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Fiscalité internationale

La fiscalité des opérations du E-COMMERCE

Réalisé par :
HAMMOUDI Jihane 1901
RAMLI Ilham 1900
LAHSINIA Safaa 2174

Encadré par :

Mr JABRI
SOMMAIRE

INTRODUCTION

PREMIERE PARTIE :Généralité sur le commerce électronique et sa fiscalité........................................... 5


CHAPITRE 1 : COMPRENDRE LE COMMERCE ÉLECTRONIQUE ...................................................................... 6
Section 1 : Quelques définitions ................................................................................................................... 6
Paragraphe 1 : Définitions restreintes .......................................................................................................... 6
Paragraphe 2 : Définitions extensives........................................................................................................... 7
Paragraphe 3 : Sortes de commerce électronique ....................................................................................... 8
Illustration 1: Les différents types de commerce électronique .................................................................... 8
Section 2 : Evolution historique du commerce électronique ..................................................................... 10
Paragraphe 1 : Historique ........................................................................................................................... 10
Paragraphe 2 : Les initiatives internationales dans le cadre du commerce électronique .......................... 11
Section 3 : Fonctionnement et mécanisme ................................................................................................ 13
Paragraphe 1 : Les instruments utilisés dans le commerce électronique .................................................. 13
Paragraphe 2 : Les étapes et processus dans le commerce électronique .................................................. 16
Paragraphe 3 :Principes fiscaux généraux à appliquer au commerce électronique................................... 17
PARTIE II Les enjeux et discussion sur la fiscalité du commerce électronique ..................................... 19
Paragraphe 1 : Enjeux économiques pour les pays en développement ....................................................... 20
Paragraphe 2 : Enjeux juridiques ................................................................................................................ 20
Paragraphe 3 : Enjeux résultant des modalités de paiement ....................................................................... 21
Paragraphe 4 : Enjeu en ce qui concerne la protection des consommateurs ............................................... 21
Paragraphe 5 : Enjeux pour l’administration des douanes .......................................................................... 22
CHAPITRE1 : DISCUSSION SUR LA FISCALISATION DU COMMERCE ÉLECTRONIQUE .................................. 22
Section 1 : Fiscalité du commerce électronique ......................................................................................... 22
Paragraphe 1: Pour la non-imposition du commerce électronique ........................................................... 23
Paragraphe 2 : Pour l'imposition du commerce électronique .................................................................... 23
Chapitre 2 :L’application du droit fiscal sur le commerce électronique ..................................................... 26
Section1:problèmes d'imposition du commerce éléctronique……………………………………………………………….32

Section2: Notion de l’établissement stable :............................................................................................. 32


1. Définition: ............................................................................................................................................... 32
2- Les modalités d’application .................................................................................................................... 34
3. Base imposable de l’établissement stable : ............................................................................................ 35
Section 3 :Notions d'établissement virtuel et de territoire fiscal virtuel.................................................... 36
1. Nom de domaine .................................................................................................................................... 37
2. La reconstitution des frontières sur internet ............................................................................................ 37
3. Les conséquences de la notion de territoire virtuel ............................................................................... 38
Section4:la neutralité fiscale du e-commerce : .......................................................................................... 39
Section 5:LA FACTURATION ELECTRONIQUE .............................................................................................. 41
1-La fiscalité indirecte du commerce électronique .................................................................................... 41
1-1-Transactions électroniques et détermination du lieu d'imposition des bénéfices .............................. 41
1-2-Taxation de la TVA sur les ventes en ligne (Cas Européen) .................................................................. 42
Section 6 :Les opérations imposables de recouvrement de l'impôt........................................................... 43
1.2. Détermination de la matière imposable .............................................................................................. 44
section 7 : Les solutions aux problèmes d’imposition du commerce électronique : ................................. 53
Chapitre 3 : Fiscalité et E-commerce : Cas du Maroc ................................................................................. 54
Conclusion
INTRODUCTION

Le commerce électronique dont le montant en 1997 était à peine de 300 millions de dollars, se
chiffre actuellement à des milliards de dollars et représente près de 10% du commerce mondial.

Actuellement, le développement du commerce électronique pose les mêmes problèmes de


fiscalisation que ceux entraîner par l’expansion du commerce international. Ce qu’on a vécu au
début du siècle, on le vit à présent avec la nouvelle économie.

Toutefois les caractéristiques intrinsèques du commerce électronique à savoir qu’il est un


commerce à distance, sans frontières, et que son processus contractuel est dématérialisé,
influencent son régime juridique et fiscal et posent de sérieux problèmes aux administrations
fiscales. Ces problèmes se manifestent d’abord dans la difficulté pour déminer l’assiette de
l’impôt du fait de la dématérialisation de l’impôt. Le deuxième problème concerne le calcul de
l’impôt sur les sociétés et la définition d’un établissement stable pour celles- ci.

Le dernier problème, est celui du recouvrement des impôts et taxes autrement dit, comment
identifier les parties et auprès de qui prélever les taxes ?

A travers le monde, le commerce électronique rencontre un grand succès dans beaucoup de


secteurs : le tourisme, l'informatique et la vente de biens culturels. Avant tout, il est primordial
de bien comprendre ce domaine, de le maîtriser et de distinguer ses particularités par rapport au
commerce traditionnel avant de procéder à sa fiscalisation proprement dite.

Notre étude, en plus d’une introduction et d’une conclusion, sera constituée de deux grandes
parties :

 Dans une première partie intitulée «Généralité sur le commerce électronique et sa


fiscalité » s'articulera autour des 3 axes suivants : d’abord, la présentation générale du
domaine de commerce électronique ; ensuite, les règles de droit fiscal dans le secteur du
commerce électronique
 Dans la deuxième partie, intitulée : « les enjeux de la fiscalité du commerce électronique
»qui portera sur l’analyse des enjeux du commerce électronique qui seront abordés sur
différents plans. nous introduirons la discussion concernant la taxation de cette forme
commerce
PREMIERE PARTIE
Généralité sur le commerce électronique et sa
fiscalité
CHAPITRE 1 : COMPRENDRE LE COMMERCE
ÉLECTRONIQUE

Étant donné que le commerce électronique est un domaine nouveau, la bonne compréhension de
celui-ci est d'une utilité bénéfique non seulement pour les usagers mais aussi pour les agents de
l’État. Ce chapitre sera consacré à la définition technique du commerce électronique, son
historique ainsi que de son mécanisme, lesquels constituent des préalables nécessaires pour
comprendre aisément son mode de fonctionnement, sa place dans le commerce mondial ; ce qui
est indispensable pour appréhender ses aspects fiscaux.

Section 1 : Quelques définitions

A l'heure actuelle, il n'existe pas de définition cohérente et unique du commerce électronique.


Chaque État ou organisme a adopté sa propre définition, laquelle a été dictée par rapport à
chaque système et en considération des intérêts économiques de chacun. Il en découle que le
choix de cette définition peut avoir de nombreuses implications tant sur les plans pratique,
juridique et fiscal. En général, on peut distinguer deux grands types de définition de l'e-
commerce: la définition restreinte et extensive.

Paragraphe 1 : Définitions restreintes

Pour l'Organisation de Coopération et de Développement Économique (OCDE, 1997) le


commerce électronique désigne « toutes les formes de transactions commerciales, associant les
particuliers et les organisations, qui reposent sur le traitement et la transmission de données
numérisées, notamment texte, son et image». Pour l'Organisation Mondiale du Commerce
(OMC, 1998) le commerce électronique est «l’ensemble des activités de production, de publicité,
de vente et de distribution de produits effectuées par l’intermédiaire de réseaux de
télécommunication4 ».1

1
4 OMC. Le commerce électronique et le rôle de l'OMC : Dossier spéciaux 2. Genève : Organisation Mondiale du
Commerce, 1998, p. 1
Dans l'encyclopédie libre Wikipedia (2011) le commerce électronique est synonyme de vente en
ligne, laquelle désigne l'échange de biens et de services entre deux entités sur les réseaux
informatiques, notamment Internet2.

Après avoir vu les définitions restreintes, voyons les définitions extensives ce concept.

Paragraphe 2 : Définitions extensives

Le congrès Américain (1998) entend par commerce électronique : «toutes transactions conduites
sur Internet ou à travers l'accès sur Internet, comprenant l'achat, location, licence, offre ou de
biens, services ou information et la fourniture d'accès internet 3». Cette institution a souligné que
l’élément crucial qui permet de faire la distinction entre le commerce classique et commerce
électronique est «l'engagement de vendre en ligne des biens et services ». En d'autres termes,
toute affaire commerciale conclue en ligne devrait être considérée comme une transaction
électronique même si la réalisation du marché nécessite une livraison physique. A titre
d'exemple, l'achat d'un livre sur une boutique en ligne est considéré comme une transaction
électronique bien que l'ouvrage soit livré par le biais de services postaux.

Selon la Commission Européenne, l'e-commerce englobe des activités multiples et diverses : des
biens et services, la livraison en ligne d'informations numériques, les transferts électroniques de
fonds, les activités boursières électroniques, le connaissement électronique, les enchères
commerciales, les marchés publics, la vente directe aux consommateurs et les services après-
vente.

2
Wikipedia. Commerce électronique. [en ligne]. 2011. [consulté le 15 Novembre2011]. Disponible sur :
http://fr.wikipedia.org/wiki/Commerce_%C3%A9lectronique
3
Cité dans Congrès Américain (1998). Moratorium HR 4328 on Internet Tax Freedom Act (ITFA)
Le Centre de Rencontres et d’Études des Dirigeants des Administrations Fiscales (CREDAF,
1999) ajoute que le commerce électronique est plus vaste que le simple achat de produits et
services par voie électronique, il englobe toute la gamme des activités commerciales exercées par
voie électronique. Il désigne les échanges entre entreprises, les échanges entre entreprises et
consommateurs et la prestation de service publics effectués par le moyen de technologies ultra-
modernes de l’information et des télécommunications, tels les téléphones, le télécopieur, le
guichet automatique bancaire, les cartes de crédit et de débit, le téléachat et les réseaux
informatiques privés et protégés74.

Dans le cadre de notre étude, d’une manière générale, nous entendrons par commerce
électronique, toute opération commerciale utilisant comme média le réseau Internet et permettant
d’acquérir ou de vendre, à travers des systèmes de communication électronique, notamment le
système internet, des biens et services.

Le commerce électronique peut prendre plusieurs formes et toucher divers domaines d'activités :
de l'entreprise au consommateur (de l’acronyme en anglais B2C:Business to Consumer); de
l'entreprise à entreprise (B2B: Business to Business); de l'entreprise à l’État (B2G: Business to
Government); du consommateur au consommateur (C2C : Consumer to Consumer).

Sortes de commerce électronique

Illustration 1: Les différents types de commerce électronique

On distingue parmi les formes de commerce électronique :

- Le commerce dit " B to B " (Business to Business) où l'entreprise effectue des transactions
commerciales avec d'autres entreprises qui ne concerne que les professionnels entre eux ou les
transactions entre entreprises au pays dans lequel le bénéficiaire a établi sa présence
commerciale, autrement dit le commerce de gros dit « d'entreprise ».

4
CREDAF. «Atelier : Fiscalité et commerce électronique » Poitiers : 14ème Colloque du 26 au 30avril 1999. , p 69
- Le commerce dit " B to C " (Business to Consumer) qui concerne les rapports entre
consommateurs et professionnels, c'est le commerce de détail où l'entreprise vend des produits
ou des services à des consommateurs ;

- le commerce dit " C to C" (Consumer to Consumer) de particulier à particulier, tel que les
enchères entre particuliers ou les petites annonces.

Source: Département Commerce Électronique de Tunisie, 2001


Section 2 : Evolution historique du commerce électronique

Vers le XXème siècle le commerce électronique s’est développé de façon spectaculaire à travers
le monde, un phénomène accompagné par l’avancée rapide des nouvelles technologies.

