L'audit Interne Au Service de La Bonne Gouvernance Au Sein de La Trésorerie Générale Du Royaume

GROUPE INSTITUT SUPERIEUR DE COMMERCE
ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES
L’AUDIT INTERNE AU SERVICE DE LA BONNE

GOUVERNANCE AU SEIN DE LA TRESORERIE
GENERALE DU ROYAUME
THESE PROFESSIONNELLE PRESENTEE POUR L’OBTENTION DU

DIPLOME DE MASTER SPECIALISE EN MANAGEMENT PUBLIC
Par M. Tariq BOUSLMAME
JURY:
Président : M. Abdelali BENBRIK

Enseignant au Groupe ISCAE, Ancien Inspecteur
Général des Finances – IGF
Suffragants M. Mourad BACHIR EL BOUHALI

Coordinateur du Master en Management Public,
Professeur à l’ISCAE et Directeur de recherche.
Mme. Laila LAAKAIRI
Chef de la Division de l'accompagnement des projets de
réforme- TGR.
RABAT - Novembre 2011

L’ISCAE N’ENTEND PAS DONNER NI APPROBATION
NI IMPROBATION AUX OPINIONS EMISES DANS LE CADRE DE
CETTE THESE PROFESSIONNELLE. CES OPINIONS DOIVENT
ÊTRE PROPRES À LEURS AUTEURS.
>͛ĂƵĚŝƚŝŶƚĞƌŶĞĂƵƐĞƌǀŝĐĞĚĞůĂďŽŶŶĞŐŽƵǀĞƌŶĂŶĐĞ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮ
DEDICACES
A
Mes chers parents qui ont toujours été pour moi une source de
motivation et d’inspiration.
A
Ma femme et Adam.
A
Mes amis et tous ceux qui m’ont aidé.
Je dédie ce modeste travail.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯ
REMERCIEMENTS
Je tiens à adresser ma profonde gratitude à tous ceux qui ont contribué
de près ou de loin à la réalisation de la présente recherche par leur
intérêt, leur collaboration et leur disponibilité qu’ils ont montré à son
égard.
Mes remerciements vont particulièrement à
Monsieur Mourad BACHIR EL BOUHALI
Coordinateur du Mastère du Management Public à l’ISCAE de Rabat
d’une part, pour ses conseils et ses orientations lors des séances du
groupe de recherche, lors du séminaire résidentiel et tout au long du
cycle MMP et d’autre part, pour avoir organiser deux séminaires
animés par des professeurs de l’Institut de Management Public et de
Gouvernance Territoriale (France) sur « la modernisation et
changement dans les services publics » et « la gestion de l'usager
client ».
Monsieur Abdelali BENBRIK,

Enseignant au Groupe ISCAE et ancien inspecteur général des
finances (IGF) pour l’honneur qu’il m’a fait en acceptant de présider
le jury de soutenance.
Mme. Laila LAAKAIRI

Chef de la division de l'accompagnement des projets de réforme à la
TGR qui a bien voulu être parmi les membres du jury.
Tous les responsables et cadres de la TGR

Pour leur disponibilité, les discussions et les débats ainsi que les
informations fournies.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰ
TABLES DES ILLUSTRATIONS
FIGURES
FIGURE 1 – CADRE DE TRAVAIL DE L’AUDIT INTERNE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϴ
FIGURE 2 – ORGANIGRAMME DE LA DIRECTION DU CONTROLE ET DU DEVELOPPEMENT͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϴ
FIGURE 3 – LES 7S DE MCKINSEY ͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϬ
FIGURE 4 – LES VALEURS PARTAGEES DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϬ
FIGURE 5– ENVIRONNEMENT DE CONTROLE DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϭ
FIGURE 6 - CARTOGRAPHIE DES PROCESSUS DE L’AUDIT INTERNE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵϬ
TABLEAUX
TABLEAU1 – AUDIT INTERNE ET CONCEPTS PROCHES Ϯϳ
TABLEAU2 – EXEMPLES DE REFERENTIELS ET NORMES PROFESSIONNELLES D’AUDIT ϲϵ
TABLEAU 3 – ATTENTES ET PREOCCUPATIONS DES PARTIES PRENANTES ϳϯ
TABLEAU 4 – FORCES ET FAIBLESSES ϳϳ
TABLEAU 5 – OPPORTUNITES ET MENACES ϳϴ
TABLEAU 6 – AUDIT, CHANTIERS DE REFORMES ET AXES DE BONNE GOUVERNANCE ϴϮ
ANNEXES
ANNEXE 1 : GLOSSAIRE DES TERMES DE L’AUDIT

ANNEXE 2 : L’ORGANIGRAMME DE LA TGR
ANNEXE 3 : LE SYSTEME DE VALEURS DE LA TGR
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱ
LISTE DES ABREVIATIONS
CC Cour des Comptes
CIA Certified Internal Auditor (auditeur interne certifié)
CIAP Comité interministériel d’audit des programmes
CMD Contrôle Modulé de la Dépense
CNDP Commission Nationale de contrôle de la protection des Données à caractère

Personnel
COSO Committee Of Sponsoring Organization
DBF Discipline Budgétaire et Financière
FRAP Feuille de Résolution et d'Analyse des Problèmes
GAO Government Accountability Office
GID Gestion Intégrée de la Dépense
HSE Hygiène, Sécurité, Environnement
IGF Inspection Générale des Finances
IFACI Institut Français de l’Audit et du Contrôle Internes
IIA Institute of Internal Auditors (Institut des Auditeurs Internes)
INTOSAI International Organisation of Supreme Audit Institutions (Organisation

Internationale des Institutions Supérieures de Contrôle des Finances
Publiques)
PMMP Portail Marocain des Marchés Publics
RCE Réforme de la Comptabilité de l’Etat
RCDE Réforme du Contrôle de la Dépense de l’Etat
SCP Système de la Commande Publique
SEC Securities and Exchange Commission

(Autorité de régulation des marchés boursiers américains)
TGR Trésorerie Générale du Royaume
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲ
TABLE DES MATIERES
INTRODUCTION GENERALE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵ

CHAPITRE 1͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϰ
LES CONCEPTS DE L’AUDIT INTERNE ET DE LA BONNE GOUVERNANCE.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϰ

SECTION I : FONDEMENTS THEORIQUES DE L’AUDIT INTERNE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϱ
I-1. Apparition de la fonction d’audit͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϱ
I-2. Définition de l’audit interne͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϳ
I-3. Le cadre de travail des auditeurs internes : IIA͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϴ
I-4. Le cadre de travail des auditeurs des finances publiques : INTOSAI͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϮϬ
I-5. L’audit interne et les concepts proches.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘Ϯϭ
SECTION II : GOUVERNANCE D’ENTREPRISE ET LE CONCEPT DE BONNE GOUVERNANCE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘Ϯϴ
II-1. Historique de la gouvernance͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘Ϯϴ
II-2. La gouvernance d’entreprise͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘Ϯϴ
II-3. Le contexte d’apparition de la bonne gouvernance͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϭ
II-4. Définition et axes de la bonne gouvernance͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϯ

CHAPITRE 2͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϰ
LA TGR : FORTE CONTRIBUTION A LA BONNE GOUVERNANCE DES FINANCES PUBLIQUES.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϰ

SECTION I : PRESENTATION DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϱ
I-1. Missions de la TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϱ
I-2. Organisation de la TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϲ
I-3. Vision stratégique et thèmes de progrès͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϴ
SECTION II : LES CHANTIERS DE LA BONNE GOUVERNANCE A LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϭ
II-1. La Gestion intégrée de la dépense publique͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϭ
II-2. L’amélioration du système de la commande publique͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϯ
II-3. La réforme de la comptabilité de l’Etat͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϲ
II-4. La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϳ
SECTION III : LA TGR ET LES SYSTEMES DE CONTROLE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϴ
III-1. Les organes internes de contrôle͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϵ
III-2. Les organes externes de contrôle͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϱϱ

CHAPITRE 3͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϱϵ
DEMARCHE METHODOLOGIQUE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϱϵ

SECTION I: ANALYSE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE DE LA TGR.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϬ
I-1. Environnement politique et légal͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϬ
I-2. Environnement économique et social͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϯ
I-3. Environnement technologique͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϯ
SECTION II: BENCHMARKING INTERNATIONAL͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϯ
II-1. Les fonctions d’audit et d’évaluation dans les pays étudiés͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϱ
II-2. La nature et les caractéristiques des services d’audit͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϲϳ
SECTION III : ETUDE TERRAIN.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϭ
III.1-1.Analyse des parties prenantes.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϭ
III.1-2.Approche et choix des acteurs͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϯ
III.1-3.Analyse des résultats de l’investigation͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϯ
SECTION IV: SYNTHESE SWOT͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϳ
IV.1. L’analyse interne͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϳ
IV.2. L’analyse externe͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϴ

ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳ
CHAPITRE 4͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϵ
REENGINNERING DU PROCESSUS D’AUDIT INTERNE AU SERVICE DE LA BONNE
GOUVERNANCE A LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϵ

SECTION I : ROLE DE L’AUDIT INTERNE POUR REPONDRE AUX EXIGENCES DE BONNE GOUVERNANCE DES
CHANTIERS DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϬ
I-1. La gestion intégrée de la dépense publique (GID)͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϬ
I-2. L’amélioration du système de la commande publique͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϭ
I-3. La réforme de la comptabilité de l’Etat͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϭ
I-4. La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat (RCDE)͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϮ
SECTION II: LES SCHEMAS DE COLLABORATION ENTRE L’AUDIT INTERNE ET LES STRUCTURES DE CONTROLE
DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϯ
II.1.Les structures internes de contrôle de la TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϯ
II.2.Les structures externes de contrôle de la TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϰ
SECTION III: RECOMMANDATIONS͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϱ
III.1. Recommandations stratégiques : PERCER͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϱ
III.2. Recommandations opérationnelles : les 5C͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϴ
SECTION IV: DISPOSITIF D’AUDIT INTERNE.͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϴϵ

CONCLUSION GENERALE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵϭ
BIBLIOGRAPHIE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵϰ
ANNEXES͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵϲ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴ

INTRODUCTION
GENERALE
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵ
La Trésorerie Générale du Royaume(TGR) s’est inscrite dans un processus continu de
modernisation dont les chantiers phares concernent la gestion intégrée de la dépense publique,
l’amélioration du système de la commande publique, la réforme de la comptabilité de l’Etat et
la réforme du contrôle des dépenses de l’Etat.
L’objectif recherché dans l’immédiat est l’amélioration de la gestion des finances publiques
alors que pour le moyen terme, la TGR ambitionne à travers ces projets de poser les piliers de
la bonne gouvernance des finances publiques en renforçant les mécanismes de la
transparence, de la réédition des comptes et de la fiabilité de l’information financière et
comptable.
Pour ce faire, la TGR a entrepris d’une part, le développement des systèmes qui ont pour
fonction de supporter ces réformes et d’autre part des refontes successives de ses structures
organisationnelles, aussi bien au niveau central qu’au niveau déconcentré.
Le plus marquant dans ces réorganisations étant la récente création d’une direction de contrôle
et de développement qui abrite une panoplie d’entités de contrôle ayant été motivée par la
volonté d’apporter une réponse à l’obligation de disposer d’une entité d’audit interne et d’un
dispositif de contrôle interne afin de répondre aux exigences de la bonne gouvernance.
Ce besoin a été exprimé par différents acteurs. Il s’agit entre autres :
Des institutionnels notamment l’Inspection Générale des Finances et la Cour des
Comptes ;
Des consultants dans le cadre des recommandations formulées dans au moins
deux études qu’ils ont conduites à la TGR. Une relative au contrôle interne à la
TGR et puis une autre dont l’objet est la sécurité de l’information de la TGR ;
Des professionnels et des managers des réformes susmentionnées ;
Des chercheurs et des académiciens lors des deux colloques internationaux
organisés à la TGR sur les thèmes de : « La nouvelle gouvernance des Finances
Publiques au Maroc et en France : quelles perspectives ? » en 2010 et puis « la
cohérence des finances publiques au Maroc et en France »1 en 2011.
Par ailleurs, il parait qu’aspirer à la bonne gouvernance revêt un caractère urgent.
En effet, la nouvelle constitution du 1er juillet 2011 a donné beaucoup d’importance à la
bonne gouvernance et au contrôle puisque déjà dans le préambule et le premier article, nous
lisons :
Préambule
Fidèle à son choix irréversible de construire un Etat de droit démocratique, le Royaume du Maroc
poursuit résolument le processus de consolidation et de renforcement des institutions d’un Etat
moderne, ayant pour fondements les principes de participation, de pluralisme et de bonne
gouvernance.

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Colloque International organisé par le Ministère de l’Economie et des Finances, en partenariat avec
l’Association pour la Fondation Internationale de Finances Publiques (FONDAFIP) et avec le soutien de la
Revue Française de Finances Publiques (RFFP) et du Groupement Européen de Recherches en Finances
Publiques (GERFIP
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϬ
Article premier :
Le Maroc est une monarchie constitutionnelle, démocratique, parlementaire et sociale. Le régime
constitutionnel du Royaume est fondé sur la séparation, l’équilibre et la collaboration des pouvoirs,
ainsi que sur la démocratie citoyenne et participative, et les principes de bonne gouvernance et de la
corrélation entre la responsabilité et la reddition des comptes……
En outre, la cinquième édition (année 2011) de l’indice Ibrahim de la gouvernance africaine a

classé le Maroc 13e sur sa liste de 53 pays africains.
De plus, dans le contexte économique actuel où notre pays se trouve contraint de recourir à
l’emprunt, nous serons confrontés à l’obligation de satisfaction des exigences de la bonne
gouvernance qui est posée comme condition à l’octroi de prêts par les bailleurs de fonds
(Banque Mondiale, Fonds Monétaire International, Programme des Nations Unies pour le
Développement, etc.)
Alors, un questionnement s’impose quant à la capacité des réformes de la TGR, comme
principal acteur des finances publiques, à solutionner ces multiples enjeux.
Il parait que les systèmes développés par la TGR ainsi que ses différentes structures de
contrôle puissent apporter des solutions.
Dans cette perspective ; et étant donné que l’audit interne est considéré comme le contrôle
des contrôles et que la TGR est située au carrefour de la gestion des finances publiques, nous
sommes en droit de nous poser la question suivante constituant l’épine dorsale de notre
problématique :
Problématique
Quelle contribution pourrait apporter l’audit interne
à la satisfaction des exigences de la bonne gouvernance
à la TGR?
L’analyse de cette problématique passera par la tentative de réponse aux questions de
recherches ci-après:
Les questions de la recherche

1. Quel rôle joue l’audit interne pour mieux servir les exigences de bonne gouvernance
à la TGR et avec quelle méthodologie?
2. Quels schémas de collaboration et mutualisation entre l’audit interne et les
différentes structures internes et externes de contrôle?
3. Quel dispositif d’audit interne à la TGR permettant de répondre aux impératifs de la
bonne gouvernance ?
Notre analyse s’attèlera en outre à la vérification des hypothèses suivantes:
Les hypothèses de la recherche

La première stipule que les acteurs du système de contrôle de la TGR sont cloisonnés.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϭ
La deuxième hypothèse stipule que l’audit interne est au carrefour des différentes structures
de contrôle et permet de créer une synergie entre elles.
La troisième hypothèse stipule que l’audit interne est indispensable à la bonne gouvernance à
la TGR
Les objectifs de la recherche

Notre recherche vise quatre objectifs :
D’abord, démontrer que le système de contrôle de la TGR souffre de l’absence d’une synergie
forte entre ses différentes composantes.
Ensuite, expliciter les formes de synergies qui pourraient exister entre les acteurs de contrôle
de la TGR et l’audit interne.
Puis, préciser le rôle et les apports de l’audit interne aux grands chantiers de bonne
gouvernance à la TGR.
Enfin, proposer un dispositif d’audit interne pour la TGR permettant de répondre aux
impératifs de la bonne gouvernance.
Méthodologie et axes de la recherche

Ce travail est structuré en quatre chapitres, le premier est consacré à l’investigation
documentaire. Il s’agit de présenter les concepts de l’audit interne et celui de la bonne
gouvernance pour mieux en définir les axes stratégiques.
Le second chapitre est dédié à la présentation de lieu de notre recherche - la Trésorerie
Générale du Royaume- et à la synthèse des grandes réformes pilotées par la TGR qui sont en
rapport avec la bonne gouvernance.
Le troisième chapitre concerne l’investigation du terrain. Il sera procédé à l’analyse de
l’environnement interne et externe de la TGR et au diagnostic de l’existant. Pour ce faire,
nous nous sommes basés d’un côté, sur les données collectées lors de la recherche
documentaire tout en utilisant le modèle PESTEL et d’un autre côté, nous avons présenté une
analyse comparative et les résultats des entretiens menés avec les différentes parties prenantes
de la bonne gouvernance à la TGR pour ensuite faire une synthèse des résultats à l’aide du
modèle SWOT.
Le quatrième chapitre tente, à la lumière des résultats des investigations menées, d’apporter
des réponses aux questions de la recherche à travers la proposition d’un ensemble de
recommandations susceptibles de contribuer à assoir les conditions nécessaires pour réussir la
mise en place de l’audit interne au service de la bonne gouvernance à la TGR.
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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϯ

CHAPITRE 1
LES CONCEPTS DE L’AUDIT
INTERNE ET DE LA BONNE
GOUVERNANCE.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϰ
SECTION I : FONDEMENTS THÉORIQUES DE L’AUDIT INTERNE
Afin de cerner le concept d’audit interne, nous allons présenter l’historique de son apparition,
sa définition au niveau international et le situer par rapport aux autres professions et fonctions
de l’organisation avec lesquelles il a des similitudes.
I-1. Apparition de la fonction d’audit

L’évolution et la croissance des transactions économiques des entreprises ont nécessité
l’intervention d’un professionnel indépendant et compétent pour examiner les représentations
comptables et financières pour garantir leur probité et leur crédibilité. Ainsi, le métier d’audit
externe est apparu en Europe en milieu du XIX siècle. A cette époque, «1’audition de
compte» signifiait l’action d’observer et d’examiner très attentivement ce compte. D’ailleurs,
le terme auditeur « auditor » est étymologiquement celui qui est «aux écoutes». Il est a noté
que le secteur d’audit externe est caractérisé actuellement par la présence de quatre grands
cabinets internationaux (the big four)2.
Ensuite, la fonction audit interne est née après la grande crise économique de 19293 pour
intervenir dans le domaine comptable et financier. En effet, à l’issue de cette crise, des
dispositions légales intéressant les sociétés cotées en bourse (Securities Act- 1933 &
Securities Exchange Act- 1934) furent adoptées aux États-Unis pour protéger les intérêts des
actionnaires et des tiers. L’ampleur et le coût des interventions des auditeurs externes
incitèrent les grandes entreprises américaines à mieux se préparer aux vérifications
nécessaires afin d’en limiter les inconvénients. Des travaux préparatoires, tels que l’inventaire
de toute nature, l’analyse des comptes et les sondages divers, furent exécutés par le personnel
de l’entreprise sous la supervision des auditeurs externes.
La prise de conscience de l’intérêt et des apports de la fonction d’audit interne a eu
notamment pour conséquence l’élargissement de son champ d’action en vue de couvrir tous
les domaines de l’entreprise : de l’audit financier à l’audit opérationnel et de l’audit de
conformité à l’audit de management.
Ainsi, le champ d’action de l’auditeur a évolué progressivement d’une recherche spécifique
des fraudes et des écritures comptables jusqu’à une appréciation globale de la fidélité des
rapports émis par une entité économique et une analyse critique de la fiabilité des procédures
et des structures de celles-ci, ainsi que de l’efficacité, l’efficience et de la pertinence du
système de contrôle interne et de faire toutes propositions et recommandations pour
l’améliorer. Cette évolution a été rendue possible par l’accroissement de l’importance des
organisations professionnelles des auditeurs (IIA) et des experts comptables (IFAC).
En effet, les auditeurs internes étendirent progressivement le domaine de leur action, et virent
leur statut s’améliorer, notamment avec la création en 1941 de l’Institut des Auditeurs
Internes (IIA). Celui-ci se développa aux Etats-Unis et contribua à fonder dans un grand
nombre de pays des «chapitres» ou associations qui lui sont affiliées et qui ont pour vocation
de regrouper des auditeurs, de favoriser la diffusion des connaissances en audit, et de
promouvoir un code d’éthique.

