par l'entreprise.
L'avantage conomique futur reprsentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet actif de
contribuer, directement ou indirectement, des flux de trsorerie et d'quivalents de
trsorerie au bnfice de l'entreprise.

Passifs : un passif est une obligation actuelle de l'entreprise rsultant d'vnements


passs et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entreprise par une sortie de
ressources reprsentatives d'avantages conomiques.

Capitaux propres : les capitaux propres sont l'intrt rsiduel dans les actifs de
l'entreprise aprs dduction de tous ses passifs.

Produits : les produits sont les accroissements d'avantages conomiques au cours de


l'exercice, sous forme d'entres ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de
passifs qui ont pour rsultat l'augmentation des capitaux propres autres que les
augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres.

Charges : les charges sont des diminutions d'avantages conomiques au cours de


l'exercice sous forme de sorties ou de diminutions d'actifs, ou de survenance de passifs
qui ont pour rsultat de diminuer les capitaux propres autrement que par des
distributions aux participants aux capitaux propres.

Comptabilisation des lments des tats financiers

Un article qui satisfait la dfinition d'un lment doit tre comptabilis si :

il est probable que tout avantage conomique futur qui lui est li ira l'entreprise ou
en proviendra ;
et

l'article a un cot ou une valeur qui peut tre valu de faon fiable.

Un article qui possde les caractristiques essentielles d'un lment mais qui ne satisfait pas
aux critres de comptabilisation peut nanmoins mriter une information dans les notes
annexes, textes explicatifs ou tableaux supplmentaires.
Evaluation des lments des tats financiers

L'valuation est le processus consistant dterminer les montants montaires auxquels les
lments des tats financiers vont tre comptabiliss et inscrits au bilan et au compte de
rsultat. Ceci implique le choix de la convention approprie d'valuation, qui peut tre :

le cot historique ;

le cot actuel ;

la valeur de ralisation ou de rglement ;

la valeur actuelle (c'est--dire la valeur actualise des entres ou des sorties nettes
futures de trsorerie).

Concepts de capital et de maintien du capital

Un concept financier de capital est adopt par la plupart des entreprises pour prparer leurs
tats financiers. Selon un concept financier de capital, tel que celui de l'argent investi ou du
pouvoir d'achat investi, le capital est synonyme d'actif net ou de capitaux propres de
l'entreprise.
Selon un concept physique de capital, tel que la capacit oprationnelle, le capital est
considr comme la capacit productive de l'entreprise, fonde, par exemple, sur les units
produites par jour.
Le choix du concept de capital appropri pour une entreprise doit tre fond sur les besoins
des utilisateurs de ses tats financiers.
En termes gnraux, une entreprise a maintenu son capital si elle a autant de capital la
clture de l'exercice qu'elle en avait l'ouverture de l'exercice.
Le choix des conventions d'valuation et du concept de maintien de capital dtermine le
modle comptable utilis pour la prparation des tats financiers.
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IFRS et les socits cotes

Ladoption et lapplication des normes comptables internationales au sein de lUnion


europenne sont rgies par le rglement n 1606/2002 du 19 juillet 2002 publi au JOCE le 11
septembre 2002. En vertu de l'article 4 de ce rglement, l'application du rfrentiel de l'IASB,
tel qu'adopt par la Commission europenne (CE) aprs avis du Comit de rglementation
comptable ( Accounting Regulatory Committee ) et publi au JOUE, est obligatoire dans les
comptes consolids des socits cotes pour les exercices ouverts compter du 1er
janvier 2005. Ce rglement prvoit galement dans son article 5 un choix, laiss chaque
Etat membre, d'autoriser ou d'obliger les socits appliquer le rfrentiel de l'IASB adopt
par la CE dans les comptes autres que ceux consolids des socits cotes.
Article 4 - Socits vises "Comptes consolids des socits faisant appel public l'pargne (APE)"

En application de l'article 4 de ce rglement, les socits cotes sur un march rglement


d'un Etat membre de l'Union europenne qui publient des comptes consolids doivent
obligatoirement prparer leurs comptes consolids, pour les exercices commenant partir du
1er janvier 2005, conformment aux normes IAS/IFRS telles qu'adoptes par la CE aprs avis
du Comit de rglementation comptable et publies au JOUE. Ainsi les IAS/IFRS doivent
dabord tre adoptes par la CE, aprs consultation et avis des Etats membres via le Comit de
rglementation comptable, du Parlement europen et de lEFRAG, pour devenir
juridiquement contraignantes.
Article 5 - Option pour les comptes individuels des socits faisant appel public l'pargne

Larticle 5 du rglement n 1606-2002 laisse aux Etats membres la facult dautoriser ou


d'obliger l'application du rfrentiel IAS/IFRS adopt par la CE pour les comptes individuels
de l'ensemble des socits (cotes et non cotes). Loption na pas t retenue en France,
pour les comptes individuels des socits cotes (comme pour ceux des socits non cotes),
lintroduction du rfrentiel IAS/IFRS se faisant progressivement par modification du
rfrentiel comptable franais, en prenant en compte les nombreuses implications et
consquences fiscales et juridiques induites par le rfrentiel comptable international.
Ainsi les comptes individuels de toutes les socits doivent tre prpars en conformit
avec le rfrentiel comptable franais.
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IFRS et les socits non cotes

Ladoption et lapplication des IAS et IFRS au sein de lUnion europenne sont rgies par le
rglement n 1606/2002 du 19 juillet 2002 publi au JOCE du 11 septembre 2002. Outre
l'obligation d'appliquer le rfrentiel de l'IASB tel qu'adopt par la Commission europenne
(CE) aprs avis du Comit de rglementation comptable (Accounting Regulatory Committee ARC) et publi au JOUE dans les comptes consolids des socits cotes sur un march
rglement d'un Etat membre de l'Union europenne, ce rglement (article 5) offre le choix
aux Etats membres d'autoriser ou d'obliger les socits appliquer le rfrentiel de l'IASB
adopt par la CE dans les comptes autres que ceux consolids des socits cotes.

Socits ne faisant pas appel public l'pargne mais tenues d'tablir des comptes consolids

Larticle 5 du rglement n 1606/2002 ouvre une option aux Etats membres dautoriser ou
d'obliger lapplication du rfrentiel IAS/IFRS adopt par la CE dans les comptes consolids
des socits non cotes. L'option d'autoriser (pas d'obligation) a t retenue par le lgislateur
franais. Elle est dsormais retranscrite en droit franais dans larticle 1er de lordonnance n
2004-1382 du 20 dcembre 2004 (26 Ko) qui modifie larticle L. 233-24 du Code de
commerce : "Lorsqu'elles utilisent les normes comptables internationales adoptes par
rglement de la Commission europenne, les socits commerciales qui tablissent et publient
des comptes consolids au sens de l'article L. 233-16 sont dispenses de se conformer aux
rgles comptables prvues par les articles L. 233-18 L. 233-23 pour l'tablissement et la
publication de leurs comptes consolids".
Les socits non cotes peuvent donc, compter du 1er janvier 2005 et sur option, ne pas
appliquer le rfrentiel comptable franais mais le rfrentiel de l'IASB adopt par la CE pour
l'tablissement de leurs comptes consolids et prsenter des comptes consolids comparables
ceux des socits qui font appel public l'pargne.
Personnes morales ayant la qualit de commerant et publiant des comptes consolids sans en avoir, de
par leur forme ou la taille du groupe quelles forment, lobligation (Art L. 233-28 du Code de Commerce)

La question sest pose de savoir si les dispositions de larticle L. 233-24 nouveau trouvent
sappliquer aux personnes morales qui tablissent des comptes consolids sur la base du
volontariat. Un consensus sest dgag lors de l'assemble plnire du Conseil National de la
Comptabilit (devenu Autorit des Normes Comptables ou ANC, en 2010) du 27 octobre
2004 pour considrer que larticle L. 233-28 ne faisait pas obstacle larticle L. 233-24
nouveau. Par consquent ces personnes morales auront galement loption, partir du 1er
janvier 2005, de prsenter leurs comptes consolids selon le rfrentiel comptable franais ou
selon les IAS/IFRS adoptes par la CE.
Comptes individuels

Larticle 5 du rglement n 1606/2002 laisse galement aux Etats membres la facult


dautoriser ou d'obliger l'application du rfrentiel IAS/IFRS adopt par la CE dans les
comptes individuels de lensemble des socits (cotes ou non cotes). Loption na pas t
retenue en France pour les comptes individuels de toutes les socits, lintroduction du
rfrentiel IAS/IFRS se faisant progressivement par modification du rfrentiel comptable
franais, en prenant en compte les nombreuses implications et consquences fiscales et
juridiques induites par le rfrentiel international.
Ainsi les comptes individuels de toutes les socits devront tre prpars en conformit
avec le rfrentiel comptable franais.
Pour tlcharger en franais le rglement CE n 1606/2002 du 19 juillet 2002 (114 Ko)
IFRS pour les PME : travaux de l'IASB

La Lettre Trimestrielle mise en ligne sur FocusIFRS.com a rgulirement suivi les progrs
enregistrs sur ce projet, concrtis par la publication , le 9 juillet 2009, de la version
dfinitive du rfrentiel par l'IASB.
INTRODUCTION

Dans la plupart des pays, les socits ont lobligation de prparer des tats financiers
individuels sur la base dun rfrentiel comptable national. Certains pays autorise deux
rfrentiels comptables (le rfrentiel national et les normes IAS/IFRS) et la plupart font ou
vont faire converger progressivement leur rfrentiel comptable national vers les normes
IAS/IFRS. Cette volution risque dentraner une disparit importante dun pays lautre du
rfrentiel comptable applicable aux tats financiers individuels des socits, qui nuirait la
comparabilit et constituerait un obstacle une transition facile vers les normes IAS/IFRS
dans le cas o une entit dciderait daller sur les marchs de capitaux.
Cest pourquoi lIASB a considr quil tait plus pertinent de disposer dun ensemble de
normes dinformation financire unique, adaptes aux PME partout dans le monde, labores
sur la base des normes IAS/IFRS. La plupart des normalisateurs comptables nationaux ont
soutenu linitiative de lIASB de dvelopper des normes dinformation financire adaptes
aux PME. LIASB a donc engag, en 2003, une rflexion sur llaboration dun ensemble de
normes comptables adaptes ces entits.
INTITULE DU PROJET

Le projet a t initialement baptis "IFRS pour les PME". Il est devenu, au premier semestre
2008, "IFRS for Private Entities " (ou IFRS pour les entits non cotes). En janvier 2009,
l'IASB a choisi "IFRS pour les entits n'exerant pas de responsabilit publique" ("IFRS for
non publicly accountable entities "). Mais en dfinitive, l'intitul retenu par l'IASB est "IFRS
pour les PME".
PUBLICATION DUN PREMIER DOCUMENT DE TRAVAIL EN JUIN 2004

A la suite de ses rflexions, lIASB a publi, le 24 juin 2004, un document pour discussion
"Preliminary views on Accounting standards for small and medium-sized entities " prsentant
son approche pour dvelopper des normes comptables adaptes pour les PME. Cent vingt
rponses ont t reues, suite la mise en consultation de ce document jusquau 24 septembre
2004. Elles ont t discutes lors des runions du Board doctobre 2004, de dcembre 2004 et
de janvier 2005.
Ce document mettait en vidence un certain nombre de problmatiques auxquelles lIASB
proposait une premire approche. Les principales problmatiques traites, ainsi que
lapproche dveloppe par lIASB sont prsentes ci-dessous :
1) LIASB doit-il dvelopper des normes dinformation financire adaptes pour les PME ?

Deux approches ont t dveloppes :

les normes IAS/IFRS sont adaptes pour toutes les entits y compris les PME ;

lIASB doit dvelopper des normes dinformation financire adaptes aux PME,
sachant que ces dernires ont t dfinies dans le projet comme des entits qui nont
pas de responsabilit publique ("public accountability "). De plus si une entit
applique les normes IAS/IFRS adaptes pour les PME, cela doit tre mentionn dans
les notes annexes et dans le rapport daudit.

2) Quels devraient tre les objectifs des normes dinformation financire adaptes pour les PME ?

Les normes dinformation financire adaptes pour les PME doivent tre labores sur la base
dun cadre conceptuel identique celui des normes IAS/IFRS et doivent rpondre aux besoins
des utilisateurs spcifiques des tats financiers des PME.
Les objectifs devraient donc tre de :

fournir un rfrentiel comptable, pour les PME, de haute qualit, comprhensible et


excutoire ;

focaliser sur latteinte des besoins des utilisateurs des tats financiers des PME ;

dvelopper un rfrentiel partir du mme cadre conceptuel que les IFRS ;

rduire le fardeau de la communication financire pour les PME qui veulent utiliser un
ensemble de rgles comptables ;

faciliter la transition dun rfrentiel comptable lautre lorsque lentit rpond au


"caractre public" ou choisit de changer pour lapplication des IFRS dans leur
intgralit.

3) Quelles entits devraient appliquer les normes dinformation financire adaptes pour les PME ?

LIASB na pas souhait fixer de critre de taille (ceci pourrait tre laiss la discrtion des
pays qui adopteraient ces normes) mais a cherch dfinir les caractristiques qualitatives des
entits qui devraient appliquer ces normes. Le Board a propos de dfinir ces entits comme
tant des entits qui nont pas de responsabilit publique ("public accountability "). Il a
ensuite essay de dfinir la notion de responsabilit publique dune entit en identifiant les
critres quelle devrait satisfaire. Les normes dinformation financire adaptes pour les PME
devraient donc sappliquer toutes les entits qui nont pas de responsabilit publique.
Une entit rpond la dfinition de "public accountability " si :

Il y a un haut niveau dintrt externe dans lentit provenant dinvestisseurs non


gestionnaires ou dautres parties prenantes, et ces investisseurs ne disposent que des
tats financiers comme moyen dobtenir de linformation financire sur lentit ;
ou

Lentit a une responsabilit publique essentielle en raison de la nature de ses


oprations.

Les indicateurs prsumant du caractre public de lentit sont les suivants :

Lentit est cote, ou est en cours de dpt de ses tats financiers auprs dun
rgulateur boursier ou tout autre rgulateur dans le but dmettre nimporte quel type
dinstruments sur un march public ;

Lentit dtient des actifs en sa capacit de fiduciaire (administrateur de biens) pour un


large groupe de personnes extrieures lentit, par exemple des entreprises de
banque, dassurance, courtiers/socits de bourse, fonds de pension, fonds commun ou
intermdiaire de placement ;

Lentit est une entreprise de service public ou une entit similaire qui fournit un
service public essentiel ;
ou

Lentit a une importance significative dans son pays dorigine sur la base de critres
tels que le total des actifs, le total du chiffre daffaires, le nombre de salaris, le degr
de prdominance sur le march, la nature et ltendue de lendettement externe.

4) Que devrait faire une entit si une norme dinformation financire adapte pour les PME ne traite pas
dun problme particulier de comptabilisation ou dvaluation ?

Si une norme dinformation financire adapte pour les PME ne traite pas dun problme
particulier de comptabilisation ou dvaluation qui est trait par ailleurs dans une IFRS, ce
sont les normes IAS/IFRS qui devront sappliquer. Lentit continuera dappliquer les normes
IFRS adaptes pour les PME pour le reste de ces tats financiers. Chaque norme IFRS adapte
pour les PME doit mentionner explicitement ce recours obligatoire aux IFRS.
5) Une entit qui utilise les normes dinformation financire adaptes pour les PME peut-elle adopter un
traitement prvu dans les normes IAS/IFRS qui diffre du traitement prvu dans les normes
dinformation financire adaptes pour les PME ?

LIASB considre quune entit qui choisit le rfrentiel comptable adapt pour les PME doit
lappliquer dans son intgralit et ne doit pas tre autorise appliquer le rfrentiel
IAS/IFRS en choisissant norme par norme, ou principe par principe.
6) Les normes dinformation financire adaptes pour les PME doivent-elles tre labores sur la base de
concepts et principes identiques ceux des normes IAS/IFRS ?

Les normes dinformation financires adaptes pour les PME doivent tre labores partir
des concepts fondamentaux du cadre conceptuel et des principes et dispositions obligatoires
des normes IAS/IFRS incluant les interprtations.
7) Comment pourrait tre justifie une modification de ces concepts et principes pour les PME ?

Toute modification devrait tre base sur les besoins des utilisateurs ou sur lanalyse du
rapport cot/avantage. LIASB pose comme principe que des modifications relatives la
prsentation et aux informations fournir pourraient tre justifies sur cette base et quil ne
devrait pas y avoir de modifications des principes de comptabilisation et dvaluation,
moins que cela puisse tre justifi.
8) Quel devrait tre le format de prsentation des normes dinformation financire adaptes pour les
PME ?

La publication devrait faire lobjet dun volume spar. Le Board peut aussi utiliser dautres
moyens de publication, tels que le Web. Concernant la prsentation, deux approches sont
dveloppes :
1) la prsentation chronologique actuelle des normes IAS/IFRS ;
2) la rorganisation par thme, par exemple dans lordre du bilan et du compte de rsultat.
Sur la base de cette premire approche et la suite des commentaires reus, lIASB a affin
ses propositions de la manire suivante au cours du dernier trimestre 2004 et du mois de
janvier 2005 :

LIASB a marqu sa prfrence pour llaboration de normes dinformations


financires adaptes pour les PME.

Les normes dinformation financire adaptes pour les PME doivent se focaliser sur
les tats financiers des entits qui nont pas de responsabilit publique et dont les
utilisateurs sont externes lentit.