Ainsi, comprendre le commerce électronique nous ramène inévitablement à examiner son


historique et sa place dans le commerce mondial ainsi que des initiatives des instances
internationales à ce sujet.

Paragraphe 1 : Historique

Le concept de l'e-commerce est né au moment des premières transactions effectuées par des
moyens électroniques. Le précurseur de l'e-commerce est l’Échange de Données Informatisé
(EDI) qui permettait dans les années 60 de faire des transferts des documents électroniques entre
deux entreprises.

En 1978, aux États Unis, le transfert de fonds électronique a été créé pour permettre aux banques
d'optimiser la transmission numérique d'ordre de paiement. En 1979, Michael Aldrich 5 a créé le
système de vente en ligne pour permettre la transaction des procédures entre les consommateurs
et les entreprises ou entre deux sociétés, à l'aide d'un téléphone comme moyen d'enregistrement
de la transaction sur un ordinateur. Cependant, jusqu'en 1991 le commerce électronique a été
interdit aux États-Unis.

En France, les origines de l'e-commerce remontent aux années 80 avec l'apparition de


transactions de l'entreprise au consommateur par minitel6. L'arrivé de Internet a pris alors une
place importante dans le domaine des transactions électroniques, faisant reculer l'utilisation de
l'EDI entraînant presque sa disparition.

5
Michael Aldrich est née le 22 Août 1941, un inventeur et entrepreneur anglais.
6
Le Minitel est un terminal destiné à la connexion au service français de Vidéotex (service baptisé Télétel). Il a été
développé par le Ministère des Postes et Télécommunications et utilisé en France, essentiellement dans les années
1980 et 1990, avant d'être remplacé par l'accès à Internet.
Au Royaume Uni, en 1981, CityBank figure parmi les premières institutions financières qui a
fourni le système de services bancaires électroniques pour faire des transactions d'entreprise à
entreprise. . A titre d'illustration, la première épicerie sur internet a vu le jour en 1989 avec le site
Peapod.com qui vendait des légumes, des chips, etc

Paragraphe 2 : Les initiatives internationales dans le cadre du commerce


électronique

De nombreux pays et organisations ont créé des plateformes de rencontres, des conférences, des
forums et des groupes de travail pour discuter des enjeux et des cadres réglementaires du
commerce électronique.

L’un des acteurs les plus actifs dans le commerce international est l’Organisation Mondiale du
Commerce.

En 1998, elle a pris notamment deux initiatives : l’adoption d’un moratoire temporaire visant à
exonérer toutes les transactions en ligne des droits de douanes et la création du programme de
travail pour le commerce électronique. Au sein de l’OMC, la question relative à la catégorisation
des transactions électroniques a été maintes fois discutée. La question est de savoir si les
transactions électroniques devraient être considérées comme des services7 ou comme des
marchandises8. A titre d'exemple, la classification de la musique comme marchandise ou comme
service change-t-elle selon que la musique est fournie sur un cédérom (une marchandise) ou par
le biais de l’internet (un service) ? Et ces transactions peuvent-elles faire l’objet de
réglementations fiscales et douanières différentes en fonction de cette classification ?

Sur le plan juridique, en 1996, la Commission des Nations Unies pour le Développement du
Commerce Internationale (CNUDCI) a élaboré la Loi type sur le commerce électronique. Cette
Loi est transposée dans nombreux pays comme un point de départ pour l'incorporation du
commerce électronique dans le droit commercial traditionnel.

7
Au niveau de l’OMC le commerce de service est réglementé par l’Accord Général sur le Commerce des Services
(AGCS).
Le commerce de marchandises est réglementé par le GATT : General Agreement on Tarif and Trade.8
Le Centre des Nations Unies pour la facilitation des échanges et le commerce électronique
(UN/CEFAT) a conçu une initiative afin de développer le commerce en ligne à travers
l’introduction d’ebXML129. Ce nouveau standard devait être la principale norme pour l’échange
de documents électronique, remplaçant ainsi la norme EDI actuelle.

Pour sa part, l'OCDE a abordé les divers aspects ayant trait au commerce électronique, y compris
la protection des droits des consommateurs et les signatures électroniques et particulièrement
dans le domaine de la fiscalité. Elle a sorti des recommandations et les directives afin
d'harmoniser les mesures et dispositions prises par les pays membres, dans ce sens.

En mars 2000, à Lisbonne, l'Union Européenne (UE) a initié le « Sommet des Dot Com »
concernant l'élaboration des stratégies de développement du commerce électronique en Europe.
Des mesures de correction ont été prises pour tenter de protéger les intérêts publics et sociaux
dans la promotion de l'accès universel, de la politique de concurrence et des restrictions dans la
distribution des contenus nuisibles. En outre, cette instance a adopté la « directive sur le
commerce électronique » ainsi qu'une série d'autres directives sur la signature électronique, à la
protection des données et aux transactions financières électronique.

Dans la région Asie Pacifique, la coopération économique Asie Pacifique (APEC). L'APEC a
créé le Groupe directeur sur le commerce électronique pour pencher sur les questions autour de
la protection des consommateurs, le pollustage13 et la cyber sécurité. Récemment en 2010, ce
groupe a développé un plan d'actions sur l'institution de la dématérialisation des procédures au
sein de la région Asie Pacifique.

Au travers de cette section, il a été vu que le commerce électronique est un sujet qui a attiré
l'attention de la majorité des organisations internationales, chacune de leur part ont traité les
volets politique, social, juridique, technique et fiscal se rapportant au commerce électronique.
Les travaux de ces institutions avaient comme objectif d'assurer la sécurité juridique du
commerce électronique par la création de diverses lois et directives, de favoriser sa promotion et
d'en faire un levier économique, de gagner la confiance des consommateurs et de créer un cadre
en vue d'assurer sa fiscalisation.

9
Electronic business XML.
Section 3 : Fonctionnement et mécanisme

Après avoir défini et rappelé les moments historiques du commerce électronique, les sous-
sections suivantes traiteront la partie technique et les processus descriptifs liés à son
fonctionnement.

Paragraphe 1 : Les instruments utilisés dans le commerce électronique


Dans le commerce électronique six principaux instruments sont utilisés : le téléphone, la
télévision, l'échange électronique de données, les systèmes de paiement, l'argent électronique,
Internet et la signature électronique.

3.1.1 : Téléphone

Le téléphone est le plus ancien instrument utilisé dans le monde des affaires. C'est un outil
polyvalent qui permet de faire, entre autres, de la publicité, des négociations, effectuer des achats
ou même ou de procéder au paiement. Toutefois, il est à remarquer que son usage pour une
opération n'est pas suffisant pour dire que l'on fait de l'e-commerce.

10
Le pollustage ou spam en anglais, consiste en l'envoi de courrier non sollicité à un grand
nombre d’internautes, utilisé à des fins commerciaux.

Actuellement, on assiste à l'émergence d'une nouvelle forme de commerce électronique qui est le
mobile commerce ou m-commerce. Avec la convergence technologique, avec le téléphone on
peut écrire, photographier, filmer, publier, communiquer, jouer, télécharger des données, faire
des achats, effectuer des transactions financières ou accéder à un service bancaire par téléphone
ou mobile banking11.

3.1.2 : Télévision

11
Le Mobile Banking est une offre de services des banques ou institutions financières à destination de leurs clients.
Ces services sont principalement : consultation des comptes bancaires, opérations de compte à compte,
commande de chéquiers.
La télévision peut constituer un moyen pour faire du commerce électronique. Actuellement,
divers services sont intégrés avec les télévisions par câble : télé-achat, achat de musique ou vidéo
à la demande, accès sur Internet. Le câble-TV a permis de développer le potentiel de la publicité
ainsi que la proposition de nombreuses chaînes supplémentaires et bien d'autres services
interactifs.

3.1.3 : Echange de Données Informatisé (EDI)

L’EDI est un outil majeur du commerce électronique. Il permet à deux ordinateurs appartenant à
deux entreprises différentes d'échanger des documents et des informations de façon automatique,
par exemple pour faire des appels d'offres, enregistrer les commandes ou établir des factures.
L'EDI n'était employé auparavant que par les grandes entreprises et leurs fournisseurs sur un
réseau privé dit « en roue », utilisant une propre infrastructure de télécommunication avec des
propres normes. Elle offre une meilleure sécurité par rapport à l'internet.

L'EDI est aussi utilisée par les administrations, comme au niveau de la douane française, par
l'usage d'un système de télé-procédures permettant de faciliter les échanges avec les partenaires
et déclarant en douane, et de faciliter de l'identification et le routage des transactions.

3.1.4 : Argent électronique

Les systèmes de paiement électronique et de transfert d’argent constituent l’un des outils
fondamentaux pour faire du commerce électronique. Parmi les outils les plus utilisés, nous
pouvons citer les guichets automatiques de banque (GAB), les cartes de crédit ou de débit,
l'argent électronique. Le Bureau américain de la Réserve Fédérale définit la monnaie
électronique comme « l'argent qui circule par voie électronique». Cet argent électronique
circule par l'intermédiaire des cartes émises par les sociétés comme Mondex12, VisaCash1613 et
Cybercash14.

3.1.5 : Internet

A l'aube du XXIème siècle, l'internet constitue l'outil par excellence pour faire du commerce
électronique. Diffuser des publicités, passer des commandes, établir un contrat, effectuer un
paiement est désormais possible au moyen d'un seul instrument : l'internet.

Récemment, les grandes sociétés de distribution se sont attaquées sur l'utilisation des réseaux
sociaux comme facebook, qui compte actuellement 800 millions d'utilisateur, pour faire du
commerce électronique. Le site www.vincentabry.com estime que le F-commerce (facebook
commerce) pourrait valoir 30 milliards de dollar en 2015, soit à peu près 5% du volume du
commerce électronique mondial.

3.1.6 : Signatures électroniques

Selon l’article 1316-4 le Code Civil français, la signature électronique consiste en l’usage d’un
procédé fiable d’identification garantissant son lien avec l’acte auquel il s’attache. Les signatures
électroniques constituent un moyen d’authentification des individus sur internet. avec de l'argent
par une entreprise spécialisée guichets automatiques, et l'argent peuvent ensuite être «dépensé»
en insérant la carte dans le distributeur de lecteur de carte et en appuyant sur un bouton pour
confirmer le montant. Saisie du code PIN ni une signature est requise, ce qui rend pour une
transaction rapide pour le propriétaire de la carte.

L'authentification numérique fait partie du commerce électronique. Elle devrait faciliter les
transactions électroniques conclues en ligne. Ainsi, son utilisation a pour but de renforcer la
confiance des clients accordée à l'internet.

A titre d'illustration, la DGI française utilise déjà la signature électronique avec son système de
télé-déclaration.
12
Mondex est une carte à puce électronique de paiement initialement développé par National Westminster Bank
au Royaume Uni et plus tard vendu à MasterCard international.
13
Visa Cash est une carte à puce de paiement électronique du système détenue par VISA. La carte est «chargée»
14
Cyber cash est un service de paiement sur internet pour le commerce électronique. Après la faillite de la société
en Mars 2001, les actifs Cybercash sont rachetés par Verisign. En 2005, Paypal a fait acquisition du service de
paiement de VeriSign y compris Cybercash.
Paragraphe 2 : Les étapes et processus dans le commerce électronique

Dans le commerce électronique, on distingue trois grandes étapes : la recherche, la commande et


le règlement puis la livraison.

a) La recherche :
La première étape est la recherche ou prospection. Durant cette phase, le client recherche des
informations sur un produit particulier. Le fournisseur et le consommateur établissent ainsi les
premiers contacts, ne débouchant pas nécessairement à une transaction.

b) Commande et règlement :
Cette étape consiste en la passation de la commande suivie des règlements ou paiement. Quand
les deux parties se sont convenues sur les termes de la transaction, ils peuvent rédiger le contrat.
En ce qui concerne le règlement, le paiement s’effectue par la communication électronique d’un
numéro de carte de crédit ou de compte bancaire ou d'un compte comme Paypal

c) La livraison
Il peut s'agir d'une livraison physique ou sous une forme dématérialisée.