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϱ
Des types d’audit les plus connus, nous pouvons citer :
L’audit financier
L’audit financier ou révision comptable, est l’examen par une personne compétente de la
tenue de la comptabilité, soit en vue de révéler le caractère correct de l’enregistrement d’une
ou de plusieurs opérations, soit pour exprimer une opinion sur la régularité et la sincérité des
états financiers d’une entreprise.
L’audit contractuel:
L’audit est contractuel s’il est demandé par les dirigeants de l’entreprise ou par des tiers
intéressés : banquiers, créanciers, acquéreurs potentiels de l’entreprise. Son champ
d’application peut être limité à une fonction ou à un aspect, par exemple, la vérification du
coût de revient d’une production, ou avoir pour objet la détection de fraudes et de
détournements. Dans ces cas, les contrôles effectués sont localisés et exhaustifs. La révision
contractuelle est générale s’il est demandé à l’auditeur d’analyser et de suivre l’évolution des
comptes durant un exercice, puis de les commenter dans un rapport développé.
L’audit légal
La révision légale est celle confiée par le législateur au mandataire des actionnaires, appelé
commissaire aux comptes. Elle consiste principalement, mais non exclusivement à certifier la
sincérité et la régularité des états financiers de fin d’exercice, et à vérifier la sincérité des
informations fournies dans le rapport du conseil ou du directoire sur la situation financière de
la société.
L’audit opérationnel
Il est maintenant utilisé dans une telle variété de domaines que l’audit est devenu, dans un
langage quotidien, le synonyme « d’examen critique » appliqué à divers domaines et qu’il
convient donc d’y adjoindre un qualificatif pour déterminer le type d’audit dont il s’agit :
audit social, audit fiscal, audit des système d’information, audit de sécurité...
Indépendamment du type d’audit entrepris, la conduite d’une mission d’audit interne se
déroule en trois phases:
Phase de préparation: l'auditeur prépare sa mission en prenant connaissance du
référentiel applicable (procédures, règlementation, bonnes pratiques,
environnement de contrôle...) relatif au thème de sa mission. Il évalue, à partir des
objectifs de bonne gestion et de la documentation disponible, les forces et
faiblesses apparentes. Il décrit les tests d'audits qu'il devra déployer pour mener à
bien la mission.
Phase de test: l'auditeur réalise les tests décrits lors de la phase de préparation qui
sont principalement : entretiens, envoi de questionnaires, collecte de documents
internes, tests applicatifs, visites de sites, inventaires physiques.
Phase de synthèse : l'équipe d'audit organise les éléments relevés selon un
système de référencement tracé et auditable. Les principaux outils utilisés sont :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϲ
9 les comptes rendus d'entretiens validés par les audités ;
9 les feuilles de travail qui matérialisent les travaux des auditeurs ;
9 des outils spécifiques à l'audit interne comme : les Feuilles de Résolution
et d'Analyse des Problèmes (FRAP) qui décomposent chaque problème
en constat, ses conséquence, ses causes et les recommandations ;
9 le rapport d'audit qui offre une vision synthétique des travaux de
l'auditeur à la Direction de l'entité et présente les recommandations dont
le suivi et la traduction par des plans d'action des entités auditées est
assuré, selon l'organisation, par l'audit interne ou le contrôle interne.
I-2. Définition de l’audit interne

La définition de l’audit interne adoptée par l'Institute of Internal Auditors (IIA: ’organisation
internationale des professionnels de l’audit) explicite les conditions d’exercice de l’activité,
aborde ses domaines d’intervention et insister sur l’importance de la démarche. Elle s’énonce
comme suit:
«L’Audit interne est une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une
assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les
améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette organisation à atteindre ses
objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de
management des risques, de contrôle, et de gouvernance d’entreprise, et en faisant des
propositions pour renforcer leur efficacité».
Pour mieux appréhender cette définition, il est utile de s’arrêter sur certains termes clés
évoqués dont la signification est incluse dans le framework de l’IIA:
Activité : l’usage du terme activité, par opposition à fonction, signifie la
possibilité pour une structure d’audit interne de recourir à des prestataires externes
et vaut la reconnaissance de différentes modalités de mise en œuvre de ses
attributions (missions, auto-évaluations, etc.)
Assurance : l’audit interne doit constituer le processus par lequel l’organisation
s’assure que les risques auxquels elle doit faire face sont compris et gérés de façon
appropriée. Ceci nécessite alors plus de diligences exercées par les auditeurs
internes.
Conseil : il traduit une orientation «client interne». Ceci entraîne une large gamme
de services offerts par les structures d’audit interne, basée sur une meilleure
exploitation des compétences dont elles disposent, et une plus grande flexibilité
dans l’accomplissement des missions.
Risque : cette notion n’est pas limitée seulement aux risques financiers,
opérationnels et stratégiques encourus par une organisation, mais intègre
également la non-exploitation des opportunités offertes. Elle confère à l’audit
interne une dimension proactive et le situe au cœur du management.
Il est à noter que les trois processus qui constituent le périmètre du champ d’évaluation de
l’audit interne sont :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϳ
1. Le management des risques;
2. Le contrôle interne ;
3. La gouvernance.
Aussi, on relève qu’à travers les successives révisions de la définition par l’IIA, l’aspect
comptable et la recherche de la fraude ne sont plus l’objet exclusif de l’audit. La fonction va
élargir son champ d’action pour s’intéresser à toutes les activités de l’organisation pour la
recherche davantage d’efficacité et d’efficience.
I-3. Le cadre de travail des auditeurs internes : IIA

Le cadre de travail de l’audit interne appelé : le framework de l’IIA peut être représenté par le
schéma suivantϰ :
CODE DE DEONTOLOGIE
NORMES DE
QUALIFICATION
Indépendance et objectivité
NORMES DE MISE EN OEUVRE
NORMES DE MISE EN OEUVRE

Compétence et professionnalisme
Assurance, qualité et conformité
D’ASSURANCE
ACTIVITE DE
ACTIVITE
CONSEIL
NORMES DE
FONCTIONNEMENT
Gestion de l’audit interne
Nature du travail
Planification des missions
Performance des missions
GLOSSAIRE
FIGURE 1 – CADRE DE TRAVAIL DE L’AUDIT INTERNE5

Etabli en 1941, l'Institute of Internal Auditors (IIA) ou Institut des Auditeurs Internes est un
institut dédié à l'établissement de standards professionnels d'audit interne. Il regroupe des
membres de 165 pays (dont le Maroc), directement ou via des Chapitres affiliésϲ. L'IIA veut

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϴ
être la voix de la profession (l'audit interne), son principal représentant et le défenseur de ses
intérêts, autorité reconnue en la matière, ayant un rôle majeur de formation.
La mission de l’IIA est d'assurer le leadership dynamique de la profession de l'audit interne.
Ceci inclut :
Défendre et promouvoir les valeurs que les professionnels de l'audit interne
apportent à leurs organisations;
Proposer une formation professionnelle complète et des opportunités de
développement personnel ; développer des standards professionnels et des bonnes
pratiques ; proposer un programme de certification ;
La recherche, la dissémination et la promotion auprès des praticiens et des autres
parties concernées, des connaissances en matière d'audit interne et de son rôle
dans le contrôle interne, dans la gestion des risques, et la gouvernance
d'entreprise;
Former les praticiens et tout public concerné ou intéressé aux meilleures pratiques
de l'audit interne ;
Réunir les auditeurs internes de tous pays, pour le partage de l'expérience et de
l'information relative à la pratique de l'audit interne.
L'IIA a trois niveaux de Standards Professionnels de l’audit interne. Ils sont obligatoires pour
les membres de l'IIA, et pour toute organisation qui déclare les appliquer, dans le monde
entier. Ces standards sont rassemblés dans ce qu'on surnomme le « Livre Rouge ». Il s’agit
de :
1. Le Code de Déontologie.
Il inclut deux composantes essentielles :

Des principes fondamentaux pertinents pour la profession et pour la pratique de
l’audit interne ;
Des règles de conduite décrivant les normes de comportement attendues des
auditeurs internes. Ces règles sont une aide à la mise en œuvre pratique des
principes fondamentaux et ont pour but de guider la conduite éthique des
auditeurs internes.
2. Les Normes.
Elles ont pour objet :

de définir les principes fondamentaux de la pratique de l'audit interne ;
de fournir un cadre de référence pour la réalisation et la promotion d'un large
champ d’intervention d'audit interne à valeur ajoutée ;
d'établir les critères d'appréciation du fonctionnement de l'audit interne ;
de favoriser l'amélioration des processus organisationnels et des opérations.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϭϵ
L’IIA distingue trois catégories de normes :
Les normes de qualification : énoncent les caractéristiques des organisations et
des personnes réalisant des activités d’audit interne;
Les normes de fonctionnement : décrivent la nature des activités d’audit interne et
définissent des critères de qualité à partir desquels la performance des services
peut être mesurée ;
Les normes de mise en œuvre : elles ne sont pas des standards obligatoires, mais
elles sont fortement recommandées. Ce sont des "best practices".
3. Pratiques conseillées
Les pratiques conseillées ne sont pas des standards obligatoires ; mais elles sont fortement
recommandées.
4. Les Aides Pratiques et de Développement
Elles regroupent divers matériaux développés et/ou endossés par l'IIA, incluant des
monographies de recherche, livres, séminaires, conférences, et autres produits liés aux
pratiques professionnelles de l'audit interne.
5. Global Technology Audit Guide (GTAG)
Les GTAGs sont écrits en langage pratique pour traiter d'un problème urgent lié à
l'informatique (TIC), à la gestion ; au contrôle et à la sécurité.
I-4. Le cadre de travail des auditeurs des finances publiques : INTOSAI

L'Organisation Internationale des Institutions Supérieures de Contrôle des Finances Publiques
(INTOSAI)7 est l'organisation parapluie du contrôle externe des finances publiques. Elle
assure un cadre institutionnel depuis plus de 50 ans aux Institutions Supérieures de Contrôle
des finances publiques (ISC), pour le transfert des connaissances et la multiplication des
connaissances afin d'améliorer à l'échelle internationale le contrôle externe des finances
publiques et accroître, par conséquent, la compétence professionnelle, l'image et l'influence
des ISC dans les pays respectifs.
L'INTOSAI est une organisation non-gouvernementale, autonome, indépendante et apolitique.
Elle a été créée en 1953. Maintenant l'INTOSAI compte quatre membres associés et 189
membres à part entière dont le Maroc (représenté par la cour des comptes : l’institution
supérieure de contrôle des finances publiques dans notre pays).
Cette organisation a dressé un plan stratégique quinquennal 2005-2010, ayant pour but de
mettre au point un cadre actualisé de normes professionnelles qui répondent aux besoins de
ses membres. La Commission des Normes Professionnelles (CNP) a dès lors décidé de
fusionner toutes les normes et lignes directrices existantes et nouvelles de l’INTOSAI en un
cadre commun dénommé normes internationales des institutions supérieures de contrôle
(ISSAI). Toutes les normes et lignes directrices seront numérotées selon un ensemble de
principes de classification.

ϳ
ǁǁǁ͘ŝŶƚŽƐĂŝ͘ŽƌŐͬĨƌͬƉŽƌƚĂůͬĂďŽƵƚͺƵƐͬ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϬ
La classification systématique du document et la nouvelle dénomination contribueront à
améliorer la connaissance générale des normes et lignes directrices et à faciliter leur
utilisation pratique au sein de la communauté de l’INTOSAI et de l’administration publique
en général. Les ISC étant des entités nationales, il appartient à chacune d’elles de décider de
la mise en œuvre des ISSAI sur la base des compétences juridiques dont elles sont revêtues.
I-5. L’audit interne et les concepts proches8.

L’inspection
C’est la fonction de contrôle (vérification) par excellence. Elle a pour rôle de s’assurer de la
régularité et de la conformité réglementaire des opérations effectuées. Son souci premier
réside dans le respect des lois et règlements par les opérationnels et dans l’établissement des
responsabilités en cas d’infraction.
Par ailleurs, ce qui constitue la force de cette fonction en prédéfinit également la limite
puisque, en règle générale, les missions d’inspection portent sur les personnes et sur les
opérations qu’elles effectuent et aboutissent presque toujours à des sanctions. Cet état de fait
jette de la méfiance sur les relations entre les différents services de l’organisation et le corps
d’inspection
L’inspection se différencie essentiellement de l'audit interne par les aspects suivants9 :
Elle contrôle le respect des règles sans interprétation ni remise en cause des règles
et directives de l'organisation. Ainsi, dans les interventions effectuées, elle s'en
tient aux faits (sans analyse des causes, ni évaluation des conséquences on même
élaboration des recommandations) et elle identifie les actions nécessaires pour se
conformer au règlement et restaurer, éventuellement, les actifs perdus ou
détournés ;
Elle peut intervenir spontanément sans lettre de mission ;
Elle réalise des investigations approfondies dont la principale finalité et de
déterminer les responsabilités et faire éventuellement sanctionner les responsables
(intérêt essentiellement porté sur les hommes et non pas sur l'organisation et le
dispositif de contrôle interne en place).
Le contrôle interne
C’est un dispositif que l’organisation met en place pour anticiper la survenu d’évènements qui
seraient de nature à affecter ses intérêts. C’est un dispositif permanent qui est basé sur la
notion de risque. Pour le dimensionner correctement et le mettre en place, l’organisation est
appelée à faire une analyse introspective de ses faiblesses et d’y apporter une réponse
adéquate (contrôles). Cela est formalisé dans un référentiel appelé référentiel de contrôle
interne
Le référentiel le plus répandu est, sans conteste, le document américain intitulé « Internal
Control – Integrated Framework10 », plus connu sous l’appellation de COSO, acronyme de «

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϭ
Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission », du nom du comité
qui a conçu ce référentiel. C’est une commission à but non lucratif (constituée par les
associations et instituts travaillant dans le domaine de la comptabilité et du contrôle interne)
qui établit en 1992 une définition standard du contrôle interne et un cadre de référence pour
évaluer son efficacité (le COSO Framework alias COSO 1).
Sa diffusion a été favorisée par la publication des lois Sarbanes Oxley au Etats-Unis et la loi
sur la sécurité financière (LSF) en France suite aux scandales financiers et comptables de
2002 (Enron, etc.).
Selon le référentiel COSO, le contrôle interne est composé de cinq éléments interdépendants
qui découlent de la façon dont l’activité est gérée et qui sont intégrés aux processus de
gestion:
1. L’environnement de contrôle : les individus (leurs qualités individuelles, et

surtout leur intégrité, leur éthique, leur compétence) et l’environnement dans
lequel ils opèrent sont l’essence même de toute organisation. Ils en constituent le
socle et le moteur ;
2. L’évaluation des risques : l’organisation doit être consciente des risques et les
maîtriser. Elle doit fixer des objectifs et les intégrer aux activités opérationnelles
afin de fonctionner de façon harmonieuse. Elle doit également instaurer des
mécanismes permettant d’identifier, analyser et gérer les risques correspondants ;
3. Les activités de contrôle : les contrôles doivent être conçus et appliqués de

manière garantir le maintien des risques à des niveaux acceptables;
4. L’information et la communication : les systèmes d’information et de

communication sont articulés autour de ces activités de contrôle. Ils permettent au
personnel de recueillir et échanger les informations nécessaires à la conduite, à la
gestion et au contrôle des opérations ;
5. Le pilotage : l’ensemble du processus doit faire l’objet d’un suivi et les mises à
jour nécessaires doivent être opérées à chaque fois que cela s’impose.
Le contrôle interne se définit de façon générique comme un processus mis en œuvre par une
organisation dans son ensemble afin de fournir une assurance raisonnable sur la réalisation de
ses objectifs. Il implique en premier lieu l’établissement d’une cartographie des activités et
des processus de l’organisation (métiers, supports, gestion et pilotage..). A ce titre, il mobilise
l’ensemble de ses niveaux de responsabilité. Sa conception et sa mise en place passent ensuite
par les étapes suivantes :
La définition des objectifs généraux et spécifiques pour chaque processus ;
L’identification et l’évaluation des risques associés à chacun des objectifs ;
La conception et la formalisation des contrôles adéquats pour gérer ces risques (la
prévention, la détection ou la correction).
La formalisation du dispositif de contrôle interne passe par la rédaction de référentiels de
contrôle pour chaque activité et processus entrant dans le périmètre de l’organisation. Le
contrôle interne constitue la clef de voûte de la politique de maîtrise des risques d’une
organisation.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϮ
En ciblant les activités de contrôle sur les opérations présentant les risques les plus élevés,
l’internalisation du contrôle permet de le rendre plus efficace et de sensibiliser les
responsables des opérations concernées à ses enjeux. Au lieu d’être pratiqués de façon
intrusive et parfois redondante par un contrôleur externe, les contrôles sont intégrés au sein
des processus de travail. Le contrôle interne est donc une démarche particulièrement adaptée
aux organisations de grande taille, justement les plus exposées aux risques d’inefficience. Il
permet à tous les acteurs fonctionnels et opérationnels de s’affranchir des contrôles inutiles ou
redondants dans une logique d’optimisation continue de leurs procédures de travail.
Le contrôle interne est un dispositif vivant et constitue un système comme un autre qui peut
faire l’objet de missions d’audit visant à analyser son degré de pertinence.
Le contrôle de gestion
Le contrôle de gestion (management control) est le processus par lequel les dirigeants de
l'entreprise s'assurent que l'organisation met en œuvre des stratégies de manière efficace et
efficiente. II fournit au sommet stratégique de l'organisation toutes les informations utiles
pour apprécier le niveau de maitrise des activités par rapport aux finalités, l'exécution des
missions, le déploiement de la stratégie et l'atteinte des objectifs opérationnels de
l'organisation.
Le rôle principal du contrôle de gestion est de s’assurer de la réalisation des objectifs définis
par la politique de l’organisation. Lorsque le constat d’échec est là, il est, généralement,
difficile de corriger les faits. D’où la nécessité d’un pilotage rapproché (dans le temps) pour
se ménager la possibilité de procéder aux ajustements qui s’imposent.
On classe couramment les méthodes et les outils du contrôle de gestion selon les quatre
domaines d’intervention suivants :
L’analyse des coûts ;
Les techniques de planification et les outils budgétaires ;
Les indicateurs et les tableaux de bord ;
L’analyse comparative.
Par la mise en place d’une démarche de dialogue de gestion et d’outils de suivi adaptés
(tableaux de bord, système d’information décisionnel, etc.), le contrôle de gestion opère un
pilotage des différents services de l’organisation de manière à concourir à l’atteinte des
objectifs.
A noter par ailleurs que le contrôle de gestion et l'audit interne peuvent se faire mutuellement
évaluer. Les différents axes d'audit du contrôle de gestion par la structure en charge de l'audit
interne se présentent comme suit :
La fonction de contrôle de gestion : rattachement hiérarchique, objectifs,
fonctions, taches, moyens, modalités de gestion de la performance économique et
de pilotage interne de l'organisation.
La structure du contrôle de gestion : structure et contenu, outils utilisés et système
d'information mis en place (pertinence, fiabilité délai de production des
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϯ
informations ...) exploitation faite des données, résultats communiqués, cout et
qualité des outputs obtenus.
Le positionnement de la fonction : perception par les différents clients, niveau
d'acceptation de la fonction par les opérationnels, modalités d'exploitation des
données, recommandations et résultats communiqués aux opérationnels . . . etc.
L'audit financier externe
Si à l'origine, l'audit interne est né de l'internalisation d'une partie de l'activité de l'audit financier
externe, les évolutions qu'ont connues ses deux métiers font qu'il s'agit actuellement de deux
activités distinctes. Les principales différences se situent dans les aspects suivants :
Le statut de l'intervenant. L'auditeur financier est un intervenant contractuel alors
qu'au moins, le responsable de l'activité d'audit interne est un salarié de
l'entreprise dédié exclusivement à cette tâche.
Les bénéficiaires. Les travaux de 1'audit financier externe profitent
essentiellement aux tiers (actionnaires, fournisseurs), tandis que les résultats des
missions d'audit interne sont exploités par le conseil d'administration, la direction
et les audités.
La finalité de l’intervention. La mission de l’audit financier externe à un
fondement légal et vise à certifier la régularité, la sincérité et l'image fidèle des
comptes et résultats de l'organisation. Par contre, les objectifs assignés aux
missions d'audit interne dépendent des orientations du donneur d'ordre et du
contenu de l'ordre de mission.
Le champ d'action dans le cas de l'audit financier externe, il englobe tout ce qui
concourt à la détermination les résultats et ce dans toutes les fonctions de
l'organisation.
Pour l'audit interne, le champ d'action peut, selon l'ordre de mission, très restreint ou porter
sur toutes les composantes de l’activité de l'organisation.
Des points de rapprochement existent entre les deux fonctions. Ceux-ci se situent au niveau de
l'exploitation des résultats établis par l'une ou l'autre des parties, l'utilisation des mêmes outils
d'investigation et 1'interdiction mutuelle de toute immixtion dans la gestion.
La complémentarité entre les auditeurs internes et les auditeurs financiers externes se situe dans
le fait que le premier a une meilleure connaissance de l'organisation alors que le second maitrise
mieux l'environnement et les organisations similaires.
Audit qualité interne
Avant d'analyser Les points de rapprochement et de divergence entre l'audit qualité et l'audit
interne, nous allons passer en revue les différentes formes d'audit qualité existantes en les
classant en fonction des responsabilités et du champ concerné par la mission.
Ainsi, selon le critère des responsabilités, on distingue trois formes d'audit qualité11 :