LIASB ne doit pas dfinir de guide pour dterminer qui doit appliquer les normes
dinformation financire adaptes pour les PME. Cela doit rester de la comptence
nationale de chaque pays. Cependant lIASB donnera des indications sur les entits
pour lesquelles ces normes ne sont pas appropries.

Les normes dinformation financire adaptes pour les PME doivent tre dveloppes
sur la base du cadre conceptuel des normes IAS/IFRS. Cependant lIASB devra
considrer sil faut proposer des simplifications pour les PME sur les principes de
comptabilisation et dvaluation, ainsi que sur la prsentation et les informations
fournir sur la base uniquement des besoins des utilisateurs et de lanalyse du rapport
cot/avantage.

Si une norme dinformation financire adapte pour les PME ne traite pas dun
problme particulier de comptabilisation ou dvaluation, ce sont les normes
IAS/IFRS qui devront sappliquer.

Une entit qui choisit le rfrentiel comptable adapt pour les PME doit lappliquer
dans son intgralit et ne doit pas tre autorise appliquer le rfrentiel IAS/IFRS en
choisissant norme par norme ou principe par principe.

Si une entit applique les normes IFRS adaptes pour les PME, cela doit tre
mentionn dans les notes annexes et dans le rapport daudit afin de clarifier pour
lutilisateur que les IFRS globales ne sont pas appliques.

La publication devrait faire lobjet dun volume spar et la prsentation devrait tre
rorganise par thme, par exemple dans lordre du bilan et du compte de rsultat.

A la suite de cette premire tape de consultation pour valider son approche, le Board a dcid
de poursuivre son projet et de dvelopper un expos-sondage.
PRESENTATION PAR LEQUIPE TECHNIQUE DU PLAN DU PROJET

En fvrier 2005, lquipe technique de lIASB a prsent un projet de plan synthtisant les
principales tapes venir du projet :

renforcement du groupe consultatif charg de dvelopper le rfrentiel comptable pour


les PME en y intgrant des prparateurs et des utilisateurs dtats financiers de PME ;
organisation de runions publiques avec des prparateurs et des utilisateurs dtats
financiers de PME ;

demander les avis du Standards Advisory Council (SAC) ;

tenir une runion du groupe consultatif au cours du deuxime trimestre 2005 ;

organiser des runions publiques avec le Board et des prparateurs et des utilisateurs
dtats financiers de PME afin de dbattre dventuelles modifications apporter aux
principes de comptabilisation et dvaluation des IFRS (si possible en septembre
2005) avant de publier un expos sondage ;

laboration et envoi dun questionnaire (voir ci-dessous) ;

les participants aux runions publiques seront slectionns parmi ceux qui auront
rpondu au questionnaire.

PUBLICATION DUN QUESTIONNAIRE SUR LES MODIFICATIONS A APPORTER AUX


PRINCIPES DE COMPTABILISATION ET DEVALUATION DES IFRS EN VUE DE LES ADAPTER
AUX BESOINS DES PME

L'IASB a publi, le 5 avril 2005, un questionnaire sur les modifications apporter aux
principes de comptabilisation et d'valuation prvus dans les IFRS, en vue de les adapter aux
besoins des PME. Ce questionnaire a t prpar dans le but de permettre l'identification des
points cls qui seront dbattus au cours des runions publiques.
L'IASB traite de manire spare les problmes lis la prsentation et aux informations
fournir, tout en reconnaissant que ces thmes dcoulent en partie de ceux relatifs la
comptabilisation et l'valuation.
Le document publi par l'IASB prsente 2 questions :
Question 1 : quels sont les domaines pour lesquels il serait possible d'apporter des mesures de
simplification des principes de comptabilisation et d'valuation des IFRS pour les PME ?
L'IASB fournit en annexe son questionnaire une liste de sujets relatifs la comptabilisation
et l'valuation, qui sont susceptibles de poser des problmes aux PME. La rponse cette
question devra notamment prciser :

les problmes spcifiques de comptabilisation et d'valuation pour les PME si elles


appliquent les IFRS ;

les oprations ou vnements spcifiques qui crent des problmes de


comptabilisation et d'valuation pour les PME si elles appliquent les IFRS ;

pourquoi est-ce un problme ;


et

comment ce problme peut-il tre rsolu.

Question 2 : sur la base de votre exprience, indiquez quelles situations actuellement traites
par les normes comptables internationales pourraient tre cartes d'un rfrentiel spcifique
aux PME, car il est peu probable que celles-ci y soient confrontes. Dans le cas contraire, les
nouvelles normes fixes pour les PME renverraient aux IAS/IFRS existantes.
Les rponses ce questionnaire pouvaient tre transmises l'IASB avant le 31 mai 2005
(dlai prolong jusqu'au au 30 juin 2005).
Le Conseil National de la Comptabilit (devenu Autorit des Normes Comptables - ANC),
dans le cadre de son groupe de travail IAS et PME, compos de professionnels comptables, de
reprsentants d'entreprises et d'autres secteurs d'activits, a rpondu ce questionnaire courant
juin 2005.
ELABORATION D'UN EXPOSE-SONDAGE PAR LE STAFF DE L'IASB

L'IASB a mis en ligne sur son site Internet, le 9 novembre 2006, un projet d'expos-sondage
de rfrentiel pour les PME prpar par son staff . Deux documents ont t publis cette
occasion :

le premier comprend le projet de norme internationale d'information financire (IFRS)


ainsi qu'un projet d'invitation commentaires ;

le second correspond un projet de guide de mise en oeuvre prsent sous la forme


d'tats financiers illustrs, auquel est jointe une liste de contrle des informations
fournir.

Documents du staff non valids par l'IASB

L'IASB n'a pas exprim son point de vue sur le projet de guide de mise en oeuvre et la liste de
contrle, susceptibles d'tre modifis avant leur parution sous la forme de l'expos-sondage
qui a t publi en fvrier 2007 (voir ci-dessous). En effet, la version "projet" actuelle n'tait
pas pour appel commentaires, car dans l'attente de l'accord final du Board sur la version
publier comme expos-sondage dfinitif.
En outre, l'IASB n'a pas non plus approuv le projet de norme qui est publi dans le seul but
d'informer les parties intresses de l'avancement enregistr sur ce sujet. L'IASB ne souhaitait
pas recevoir de commentaires sur ces documents et son staff n'tait pas en mesure d'examiner
les courriers qu'il aurait pu recevoir en rponse la publication de ces documents.
Date d'achvement du projet

Le staff envisageait la publication de la version dfinitive de la norme destine aux PME au


cours du second semestre 2007 pour une mise en application 2008/2009.

PUBLICATION (02/2007) DU PROJET DE NORME INTERNATIONALE D'INFORMATION


FINANCIERE (IFRS) POUR LES PME

L'IASB a publi, le 15 fvrier 2007, pour appel commentaires, un projet d'expos sondage
de norme internationale d'information financire (IFRS) pour les PME. Les commentaires
pouvaient tre transmis jusqu'au 30 novembre 2007. Afin d'largir la base de consultation,
l'IASB a publi pour la premire fois une proposition de norme traduite en franais, en
allemand et en espagnol, en avril 2007.
La dcision d'adoption ou non du rfrentiel pour les PME serait prise au niveau de chaque
pays. Par exemple, l'Union europenne impose aux socits cotes d'appliquer les IAS/IFRS
pour leurs comptes consolids, mais chaque Etat membre pourrait dcider quels rfrentiels
les PME doivent appliquer. Cependant, l'IASB propose que les entits cotes, mme si elles
sont de petite taille, ne puissent pas adopter le rfrentiel pour les PME.
L'IASB envisage d'actualiser son rfrentiel tous les deux ans, au moyen d'un expossondage.
Forme de l'expos-sondage

L'expos-sondage publi par l'IASB est constitu de trois documents :

le projet de rfrentiel pour les PME ;

le guide d'application (c'est--dire des modles d'tats financiers et une liste


d'informations fournir) ;

le fondement des conclusions.

La norme pour les PME est structure par sujet plutt que par numro squentiel d'IAS/IFRS.
Elle comprend 38 sections et un glossaire.
Etapes suivantes

Pendant la priode d'appel commentaires, l'IASB a organis des tables rondes en invitant
des reprsentants de PME et des cabinets d'audit de petite taille, afin de discuter de ses
propositions. Le Board a effectu galement des tests et/ou des visites sur le terrain.
L'IASB envisage d'achever ce projet en fin d'anne 2008, la version dfinitive de la norme
pour les socits non cotes tant attendue pour dbut 2009. La date d'entre en vigueur serait
dcide par chaque juridiction ou Etat membre adoptant le rfrentiel pour les PME.
Pour tlcharger (en anglais) le communiqu de presse (66 Ko).
Complments

Le 3 avril 2007, le personnel de l'IASB a publi une vue d'ensemble ("Overview ") du projet
d'expos-sondage. Le 18 juin 2007, l'IASB a annonc qu'il avait lanc un programme pour
tester sur le terrain auprs des PME les propositions contenues dans son expos-sondage.

Enfin, l'IASB a publi des traductions de son projet de rfrentiel pour les PME, notamment
en franais.
Le CNC, avec la participation de la CNCC et du CSOEC, a demand onze entreprises
franaises de raliser les tests de terrain organiss par lIASB. Pour consulter l' article
consacr la prsentation de ces rsultats (juillet 2008).
VERSION DEFINITIVE

Le 9 juillet 2009, l'IASB a publi la version dfinitive de son rfrentiel


IAS/IFRS et PME : Travaux de l'ANC (anciennement CNC)

Travaux de convergence

Le Conseil National de la Comptabilit (devenu Autorit des Normes Comptables ou ANC,


dbut 2010) a arrt en 2001 les orientations quil souhaitait donner aux rgles comptables
franaises. Lobjectif principal est de les faire converger vers les normes IAS/IFRS. Dans la
mesure o les comptes consolids des socits cotes doivent tre tablis conformment aux
normes IAS/IFRS pour les exercices ouverts compter du 1er janvier 2005, il lui a paru
hautement souhaitable douvrir diffrents chantiers pour rapprocher le rfrentiel comptable
franais du rfrentiel IAS/IFRS.
A terme plus ou moins lointain, il parat difficilement concevable de maintenir deux
rfrentiels comptables. Aussi lobjectif a t fix de faire voluer par tape le rglement n
99-03 relatif au plan comptable gnral en recherchant de manire pragmatique la
convergence avec les normes IAS/IFRS, tout en rpondant aux besoins ponctuels de la
normalisation comptable en France. Cette volution a t perceptible depuis 1999 avec
ladoption de rglements majeurs dont les principaux sont :

le rglement n 99-09 du 24 novembre 1999 modifiant les dispositions du Plan


comptable gnral relatives la mise en oeuvre des changements de mthodes
comptables, applicable aux exercices ouverts compter du 1er janvier 2000 (rfrence
IAS 8 "Mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs" ) ;

le rglement n 2000-06 du 7 dcembre 2000 relatif aux passifs qui reprend les
principales dispositions de la norme IAS 37 "Provisions, passifs ventuels et actifs
ventuels" et qui est applicable depuis les exercices ouverts compter du 1er janvier
2002 ;

le rglement n 2002-10 du 12 dcembre 2002 relatif lamortissement et la


dprciation des actifs, complt par le rglement n 2003-07 du 12 dcembre 2003
(relatif aux mesures transitoires du rglement n 2002-10 concernant la
comptabilisation des actifs par composants des grosses rparations) qui est applicable
aux exercices ouverts compter du 1er janvier 2005 ;

le rglement n 2004-06 du 23 novembre 2004 relatif la dfinition, la


comptabilisation et lvaluation des actifs qui est applicable aux exercices ouverts
compter du 1er janvier 2005.

Ces deux derniers rglements se rfrent aux normes IAS 2 "Stocks" , IAS 16
"Immobilisations corporelles" , IAS 23 "Cots demprunt" , IAS 38 "Immobilisations
incorporelles" et IAS 36 "Dprciation des actifs" .

le rglement n 99-08 du 24 novembre 1999 modifiant les dispositions du Plan


comptable gnral relatives au traitement comptable des contrats long terme et qui
est applicable depuis le 1er janvier 2000 et qui reprend pour partie les dispositions de
la norme IAS 11 "Contrats de construction" .

Le CNC a galement adopt le 1er avril 2003 la recommandation n 2003-R-01 relative aux
rgles de comptabilisation et dvaluation des engagements de retraite et avantages similaires.
Cette recommandation est dapplication facultative en raison de la disposition lgale
autorisant le non provisionnement, mais pour les entreprises qui lappliquent, le traitement est
conforme celui d IAS 19 "Avantages du personnel" .
La recommandation n 99.R.01 du 18 mars 1999 du CNC relative aux comptes intermdiaires
reprend les dispositions de la norme IAS 34 "Information financire intermdiaire" avec une
diffrence dans les priodes de rfrence.
Ces volutions importantes et la ncessaire matrise des nombreux changements venir, qui
vont au-del du seul domaine comptable, ont conduit le CNC engager une rflexion globale
de fond associant les reprsentants des entreprises, des professionnels comptables et des
pouvoirs publics afin didentifier et de mesurer les incidences qui rsultent ou rsulteraient de
lapplication des normes IAS/IFRS certaines socits ou de normes de plus en plus
convergentes avec les normes IAS/IFRS. Cette tude sest concentre sur les aspects
comptables au regard des PME, sur la fiscalit et le droit.
Trois groupes de travail ont ainsi t mis en place par le CNC pour identifier et valuer les
consquences au regard des PME (IAS/PME), de la fiscalit (IAS/Fiscalit) et du droit
(IAS/Droit) puis de proposer les scnarios et mesures daccompagnement.
Ces groupes ont commenc leurs travaux dbut 2003 pour les groupes IAS/PME et
IAS/Fiscalit et dbut 2004 pour le groupe IAS/Droit.
IAS/PME

Rappel : le 9 juillet 2009, l'IASB a publi la version dfinitive de son rfrentiel IFRS pour
les PME.
Les travaux du groupe du CNC ont dbut en fvrier 2003 avec deux objectifs principaux :

prparer la position du CNC quant lexercice des options ouvertes par larticle 5 du
rglement europen n 1606/2002 en vue dautoriser ou dobliger lapplication des
normes IAS/IFRS dans les comptes annuels des socits et/ou dans les comptes
consolids des socits non cotes ;

examiner de manire prospective dans le cadre de lapplication des normes IAS/IFRS


dans les comptes individuels des socits, quelles seraient les adaptations ou
simplifications quil conviendrait de proposer pour les PME.

Lexamen prospectif a fait lobjet dun rapport dtape dans lequel peu de propositions de
modifications des normes IAS/IFRS ont t labores ce stade dans lattente du projet de
lIASB dun rfrentiel pour les PME.
En effet lapplicabilit des normes IAS/IFRS dans les comptes individuels nest pas sans
soulever un certain nombre de difficults. En premier lieu la notion de PME nest pas dfinie
et lon peut sinterroger sur lopportunit de retenir des critres de seuil pour les dfinir
comme en matire fiscale ou dautres critres (socits non cotes ou non rattaches un
groupe cot lexclusion de certains secteurs dactivits, notion de " non public
accountability ").
LIASB, dans le cadre de son projet PME envisage de dfinir les PME partir de ce dernier
critre tout en laissant le choix chaque Etat membre de dfinir des critres de seuil. De plus,
si dans son projet PME, lIASB envisage une diffrenciation des normes applicables
lensemble des entits, et celles applicables aux PME, cette diffrenciation ne peut pas
sappliquer demble en France et dans les pays o les comptes individuels et fiscaux sont
fortement connects. Cette connexion conduit en ltat actuel distinguer les comptes
consolids et les comptes individuels.
Dans ce contexte, le groupe du CNC a tout dabord analys les dispositions de diffrentes
normes IAS/IFRS dj intgres dans les rgles comptables franaises suite aux travaux de
convergence mens par le CNC afin didentifier les ventuelles difficults spcifiques poses
aux PME et, parmi les adaptations et simplifications retenues, celles qui devraient tre
maintenues ou les nouvelles qui pourraient tre proposes.
Sagissant des autres normes IAS/IFRS qui nont pas encore t intgres, mme pour partie,
dans le rfrentiel comptable franais, le groupe a identifi les difficults de leur application
aux PME. Il en rsulte une analyse technique et prospective pour intgrer certaines rgles des
normes IAS/IFRS sur des sujets qui ne sont pas traits dans le rglement n 99.03 tels que :

la reconnaissance des produits ( IAS 18 "Produits des activits ordinaires" ) ;

le tableau des flux de trsorerie ( IAS 7 "Tableaux des flux de trsorerie" ) ;

les impts diffrs actifs et passifs ( IAS 12 "Impts sur le rsultat" ) ;

les vnements survenant aprs la clture de lexercice ( IAS 10 "Evnements


postrieurs la date de clture" ) ;

les effets des variations des cours des monnaies trangres ( IAS 21"Effets des
variations des cours des monnaies trangres" ).