Comparaison entre commerce traditionnel et le commerce électronique


Commerce traditionnel Commerce électronique

Utilisation de papier traditionnel Utilisation d'un support informatique

Rencontre des acheteurs et des vendeurs sur un lieu Lieu du commerce, marché virtuel (boutique
physique : le marché marchand) ou par visioconférence

Rencontre physique entre les acheteurs et vendeurs Correspondance en ligne, établissement contrat
en ligne
sauf dans les cas des ventes par catalogue

Paiement en espèce ou par chèque Règlement des transactions par virement


bancaire, carte de crédit ou par argent
électronique

Livraison physique maritime, aérien, par la poste Livraison par voie électronique
Source : Propre, 2011

Processus de E-Commerce

Paragraphe 3 :Principes fiscaux généraux à appliquer au commerce


électronique
Neutralité
La fiscalité devrait viser à assurer la neutralité et l’équité entre les différentes formes de
commerce électronique et entre les formes conventionnelles et les formes électroniques de
commerce. Les décisions devraient être motivées par des considérations économiques et non
fiscales. Les contribuables qui se trouvent dans des situations similaires et qui effectuent des
transactions similaires devraient être soumis à des niveaux d’imposition similaires.
Efficience
Les coûts de la discipline fiscale pour les contribuables et l’administration devraient être réduits
autant que possible.
Certitude et simplicité
Les règles fiscales devraient être claires et simples à comprendre de façon que les contribuables
puissent anticiper les conséquences fiscales d’une transaction, notamment sur le point de savoir
ce qui doit être imposé ainsi que la date et le mode d’évaluation de l’impôt.
Efficacité et équité
L’imposition devrait procurer le montant approprié d’impôt à la date voulue. Il faut réduire au
maximum les possibilités de fraude et d’évasion fiscales, tout en veillant à ce que les contre-
mesures soient proportionnées aux risques encourus.
Flexibilité
Les systèmes d’imposition devraient être flexibles et dynamiques de manière à suivre le rythme
de l’évolution des techniques et des transactions commerciales.
PARTIE II
Les enjeux et discussion sur la fiscalité du
commerce électronique
Le commerce électronique présente des enjeux qui touchent différents niveaux. Dans cette
section, nous allons survoler successivement les enjeux: économiques, juridiques, résultant des
modalités de paiement, concernant la protection des consommateurs et pour l’administration des
douanes.

Paragraphe 1 : Enjeux économiques pour les pays en développement


Le commerce électronique favorise la création d’emploi, le renforcement des capacités, les gains
en efficience et en productivité dans toute la chaine de production, ainsi que le transfert de
technologie. Le Conférence des Nations Unies sur le commerce et le Développement
(CNUCED) a souligné que le commerce électronique permettrait de participer les pays sous-
développés plus activement à l’économie mondiale, et que les TIC permettront à ces pays de «
sauver » certaines phases du développement15. Par ailleurs, le commerce électronique grand
public (B2C) peut offrir d'importantes potentialités de développement des marchés d'exportation
et locaux.

Pourtant, même si de nombreux pays en développement commencent à tirer profit du potentiel


qu'offre le commerce électronique, des problèmes d’ordre juridique et politique sont à résoudre
avant de pouvoir concrétiser la vision d'une économie mondiale véritablement intégrée et
équitable.

Paragraphe 2 : Enjeux juridiques

Outre les défis énumérés ci-dessous, au-delà de l’approche fiscale, le commerce électronique
soulève de nombreux enjeux juridiques touchant du droit des affaires, aux règles de concurrence,
à la propriété intellectuelle, au cryptage, à la sécurité, à la protection des droits et recours des
consommateurs, et aux éléments de preuve pour les documents électroniques.

15
CNUCED. Dimensions juridiques du commerce électronique .CNUCED : Genève. 1999, p 4
Paragraphe 3 : Enjeux résultant des modalités de paiement

L’argent électronique constitue un des piliers du commerce électronique. En réalité, il est


impossible de réaliser des transactions en ligne sans la possession d’une carte de crédit. Or,
beaucoup de pays en voie de développement ne disposent pas encore d’un marché développé de
cartes de crédit. Le taux de bancarisation encore très bas, comme à Madagascar où il est estimé à
3,5%. Dans ces pays, les économies sont encore à base d’argent liquide.

Selon une étude récente, les pays pauvres seraient encore réticents à introduire la monnaie
électronique en raison des risques potentiels qu’elle présente pour l’autorité de la banque
centrale. Les gouvernements craignent en effet de voir l’argent électronique servir au
blanchiment d’argent16. Pourtant la bancarisation semble un préalable au développement du
commerce électronique. Tout frein au développement du commerce électronique risque
d’accroître le fossé entre les pays du Nord et ceux du Sud.

Paragraphe 4 : Enjeu en ce qui concerne la protection des


consommateurs

Une des conditions préalables au commerce électronique est la confiance des consommateurs.
Etant donné que le commerce électronique est relativement nouveau, il n’est pas étonnant que les
consommateurs ne lui fasse pas autant confiance qu’au commerce traditionnel. Ainsi, un
mécanisme juridique solide de protection des consommateurs est requis pour gagner la confiance
envers le commerce électronique.

La règlementation sur la protection des consommateurs devrait couvrir plusieurs aspects, dont :
la manipulation des informations, les risques liées à l’utilisation des cartes de paiement, la
publicité mensongère et la fourniture de produits défectueux.

16
KURBAJILA, Jovan et GELBESTEIN, Eduardo. Gouvernance de l'Internet : enjeux, acteurs et
fractures.DiploFoundation : Genève, 2010, p 123
Compte tenu du caractère international du commerce électronique le cadre juridique accordé doit
être international.

Paragraphe 5 : Enjeux pour l’administration des douanes

L’administration douanière est aussi directement concernée par le commerce électronique. En


fait, la transaction des marchandises électroniques par-delà les frontières internationales ne peut
pas être contrôlées de la même façon que celle des biens matériels.

En effet, il est difficile, pour ne pas dire impossible, d’identifier les fichiers ou informations
transitant sur internet sur lesquels des droits de douanes devraient être perçus. Ce qui met en jeu
l’applicabilité des procédures douanières.

En 1998, l’OMC a sorti un moratoire qui autorise l’exonération temporaire des droits de douanes
sur les transmissions par voie électronique. Le maintien de cette position a été réaffirmé par la
conférence ministérielle de l’OMC de 2009 suivant la décision 09-6432 du 02 décembre 2009
soulignant que : « les Membres maintiendront leur pratique actuelle qui est de ne pas imposer de
droits de douane sur les transmissions électroniques jusqu'à notre prochaine session…. ».

CHAPITRE 3 : DISCUSSION SUR LA FISCALISATION


DU COMMERCE ÉLECTRONIQUE

Le projet de fiscalisation est un thème qui suscite un grand débat. La question se pose dans le
cadre de la fiscalisation du commerce électronique : Doit-on taxer le commerce électronique? Si
oui, comment?

Section 1 : Fiscalité du commerce électronique

Au niveau international, il n'y pas de position unanime en matière de fiscalisation du commerce


électronique. La fiscalité du commerce électronique est une question qui a attiré l'attention de
nombreux États et organisations internationales. Ces derniers ont adopté leur propre mécanisme
d’imposition.

Par ailleurs, deux grands courants de pensées se heurtent : l'un suggère que le commerce
électronique doit bénéficier d’un régime spécial du point de vue fiscal et l'autre que le commerce
électronique doit être assimilé à toutes formes d'activités commerciales.

Paragraphe 1: Pour la non-imposition du commerce électronique

En 1996, l'administration Clinton, par le biais du Département du Trésor Américain, a rédigé une
proposition de loi sur l'introduction d'une nouvelle taxe sur le commerce électronique. Celle-ci
aurait dû être adoptée au niveau mondial, si elle n’avait pas été bloquée suite à des réactions au
niveau mondial.

En 1998, le Congrès Américain a adopté un moratoire baptisé Internet Taxes Freedoom Act
(ITFA), visant à exonérer les transactions sur Internet des sales tax, en instituant de fait une zone
en franchise. En effet, d’après la Cour suprême, un État ne peut demander à une entreprise de
collecter une sales tax ou taxe sur la consommation que si celle- ci dispose d’une présence
physique dans l’État.

L’ITFA a été ratifié le 21 Octobre 1998 et a prévu d’expirer en 2004. En 2004, son application a
été prorogée jusqu'en 2007 et par la suite jusqu'en 2014. La prorogation de l'ITFA peut
s’expliquer par le fait qu'aux États Unis les opérateurs ont une réelle force de lobbying au niveau
du gouvernement. Cette loi a plutôt une visée économique que fiscale, qui favorise la promotion
du commerce électronique malgré les pertes fiscales engendrées.

Paragraphe 2 : Pour l'imposition du commerce électronique

Concernant la taxation du commerce électronique, la problématique est de savoir comment et


avec quelles méthodes va-t-on taxer le commerce électronique. Deux systèmes ont été proposés :
le premier pour une taxation spécifique et le second en adaptant l'e- commerce au régime de droit
commun.
1.2.1 : Bit Tax

En 1996, un débat est apparu en Europe discutant sur la possibilité de taxer les flux d'information
sur internet, dénommé BIT tax17. Ce projet a créé des polémiques à cause de son caractère
antiéconomique, au niveau des médias, des politiciens et des usagers de l’internet. Par la suite, ce
projet a été retiré de l'agenda du groupe des experts de la commission européenne.

D'autres tentatives, en 1998, en vue de d'instauration du Bit Tax ont été lourdement critiquées
pendant la Conférence d'Ottawa de l'OCDE. Aussi, les experts techniciens ont anticipé que «les
bits seront dans l'avenir dépassés pour mesurer l’intensité des transmissions, les bits sont
difficiles à contrôler voire impossible» (Soete et Kamp, 1996). Basu (2007) d'ajouter que le Bit
Tax est contre-productif de la sorte qu'il alourdit le commerce électronique et sa productivité. Par
ailleurs, le système Bit Tax peut être contourné: par exemple, les entreprises fournisseurs de
logiciel vont préférablement livrer leurs produits par voie de transport physique au lieu d'utiliser
internet pour éviter de payer beaucoup de taxes.

1.2.2 : Fiscalisation comme celle du commerce traditionnel

L'OCDE et l'UE , quant à elles, sont contre la position américaine ou celle du Bit Tax en
défendant que l'Internet ne devrait pas bénéficier d'un traitement fiscal privilégié ou être traité
comme avec un régime spécifique.

En effet, une mesure d’exonération des transactions en ligne va créer des déséquilibres entre les
commerçants traditionnels et les commerçants en ligne. En critiquant l'ITFA, Basu (2007)
avançait qu' «une telle proposition de faire de l'internet une zone exonérée de la taxe sur la
consommation pourrait avoir des effets dévastateurs économique, fiscal, social comme élargir le
fossé numérique et créer des iniquités sociales».

Dans le même fil d'idée, dans sa recherche sur la fiscalité dans le monde électronique, Lymer
(2006) soutient que si une entreprise s'engage à faire du commerce électronique générant des
profits, cela devrait être taxé de la même façon que les activités traditionnelles. De la même
façon, pour la fiscalité indirecte, une taxe sur la consommation des produits ou services devrait
être prélevée même si ces derniers ont été fournis physiquement ou par voie électronique.