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϰ
1. Audit qualité interne : c'est un outil interne de vérification de l'adéquation du
système qualité en place et d'amélioration continue ;
2. Audit qualité externe (audit par une deuxième partie) : c'est un audit organisé par
une entreprise cliente, pour ses fournisseurs ou sous-traitants, pour les évaluer à
l'occasion de l'élaboration d'un premier contrat, du suivi des relations
contractuelles ou après la mise en place d'actions correctives résultantes de
précédents audits ;
3. Audit de certification ou d'habilitation (audit par une tierce partie) : il est réalisé
par un organisme indépendant et reconnu en vue de l'attribution, le maintien ou la
suppression d'une homologation, certification, qualification, agrément ou
habilitation.
En outre, selon la lettre de mission qui précise le champ concerné, la portée de la mission
d'audit qualité diffère entre :
Audit du système qualité : vérifie l'efficacité du système qualité mis en œuvre
dans 1'organisation, ou dans un secteur d'activité particulier, pour assurer la
qualité de l'ensemble des produits et des services ;
Audit qualité de processus : consiste à vérifier l'efficacité du système qualité mis
en œuvre dans un processus particulier permettant d’assurer la qualité d’un
produit ou d’un service ;
Audit produit : examine l’adéquation d’un ou plusieurs produits avec les besoins
des clients et des règlements et normes auxquels les produits doivent être
conformes.
Le principal point de divergence entre l'audit interne et l'audit qualité provient de
l'appartenance à deux organisations professionnelle différentes dont les orientations, quoique
complémentaires, divergent en matière de vision de développement des activités. Ainsi,
globalement la première est orientée vers la maitrise de l'activité de l'organisation alors que la
seconde s'intéresse à l'amélioration continue de ses performances.
Le risk management
Le risk management est une fonction d'ingénierie des risques visant à les identifier, à les
évaluer et à les hiérarchiser au regard du coût des mesures adoptées comparé à sa fréquence
d'occurrence et la gravité de ses conséquences, à définir des stratégies de gestion insérées
dans le dispositif de contrôle interne et à piloter les aléas résiduels.
La fonction s'intéresse aux risques purs (aléatoires ou accidentels sans espérance de gain)
portant sur les biens, les personnes, l'environnement et les processus, et ce à l’opposé de
l'audit interne axé sur les risques de dysfonctionnements liés à des transgressions de règles,
des désordres et des inefficacités.
Le consulting externe
L'appellation consultant externe regroupe différents types d'intervenants n'appartenant pas à

l'organisation : les experts métiers, les organisateurs, les consultants rattachés à des cabinets
d'audit externes, etc.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϱ
Les missions confiées aux consultants externes présentent les caractéristiques suivantes :
Elles portent sur des problèmes définis au préalable correspondant à l'expertise
des consultants auxquels l'organisation a fait appel ;
Elles sont arrêtées à l’avance. L'objectif de chaque mission et son déroulement
dans le temps sont fixés dans le cadre des termes de référence liant le consultant à
l'organisation ;
Les missions à réaliser peuvent comprendre un volet opérationnel consistant en la
conception, la réalisation, la mise en place et l'accompagnement des nouvelles
méthodes de travail ou des modes de fonctionnement différents ;
Le suivi du déroulement des missions et les validations sont faites par des
responsables déterminés de l'organisation. Ces derniers, en fin des missions,
deviennent propriétaires des résultats trouvés et restent libre des suites à leur
donner.
II s'en suit que des différences importantes entre l'audit interne et le consulting externe en
matière des objectifs de chaque intervention, des méthodes de travail, du rattachement
hiérarchique au sein de l'organisation et de la responsabilité engagée.
Toutefois, à l'instar de l’audit financier externe, la complémentarité entre l'audit interne et le
consultant externe se situe dans la connaissance de l'organisation par le premier et
l'expérience accumulée par le second notamment dans le domaine technique.
Le tableau suivant présente une comparaison entre les quatre principales fonctions de
contrôle.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϲ
Contrôle de
FONCTION Inspection Audit interne Contrôle interne
gestion
CRITERES.
Processus, structures et
Objet Acteurs systèmes d’une manière Activité Entités
générale
Evaluer les processus, les

Veiller à :
structures.
Vérifier la conformité aux
Vérifier la • La conformité
différents référentiels aux lois et
conformité aux
(réglementation, manuels Suivre les
dispositions règlements.
Objectif des procédures, nomes réalisations des
législatives et • La maîtrise des
informatiques, normes de différentes entités
réglementaires et processus et des
sécurité, normes
à la déontologie activités.
d’hygiène, etc.).
de la profession • La qualité de
Evaluer les performances
l’information
des différentes entités.
financière.
…
Améliorer la
Etablir les Dégager des pistes Pilotage des
But couverture des
responsabilités d’amélioration performances
risques
Dispositif
Missions
Temps Mission annoncées Permanent + une Processus cyclique
inopinées
fonction de pilotage
Tout le personnel,
sauf pour les aspects
liés à l’animation et
à la gestion des
risques (mise à jour
Acteurs Structure dédiée Structure dédiée Structure dédiée
du référentiel de
management des
risques, compte
rendu à la Direction
générale, etc.).
Sanctions
Cadrage des
positives ou
Conséquences Recommandations Plans d’action performances /
négatives (dans la
intéressement.
majorité des cas)
Boucle de pilotage
Référentiel /
Guides adaptés Normes Référentiel / dialogue de
Méthodologie
gestion

TABLEAU1 – AUDIT INTERNE ET CONCEPTS PROCHES
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϳ
SECTION II : GOUVERNANCE D’ENTREPRISE ET LE CONCEPT DE BONNE GOUVERNANCE
Depuis quelques années, la notion de gouvernance fait l'objet d'un grand nombre de travaux
pour la plupart des collectifs12 et relevant de disciplines diverses. Son appropriation par
différents courants de pensée fait que le terme de gouvernance revêt de multiples
significations et se prête à de multiples usages.
Pour mieux appréhender ce fait, nous allons présenter l’historique de la gouvernance, puis la
définition de la gouvernance d’entreprise ainsi que ses principes au niveau international et au
Maroc, pour ensuite présenter le contexte d’apparition de la bonne gouvernance qui nous
permettra de définir et d’adopter des axes de la bonne gouvernance pour mener notre
recherche.
II-1. Historique de la gouvernance

Le terme de "governance" est apparu il y a plus d'un demi-siècle chez les économistes
américains quand Ronald Coase publia en 1937 son article, "The Nature of the firm".
Au départ le terme gouvernance faisait référence à l’action et à la manière de gouverner,
guider ou diriger la conduite et recouvrait partiellement le gouvernement. Longtemps son
usage est resté circonscrit pour l’essentiel aux questions constitutionnelles et juridiques
concernant la conduite des affaires de l’Etat et/ou la direction de certaines institutions ou
professions caractérisées par la multiplicité des parties prenantes. Or, depuis une quinzaine
d’années, ce terme opère un retour en force dans de nombreux contextes et devient un mot
passe-partout à la mode. S’il a été remis en usage, c’est sans doute avant tout à cause de la
nécessité de distinguer entre gouvernance et gouvernement. Ainsi gouvernance désignerait les
modes de gouvernement et la manière de gouverner, et gouvernement, les institutions et
agents chargés de gouverner13.
A la fin des années 80, la notion est importée dans les sciences politiques anglaises avec
l’arrivée au pouvoir de la première ministre Margaret Thatcher et la réforme qu’elle a
conduite dans la plupart des secteurs.
II-2. La gouvernance d’entreprise

Définition
La gouvernance d'entreprise (corporate governance) est l'ensemble des processus,

réglementations, lois et institutions influant la manière dont l'entreprise est dirigée,
administrée et contrôlée.
La gouvernance inclut aussi les relations entre les nombreux acteurs impliqués (les parties
prenantes) et les objectifs qui gouvernent l'entreprise. Les acteurs principaux sont les
actionnaires, la direction et le conseil d'administration. Les autres parties prenantes incluent
les employés, les fournisseurs, les clients, les banques ou autres prêteurs, le voisinage,

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϴ
l'environnement et la communauté au sens large14. Elle est régie par un certain nombre de
principes.
Au niveau international : Les principes de gouvernance d’entreprise de l’OCDE

Publiés pour la première fois en 1999, les Principes de l’OCDE sont devenus depuis la
référence internationale en matière de gouvernance d’entreprise et ils sont à la base d’un
grand nombre d’initiatives de réforme de la part des gouvernements comme du secteur privé.
Pour tenir compte des évolutions intervenues depuis 1999, les Principes ont été révisés en
2003 et ont été approuvés par les gouvernements des pays de l’OCDE en avril 2004.
Les Principes de gouvernance d’entreprise ont pour objet d’aider les gouvernements des pays
membres et non membres de l’OCDE à évaluer et améliorer le cadre juridique, institutionnel
et réglementaire organisant, à l’échelon national, le gouvernement d’entreprise, et de formuler
des orientations et des propositions à l’intention des autorités boursières, des investisseurs,
des sociétés et d’autres parties intervenant dans l’élaboration d’un régime efficace de
gouvernance d’entreprise.
Les Principes visent principalement les sociétés faisant publiquement appel à l’épargne, à
vocation financière ou non-financière. Cependant, dans la mesure où ils leur sont applicables,
les Principes peuvent contribuer utilement à améliorer la gouvernance d’entreprise d’autres
catégories de sociétés, par exemple des sociétés au capital social privé ou des entreprises
publiques.
Les domaines clés couverts par les Principes de l’OCDE sont :
1. Mise en place des fondements d’un régime efficace de gouvernance d’entreprise

Le régime de gouvernance d’entreprise devrait concourir à la transparence et à
l’efficience des marchés, être compatible avec l’état de droit et clairement définir
la répartition des responsabilités entre les instances compétentes en matière de
surveillance, de réglementation et d’application des textes.
2. Droits des actionnaires et principales fonctions des détenteurs du capital
Un régime de gouvernance d’entreprise doit protéger et faciliter l’exercice des
droits des actionnaires.
3. Traitement équitable des actionnaires
Un régime de gouvernance d’entreprise doit assurer un traitement équitable de
tous les actionnaires, y compris les actionnaires minoritaires et étrangers. Tous les
actionnaires doivent pouvoir obtenir la réparation effective de toute violation de
leurs droits.
4. Rôle des différentes parties prenantes dans le gouvernement d’entreprise
Un régime de gouvernance d’entreprise doit reconnaître les droits des différentes
parties prenantes établis par le droit en vigueur ou par des accords mutuels, et
encourager une coopération active entre les sociétés et les différentes parties

ϭϰ
ŚƚƚƉ͗ͬͬĨƌ͘ǁŝŬŝƉĞĚŝĂ͘ŽƌŐͬǁŝŬŝͬ'ŽƵǀĞƌŶĞŵĞŶƚͺĚΖĞŶƚƌĞƉƌŝƐĞ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϮϵ
prenantes pour créer de la richesse et des emplois et assurer la pérennité des
entreprises financièrement saines.
5. Transparence et diffusion de l’information
Un régime de gouvernance d’entreprise doit garantir la diffusion en temps
opportun d’informations exactes sur tous les sujets significatifs concernant
l’entreprise, notamment la situation financière, les résultats, l’actionnariat et la
gouvernance de cette entreprise.
6. Responsabilités du conseil d’administration
Un régime de gouvernance d’entreprise doit assurer le pilotage stratégique de
l’entreprise et la surveillance effective de la gestion par le conseil
d’administration, ainsi que la responsabilité et la loyauté du conseil
d’administration vis-à-vis de la société et de ses actionnaires.
Au Maroc : Le code Marocain de Bonnes Pratiques de Gouvernance d'Entreprise
Au Maroc a été publié en mars 2008, le code Marocain de Bonnes Pratiques de Gouvernance
d'Entreprise. Ce Code15 comporte quatre chapitres inspirés des principes de Gouvernance
d’entreprise de l’OCDE (2004) et qui constituent les piliers d’un bon dispositif de
gouvernance d’entreprise :
1. Les responsabilités de l’organe de gouvernance
L’organe de gouvernance est en charge du pilotage stratégique et de la
surveillance effective de la gestion de l’entreprise. Il est responsable devant les
actionnaires et les associés, majoritaires et minoritaires, et doit être animé par un
réel "affectio societatis" dans le respect des autres parties prenantes de l’entreprise
(ses employés, ses clients, ses créanciers, l’Administration, …)
2. Les droits des actionnaires et des associés et leur traitement équitable
L’entreprise doit assurer la protection des droits des actionnaires et associés et
faciliter leur exercice. Elle doit en outre garantir un traitement équitable de tous
les actionnaires et associés, y compris les minoritaires et les non-résidents.
3. La transparence et la diffusion de l’information financière
Les actionnaires ou associés doivent avoir accès sans coûts et en temps opportun à
des informations exactes, précises, fiables et complètes sur tous les aspects
significatifs concernant l’entreprise. Ces informations doivent être accessibles et
facilement interprétables pour aider les actionnaires et les investisseurs dans leur
processus de décision.
L’entreprise et son organe de gouvernance ont l’obligation de transparence vis-à-
vis des actionnaires et associés pour leur permettre de prendre les meilleures
décisions et d’exercer en connaissance de cause leurs droits. A côté des
obligations légales ou réglementaires en matière d’information, les bonnes
pratiques de gouvernance d’entreprise recommandent la diffusion d’informations
relative, par exemple, aux risques significatifs ou prévisibles ou encore à la

ϭϱ
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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϬ
politique de gouvernance de l’entreprise. L’information doit porter sur les
données importantes ou significatives de l’entreprise et doit être diffusée
simultanément à tous les actionnaires pour garantir leur traitement équitable. En
particulier, l’information financière et comptable doit être fiable, comparable,
suffisamment détaillée et répondre strictement aux normes comptables nationales
ou internationales.
4. Le rôle des parties prenantes et leur traitement équitable.
L’entreprise doit respecter les droits des parties prenantes et tout mettre en œuvre
pour les traiter équitablement et établir avec elles des relations mutuellement
profitables.
Par parties prenantes, on entend les actionnaires ou les associés, les employés, les
clients, les créanciers, l’Administration et d’une manière générale tout partenaire
en relation avec l’entreprise. Les relations avec les actionnaires et associés font
l’objet d’un chapitre spécifique "Les droits des actionnaires et associés et leur
traitement équitable" ; celles qu’entretient l’entreprise avec les autres parties
prenantes sont régies par des dispositions contractuelles (cas par exemple d’un
prêt accordé par la banque à l’entreprise) et/ou par la loi et la réglementation en
vigueur (droit du travail pour les salariés par exemple).
En complément des lois, règlements et/ou des contrats, des recommandations
spécifiques en termes de Gouvernance d’Entreprise sont nécessaires pour
améliorer la qualité des relations avec les parties prenantes et contribuer ainsi au
processus global de création d’emplois et de richesses et de développement
d’entreprises compétitives et rentables ; l’idée étant que l’intérêt et la réussite à
long terme de l’entreprise passent par le respect des intérêts des parties prenantes
grâce notamment à des relations professionnelles basées sur des pratiques de
coopération mutuellement profitables et pérennes.
En ce qui concerne le secteur public, il est à signalé que le projet de Code Marocain de
Bonnes Pratiques de Gouvernance des Etablissements et Entreprises Publics a été validé par
le Groupe de Travail « Etablissements et Entreprises Publics » lors d'une réunion tenue le 28
septembre 2011 sous la présidence du Directeur des Entreprises Publiques et de la
Privatisation.16, relevant du Ministère de l’économie et des finances.
Ce code représente la dernière composante du Code Marocain de Bonnes Pratiques de

Gouvernance d'Entreprise, lancé le 17 mars 2008 par la CNGE. Il a pour objectif de renforcer
l'éthique et la transparence et d'améliorer la performance et l'efficience de l'action du secteur
public.
II-3. Le contexte d’apparition de la bonne gouvernance

La notion de bonne gouvernance a fait son apparition au début des années 90 dans le champ
des relations internationales. Le terme de "good governance" est employé par les institutions
financières internationales pour définir les critères d'une bonne administration publique dans
les pays soumis à des programmes d'ajustement structurel.
La conditionnalité de l’aide au développement

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϭ
Le terme de gouvernance est apparu à la fin des années 80 dans le vocabulaire de la Banque
Mondiale, à l'occasion de bilans sur la politique d'ajustement structurel menée depuis 198017.
Confrontés aux échecs répétés des programmes économiques d'inspiration néolibérale mis en
place par les institutions financières internationales dans un ensemble de pays en voie de
développement.
Le concept de bonne gouvernance, promu par les institutions financières internationales à la
fin des années 1980, était focalisé sur la dimension gestionnaire. Il recouvre, aujourd’hui, non
seulement une gestion efficace et transparente des affaires publiques mais aussi le respect des
exigences posées par les droits de l’Homme, les principes démocratiques et l’état de droit18͘
La redéfinition du modèle politique des pays emprunteurs
La gouvernance n'a jamais fait l'objet de définition précise dans le contexte des politiques de
développement. La Banque Mondiale traduit la gouvernance comme "la manière par laquelle
le pouvoir est exercé dans la gestion des ressources économiques et sociales d'un pays au
service du développement ".
Le Comité d'aide au développement de l'OCDE, dont les travaux se sont inscrits dans la
mouvance de ceux de la Banque Mondiale, la définit comme "l'utilisation de l'autorité
politique et l'exercice du contrôle en rapport avec la gestion des ressources d'une société en
vue du développement économique et social".
La notion est en fait utilisée de façon quasi exclusivement normative par les organismes de
prêt internationaux pour désigner les institutions, les pratiques et les normes politiques
nécessaires, en théorie, à la croissance et au développement économique des pays
emprunteurs.
La Banque Mondiale énonce quatre conditions à l'établissement de la bonne gouvernance19 :
L'instauration d'un Etat de droit qui garantisse la sécurité des citoyens et le respect
des lois ;
La bonne administration qui exige une gestion correcte et équitable des dépenses
publiques ;
La responsabilité et l'imputabilité (accountability) qui imposent que les dirigeants
rendent compte de leurs actions devant la population ;
La transparence qui permet à chaque citoyen de disposer et d'accéder à l'Etat de
droit est ici au cœur de la bonne gouvernance.
Globalement, on s’accorde à reconnaître qu’une bonne gouvernance suppose : la transparence,

la responsabilité, la reddition des comptes. Il s'agit de mettre en place un système de règles
qui soient réellement appliquées et d'institutions qui fonctionnent vraiment et assurent une
application appropriée de ces règles. Pour cela, il est nécessaire que la vie publique soit "
moralisée", c'est-à-dire que les dirigeants politiques soient désormais responsables de leurs
actes devant les citoyens, et donc que soit engagée la lutte contre la corruption. La bonne
administration publique implique certes plus d'efficacité mais aussi plus de morale. La

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϮ
gouvernance est en fait fondée sur un ensemble de règles de morale publique. Elle ne se limite
donc pas à définir le rôle de l'Etat par rapport au marché mais traite également de l'éthique du
gouvernement.
Les conditions posées par la Banque Mondiale, déterminant l'octroi des prêts, impliquent
plusieurs types de réformes à même de faciliter l'application et la réussite des programmes
macro-économiques. Les programmes de réformes qui ont été financés ces dernières années
par la Banque Mondiale sous la rubrique "bonne gouvernance" ont trait aux domaines
suivants:
La lutte anti-corruption ;
Une gestion plus efficace des finances publiques, y compris l’administration des
recettes;
Une réforme de la fonction publique ;
Des réformes juridiques et judiciaires ;
Une administration publique plus efficace y compris la décentralisation et des
réformes dans la prestation des services publics.
II-4. Définition et axes de la bonne gouvernance

Partant du fait que, la définition de la « bonne gouvernance » est polysémique et complexe20,
elle varie selon l'identité de son utilisateur, Ainsi, en résumé :
Le PNUD21 la définit comme l’exercice de l’autorité politique, économique et
administrative dans le cadre de la gestion des affaires d’un pays à tous les niveaux. La
gouvernance est une notion objective qui comprend les mécanismes, les processus, les
relations et les institutions complexes au moyen desquels les citoyens et les groupes articulent
leurs intérêts, exercent leurs droits et assument leurs obligations et auxquels ils s’adressent
afin de régler leurs différends.
La Banque Mondiale22 définit la bonne gouvernance comme l'art de gouverner pour
obtenir un développement économique, social et institutionnel soutenu.
Pour le FMI23 , la notion de bonne gouvernance couvre tous les aspects de la conduite
des affaires publiques, y compris les politiques économiques et le cadre réglementaire
En synthèse de ce qui précède et en tenant compte des besoins de notre recherche qui a pour
périmètre une Administration publique, nous retenons les quatre principaux axes de la bonne
gouvernance à analyser pour le cas de la TGR :
1. La transparence ;
2. La réédition des comptes ;
3. L’efficacité de la gestion des finances publiques ;
4. La fiabilité de l’information.