Par ailleurs, des propositions dadaptation et de simplification ont t faites pour dautres
normes IAS/IFRS ( IAS 1 "Prsentation des tats financiers" , IAS 17 "Contrats de location" ,
IAS 20 "Comptabilisation des subventions publiques et informations fournir sur laide

publique" ), IAS 24 "Information relative aux parties lies" , IAS 40 "Immeubles de


placement" ).
Les travaux raliss jusqu ce jour dans le cadre de la convergence, qui ont conduit intgrer
des dispositions de plusieurs normes IAS/IFRS importantes dans le rfrentiel comptable
franais, plaident pour une mise en uvre progressive. Les entreprises, dont les PME, ont
besoin de temps pour sapproprier les nouveaux concepts et adapter leur systme
dinformation. Par ailleurs, ces travaux permettent de mettre en vidence les besoins de
simplification, voire dadaptation, ncessaires pour les PME au sein dun rfrentiel
international prvu au dpart pour les grandes entreprises faisant appel public lpargne.
Le rapport dtape qui servira de base lorientation des travaux futurs a t prsent
lassemble plnire du CNC au cours du premier semestre 2005 et publi sur le site Internet
du CNC le 21 juin 2005.
Paralllement un sous-groupe a t cr pour suivre plus spcifiquement les travaux de
lIASB dans le cadre de son projet de normes dinformations financires internationales
adaptes pour les PME. Ce groupe de travail est charg dtudier les documents publis par
lIASB et de prparer les rponses du CNC aux diffrentes consultations.
Le CNC a notamment rpondu aux documents suivants :

le 24 juin 2004 un document pour discussion : "Preliminary views on Accounting


standards for small and medium-sized entities ". Le CNC a rpondu lIASB le 24
septembre 2004. Pour tlcharger la lettre du CNC (92 Ko) ;

le 5 avril 2005 un questionnaire sur les modifications apporter aux principes de


comptabilisation et dvaluation des IFRS en vue de les adapter aux besoins des PME.
En juin 2005, le CNC a fourni sa rponse ce questionnaire de lIASB. Pour
tlcharger (en anglais) la lettre du CNC (48 Ko) et une synthse en franais (36 Ko).

Le CNC est galement membre du groupe consultatif de lIASB charg de dvelopper le


rfrentiel comptable pour les PME.
IAS/Fiscalit

Lors de sa cration en fvrier 2003, le prsident du Conseil National de la Comptabilit a


confi deux missions au groupe de travail IAS/fiscalit :

identifier les questions fiscales souleves par les diffrents avis du Conseil durant leur
laboration. Ces questions sont ensuite traites par la Direction de la lgislation fiscale
;

recenser les incidences fiscales quentranerait lapplication des normes de lIASB


dans les comptes individuels des entreprises franaises.

Les travaux du groupe ont donn lieu llaboration dun rapport dtape prsent en
Assemble plnire du CNC le 24 mars 2005 (pour tlcharger le rapport dtape 292 ko), qui
reprend, sans prtendre lexhaustivit, les principales incidences et problmatiques fiscales,
qui rsulteraient de lapplication des normes IAS/IFRS dans les comptes individuels et dont

certaines ont dj t rvles au cours de la phase de convergence du rfrentiel comptable


franais. Ce travail devra tre complt en fonction des nouvelles normes IFRS qui seront
adoptes par les instances europennes.
Pour raliser cette tude, plusieurs sous-groupes ont t constitus afin dexaminer les normes
rparties au regard des problmatiques suivantes :

modalits de dtermination des valeurs dentre ;

modalits de dtermination des valuations postrieures ;

incidences des critures comptabilises en capitaux propres ;

prsentation des tats financiers ;

incidences des normes IAS 32 "Instruments financiers : prsentation" et IAS 39


"Instruments financiers : comptabilisation et valuation" .

Les groupes de travail ont analys les normes IAS/IFRS existantes, les normes publies fin
2003 (projet " Amlioration des normes existantes ") et les nouvelles normes publies au
premier trimestre 2004 (IFRS 2, IFRS 3, IAS 36, IAS 38, IAS 32 et IAS 39). La norme IFRS
1 relative la premire application des normes IFRS na pas t analyse ce stade. De
mme, ltude tient compte du rglement n 99-03 du CRC relatif au Plan comptable gnral
et des rglements postrieurs en vigueur (n 99-08 "Contrats long terme", n 2000-06 sur les
passifs) ou applicables au 1er janvier 2005 (n 2002-10 et 2003-07 relatifs lamortissement
et la dprciation des actifs, n 2004-01 relatif au traitement comptable des fusions et
oprations assimiles et n 2004-06 relatif la dfinition, la comptabilisation et lvaluation
des actifs).
Larticle 38 quater de lannexe III du code gnral des impts pose le principe de connexion
forte entre les rgles comptables et fiscales : "les entreprises doivent respecter les dfinitions
dictes par le Plan comptable gnral, sous rserve que celles-ci ne soient pas incompatibles
avec les rgles applicables pour lassiette de limpt". Ainsi, en labsence de dispositions
fiscales particulires, le rsultat fiscal est dtermin partir des rgles comptables. Cependant,
il existe de nombreuses dispositions fiscales permettant de bnficier davantages fiscaux
condition que les oprations correspondantes soient comptabilises, pour les amortissements
et les provisions, par exemple. Pour apprhender les incidences fiscales lies lapplication
des normes internationales dans les comptes individuels, il a t tenu compte de cette double
interaction entre rgles comptables et fiscales.
Lapplication des normes de lIASB dans les comptes individuels conduit la constatation de
divergences entre les rgles comptables et fiscales :

certaines ont dj t identifies lors des travaux de convergence mens par le CNC,
avec les rglements dj en vigueur, ou qui seront applicables au 1er janvier 2005
(1re partie du rapport) ;

dautres divergences qui rsulteraient de lapplication des normes de lIASB ont t


mises en vidence par les diffrents sous-groupes. Certaines dentre elles, remettant en

cause les principes fiscaux actuels, ncessiteraient des modifications majeures des
textes fiscaux si lobjectif de connexion du rsultat compte et fiscal tait maintenu (2e
partie du rapport).
Les diffrences majeures identifies ont trait :

lvaluation ou la rvaluation la juste valeur de certains actifs ;

les variations des capitaux propres ;

lactualisation ;

les contrats de location ;

les avantages accords au personnel.

Le rapport dtape reprend les points majeurs exposs dans les documents de synthse de
chaque sous-groupe auxquels il convient de se reporter pour obtenir plus de prcisions,
notamment sur les oprations de comptabilisation.
Il ressort de cette tude, non exhaustive, que lintroduction des normes IAS/IFRS dans les
comptes individuels aurait dans le cadre du maintien du principe de connexion des rsultats
comptable et fiscal, de fortes incidences sur les rgles fiscales de dtermination du rsultat
imposable limpt sur les socits mais aussi sur les bases dimposition dautres impts et
taxes (impts locaux, TVA, IFA et taxes annexes) quil conviendrait dapprofondir. Certaines
des divergences peuvent tre retraites sans difficults, dautres ncessitent des travaux plus
lourds, voire le maintien de deux systmes comptables ou dinformation.
Le domaine des droits denregistrement assis sur les valeurs mentionnes dans les actes de
mutation na pas t voqu dans le cadre de ltude et devrait tre trait. Les rfrences la
juste valeur et la valeur dutilit ne seront pas sans incidence.
Ces travaux ont t mens partir des normes IAS/ IFRS existantes au 31 dcembre 2003, il
conviendrait de mettre jour cette tude au regard des nouvelles normes et nouvelles
interprtations publies depuis cette date.
En outre, de nombreux schmas comptables dpendent de lanalyse juridique des oprations
et les travaux conduits par le groupe de travail "IAS et droit" pourront apporter des lments
supplmentaires au dbat comptabilit/fiscalit.
IAS/Droit

Les travaux du groupe du CNC ont dbut plus tardivement en fvrier 2004 avec pour objectif
dtudier les consquences quaurait dans les diffrentes branches du droit franais
lapplication des normes IAS/IFRS aux comptes individuels.
Les travaux du groupe sont achevs et un rapport dtape a t labor. Ce dernier a t
prsent l'assemble plnire du CNC le 20 octobre 2005. Il sagit dune premire tude qui
ne saurait tre considre comme dfinitive et exhaustive dans la mesure o :

certains aspects spcifiques d'activits importantes ont t exclus du champ de ltude,


essentiellement les mtiers de la banque et de lassurance ;

aucune tude dimpact na t ralise par branche ;

les problmes lis lapplication des normes IAS/IFRS aux petites entreprises nont
pas t abords ;

le nombre de juristes consults reste modeste.

Nanmoins les points inventoris sont suffisamment importants pour qu'il paraisse souhaitable
au groupe que ses travaux fassent l'objet d'un examen par un cercle plus large de juristes et
d'entreprises, ce qui permettrait la fois de confirmer certaines pistes et le cas chant d'en
ouvrir d'autres.
Si le groupe a engag ses travaux avec pour objectif de simuler une situation future, il s'est
rapidement aperu quune partie au moins des impacts prvus avait une rsonance actuelle et
non simplement hypothtique. Ceci rsulte de deux phnomnes :

en premier lieu, dune prise de conscience tardive de lvolution des rgles


comptables. Il est utile de rappeler que certaines des problmatiques abordes au titre
des normes de l'IASB peuvent d'ores et dj se poser. Ainsi dans la plupart des
rglements publis depuis 2000 par le CRC suite un avis du CNC, les solutions
retenues empruntent largement aux normes de l'IASB ;

en second lieu, dune mauvaise apprciation de la porte des comptes consolids. Il est
souvent affirm que les comptes consolids nont quune fonction informative et quils
sont donc hors du champ du droit. Cette affirmation s'avre doublement fausse : les
comptes consolids comme les comptes individuels, peuvent servir de base la
mesure des droits des tiers (par exemple les covenants sont gnralement bass sur des
grandeurs consolides) et la publication de ces comptes consolids approuvs par
l'assemble gnrale, a cr un droit des tiers linformation, qui peut tre
juridiquement sanctionn, au plan civil, voire au pnal.

Il s'ensuit que le recours aux principes de l'IASB dans les avis du CNC et les rglements du
CRC applicables toutes les entreprises et lapplication des normes de l'IASB aux comptes
consolids de toutes les socits cotes, ou sur option aux comptes consolids des socits
non cotes, ont ds aujourd'hui certaines incidences juridiques, sans attendre une hypothtique
application directe aux comptes individuels de toutes les entreprises.
Constats issus de l'analyse des normes
Dans un premier temps, le groupe a procd une analyse des normes IAS/IFRS en vue de
leur utilisation pour l'laboration des comptes individuels. Celle-ci l'a conduit dresser
plusieurs constats :

une dconnexion marque entre le droit (qui traduit la nature juridique des oprations)
et les normes de l'IASB (qui font rfrence la substance conomique des
oprations) ;

le cadre conceptuel qui est, selon ce groupe de travail, sensiblement diffrent des
principes comptables franais et assez loign de la vision juridique franaise (rgle de
la prdominance de la ralit sur l'apparence, par exemple) ;

enfin, les normes de l'IASB semblent diffrer des principes fondamentaux qui
rgissent les rgles comptables franaises. Le groupe cite trois exemples :
o le recours la juste valeur, dans certains cas, la place du cot historique ;
o l'abandon du principe d'intangibilit du bilan d'ouverture ;
o l'usage diffrent du principe de prudence.

Dans un second temps, sur la base de ces constats, le groupe "IAS et droit" a choisi de classer
en trois groupes les consquences qui peuvent tre tires de cette analyse.
Consquences sur le droit comptable
Il est tout d'abord rappel que les rglements du CRC (Comit de la rglementation
comptable) ont rform les rgles comptables franaises dans le sens d'une plus grande
convergence vers les normes de l'IASB (notamment, avec les nouvelles rgles de dfinition,
comptabilisation, valuation initiale et postrieure des actifs et passifs).
Par ailleurs, la dconnexion entre le traitement juridique d'une opration et son traitement
comptable peut avoir pour consquence de rendre plus difficile l'utilisation de la comptabilit
comme moyen de preuve d'une opration.
De plus, les normes de l'IASB traitent de principes comptables d'information financire et non
de la production de l'information comptable, ni de la manire dont la comptabilit doit tre
organise ; les modes d'alimentation des tats financiers ne sont pas prciss et le format des
tats financiers est moins prcis. Cette situation peut notamment produire des effets sur le
calcul d'agrgats (par exemple, dfinition pas assez prcise conduisant fixer dans les textes
ou dans les contrats, des formules de calcul s'loignant des dfinitions comptables).
En droit pnal franais, on considre que les textes rpressifs doivent faire l'objet d'une
interprtation stricte, c'est--dire littrale. Toutefois, depuis un certain nombre d'annes, ce
principe ne s'applique plus tout fait en droit pnal des socits ; c'est souvent une
interprtation extensive des textes qui prvaut. Cette conception oblige les acteurs
rechercher les intentions des rdacteurs de la norme, le plus souvent mentionne dans les
documents annexes (bases des conclusions, exemples illustratifs et commentaires
d'application). Le groupe de travail considre que cette situation n'ira pas sans poser des
difficults, ces textes n'existant pas pour toutes les normes et n'tant, par ailleurs, ni publis
par le rglement europen de leur adoption, ni traduits en franais.
Enfin, le rfrentiel de l'IASB comprend un ensemble de rgles beaucoup plus nombreuses
que le PCG ou, de manire gnrale, le droit comptable franais. La sophistication croissante
des oprations, l'application de normes comptables plus labores et plus dtailles,
notamment pour les instruments financiers (IAS 39) ou les dprciations (IAS 36) crent une
charge supplmentaire pour les entreprises, en matire d'application, de suivi et de preuve,
pour viter des litiges ou pour mieux les dfendre.

Consquences sur le droit des affaires


Sur ce thme, la tche a t ardue pour le groupe "IAS et droit" car il est extrmement difficile
de recenser de manire exhaustive toutes les incidences que peuvent avoir les normes de
l'IASB sur l'ensemble des branches du droit franais.
En matire de droit des socits, de nombreuses notions prennent en compte des lments
comptables comme en matire de prsentation de bilan, d'apprciation du montant des fonds
propres ou de la notion de bnfice distribuable. Inversement, des rgles du droit des socits
imposent actuellement des solutions comptables qui ne seront plus compatibles avec les
normes de l'IASB. Pour ne citer qu'un des exemples prsents par le groupe du CNC, les
normes IAS 32 et IAS 39 assimilent des dettes une partie de certains postes de passif,
considrs en droit national comme des capitaux propres. Ce classement binaire, capitaux
propres ou dettes, est plus un classement financier qu'un classement juridique. Il en rsulte
que les tiers ne sont plus directement informs du montant rel des passifs, et notamment de
ceux qui seraient reconnus en cas de cessation d'activit de l'entreprise.
En matire de droit des entreprises en difficult, dans la mesure o les normes IAS/IFRS
donnent une vision plus conomique des comptes, la divergence entre la valeur des lments
mentionns au bilan de l'entreprise et le patrimoine juridique au sens de la valeur d'inventaire
qui peut tre recouvr va tre accentue. Les consquences de cette volution du droit des
entreprises en difficult mais aussi du droit patrimonial (successions, libralits, rgimes
matrimoniaux) et du droit du crdit doivent, selon le groupe de travail, faire l'objet d'une
analyse approfondie.
En matire de droit social, le groupe du CNC souligne plusieurs sources d'interrogations :
impact de la comptabilisation des engagements de retraite sur le calcul de la participation des
salaris ou de la valeur ajoute ; influence sur ce mme calcul des oprations directement
enregistres dans les capitaux propres sans transiter par le compte de rsultat...
Enfin, les difficults exposes pour le droit social valent aussi pour le droit des contrats (cas
des contrats faisant appel des rfrences comptables, par exemple).
Consquences sur le comportement des acteurs
Le groupe de travail du CNC a relev les trois problmatiques suivantes :

les problmes lis aux changements de principes : incidence de la rgle "plus douce"
dans les litiges rpressifs, modification des contrats en cours... ;

la question de la neutralit des rgles comptables : les rgles comptables dictes par
l'IASB sont-elles neutres par rapport aux dcisions conomiques des entreprises ?

les ractions la modification des rgles comptables : mais il est encore prmatur
pour le groupe de travail, la date de rdaction de leur rapport (octobre 2005), de
mesurer ces ractions.

Pour tlcharger (en franais) le rapport d'tape du groupe "IAS et droit" (106 Ko)
Rglement (UE) n2015/28 du 17 dcembre 2014

La Commission europenne (CE) a publi au journal officiel du 9 janvier 2015 le rglement


(UE) n2015/28 du 17 dcembre 2014 (Amliorations annuelles des IFRS, cycle 20102012), modifiant le rglement (CE) n 1126/2008 (portant adoption de certaines normes
comptables internationales).
Le 12 dcembre 2013, l'IASB a publi les Amliorations annuelles des IFRS Cycle 2010 2012 , qui avaient fait l'objet d'un expos-sondage publi le 3 mai 2012.
L'IASB met en uvre ce processus pour apporter des modifications estimes ncessaires,
mais non urgentes, ses normes, lorsque celles-ci ne sont pas dj incluses dans un autre
projet.
Les normes concernes sont au nombre de sept, dont une (IFRS 13) n'est pas reprise par le
rglement d'adoption s'agissant de modifications portant sur les bases de conclusions :
Normes

Sujet de la modification propose

IFRS 2 "Paiement fond sur des actions" Dfinition de condition


dacquisition
IFRS 3 Regroupements dentreprises Comptabilit de la contrepartie
conditionnelle lors dun regroupement
dentreprises
IFRS 8 Secteurs oprationnels

Regroupement de secteurs
oprationnels
Rconciliation du total des actifs des
secteurs prsenter avec les actifs de
lentit

IFRS 13 Evaluation de la juste valeur Dbiteurs et crditeurs court terme


IAS 16 Immobilisations corporelles
et IAS 38 Immobilisations
incorporelles

Mthode de la rvaluation
ajustement proportionnel de
lamortissement cumul

IAS 24 Information relative aux parties Personnel cl de la direction


lies
IFRS 2 - Paiement fond sur des actions

La dfinition de conditions d'acquisition est prcise en annexe A par la dfinition spare


de condition de performance et de condition de service .