17
Ce concept de BIT Tax a été promu par les deux chercheurs Arthur Cordell et Thomas Ide en 1994.
Communément, les pays membres de l'OCDE lors de la conférence ministérielle d'Ottawa en
1998, ont pris une résolution selon laquelle le commerce électronique devrait être taxé selon les
mêmes règles que ceux du commerce traditionnel. Dans ce sens, le Global European Information
Networks Ministerial Conference, l'Australian Tax Office et la Conférence International des
Administrations Fiscales (2001) ont adhéré à cette résolution en soulignant que le principe de
neutralité est un point clé pour assurer le succès des systèmes fiscaux nationaux pour intégrer le
commerce électronique. En d'autres termes, il ne devrait pas être créé une forme de taxation
spécifique ou de de nouveaux impôts pour le commerce électronique.

1.2.3 : Discussion concernant le lieu d’imposition

Actuellement, la définition du lieu d’imposition du commerce électronique reste encore une


question non résolue entre l’Union Européenne et les Etats Unis. En effet, les principes d’Ottawa
introduisent la notion de «destination» au lieu du principe du lieu d’origine de la fiscalité.

Le gouvernement des Etats-Unis a fortement intérêt à ce que l’imposition reste au point d’origine
des transactions, puisque la plupart des transactions en ligne est basée aux Etats-Unis. Par contre,
les Européens sont en faveur d’une imposition au point de destination parce que l’UE compte
davantage de consommateurs que de vendeurs ayant recours au commerce électronique.
Chapitre 2 :L’application du droit fiscal sur le commerce
électronique
Quand on aborde la question de l’application du droit fiscal sur le commerce électronique, on
met le point sur la taxation ou non du e-commerce

L’exonération du commerce électronique :


L’exonération du commerce électronique est justifiée par un certain nombre
d’arguments qu’on peut regrouper en deux catégories :

L’exonération du commerce La taxation du commerce


électronique favorise son permet à l’Etat d’accroître des
développement recettes et encourage la
bureaucratie électronique
Toute perturbation de ce statut serait
dommageable pour l’économie du commerce Pour les partisans du non fiscalisation du
électronique, car l’ajout de tout élément de cout commerce électronique, la taxation ne fera que
tel que l’impôt aurait des conséquences procurer des recettes supplémentaires à l’Etat en
inappropriées comme l’augmentation des prix mettant en péril la répartition approprié des
des produits vendus en ligne. recettes fiscales et de la charge fiscale sur
l’ensemble de la communauté mondiale et par
conséquent entrainer une augmentation de la
taille des bureaucraties

Exemple : la non taxation


L’exemple américain : le président Clinton, a déclaré le 30 novembre 1998 à la Maison-Blanche, ayant à ses
côtés les dirigeants du secteur du commerce électronique, au cours d'une manifestation présentant la politique
de son gouvernement en matière d'Internet " Nous ne ferons rien qui pourrait saper la capacité des
nouvelles technologies à améliorer la vie des Américains moyens".

Le président étant essentiellement en faveur d'une politique non interventionniste en ce qui concerne Internet,
qu'ils considèrent comme un média global qui crée des emplois hautement rémunérés et qui représentent
aujourd'hui le tiers de la croissance économique annuelle du pays, ainsi ils estiment qu'une réglementation ne
pourrait qu’ empêcher la créativité et mettre des obstacles à la poursuite de la croissance.
 La fiscalisation découle des obligations générales des pouvoirs publics ainsi que des objectifs et
principes de la taxation .Ces obligations stipulent que toute société réglementée doit appliquer des
impôts non seulement en vue de couvrir le cout des services reçus des pouvoirs publics mais
également pour attribuer un prix aux externalités positives ou pour sanctionner les externalités
négatives. Les obligations qui incombent aux pouvoirs publics d’après Nightingale comprennent
également la réglementation.
Dans un certain contexte, elle implique une réglementation légale ou économique. Dans un autre,
elle suppose le protectionnisme. Autrement dit, dans un sens plus général, la fiscalité et la mesure
dans laquelle elle contribue à l’harmonisation et à l’« égalité des chances » garantissent le maintien
de la santé et de la solidité du bien-être économique ainsi qu’une infrastructure solide pour l’activité
commerciale et industrielle, et assurent que les pouvoirs publics disposent de la capacité requise
pour prendre les mesures en leur pouvoir pour protéger les consommateurs.
 La fiscalisation est nécessaire en vue de promouvoir l’égalité des chances économiques pour le
commerce mondial. Dans ce contexte, Andrew Grove (cité dans Nelles, 2000) a dit : « Sur le plan
de la politique La taxation du commerce électronique est justifiée par 4 catégories d'arguments
publique, je ne vois pas de justification à [l’octroi d’avantages fiscaux ou de subventions
particuliers pour les ventes en ligne] ». Cette affirmation a tout son poids car Andrew Grove est, en
effet, le président d’Intel Corporation, une des forces motrices dans le monde de l’Internet et du
commerce électronique. Il en découle que l’harmonisation ou la promotion de l’égalité des chances
sont essentielles au maintien de la santé des pays qui font partie du réseau mondial du commerce
électronique. Cependant, la non-fiscalisation du commerce électronique introduira une distorsion
dans le système fiscal au détriment du segment classique de l’économie, ce qui ne fera qu’aggraver
les problèmes de compétitivité.
 La fiscalisation du commerce électronique attenue l’érosion des activités et institutions
commerciales parallèles, La troisième catégorie d’arguments en faveur de la fiscalisation va au-delà
des effets directs sur le commerce électronique et s’interroge sur les effets secondaires.
L’exonération fiscale aurait des effets incidents qui affecteraient le bienêtre économique des autres
membres de la communauté des entreprises. Si l’on craint certes beaucoup de voir la fiscalisation
ou l’exonération fiscale du commerce électronique entraîner, entre secteurs à l’intérieur des
économies ou entre les pays, des distorsions sous l’angle de la charge fiscale et de la répartition des
revenus, il est tout aussi important de comprendre qu’il existe des effets incidents ou induits qui
pourraient aggraver les distorsions potentielles .
 La mise en place d’un système fiscal pour le commerce électronique est nécessaire en vue d’éviter
la double imposition et l’évasion ou l’évitement fiscal des exploiteurs. La quatrième catégorie
d’arguments en faveur de la fiscalisation découle de l’objectif général de la coopération en matière
fiscale. La fiscalisation du commerce électronique et la mise en place d’une structure fiscale
efficace qui engloberait celui-ci sont une étape essentielle de la prévention non seulement de
l’évasion fiscale et de l’évitement fiscal exploiteur mais aussi des possibilités très réelles de double
imposition.

Section 1 :Problèmes d’imposition du e-commerce

La taxation du commerce électronique est un défi mondial pour les gouvernements et les
entreprises. Ce n’est pas non plus sans controverses.
Pourquoi la taxation du commerce électronique est-elle une question si controversée?

Tout le monde aime discuter des taxes. Et le traitement fiscal du commerce électronique ne fait pas
exception. Une partie de la controverse découle d’idées telles que l’idée que le commerce
électronique est si spécial qu’il ne devrait en être pas du tout. Ce n’est pas un argument qu’on
achète, il n’existe aucun argument rationnel en faveur du commerce électronique. Cela ne ferait que
fausser le marché, si prévu, si le commerce électronique continuait à se développer, cela pourrait
conduire à un trou grandissant dans la base de revenus.
Le commerce électronique fait plus les manchettes, probablement parce qu'il est reconnaissable en
tant que nouveau trait important de l'économie mondiale. Peu importe qu'il s'agisse d'une imposition
ou d'une imposition. La technologie qui fait du commerce électronique ce qu'elle est met davantage
en lumière les défis potentiels d'une fiscalité efficace
- comment taxer une cyber-entreprise, ou toutes ces ventes sur Internet?
Le commerce électronique facilite beaucoup le commerce international, ainsi que le débat au
niveau international. C'est là où se situe l'OCDE.

L’opinion la plus répandue admet que le commerce électronique doit être correctement imputé au
net de la taxation. Ce que nous devons considérer, c’est ce qui fonctionne au niveau international,
afin de fournir le même niveau de certitude que nous le faisons pour le commerce. Nous devons
savoir clairement où se situe la taxation et comment - en particulier pour éviter les risques de
double imposition ou de non-imposition non intentionnelle.

A. Le problème de territorialité :

Le monde d’aujourd’hui est monde globalisé, en effet ; l’espace mondial est en plein
restructuration, grâce notamment de l’expansion des télécommunications et des technologies
sans fil, ont donné lieu à un nouvel environnement en ligne apparemment « sans frontières »

Les sociétés ont d’avantage la possibilité d’établir leurs activités n’importe où dans le monde,
tous ces éléments ne font qu’accroître les difficultés auxquelles font face les pays qui imposent le
revenu des sociétés en fonction de leur lieu de résidence ou de la source de revenu ou les deux

Selon le lieu de résidence :

Le lieu de résidence d’une société est généralement déterminé en fonction du «lieu de


constitution » ou du « lieu de la direction centrale et du contrôle »
 De plus, le commerce électronique permet aux entreprises de s’installer dans un paradis
fiscal. Les frontières géographiques perdant de leur pertinence, déplacer une société ne
demande rien de plus qu’un transfert électronique des fichiers importants à un nouvel
ordinateur. Il sera plus facile que jamais d’«échapper» aux administrations fiscales qui
ont un taux d’imposition élevé et de s’établir dans celles qui ont un taux plus bas

Selon le lieu de consommation :

Il est important de noter que les taxes à la consommation à l’échelle internationale font face à des
défis similaires. Les transactions commerciales transfrontalières par voie électronique sont
assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée sur la base du lieu de consommation

Le lieu de consommation dépend généralement :

• Du caractère de la transaction (une vente de biens, de services, de biens intangibles, etc.)

• Et du lieu de résidence du fournisseur de biens ou de services

 La solution au problème de la taxe à la consommation pourrait se trouver dans la


technologie qui rend le commerce électronique possible
Par exemple :

Si un logiciel ou des bases de données permettaient aux entreprises en ligne de calculer le


montant de la taxe à la consommation exigée pour chaque transaction et de s’en acquitter
automatiquement à l’autorité compétente, alors le problème pourrait être résolu. En revanche, la
solution aux problèmes de la taxe à la consommation à l’échelle internationale est plus
conceptuelle et fondamentale.

Par ailleurs, l’éventuelle solution au problème de la taxe à la consommation à l’échelle


internationale pourrait permettre de freiner la diminution de l’assiette fiscale due aux défis posés
par le commerce électronique.

B. Difficultés de l’administration fiscale :

Les administrateurs fiscaux doivent aussi instaurer «un climat fiscal dans lequel le commerce
électronique puisse être florissant en tenant compte de l’obligation de disposer d’un système
fiscal juste et prévisible qui fournisse les recettes requises pour contrôler les exigences légitimes
des citoyens en matière de services fournis par l’Etat».

Les transactions commerciales par voie électronique posent des problèmes pour le choix de
pistes de vérification, à savoir :

• La capacité de localiser et d’accéder à des documents conservés sous format électronique;

• La capacité d’encoder électroniquement des documents avec un système de chiffrement;

• Le manque d’authenticité, d’intégrité et de fiabilité d’un document électronique.

• La possibilité de faire des paiements en ligne grâce à l’argent électronique, qui élimine
l’intermédiaire traditionnel, c’est-à-dire les institutions financières

Ces problèmes sont aggravés du fait que les paradis fiscaux sont généralement soumis au secret
bancaire et n’ont pas de conventions fiscales. Aussi, la capacité d’un contribuable à transférer
son existence fiscale dans un paradis fiscal ou dans le monde virtuel est une possibilité réelle qui
va continuer à hanter les administrateurs fiscaux et à menacer l’autonomie fiscale des
administrations.