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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϯ

CHAPITRE 2
LA TGR : FORTE CONTRIBUTION A
LA BONNE GOUVERNANCE DES
FINANCES PUBLIQUES.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϰ
SECTION I : PRÉSENTATION DE LA TGR
La TGR est l’une des administrations les plus importantes du département chargé de
l’Economie et des Finances et à travers laquelle transite l’ensemble des flux financiers et
comptables de l’Etat et des collectivités locales.
Elle est chargée d’assurer l’exécution des dépenses et des recettes prévues par la loi des
finances, de gérer les finances des collectivités locales ainsi que les opérations de trésorerie.
Elle participe enfin, à travers sa fonction bancaire, à la satisfaction des besoins de
financement du Trésor.
Pour accomplir ses missions, la TGR dispose d'un vaste réseau, réparti sur l'ensemble du
territoire national et auprès des missions diplomatiques à l'étranger.
Elle est également au centre d’un maillage institutionnel constitué d’administrations
publiques, d’établissements publics, de collectivités locales et d’autres grandes institutions
financières, tous concernés par la gestion des deniers publics.
I-1. Missions de la TGR

La TGR a pour principales missions:
I-1.a. Le recouvrement des créances publiques
La TGR assure, par le biais de son vaste réseau de comptables publics, la perception des
recettes fiscales et non fiscales, à travers notamment :
La gestion du contentieux administratif et judiciaire relatif au recouvrement et
l’assistance des percepteurs en la matière;
La prise en charge des ordres de recettes au titre du budget général de l’Etat, des
budgets annexes et des comptes spéciaux du Trésor;
La centralisation des prises en charge et des recouvrements au titre des amendes et
condamnations pécuniaires;
La gestion des comptes de prêts et d’avances accordées par le trésor et de « fonds
de roulement » consentis par des organismes de financement des projets publics ;
L’élaboration des statistiques concernant la situation du recouvrement de créances
publiques.
I-1.b. Le contrôle et le paiement des dépenses publiques
La TGR assure le contrôle et le règlement des dépenses publiques. Ainsi, le réseau de la TGR
est chargé de contrôler la régularité des engagements de la quasi-totalité des dépenses de
l’Etat. Elle assure à travers son réseau de comptables, le règlement des dites dépenses. En
effet, au vu des propositions d’engagement et des ordres de paiement transmis par les
ordonnateurs accrédités, les services de la TGR procèdent au règlement des créances de l’Etat.
La TGR assure également, le contrôle et le traitement de la paie des fonctionnaires.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϱ
I-1.c. La gestion des finances locales
A travers son réseau de trésoriers et receveurs communaux, la TGR assure la gestion des
budgets de 1659 collectivités locales, de 86 groupements et de 41 arrondissements.
En effet, la TGR procède au recouvrement de leurs créances, au règlement de leurs dépenses
et à la paie de leur personnel.
La TGR met à contribution également son expertise en offrant le conseil et l’assistance
nécessaire aux collectivités locales. Ce conseil qui est de nature juridique et financière,
concerne, entre autres, la modernisation des procédures comptables, l’analyse financière et
l’élaboration des tableaux de bord.
I-1.d. La gestion des dépôts au Trésor
La TGR assure la mission de gestion des dépôts au Trésor. Elle participe à travers cette
activité au financement de la trésorerie de l’Etat. A ce titre, elle gère les comptes des
entreprises et établissements publics qui sont soumis à l’obligation de dépôt de leurs fonds au
Trésor. Cette activité est étendue également à la gestion des dépôts d’autres personnes
morales ou physiques.
I-1.e. La production de l’information financière et comptable
La TGR assure la centralisation des opérations comptables de l’Etat et des collectivités

locales et de ce fait elle constitue une référence en matière de production et de valorisation de
l’information comptable de l’Etat et des collectivités locales.
La production de l’information comptable permet ainsi de :
Décrire précisément les opérations budgétaires et financières.
Restituer rapidement une information fiable et indispensable à la prise de
décision.
Préparer les documents relatifs à la reddition des comptes.
I-2. Organisation de la TGR

La réorganisation récente des services centraux a permis de délimiter et de clarifier les
champs d’intervention des différentes Directions et de renforcer le rôle du siège en matière de
pilotage et d’animation du réseau.
Parallèlement, la TGR a mis en place une nouvelle organisation de son réseau avec la création
de six directions régionales chargées de la gestion des ressources, de la coordination et du
pilotage de l’activité des services relevant de leurs régions24.
La TGR est constituée de cinq directions et une division centrales, d’une direction et une
division déconcentrées à compétences nationales et enfin d’une multitude de services
déconcentrés à compétences régionales ou locales :

Ϯϰ
Article 2 de l’arrêté 2232.08 du 6 novembre 2008 du Ministre de l’économie et des finances portant
organisation des services centraux du département, publié au BO n° 5698 du 8 janvier 2009.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϲ
I-2.a. Entités centrales :
Direction de Réglementation et de la Normalisation Comptable (DRNC) ;

Direction du Pilotage des Métiers et de l'Animation du Réseau (DPMAR) ;
Direction de l'Appui et de la Gestion des Ressources (DAGR) ;
Entité chargée du Projet de Gestion Intégrée de la Dépense (GID) ;
Direction du Contrôle et du Développement (DCD) ;
La Division de l'Inspection (DI);
I-2.b. Entités déconcentrées à compétences nationales :
Centre National des Traitements (CNT) ;

10 Trésoreries Ministérielles (TM) ;
Unité Centrale de Recouvrement (UCR).
I-2.c. Entités déconcentrées à compétences locales :
6 Directions Régionales ;
51 Trésoreries Préfectorales ou Provinciales ;
8 Trésoreries Communales ;
195 Perceptions - Recettes communales;
2 Perceptions spécialisées ;
3 Agences bancaires ;
63 Paieries et agences comptables à l'étranger.
L’organigramme de la TGR est détaillé dans l’annexe et ci-dessous sont présentées les
Directions de la TGR dont particulièrement la Direction chargée du contrôle (DCD):
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FIGURE 2 – ORGANIGRAMME DE LA DIRECTION DU CONTROLE ET DU DEVELOPPEMENT
I-3.Vision stratégique et thèmes de progrès

Afin de mieux appréhender l’importance et l’ampleur du thème central de notre recherche qui
est la gouvernance et apports de l’audit à la TGR, il est indispensable de rappeler les faits ci-
après.
La première note d’orientation qui a défini clairement la vision stratégique, date de mars
2004. Elle intervient dans un contexte marqué par la nécessité de mise à niveau de
l’administration dans le cadre de l’impératif de consolider les recettes, de rationaliser les
dépenses et d’optimiser la gestion de la trésorerie publique, ainsi que l’exigence de qualité et
de proximité du service rendu par l’administration.25
C’était aussi la première fois que la TGR définit l’amélioration de la gouvernance comme
objectif stratégique.

Ϯϱ
Les notes d’orientations générales (NOG) et la lettre d’orientation générale (LOG) sur le portail Intranet du
Ministère de l’économie et des finances.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϴ
La TGR a initié alors, un grand projet de modernisation axé sur les objectifs suivants:
Améliorer les performances au niveau de ses missions fondamentales :
recouvrement des recettes, exécution des dépenses, gestion des finances locales ;
Améliorer la qualité du service rendu aux clients et aux partenaires :
contribuables, déposants, collectivités locales, entreprises… ;
Consolider la déconcentration et développer de véritables pôles d’expertise
financière et économique à l’échelon local ;
Mise à niveau des ressources de la TGR et modernisation des outils de gestion ;
Apport de l’appui nécessaire aux projets informatiques, à portée stratégique et à
fort potentiel de modernisation ;
Développer et valoriser l’information produite par la TGR.
La réalisation de ces objectifs a requis l’adoption de plans d’action appropriés dans le cadre
d’une démarche dynamique de programmation et d’évaluation, ayant comme référentiel
commun les sept thèmes de progrès ci-après :
1. Une organisation adaptée et un réseau mieux structuré.
2. Une gestion des ressources humaines efficiente et valorisante.
3. Des procédures rénovées et des activités mieux pilotées.
4. Un système d’information efficient et une plus grande ouverture sur
l’environnement.
5. Une démarche qualité à la hauteur des attentes des clients et des partenaires.
6. Une gestion rationalisée des moyens.
7. Un dispositif juridique réformé en profondeur.
Dans le cadre de cette démarche et tout en étant conscient de l’importance des valeurs
partagées comme noyau du modèle des 7S de Mckinsey, la TGR à travers sa nouvelle
Direction de Contrôle et de Développement a aligné son « plan d’actions 2009-2011 » sur la
charte de valeurs baptisée « ILTIZAM » et sur ses valeurs partagées26 qui sont :
1. Engagement :Ethique – Intégrité - Solidarité et Proximité – Egalité - Motivation

2. Ouverture : Transparence- Communication- Information- Ecoute
3. Performance : Rigueur- Responsabilité- Professionnalisme- Service qualité
4. Innovation : Créativité- Initiative- Modernité- Acteur de changement

Ϯϲ
La charte de valeurs et le code de déontologie sont présentés en annexe.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϯϵ
FIGURE 3 – LES 7S DE MCKINSEY 27
Les quatre valeurs partagées de la TGR sont détaillées dans la charte de valeurs et le code de
déontologie présentés en annexe. Le processus de leur élaboration, de nature participatif et
consensuel, a été l’une des opportunités de renforcement d’un axe du dispositif contrôle
interne, à savoir l’environnement de contrôle (voir les axes du modèle COSO, référentiel de
contrôle interne adopté par la TGR), et partant du système de gouvernance.
FIGURE 4 – LES VALEURS PARTAGEES DE LA TGR28

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Voir le Plan d’actions 2009-2011 de la TGR sur son intranet.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϬ
SECTION II : LES CHANTIERS DE LA BONNE GOUVERNANCE A LA
TGR
II-1. La Gestion intégrée de la dépense publique

Le projet Gestion Intégré de la Dépense (GID) est né de la volonté gouvernementale visant à
impulser de l’efficacité et de l’efficience dans l’action de l’administration. Ce projet s’inscrit
dans un vaste mouvement de modernisation profonde de l’ensemble de l’Administration
publique. Ainsi, la mise en place du système GID est une ambition collective qui a pour
objectif premier de relever le défi de la bonne gouvernance; Une ambition qui vise à faire
de l’excellence opérationnelle un levier de modernisation de la gestion publique.
II.1-a. But et objectifs
Le but de mise en œuvre du système GID est l’exécution de la dépense de l’Etat dans les
meilleures conditions de qualité et de célérité pour permettre aux décideurs et aux
gestionnaires de gérer efficacement leurs projets et d’accélérer la mise place des réformes des
finances publiques.
Le système GID est le système d’information budgétaire et comptable commun à l’ensemble
des acteurs de la dépense publique qui vise les objectifs suivants :
Offrir un service de qualité aux acteurs de la commande publique ;
Réduire les délais relatifs à l’exécution des dépenses ;
Optimiser les coûts de traitement de la commande publique ;
Disposer en temps réel de l’information budgétaire et comptable.
II.1-b. Périmètre de GID
Le premier palier GID, mis en ligne à partir du mois de Janvier 2009, représente le cœur du
métier de la gestion de la dépense et couvre un périmètre à forte valeur ajoutée pour les
différents intervenants dans le circuit de la dépense publique. Il répond ainsi aux attentes les
plus importantes et les plus urgentes des acteurs, puisqu’il couvre l’ensemble du domaine de
la gestion des crédits et du suivi de l’exécution comptable de la dépense. Ce palier permet de
gérer les crédits accordés par la loi de finance jusqu’à l’élaboration de la loi de règlement, et
de suivre l’exécution comptable de la dépense depuis l’engagement jusqu’au règlement.
Le deuxième palier GID, disponible depuis le mois d’octobre 2009, constitue une brique
fonctionnelle complémentaire offrant des services de gestion approfondie de la dépense, dont
notamment la gestion des marchés et bons de commande. Ce deuxième palier a pour thème
principal le calcul de la liquidation.
Ainsi, le système GID a pu parachever la complétude du périmètre couvert selon trois
dimensions :
La complétude des acteurs, avec un périmètre qui inclut tous les acteurs de la
dépense publique; direction du budget, ordonnateurs, sous-ordonnateurs et
comptables publics.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϭ
La complétude budgétaire, puisque ce périmètre couvre toutes les composantes du
budget de l’Etat ; budget général, compte spéciaux du trésor et services de l’Etat
gérés de manière autonome.
La complétude fonctionnelle, puisque ce périmètre couvre tous les processus
depuis la mise en place des crédits jusqu’à l’élaboration des comptes
administratifs, incluant les phases de mise en adéquation des crédits,
d’engagement, d’ordonnancement et de règlement.
II.1-c. Le déploiement du système GID
Le déploiement du système GID a également été mis en œuvre de façon incrémentale. Une
première action pilote de déploiement a concerné quatre départements ministériels pilotes qui
utilisent le système depuis le 1er janvier 200929. Puis, une deuxième vague de déploiement a
concerné d’autres départements qui ont été intégrés au système GID à partir de mars 200930.
Ensuite, le système GID a été généralisé à compter de janvier 2010 à l’ensemble des
ordonnateurs31 et sous-ordonnateurs et constitue l’un des principaux chantiers de la TGR. La
mobilisation générale de toutes les ressources tant au niveau du siège que du réseau de la
TGR, constitue un des facteurs clés de réussite de ce déploiement de GID dans toutes les
administrations publiques.
Ainsi, la généralisation dudit système a pu être assurée par l’engagement et la mobilisation
des personnes ressources appelées « Référents GID ». Leur compétence renforcée par les
différentes formations suivies, leur permet de jouer, pleinement, leur rôle d’encadrement et
d’assistance auprès de leurs partenaires.
L’accompagnement de ces référents est assuré par les membres de l’équipe GID qui se
mobilisent en back office pour leur apporter l’appui et le soutien nécessaires à la réussite de
leur mission. Aussi, sont mis à la disposition des référents, des outils et des documents32, afin
de leur faciliter la tâche et d’uniformiser leurs actions.
Depuis sa généralisation à l’ensemble des intervenants dans le circuit de la dépense
(Ordonnateurs, Comptables et Direction du Budget) le système GID a permis à 1822 acteurs
et plus de 13 475 utilisateurs inscrits avec une connexion quotidienne de plus de 5 000
utilisateurs de traiter plus de 900 000 actes traités (données juin 2010).
II.1-d. Les bénéfices immédiats du système GID
Les bénéfices de l’utilisation du système GID devraient indéniablement se faire ressentir,

notamment au niveau de:
La réduction des délais de traitement des actes ;
La fluidité de transmission;
La disponibilité de l’information;

Ϯϵ
- Le Ministère de la sante - le Ministère de l’agriculture et des pêches maritimes - le Ministère de l’équipement et du
transport - le Haut-commissariat aux eaux et forêts et à la lutte contre la désertification.
30
- Le Ministère du développement social, de la famile et de la solidarité, Le Ministère de la jeunesse et sport, le Ministère
de la modernisation des secteurs publics -- le Haut commissariat au plan.
31 - Excepté l’Administration de la défense nationale pour son caractère très spécifique de gestion de la dépense.
ϯϮ
ͲDisponibles à l’adresse http://doc.gid.gov.ma/documents/packagedepgid/kit.htm
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϮ
La réduction des taux de rejet.
Néanmoins, le réel retour sur investissement de la mise en place du système GID ne pourrait
atteindre son terme que s’il s’accompagne d’un véritable changement dans les habitudes de
travail et dans la finalisation des autres réformes de l’Administration publique.
II-2. L’amélioration du système de la commande publique

Depuis quelques années, les pouvoirs publics considèrent que le domaine des marchés publics
est au centre des réformes structurantes de l’Administration.
La modernisation du cadre légal et réglementaire, la standardisation des documents et le
renforcement de la capacité de gestion des différents acteurs de la commande publique, sont
autant de chantiers qui traduisent la volonté du Gouvernement à consacrer la transparence,
la concurrence et la moralisation de la gestion publique ; ce qui explique d’une part
l’existence d’un dispositif juridique évolutif en matière de gestion des marchés publics qui se
construit et qui s’adapte progressivement aux standards internationaux et aux engagements de
l’Etat vis-à-vis des principaux bailleurs de fonds et des partenaires internationaux et d’autre
part la dématérialisation de la commande publique.
Deux chantiers d’améliorationdu système de la commande publique (SCP) sont pilotés par la
TGR. Il s’agit de :
La réforme du dispositif légal et réglementaire de la commande publique
La dématérialisation de la commande publique
II.2-a.Réforme du dispositif légal et réglementaire de la commande publique

La réforme de la réglementation sur les marchés traduit l’orientation des pouvoirs publics à
moraliser la vie publique et à lutter contre toutes les pratiques de fraude et de corruption.
A cet effet, la réforme du décret sur les marchés de l’Etat constitue une grande avancée dans
le processus de modernisation des procédures et de renforcement de la transparence et de
l’efficacité dans la passation, le contrôle et la gestion de la commande publique.
Les objectifs visés à travers ledit décret s’articulent autour des principaux axes suivants:
Le renforcement des règles encourageant le libre jeu de la concurrence en
favorisant une compétition plus large entre les soumissionnaires;
La mise en place d’outils permettant de garantir la transparence dans la
préparation, la passation et l’exécution des marchés;
L’adoption du principe d’égalité de traitement des soumissionnaires dans toutes
les phases de passation des marchés;
L’obligation pour le maître d’ouvrage d’assurer à tous les concurrents
l’information adéquate et équitable dans les différentes phases des procédures de
passation des marchés;
Le renforcement des règles de la déontologie administrative et de la moralisation
en introduisant des mesures de nature à réduire les possibilités de recours à des
pratiques de fraude ou de corruption;
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϯ
La dématérialisation des procédures et l’obligation faite aux maîtres d’ouvrages
de publier certaines informations et documents sur le portail électronique des
marchés de l’Etat;
L’institution de voies de recours et de règlement à l’amiable des litiges portant sur
la passation des marchés.
La réforme préconise des innovations majeures dans le processus de gestion des marchés
publics conçues et préparées selon une démarche participative. Elle constitue le couronnement
d’une large concertation engagée avec les principaux acteurs et partenaires concernés par la
commande publique.
II.2-b.La dématérialisation de la commande publique

Le Portail Marocain des Marchés Publics (PMMP) constitue le premier palier du programme
de dématérialisation de la commande publique, initié par la TGR et comportant trois paliers :
1. Le Portail Marocain des Marchés Publics et la Base de Données des Marchés
Publics (BDMP) ;
2. La plateforme de dématérialisation des offres et la Base de Données des
Fournisseurs ;
3. Les achats groupés électroniques et les enchères électroniques.
La mise en œuvre du PMMP répond à la nécessité de développement de l’administration
électronique comme levier d’amélioration de la qualité du service public.
Ce portail a pour vocation d’être un support légal de publication des informations relatives
aux appels à la concurrence. Il vise les objectifs de la bonne gouvernance notamment en ce
qui concerne:
Le renforcement de la concurrence;
Le développement de la transparence;
L’amélioration de l’efficacité de la gestion de la commande publique;
La rationalisation de la gestion de la dépense publique;
L’amélioration de la capacité de gestion des acteurs intervenant dans le circuit de
la commande publique.
Mis à la disposition des acheteurs publics33, depuis 2007, le portail PMMP offre des
fonctionnalités liées à la publication :
Des programmes prévisionnels des achats ;
Des avis d’appels à la concurrence avec possibilité de recherche multicritères et
téléchargement gratuit des dossiers d’appels à la concurrence ;
Des résultats d’appels à la concurrence et les extraits des procès-verbaux les
concernant;
De la liste des sociétés exclues provisoirement ou définitivement de la
participation aux marchés publics ;