IFRS 3 - Regroupements d'entreprises

Certains aspects de la comptabilisation de la contrepartie ventuelle sont prciss dans


IFRS 3 et en consquence dans les normes suivantes : IFRS 9 - Instruments financiers, IAS 37
- Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels, IAS 39 - Instruments financiers :
Comptabilisation et valuation.
IFRS 8 - Secteurs oprationnels

Les amendements modifient :

le paragraphe 22 : il doit tre fourni les jugements sur lesquels s'est base
la direction lors de l'application des critres de regroupements du
paragraphe 12 de la norme ;

le paragraphe 28 : il est prcis que l'entit doit prsenter le


rapprochement entre le total des actifs des secteurs prsenter et le total
des actifs de l'entit, si l'entit indique des actifs par secteur en
application du paragraphe 23.

IFRS 13 - Evaluation de la juste valeur

Il est ajout un paragraphe dans les bases de conclusion pour expliciter les raisons pour
lesquelles le paragraphe B5.4.12 de la norme IFRS 9 et le paragraphe AG79 de la norme IAS
39 applicables l'valuation des crances et dettes court terme, sans stipulation du taux
d'intrt au montant factur, ont t supprims.
IAS 16 - Immobilisations corporelles et IAS 38 - Immobilisations incorporelles

Dans le cadre du modle de rvaluation, le paragraphe 35(a) d'IAS 16 - Immobilisations


corporelles et le paragraphe 80(a) d'IAS 38 - Immobilisations incorporelles exigent de
rvaluer le montant des amortissements cumuls dans les mmes proportions que le montant
brut correspondant. Ces deux paragraphes sont modifis car incohrents avec les
rvaluations pratiques dans le cadre d'une r-estimation de la valeur rsiduelle, de la dure
de vie ou de la mthode d'amortissement. Il est dsormais prcis que :

la dtermination des amortissements cumuls ne dpend pas de la


mthode d'valuation choisie,

les amortissements cumuls sont calculs par diffrence entre le montant


brut et le montant net comptabilis.

IAS 24 - Informations relatives aux parties lies

Parmi les entits considres comme tant des parties lies, est ajout le cas de figure de
l'entit, ou de tout membre du groupe dont ils font partie, qui fournit des prestations de
direction l'entit de reporting. Dans ce cas de figure, l'entit de reporting est exempte de
fournir le montant des rmunrations verses aux principaux dirigeants par l'entit en
application du paragraphe 17 mais doit indiquer le montant des honoraires verss l'entit
prestataire de services.

Pour l'IASB, les amendements s'appliquent aux exercices ouverts au plus tard
compter du 1er juillet 2014. Au niveau europen, les amendements sont
applicables au plus tard compter des exercices ouverts le 1er fvrier 2015

Rglement (UE) n2015/29 du 17 dcembre 2014

La Commission europenne (CE) a publi au journal officiel du 9 janvier 2015 le rglement


(UE) n2015/29 du 17 dcembre 2014, modifiant le rglement (CE) n 1126/2008 (portant
adoption de certaines normes comptables internationales), en ce qui concerne la norme IAS
19 "Avantages du personnel".
Le 21 novembre 2013, lIASB a publi des amendements limits IAS 19 Avantages du
personnel intituls Rgimes prestations dfinies : cotisations des membres du
personnel .
Les amendements limits sappliquent aux cotisations des membres du personnel ou des tiers
des rgimes prestations dfinies. Lobjectif des amendements est de clarifier et simplifier
la comptabilisation des cotisations qui sont indpendantes du nombre dannes de service du
membre du personnel, par exemple, les contributions des membres du personnel qui sont
calcules en fonction dun pourcentage fixe du salaire.
Ces contributions peuvent tre comptabilises comme une rduction du cot des services
rendus de la priode pendant laquelle le service est rendu, au lieu dtre affectes aux priodes
de services.
Cette publication fait suite deux saisines du comit dinterprtation des IFRS, qui
a recommand lIASB d'amender IAS 19.
Pour l'IASB, les amendements sont applicables compter des exercices ouverts le 1er juillet
2014, avec une application anticipe autorise. Au niveau europen, les amendements sont
applicables au plus tard compter des exercices ouverts le 1er fvrier 2015
Rglement (UE) n1361/2014 du 18 dcembre 2014

La Commission europenne (CE) a publi au journal officiel du 19 dcembre 2014 le


rglement (UE) n1361/2014 du 18 dcembre 2014, modifiant le rglement (CE) n
1126/2008 et portant adoption de certaines normes comptables internationales (les
Amliorations annuelles des IFRS, cycle 2011-2013).
Suite son expos-sondage du 20 novembre 2012, l'IASB a publi le 12 dcembre 2013 les
Amliorations annuelles des IFRS cycle 2011-2013 , dans le cadre de son processus
priodique d'amlioration, qui vise simplifier et clarifier les normes.
Ces amliorations ont pour objectif la rsolution, estime ncessaire mais non urgente, de
questions dont l'IASB a discut au cours du cycle entam en 2011. Trois IFRS sont impactes.

Pour l'IASB, ces amendements sont applicables de faon prospective compter des exercices
ouverts le 1er juillet 2014, une application anticipe tant autorise. Au niveau europen, les
amendements entrent en vigueur compter des exercices ouverts le 1er janvier 2015.
On rappellera que le texte publi par l'IASB comprend une modification du paragraphe BC11
de la norme IFRS 1 "Premire adoption des IFRS", non reprise dans le rglement europen
s'agissant d'une modification des bases de conclusion (prcision apporte quant la
version des IFRS pouvant tre utilise lors de la premire adoption par rfrence au
paragraphe 7 de la norme : si une nouvelle IFRS n'est pas encore obligatoire mais applicable
par anticipation, celle-ci peut tre utilise pour l'tablissement des premiers tats financiers en
normes IFRS, sans que cela soit une obligation).
***********
IFRS 3 - Regroupements d'entreprises

Le paragraphe 2(a) est amend pour :


(a) exclure du champ d'application d'IFRS 3 la cration de toutes formes de partenariats, tels
que dfinis dans IFRS 11 Partenariats , c'est--dire les coentreprises et les oprations
conjointes ;
(b) prciser que les exclusions du champ d'application s'appliquent uniquement aux tats
financiers des coentreprises ou oprations conjointes.
IFRS 13 - Evaluation de la juste valeur

Il est prcis au paragraphe 52, qui permet par exception de mesurer la juste valeur d'un
ensemble d'actifs et passifs financiers sur une base nette, que cette exception s'applique tous
les contrats qui relvent d'IAS 39 Instruments financiers : comptabilisation et valuation
ou d'IFRS 9 Instruments financiers , qu'ils rpondent ou non la dfinition des actifs et
passifs financiers selon IAS 32 Instruments financiers : Prsentation .
IAS 40 - Immeubles de placement

Il est prcis :
(a) que le jugement est ncessaire pour dterminer si l'acquisition d'un immeuble de
placement consiste en l'acquisition d'un actif, d'un groupe d'actifs ou d'un regroupement
d'entreprises entrant dans le champ d'application d'IFRS 3 ;
(b) que ce jugement n'est pas bas sur les paragraphes 7 14 d'IAS 40 mais sur les
dispositions contenues dans IFRS 3
Rglement (UE) n 634/2014 du 13 juin 2014 IFRIC 21 Taxes

Le 13 juin 2014, lUE a publi le rglement n 634/2014 portant adoption dIFRIC 21


Taxes .
Le 20 mai 2013, lIASB a publi linterprtation 21 Taxes de l'International Financial
Reporting Interpretations Committee.
L'application de la norme comptable internationale IAS 37 Provisions, passifs ventuels et
actifs ventuels a conduit des pratiques divergentes en ce qui concerne la date laquelle
une entit comptabilise un passif au titre d'une taxe. L'objectif de l'interprtation IFRIC 21 est
de fournir des indications sur le traitement comptable des taxes relevant de la norme IAS 37,
afin d'amliorer la comparabilit des tats financiers pour leurs utilisateurs.
Principales prcisions apportes par l'Interprtation IFRIC 21

IAS 37 expose les critres de comptabilisation dun passif, parmi lesquels figure la ncessit
pour lentit davoir une obligation actuelle rsultant dun vnement pass.
Le fait gnrateur de lobligation crant un passif au titre d'une taxe rsulte de l'exercice de
lactivit qui rend la taxe exigible, tel qu'il est prvu par la lgislation.
Par exemple, si la taxe est due raison de la gnration de revenus sur la priode en cours et
si l'assiette de la taxe est base sur les revenus raliss au cours de la priode antrieure, le fait
gnrateur de la taxe est constitu par la gnration de revenus sur la priode en cours. La
gnration de revenus au cours de la priode antrieure est une condition ncessaire, mais non
suffisante, pour crer une obligation actuelle.
La circonstance selon laquelle une entit est conomiquement contrainte de poursuivre son
activit ne cre pas une obligation implicite de payer cette taxe qui sera gnre par l'activit
future.
De mme, le principe de continuit d'exploitation n'implique pas qu'une entit ait une
obligation actuelle de payer une taxe lie l'activit future.
Si l'obligation de payer la taxe nat de la ralisation progressive de l'activit au cours de la
priode, celle-ci est galement comptabilise progressivement sur la priode.
Si une taxe n'est due que lors du franchissement d'un seuil (par exemple, l'atteinte d'un
montant minimum de revenu), le passif correspondant ne sera reconnu que lorsque ce seuil
sera atteint.
Consquences dans les tats financiers intermdiaires

Les principes de comptabilisation applicables aux comptes annuels exposs ci-dessus


s'appliquent galement aux comptes intermdiaires. En consquence, un passif pour paiement
d'une taxe ne peut tre comptabilis dans les comptes intermdiaires, sil ny a pas
dobligation actuelle la date de clture de la priode intermdiaire.
Exemples illustratifs

LInterprtation fournit 4 exemples illustratifs :

1. Taxe due au fur et mesure de la gnration des revenus au cours de la priode


2. Taxe due en totalit ds que lentit gnre des revenus :
Par exemple, si une taxe calcule sur les revenus de l'anne civile antrieure est due le
1er jour de l'anne civile suivante, la taxe sera comptabilise en intgralit ds le 1er
jour de l'anne civile, y compris dans les tats financiers intermdiaires.
3. Taxe due en totalit si l'activit bancaire est exerce une date spcifique
Par exemple, une taxe due en totalit si seulement l'entit exercice l'activit une date
donne, la taxe ne sera comptabilise qu' cette date donne.
4. Taxe due en cas de franchissement de seuil d'un montant minimum de revenus
Date dapplication
Pour l'IASB, IFRIC 21 doit tre applique de manire rtrospective pour les exercices ouverts
compter du 1er janvier 2014. Une application anticipe est autorise.
Pour l'Union europenne, IFRIC 21 doit tre applique au plus tard la date d'ouverture de
leur 1er exercice commenant le 17 juin 2014 ou aprs cette date
Rle

Outre le fait qu'ils dsignent les membres de l'IASB, de l'IFRS Interpretations Committee et
de l'IFRS Advisory Council , les Trustees sont galement chargs de :

revoir chaque anne la stratgie de l'IASB et d'valuer son efficacit ;

approuver le budget de l'IASB et assurer son financement ;

tudier les questions stratgiques gnrales qui concernent des normes comptables
internationales, promouvoir l'IASB et son travail sans toutefois s'immiscer dans ses
travaux techniques ;

dfinir l'organisation et les procdures de fonctionnement de l'IASB, de l'IFRS


Interpretations Committee et de l'IFRS Advisory Council ;

approuver les amendements la constitution, l'issue d'un processus de revue auquel


est associ l'IFRS Advisory Council .

En revanche, les Trustees ne sont pas responsables de l'laboration des normes comptables
internationales, qui reste sous l'entire responsabilit de l'IASB.
Les dcisions sont prises la majorit simple, l'exception des dcisions relatives la fin d'un
mandat d'un Trustee , des amendements la constitution qui doivent tre approuvs par au
moins 3/4 des votes.
Comits de l'IFRS Foundation

L'IFRS Foundation a galement constitu les comits suivants :

comit d'audit ;

comit charg de l'ducation ;

comit excutif ;

comit financier ;

comit charg du financement long terme ;

comit de nomination ;

comit de rvision des procdures.

Enfin, en janvier 2009, un comit de surveillance (supervisory board ) a t institu, dont les
principales fonctions sont de s'assurer que les Trustees exercent leurs fonctions telles qu'elles
sont dfinies par la constitution, ainsi que d'approuver la nomination (ou le renouvellement)
des Trustees . Pour en savoir plus, consulter l'article IASCF : cration d'un comit de
surveillance

Quiz sur les IFRS


La socit FinHarmony propose aux entreprises des interventions sur mesure en matire de
formation, conseil et accompagnement (pour en savoir plus, consulter leur site Internet). En
outre, FinHarmony propose de tester ses connaissances en ligne.
Avertissement : la CNCC et le CSOEC ont souhait proposer sur FocusIFRS.com des
quiz consacrs aux IAS/IFRS. Les informations diffuses par FinHarmony n'ont fait
l'objet d'aucune vrification de la part de la CNCC et du CSOEC.
Les quiz proposs par FinHarmony ( jour au 4 avril 2014) portent sur les thmes suivants :

Culture gnrale Niveau 1 et Niveau 2

Organisation et fonctionnement (IASB, EFRAG ...)

IFRS : Fonctionnement et actualit

Clture et actualit des IFRS

Points techniques

Technique : premire adoption

Autres produits et charges du rsultat global - OCI (IAS 1)

Tableau de flux de trsorerie (IAS 7)

Evnements post-clture (IAS 10)

Impts diffrs (IAS 12)

Locations (IAS 17)

IAS 19 rvise - Avantages au personnel et Engagements sociaux

Information financire intermdiaire (IAS 34)

IAS 36 "Dprciation d'actifs" et Impaiment

Instruments financiers drivs

Drivs et couverture

IFRS 3 "Regroupements d'entreprise"

IFRS 8 "Secteurs oprationnels"

Consolidation

IFRS 10

Paquet conso

IFRS 5

IFRS 13 et juste valeur

IAS 16 "Immobilisations corporelles"

La CE, le 3 novembre 2008, a regroup en un seul texte (le rglement CE n 1126/2008) les
normes et interprtations adoptes intgralement dans la Communaut le 15 octobre 2008.
IAS 16 a t homologue antrieurement par le rglement CE n 2238/2004 du 29 dcembre
2004. Le rsum ci-aprs est tabli sur la base de la version d'IAS 16 telle que publie dans le
rglement CE n 1126/2008 qui reprend la version de l'IASB publie le 18 dcembre 2003 et
les amendements successifs cette norme introduits par d'autres normes ou interprtations
homologues au sein de l'Europe au plus tard le 15 octobre 2008.

Avertissement
Ce rsum d'IAS 16 "Immobilisations corporelles" naborde que les points estims les
plus significatifs. Il ne se substitue en aucun cas la lecture intgrale de la norme et ne
prsente pas un caractre suffisamment exhaustif pour permettre ltablissement ou la
validation dtats financiers.
Publication

Au niveau de lIASB

La dernire version rvise d'IAS 16 a t publie par lIASB le 18 dcembre 2003.


Cependant, cette norme a fait l'objet de nombreux amendements, dont certains ont t adopts
au niveau europen. Ils sont prsents succinctement ci-aprs dans la rubrique "Au niveau de
l'Union europenne".
Pour acheter les publications de lIASB : www.iasb.org

Au niveau de lUnion Europenne

IAS 16 a t homologue antrieurement par le rglement CE n 2238/2004 du 29 dcembre


2004. Le rsum ci-aprs est tabli sur la base de la version d'IAS 16 telle que publie dans le
rglement CE n 1126/2008 qui reprend la version de l'IASB publie le 18 dcembre 2003 et
les amendements successifs cette norme introduits par d'autres normes ou interprtations
homologues au sein de l'Europe au plus tard le 15 octobre 2008. Pour tlcharger en version
franaise IAS 16 "Immobilisations corporelles" (142 Ko).
Cependant, postrieurement la publication de ce rglement europen, IAS 16 a fait l'objet
d'amendements subsquents dans les rglements communautaires suivants :

rglement CE n 1260/2008 du 10 dcembre 2008 portant adoption d' IAS 23 "Cots


d'emprunt" : consulter le A5 de l'annexe ;

rglement CE n 1274/2008 du 17 dcembre 2008 portant adoption d' IAS 1


"Prsentation des tats financiers" : consulter le A15 de l'annexe ;

rglement CE n 70/2009 du 23 janvier 2009 portant adoption des amliorations aux


normes internationales d'information financire : consulter les pages 21/20, 21/21 et
21/30 du rglement ;

rglement CE n 495/2009 du 3 juin 2009 portant adoption de la version rvise d'


IFRS 3 "Regroupements d'entreprises" : consulter le C5 de l'annexe ;

rglement UE n 1255/2012 du 11 dcembre 2012 portant adoption d' IFRS 13


"Evaluation de la juste valeur" (consulter les D55 D58 de l'annexe) ;

rglement (UE) n 301/2013 du 27 mars 2013 portant adoption des amliorations


annuelles des IFRS (cycle 2009-2011) , publies le 17 mai 2012 (consulter l'annexe) ;

rglement UE n 2015/28 du 17 dcembre 2014 portant adoption des Amliorations


annuelles des IFRS (Cycle 2010-2012) (consulter l'annexe).