 Un autre enjeu important pour les administrateurs fiscaux est le processus de


désintermédiation et la croissance du commerce transfrontalier, tous deux des caractéristiques
importantes de la nouvelle économie et du commerce électronique, car ils réduisent
considérablement la façon dont certains impôts sont collectés. Cela s’explique par le fait
que le rapport d’information et la retenue fiscale par les intermédiaires traditionnels et les
percepteurs d’impôts, comme les courtiers et les institutions financières, sont graduellement
écartés de leur rôle et que les administrateurs fiscaux sont obligés de collecter les impôts auprès
d’un plus grand nombre de contribuables et sur de plus petits montants.

C. Le problème de revenu :
-Problème de source de revenu :

L’exécution efficace de l’imposition selon la source dépend du type de revenu et de la source


géographique du revenu. Le commerce électronique ne permet pas de déterminer facilement la
source territoriale du revenu, particulièrement dans le cas du revenu d’entreprise, puisque les
règles actuelles de l’imposition selon la source se basent sur l’établissement stable et que le
commerce électronique n’a souvent pas besoin d’un établissement stable. Le commerce
électronique remet aussi en question les catégories de revenu et la classification du revenu. De
plus, le commerce électronique permet aux contribuables de manipuler la source du revenu afin
d’échapper à l’imposition selon la source

-L’établissement stable :

Section 2 : Notion de l’établissement stable :


1. Définition:
Les deux modèles de conventions donnent une définition identique de la notion de
l’établissement stable, l’expression « établissement stable » désigne une installation fixe
d’affaire par l’intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité.
Trois séries de critères peuvent être dégagés de cette définition.
La notion d’«établissement stable» joue un rôle clé dans l’imposition selon la source. Sans
établissement stable, un pays où les biens et les services sont vendus n’a pas le pouvoir
d’imposer les bénéfices réalisés. Un établissement stable est un «lieu fixe d’affaires où les
activités d’une entreprise sont exercées en totalité ou en partie». Par «fixe», on entend
l’attachement à un emplacement géographique pour un laps de temps suffisant.

le concept d’établissement stable limite la capacité des administrations fiscales à imposer les
bénéfices attribuables aux ventes réalisées grâce à un site Web.

L’application de cette notion dans un environnement électronique, selon le modèle de


convention de l’OCDE :

• Un site Web ne constitue pas un établissement stable;

• Un serveur devra être situé dans une administration fiscale pendant un «Certain laps de
temps suffisant» pour être considéré comme un établissement stable ;

• Un arrangement selon lequel le site Web d’une entreprise est hébergé par le serveur d’un
fournisseur de services dans Internet (FSI) dans une administration fiscale donnée ne constitue
pas un établissement stable, bien que l’endroit où l’entreprise exerçant une activité par
l’intermédiaire d’un site Web a le «serveur à sa disposition» puisse constituer un établissement
stable;

• Aucun établissement stable ne peut exister lorsque les opérations commerciales par voie
électronique, effectuées à l’aide de serveurs ou d’équipement informatique situés dans une
administration fiscale, se limitent aux «activités préparatoires ou auxiliaires», comme assurer des
liens de communications, faire de la publicité, collecter des données sur le marché et fournir des
informations.

A. Une installation d’affaire

Cette expression désigne « tout local, matériel ou installation utilisés pour l’exercice des
activités de l’entreprise » peu importe la situation juridique de l’entreprise (propriétaire,
locataire) des lorsqu’elle peut avoir la disposition de cette installation.

Selon les commentaires de l’OCDE, une place sur le marché, ou un emplacement, sont des
installations, il peut s’agir également d’une installation dans des locaux d’une autre entreprise.
Les caractéristiques de l’installation d’affaires variaient donc en fonction de la nature des
activités de l’entreprise, il peut s’agir d’un local pour certaines entreprises, d’un terrain ou même
d’un matériel ou des équipements pour d’autres entreprises.

B. La fixité de l’installation

L’installation doit être établie en un lieu précis, avec un certain degré de permanence. Il résulte
de cette interprétation souple, l’exclusion de la catégorie des établissements stables des
installations d’affaires qui ont été créées à des fins purement temporaires. Seulement si leurs
durées d’activités seraient prolongées, elles pourront être considérées comme établissement
stable.

L’appréciation doit donc se faire en fonction des caractéristiques des activités en cause.

A- L’exercice des activités de l’entreprise par l’intermédiaire de cette installation fixe


d’affaires

Selon le commentaire du modèle de l’OCDE « l’installation fixe d’affaire » doit être utilisée en
totalité ou en partie pour l’exercice de l’activité de l’entreprise, cela veut dire en fait que cette
installation doit contribuer à la réalisation de l’objet de l’entreprise de manière directe ou même
indirecte.

Cela signifie dans la plupart des cas, que l’activité de l’entreprise est exercée, dans cette
installation fixe d’affaires, par des personnes qui dépendent, d’une manière ou d’une autre, de
l’entreprise. Un atelier ou une usine désaffectée ne sont pas des lieux d’exercice d’activités : ce
ne sont donc pas des établissements stables.

2- Les modalités d’application


A- Les installations constituant un établissement stable

Les conventions considèrent comme des établissements stables :

 Un siège de direction c'est-à-dire d’un lieu ou une entreprise prend certaine décision.
 Une succursale : faute de définition conventionnelle de cette notion, il convient de se
reporter au droit interne des états, et d’appliquer la définition générale de l’établissement
stable.
 Un bureau : c’est une notion vaste qui obéit aux mêmes régimes que les sièges de
direction ou succursales. D’où l’inclusion des bureaux de vente, et l’exclusion des
bureaux d’achat ou de simple bureaux de liaison.
 Une usine ou un atelier ne sont des établissements stables que s’ils sont en exploitation.
 Une mine, un puits de pétrole ou de gaz, une carrière ou tout autre lieu d’extraction de
ressources naturelles. L’expression « ressources naturelles » doit être entendue au sens
large : elle inclut par exemple les hydrocarbures (sur terre ou mère).
B- Les chantiers

Les chantiers de construction ou de montage constituent également, sous certaines conditions,


des établissements stables. Cette expression désigne non seulement la construction de bâtiment,
mais aussi celle de route, de ponts, canaux, terrassement et dressage. Il peut également s’agir du
montage d’installation technique et de machine.

L’imposition des chantiers de constructions dans le pays d’exécution obéit généralement à une
condition de durée, seuls les chantiers dont la durée d’exécution excède une certaine période
sont considérés comme des établissements stables.

C. Les opérations de montages et activités de surveillances

Les opérations temporaires de montage ou les activités de surveillance s’y rattachant sont
imposables dans le pays dans lequel elles sont réalisées lorsque :

 Leur exécution dépasse une certaine durée,


 Lorsque leur durée excède une certaine période (généralement 3 mois) et que les frais de
montage ou de surveillance dépassent un pourcentage (10%) du prix des machines ou
équipements vendus à l’ occasion de la réalisation de ces opérations ou activités.

3. Base imposable de l’établissement stable :

La base imposable de l’établissement stable d’une société se compose de la somme du chiffre


d'affaires et de la marge réalisés à partir de l’établissement, à laquelle on enlève l’ensemble des
coûts (directs, indirects, proportionnels) engagés par cet établissement pour réaliser ce bénéfice.
Base imposable de l’établissement stable = chiffre d’affaires + marge – coûts (directs,
indirects, proportionnels) de l’établissement

Il existe 2 méthodes pour déterminer le bénéfice imputable à l’établissement stable :

 Méthode d’évaluation séparée : d’après une comptabilité indépendante prenant


uniquement en compte les actifs et passifs provenant de cet établissement stable ;
 Méthode d’évaluation unitaire : d’après le revenu global de la société réparti entre
l’établissement stable et le siège en fonction de critères tels que le chiffre d’affaires, les
dépenses de personnel, le nombre de personnes employées, etc.

Avec la législation de droit commun, la convention fiscale est le cadre juridique de référence
dans les relations fiscales internationales. La règle est que toute entreprise issue d'un pays non lié
par une convention doit déclarer un établissement stable sauf pour les cas d'imposition par
retenue à la source. Pour autant, les difficultés d'application en le domaine ne manquent pas:
elles ont trait à la définition d'une entité stable et aux modalités de son imposition.

Sur le terrain, l'application de la retenue à la source et la ventilation des frais et charges d'un
établissement stable sont souvent des points de discorde. Si les dépenses propres à
l'établissement obéissent aux règles de droit fiscal commun interne, c'est au niveau des charges
prises en compte par le siège de direction effective de l'entreprise que surgissent des difficultés
pratiques. Il n'existe pas à proprement parler de règle en la matière, ni de limitations
particulières, est-il précisé. Ceci dit, le Fisc se montre très vigilant dans l'imputation de ces
charges. Il est bien vérifié que "ces frais ont été engagés dans l'intérêt de l'entreprise, et qu'ils
sont dûment justifiés et leur méthode de détermination clairement précisée". Une autre solution
retenue par le Fisc consiste à imputer les frais généraux d'administration du siège par
l'application du rapport existant entre le chiffre d'affaires de l'établissement et celui de la société
mère.

Section 3 :Notions d'établissement virtuel et de territoire fiscal virtuel


Dans l'hypothèse où il existe la notion d'établissement stable, on peut également considérer qu'il
existe en matière d'internet, un établissement virtuel qui coïnciderait à un territoire fiscal virtuel
ou on déterminerait l'Etat qui disposerait du droit d'imposer les opérations du e-commerce.
Une solution aux problèmes de territorialité posés par l'Internet serait de considérer que les
frontières étatiques n'ont pas disparu sur le réseau et qu'un serveur, un site Internet, un espace de
discussion, etc., peuvent être rattachés à un Etat, même en l'absence de frontières physiques. Ce
rattachement pourrait s'effectuer par le biais des noms de domaine nationaux.

1. Nom de domaine

Chaque ordinateur connecté à l'Internet est identifié par un numéro unique. Ce dernier est appelé
adresse Internet ou adresse IP. Ce numéro comporte trente-deux bits, mais est traditionnellement
écrit sous la forme de quatre octets, le plus souvent en décimales.
Afin de rendre plus explicites les adresses numériques des ordinateurs, chaque machine
connectée sur Internet se voit affecter un nom logique (hostname).
Ce nom, plus ou moins évocateur selon les cas, est appelé « nom de domaine ».
Chaque domaine possède un serveur de nom (DNS, Domain Name Server) chargé d'effectuer la
nécessaire correspondance entre les noms logiques et les adresses Internet numériques, les
communications entre les machines s'effectuant sur la base de ces dernières.
Les domaines de premier niveau génériques définis dans le «Request for Comments » RFC 920
sont les suivants : " .gov " pour l'usage du gouvernement américain, " .edu " pour l'éducation
nationale américaine, " .com " pour les domaines commerciaux (ou tout autre domaine : il s'agit
en effet d'une " catégorie-balai "), " .mil " pour l'armée américaine, et " .org " pour les
organisations.
Par la suite, furent introduits deux autres domaines de niveau 0 : " .net " pour les fournisseurs
d'accès au réseau et " .int " pour les organisations établies par des traités internationaux et pour
les bases de données concernant l'Internet.