ϯϯ
ͲÀ travers le site web www.marchespublics.gov.ma
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϰ
Des rapports d’achèvement des marchés ;
De la documentation des marchés publics.
Le PMMP offre, aussi bien pour les acheteurs publics que pour les entreprises un accès fiable,
gratuit et sécurisé à toute l’information relative aux marchés de l’Etat, des Collectivités
locales et des Etablissements Publics.
L’accès à cet espace est protégé et se fait par authentification et ce, via des formulaires
d’inscription accessibles en ligne permettant ensuite d’offrir différents services offerts de
manière guidée et intuitive avec un package de fonctionnalités selon des profils et des
habilitations adéquats.
Alors, les entreprises et les acheteurs publics peuvent bénéficier d’une information
personnalisée. Ainsi, les entreprises disposent des services suivants :
La recherche multicritères pour la consultation de tous les appels à la concurrence
(référence de l’appel à la concurrence, mots clés, maître d’ouvrage, activité, date
d’ouverture des plis, lieux d’exécution, qualifications, agréments, …) ;
Le téléchargement gratuit des dossiers d’appels à la concurrence ;
La gestion des préférences et des centres d’intérêts par la création et la sauvegarde
des filtres de recherche ;
Le système d’alerte et de notification, en temps réel, de toutes les modifications
apportées aux appels à la concurrence ;
La nomenclature d’activités facilitant l’accès et la consultation des opportunités
d’affaires aux entreprises nationales et étrangères ;
La consultation des programmes prévisionnels d’achats et des résultats d’appels à
la concurrence ;
La consultation des rapports d’achèvement des marchés réceptionnés
définitivement et dont le montant excède 1 million de dirhams ;
La consultation de la liste des sociétés exclues provisoirement ou définitivement
de la participation aux marchés publics.
Alors que l’acheteur public a la possibilité de réaliser les actions suivantes:
La publication des programmes prévisionnels des achats et des avis d’appels à la
concurrence ;
La gestion des avis d’appels à la concurrences quel que soit leur mode de
passation (création, suppression, modification, publication, report, rectification,
annulation, attribution, historique des appels à la concurrence…) ;
La gestion des utilisateurs et de leurs profils (utilisateurs principaux et
subordonnés) ;
La publication et une mise à jour de la liste des sociétés exclues provisoirement ou
définitivement de la participation aux marchés publics ;
La publication des résultats des appels à la concurrence et des extraits des procès-
verbaux des ouvertures des plis ;
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϱ
La publication des rapports d’achèvement ;
La publication des réponses aux demandes d’éclaircissement ou de renseignement
émanant des concurrents.
II-3. La réforme de la comptabilité de l’Etat

La réforme de la comptabilité de l’Etat (RCE) constitue un chantier d’envergure nationale de
par les changements profonds qu’elle implique pour les finances de l’Etat dans la mesure où
elle s’inscrit dans le cadre d’un mouvement global de réformes visant la modernisation de
l’Administration et la transparence de la vie publique ;
Ainsi, elle vise des objectifs qui concourent à asseoir les bases d’une transparence financière
pour les opérations de l’Etat, permettant de :
Retracer de manière fidèle et exhaustive l’intégralité des opérations de l’Etat,
malgré leur complexité et l’importance de leur volume ;
Produire une information comptable et financière fiable, pertinente et rapide ;
Faciliter le contrôle des finances de l’Etat ;
Introduire l’optique patrimoniale dans la comptabilité de l’Etat ;
Rationaliser la gestion de la trésorerie de l’Etat.
Cette transparence est assurée par un système comptable à trois dimensions permettant de
fournir un large spectre d’informations financières et comptables. Il s’agit d’ :
Une comptabilité budgétaire qui traduit le respect de l’autorisation parlementaire,
enrichie par les apports de la nouvelle approche budgétaire axée sur les résultats ;
Une comptabilité générale, qui dépasse la simple logique d’encaissement et de
décaissement pour privilégier une comptabilité d’exercice à forte valeur ajoutée
pour la dimension patrimoniale ;
Une comptabilité d’analyse des coûts, en perspective, pour valoriser l’information
issue de la comptabilité budgétaire et de la comptabilité générale (mesure de la
performance des actions des différentes administrations).
La Réforme de la Comptabilité de l’Etat s’articule autour de cinq principales composantes :
1. Le référentiel comptable ;
2. Le bilan d’ouverture ;
3. La qualité comptable ;
4. Le système d’information ;
5. La conduite du changement.
Chaque composante constitue un véritable projet avec une démarche de mise en œuvre qui
s’inscrit dans un processus d’amélioration continue et une implication de l’ensemble des
intervenants).
La RCE permettra d’offrir des indicateurs pour les stratégies de maîtrise des finances
publiques, à travers :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϲ
Une meilleure connaissance du patrimoine de l’Etat (identification et valorisation
des immobilisations, prise en compte des stocks, comptabilisation des risques
potentiels, vision des charges futures…) ;
Une plus grande efficacité des procédures par le renforcement du contrôle de la
qualité comptable (contrôle interne, pistes d’audit…) ;
Une reddition des comptes qui intègre les activités spécifiques de l’Etat selon une
comptabilité en droits constatés ;
Une préfiguration de la comptabilité d’analyse des coûts et d’une gestion
prévisionnelle de la trésorerie de l’Etat.
La Réforme de la Comptabilité de l’Etat se traduira en définitive par une amélioration du
contenu et de la lisibilité des opérations comptables au bénéfice des utilisateurs
(Gouvernement, Parlement, Cour des comptes) et une meilleure lisibilité pour l’emploi des
crédits budgétaires ouverts par l’autorisation parlementaire.
La réforme de la comptabilité de l’Etat constitue une occasion de rénovation du débat
budgétaire et financier, débat qui gagnerait inéluctablement en visibilité, en clarté et en
transparence que pourrait lui apporter la comptabilité d’exercice pour trancher les grands
choix budgétaires et financiers et arrêter les stratégies de gestion des finances publiques.
Elle vient enfin, pour renforcer les principes de transparence, de responsabilité financière,
d’éthique et de reddition des comptes à travers une approche concrète, pragmatique et adossée
sur la réalité de l’exécution chiffrée des finances de l’Etat34.
II-4. La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat

La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat35 (RCDE) est une réforme de grande envergure
et l’un des principaux chantiers structurant engagés par les pouvoirs publics. Elle s’inscrit
dans un processus novateur d’une gestion publique plus autonome orientée vers un système
de contrôle fondé sur une logique de résultat, permettant la réalisation des projets publics dans
de meilleures conditions d’efficacité et d’efficience.
Cette réforme repose essentiellement sur deux axes fondamentaux :
1. L’augmentation de la capacité de gestion qui vise à engager les services
gestionnaires dans une nouvelle approche de renforcement de leur capacité de
gestion. Ces services sont appelés à instaurer des dispositifs de contrôle et d’audit
internes, leur permettant d’obtenir un niveau de sécurité financière, et ce, en vue
de se prémunir contre les risques inhérents aux différents types de dépenses
effectuées et de disposer d’une certaine autonomie dans l’exécution de leurs
dépenses.
2. La refonte du système de contrôle a priori et l’assouplissement de ses
procédures se traduit par l’évolution du système de contrôle vers un contrôle
modulé (CMD) marquant ainsi une rupture avec le contrôle administratif
systématique des dépenses publiques et offre la possibilité aux services
gestionnaires d’internaliser ce contrôle de régularité à leur niveau ; d’où un

34
- TGR , Revue Alkhazina, spécial RCE, N°8, Aout 2011
35
- Intranet de la TGR
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϳ
transfert progressif de la responsabilité en fonction de leur degré de maturité dans
la gestion de la dépense publique.
L’objectif du CMD est d’alléger, de rationaliser, d’optimiser, de simplifier les contrôles
pesant sur les procédures de la dépense publique et de fluidifier davantage ses circuits.
La définition donnée au CDM par la réglementation36 est la suivante :
« Le CMD est un contrôle allégé des dépenses des services ordonnateurs qui sont tenus de disposer
d’un système de Contrôle Interne leur permettant de s’assurer parmi les contrôles qui leur sont dévolus
par la réglementation en vigueur au stade de l’engagement et au stade de l’ordonnancement.
Le CMD ne peut être appliqué qu’au niveau des services ordonnateurs qui remplissent les
critères fixés par le décret sur le Contrôle des Dépenses de l’Etat et après avoir fait l’objet
d’une évaluation de leur capacité de gestion. »
La réforme préconise deux types d’allègement des contrôles à savoir, les allègements de
contrôle dits « allègements de droit commun » et les allègements liés au contrôle modulé de
la dépense CMD qui sont :
1. Le contrôle allégé : accordé aux services gestionnaires disposant d’un système de

contrôle interne au niveau de la gestion de la dépense.
2. Le contrôle allégé supplémentaire : octroyé aux services gestionnaires disposant

en plus du contrôle interne, d’un dispositif d’audit interne.
Ce nouveau dispositif de contrôle s’inscrit dans un processus global de modernisation de
l’ensemble de l’administration marocaine qui vise à alléger et à simplifier les procédures. Il
représente l’aboutissement des processus de réforme concernant l’exécution de la dépense
publique en se basant sur une intervention graduée
Cette internalisation du contrôle chez les services gestionnaires va permettre au comptable
assignataire d’accorder une importance capitale à la fonction de conseil, d’assistance et
d’accompagnement en vue de renforcer leur capacité de gestion et leur permettre d’atteindre
un niveau de compétence garantissant ainsi le niveau de sécurité financière escompté dans le
cadre d’une bonne gouvernance quant à la gestion des deniers publics.
La réforme est donc un changement progressif de l’attitude des gestionnaires et des organes
chargés du contrôle privilégiant la confiance, l’écoute, le conseil et partenariat pour mieux
accompagner cette réforme.
En conclusion, l’objectif central de cette réforme ambitieuse est de rendre le contrôle plus
simple, plus rapide et la gestion publique plus efficace, et, plus près des préoccupations du
Citoyen. En d’autres termes, renforcer la bonne gouvernance des finances publiques.
SECTION III : LA TGR ET LES SYSTEMES DE CONTROLE

Nous pouvons classifier les organes qui exercent des contrôles sur la TGR en des organes
externes et d’autres internes dans la mesure où ils font partie ou pas des structures
organisationnelles de la TGR.

36
Art 12 du Décret n 2.07.1235 du 4 novembre 2008 relatif au contrôle des dépenses de l’Etat.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϴ
Cette dernière a formalisé les fonctions et les attributions des acteurs des services
déconcentrés dans des documents intitulés « référentiel des emplois et compétences des
services du réseau ».Par contre, les attributions n’ont pas encore été formalisées pour les
services relevant du siège de la TGR et dont fait partie les structures de contrôle. Cet état des
lieux peut être expliqué par le rythme accéléré de modernisation que connait la TGR et le
réaménagement de ses structures organisationnelles.
Ainsi, les descriptions ci-après des fonctions des structures de contrôle ont été faites suite à
des entretiens personnalisés que nous avons menés avec les responsables des dits services
avec davantage de détail pour les entités qui se rapprochent le plus de l’audit interne
notamment l’inspection, le pilotage du contrôle interne et l’audit de capacité de gestion.
III-1. Les organes internes de contrôle

III-1.a. La division de l’inspection
Elle assure les fonctions suivantes :

Participer à l’élaboration et la mise en œuvre du programme annuel de vérification
des postes comptables de l’Etat ou des collectivités locales qui lui sont
directement rattachés après son approbation et validation par à la haute direction ;
Diligenter suite aux dénonciations ou réclamations reçues des enquêtes sur pièces
et sur place ;
S’assurer du niveau de maîtrise des opérations réalisées dans les entités du réseau
en vérifiant la conformité desdites opérations par rapport aux lois et règlements en
vigueur;
Mettre en œuvre et assurer le suivi des orientations générales édictées par la
hiérarchie;
Evaluer l’adéquation de l’effectif du poste par rapport à la charge de travail;
Veiller à la protection des différentes composantes du patrimoine de la TGR et
son réseau en évaluant la pertinence de la sécurité mise en place au niveau de
chaque entité aussi bien sur le volet physique que logistique et ce, dans le cadre
global de la définition de la politique rénovée de sécurité à la TGR;
Evaluer en vue de confirmer ou d’infirmer les gestionnaires intérimaires ou les
responsables débutants appelés à gérer pour la première fois des postes
comptables ;
Apprécier les performances des postes comptables de l’Etat dans les différents
métiers de la TGR au regard des objectifs stratégiques définis par l’organisation;
Produire des rapports de vérification en veillant au respect de la procédure
contradictoire;
Assurer la coordination, le suivi et l’amélioration des contrôles sur place exercés
par les inspections régionales;
Délimiter les responsabilités individuelles et/ou collectives du comptable et/ou de
ses subordonnés en cas d’anomalies ou d’irrégularités ;
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϰϵ
Assurer le suivi des dossiers soumis par la TGR à l’Agence Judiciaire du
Royaume afin d’actionner les poursuites pénales à l’encontre d’auteurs de
détournements de fonds, de falsifications etc.…
Assurer la tenue et la mise à jour des fichiers des comptables publics de l’Etat
(rapports, fiches, lettres de rappels, sanctions, recommandations…..)
Consolider et actualiser les acquis des inspecteurs vérificateurs en ce qui concerne
les métiers de la TGR et les applicatifs Etat ou collectivités locales par des
formations ciblées et continues ;
Participer à l’élaboration du rapport annuel de l’activité de l’inspection destiné à
la haute direction.
Examiner le degré d’exploitation des diverses applications informatiques
concernant le secteur des collectivités locales ;
Veiller à la protection du patrimoine de la collectivité locale en évaluant la
pertinence de la sécurité mise en place au niveau de chaque entité aussi bien sur le
volet physique que logistique;
Produire et envoyer les rapports de vérification ou enquêtes au ministère de
l’intérieur en cas d’irrégularités constatées, lors des enquêtes ou vérifications
auprès des régies de recettes et de dépenses des collectivités locales, pour
information et prise de décision.
III-1.b. Service de l’audit interne
Le service assure les fonctions suivantes :

Evaluer la conformité des entités et des processus et des dispositifs par rapport
aux référentiels préalablement arrêtés ;
Evaluer les performances dans le cadre de missions d’assurance ;
Assister les autres entités dans la mise en place de réformes, de projets ou le
développement d’activités nouvelles par des missions de conseil ;
Organiser et professionnaliser la fonction audit interne à travers la formalisation
du processus « audit interne » et l’élaboration des instruments nécessaires à
l’implémentation de l’audit interne ;
Réaliser des missions d’audit interne dans le cadre du programme et du plan
d’audit annuel ;
Renforcer les compétences des auditeurs internes à travers l’élaboration et la mise
en œuvre des plans de formation spécifiques ;
Evaluer les auditeurs internes pour maintenir ou renforcer leur niveau de
compétence ;
Elaborer le rapport annuel sur l’audit interne destiné à la haute direction.
III-1.c. Service du pilotage du système de contrôle Interne
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϬ
Le contrôle interne est un concept qui permet d’appréhender l’activité sous l’angle des enjeux
et des risques. Relativement nouveau dans le secteur public, sa finalité consiste à apporter une
assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs de l’institution en termes d’efficacité
des processus, de fiabilité de l’information et de respect des lois et des règlements en vigueur.
La mise en place d’un dispositif de contrôle interne à la TGR est un projet structurant lancé en
2008 pour répondre à deux impératifs essentiels :
apporter davantage de maîtrise dans l’exercice des métiers de la TGR ;
donner l’exemple aux administrations concernées par la réforme du contrôle de la
dépense publique.
Le périmètre fonctionnel de ce dispositif de contrôle couvre cinq blocs :
La comptabilité et la centralisation comptable ;
L’activité bancaire ;
La dépense publique ;
Le recouvrement des créances publiques ;
La gestion des ressources.
Ce projet, réalisé avec la participation d’expert métiers de la TGR, a permis de mettre en
place les outils nécessaires à l’implémentation du dispositif de contrôle et de définir un
schéma d’organisation37 adapté à la réalité de l’institution et des spécificités de ses métiers.
Dans ce schéma de fonctionnement, le mécanisme de reporting joue un rôle central dans la
mesure où il permet la mise à jour du système garantissant par là même sa pertinence et sa
pérennité.
Afin de lui donner un aspect aussi opérationnel que possible et de faciliter son implémentation
par les acteurs concernés, le référentiel de mangement des risques a été présenté sous la forme
d’un guide qui détaille les activités de contrôle selon un formalisme précis.
Des plans d’action par domaine ont également été définis pour permettre la réalisation de
certains contrôles préconisés ou améliorer l’efficacité de certains autres.
Etant donné la taille du réseau de la TGR et l’importance du périmètre fonctionnel, le
déploiement est envisagé d’une manière progressive selon les deux dimensions fonctionnelle
et territoriale.
Organiser le dispositif du contrôle interne de la TGR (acteurs, rôles,
responsabilités, flux d’information échangés, ...)
Alimenter et mettre à jour le référentiel de mangement des risques ;
Elaborer et examiner les documents de base du contrôle interne (la charte, les
guides méthodologique, le fiches de contrôle, etc.) ;
Déployer le dispositif de contrôle interne dans ses deux volets contrôles
permanents et contrôles périodiques et les actions d’amélioration fonctionnelle qui

ϯϳ
ͲVoir la charte du contrôle interne de la TGR, 2009.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϭ
incombent au niveau central (Encadrement et renforcement des compétences des
relais locaux et formation/ sensibilisation des responsables et du personnel,..)
Définir et réexaminer les modalités pratiques du système de veille et de reporting
sur les risques (fréquence des réunions, forme des reportings, outils, etc.)
Concerter et coordonner avec le service de l’audit interne les missions
d’évaluation de l’efficacité du dispositif du contrôle interne (ex : lancement d’une
mission d’audit interne suite à une mission de gestion des risques qui a permis
d’identifier une zone de risque importante…)
Préparer et élaborer la synthèse des reportings périodiques et des résultats des
plans de test dans un rapport destiné à la Haute direction pour l’informer sur le
niveau du risque à la TGR et sur l’efficacité et la pertinence du dispositif mis en
place.
III-1.d. Service de l’audit de la capacité de gestion des sous ordonnateurs
Le renforcement de la capacité de gestion des services ordonnateurs et sous ordonnateurs

s’inscrit dans le cadre de l’évolution des métiers de l’audit et de l’inspection. Il permet de
faire émerger de nouvelles modalités d’exercice du contrôle a posteriori de la régularité des
dépenses et d’évaluer leur capacité de gestion et leur performance.
C’est l’un des chantiers pilotés par la TGR qui repose sur l’accompagnement des services
gestionnaires afin d’atteindre un niveau de compétence cible garantissant un haut niveau de
sécurité financière, condition nécessaire à l’allégement du contrôle a priori tant au niveau de
l’engagement que du comptable.
La qualification de services ordonnateurs se fera suite à des missions d’audit de la capacité de
gestion organisées en collaboration avec l’IGF sur la base d’un référentiel unique.
Ces audits d’évaluation permettront de mutualiser les bonnes pratiques, de dégager les
besoins de renforcement de la capacité de gestion et de renforcer le système de contrôle
interne dans les départements ministériels.
A compter du premier janvier 2012, le contrôle des dépenses de l’état fera l’objet d’un
contrôle modulé de la dépense (CMD) dans les conditions et selon les modalités fixées par le
décret n°2-07-1235 en date du 4 novembre 2008 relatif au contrôle des dépenses de l’Etat.
Toutefois, le contrôle modulé de la dépense peut faire l’objet, par arrêté du ministre chargé
des finances, d’une application avant 2012 au niveau des services ordonnateurs et sous
ordonnateurs qui remplissent les critères fixés aux articles 12 et 15 du décret sus visé et après
avoir fait l’objet d’une évaluation de leur capacité de gestion par voie d’audit.
L’évaluation couvrira l’ensemble des services gestionnaires (ordonnateurs et sous
ordonnateurs) et arrivera à terme en 2012.
L’audit de la capacité de gestion a pour objectif de faire bénéficier les services ordonnateurs
et sous ordonnateurs ayant les conditions requises conformément aux dispositions du décret,
du contrôle allégé ou du contrôle allégé supplémentaire quant à la gestion de leurs dépenses.
Pour le contrôle allégé des dépenses, les services gestionnaires sont tenus de disposer d’un
système de contrôle interne leur permettant de s’assurer, parmi les contrôles qui leur sont
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϮ
dévolus par la réglementation, de quatre points de contrôle au stade de l’engagement et 4
points de contrôle au stade de l’ordonnancement.
Pour le contrôle allégé supplémentaire ces services sont tenus de disposer en plus du
dispositif du contrôle interne, d’un système d’audit interne, leur permettant de s’assurer,
parmi les contrôles qui leur sont dévolus par la réglementation, de trois points de contrôle au
stade de l’engagement et trois points de contrôle au stade de l’ordonnancement.
Le service gestionnaire n’ayant pas les qualifications requises demeurera soumis au contrôle
exhaustif de ses dépenses aussi bien au niveau de l’engagement qu’au niveau du paiement tel
qu’il est actuellement exercé par les services du contrôle de la TGR.
Ainsi, l’article 27 du décret dispose que : « La capacité de gestion des services ordonnateurs
est évaluée dans le cadre d'un audit réalisé par l'inspection générale des finances, la Trésorerie
Générale du Royaume, tout autre organe d'inspection ou de contrôle ou tout organisme de
contrôle ou d'audit accrédité à cet effet par arrêté du ministre chargé des finances. »
Cet audit, diligenté par le ministre chargé des finances de sa propre initiative ou sur demande
du ministre intéressé, est effectué sur la base du référentiel d'audit et donne lieu à un rapport
d'audit.
Ce référentiel d'audit, qui permet de classer les services gestionnaires dans l’un des deux
niveaux de capacité de gestion prévus dans le cadre du CMD, porte sur les quatre aspects
suivants :
La capacité de gestion financière ;
La capacité d'exécution de la dépense ;
La capacité de contrôle interne ;
La capacité de gestion de l'information.
III-1.e. Service de la gestion de la fonction sécurité
En plus des actions opérationnelles de gestion de la sécurité relatives aux deux volets :
système d’information et biens et personnes, le service assure les fonctions suivantes :
Exploiter les informations provenant des rapports d’audit et des reporting du
contrôle interne ;
Elaborer et exploiter les questionnaires d’identification des risques pour
l’ensemble des domaines d’activité de la TGR ;
Organiser et synthétiser les résultats des ateliers d’experts en vue de contribuer à
l’identification des risques métier ;
Commanditer (par prestation externe) des études spécifiques pour identifier les
risques de sécurité qui portent sur le personnel, les biens et le système
d’information de la TGR ;
Parcourir les référentiels internes - notamment le manuel de procédures - et
identifier les risques opérationnels inhérents aux métiers de la TGR;
Mener des entretiens avec les personnes concernés afin de documenter les risques
opérationnels ;
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϯ
Elaborer pour chaque risque identifié une fiche action composée des points de
contrôle et des actions d’amélioration ;
Concevoir et formaliser la démarche et la méthodologie de gestion des risques.
III-1.f. Service du contrôle de gestion