Objectif de la norme

Lobjectif d'IAS 16 consiste prescrire le traitement comptable pour les immobilisations


corporelles de sorte que les utilisateurs des tats financiers puissent distinguer les
informations relatives aux investissements d'une entit dans ses immobilisations corporelles et
celles relatives aux variations de cet investissement. Les questions fondamentales concernent
la comptabilisation des immobisations corporelles portent sur la comptabilisation des actifs, la
dtermination de leur valeur comptable ainsi que des dotations aux amortissements et des
pertes de valeur correspondantes.
Dfinitions

Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :

qui sont dtenus par une entit soit pour tre utiliss dans la production ou la
fourniture de biens ou de services, soit pour tre lous des tiers, soit des fins
administratives ;
et

dont on sattend ce quils soient utiliss sur plus dune priode.

Comptabilisation

Le cot dune immobilisation corporelle doit tre comptabilis en tant quactif si, et
seulement si :

il est probable que les avantages conomiques futurs associs cet lment iront
lentit ;
et

le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable.

Une entit apprcie, selon ce principe gnral de comptabilisation, tous les cots de ses
immobilisations corporelles au moment o ils sont encourus. Ces cots incluent les cots
encourus initialement pour acqurir ou construire une immobilisation corporelle et les cots
encourus ultrieurement pour laccrotre, la remplacer partiellement, ou assurer son entretien.
Cots ultrieurs
Des parties de certaines immobilisations corporelles peuvent exiger un remplacement
intervalles rguliers. Par exemple, aprs un certain nombre d'heures d'utilisation, il peut tre
ncessaire de renouveler plusieurs fois le revtement intrieur dun four, ou bien de
renouveler plusieurs fois les intrieurs davions tels que les siges et les cuisines au cours de
la vie de l'appareil. Selon le principe de comptabilisation, une entit comptabilise dans la
valeur comptable dune immobilisation corporelle le cot d'un remplacement partiel au
moment o ce cot est encouru, si les critres de comptabilisation sont satisfaits. La valeur

comptable des pices remplaces est dcomptabilise selon les dispositions de


dcomptabilisation nonces dans la prsente norme.
La poursuite de lexploitation dune immobilisation corporelle (un avion, par exemple) peut
tre soumise la condition de la ralisation rgulire dinspections majeures destines
identifier dventuelles dfaillances, avec ou sans remplacement de pices. Lorsquune
inspection majeure est ralise, son cot est comptabilis dans la valeur comptable de
limmobilisation corporelle titre de remplacement, si les critres de comptabilisation sont
satisfaits. Toute valeur comptable rsiduelle du cot de la prcdente inspection (distincte des
pices physiques) est dcomptabilise. Si ncessaire, le cot estim dune inspection similaire
future peut tre utilis comme indication de ce qutait le cot du composant existant de
linspection au moment de lacquisition ou de la construction de llment.
Evaluation lors de la comptabilisation

Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions de comptabilisation en tant quactif
doit tre value son cot.
Elments du cot
Le cot d'une immobilisation corporelle comprend :

son prix dachat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables, aprs
dduction des remises et rabais commerciaux ;

tout cot directement attribuable au transfert de lactif jusqu son lieu dexploitation
et sa mise en tat pour permettre son exploitation de la manire prvue par la
direction ;

lestimation initiale des cots relatifs au dmantlement et lenlvement de


limmobilisation et la remise en tat du site sur lequel elle est situe.

Evaluation du cot
Le cot dune immobilisation corporelle est le prix comptant quivalent la date de
comptabilisation. Si le rglement est diffr au-del des conditions habituelles de crdit, la
diffrence entre le prix comptant quivalent et le total des rglements est comptabilise en
charges financires sur la priode de crdit, moins quelle ne soit incorpore dans le cot de
lactif selon lautre traitement autoris par la norme IAS 23 "Cots demprunts" .
Evaluation aprs comptabilisation

Une entit doit choisir pour mthode comptable soit le modle du cot, soit le modle de la
rvaluation ; elle doit appliquer cette mthode lensemble dune catgorie
dimmobilisations corporelles.
Le modle du cot

Aprs sa comptabilisation en tant quactif, une immobilisation corporelle doit tre


comptabilise son cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de
valeur.
Le modle de la rvaluation
Aprs sa comptabilisation en tant quactif, une immobilisation corporelle dont la juste valeur
peut tre value de manire fiable doit tre comptabilise son montant rvalu, savoir sa
juste valeur la date de la rvaluation, diminue du cumul des amortissements ultrieurs et
du cumul de pertes de valeurs ultrieures. Les rvaluations doivent tre effectues avec une
rgularit suffisante pour que la valeur comptable ne diffre pas de faon significative de celle
qui aurait t dtermine en utilisant la juste valeur la date de clture.
La frquence des rvaluations dpend des fluctuations de la juste valeur des immobilisations
corporelles en cours de rvaluation. Lorsque la juste valeur dun actif rvalu diffre
significativement de sa valeur comptable, une nouvelle rvaluation est ncessaire.
Lorsquune immobilisation corporelle est rvalue, toute la catgorie des immobilisations
corporelles dont fait partie cet actif doit tre rvalue.
Lorsque la valeur comptable dun actif est augmente la suite dune rvaluation,
laugmentation doit tre crdite directement en capitaux propres sous la rubrique carts de
rvaluation. Toutefois, l'augmentation doit tre comptabilise en rsultat dans la mesure o
elle compense une diminution de rvaluation du mme actif, prcdemment comptabilise en
rsultat.
Lorsque, la suite dune rvaluation, la valeur comptable dun actif diminue, cette
diminution doit tre comptabilise en rsultat. Toutefois, une rvaluation ngative doit tre
directement impute en capitaux propres sous la rubrique cart de rvaluation dans la mesure
o lcart de rvaluation prsente un solde crditeur pour ce mme actif.
Amortissements
Chaque partie dune immobilisation corporelle ayant un cot significatif par rapport au cot
total de llment doit tre amortie sparment.
Une entit ventile le montant initialement comptabilis pour une immobilisation corporelle en
ses parties significatives et amortit sparment chacune de ces parties
La valeur rsiduelle et la dure dutilit dun actif doivent tre rvises au moins chaque fin
de priode annuelle et, si les attentes diffrent par rapport aux estimations prcdentes, les
changements doivent tre comptabiliss comme un changement destimation comptable selon
IAS 8 "Mthodes comptables, changements destimations comptables et erreurs" .
Le mode damortissement utilis doit reflter le rythme selon lequel lentit sattend
consommer les avantages conomiques futurs lis lactif.
Le mode damortissement appliqu un actif doit tre examin au moins la fin de chaque
priode annuelle.

Dprciation
Pour dterminer si une immobilisation corporelle est dprcie, une entit applique IAS 36
"Dprciation dactifs" . Cette norme explique comment une entit revoit la valeur comptable
de ses actifs, comment elle dtermine la valeur recouvrable dun actif et dans quels cas elle
comptabilise ou reprend une perte de valeur.
Dcomptabilisation

La valeur comptable dune immobilisation corporelle doit tre dcomptabilise :

lors de sa sortie ;
ou

lorsque aucun avantage conomique futur nest attendu de son utilisation ou de sa


sortie.

Le profit ou la perte rsultant de la dcomptabilisation dune immobilisation corporelle sera


inclus dans le rsultat lors de la dcomptabilisation de llment.
Le profit ou la perte rsultant de la dcomptabilisation dune immobilisation corporelle doit
tre dtermin comme la diffrence entre le produit net de la sortie, le cas chant, et la valeur
comptable de limmobilisations corporelle.
Informations fournir

Les tats financiers doivent notamment indiquer, pour chaque catgorie dimmobilisations
corporelles :

les conventions dvaluation utilises pour dterminer la valeur brute comptable ;

les modes damortissement utiliss ;

les dures de vie ou les taux damortissement utiliss ;

la valeur comptable brute et le cumul des amortissements en dbut et en fin de priode


;
et

un rapprochement entre les valeurs comptables louverture et la clture de la


priode, faisant apparatre :
o les entres ;
o les actifs classs comme dtenus en vue de la vente ou inclus dans un groupe
destin tre cd class comme dtenu en vue de la vente selon IFRS 5
"Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes" et
autres sorties ;

o les acquisitions par voie de regroupements dentreprises ;


o les augmentations ou les diminutions rsultant des rvaluations dcrites aux
31, 39 et 40 et des pertes de valeur comptabilises ou reprises directement en
capitaux propres selon IAS 36 ;
o les pertes de valeur comptabilises dans le rsultat selon IAS 36 ;
o les pertes de valeur faisant lobjet dune reprise dans le rsultat selon IAS 36 ;
o les amortissements ;
et
o autres variations.

l'existence et les montants des restrictions sur les immobilisations corporelles donnes
en nantissement de dettes ;

Lorsque les immobilisations corporelles sont inscrites leur montant rvalu, les
informations suivantes doivent tre fournies :

la date d'entre en vigueur de la rvaluation ;

le recours ou non un valuateur indpendant ;

les mthodes et les hypothses importantes retenues pour estimer la juste valeur des
immobilisations corporelles ;

pour chaque catgorie dimmobilisations corporelles rvalues, la valeur comptable


qui aurait t comptabilise si les actifs avaient t comptabiliss selon le modle du
cot.

Date d'entre en vigueur

Une entit doit appliquer IAS 16 pour les priodes annuelles ouvertes compter du 1er
janvier 2005. Une application anticipe est encourage. Si une entit applique IAS 16 pour
une priode ouverte avant le 1er janvier 2005, elle doit l'indiquer.
Une entit doit appliquer les amendements noncs au paragraphe 3 pour les priodes
annuelles ouvertes compter du 1er janvier 2006. Si une entit applique IFRS 6 "Prospection
et valuation de ressources minrales" au titre d'une priode antrieure, ces amendements
doivent tre appliqus cette priode antrieure.

Introduction gnrale
Chapitre I : La normalisation comptable internationale

II.1 La fondation

II.2 Le conseil

II. les normalisateurs dans certains pays mergents

Chapitre 2 : la prsentation du SYSCOHADA


Chapitre I : les stocks
Chapitre II : les immobilisations incorporelles

I.2 valeur d'entre

II.2 l'amortissement des immobilisations incorporelles

Conclusion

Bibliographie
Chapitre I : La normalisation comptable internationale
Dans ce chapitre, il fera question des sections suivantes : la premire section on essayera de
prsenter les normes IFRS, dans une deuxime leur impact sur les normes locales et enfin les
normalisateurs de quelques pays mergents.
Section I : Prsentation des IAS/IFRS
Exemple introductif2 :
Le groupe Danone annonce pour l'anne 2004, un montant de capitaux propres de 4577 M
d'euros en normes franaises, avec un rsultat net de 560M d'euros ; de 4472 M d'euros en
normes amricaines et un rsultat de 539M d'euros ; et de 4506 M d'euros en normes IFRS
avec un rsultat de 638M d'euros. Un actionnaire du groupe Danone aurait du mal
comprendre cette diffrence remarquable des diffrents soldes de la socit selon que l'on
applique une norme ou une autre. Dans un souci de pallier ce fait, il incombe pour les pays
de parler un mme langage comptable, qui est videmment influenc par les normes
nationales des pays les puissants.
Deux familles de culture oppose peuvent tre identifies parmi les principaux pays
industrialiss :
Les pays dont la culture comptable est oriente par la pratique : c'est l'approche anglosaxonne qui repose sur l'utilisation des principes comptables gnralement accepts
(GAAP, Generally Accepted Accouting Principles) ;
Les pays dont la culture comptable est plutt base sur la rglementation ou la loi : c'est
l'approche de l'Europe continentale du japon et de l'Afrique
2

Normes IFRS : applications aux tats financiers. Page 8

Quelques diffrences entre les principes comptables anglo-saxons et europens 3

Ds leurs origines, les normes IAS et IFRS ont t prpares en tenant compte de toutes ces
divergences. Cependant, la culture anglo-saxonne est largement prsente dans les
organisations et les instances comptables et financires internationales (bourse, cabinet
d'audit, agence de notation, ..) et naturellement le cadre conceptuel des normes IFRS.
Les normes IFRS, international financial reporting standart (anciennement appeles normes
IAS, International Accouting Standart) sont des normes comptables labores par le bureau
des standart comptables internationaux (International Accouting Standart Board). Pour
tudier cette section, il est opportun de parler de la transition de l'IASC l'IASB (comme
historique), de la structure de l'IASB en ce jour et de sa manire d'adoption des normes.
3
Normes IFRS : application aux tats financiers. Page 5
I. Historique de l'IASB
L'IASC (International Accouting Standart Committee) est une organisation prive cre le
29 juin 1973 par les organisations professionnelles comptables de pays industrialiss dont le
sige est tabli Londres. L'IASC regroupe une centaine d'organisations membres installes
dans environ quatre vingt pays.
L'IASC a pour vocation de contribuer au dveloppement de normes comptables
internationales et de favoriser leur application dans la prsentation des tats financiers.
L'IASC s'intresse plus particulirement aux comptes consolids des grands groupes
multinationaux
. Cette institution n'a pas les pouvoirs juridiques pour rendre obligatoire l'application
des normes qu'elle publie.

La dmarche adopte est du type consensuel, l'IASC recueillant aussi bien l'avis des
professionnels comptables que ceux des utilisateurs d'tats financiers. Au cours des annes
soixante dix et quatre vingt, l'IASC procdait par analyse des diffrentes pratiques de
prsentation de comptes consolids pour retenir les meilleures d'entre elles et en assurer la
promotion. L'IASC avait alors un rle harmonisateur.
Au cours des annes quatre vingt dix, les anglo-saxons taient convaincus que la crise
financire qui a frapp les pays asiatiques tait due essentiellement un manque de rigueur
dans la prsentation des tats financiers du fait d'une normalisation comptable insuffisante. En
1995, l'IASC conclut des accords avec l'OICV, s'engageant fournir avant la fin 1999 un
package complet de normes permettant une entreprise de se faire coter sur un march
financier tranger (celui des U.S.A. en particulier). Les experts de l'IASC ont abattu un travail
impressionnant pour mettre au point des normes, des rfrentiels comptables dans un cadre
conceptuel innovant et cohrent, mettant frquemment leurs rflexions en commun avec
celles d'organismes normalisateurs et de cabinets d'audit anglo-saxons. En mai 2000, l'OICV
recommandait officiellement ses membres de permettre aux socits cotes d'utiliser le
rfrentiel IASC. Le rle de l'IASC a ainsi volu vers celui d'innovateur.
L'IASC a publi une quarantaine de normes internationales nommes IAS (International
Accouting Standards suivi du numro de la norme) et 25 interprtations (nommes SIC). Les
normes IAS sont largement fondes sur des principes conceptuels mais les options laisses
l'initiative des professionnels ont t progressivement rduites. Toutes les normes sont
susceptibles d'tre rvalues et rvises.
L'importance quantitative et qualitative de ces publications a fait de l'IASC l'organisme
incontournable de la normalisation comptable internationale
Trois tapes peuvent tre identifies dans l'histoire des normes comptables internationales :
La priode 1973-1988 : ce sont des jeunes annes de l'IASB, priode d'inventaire des
pratiques comptables et menes essentiellement par les principaux pays industrialiss. Aucune
comparabilit des comptes n'tait recherche. Toutes fois, une premire tentative de rduction
des options autorises par les normes internationales a vu le jour ;
La priode 1988-1997 : c'est le temps du dcollage mais aussi du rapprochement, du
regroupement et de la comparaison (benchmarking), avec la rvision des normes antrieures
et la publication de nouvelles normes techniques. L'instance internationale profite de cette
phase pour se restructurer sur le plan organisationnel entre 1997 et 1999 ;
La priode rcente (depuis avril 2001) avec la mise en fonction de la nouvelle organisation et
la publication des nouvelles normes, les IFRS
Etape 1 : la priode de l'inventaire : 1973-1988
A sa cration, l'IASC devait remplir deux missions :

Formuler et publier des normes comptables, les promouvoir de manire ce qu'elles soient
acceptes et utilises partout dans le monde. Il s'agit de btir un corps de rgles sur des sujets
essentiels partir des mthodes utilises par les grandes nations (Australie, France,
Allemagne, japon, Mexique, Pays-Bas, Royaume uni, Irlande, Etats-Unis) ;
Amliorer et harmoniser les rglementations et les procdures comptables des diffrents
pays. Pour cela, il s'est dot de trois groupes de travail indpendants : le conseil (board), le
groupe consultatif (consultative group) et partir de 1995 du conseil consultatif.
Mais des problmes apparaissent rapidement. D'une part, un nombre important de pays (plus
de 90 au dbut des annes quatre vingt) est venu rejoindre l'IASC, cherchait prserver ses
pratiques nationales et s'efforait que les IAS fussent compatibles avec elles et non l'inverse.
D'autre part, les principaux points abords lors des runions ont soulev des difficults
techniques. Ces problmes techniques concernaient essentiellement :
Des points juridiques par le biais par le biais de dfinitions divergentes d'un pays l'autre ;
Des points lis aux mesures de rsultat et de la situation financire, mesures qui diffrent
d'un pays l'autre.
Par consquent, les normes ont t rdiges de manire suffisamment abstraite au dpart pour
pouvoir intgrer des pratiques fiscales et juridiques propres un pays. Ainsi, l'avancement des
normes s'est fait par l'ouverture d'options, c'est--dire la possibilit d'adopter une solution surmesure un pays donn.
Etape2 : la priode du dcollage 1988-1997
Cette priode marque de manire significative la perce des normes sur le plan international.
Il s'agit pour les normalisateurs de rduire le nombre d'options pour rendre les comptes
crdibles et comparables entre eux afin d'avoir le soutien d'autres institutions.
Le board de l'poque a pris l'habitude de faire participer aux sances de travail les rgulateurs
nationaux (Financial Accouting standart board, commission europenne, etc....) mais aussi
d'autres instances comme l'OCDE, l'IOSCO, la fdration europenne des experts comptables,
les analystes financiers, etc....
Mais le fait le plus significatif a t la cration ds 1992, d'un groupe de travail appel G4+1 ,
compos de l'Australie , canada et des Etats-Unis , de la nouvelle Zlande, du Royaume-Uni.
Cette alliance mergente avait pour vocation de partager le mme cadre conceptuel
d'inspiration trs anglo-saxonne et de se positionner comme un nouveau rival l'IASB, ce qui
conduit la restructuration de ce dernier.
La restructuration de l'IASB : 1997- 2000