2. La reconstitution des frontières sur internet


Cette hypothèse de la reconstitution des frontières sur le réseau a été évoquée par Alain
Bensoussan lors d'un colloque consacré au commerce électronique : selon lui, « si les espaces
géographiques ont été supprimés sur le plan technique, ils sont en fait rapidement réapparus mais
sous une forme virtuelle, par le biais des noms de domaine en ce qui concerne les territoires et
par le biais de la vie privée pour ce qui est du domicile virtuel ».
En effet, chaque Etat dispose sur l'Internet d'une zone matérialisée par un code de pays à deux
lettres (appelé aussi " suffixe "), provenant du standard 3116 de l'Organisation Internationale de
Normalisation (ISO), soit, par exemple, « .fr » pour la France, « .de » pour l'Allemagne, « .jp »
pour le Japon ou encore « .uk » pour le Royaume-Uni, chaque pays pouvant créer des sous-
domaines , tels que " .tm.fr ", pour les noms de domaine de la zone française correspondant à des
marques françaises ; à cette liste on peut aussi ajouter « .cd » pour la République Démocratique
du Congo.
Ainsi, on pourrait considérer que chaque serveur ayant une adresse Internet ayant pour suffixe
« .fr » serait réputé être situé en France, même si matériellement le serveur (donc l'ordinateur) se
trouve dans un autre Etat, afin de résoudre les problèmes de localisation existants à l'heure
actuelle.

3. Les conséquences de la notion de territoire virtuel

En matière d'impôt sur les sociétés, les bénéfices réalisés par le biais d'un serveur, répondant aux
critères de l'installation fixe d'affaires créée pour l'exercice de l'activité de l'entreprise, donc
constituant un établissement stable, seraient imposables dans l'Etat correspondant au suffixe
national utilisé pour localiser ce serveur, ce qui faciliterait considérablement la tâche des
administrations fiscales (hormis le problème de la quantification des bénéfices réalisés par le
biais de ce serveur).

Ce système pourrait être également appliqué à d'autres impôts : par exemple, en matière d'impôt
sur le revenu, les bénéfices non-commerciaux réalisés par un avocat ou un médecin effectuant
principalement des consultations sur l'Internet, sur un espace de discussion, pourraient être
réputés réalisés dans l'Etat correspondant à l'adresse du serveur utilisé.

Ainsi, dans le cas où l'on rechercherait le centre de leurs intérêts économiques, l'adresse du
serveur pourrait déterminer le lieu d'où ils ont tiré la majeure partie de leurs revenus.
Section 4 : la neutralité fiscale du e-commerce :
La neutralité fiscale peut revêtir une signification plus ou moins extensive. Certains auteurs lui
ont donné un contenu très large, la définissant comme la qualité propre à un « impôt qui n'a pour
but, ni pour résultat d'exercer une pression sur les contribuables pour les inciter à une action ou à
une abstention quelconque ».

D'autres lui ont conféré une portée plus restreinte, estimant qu'il y a neutralité fiscale lorsque
l'impôt a pour but unique de procurer des recettes à l'Etat, quels que soient ses effets.

Enfin, dans son sens le plus étroit, la neutralité fiscale a été définie de manière relative, par
rapport aux moyens de production ; elle s'entend alors de la recherche des " moyens à mettre en
œuvre pour permettre à un producteur ou à un distributeur de richesses ou de services de choisir
librement le cadre juridique ou économique de son entreprise sans être influencé, dans ce choix,
par des considérations fiscales ".

L'O.C.D.E. considère également la neutralité fiscale comme l'un des principes directeurs de la
fiscalité applicable à l'Internet. Ainsi, selon l'O.C.D.E., La fiscalité doit être neutre et
équitable entre les différentes formes de commerce électronique et avec le commerce
traditionnel et notamment éviter la double imposition.

Enfin, afin de préserver la neutralité fiscale, la Commission Européenne se déclare opposée à la


création d'un nouvel impôt spécifique à l'Internet.

1. La neutralité et l'égalité fiscale

L'égalité fiscale et la neutralité fiscale sont deux notions étroitement liées ; l'égalité fiscale
implique l'idée d'une certaine justice fiscale et ne peut être assimilée à la neutralité, alors que le
terme de neutralité fiscale est parfois employé au sens de l'égalité fiscale en ce qui concerne la
fiscalité applicable à l'internet.

Le Conseil constitutionnel Européen donne au principe d'égalité la formulation abstraite et


générale suivante : à situations semblables, règles semblables ; à situations différentes, règles
différentes.
Les entreprises pratiquant le commerce électronique et celles se livrant au commerce traditionnel
peuvent se trouver dans des situations identiques, dans la mesure où elles exercent la même
activité (par exemple, la vente de logiciels) et où elles ont la même forme juridique.

Ce sont uniquement les méthodes d'exercice de l'activité qui diffèrent. Leurs situations étant
semblables, il faut donc leur appliquer des règles fiscales semblables.

Dans ce sens, la principale préoccupation des Etats et des organismes internationaux,


aujourd'hui, est de traiter de la même manière les entreprises qui exercent leur activité sur le
réseau et celles qui utilisent des méthodes plus courantes.

Le but poursuivi par les Etats et les organismes internationaux paraît celui d'éviter qu'il existe
entre les entreprises, des disparités de traitement fiscal (donc la recherche de l'égalité fiscale).
Ainsi, il ne doit pas y avoir de différence de traitement entre le commerce électronique et le
commerce traditionnel. Cette attitude à adopter est appelée « neutralité fiscale ».
Section 5 :LA FACTURATION ELECTRONIQUE
Ce chapitre a pour but d'analyser les impôts indirects et directs. De plus, nous pouvons d'ores et
déjà affirmer que c'est l'impôt sur la consommation, telle la taxe sur la valeur ajoutée qui sera la
plus influencée par les nouvelles technologies ; étant donné que Le commerce électronique est
devenu un véritable secteur d'activité où le client a la possibilité, tout en restant chez lui, de faire
ses courses, réserver un billet d'avion ou participer à une discussion sur un thème particulier avec
des intervenants de différents pays.

Il sera aussi question d'expliquer un cas concret de facturation électronique à partir d'un site
commercial étranger, et de voir comment ce site est taxé par l'administration Européenne.

1-La fiscalité indirecte du commerce électronique

Dans cette section, nous privilégions l'orientation européenne de la TVA. En effet, étant donné
que l'union Européenne est la première juridiction fiscale dans le monde à se doter d'un texte
législatif, concernant l'imposition du commerce électronique et conforme aux principes mis en
place dans le cadre de l'OCDE ; et que toutes les décisions concernant la taxe sur la valeur
ajoutée sont prises à l'échelon européen, les états membres devant reprendre dans leurs lois les
articles des directives votées par l'Union Européenne, et vu que la problématique du commerce
électronique dépasse de loin nos frontières, nous nous concentrerons sur le cas Européen dans
son ensemble.

Comme nous l'avons déjà vu, internet a le potentiel de générer d'importantes richesses.

La commission Européenne a focalisé ses travaux en matière de commerce électronique sur les
problèmes liés à la TVA, après en avoir discuté en « interne » avec les ministres de l'UE, ce sont
ces travaux qui ont été présentés à Ottawa lors de la réunion de l'Organisation de Coopération et
de Développement économiques « OCDE ».

1-1-Transactions électroniques et détermination du lieu d'imposition des bénéfices


Le développement du commerce électronique est relativement neutre pour la fiscalité indirecte
pour tous les échanges qui impliquent la livraison finale d'un bien tangible. Si l'Internet est utilisé
uniquement pour la recherche, la commande et le paiement de biens qui sont ensuite acheminés
de manière traditionnelle, la situation est à priori la même que pour la vente à distance et il n'y a
pas de spécificité sur ce point du commerce électronique.

Lors de transactions internationales, la TVA et la taxe sur la vente de détail (taxe Américaine)
sont prélevées à la frontière avec les droits de douane et répercutée directement sur les prix de
vente aux consommateurs.

Les difficultés de taxation concernent essentiellement les ventes de produits numérisés puisque
dans ce cas, il n'y a pas de franchissement physique de frontières.

Pour ce type de biens, l'OCDE a proposé que les transactions électroniques soient traitées comme
des échanges de services et non de biens et taxées sur le lieu de leur consommation, elle a enfin
rejeté les propositions de mise en place de taxes spécifiques comme la « taxe à l'octet».

Le lieu de consommation est présumé être pour le consommateur le lieu de sa résidence


habituelle et pour l'assujetti, le lieu de son établissement.

1-2-Taxation de la TVA sur les ventes en ligne (Cas Européen)

Le 7 mai 2002, le Conseil des Ministres de l'Economie et des Finances de l'Union Européenne a
adopté les directives modifiant le régime de TVA applicable à certains services fournis par voie
électronique.

Cette directive s'inscrit dans le cadre des principes adoptés à OTTAWA en 1999 au sein de
l'OCDE ; et concerne les biens numérisés suivants :

· Les achats par Internet de fourniture de logiciels, de services informatiques, culturels,


artistiques, sportifs, scientifiques, éducatifs, de loisirs, les services d'information et de diffusion
offerts par abonnement ou à la carte ;
· Les services de diffusion de radio et de télévision, les services fournis sur un mode électronique
tels que, à titre d'illustration, la fourniture d'Internet, d'hébergement, de maintenance à distance
de matériel et logiciel ;

· Les fournitures de logiciels et leur mise à jour ;

· La fourniture d'images, de textes, d'informations, de contenus de bases de données ;


La fourniture de musique, de films, de jeux, incluant jeux de hasard et paris, la fourniture de
services à vocation politique, culturelle, artistique, sportive, scientifique ou de loisirs ; ainsi que

· La fourniture de services de formation à distance.

Il est expressément indiqué que les relations par e-mail entre fournisseurs et clients ne se
définissent pas obligatoirement comme service électronique au sens de cette directive.
Pour respecter ces règles fiscales, les professionnels hors Union Européenne devront
s'immatriculer auprès d'une autorité fiscale d'un Etat Membre de leur choix, et facturer la TVA
au taux applicable de l'état membre du Pays de résidence du consommateur.

En conséquence, l'immatriculation fiscale des sociétés Etrangères est obligatoire.

La directive a mis en place un système d'immatriculation unique sans qu'un représentant fiscal ou
une présence physique ne soit nécessaire, comme cela était exigé jusqu'à présent ; la procédure a
été mise en ligne.

Section 6 :Les opérations imposables de recouvrement de l'impôt


L'établissement de l'impôt soulève trois grands problèmes :

· Le premier est de savoir sur quoi va porter l'impôt : c'est le problème de la détermination de la
matière imposable, on parle souvent en langage technique de l'assiette de l'impôt ;

· Le second concerne la manière selon laquelle on va procéder au calcul de l'impôt, c'est-à-dire la


détermination de la dette fiscale du contribuable : c'est le problème de la liquidation ;
· Le troisième a trait aux modalités de transfert du patrimoine du contribuable à la caisse de l'Etat
: c'est le problème du recouvrement.

1. Détermination de la matière imposable

Asseoir l'impôt, c'est déterminer le fait juridique ou l'élément économique sur lequel l'impôt sera
établi, fixer ses bases et son fait générateur. La détermination de l'assiette implique deux
opérations : d'une part, le choix de la matière imposable ; d'autre part, l'évaluation de cette
matière imposable.

Comment savoir la matière à taxer sur le réseau internet particulièrement dans l'application
susceptible de générer des revenus imposables, c'est-à-dire le World Wide Web « WWW » ?

S'agissant de l'internet, on devrait préciser sur quoi l'impôt est assis, ou se repose ; sur cette
question, l'élément économique sur lequel s'établit l'impôt peut être : un bien tangible ou
numérisé vendu en ligne : livres, logiciels, vidéos, musique, etc. ;

un service : cession et concession de droits d'auteurs, les prestations de publicité, le traitement


des données, la fourniture d'information, le téléchargement de produits digitalisés, qui est
assimilé à une cession ou une concession de droits d'auteurs, les abonnements mensuels aux sites
de rencontres et autres, la publicité à travers des bannières « banners » sur le site ; à cela on peut
ajouter : la fourniture et l'hébergement de sites informatiques, la maintenance à distance des
programmes et d'équipement, la fourniture de logiciels et la mise à jour de ceux-ci, la fourniture
d'images, de textes et d'informations, et la mise à disposition de bases de données, la fourniture
de musique, de films et de jeux, y compris les jeux de hasard ou d'argent, et d'émissions ou de
manifestations politiques, culturelles, artistiques, sportives, scientifiques ou de divertissement, et
la fourniture de services d'enseignement à distance ; cette liste n'est pas exhaustive.
En ce qui concerne les échanges via le réseau internet, toutes les opérations effectuées ne sont
pas taxables ; afin d'éviter que l'administration fiscale considère que toutes les opérations
effectuées via le réseau internet soient considérées comme taxables, l'OCDE considère que
seules les transactions commerciales électroniques sont taxables ; en d'autres termes, seules les
opérations génératrices de revenus doivent être imposées.