Organiser et professionnaliser la fonction « contrôle de gestion » dans les services
de la TGR ;
Initier et coordonner, en collaboration avec les structures concernées de la TGR,
la conclusion des Contrats Objectifs – Moyens (contractualisation) entre le siège
et le réseau (local et national), notamment par la promotion du dialogue de gestion
entre les différents niveaux de responsabilité ;
Suivre, analyser et évaluer les performances des services de la TGR à travers les
tableaux de bords ;
Assurer le suivi des écarts entre les réalisations et les objectifs;
Elaborer des rapports périodiques (annuels et infra-annuels) relatifs à l’état
d’avancement des réalisations par rapport aux objectifs assignés aux services de la
TGR ;
Administrer fonctionnellement l’outil décisionnel et s’assurer de la fiabilité des
tableaux de bords publiés ainsi que du circuit et du processus de diffusion ;
Concevoir et implémenter de nouveaux indicateurs et tableaux de bords quand
cela est nécessaire.
III-1.g. Service de la mise en place de la démarche qualité

Promouvoir et mettre en œuvre la démarche qualité conformément aux
orientations stratégiques de la TGR ;
Concevoir et mettre en œuvre les indicateurs de suivi de l’application de la
démarche qualité ;
Mettre en place la démarche des engagements de service ;
Assurer la gestion et le suivi du dispositif du traitement des réclamations ;
Réaliser les études et les enquêtes de satisfaction auprès des clients et des
partenaires de la TGR ;
Assurer la fonction d’interlocuteur des acteurs de la qualité des services extérieurs
et les organismes certificateurs ;
Réaliser les rapports périodiques de suivi de la mise en œuvre de la démarche
qualité.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϰ
III-2. Les organes externes de contrôle
III-2.a. L’IGF
L'I.G.F38 est un corps supérieur d'inspection des finances publiques créé par la loi du 14 avril
1960 qui fixe de manière précise ses attributions, missions et prérogatives. Placée sous
l'autorité directe du Ministère de l'Economie et des Finances, l'IGF exerce de larges
prérogatives en matière de contrôle et d'audit. A cet effet, l'IGF a pouvoir pour :
Effectuer les vérifications des services de caisse et de comptabilité, deniers et
matières, des comptables publics et, de façon générale, des agents de l'Etat, des
collectivités locales, des établissements et entreprises publics et de tout organisme
public ;
Contrôler la gestion des comptables publics, des ordonnateurs, des contrôleurs et
de tout administrateur pour s'assurer de la régularité, de la sincérité, et de la
matérialité des opérations enregistrées dans leurs comptes ;
ils apprécient, par ailleurs, la qualité de leur gestion, la réalisation des objectifs
assignés, les moyens utilisés, les coûts des biens et services produits et leurs
performances économiques et financières ;
Contrôler la gestion des entreprises et des établissements publics ;
Contrôler la gestion des sociétés concessionnaires ou gérantes d'un service public
de l'Etat ou d'une collectivité publique ;
Contrôler la gestion des sociétés, syndicats, associations ou entreprises de toute
nature et d'une façon générale les personnes morales qui bénéficient du concours
financier de l'Etat, des collectivités publiques ;
Auditer et émettre une opinion sur les comptes des projets financés par les
Gouvernements étrangers ou par des organismes financiers internationaux ou
régionaux dans le cadre de la coopération bilatérale ou multilatérale ;
Procéder, à la demande du Gouvernement ou du Ministre des Finances, à
l'évaluation de politiques publiques à caractère financier ou budgétaire ;
III.2-1. La cour des comptes et les cours régionales des comptes
Le contrôle supérieur des finances publiques est dicté par les exigences de la bonne
gouvernance, de la transparence et de la démocratie, C'est ainsi que le Maroc a tenu, à l'instar
de tous les Etats modernes, à ériger la Cour des comptes (CC) en institution constitutionnelle,
en lui confiant la mission de contrôle d'exécution des lois de finances, d'assistance au
Parlement et au Gouvernement dans les domaines relevant de sa compétence et de rendre
compte à sa Majesté le Roi de l'ensemble de ses activités.
De même, et en vue de promouvoir la politique de décentralisation, la constitution a institué
des Cours régionales des comptes qu'elle a investies des missions du contrôle des comptes et
de la gestion des collectivités locales et de leurs groupements.

ϯϴ
WŽƵƌƉůƵƐĚĞĚĠƚĂŝůƐ͕ǀŽŝƌůĞƐŝƚĞĚƵDŝŶŝƐƚğƌĞĚĞů͛ĠĐŽŶŽŵŝĞĞƚĚĞƐĨŝŶĂŶĐĞƐ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϱ
Les missions dévolues aux juridictions financières ont été, ainsi, mieux définies dans l'objectif
d'assurer l'exercice d'un contrôle intégré et équilibré sur tous les intervenants dans les
différents actes de gestion des finances publiques, à savoir: l'ordonnateur, le contrôleur, et le
comptable public.
Il est à signaler qu'à travers ces vérifications, le contrôle exercé par les Juridictions
Financières n'est plus focalisé essentiellement sur la régularité et la conformité des différents
actes de gestion, mais qu'il embrasse tous les autres aspects qui leur sont liés. En outre, ce
contrôle privilégie l'approche visant l'appréciation des résultats atteints par les entités
publiques contrôlées en termes d'efficacité, d'économie, d'efficience, d'environnement et
d'éthique (5E).
La CC exerce les compétences suivantes :
a. Vérification et jugement des comptes :
La CC vérifie les comptes des services de l'Etat ainsi que ceux des établissements publics et
des entreprises dont le capital est souscrit exclusivement par l'Etat ou des établissements
publics ou conjointement par l'Etat, des établissements publics et des collectivités locales,
lorsque ces organismes sont dotés d’un comptable public.
Les comptables publics de ces organismes sont tenus de produire annuellement à la CC, les
comptes ou les situations comptables dans les formes prévues par la réglementation en
vigueur.
La CC statue sur le compte ou la situation comptable par un arrêt provisoire puis par un arrêt
définitif.
De ce fait, elle constitue le principal acteur externe de contrôle de la TGR qui est la
responsable de la comptabilité de l’Etat.
b. Déclaration et jugement de la gestion de fait :
Outre sa compétence en matière d’apurement et de jugement des comptes, la CC exerce une

fonction juridictionnelle à l’égard de toute personne qui s’immisce sans avoir la qualité de
comptable public dans la gestion des deniers publics, soit par fraude ou par ignorance, et qui
devient ainsi comptable de fait.
c. Discipline budgétaire et financière (DBF) :
La CC exerce une fonction juridictionnelle en matière de discipline budgétaire et financière à

l’égard de tout responsable, de tout fonctionnaire ou agent de l’un des organismes soumis au
contrôle de la CC, chacun dans la limite des compétences qui lui sont dévolues, qui commet
l’une des infractions prévues par le code des juridictions financières. Ces derniers sont
passibles de sanctions.
d. Contrôle de la gestion et de l’emploi des fonds :
Contrôle de la gestion.
La CC contrôle la gestion des services et organismes publics qui entrent dans la sphère de ses
compétences afin d’en apprécier la qualité et de formuler, éventuellement, des suggestions sur
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϲ
les moyens susceptibles d’en améliorer les méthodes et d’en accroître l’efficacité et le
rendement. Le contrôle de la CC porte sur tous les aspects de la gestion.
Elle peut effectuer des missions d’évaluation des projets publics afin d’établir sur la base des
réalisations, dans quelle mesure les objectifs assignés à chaque projet ont été atteints, au
regard des moyens mis en œuvre.
Contrôle de l'emploi des fonds publics.

La CC contrôle également l'emploi des fonds publics reçus par les entreprises, ou par les
associations, ou tous autres organismes bénéficiant d’une participation au capital ou d’un
concours de la part de l’Etat, d’un établissement public ou de l’un des autres organismes
soumis au contrôle de la CC.
Le contrôle de l'emploi des fonds collectés par appel à la générosité publique.

La CC peut aussi contrôler les comptes relatifs à l’emploi des ressources collectées par les
associations qui font appel à la générosité publique.
e. Appel des jugements rendus par les cours régionales :
Dans les matières juridictionnelles (jugement des comptes, DBF), la CC statue sur les appels
formés contre les jugements rendus par les CC régionales.
III.2-2. Le parlement
Le parlement exerce un contrôle sur les finances publiques en cours d’exécution par le biais
de la commission des finances moyennant des missions d'évaluation et de contrôle. Mais le
contrôle peut aussi être fait à postériori par l’examen de la loi de règlement qui permet de
porter un jugement sur la politique du Gouvernement.
La loi de règlement constate, chaque fin d’année budgétaire, le montant définitif des
encaissements de recettes et des ordonnancements dépenses de l’État, décrit les opérations
réglementaires ayant affecté l’exécution du budget, arrête le compte de résultat budgétaire et
ratifie les régularisations se rapportant à une même année budgétaire39.
Il s’agit d’un document à la fois juridique et comptable qui est soumis à l’approbation du
Parlement qui constitue un instrument important mis à la disposition des parlementaires pour
leur donner une idée précise sur les conditions d’exécution de la loi de finances qu’ils ont voté
auparavant.
Alors qu’elle devait être le support privilégié du contrôle parlementaire du respect de
l’autorisation accordée au gouvernement, elle ne suscite par le même intérêt que la loi de
finances et ce, pour plusieurs raisons liées au décalage entre l’exécution de la loi de finances
et la présentation de la loi de règlement, le peu d’intérêt manifesté par les différents ministères
à l’égard de la présentation de leur résultats, les limites du système de centralisation de
l’information comptable et budgétaire et l’absence d’outils juridiques favorisant l’obligation
de présenter les résultats obtenus par rapport à l’autorisation donnée par le parlement.
Cependant, la loi de règlement a retrouvé une relative importance avec les réformes
budgétaires engagées au niveau de la gestion et du contrôle des finances publiques et la mise

ϯϵ
ͲLa loi organique relative à la loi de finances (26 novembre 1998).
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϳ
en œuvre du système GID, dont l’une des conséquences les plus importantes consiste en la
réduction des délais de présentation du projet de la loi de règlement. Cette dynamique est
amenée à se renforcer davantage avec le projet de refonte de la loi organique relative à la loi
de finances en cours d’adoption.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϴ
CHAPITRE 3
DEMARCHE METHODOLOGIQUE
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϱϵ
Notre démarche méthodologique a été marquée par les étapes suivantes.
D’abord nous avons analysé l’environnement externe de la TGR en utilisant le modèle
PESTEL afin de dégager les menaces et les opportunités.
Ensuite, nous avons réalisé une enquête terrain pour atteindre deux objectifs. Le premier est
celui de l’identification des attentes des différentes parties prenantes de la TGR en termes de
bonne gouvernance. Le second est le test de la réalité des hypothèses avancées au début de
notre recherche pratique.
Puis, à travers un Benchmarking international, nous nous sommes informés sur la place et le
rôle que peut jouer l’audit en faveur de la bonne gouvernance. Ce benchmark doit se faire par
rapport à d’autres pays du fait qu’il n’y a pas d’organisation similaires au Trésor public dans
un même Etat.
Enfin, nous avons établi une synthèse en utilisant le modèle SWOT qui nous permet de mieux
concevoir le dispositif de l’audit interne à la TGR à même de répondre à la problématique de
notre recherche.
SECTION I: ANALYSE DE L’ENVIRONNEMENT EXTERNE DE LA TGR.

I-1. Environnement politique et légal
En plus des défis de la régionalisation avancée en matière de la gestion des services
déconcentrées et des exigences de la loi 09-08 sur les données à caractère personnel et celles
du nouveau projet de la loi organique des finances, il est indéniable qu’il faut retenir comme
principal facteur politico-légal, la nouvelle constitution de 2011 qui impacte directement la
TGR puisque ladite constitution intègre des principes forts en matière de bonne gouvernance,
de moralisation de la vie publique et d’Etat de droit économique.
D’ailleurs, nous trouvons des articles qui traitent de la bonne gouvernance déjà au préambule:
Préambule
Fidèle à son choix irréversible de construire un Etat de droit démocratique, le Royaume du
Maroc poursuit résolument le processus de consolidation et de renforcement des institutions
d’un Etat moderne, ayant pour fondements les principes de participation, de pluralisme et de
bonne gouvernance.
Article premier
Le Maroc est une monarchie constitutionnelle, démocratique, parlementaire et sociale. Le
régime constitutionnel du Royaume est fondé sur la séparation, l’équilibre et la collaboration
des pouvoirs, ainsi que sur la démocratie citoyenne et participative, et les principes de bonne
gouvernance et de la corrélation entre la responsabilité et la reddition des comptes……
Les principaux articles de la constitution 2011 qui concernent la TGR sont d’un côté, la
constitutionnalisation du Conseil de la concurrence et de l’Instance nationale de la probité et
de la lutte et prévention contre la corruption, ainsi que les autres institutions indépendantes de
protection et de promotion des droits de l’homme, de bonne gouvernance et de régulation,
notamment le conseil indépendant des Droits de l’Homme et le Médiateur. D’un autre côté,
les mesures fortes pour la transparence et la lutte contre la corruption par la sanction de toutes
formes de délinquance dans la gestion des fonds publics, la corruption et le trafic d’influence.
Nous trouvons dans ce registre les articles suivants :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϬ
Article 36
Les infractions relatives aux conflits d’intérêts, aux délits d’initié et toutes infractions d’ordre
financier sont sanctionnées par la loi. Les pouvoirs publics sont tenus de prévenir et réprimer,
conformément à la loi, toutes formes de délinquance liées à l’activité des administrations et des
organismes publics, à l’usage des fonds dont ils disposent, à la passation et à la gestion des
marchés publics.
Le trafic d’influence et de privilèges, l’abus de position dominante et de monopole, et toutes les

autres pratiques contraires aux principes de la concurrence libre et loyale dans les relations
économiques, sont sanctionnés par la loi. Il est créé une Instance nationale de la probité et de
lutte contre la corruption.
Article 54
Il est créé un Conseil Supérieur de Sécurité, en tant qu’instance de concertation sur les stratégies
de sécurité intérieure et extérieure du pays, et de gestion des situations de crise, qui veille
également à l’institutionnalisation des normes d’une bonne gouvernance sécuritaire.
Article 162
Le Médiateur est une institution nationale indépendante et spécialisée qui a pour mission, dans
le cadre des rapports entre l’administration et les usagers, de défendre les droits, de contribuer à
renforcer la primauté de la loi et à diffuser les principes de justice et d’équité, et les valeurs de
moralisation et de transparence dans la gestion des administrations, des établissements publics,
des collectivités territoriales et des organismes dotés de prérogatives de la puissance publique.
Aussi, il y a lieu de rappeler le renforcement de la place et du rôle de la cour des comptes
à travers les articles suivants :
Article 147
La Cour des Comptes est l’institution supérieure de contrôle des finances publiques du
Royaume. Son indépendance est garantie par la Constitution. La Cour des Comptes a pour
mission la protection des principes et valeurs de bonne gouvernance, de transparence et de
reddition des comptes de l’Etat et des organismes publics.
La Cour des Comptes est chargée d’assurer le contrôle supérieur de l’exécution des lois de
finances. Elle s’assure de la régularité des opérations de recettes et de dépenses des organismes
soumis à son contrôle en vertu de la loi et en apprécie la gestion.
Elle sanctionne, le cas échéant, les manquements aux règles qui régissent lesdites opérations. La
Cour des Comptes contrôle et assure le suivi des déclarations du patrimoine, audite les comptes
des partis politiques et vérifie la régularité des dépenses des opérations électorales.
Article 148
La Cour des Comptes assiste le Parlement dans les domaines de contrôle des finances publiques.
Elle répond aux questions et consultations en rapport avec les fonctions de législation, de
contrôle et d’évaluation, exercées par le Parlement et relatives aux finances publiques.
La Cour des Comptes apporte son assistance aux instances judiciaires. La Cour des Comptes
assiste le gouvernement dans les domaines relevant de sa compétence en vertu de la loi. Elle
publie l’ensemble de ses travaux y compris les rapports particuliers et les décisions
juridictionnelles.
Elle soumet au Roi un rapport annuel sur l’ensemble de ses activités, qu’elle transmet également
au Chef du Gouvernement et aux Présidents des deux Chambres du Parlement. Ce rapport est
publié au Bulletin Officiel du Royaume. Un exposé des activités de la Cour est présenté par son
Premier président devant le Parlement. Il est suivi d’un débat.
Article 149
Les Cours régionales des comptes sont chargées d’assurer le contrôle des comptes et de la
gestion des régions et des autres collectivités territoriales et de leurs groupements. Elles
sanctionnent, le cas échéant, les manquements aux règles qui régissent les opérations financières
publiques.
Il est utile de présenter les principes généraux et les instances de bonne gouvernance et
de régulation tel qu’ils ressortent du texte de la nouvelle constitution
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϭ
Titre XII -- De la bonne gouvernance
Principes généraux
Article 154
Les services publics sont organisés sur la base de l’égal accès des citoyennes et citoyens, de la
couverture équitable du territoire national et de la continuité des prestations. Ils sont soumis aux
normes de qualité, de transparence, de reddition des comptes et de responsabilité, et sont régis
par les principes et valeurs démocratiques consacrés par la Constitution.
Article 155
Leurs agents exercent leurs fonctions selon les principes de respect de la loi, de neutralité, de
transparence, de probité, et d’intérêt général.
Article 156
Les services publics sont à l’écoute de leurs usagers et assurent le suivi de leurs observations,
propositions et doléances. Ils rendent compte de la gestion des deniers publics conformément
à la législation en vigueur et sont soumis, à cet égard, aux obligations de contrôle et
d’évaluation.
Article 157
Une charte des services publics fixe l’ensemble des règles de bonne gouvernance relatives au
fonctionnement des administrations publiques, des régions et des autres collectivités territoriales
et des organismes publics.
Article 158
Toute personne, élue ou désignée, exerçant une charge publique doit établir, conformément aux
modalités fixées par la loi, une déclaration écrite des biens et actifs détenus par elle, directement
ou indirectement, dès la prise de fonctions, en cours d’activité et à la cessation de celle-ci.
Article 159
Les instances en charge de la bonne gouvernance sont indépendantes. Elles bénéficient de
l’appui des organes de l’Etat. La loi pourra, si nécessaire, créer d’autres instances de régulation
et de bonne gouvernance.
Article 160
Toutes les institutions et instances visées aux articles 161 à 170 de la présente Constitution
doivent présenter un rapport sur leurs activités, au moins une fois par an. Ces rapports sont
présentés au Parlement et y font l’objet de débat.
Les institutions et instances de protection des droits et libertés, de la bonne gouvernance, du
développement humain et durable et de la démocratie participative.
Les instances de protection et de promotion des droits de l’homme.