En 1997, l'IASB entreprit de reformer l'organisation pour lui permettre de rivaliser avec les
institutions rglementaires dans le monde, en particulier la Security exchange Committee des
Etats-Unis (SEC). Un programme de travail fut cre, appel le strategy working party (SWP)
dans le but de repenser la stratgie et la structure de l'IASB la fin de l'anne 1999. Le SWP
publie plusieurs rflexions et proposa de doter l'IASB d'un nouveau comit. Les six premiers
mois de l'anne 2000 furent l'occasion pour le nouveau comit de repenser la constitution, de
designer de nouveaux membres (trustees) ainsi qu'un nouveau prsident. Ce comit de
nomination, qui a pris le nom de fondation de l'IASC, vit le jour le 22 mai 2000 et dsigna les
membres du conseil.
Le 2 avril 2001, le nouvel IASB prit ses nouvelles fonctions.
Etape 3 : la priode de l'application (depuis 2001)
C'est la priode nouvelle, celle qui a vu natre le nouvel ensemble. En effet, l'IASC va hriter
d'un rfrentiel comptable de qualit, harmonis et prsentable qui va lui permettre de faire
face aux autres normalisateurs, notamment amricains. La publication d'une norme est :
Toujours prcde d'un certain nombre d'exposs sondages (Exposure Draft). Un ED est un
document de rflexion, ralis en amont de la norme, qui a pour objet d'exposer le cadre du
problme ;
Quasiment suivie d'une ou plusieurs interprtations, appeles SIC (Standart Interprtations
Committee, puis aujourd'hui IFRIC International Financial Reporting Interprtation
Committee). Cr en 1997, le SIC a pour objet de s'interroger sur les issues rserves aux
normes IAS sur les divergences de traitement afin d'aboutir un consensus d'interprtation.
Le SIC s'interroge aussi bien sur les nouveaux projets que sur les normes existantes et portant
controverse. Aujourd'hui, ce sont les SIC et IFRIC qui coexistent.
L'interprtation a un caractre obligatoire au mme titre que la norme qu'elle interprte
Le nouvel IASB est entr en fonction le 2 avril 2001.
Au 1er septembre 2005, 7 normes IFRS ont t publies
Au 1er septembre 2005, il n'existe plus que 11 interprtations SIC
Depuis 2001, les nouvelles interprtations portent le nom d'IFRIC
Au 1er septembre 2005, 6 interprtations IFRIC ont t publies.
Par consquent, les IFRIC sont aux IFRS ce que les SIC sont aux IAS
II. l'organisation actuelle

L'organisation actuelle ne correspond plus celle initialement cre. Elle a t totalement


revue partir de 2001. Il existe aujourd'hui quatre assembles majeures : la fondation, le
conseil, le groupe de rflexion (SAC) et le comit technique (IFRIC)
II.1 La fondation

Elle se charge de l'organisation ainsi que de dvelopper et de faire appliquer les normes
comptables internationales. Cette structure se charge plus particulirement de la promotion
des normes et de la diffusion auprs de la communaut financire internationale.
Six trustees reprsentent la zone Amrique du nord, six autres les zones Europe, quatre la
zone Asie pacifique et trois l'ensemble des autres zones. De plus, cinq des dix-neuf membres
sont nomms par l'IFAC. Ils sont tous lus pour une dure de 3 ans renouvelable
La fondation doit remplir plusieurs missions :
Elle dsigne les membres de l'IASC, de l'IFRIC et du SAC et approuve les procdures
internes ;
Elle contrle les budgets, les aspects juridiques de l'organisation et les publications ;
Elle publie un rapport annuel ;
Elle supervise l'action du board, amende la constitution et dcide la majorit simple
II.2 Le conseil

Le board est compos d'un prsident et un vice prsident et de 12 membres, soit un total de 14
personnes remplissant chacune une mission bien dfinie. Les membres sont recruts selon
leurs expertises techniques et / ou selon leurs connaissances des affaires et des marchs. Cinq
de ces membres doivent exercer la fonction d'auditeur ; trois, avoir une exprience
significative dans la prparation des tats financiers et sept au moins, avoir des responsabilits
dans des institutions nationales . Ils sont nomms pour cinq ans et sont rmunrs par la
fondation.
Le conseil a pour objet :
d'assumer la prparation, l'mission et l'interprtation des normes et des exposs de travail ;
de publier les discussions et les exposs sondages ;
de sous traiter les travaux techniques ou atypiques et de consulter le comit technique
;
de vrifier les procdures : entendre le public, faire les tests sur l'application des normes dans
tous les environnements comptables, d'effectuer les conclusions des travaux ;
de s'occuper des publications en anglais.

Ce conseil constitue le groupe de travail ou l'assemble indispensable l'tablissement des


normes puisqu'il va designer et reprsenter l'ensemble de l'organisation sous le nom d'IASC
II. 3 Le comit de rflexion (le SAC, standart advisory council)
Il est compos de 30 membres ou plus, nomms pour 3 ans, d'origines diverses tant sur le plan
professionnel que sur le plan gographique. Le comit est un groupe de rflexion qui participe
la discussion ou au processus de la normalisation. Son rle est triple :
il donne son avis sur l'tablissement des dcisions et les travaux mener en priode ;
il informe le board sur les diffrents points de vue des rgulateurs comptables nationaux et
des instances financires des diffrents pays ;
il informe et conseille techniquement le conseil et la fondation.
II .4 Le comit technique (IFRIC, international financial reporting and
interpretation Committee)
Cre en dcembre 2001, c'est un comit technique de travail compos de 12 membres non
salaris, lus pour 3 ans renouvelables, qui se runit tout les deux mois. Leur travail consiste
:
Interprter les normes IAS/IFRS et fournit un guide de travail sur l'tablissement de
reporting financier ;
Assurer l'objectivit et la convergence entre les rfrentiels comptables internationaux et
nationaux ;
publier une note d'interpretation sur une norme sur une norme en cours de discussion ;
fournir une interpretation finale sur une norme au conseil.
III. le processus d'laboration des normes
La publication d'une norme passe par une procdure qui comporte quatre grandes tapes :
l'IASB saisit les experts techniques pour avoir leur avis sur l'tude d'un projet ;
A la suite des propositions rendues par les instances techniques, le board publie un document
de discussion (Discussion Document ou DSOP, Draft statement of Principles) pour appel
commentaire ;
Une fois les avis , arguments et commentaires reus, l'IASB propose un expos sondage
(Exposure Draft ) sur le projet soumis qui doit tre approuv par au moins 8 voix ;

Aprs avoir tenu compte des diffrents avis et commentaires, l'IASB met une norme IAS,
appele dornavant IFRS. Lors de la publication, l'IASB fournit en annexe des
renseignements complmentaires sur l'environnement de la norme et donne des explications
sur l'application concrte de la norme.
Chaque membre du board dtient un droit de vote. La publication d'une norme, d'un expos
sondage ou d'une interpretation SIC ou IFRIC doit tre approuve par au moins 8 des 14
membres. Les autres dcisions exigent simplement la majorit des membres du conseil
prsents lors d'une runion
Les priodes pendant lesquelles des commentaires peuvent tre effectus sont de 90 jours
pour les exposs sondages et les documents de discussion. Cette priode est de 60 jours pour
les interprtations SIC ou IFRIC.
Le processus complet est d'environ 2 ans pour une norme.
Section II : Les organisations internationales I. les organismes internationaux
Dans un premier temps, on va parler des organisations fdrales, c'est--dire qui sont
composes par des reprsentants (adhrents) nationaux et qui seront charges d'tablir des
rgles ayant pour but de protger l'intrt public.
Dans un second temps on parlera des acteurs de la normalisation dans certains pays mergents
Au plan international, deux catgories d'organisation s'occupent de normalisations :
La fdration internationale des auditeurs ;
L'organisation internationale des bourses des valeurs.
I.1 L'IFAC (international federation of accountants), date de cration sige et missions
L'IFAC, qui a t cre en octobre 1977 Munich en Allemagne par le 11me congrs
mondial des experts comptables, est l'organisation qui runit la profession comptable. Depuis
sa cration, son sige est rtablit dans la ville de New york. Elle rassemble 155 organisations
professionnelles de 113 pays. Elle a pour missions :
De protger l'intrt public travers le dveloppement de normes dans l'audit, la formation,
l'thique ;
Dvelopper la qualit des normes internationales et de soutenir leur adoption et d'utilisation;
De dvelopper la comptence de la profession comptable partout dans le monde et de
favoriser la collaboration entre ses membres ;

D'tablir des meilleurs usages, pratiques et normes de qualit. L'IFAC communique sur des
valeurs comme l'intgrit, la transparence et l'expertise ;
De promouvoir la convergence des normes mondiales.
L'IFAC a perdu aujourd'hui de son influence au niveau de l'IASB car en mai 2000 elle
renonce la normalisation comptable (pour se charger de normes d'audit), transmet ainsi ses
acquis la nouvelle fondation IASC
I.2 L'IOSCO, International Organisation of Securities Commission
Cre en 1993, on l'appelle galement l'OICV (l'organisation internationale des commissions
de valeurs mobilires). C'est une instance fdrative qui regroupe les autorits des marchs
financiers nationaux, compte en ce jour 190 membres. Sa mission est d'tablir des rgles pour
lutter contre la criminalit financire, comme l'affaire madov en fvrier 2009 et protger
l'pargne publique. Il contribue aussi de rduire des disparits comptables existants entre les
pays pour les socits cotes sur les grandes places financires (telles que les diffrences US
GAAP et IFRS) et de faire en sorte que ces socits ne soient plus obliges de retraiter leurs
tats financiers dans la comptabilit du pays ou elles sont cotes.
II. les normalisateurs dans certains pays mergents

II.1 Aux Etats unis


Plusieurs institutions participent l'laboration des normes comptables, parmi ceux-ci on peut
citer la SEC, le FASB, l'AICPA, le PCAOB)
La SEC (securities and exchange commission) : c'est l'autorit de contrle externe
notamment pour la protection de l'pargne et pour les audits de socit cotes. La SEC joue
galement un rle fondamental en matire de normalisation comptable et intervient
activement dans le processus d'laboration des rgles. Elle laisse le soin la FASB de publier
les normes comptables ;
Le FASB (financial accouting standart board) : cre en 1973, compos de membres issus des
professions comptables et du monde de la finance. Le FASB est la source et l'autorit
principale de la doctrine comptable. Il a pour objet d'une part, de dfinir les normes
d'tablissement des comptes (les SFAC, statement of financial accounting concepts) et d'autre
part, de dterminer les principes et rgles comptables utiliss pour la prsentation des comptes
(SFAS, statement of financial accounting standart), plus gnralement connus pour les
socits cotes uniquement sous le nom de US GAAP (Generally Accepted Accounting
Principles). Le FASB est un organisme de droit priv qui n'a pas de pouvoir officiel en
matire de rglementation comptable, ce pouvoir appartient la SEC.
II.2 En France

Le conseil national de la comptabilit est un organisme consultatif plac auprs du ministre


charg de l'conomie. Il rpond galement aux consultations internationales notamment dans
l'laboration de principes comptables internationales. Il a pour mission d'mettre, dans le
domaine comptable, des avis et recommandations concernant l'ensemble des secteurs
conomiques. En liaison avec les parties intresses, il est charg :
de donner un avis pralable sur toutes les dispositions d'ordre comptable, qu'elles soient
d'origine nationale ou communautaire ;
de donner un avis sur les normes labores par les organismes internationaux ou trangers de
normalisation comptable et sur leur application.
Les rglements du Comit de la rglementation comptable (CRC) sont adopts au vu des avis
du CNC. Les rglements sont publis au Journal officiel de la Rpublique franaise aprs
homologation par arrts interministriels.
Le comit de la rglementation comptable : compos de 15 membres renouvelables tous les
trois ans, issus des pouvoirs publics(ministres, AMF, etc....) et des instances professionnelles.
Le CRC doit adopter ou non les textes du CNC et mettre un rglement sur une norme qui est
homologue par la suite par un arrt ministriel et publi au journal officiel. Il a t cre en
1998. D'autres partenaires comme l'ordre des experts comptables ; la compagnie nationale des
commissaires aux comptes, l'Association des marchs financiers

Chapitre II : les immobilisations incorporelles


L'objectif de ce chapitre est d'tudier le traitement comptable des immobilisations
incorporelles faisant l'objet de la norme IAS 38 et des rgles gnrales du SYSCOHADA. La
prsente norme impose de comptabiliser une immobilisation incorporelle si certains critres
sont satisfaits. La norme spcifie galement comment valuer la valeur comptable des
immobilisations incorporelles et impose de fournir certaines informations sur les
immobilisations incorporelles. Cependant elle s'applique des immobilisations incorporelles
l'exception de9 :
Les immobilisations incorporelles dans le champ d'application d'une autre norme
Des actifs financiers tels que dfinis dans IAS 39
Des droits miniers et des dpenses au titre de la prospection du dveloppement et de
l'extraction des minerais, de ptrole, de gaz naturel et autres ressources non renouvelables
similaires
Section I : dfinitions
I. Selon les IFRS

Les immobilisations incorporelles sont traites par l'IAS38 des normes comptables
internationales et sont dfinies comme tant un actif non montaire identifiable sans substance
physique, contrle par l'entit et dont elle s'attend recouvrer les avantages conomiques
futurs
Un actif rpond au caractre identifiable s'il est sparable de l'entit, c'est--dire qu'il peut tre
spar de l'entit et tre vendu, transfr ou concd par licence, lou ou chang, soit de
faon individuelle, soit dans le cadre d'un contrat avec un actif ou un passif li.
Le contrle par une entit d'un actif signifie qu'elle a le pouvoir de bnficier les avantages
conomiques futurs dcoulant de son utilisation et de limiter l'accs ces avantages par des
tiers. La capacit d'une entit contrler les avantages conomiques futurs rsulte
gnralement des droits lgaux qu'elle peut faire appliquer par le tribunal. Exemple des
brevets d'invention, droit d'auteur... toute fois la protection par de droits lgaux ne constitue
pas une condition ncessaire du contrle dans
9
Paragraphe 2 : IAS 38 selon le J.O.U.E.
la mesure o l'entit peut tre mene contrler l'actif d'une quelconque autre faon. Donnons
juste quelques exemples : la connaissance du march et les connaissances techniques peuvent
constituer des avantages conomiques futurs et une entit contrle ces avantages si hors mis
l'utilisation des droits lgaux, ses connaissances sont protges par des contraintes
commerciales ou l'obligation des membres du personnel garder leur confidentialit. De la
mme manire les relations avec les clients, les avantages conomiques attendus d'une quipe
de personnel qualifis peuvent tre dmontrs ou non par une entit ou par l'autre comme
tant des immobilisations incorporelles.
Les avantages conomiques peuvent s'agir des produits dcoulant de la vente, des conomies
de cots ou d'autres avantages rsultant de l'utilisation de l'actif par exemple.
II .Selon le SYSCOHADA10
Selon le SYSCOHADA, une immobilisation incorporelle est constitue par les lments
autres que les actifs corporels, devant servir de faon durable l'activit de l'entreprise et
susceptible de gnrer des avantages conomiques futurs. Leur classement se fait selon la
nature et on aura : les logiciels, les brevets, les licences, les frais de recherches et
dveloppement, les concessions et franchises, les marques, les brevets d'invention, les
investissements de cration, le fonds commercial et les immobilisations incorporelles en
cours. Elles ont la nature de biens acquis ou cres par l'entreprise, non pour tre vendus ou
transforms, mais pour tre utiliss de manires durables, directement ou indirectement, pour
la ralisation des oprations professionnelles ou non.