Il convient de distinguer à ce point les opérations effectuées via internet selon qu'il s'agit de la
livraison de produits numérisés ou de produits tangibles. Concernant les produits numérisés,
puisqu'il n'y a pas de franchissement physique de frontières, l'OCDE a proposé que ces
transactions soient traitées comme des échanges de services et non de biens ; il s'agira alors de
qualifier les opérations effectuées sur le réseau ; ce point sera développé dans les lignes qui vont
suivre.

a. Le fait générateur

L'acte juridique ou le fait matériel, qui donne naissance à la dette fiscale, s'agissant des
transactions commerciales électroniques est constituée par la livraison de biens tangibles c'est-à-
dire la remise à l'acheteur de la marchandise faisant objet du contrat en ligne ; et en ce qui
concerne la prestation de services, par exemple les abonnements mensuels aux sites de
rencontres ou de santé, la publicité à travers des « banners » sur de sites ; pour lesquels il n'y a
pas de livraison matérielle, le fait générateur est l'encaissement du prix de la rémunération.

Le fait générateur intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison du bien ou la


prestation de services est effectuée sauf dans certain cas limitativement énumérés.

À l'importation, le fait générateur à lieu et la taxe devient exigible au moment où un bien est
introduit à l'intérieur du pays.

b. La base imposable
C'est la quantité de matières qui est prise en considération par le calcul de l'impôt.

Pour les transferts de données dans les opérations de transactions commerciales via internet, la
base imposable est constituée par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à
recevoir par le fournisseur ou le prestataire de service en contrepartie de la livraison de biens ou
de la prestation de services.

À l'intérieur du pays, la base d'imposition est constituée selon les différents types de livraison de
biens ou prestations de services :

o de tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire


pour les opérations de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions
directement liées au prix de ces opérations, ou ; du prix d'achat des biens ou de biens similaires
ou, à défaut, du prix de revient, déterminés au moment où s'effectuent ces opérations, ou ; du
montant des dépenses engagées par l'assujetti pour l'exécution de la prestation de services, ou ;
de la valeur normale de l'opération en question.

c. Sur les taux de TVA applicables

Ces transactions sont soumises à la taxe aux taux et conditions de l'Etat membre de destination
des biens et services fournis dans la limite du rapprochement des taux arrêtés par les présentes
directives :
 le taux normal de TVA doit être au moins de 15% dans chaque Etat membre jusqu'au 31
décembre 2000 ;

 un ou deux taux réduits, d'un niveau minimal de 5%, sont autorisés pour des livraisons de
biens et des prestations de services à vocation sociale et culturelle des taux supérieur ou
égaux à 12% sont admis pour les biens et services autres que ceux visés dans l'annexe H
et qui, au 1 janvier 1991, bénéficient d'un taux réduit ;
 les taux zéro et les taux super réduits (inférieurs à 5%) existants au 1Janvier1991
peuvent être maintenus en principe jusqu'en 1997.

La directive 2004/15/CE modifie l'article 28 / 6, de la sixième directive TVA, en vue de proroger


de deux ans la période d'application des taux réduits de TVA aux produits à forte intensité de
main d'œuvre.

La directive 2005/92/CE a pour objectif de proroger le seuil minimum du taux normal de la TVA
(soit 15%) pour une nouvelle période de cinq ans, du 1 Janvier 2006 au 31 Décembre 2010.

Pour connaître la TVA applicable à vos opérations commerciales, il s'agit de distinguer la vente
de biens meubles de la prestation de services que vous pourriez effectuer directement à partir de
votre site.

Pour être pragmatique, nous parlerons du cas Français s'agissant de la vente de biens et des
prestions de services.

Le taux de TVA dépend du pays dans lequel est installé le consommateur (Europe) et les sociétés
Européenne factureront la TVA en vigueur dans le pays où elles sont installées.

Une entreprise ou un particulier est redevable de la TVA française dans les deux cas suivants :

1.- lorsque la livraison a lieu sur le territoire français ;

2.- lorsque la livraison est effectuée en faveur d'un particulier sur le territoire de l'Union
européenne et que le montant annuel hors taxes de vos livraisons réalisées à destination de l'Etat
dans lequel est situé votre client ne dépasse pas un seuil compris entre 35 000 à 100 000 euros.
Au-delà, vous devrez vous acquitter de la TVA au sein de cet Etat.

S'agissant des prestations de services, celles réalisées par le biais de l'internet suivent les règles
déjà existantes. Ainsi, pour les prestations immatérielles telles que conseils, fournitures
d'informations ou opérations bancaires, la TVA applicable sera française lorsque votre client est
situé en France ou est un particulier ressortissant d'un Etat membre.

Aux termes de l'article 259 B du Code général des impôts, vos prestations effectuées en faveur
d'un professionnel assujetti dans un Etat membre feront l'objet d'une taxation qu'il acquittera lui-
même sur son lieu d'établissement. Enfin, toutes les prestations effectuées hors Union
européenne sont non-imposables.

1.2.1.. La qualification des opérations

L'un des problèmes juridiques majeurs rencontrés par les acteurs du commerce électronique à
l'heure actuelle réside dans la qualification des opérations du commerce électronique.

La principale difficulté est de qualifier les transferts de données informatisées dans l'application
de la TVA.

Le transfert de données peut être définie comme étant le chargement de séquences d'instructions
ou le déplacement d'informations d'une mémoire dans une autre, ou entre deux emplacements
physiques de mémorisation ; elles peuvent prendre l'appellation de transferts de données
numériques, numérisées, digitalisées ; ou encore de transmissions électroniques.

Il s'agit par exemple de transmettre par Web une image numérique créée par un ordinateur ou un
software.

La préoccupation principale est de savoir si ces transmissions électroniques doivent être


qualifiées de livraison de biens ou de prestations de services. Il convient à ce stade de notre étude
de donner la différence fondamentale existant entre qualifier une opération de prestation de
services ou de livraisons de biens. Pour ce faire, il sera question de voir successivement la
livraison de biens commandés en ligne, la prestation de services, ainsi que le lieu d'imposition.

a) Livraison de biens commandés en ligne


Le système de la TVA, uniformisé au niveau de l'Union Européenne, repose sur une distinction
fondamentale entre les livraisons de biens et les prestations de services.

Aux termes des articles 256 et 256A du Code Général des impôts : la TVA s'applique aux
livraisons de biens meubles et aux prestations de services effectuées à titre onéreux par des
personnes qui effectuent d'une manière indépendante, à titre habituel ou occasionnel, une ou
plusieurs opérations économiques, quel que soit le statut juridique au regard des autres impôts et
la forme ou la nature de leur intervention; elle est due à chaque fois que la livraison a lieu sur le
territoire de l'Union européenne.

La distinction opérée par le Code Général des impôts entre livraisons de biens et prestation de
services n'est pas théorique.

Elle conditionne notamment les critères d'application territoriale de la TVA et parfois le taux
applicable aux opérations en cause.
Pour déterminer la TVA applicable s'agissant de la cession d'un bien via le réseau internet, il
convient de déterminer si l'on est en présence d'une livraison de biens ou d'une prestation de
services.

Lorsque la transaction électronique se limite à passer commande d'un produit qui fera l'objet
d'une livraison physique (par exemple un CD), il s'agira d'une livraison de biens « classique »,
soumise aux règles habituelles de localisation pour la perception de la TVA.

Aux termes de l'article 256- 1° du Code Général des impôts, repris par l'article 5 de la sixième
directive, celle d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le
chiffre d'affaires : « est considéré comme livraison d'un bien le transfert du pouvoir de disposer
d'un bien corporel comme un propriétaire ».

En conclusion, le transfert de propriété corporelle doit avoir lieu lors du transfert électronique
pour qualifier une transaction électronique de livraison de biens ; en d'autres termes, c'est la
présence physique ou matérielle au cours de la livraison qui a conduit l'administration fiscale
Européenne à qualifier la transaction électronique de livraison de biens.

Lorsque la livraison physique d'un bien acheté en ligne a lieu, par exemple la livraison d'œuvres
musicales ou de vidéos sur disque ou sur cassette, elles peuvent être frappée de droits de douane
et de la TVA à l'importation ; en d'autres termes lorsqu'un livre commandé en ligne est ensuite
livré matériellement à l'acheteur, il est généralement considéré, aux fins de la réglementation
commerciale internationale, comme un bien, et il est donc assujetti aux règles internationales
régissant le commerce des biens, c'est-à-dire le GATT (Accord général sur les tarifs douaniers et
le commerce).

b) Prestations de services en ligne

Lorsque la transaction est totalement dématérialisée, par exemple lorsqu'un disque, un logiciel,
un livre ou une musique est directement téléchargé sur l'ordinateur du client, la qualification de
l'opération devient plus délicate.

L'article 6 § 1er de la sixième directive dit : « est considéré comme prestation de services toutes
opérations qui ne constitue pas une livraison d'un bien au sens de l'article 5 ».
Les instances européennes (la commission et le Conseil), s'inspirant de la position de
l'administration française en matière de fourniture de logiciels, ont clairement opté pour la
qualification de prestation de services dès lors que l'opération porte sur la livraison de biens
dématérialisés.

Selon la commission Européenne, toutes les transmissions électroniques et tous les biens
immatériels livrés par de tels moyens sont considérés, aux fins de la TVA communautaire,
comme des services. Cela est conforme à la position prise par les États membres à l'OMC et ceux
de l'OCDE.
La Commission conclut qu'une opération par laquelle un produit est mis à la disposition du
bénéficiaire sous forme numérique via un réseau électronique doit être considérée, pour la TVA,
comme une prestation de services ".

Les conséquences au regard du taux de TVA sont importantes. Ainsi, le taux applicable à
l'acquisition d'un livre électronique par voie de téléchargement sera très supérieur à celui dont
bénéficie la vente d'un livre sur support imprimé.
La position européenne s'avère donc discriminatoire à l'égard du commerce électronique de biens
digitalisés.
c) Lieu d'imposition

La distinction faite entre biens et services prend une importance particulière quant à la
détermination du lieu où le bien ou le service est réputé être consommé, et le lieu où il doit être
taxé.

Les notions de livraison de bien et de prestation de services, bref celle de la qualification de


l'opération nous ont permis de connaître les types de biens ou de services qui seront taxés ;
autrement dit c'est la matière imposable, et en langage technique on parle de « l'assiette de
l'impôt ».

Cependant, la notion du lieu d'imposition nous permet de connaître outre l'assiette de l'impôt, le
lieu d'imposition de la livraison de biens ou de la prestation de services.

Nous allons donc passer en revue dans notre étude le lieu de taxation concernant la livraison de
biens et celui de la prestation de services.

C.1. Lieu de livraison de biens

En ce qui concerne les biens, la règle de base est arrêtée à l'article 8 1er lettre a de la sixième
Directive qui dit : « le lieu de livraison d'un bien est réputé se situer à l'endroit où le bien se
trouve au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur ». Cas où
le bien est expédié ou transporté.