Article 161 à 164
Le Conseil national des droits de l’Homme est une institution nationale…
Les instances de bonne gouvernance et de régulation

Article 165
La Haute autorité de la communication audiovisuelle est une institution chargée de …
Article 166
Le Conseil de la concurrence est une autorité administrative indépendante chargée, dans le cadre
de l’organisation d’une concurrence libre et loyale, d’assurer la transparence et l’équité dans les
relations économiques, notamment à travers l’analyse et la régulation de la concurrence sur les
marchés, le contrôle des pratiques anticoncurrentielles, des pratiques commerciales déloyales et
des opérations de concentration économique et de monopole.
Article 167
L’Instance nationale de probité et de lutte contre la corruption, créée en vertu de l’article 36, a
pour mission notamment de coordonner, de superviser et d’assurer le suivi de la mise en Œuvre
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϮ
des politiques de prévention et de lutte contre la corruption, de recueillir et de diffuser les
informations dans ce domaine, de contribuer à la moralisation de la vie publique et de
consolider les principes de bonne gouvernance, la culture du service public et les valeurs de
citoyenneté responsable.
I-2. Environnement économique et social

Concernant l’environnement économique, il y a de multiples faits qui impactent la TGR et ses
actions pour la bonne gouvernance. Nous citons particulièrement la crise financière, la rareté
des ressources et le déficit budgétaire avec leur effet sur la gestion des finances publiques.
Aussi, il y a les nombreux défis liés au procédé de la compensation.
Concernant l’environnement social, il y a les exigences du dialogue social qui nécessitent
davantage de performance de la gestion des finances publiques.
Par ailleurs, la conjoncture actuelle en matière de revendications sociales a rehaussé les
exigences des citoyens en matière de bonne gouvernance surtout les volets relatifs à la
réédition des comptes et à la transparence.
I-3. Environnement technologique

L’environnement technologique est caractérisé par la maturité des systèmes d’information au
niveau du matériel mais aussi au niveau des méthodologies de développement des applicatifs
qui connaissent une agilité sans précédent notamment à travers les technologies SOA,
l’informatique mobile et le Cloud computing et la diversité des canaux de communications
dont les réseaux sociaux (Facebook, twitter, etc.).
Mais d’un autre côté, cet environnement connait une augmentation des attaques et des risques
de fraude en plus d’une profusion des enjeux liés à la sécurité de l’information.
SECTION II: BENCHMARKING INTERNATIONAL

Dans la présente section, nous allons synthétiser le rapport de la comparaison des fonctions
d’audit et d’évaluation dans les administrations de cinq pays de l’OCDE (Le Canada, Les
Etats-Unis, Les Pays-Bas, Le Royaume-Uni, La Suède) et de la Commission européenne40.
Tous les pays objet du rapport ont mis en œuvre depuis une ou deux décennies des réformes
de leur gestion publique :
Accroissement de l’autonomie des gestionnaires par l’allègement des contrôles

externes a priori et le développement du contrôle interne, intégré aux activités
opérationnelles ;
Normalisation des comptes et certification de ceux-ci par un auditeur externe ;
Développement du contrôle de gestion et du pilotage des politiques publiques par

la performance.

ϰϬ
Ͳ>e rapport de 228 pages d’une mission de l’IGF France en décembre 2008. Voir www.igf.finances.gouv.fr
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϯ
C’est sur ce cadre de gestion publique modernisé que viennent se greffer les fonctions d’audit,
inspirées de la gestion des entreprises. La mission d’un auditeur est d’aider les responsables
d’une entité à s’assurer de la maîtrise des opérations en son sein.
Dans toutes les administrations visitées, les fonctions d’audit se répartissent entre audit
interne et audit externe.
Les services d’audit interne sont le plus souvent organisés à l’échelon ministériel, rattachés
au niveau du secrétariat général et placés sous la supervision d’un comité d’audit qui s’assure
de leur indépendance. Plusieurs pays envisagent ou ont engagé une concentration accrue de
leur fonction d’audit interne à l’échelle interministérielle, pour deux raisons :
La volonté de développer les audits transversaux portant sur des problématiques
communes à plusieurs ministères ;
Le souhait de réaliser des économies d’échelle au sein de services dotés d’effectifs
nombreux et d’améliorer la professionnalisation des auditeurs internes.
Au sein de l’échantillon, seuls le Canada et la Commission européenne disposent de services
interministériels d’audit interne. Dans tous les cas, les fonctions interministérielles relatives à
l’audit interne relèvent des entités – chef de l’exécutif ou ministère des finances – chargées
des affaires budgétaires et de l’administration générale.
L’audit externe relève quant à lui des institutions supérieures de contrôle des finances
publiques, homologues de la Cour des comptes. Selon les cas, ces institutions sont au service
du Parlement ou bien strictement indépendante des pouvoirs publics. Les auditeurs externes
assurent deux types de missions :
Des audits financiers visant à certifier que les comptes rendus par l’Etat sont
réguliers, sincères et donnent une image fidèle de la situation financière de
l’administration ;
Des audits de performance visant à éclairer le Parlement et les citoyens sur les
politiques publiques. Les auditeurs externes s’appuient systématiquement sur les
travaux des auditeurs internes.
La fonction d’évaluation se distingue quant à elle de la fonction d’audit de performance,
plus par son positionnement que par ses techniques. Alors que l’audit est indépendant des
responsables des entités concernées, l’évaluation leur est subordonnée en tant qu’instrument
de pilotage de leur activité. Si l’on tente de caractériser plus précisément ces deux approches,
trois critères de différenciation peuvent être examinés :
Le point d’application des audits de performance serait de manière privilégiée les
organisations et les processus publics, alors que l’évaluation se situerait plutôt au
niveau des politiques publiques. Les programmes relèvent des deux démarches,
mais l’audit de performance d’un programme, à l’image de la doctrine élaborée
par le Comité interministériel d’audit des programmes (CIAP) en France, n’a pas
à se prononcer sur le bien-fondé du niveau de performance réalisée, ni sur la
nature des choix stratégiques et des objectifs ;
Le destinataire de l’audit est le responsable ministériel ou de l’agence, alors que le
processus d’évaluation est impulsé au niveau interministériel par les autorités
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϰ
budgétaires ou en charge du pilotage de la performance globale. L’exception est
constituée par l’auto-évaluation des ministères comme aux Pays-Bas ;
L’audit de performance est encadré par les normes internationales applicables à
l’audit interne, alors que l’évaluation fait l’objet de règles spécifiques par pays. A
cet égard, l’audit se distingue de l’évaluation par le caractère impératif de
l’indépendance vis-à-vis des services opérationnels. De plus, les rapports
d’évaluation sont très généralement considérés comme des documents budgétaires
et, à ce titre, ne sont pas publics en dehors de l’exécutif.
II-1. Les fonctions d’audit et d’évaluation dans les pays étudiés

II-1.1. La fonction d’audit interne
Tous les pays visités ont pour point commun d’avoir mis en place et développé, souvent de
longue date, une fonction d’audit interne. Celle-ci s’inscrit dans un modèle de gestion objectif
et cohérent, dont les principales caractéristiques sont les suivantes :
Il n’existe pas dans ces pays de séparation entre les ordonnateurs et les
comptables ;
Les décisions budgétaires tendent de plus en plus à être décentralisées au sein des
services opérationnels, affaiblissant les fonctions de contrôle budgétaire a priori à
l’échelle interministérielle ;
Les enjeux de contrôle de l’emploi des ressources publiques reposent donc en
grande partie sur :
− la mise en place de systèmes adaptés de contrôle interne à tous les échelons
de l’organisation ;
− la mobilisation d’auditeurs internes dont la mission est de pratiquer une

évaluation, voire une certification, de ce contrôle interne par la conduite de
travaux d’audit, suivant un programme de travail qu’ils déterminent en toute
indépendance à partir d’une analyse préalable des risques affectant
l’organisation ;
Les missions d’audit étant centrés sur le contrôle interne, elles se décomposent
entre, d’une part, les audits comptables et financiers, qui relèvent de l’audit de
conformité et ont pour objet de préparer la certification des comptes, et les audits
de performance.
Les services d’audit interne sont rattachés aux dirigeants des entités opérationnelles qu’ils ont
pour mission d’auditer :
Les services d’audit interne se caractérisent toujours par une indépendance vis-à-vis des
services opérationnels, qui concerne notamment l’établissement de leur programme de travail,
la conduite des investigations et la formulation des constats et recommandations.
Dans plusieurs pays, les services d’audit interne peuvent être amenés à travailler avec les
institutions suprêmes d’audit, voire pour le compte du Parlement lui-même :
Ainsi, aux Etats-Unis, les ‘Inspectors Generals’ des départements ministériels et
agences associent-ils le Congrès à l’élaboration de leur programme de travail et
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϱ
peuvent répondre à des requêtes de ses membres – quoique de façon purement
informelles. Les IG assurent également des missions pour le compte du GAO41 ;
Dans la plupart des autres pays, les auditeurs internes servent de relais pour
l’auditeur externe auprès des échelons opérationnels, notamment sur la fonction
comptable et financière et dans le cadre des procédures de certification des
comptes.
Enfin, il est à préciser que l’activité des services d’audit interne est le plus souvent réglée et
encadrée par des textes de niveau législatif : c’est le cas de l’Inspector General Act de 1978
aux Etats-Unis, de la loi relative aux comptes publics au Canada ou encore de la loi organique
relative au budget aux Pays-Bas. Tous ces textes imposent la mise en place de services d’audit
interne dans les ministères et les agences et, dans certains cas, prévoient la mise en place
systématique de comités d’audit pour approuver le programme de travail des auditeurs
internes et veiller à leur indépendance.
II-1.2. Les missions d’audit externe
Chacun des pays visités a une institution supérieure de contrôle, homologue de la Cour des
comptes, indépendante du pouvoir exécutif et qui assure des missions d’audit externe aussi
bien sur la fonction comptable et financière que sur la question de la performance.
La différenciation entre les entités d’audit externe des pays de l’échantillon peut se faire selon
deux critères:
L’ampleur de la mission de certification des comptes, qui portent sur la régularité,
la sincérité et l’image fidèle de la situation financière de l’entité.
L’organisation des entités chargées des missions d’audit externe :
− aucune des institutions supérieures de contrôle des pays de l’échantillon

n’exerce des fonctions juridictionnelles comparables à celle de la Cour des
comptes. Par conséquent, aucune n’a le statut de juridiction ni n’emprunte
aux juridictions leurs modèles de travail, en particulier la délibération
collégiale sur les rapports. Seuls la Cour nationale d’audit des Pays-Bas et le
Riksrevisionen suédois sont placés sous l’autorité d’une direction
collégiale de trois personnes dans les deux cas ;
− de fait, ce ne sont souvent pas ces organisations supérieures de contrôle en

tant que telles qui engagent leur responsabilité vis-à-vis du Parlement, mais
bien la personnalité placée à leur tête, qui personnifie de droit l’institution :
ainsi du ‘Comptroller General’ des Etats-Unis, du ‘Comptroller and Auditor
General’ au Royaume-Uni ou de la vérificatrice générale du Canada.
En dépit d’une proximité constatée partout avec le Parlement, les liens des institutions
suprêmes d’audit avec ce dernier sont de nature différente d’un pays à l’autre.
Paradoxalement, les institutions suprêmes d’audit coopèrent avec les services d’audit interne
d’autant plus étroitement que leurs liens avec le Parlement sont forts. Dans cette
configuration, en effet, l’ascendant quasi-hiérarchique qu’exerce l’auditeur externe sur les

ϰϭ
'ŽǀĞƌŶŵĞŶƚĐĐŽƵŶƚĂďŝůŝƚǇKĨĨŝĐĞ͗ŚƚƚƉ͗ͬͬǁǁǁ͘ŐĂŽ͘ŐŽǀͬ
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ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϲ
auditeurs internes reflète l’ampleur du contrôle exercé par le Parlement sur l’administration. A
l’inverse, les auditeurs externes dont l’indépendance vis-à-vis du Parlement est fortement
affirmée n’entretiennent que des liens distants avec les auditeurs internes de l’administration,
les relations formelles se limitant dans ce cas de figure au champ des audits comptables et
financiers et de la certification.
Dans la plupart des cas, l’institution suprême d’audit joue un rôle central dans l’édiction des
normes d’audit applicables à l’administration. C’est par exemple le cas aux Etats-Unis
(Yellow Book) ou aux Pays-Bas, où les institutions supérieures de contrôle édictent des
normes d’audit qui sont ensuite déclinées et précisées en ce qui les concerne par les services
d’audit interne de l’administration. La fonction de normalisation de l’institution supérieure de
contrôle contribue alors à forger une culture de travail commune et à l’affirmation d’une
véritable communauté des auditeurs qui partagent les mêmes outils, les mêmes méthodes et le
même langage sur l’ensemble de leurs attributions.
II-1.3. Les services d’inspection générale
Aux Pays-Bas, des services portant l’appellation d’« inspection » exercent des missions
distinctes et complémentaires de celles des auditeurs internes :
Piloter la politique d’évaluation à l’échelle interministérielle et conduire des
travaux d’analyse destinés à conseiller le ministre des finances en matière de
décisions budgétaires ;
Contrôler l’emploi des fonds publics par l’ensemble des entités, agences ou
collectivités territoriales.
En revanche, il convient de souligner que :
les ‘Inspectors Generals’ américains exercent résolument des fonctions
d’auditeurs, aussi bien internes, qu’externes dans la mesure où ils sont chargés de
certifier les comptes de leurs départements ministériels ou agences de
rattachement ;
dans de nombreux pays de l’échantillon, il a existé dans le passé des services
d’inspection qui ont progressivement disparu pour être remplacés par services
d’audit interne régies par des normes professionnelles internationales et ce afin
d’assurer, entre autre, leur indépendance vis-à-vis des organisations auditées.
II-2. La nature et les caractéristiques des services d’audit

II.2-1. La nature des audits
La nature des audits et l’affectation des moyens correspondants sont variables d’un pays à
l’autre :
Les enquêtes dirigées pour des motifs de lutte contre la fraude sont partout le fait
d’entités spécialisées, qui se distinguent des services d’audit interne par la
méthodologie et les prérogatives, mais partagent avec elle le principe
d’indépendance vis-à-vis des structures opérationnelles.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϳ
la détection et la prévention de la fraude est une composante du contrôle interne
et, à ce titre, les auditeurs internes sont tenus de la connaitre : cela leur donne une
faculté de signaler des suspicions de fraude aux enquêteurs – de même qu’en sens
inverse, les enquêteurs peuvent signaler aux auditeurs des défaillances de contrôle
qui ont favorisé la commission d’actes de fraude.
Tous les pays visités par la mission font certifier par un auditeur externe leurs
comptes (régularité, sincérité, et image fidèle de la situation financière).
L’existence d’une fonction de certification des comptes impose l’intervention, en
amont, d’auditeurs pour s’assurer que les comptes sont en état d’être certifiés et,
le cas échéant, présentent peu de probabilités que des réserves soient émises.
Les audits de performance sont partout régis par des normes distinctes de celles
qui s’appliquent aux audits financiers. Ces normes ne sont généralement pas la
transposition directe de référentiels utilisés dans le secteur privé, mais relèvent
plutôt d’un corpus ad hoc tenant compte du rôle central de la performance dans le
pilotage des politiques publiques, en particulier des considérations d’économie,
d’efficience et d’efficacité.
La distinction méthodologique entre audit de performance et évaluation est moins
nette. L’expérience canadienne en fournit une illustration significative ; les
vérifications de gestion réalisées par l’auditeur externe sont considérées comme
des audits de performance, alors que les examens stratégiques supervisés par le
Conseil du trésor sont des évaluations. Pour autant, les démarches globales ne
différent que sensiblement.
Si les activités de conseil sont intégrées au champ de l’audit au même titre que les
activités d’assurance, la mission a constaté une réticence fréquente vis-à-vis de ce
type de travaux, considérés comme porteurs du risque d’atteindre à
l’indépendance des auditeurs internes.
II.2-2. Les caractéristiques des services d’audit
Le « monde de l’audit » se caractérise par la référence systématique à des normes, souvent

édictées à l’échelle internationale, qui s’appliquent aux audits de conformité comme aux
audits de performance. Le tableau ci-après en donne un aperçu.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϴ

CATEGORIE REFERENTIEL COMMENTAIRES
Contrôle Committee Of Le référentiel COSO a fait l’objet d’une large diffusion

interne Sponsoring depuis que la loi Sarbanes-Oxley aux Etats-Unis a imposé
Organizations of aux entreprises d’adopter un référentiel de contrôle
the Treadway interne.
Commission
(COSO)
Contrôle Criteria of Le référentiel CoCo est issu d’un rapport intitulé

interne Control (CoCo) Guidance for Report, publié en 1995 par le Canadian
Institute of Chartered Accountants afin de surmonter
certaines difficultés de compréhension et d’application du
référentiel COSO.
Contrôle Turnbull Le Turnbull Guidance est un référentiel publié en 1999

interne Guidance par le régulateur britannique Financial Reporting Council.
Il est admis par la loi Sarbanes-Oxley comme un
référentiel admissible pour répondre aux obligations
légales s’imposant aux entreprises aux Etats-Unis.
Audit International L’ISPPIA est un référentiel édicté par l’International

interne Standards for the Accounting Standard Board, instance de normalisation
Professional rattachée à l’Institute of Internal Auditors (IIA),
Practice of organisation professionnelle internationale des auditeurs
Internal Auditing internes. Le référentiel s’impose à tous les Certified
Internal Auditors (CIA) dans le secteur privé et les
Certified Government Auditing Professionals (CGAP)
dans le secteur public.
Audit International L’ISA est le référentiel suivi par les commissaires aux
externe Standards on comptes pour la certification des comptes et donc
Auditing (ISA) également pour les audits comptables et financiers
préalables à la certification. Propre à la fonction
comptable et financière, elle est édictée l’International
Federation of Accountants (IFAC). Elle peut également
être suivie par les auditeurs externes du secteur public,
regroupés à l’échelle internationale au sein de
l’International Organization of Supreme Audit Institution
(INTOSAI). Par exemple, la Cour des comptes y fait
référence dans sa nouvelle mission de certification des
comptes de l’Etat.
TABLEAU2 – EXEMPLES DE REFERENTIELS ET