S'agissant des frais de recherche et de dveloppement, ne peuvent tre immobilises que les
dpenses relatives des projets qui ont de srieuses chances de ralisation technique et de
rentabilit commerciale en raison d'un march potentiel. Aussi les projets concerns doiventils
tre rpartis dans le temps. Sont par consquent exclus du champ des frais de recherche et de
dveloppement viss par le compte 211 les dpenses relatives la recherche fondamentale
ainsi que les frais de lancement de la production. Le compte 212 enregistre les dpenses
engages pour obtenir la protection accorde sous certaines conditions aux inventeurs, auteurs
ou bnficiaires du droit d'exploitation des brevets, modle, dessins, procds, proprits
littraire et artistique sous forme de licence ou de concessions.
10

www.gestion33fiscal-social.e-monsite.com/accueil.html

Les lments du compte 212 sont amortissables sur leur dure de vie conomique au
maximum gale la dure de la protection juridique.
Le compte 213 - Logiciels enregistre les dpenses faites en vue d'acqurir le droit d'usage,
d'adaptation, ou encore de reproduction d'un logiciel acquis, de mme que le cot de
production d'un logiciel cr ou dvelopp pour les besoins internes de l'entreprise.
Le logiciel est un ensemble de programme, procds et rgls assortis ou non de
documentation, acquis ou cres par l'entreprise en vue du traitement automatique des donnes.
Le compte 214 - Marques enregistre le cot d'acquisition des Marques commerciales ou
industrielles. Dans le cas o ces marques ne semblent pas avoir une valeur prenne, elles sont
amortir.
Le compte 215 - Fonds commercial est constitu par les lments incorporels qui ne font pas
l'objet d'une valuation et d'une comptabilisation spares au bilan et qui concourent au
maintien ou au dveloppement du potentiel d'activit de l'entreprise, de la clientle, de
l'achalandage, du droit au bail, du nom commercial et de l'enseigne.
La clientle et l'achalandage correspondent au potentiel de bnfice reprsent par l'existence
d'une clientle dtermine ou justifi par l'emplacement de l'entreprise.
Les lments composant le fonds commercial ne bnficient pas toujours d'une protection
juridique leur donnant une valeur prenne. Est seul inscrit ce compte le fonds commercial
acquis.
Le compte 216 - Droit au bail est constitu par le montant vers ou d au locataire prcdent
en considration du transfert des droits rsultant tant des conventions que de la lgislation sur
la proprit commerciale.
Le compte 217 - Investissements de cration se rapporte aux fabricants producteurs, diteurs
et distributeurs de phonogrammes, aux entreprises de spectacle, aux tablissements exerant

des activits culturelles et aux industries textiles (crateurs de mode). Sont donc ports au
compte 217 les dpenses particulirement leves que la production de certains ouvrages et
de certaines ditions (ouvrages de grandes collections, ouvrages d'art et encyclopdies) ainsi
que les frais de collection exposs dans l'industrie textile.
Immobilisation corporelles en cours : le compte 219 enregistre le cot de production des
brevets, investissements, de cration et logiciel labors par l'entreprise elle mme, dont les
lments transitent pour la plupart par le compte 211 - Frais de recherche et de
dveloppement. Le compte 21 - IMMOBILISATIONS INCORPORELLES est dbit de la
valeur d'apport, d'acquisition ou de cration par l'entreprise de l'immobilisation incorporelle. Il
est crdit en cas de cession de disparition, destruction ou mises au rebut
Section II : Comptabilisation et valuation
Un actif incorporel est comptabilis par l'entreprise lorsqu'elle rpond la dfinition d'une
immobilisation incorporelle et tout en respectant les critres de comptabilisation qui seront
exposs par la suite. Concernant la comptabilisation, des questions s'imposent : quand faut il
enregistrer l'immobilisation incorporelle et pour quel montant ? (Qu'elle soit gnre en
interne ou acquise autrement
I. Date d'enregistrement et valeur d'entre I.1 date d'enregistrement
Pour les immobilisations incorporelles acquises, il est plus facile d'identifier la date
d'enregistrement, c'est trs gnralement la date laquelle les risques et avantages lis la
proprit du bien sont transfr.
En revanche, pour les actifs que l'entreprise produit elle-mme, cela est plus difficile. La
priode de production peut s'taler sur plusieurs annes. Pendant cette phase, la valeur des
actifs en cours est gnralement suivie sur une ligne part de l'actif. A ce stade, l'actif prend
de la valeur chaque date de clture mais n'est pas encore utilis et ne gnre pas d'avantages
conomiques futurs. L'enregistrement des actifs en cours de production est particulirement
dlicat pour les actifs incorporels. En effet du fait de l'absence de substance physique, le
moment prcis de la cration d'un actif incorporel est difficile dterminer. Son existence
pure et simple et son valuation en sont d'autant plus dures apprhender. Les normes IFRS
(IAS 38) dfinissent une liste de critres qui,
lorsqu'ils sont tous remplis, dclenchent l'enregistrement de l'actif incorporel cre.
L'entreprise doit ainsi cumulativement dmontrer :11
La faisabilit technique de l'achvement de l'actif incorporel afin de pouvoir l'utiliser ou de
le vendre
Son intention de continuer la production de l'actif pour le vendre ou l'utiliser

Sa capacit de vendre ou utiliser l'actif produit


L'aptitude de gnrer des avantages conomiques futurs soit par la vente soit par l'utilisation
en interne
Existence de ressources suffisantes pour mener bien le projet
Sa capacit mesurer de faon fiable les cots lis au projet
Dans la pratique, cette dmonstration est souvent difficile mener. Quant au SYSCOHADA
l'immobilisation est comptabilise en son acquisition ou sa cration dfinitive par
l'entreprise.
I.2 valeur d'entre

Concernant le critre de comptabilisation, plusieurs types d'immobilisations incorporelles


selon leur nature entrent en jeu selon les IFRS. Il peut s'agir soit des immobilisations
incorporelles acquises sparment, dans le cadre d'un regroupement d'entreprise, des
acquisitions au moyen d'une subvention publique, du goodwill gnr en interne, des
immobilisations incorporelles gnres en interne... cependant on ne parlera que le cas des
immobilisations incorporelles acquises sparment et gnres en interne.
Normalement, le prix qu'une entit paie pour acqurir une immobilisation incorporelle reflte
les attentes relatives la probabilit que les avantages conomiques futurs attendus incorpors
dans l'actif ira l'entreprise. En d'autre terme l'effet de probabilit se reflte dans le cot. Par
consquent, le critre de comptabilisation relatif la probabilit des avantages conomiques
est toujours vrifi. En outre, le cot d'une immobilisation incorporelle acquise sparment
peut tre identifi sparment. C'est le cas en particulier lorsque la contrepartie de l'actif est
11

La gestion financire en IFRS, page 136

sous forme d'actifs montaires. Le prix d'une immobilisation incorporelle acquise sparment
comprend :
Son prix d'achat, y compris des droits de douane et les taxes non remboursables, aprs
dduction et remise des rabais commerciaux.
Tout cot directement attribuable la prparation de l'actif en vue de son utilisation. Il s'agit
ce niveau du cot de personnel rsultant de la mise en tat de fonctionnement de l'actif, des
honoraires et des tests de bon fonctionnement de l'actif.
L'intgration des cots dans la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle cesse
lorsque l'actif se trouve dans l'tat ncessaire pour tre exploit de la manire prvue par la
direction. Par consquent, les cots encourus dans le cadre de l'utilisation ou du
redploiement d'une immobilisation incorporelle ne sont pas inclus dans la valeur comptable

de cet actif. Par exemple, les cots suivants ne sont pas inclus dans la valeur comptable d'une
immobilisation incorporelle12 :
Les cots encourus alors qu'un actif capable de fonctionner de la manire prvue par la
direction reste mettre en service ;
Et les pertes oprationnelles initiales, telles que celles qui sont encourues pendant que se
dveloppe la demande pour la production de cet actif.
Quand aux immobilisations incorporelles gnres en interne, il est beaucoup difficile
d'apprcier le cot total enregistrer dans leur valeur comptable. Dans certains cas, leur cot
ne peut pas tre distingu de celui pour maintenir ou accrotre le goodwill gnr en interne
ou du cot de la conduite des affaires quotidiennes de l'entit. Par consquent, l'entit doit se
conformer un certain nombre de dispositions.
Pour apprcier si une immobilisation incorporelle gnre en interne satisfait aux critres de
comptabilisation, une entit classe la cration de l'immobilisation dans une phase de recherche
et dans une phase de dveloppement. La phase de recherche ne fait pas l'objet d'une
comptabilisation dans l'actif .si une entit est incapable de diffrencier la phase de
12

Normes IFRS : IAS 38 paragraphes 30

recherche de la phase de dveloppement d'un projet interne, elle traite la dpense au titre de ce
projet comme si elle tait encourue uniquement lors de la phase de recherche.
La phase de recherche : les dpenses lorsqu'elles sont encourues lors de la phase de
recherche ne doivent pas tre comptabiliss en tant qu'immobilisation car pendant cette phase,
une entit ne peut dmontrer l'existence d'une immobilisation incorporelle qui gnrera des
avantages conomiques futurs probables. Les activits de recherche peuvent s'agir par
exemple des activits visant obtenir de nouvelles connaissances.
La phase de dveloppement : si les immobilisations incorporelles sont dans la phase de
dveloppement, elles doivent vrifier certaines conditions pour tre comptabilises dans l'actif
:
La faisabilit technique ncessaire l'achvement de l'immobilisation incorporelle en vue de
sa mise en service ou de sa vente.
Son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de l'utiliser ou de le vendre
La faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages conomiques futurs
probables. L'entit doit dmontrer, entre autres choses, l'existence d'un march pour la
production issue de l'immobilisation incorporelle ou pour l'immobilisation incorporelle ellemme ou, si celle-ci doit tre doit tre utilise en interne, son utilit.

La disponibilit de ressources techniques financires et autres, appropries pour achever le


dveloppement et utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle.
La phase de dveloppement se situe dans un niveau plus avanc que la phase de recherche et
ainsi une entit peut identifier l'immobilisation incorporelle et dmontrer qu'elle gnrera des
avantages conomiques futurs durant cette phase.
Quand la valeur d'entre d'une immobilisation incorporelle gnre en interne, elle est la
somme des dpenses encourues partir de laquelle cette immobilisation incorporelle a
satisfait pour la premire fois aux critres de comptabilisation expose ci-dessus. Le cot
d'une immobilisation incorporelle gnre en interne comprend tous les cots directement
attribuables ncessaires pour crer, produire et prparer l'immobilisation pour qu'elle puisse
tre exploite de la manire prvue par la direction.
Exemples de cots directement attribuables :
Les cots des matriaux et services utiliss pour gnrer l'immobilisation incorporelle
Les cots des avantages du personnel tels que dfinis dans IAS 19 (Avantages du personnel)
rsultant de l'immobilisation incorporelle
Les honoraires d'enregistrement d'un droit lgal
L'amortissement des brevets et licences qui sont utiliss pour gnrer l'immobilisation
incorporelle.
Mais les dpenses antrieurement encourues relatives une immobilisation incorporelle,
comptabilises en charges, ne doivent pas tre incorpores l'actif. Il s'agit ce niveau des
dpenses ralises lors de la phase de recherche.
Selon le SYSCOHADA, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise son cot
historique.
II. Evaluation postrieure la comptabilisation initiale et amortissement II.1 valuation
postrieure la comptabilisation initiale
D'aprs les IFRS, une entit peut choisir soit le modle de cot, soit le modle de rvaluation
en tant que mthode comptable. Si une immobilisation incorporelle est comptabilise en
utilisant le modle de rvaluation, tous les autres actifs de sa catgorie doivent tre
comptabiliss en utilisant le mme modle, moins qu'il n'existe aucun march actif pour ces
actifs.
Une catgorie d'immobilisations incorporelles est un ensemble d'actifs de nature et
d'utilisation similaires dans le cadre de l'activit d'une entit. Les diffrents lments d'une
catgorie d'immobilisations incorporelles sont rvalues simultanment afin d'viter une

rvaluation slective des actifs et la prsentation dans les tats financiers de montant
correspondant un mlange de cots et de valeurs des dates diffrentes.
Modle de cot :
Apres sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise
son cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes13
Modle de la rvaluation:
Apres sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise
pour son montant rvalu correspondant sa juste valeur sa date de rvaluation, diminu
du cumul des amortissements et des pertes de valeur ultrieures. Pour des rvaluations
effectues selon la norme IAS 38, la juste valeur doit tre dtermine par rfrence un
march actif. Les rvaluations doivent tre effectues avec une rgularit suffisante pour qu'
la date de clture, la valeur comptable de l'actif ne diffre pas de faon significative de sa
juste valeur14.
La frquence des rvaluations dpend de la volatilit de la juste valeur des immobilisations
incorporelles qui sont rvalues. Si la juste valeur d'un actif rvalu diffre de faon
significative, une rvaluation ultrieure est ncessaire. Certaines immobilisations
incorporelles peuvent connatre des variations importantes et volatiles de leur juste valeur,
rendant ncessaire une rvaluation annuelle. Pour les immobilisations incorporelles dont la
juste valeur ne connat que des variations peu importantes, il n'est pas ncessaire de procder
des rvaluations aussi frquentes.
Si la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle augmente ou diminue la suite
d'une rvaluation, cette variation doit tre comptabilise en passif dans le compte cart de
rvaluation
Selon le SYSCOHADA, la mthode d'valuation des lments inscrits en comptabilit est
fonde sur la convention du cot historique et sur l'application des principes gnraux de
prudence et de continuit de l'exploitation15.
13
Normes IAS 38 : paragraphe 74, publie au JOUE du 31/12/2004.
14
Normes IAS 38 : paragraphe 75

Chapitre I : les stocks


Avant d'entamer sur les immobilisations, il convient judicieux de voir d'abord les principes
comptables fondamentaux de l'IASB tels que dicts par l'IAS 1, par la suite voir le traitement
des stocks tels que dfinis par la norme IAS 2 et le SYSCOHADA.
Section I : les principes comptables de base des IFRS I Champ d'application :
Les normes comptables internationales sont destines toutes les entits qui prsentent des
tats financiers usage gnral. On entend par tat financier usage gnral, destins
satisfaire les besoins des utilisateurs qui ne sont pas en mesure d'exiger des rapports financiers
adapts leurs besoins d'informations particuliers.
Cependant son application ne peut tre exige par l'IASB une entit quelconque, l'adhsion
du pays dans lequel l'entit prend place serait ncessaire. Ainsi toutes les entreprises de
l'Union Europenne, cotes ou prsentant des tats financiers consolids ont t amenes
utiliser les normes IFRS dans sa globalit existante partir de janvier 2005. Cela n'est pas
sans consquence pour une majorit d'entre elles car jusqu'en 2004 les comptabilits
nationales taient utilises par les entreprises. Donc les services comptables des socits
concernes, ainsi que la plupart des utilisateurs des tats financiers, doivent tre en mesure de
comprendre les principes des IFRS.
Quant l'OHADA et de son systme comptable, aucune loi ou acte uniforme en ce sens n'est
tablie pour remplacer ses normes par celles de l'IASB ou que les entreprises de sa zone
utilisent les IFRS mais cependant l'organisation fournit des efforts pour rapprocher ses
principes aux IAS/IFRS.
II Les tats financiers II.1 dfinition
Les tats financiers en IFRS sont composs du bilan ; du compte de rsultat ; un tat de
variation de capitaux propres indiquant soit l'ensemble des variations de capitaux propres, soit
les variations de capitaux propres autres que celles qui rsultent de transactions avec des
dtenteurs de parts reprsentatives du capital et agissant en cette qualit ; un tableau de flux
de trsorerie et des notes explicatives. Les tats financiers IFRS sont obligatoires pour toute
entreprise utilisant le rfrentiel IFRS et sans aucune drogation quant son application. Par
contre les entreprises de l'espace OHADA sont classes par leur taille. Les plus petites
disposent d'une disposition minimale quant au contenu de leur tat financier comme nous
l'avons soulign dans la premire partie.
Tandis que le bilan selon le SYSCOHADA est tablit en respectant pour le passif l'exigibilit
dcroissante et pour l'actif la liquidit croissante, les normes IFRS classent les postes du bilan
par nature. Cependant on a les actifs courants et non courants ; les passifs courants et non
courants. Cette disposition s'applique sauf lorsque une prsentation selon l'ordre de liquidit
apporte des informations fiables et pertinentes. Lorsque cette exception s'applique, tous les
actifs et passifs doivent tre gnralement prsents par ordre de liquidit. Un actif est class

comme courant si l'entit s'attend le raliser, le vendre ou le consommer dans le cadre du


cycle normal de son exploitation ou que l'actif est dtenu en fin d'tre essentiellement ngoci.
Il s'agit donc des stocks, crances, la trsorerie active
Les actifs non courants sont donc composs actifs corporels et incorporels, des
immobilisations financires, etc....
De mme, une classification des passifs en lments courants et non courants tant faite. Ainsi
les passifs courants sont entre autres, les dettes fournisseurs, certaines dettes lies au
personnel et d'autres cots oprationnels font partie du fonds de roulement utilis dans le
cadre du cycle d'exploitation normal de l'entit.
Les actifs non courants sont subdiviss en actifs incorporels et corporels qui sont
gnralement respectivement des immobilisations incorporelles et corporelles. L'tude des
stocks fera l'objet de la section suivante et on enchanera directement par une tude des
immobilisations incorporelles d'aprs les normes IFRS dans le chapitre suivant.
II.2 Les considrations gnrales des tats financiers
Image fidle et conformit aux IFRS
Les tats financiers doivent prsenter une image fidle de la situation financire, de la
performance financire et des flux de trsorerie d'une entit. La prsentation d'une image
fidle ncessite une reprsentation fidle des effets des transactions, autres vnements et
conditions conformment aux dfinitions et aux critres de comptabilisation des actifs, des
passifs, des produits et des charges exposs dans le Cadre. L'application des IFRS,
accompagne de la prsentation d'informations supplmentaires lorsque ncessaire, est
prsume conduire des tats financiers qui donnent une image fidle.
L'entit doit galement fournir des informations supplmentaires lorsque le respect des
dispositions spcifiques des IFRS est insuffisant pour permettre aux utilisateurs de
comprendre l'incidence de transactions particulires, d'autres vnements ou conditions sur la
situation financire de l'entit et sur sa performance financire.
Une entit dont les tats financiers sont conformes aux IFRS doit procder une dclaration
explicite et sans rserve de cette conformit dans les notes. Des tats financiers ne doivent
tre dclars conformes aux IFRS que s'ils sont conformes toutes les dispositions des IFRS.
Dans les circonstances extrmement rares o la direction estime que le respect d'une
disposition d'une norme ou d'une Interprtation serait trompeur au point d'tre contraire
l'objectif des tats financiers dcrit dans le Cadre. Si le cadre rglementaire ne permet pas
l'entit de s'carter de cette disposition, elle doit essayer de rduire les effets rsultants de
l'application de la dite disposition et si le cadre rglementaire n'interdit pas l'entit de
s'carter de cette disposition, elle peut le faire mais en respectant une procdure dtermine :