En analysant la position du comité des affaires fiscales de l'OCDE qui a approuvé un rapport
contenant une série de propositions en vue d'une réforme du régime des impôts sur la
consommation dans le cadre du commerce électronique transfrontalier, qui recommande le
principe directeur suivant:

 L'imposition doit avoir lieu dans le pays de consommation, afin de prévenir une double
imposition ou une non-imposition involontaire lorsque deux pays appliquent des règles
incompatibles concernant le lieu d'imposition (le principe de l'imposition à la source et au
lieu de destination) .
Section 7 : Les solutions aux problèmes d’imposition du commerce
électronique :

Le commerce électronique devrait bien avoir une place dans le dispositif fiscal. Mais il reste à
savoir comment cela peut fonctionner sur le plan international et offrir le même degré de
certitude aux pouvoirs publics et aux entreprises aujourd’hui. Nous devons aussi définir
clairement où interviendra l'imposition, comment, afin d'éviter les risques de double imposition
ou de non-imposition non intentionnelle.

 Quelles sont les complications techniques et politiques liées à l'imposition du


commerce électronique ?

Pour cette question, il faut d'abord connaître les moyens pratiques et raisonnables pour
appliquer à ce commerce électronique des formes d'imposition acceptées à l'échelle
internationale. Ainsi, par exemple sur le plan de la fiscalité, préciser la règle qui détermine
le droit d'un Etat d'imposer les bénéfices d'une entreprise d'un autre Etat.

Le problème qui se pose le plus, c'est celui de la liaison en ligne au niveau international
surtout :

- lorsque le fournisseur n'a aucune présence dans la juridiction du client ce qui charge ce
fournisseur à recouvrir l'impôt relatif aux taxes de types TVA et ceci n'est pas facile car ce
fournisseur se trouve dans un autre état.

Ce problème nécessite une réflexion beaucoup plus poussée afin d'envisager la mise en
œuvre d’enregistrements simplifiés pour ces fournisseurs non-résidents.
Cependant, l’OCDE, dans le cadre des groupes techniques des experts des secteurs privé
et public demande un examen approfondi des modalités de ces impôts pour définir
l'orientation à suivre, car il faut en tenir compte et c'est à ce niveau qu'on insiste sur un
dialogue actif auquel sont associées les économies mondiales.
 Où en sont les pays en matière d'imposition du commerce électronique?
Dans la convention d’Ottawa, relative à l'imposition de ce commerce électronique des
solutions ont été prises en considération. Ainsi, les gouvernements des pays de l'OCDE et
ceux d'autres pays appartenant au monde des affaires sont engagés à respecter les principes
de la convention sans aucune modification, et parmi ces principes le traitement non
discriminatoire du commerce électronique, l'application des règles sans concepts,
l'application équitable de la fiscalité au plan international et l'ouverture d'un dialogue avec
les entreprises et les pays non membres de l'organisation commerciale de développement
économique.
Les solutions apportées par les conventions d’Ottawa porte essentiellement sur ce qui suit :

 Impôt sur la consommation : l’imposition intervient au lieu de consommation.


 La fiscalité directe internationale :la taxation des bénéfices des entreprises se fera
selon la solution trouvée au concept d’établissement stable.
 L’administration fiscale : il faut utiliser les possibilités qu’offre la technologie du
commerce électronique pour améliorer le service au contribuable et d’adapter la
capacité des administrations fiscales pour contrecarrer l’évasion et la fraude
fiscales. L’une des principales questions a ce niveau est la mise au point de système
d’identification au niveau international.

Chapitre 3 : Fiscalité et E-commerce : Cas du Maroc

Prochainement, le e-commerce sera une réalité au Maroc. Cette année sera sans conteste celle
du démarrage effectif du commerce électronique.
Les opérateurs se targuent désormais de l’existence d’une infrastructure de télécommunications
moderne et efficace et des sociétés marocaines de prestation de services internet à même
d’exporter leur savoir-faire à travers le monde. D’autant plus que les facteurs de blocage au
développement de ce type de commerce disparaissent progressivement, à savoir la possibilité
pour les internautes marocains porteurs de cartes locales de payer en ligne sans complications
procédurales ni bancaires.
A- Le développement du commerce électronique au Maroc :

Sur l’ensemble des entreprises, 38% déclarent disposer d’un site Web, soit environ 15 600 sites
Web pour les entreprises marocaines. Parmi ces dernières, 78% disposent d’un nom de domaine
propre et pour 75%, ce site est de type commercial.

*Le commerce en ligne, l’achat en ligne18


Sur l’ensemble des entreprises, seuls 14% déclarent avoir recours à des achats en ligne et ce
pour un montant ne dépassant pas 4% du volume global des achats de l’entreprise dans 95% des
cas.
La taille de l’entreprise influe peu sur le comportement d’achat, par contre d’un point de vue
sectorielle, des différences de comportement existent, le secteur service et transport déclarant
avoir recours à l’achat en ligne dans 18% des cas contre 12% pour les autres secteurs.
*La vente en ligne : pratique, volume et intentions

Cette activité est peu développée puisque seuls 4% des entreprises interrogées déclarent
pratiquer la vente en ligne et ce pour des montants représentant dans plus de 50% des cas plus
de 5% du chiffre d'affaires. En termes d’intention de vente dans les 12 prochains mois, 15% des
entreprises déclarent envisager cette possibilité. Dans ce cadre, le secteur industrie/construction
effectue une percée puisque les intentions exprimées par ce secteur sont identiques à celle du
secteur technologique avec 17% d’entreprises déclarant leur intention d’effectuer des ventes en
ligne.

B- Vers la fiscalisation du commerce électronique au Maroc

La promotion du commerce électronique au Maroc pose un véritable problème pour le système


actuel des impôts et taxes, cela implique que l’administration fiscale devra mettre en place des
systèmes structurés utilisant internet et permettant l’augmentation de l’efficacité et la
18
Finance news, 06 décembre 2007, N°416, Maroc
transparence des recettes du gouvernement.
Au Maroc les taxes sur les transactions effectuées à travers le commerce électronique posent les
problèmes suivants :
• L’autorité qui se charge de la collecte d’impôts
• L’identification du contribuable
• La catégorisation appropriée et la couverture des produits et services dans le cas de la
TVA, des revenus et du capital, dans le cas des taxes directes.

Néanmoins, le Maroc dispose des potentialités nécessaires pour bénéficier des analyses faites
par d’autres groupes tels que L’OCDE, UE et donc sauter les phases intermédiaires de
développement du système fiscal et utiliser le commerce électronique pour adapter la gestion de
ses impôts avec les lois fiscales modèles, telle qu’elles ont été élaborés.
Il faut également préciser qu’en raison des mutations économiques que connait le Maroc, il
devient nécessaire de conclure des accords sur les impôts avec d’autres pays ou au moins
entamer une collaboration entre les administrations chargées des impôts.
Donc, la fiscalité du e-commerce au Maroc est encore dans son état embryonnaire, elle se
développera a fur et à mesure que ce commerce évoluera.

C- Mesures d’adaptation de la fiscalité marocaines pour intégrer la pratique du


commerce électronique19

L’adaptation par le Maroc de son dispositif fiscal, en préparation d’une intégration prochaine de
la pratique du commerce électronique, passe par :

 Un effort de réflexion sur les modifications législatives et réglementaires requises en


matière de fiscalité directe et indirecte ;
 Un effort de communication auprès des contribuables, personnes physiques ou morales,
lesquelles doivent opérer sur le Net en connaissance des conséquences fiscales y
relatives ;

19
« Mesures d’adaptation de la fiscalité marocaine à la pratique du commerce électronique », effectué par
S.GUESSOUS pour l’obtention du diplôme national d’expertise comptable, encadré par Mr A.MASNAOUI, ISCAE,
Novembre 2003.
 Un effort de renforcement de l’intervention de l’administration fiscale en matière de
contrôle de transactions totalement dématérialisées.

Ces actions combinées ont pour finalité commune la lutte contre la fraude et l’évasion fiscale et
la mise en place d’un cadre fiscal approprié au développement de cette nouvelle forme de
commerce.
En revanche, les actions de l’Etat dans le domaine de la fiscalité du commerce électronique
doivent être menées de pair avec la mise en place d’un cadre juridique approprié, conférant
avant tout une sécurité juridique aux échanges électroniques.
CONCLUSION

En guise de conclusion, nous avons présenté au long de ce travail que le commerce électronique
présente des enjeux considérables pour les pays développés et ceux en voie de développement.
Les nouvelles technologies offrent une chance à saisir pour les pays en développement de
relancer et de restructurer leur économie. Pourtant, il est incontestable que l’internet et le
commerce électronique présentent aussi de nouveaux défis pour les administrations mondiales.
La rapide croissance du e-commerce s’explique par les avantages qu’il offre aux entreprises et à
leurs clients : service accessible 24h/24h et 7j/7j, réactivité de la réponse au client, réduction
des coûts de gestion, optimisation de la chaîne
« Fournisseur-Société-Distributeur-Client », diminution des procédures papier, réduction des
délais de traitement.
Cependant une chose est sûre : pour la plupart des e-commerçants, l’impératif est aujourd’hui
de dégager de leur activité des bénéfices. Mais la question de la fiscalité se pose avec acuité
quand les sites marchands sont bénéficiaires.
Ce cas, il faudra certainement se poser la question de l’adaptation des règles existantes au
commerce électronique et surtout l’épineuse question de la TVA qui frappe le chiffre d’affaires.
Quel serait alors l’impact sur l’assiette fiscale, si le commerce électronique se développe plus
rapidement que sa fiscalité ?
Dans ce cadre, lors de la conférence ministérielle d’OTTAWA en 1988, l’OCDE a établi les
principes d’une « bonne fiscalisation » du commerce électronique à savoir 13 :
• Neutralité : la fiscalité doit être neutre et équitable entre les différentes formes de commerce
électronique avec le commerce traditionnel et notamment éviter la double imposition.
• Efficacité : les coûts pour les entreprises et les administrations de la perception des impôts
doivent être minimisés
• Clarté et simplicité : les règles de la fiscalité doivent être claires et faciles à comprendre
• Fiabilité et loyauté : la fiscalité doit permettre de produire le bon montant des recettes au bon
moment, les possibilités d’évasion fiscale doivent être minimisées
• Flexibilité : le système d’imposition doit être flexible et dynamique pour
permettre de prendre en compte les développements technologiques et commerciaux.
BIBLIOGRAPHIE

Ouvrages

-BASU .Global perspectives on e-commerce taxation law.England : Ashgate publishing


limited. 300 pages. (2007)
- CNUDCI. Loi type de la CNUDCI sur le commerce électronique et Guide pour son
incorporation. New York : CNUDCI, 1998, 80 pages.
- KURBAJILA, Jovan et GELBESTEIN, Eduardo. Gouvernance de l'Internet : enjeux,
acteurs et fractures. DiploFoundation : Genève, 2010, 160 pages
- MULLER, André. La Net de l’économie. France : Que sais-je ?, 2008, 121 pages
- OCDE (2001). Commerce électronique et fiscalité : Mise en œuvre des conditions
cadres d'Ottawa sur la fiscalité. OCDE : France, 2001, 268 pages.
- OMC .Le commerce électronique et le rôle de l'OMC : Dossier speciaux 2. Genève :
Organisation Mondiale du Commerce, 1998, 84 pages.

Mémoires, et thèses

- GUESSOUS, Sophia. Mesures d’adaptation de la fiscalité marocaine à la pratique du


commerce électronique. 197 pages. Mémoire : Diplôme national d’expert-comptable, Institut
supérieur de commerce et d’administration des entreprises, Casablanca, 2003

Site web :

www.oecd.org/daf/fa/e_com/framewkf.pdf
http://www.jurisexpert.net/le_nouveau_r_gime_fiscal_du_commerce_lec/