Le titre de la norme ou de l'Interprtation dont l'entit s'est carte, la nature de l'cart, y


compris le traitement impos par la norme ou l'Interprtation, la raison pour laquelle ce
traitement serait trompeur, en la circonstance, au point d'tre contraire l'objectif des tats
financiers dfini dans le Cadre, et le traitement appliqu;
Pour chaque priode prsente, l'effet financier de l'cart sur chaque lment des tats
financiers qui aurait t prsent si la disposition avait t respecte.
Continuit d'exploitation 7
Lors de l'tablissement des tats financiers, la direction doit valuer la capacit de l'entit
poursuivre son exploitation. Les tats financiers doivent tre tablis sur une base de continuit
d'exploitation sauf si la direction a l'intention, ou n'a pas d'autre solution raliste, que de
liquider l'entit ou de cesser son activit. Lorsque la direction prend conscience, l'occasion
de cette apprciation, d'incertitudes significatives lies des vnements ou des conditions
susceptibles de jeter un doute important sur la capacit de l'entit poursuivre son activit,
ces incertitudes doivent tre indiques. Lorsque les tats financiers ne sont pas tablis sur une
base de continuit d'exploitation, ce fait doit tre indiqu ainsi que la base sur laquelle ils sont
tablis et la raison pour laquelle l'entit n'est pas considre en situation de continuit
d'exploitation.
Pour valuer si l'hypothse de continuit d'exploitation est approprie, la direction prend en
compte toutes les informations dont elle dispose pour l'avenir, qui s'tale au minimum, sans
toutefois s'y limiter, sur douze mois compter de la date de clture. Le degr de prise en
compte dpend des faits dans chacun des cas. Lorsqu'une entit a un pass d'activits
bnficiaires et d'accs sans difficult au financement, il n'est pas ncessaire de procder une
analyse dtaille pour conclure qu'une base de continuit d'exploitation est approprie. Dans
d'autres cas, la direction devra peut-tre considrer toute une srie de facteurs relatifs la
rentabilit actuelle et attendue, aux calendriers de remboursement de ses dettes et aux sources
potentielles de remplacement de son financement avant de se convaincre du caractre
appropri de la base de continuit d'exploitation.
Mthode de la comptabilit d'engagement
Une entit doit tablir ses tats financiers selon la mthode de la comptabilit d'engagement,
sauf pour les informations relatives aux flux de trsorerie
7

Paragraphe 23 et 24 de l'IAS1 tel que publi par le journal officiel de l'union europenne
Rglement (CE) n2238/2004 de la commission du 29 dcembre 2004.
Prminence de la prsentation :
Il s'agit ce niveau de conserver la mme prsentation dans le temps pour des tats financiers
a moins que :

v Qu'il soit apparent, suite un changement important de la nature des activits de l'entit ou
un examen de la prsentation de ses tats financiers, qu'une autre prsentation ou
classification serait plus adquate eu gard aux critres de slection et d'application des
mthodes comptables selon IAS 8 (Principes comptables, changements d'estimations
comptables et erreurs);
v Qu'une norme ou une Interprtation impose une modification de la prsentation. Une
acquisition ou une cession importante, ou encore un examen de la prsentation des tats
financiers, peuvent donner penser qu'il faille prsenter les tats financiers de manire
diffrente. Une entit ne modifie la prsentation de ses tats financiers que si la prsentation
modifie fournit des informations fiables et plus pertinentes pour les utilisateurs des tats
financiers et si la structure modifie est susceptible de perdurer, de manire ne pas affecter
la comparabilit
Importance relative et regroupement
Il s'agit ce niveau de coordonner, classer les diffrents postes inscrits dans le corps des tats
financiers ou dans les notes. Ce principe de l'importance relative dicte que pour certains
postes dont les montants sont non significatifs et n'tant pas fait l'objet d'une prsentation
spare dans le corps des tats financiers peuvent tre reprsents sparment dans les notes.
Et en outre les lments de nature ou de fonction dissemblables doivent faire l'objet de
prsentation spare sauf pour contrainte de montants.
La compensation
Les actifs, passifs, produits et charges ne doivent pas tre compenss sauf si cette
compensation est impose ou autorise par une norme ou une Interprtation. La prsentation
des tats financiers doit tre faite dans le respect d'un juste minimum d'information en ce sens
que la compensation entre les lments d'actifs et les lments
de passif d'un cot et entre les lments de produits et de charges de l'autre cot ne doit pas
avoir lieu.

Informations comparatives
Sauf autorisation ou disposition contraire d'une norme ou d'une Interprtation, des
informations comparatives au titre de la priode prcdente doivent tre prsentes pour tous
les montants figurant dans les tats financiers. Des informations comparatives sous forme
narrative et descriptive doivent tre incluses lorsque cela est ncessaire la bonne
comprhension des tats financiers de la priode.
Dans certains cas, des commentaires fournis dans les tats financiers pour la (les) priode(s)
antrieure(s) continuent d'tre pertinents pour la priode. Par exemple, les dtails d'un litige
dont le rsultat tait incertain la date de clture de la priode antrieure et qui n'est pas

encore rgl, sont indiqus dans les tats financiers de la priode. Les utilisateurs tirent
avantage de l'information relative l'existence d'incertitude la date de clture de la priode
antrieure et aux mesures prises au cours de la priode pour lever cette incertitude.
Lors d'une modification de la prsentation ou de la classification des postes dans les tats
financiers, les montants comparatifs doivent tre reclasss sauf si ce reclassement est
impraticable. Lorsqu'elle reclasse des montants comparatifs, une entit doit fournir des
informations sur:
v la nature du reclassement;
v le montant de chaque lment ou catgorie d'lments reclass(e);
v la raison du reclassement
Lorsqu'il est impraticable de reclasser les montants comparatifs, l'entit doit donner des
informations sur:
v la raison de l'impossibilit de reclassement des montants;
v la nature des ajustements qui auraient t apports si les montants avaient fait l'objet d'un
reclassement.
L'amlioration de la comparabilit des informations entre priodes peut aider les utilisateurs
prendre des dcisions conomiques, particulirement en leur permettant d'apprcier les
tendances qui se manifestent dans l'information financire des fins prdictives. Dans
certaines circonstances, il est impraticable de reclasser des informations comparatives d'une
priode antrieure dtermine pour aboutir la comparabilit avec la priode en cours. Il est
possible, par exemple, qu'au cours de la (des) priode(s) antrieure(s), les donnes n'aient pas
t collectes d'une manire permettant leur reclassement et il est possible que l'on ne soit pas
en mesure de reconstituer l'information.
En cas de changement de mthode comptable ou de correction d'une erreur, IAS 8 traite des
ajustements imposs au titre de l'information comparative
L'analyse des stocks fait l'objet d'une section suivante. La norme sur les stocks, tout comme
IAS 38 (immobilisations incorporelles), IAS 16 (immobilisations corporelles), IAS 36
(dprciation d'actifs), IAS 40 (immeubles de placement), IAS 17 (contrats de location), IAS
19 (avantages du personnel), IAS 23 (cots d'emprunt), IAS 37 (provisions, passifs ventuels
et actifs ventuels) font parties intgrantes des normes dites d'enregistrement et
d'valuation ; tandis que certaines sont dites de prsentation de l'information financire. Il
s'agit entre autres de la norme IAS 1 (prsentation des tats financiers), IAS 7 (les flux de
trsorerie), IAS 8 (mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs) et
beaucoup d'autres.

Section II : les stocks I. Champ d'application


L'objectif de la prsente section est de dfinir un stock d'aprs la norme IAS 2, de dterminer
le cot des stocks, les mthodes d'valuation et la dtermination des composantes des stocks.
D'aprs la norme IAS 2, les stocks sont des actifs dtenus pour tre vendus dans le cours
normal de l'activit ; des actifs en cours de production pour une telle vente ; des actifs sous
forme de matires premires ou de fournitures devant tre consommes dans le processus de
production ou de prestation de services. La prsente norme s'applique tous les stocks sauf8 :
8
Les normes comptables internationales, Gualino diteur, EJA - PARIS 2006. Page 198
les travaux en cours gnrs par des contrats de construction y compris les contrats
directement connexes de fourniture de services (voir IAS 11 Contrats de construction);
les instruments financiers;
les actifs biologiques relatifs l'activit agricole et la production agricole au moment de la
rcolte (voir IAS 41 Agriculture);
La prsente norme ne s'applique pas l'valuation des stocks dtenus par:
les producteurs de produits agricoles et forestiers, la production agricole aprs rcolte, et les
minraux et produits d'origine minrale, dans la mesure o ils sont valus la valeur nette de
ralisation conformment des pratiques bien tablies dans ces secteurs d'activits. Lorsque
ces stocks sont valus la valeur nette de ralisation, les variations de cette valeur sont
comptabilises dans le rsultat net de la priode au cours de laquelle la variation est
intervenue.
les courtiers arbitragistes de marchandises, qui valuent leurs stocks la juste valeur,
diminue des cots de vente. Lorsque ces stocks sont valus la juste valeur diminue des
cots de vente, les variations de juste valeur diminue des cots de vente sont comptabilises
dans le rsultat net de la priode au cours de laquelle est intervenue la variation.
II. Evaluation des stocks
Les stocks doivent tre valus au plus faible du cot et de la valeur nette de ralisation.
II.1 Le cot des stocks
Le cot des stocks doit comprendre tous les cots d'acquisition, cots de transformation et
autres cots encourus pour amener les stocks l'endroit et dans l'tat o ils se trouvent. Les
cots d'acquisition des stocks comprennent le prix d'achat, les droits de douane et autres taxes
(autres que les taxes ultrieurement rcuprables par l'entit auprs des administrations
fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres cots directement

attribuables l'acquisition des produits finis, des matires premires et des services. Les
rabais commerciaux, remises et autres lments similaires sont dduits pour dterminer les
cots d'acquisition. Les cots de transformation des stocks comprennent les cots directement
lis aux units produites, tels que la main d'oeuvre directe. Ils comprennent galement
l'affectation systmatique des frais gnraux de production fixes et variables qui sont
encourus pour transformer les matires premires en produits finis. Les frais gnraux de
production fixes sont les cots indirects de production qui demeurent relativement constants
indpendamment du volume de production, tels que l'amortissement et l'entretien des
btiments et de l'quipement industriels, et les frais de gestion et d'administration de l'usine.
Les frais gnraux de production variables sont les cots indirects de production qui varient
directement, ou presque directement, en fonction du volume de production, tels que les
matires premires indirectes et la main d'oeuvre indirecte. Les autres cots encourus
permettant d'amener les stocks l'endroit et l'tat o ils se trouvent. Mais cependant certains
cots ne sont pas comptabiliss dans le cot des stocks, ils sont comptabiliss en charge. Il
s'agit entre autres :
Les montants anormaux de dchets de fabrication, de main d'oeuvre ou d'autres cots de
production;
cots de stockage, moins que ces cots soient ncessaires au processus de production
pralablement une nouvelle tape de la production;
frais gnraux administratifs qui ne contribuent pas mettre les stocks l'endroit et dans
l'tat o ils se trouvent;
frais de commercialisation.
La valeur nette de ralisation est le prix de vente estim dans le cours normal de l'activit,
diminu des cots estims pour l'achvement et des cots estims ncessaires pour raliser la
vente.
Techniques d'valuation du cot
D'une manire gnrale, la norme n'autorise que l'utilisation de la mthode FIFO (first in-first
out) encore appele en franais premier entr premier sorti ou celle du cot moyen pondr.
Dans certains cas, les techniques suivantes peuvent tre utilises pour valuer les stocks. Il
s'agit de la mthode des cots standarts et la mthode du prix de dtail.
Le cot des stocks qui ne sont pas ordinairement fongibles, ainsi que des biens ou services
affects des projets dtermins, sera calcul en procdant une identification spcifique de
leurs cots individuels. La mthode du prix de dtail est souvent utilise dans l'activit de la
distribution au dtail pour valuer les stocks de grandes quantits d'articles rotation rapide,
qui ont des marges similaires et pour lesquels il n'est pas possible d'utiliser d'autres mthodes
de cots. Le cot des stocks est dtermin en dduisant de la valeur de vente des stocks le

pourcentage de marge brute appropri. Le pourcentage utilis prend en considration les


stocks qui ont t dmarqus au-dessous de leur prix de vente initial. Un pourcentage moyen
pour chaque rayon est souvent utilis. Les cots standards retiennent les niveaux normaux
d'utilisation de matires premires et de fournitures, de main-d'oeuvre, d'efficience et de
capacit. Ils sont rgulirement rexamins et, le cas chant, rviss la lumire des
conditions actuelles.
La mthode PEPS suppose que les lments du stock qui ont t acquis ou produits les
premiers sont vendus les premiers, et qu'en consquence, les lments restant en stock la fin
de la priode sont ceux qui ont t achets ou produits le plus rcemment. Selon la mthode
du cot moyen pondr, le cot de chaque lment est dtermin partir de la moyenne
pondre du cot d'lments similaires au dbut d'une priode et du cot d'lments similaires
achets ou produits au cours de la priode. Cette moyenne peut tre calcule priodiquement
ou lors de la rception de chaque nouvelle livraison, selon la situation particulire de l'entit.
II.2 La valeur nette de ralisation
Le cot des stocks peut ne pas tre recouvrable si ces stocks ont t endommags, s'ils sont
devenus compltement ou partiellement obsoltes ou si leur prix de vente a subi une baisse.
Le cot des stocks peut galement ne pas tre recouvrable si les cots estims d'achvement
ou les cots estims ncessaires pour raliser la vente ont augment. La pratique consistant
dprcier les stocks au-dessous du cot pour les ramener leur valeur nette de ralisation est
cohrente avec le principe suivant lequel les actifs ne doivent pas figurer pour un montant
suprieur au montant que l'on s'attend obtenir de leur vente ou de leur utilisation.
Une nouvelle valuation de la valeur nette de ralisation est effectue lors de chaque priode
suivante. Lorsque les circonstances qui justifiaient prcdemment de dprcier les stocks en
dessous du cot n'existent plus ou lorsqu'il y a des indications claires d'une augmentation de la
valeur nette de ralisation en raison d'un changement de la situation conomique, le montant
de la dprciation fait l'objet d'une reprise (c'est--dire que la reprise est limite au montant de
la dprciation initiale) de sorte que la nouvelle valeur comptable est le plus faible du cot et
de la valeur nette de ralisation rvise. Tel est le cas par exemple lorsqu'un lment des
stocks qui est comptabilis la valeur nette de ralisation parce que son prix de vente a baiss
est encore disponible lors d'une priode ultrieure et que son prix de vente a augment.
II.2 l'amortissement des immobilisations incorporelles

Une entit doit apprcier si la dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle est finie ou
indtermine et, si elle est finie, la dure ou le nombre d'units de production ou d'units
similaires constituant cette dure d'utilit. Une immobilisation incorporelle doit tre
considre par l'entit comme ayant une dure d'utilit indtermine lorsque, sur la base d'une
analyse de tous les facteurs pertinents, il n'y a pas de limite prvisible quant la priode au
cours de laquelle on s'attend ce que l'actif gnre pour l'entit des entres nettes de trsorerie

La comptabilisation d'une immobilisation incorporelle est fonde sur sa dure d'utilit, si la


dure d'utilit est indtermine l'immobilisation incorporelle n'est pas amortie ; elle n'est
amortie que lorsque la dure d'utilit est finie.
La dtermination de la dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle dpend de plusieurs
facteurs pertinents. En effet elle est correspond la priode pendant laquelle on s'attend
encaisser des entres de trsorerie gnr par la dtention de l'actif.
Compte tenu de la rapidit de l'volution technologique constate, les logiciels et de
nombreuses autres immobilisations incorporelles sont sujets l'obsolescence technologique. Il
est donc probable que leur dure d'utilit soit plus courte.
Le montant amortissable d'une immobilisation incorporelle dure d'utilit finie doit tre
reparti systmatiquement sur sa dure d'utilit. L'amortissement commence ds que l'actif est
prt tre mis en service c'est--dire ds qu'il se trouve l'endroit et dans l'tat ncessaire
pour pouvoir l'exploiter de la manire prvue par la direction. Diffrents modes
d'amortissement peuvent tre utiliss pour repartir de faon systmatique le montant d'actif
sur sa dure d'utilit. Ces modes incluent le mode linaire, le mode dgressif et le mode des
units de production. Le mode d'amortissement utilis est choisi sur la base du rythme attendu
de consommation des avantages conomiques futurs attendu reprsentatifs de l'actif ; il est
appliqu de faon cohrente et permanente d'une priode l'autre sauf si le rythme attendu de
consommation de ces avantages conomiques varie.