NORMES PROFESSIONNELLES D’AUDIT
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϲϵ
Tous les services d’audit rencontrés par la mission encadrent leurs travaux par des
normes déclinant plus ou moins explicitement et avec plus ou moins
d’exhaustivité les normes internationales en vigueur dans le champ de la
comptabilité, du contrôle interne et de l’audit interne.
Les normes internationales de l’audit interne imposent que, pour assurer leur
indépendance vis-à-vis des services opérationnels, les services d’audit interne
soient rattachés à un responsable ayant autorité sur l’ensemble de l’organisation.
Un autre principe régissant l’audit interne est la libre détermination par l’auditeur
de son programme de travail. Ce principe est scrupuleusement respecté partout,
même si, dans les faits, l’élaboration du programme de travail donne lieu à de
larges consultations qui permettent à l’auditeur interne de recueillir des
suggestions, souvent suivies d’ailleurs, notamment lorsqu’elles émanent du
Parlement.
Les comités d’audit s’imposent comme le dispositif le plus répandu pour assurer
l’indépendance des auditeurs internes dans l’administration. Les comités d’audit
sont obligatoires et généralisés dans plusieurs pays visités par la mission : il en
existe ainsi dans tous les ministères au Canada, au Royaume-Uni et aux Pays-Bas,
en général présidés par les secrétaires généraux. En revanche, les comités d’audit
ne sont obligatoires ni aux Etats-Unis, ni en Suède.
Dans la plupart des pays, la professionnalisation des auditeurs se traduit par des
conditions d’emploi et, surtout, de rémunérations plus avantageuses que les
emplois administratifs ordinaires de niveau correspondant.
Les services d’audit interne s’assurent de leur qualité par une autoévaluation et
par une certification par un organisme externe.
Dans la plupart des pays rencontrés, les services d’audit interne ou externe
recourent ponctuellement à la sous-traitance au secteur privé pour répondre à
différents besoins. Mais le recours au secteur privé vise avant tout à combler
certaines lacunes techniques des services concernés : il est ainsi fait appel à des
auditeurs du secteur privé dans le cadre d’audits de systèmes d’information ou
d’audits de grands projets présentant des difficultés techniques particulières.
En conclusion, les cinq pays de l’échantillon examiné par la mission, ainsi que la Commission
européenne, montrent que le développement de l’audit et de l’évaluation relève d’une
évolution générale commune à l’ensemble des administrations des pays développés.
Le développement des fonctions d’audit s’inscrit dans le cadre d’un modèle plus général de
gestion publique proche de celui des entreprises privées :
Autonomie accrue consentie aux gestionnaires ;
Développement, en contrepartie, d’une fonction d’audit interne indépendante afin
de s’assurer de la qualité du contrôle interne ;
Mise en place de comités d’audit afin de superviser cette fonction d’audit interne
et d’en assurer l’indépendance ;
Certification des comptes par un auditeur externe.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϬ
SECTION III : ETUDE TERRAIN.
III.1-1. Analyse des parties prenantes.
Identification des parties prenantes
La TGR offre des prestations de services et échange de l'information avec un grand nombre
de partenaires publics et privés. En effet, la TGR est au centre d'un large réseau d'échange de
données que nous résumons comme suit :
Les autres directions du Ministère de l’économie et des finances ;
Les départements ministériels (ordonnateurs et sous ordonnateurs) ;
Les collectivités locales et leurs groupements ;
Les organismes financiers nationaux et internationaux ;
Les sociétés et les fonctionnaires ;
Les contribuables physiques ou morales ;
La cour des comptes et l’IGF.
Cet environnement dans lequel opère la TGR peut être représenté par le schéma suivant :
>ĂŐĞƐƚŝŽŶĚĞůĂĨŽŶĐƚŝŽŶĚĞůĂƐĠĐƵƌŝƚĠ
dƌĠƐŽƌĞƌŝĞ'ĠŶĠƌĂůĞĚƵZŽǇĂƵŵĞ
>ĞĐŽŶƚƌƀůĞĚĞŐĞƐƚŝŽŶ
>͛ŝŶƐƉĞĐƚŝŽŶ
WĂƌůĞŵĞŶƚ
ͻ ŐĞŶĐĞƐďĂŶĐĂŝƌĞƐĚĞůĂd'Z
KZ'E^KEdZN>/EdZE^
ͻ dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌŽǀŝŶĐŝĂůĞƐ
ͻ>ĞƐĐŽŵƉƚĂďůĞƐ ͻ dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌĠĨĞĐƚŽƌĂůĞƐ
KZ'E^KEdZN>ydZE^
ĚĞůĂ d'Z ͻ WĞƌĐĞƉƚŝŽŶƐ
>ĂƉƌŽĚƵĐƚŝŽŶ
/ŶƐƉĞĐƚŝŽŶ'ĠŶĠƌĂůĞĚĞƐ&ŝŶĂŶĐĞƐ
>ĂŐĞƐƚŝŽŶĚĞƐ
ĚĞů͛ŝŶĨŽƌŵĂƚŝŽŶ
>͛ĂƵĚŝƚĚĞůĂĐĂƉĂĐŝƚĠĚĞƐƐŽƵƐ
ĚĠƉƀƚƐĂƵ
ĨŝŶĂŶĐŝğƌĞĞƚ dƌĠƐŽƌ
ĐŽŵƉƚĂďůĞ
>͛ĂƵĚŝƚŝŶƚĞƌŶĞ
ŽƌĚŽŶŶĂƚĞƵƌƐ
>ĞƐŵĠƚŝĞƌƐ
ŽŶƚƌĂŝŶƚĞƐ /ŶƚĞƌŶĞƐ KďůŝŐĂƚŝŽŶƐ ǆƚĞƌŶĞƐ
>ĂƉůĂŶŶŝĨŝĐĂƚŝŽŶ ĞƚůĞƐƵŝǀŝĚĞƐƉƌŽũĞƚƐ
ĚĞůĂd'Z
>ĂŐĞƐƚŝŽŶĚƵƐǇƐƚğŵĞĚĞ
>ĂĐŽƵƌĚĞƐĐŽŵƉƚĞƐ
>ĞĐŽŶƚƌƀůĞĞƚůĞ >ĞƌĞĐŽƵǀƌĞŵĞŶƚĚĞƐ
ĐŽŶƚƌƀůĞŝŶƚĞƌŶĞ
>ĂŵŝƐĞĞŶƉůĂĐĞĚĞůĂ
ĐƌĠĂŶĐĞƐƉƵďůŝƋƵĞƐΘ • WĞƌĐĞƉƚŝŽŶƐ
ƉĂŝĞŵĞŶƚĚĞƐ
ĚĠŵĂƌĐŚĞƋƵĂůŝƚĠ
• WĞƌĐĞƉƚŝŽŶƐDŝǆƚĞƐ ĚĠƉĞŶƐĞƐ >ĂŐĞƐƚŝŽŶ • ZĞĐĞƚƚĞƐDƵŶŝĐŝƉĂůĞƐ

• dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌŽǀŝŶĐŝĂůĞƐ ƉƵďůŝƋƵĞƐ ĚĞƐĨŝŶĂŶĐĞƐůŽĐĂůĞ • dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌŽǀŝŶĐŝĂůĞƐ
• dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌĠĨĞĐƚŽƌĂůĞƐ • dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐWƌĠĨĞĐƚŽƌĂůĞƐ
• dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐĚĞDŝŶŝƐƚğƌĞƐ • dƌĠƐŽƌĞƌŝĞƐĚĞDŝŶŝƐƚğƌĞƐ
• ŝƌĞĐƚŝŽŶƐZĠŐŝŽŶĂůĞƐ
• hŶŝƚĠĞŶƚƌĂůĞĚĞZĞĐŽƵǀƌĞŵĞŶƚ
WĂƌƚĞŶĂŝƌĞƐ
ŽƵƌ ĚĞƐĐŽŵƉƚĞƐ KƌĚŽŶŶĂƚĞƵƌƐ ĂŶŬůDĂŐŚƌŝď
ŝƚŽǇĞŶƐ EŽƚĂŝƌĞƐ ůŝĞŶƚƐďĂŶƋƵĞd'Z
^ŽƵƐʹŽƌĚŽŶŶĂƚĞƵƌƐ
ĚŵŝŶŝƐƚƌĂƚŝŽŶƐ ŽůůĞĐƚŝǀŝƚĠƐ ůŽĐĂůĞƐ ,ƵŝƐƐŝĞƌƐĚĞũƵƐƚŝĐĞ ŶƚƌĞƉƌŝƐĞƐ ĂŶƋƵĞƐĚĞůĂƉůĂĐĞ

43
FIGURE 5– ENVIRONNEMENT DE CONTROLE DE LA TGR

ϰϯ
ŽŶĐĞƉƚŝŽŶƉĞƌƐŽŶŶĞůůĞ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϭ
Attentes et préoccupations des parties prenantes
Les attentes des différentes parties prenantes en matière de bonne gouvernance relevées au
cours des entretiens personnalisés peuvent être résumées dans le tableau ci-après :
Parties prenantes Attentes et Préoccupations
1. Citoyen Réédition des comptes, transparence, gestion efficace des finances

publiques
2. Fonctionnaires Gestion efficace des réclamations en matière de la paie.

Célérité dans le traitement des augmentations des salaires.
Transparence au niveau des actions de recouvrement forcé en particulier
les avis à tiers détenteurs (ATD44)
3. Contribuables Transparence et équité.

Assouplissement des opérations de recouvrement des taxes et des
impôts.
Une gestion efficace des réclamations
4. Entreprises Transparence dans la gestion de la commande publique.

Célérité dans le règlement des dépenses.
Réédition des comptes
5. IGF Renforcer le rôle des structures de contrôle particulièrement l’audit

interne et le pilotage du contrôle interne.
Collaboration renforcée pour la conduite des missions du contrôle
modulé de la dépense.
Transparence et meilleure gestion des finances publiques.
6. Cour des La réédition des comptes

comptes (CC)
Une meilleure discipline budgétaire et financière
Un contrôle de gestion performant.
Pro activité et meilleure prise en compte des observations de la CC.
La mise en état des comptes de service de l’Etat.
Un management performant des postes comptables.
7. Ordonnateurs et Une gestion efficace des finances publiques et un contrôle modulé de la

sous ordonnateurs dépense publique.
Fournir l’assistance, le conseil et la formation.
Réaliser des audits partenariaux.
8. Autres Echange d’information performant et mutualisation des moyens.

directions du MEF
Renforcer la complémentarité des interventions.

ϰϰ
dŝĞƌƐĚĠƚĞŶƚĞƵƌƐ͗ďĂŶƋƵĞƐ͕ŶŽƚĂŝƌĞƐ͕ůĞEd͕ĞƚĐ
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϮ
9. Collectivités Performance du recouvrement des taxes locales.
locales
Une gestion efficace de la dépense publique avec un contrôle allégé.
Fournir l’assistance, le conseil et la formation
10.Huissiers de Collaboration dans le recouvrement et partage des bonnes pratiques en

justice et Notaires la matière. Echange d’information
TABLEAU 3 – ATTENTES ET PREOCCUPATIONS DES PARTIES PRENANTES
III.1-2. Approche et choix des acteurs

Nous avons privilégié l’approche par entretien personnalisé pour tester les hypothèses et
apporter des réponses aux questions de recherche. Cette démarche a été motivée d’une part,
par la nature des questions qui suscitent plus la discussion que des réponses par la bais d’un
questionnaire et d’autre part le fait de notre interaction avec le personnel de la TGR surtout
dans le cadre des différentes formations dont nous assurons l’animation.
Nous avons diversifié la population interviewée (270 personnes) pour toucher les différentes
catégories de parties prenantes de la TGR. Elle se répartie comme suit :
Des comptables de base (40) ;
Des agents comptables à l’étranger (40) ;
Des cadres et responsables de la TGR (30) ;
Les nouvelles recrues à la TGR (60) ;
Des magistrats de la cour des comptes (10) ;
Des inspecteurs de l’IGF (10) ;
Autres parties prenantes 80 (Citoyens, contribuables, autres directions du
Ministère de l’économie et des finances, ordonnateurs, Banque du Maroc, etc.).
Les réponses des personnes interviewées ont été reportées dans un système d’évaluation sur
une échelle de cinq niveaux : Très forte - Forte - Moyenne - Faible – Aucune. Ensuite la
moyenne des réponses est reprise dans un tableau à cinq colonnes.
III.1-3. Analyse des résultats de l’investigation

1. Vérification des hypothèses
Rappelons les hypothèses posées
1. Les acteurs du système de contrôle sont cloisonnés.
2. L’audit interne est au carrefour des différentes structures de contrôle et permet de créer
une synergie entre elles.
3. L’audit interne est indispensable à la bonne gouvernance à la TGR.
Les résultats des entretiens relativement à ces hypothèses se présentent comme suit :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϯ
Moyenne des réponses à la question :
Est-ce que Les acteurs du système de contrôle sont cloisonnés ? Si oui, à quel
degré ?
Très forte Forte Moyenne Faible Aucune
Est-ce que l’audit interne est au carrefour des différentes structures de

contrôle et permet de créer une synergie entre elles? Si oui, à quel degré ?
Est-ce que l’audit interne est indispensable à la bonne gouvernance à la

TGR? Si oui, à quel degré ?
Aux résultats des entretiens menés s’ajoutent aussi l’investigation sur le terrain qui nous a
permis de relever le manque de documents qui peut matérialiser une certaine forme de
coopération entre les différents acteurs du contrôle de la TGR. En effet, qu’ils soient des
comptes rendus de réunion, des rapports, des études ou des document internes qui témoignent
d’un réel travail collaboratif, leur quasi absence st apparente.
De plus, nous notons que la structure d’audit interne n’est pas destinataire des différents
rapports d’audit ou d’évaluation ayant pour objet la sécurité des systèmes d’information ou le
système de management de la qualité de certaines entités de la TGR ou encore des rapports
d’audit élaborés par l’IGF dans le cadre de ses missions d’audit de capacité de gestion de la
TGR.
Ainsi nous avons pu conclure que les hypothèses se confirment comme suit :
1. Les acteurs du système de contrôle sont TRES FORTEMENT cloisonnés.
2. OUI, l’audit interne est au carrefour des différentes structures de contrôle et permet
de créer une synergie entre elles à un degré FORT.
3. OUI, l’audit interne est indispensable à la bonne gouvernance à la TGR à un degré

FORT.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϰ
Il est vrai que ces résultats sont à relativiser et qu’on pourrait avancer qu’un panel de 270
personnes n’est pas très représentatif mais rappelons que la nature même des entretiens est
limitative pour la taille de l’échantillon puisque ceux-ci ont été menés sur la base à la fois des
guides d’entretien et des questionnaires de type semi-directifs.
2. Contribution des réformes de la TGR aux axes de la bonne gouvernance
Les réformes de la dƌĂŶƐƉĂƌĞŶĐĞ ZĠĠĚŝƚŝŽŶĚĞƐ ĨĨŝĐĂĐŝƚĠ &ŝĂďŝůŝƚĠĚĞ

bonne gouvernance ĐŽŵƉƚĞƐ ŐĞƐƚŝŽŶĚĞƐ&W ů͛ŝŶĨŽƌŵĂƚŝŽŶ
GID 3 2 3 3
SCP 3 1 2 2
RCE 4 2 2 4
RCDE 2 3 3 2
Système d’évaluation sur une échelle de cinq niveaux :
Très forte (4) - forte (3) - Moyenne (2) - Faible (1) – Aucune (0)
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϱ
3. Valeur ajoutée de l’audit interne pour les réformes de la TGR relativement aux quatre axes
de la bonne gouvernance
Les réformes de la dƌĂŶƐƉĂƌĞŶĐĞ ZĠĠĚŝƚŝŽŶĚĞƐ ĨĨŝĐĂĐŝƚĠ &ŝĂďŝůŝƚĠĚĞ

bonne gouvernance ĐŽŵƉƚĞƐ ŐĞƐƚŝŽŶĚĞƐ&W ů͛ŝŶĨŽƌŵĂƚŝŽŶ
GID 3 3 4 4
SCP 3 2 4 2
RCE 5 4 4 4
RCDE 4 5 5 4
Système d’évaluation sur une échelle de cinq niveaux :

Très forte (4) - forte (3) - Moyenne (2) - Faible (1) – Aucune (0)
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϲ
SECTION IV: SYNTHÈSE SWOT
IV.1. L’analyse interne
L’analyse interne permet d’évaluer les capacités et ressources internes de la TGR. Les
principales forces et faiblesses relevées sont synthétisées dans le tableau ci-après.
Thème Forces Faiblesses

Décision d’un développement
Spécifique au lieu du choix d’un
progiciel La couverture fonctionnelle n’englobe
Réalisation du système par les équipes pas actuellement les collectivités
internes de la TGR. locales et les établissements publics.
GID
Agilité et souplesse du système. Des audits fonctionnels à réaliser.
Réduction des délais d’exécution de la Les modules de l’informatique
dépense. décisionnelle à finaliser
Disponibilité de l’information
budgétaire et financière en temps réel
Inexistence d’un décret unique pour

toutes les commandes publiques et par
tous les acteurs.
PMMP est fonctionnel depuis 2007.
Développement des deux autres paliers
SCP Développement de la transparence.
de la dématérialisation de la commande
Renforcement de la concurrence. publique45.
Des audits fonctionnels et sécurité à
réaliser
Publication du référentiel comptable de

l’Etat.
Difficulté du bilan d’ouverture.
Renforcement des principes de
Non implication de l’audit dans les
RCE transparence, de responsabilité
différentes phases du chantier.
financière
Grands enjeux de la qualité comptable.
Renforcement de la réédition des
comptes
Rareté des ressources pour les missions

Publication des textes et référentiel du d’audit de la capacité de gestion des
contrôle modulé de la dépense. ordonnateurs.
RCDE
Assouplissement et internalisation des Faiblesse de l’actuelle structure
contrôles chez les gestionnaires. organisationnelle de l’audit du contrôle
modulé de la dépense
TABLEAU 4 – FORCES ET FAIBLESSES

45
-- La plateforme de dématérialisation des offres et la Base de Données des Fournisseurs ;
-- Les achats groupés électroniques et les enchères électroniques.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϳ
IV.2. L’analyse externe
Afin d’analyser les différents paramètres du macro-environnement qui agit directement ou
indirectement sur la TGR, nous avons vu judicieux de développer les composantes (politique,
économique, socioculturel, technologique, écologique et légal) pertinentes du modèle
PESTEL. Les principales opportunités et menaces relevées sont synthétisées dans le tableau
ci-après.
Axe Opportunités Menaces
Renforcement des principes de la bonne Nécessité de mettre en place

gouvernance dans la nouvelle constitution et rapidement des dispositifs
d’autres textes notamment ceux relatifs au code de (audit, contrôle interne,
bonne gouvernance, à la loi organique des système décisionnel etc.)
Politique finances, à la prévention de la corruption (ICPC46), pour répondre aux
la loi sur les données personnelles (CNDP), etc.
et différentes demandes
Le dispositif réglementaire qui permet d’information ou
Légal d’assurance relatives au
l’internalisation du contrôle chez les ordonnateurs
et par conséquent alléger la charge de travail de degré de bonne
contrôle effectués par les comptables de la TGR gouvernance des finances
publiques.
pour qu’ils se concentrent sur le cœur du métier.
Les effets de la crise

financière, la rareté des
Economique La prise de conscience par les différentes acteurs,
ressources, le déficit
surtout dans la conjoncture actuelle, des exigences
budgétaire, le procédé de la
et en matière de bonne gouvernance particulièrement
compensation, les exigences
les volets relatifs à la réédition des comptes et à la
Social du dialogue social sur la
transparence
gestion efficace des
finances publiques.
Grande maturité et agilité des systèmes Augmentation des attaques

d’information au niveau matériel et développement et des risques de fraude.
Technologique
logiciel.
Multiplicité des enjeux liés
Prolifération de l’informatique mobile et la à la sécurité de
profusion des canaux de communications. l’information
TABLEAU 5 – OPPORTUNITES ET MENACES

Il ressort de cette analyse que face aux multiples forces et opportunités que présentent les
réformes engagées par la TGR en matière de bonne gouvernance, il y a des faiblesses et des
menaces qui touchent principalement l’aspect sécurisation et fiabilisation des systèmes
développés auquel une solution adéquate serait le renforcement de l’appui des organes de
contrôle, dont particulièrement l’audit interne à travers la panoplie des types de missions qu’il
peut conduire. Aussi, il faut faire évoluer la fonction des « études juridiques » pour qu’elle
intègre le volet de veille pour mieux anticiper les changements induits par la réglementation.

46
- www.icpc.ma
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϴ
CHAPITRE 4
REENGINNERING DU PROCESSUS
D’AUDIT INTERNE AU SERVICE DE
LA BONNE GOUVERNANCE A LA TGR
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϳϵ
Dans ce chapitre, nous allons d’abord essayer, en prenant appui sur les travaux réalisés et
présentés dans le précèdent chapitre, d’apporter des réponses aux deux premières questions
de recherche, à savoir :
1. Quel rôle joue l’audit interne pour mieux servir les exigences de bonne
gouvernance à la TGR?
2. Quels schémas de collaboration et mutualisation entre l’audit interne et les
différentes structures internes et externes de contrôle de la TGR?
Ensuite, nous allons faire des recommandations stratégiques et d’autres opérationnelles qui
constituent, à notre sens, les facteurs clés de succès de la mise en place d’un dispositif d’audit
interne à la TGR capable de contribuer à satisfaire les exigences de la bonne gouvernance
notamment :
1. La transparence ;
2. La réédition des comptes ;
3. L’efficacité de la gestion des finances publiques ;
4. La fiabilité de l’information.
Ainsi, nous aurons apporté également une réponse à la troisième question de recherche, à
savoir quel dispositif d’audit interne à la TGR permettant de répondre aux impératifs de la
bonne gouvernance ?
SECTION I : RÔLE DE L’AUDIT INTERNE POUR RÉPONDRE AUX

EXIGENCES DE BONNE GOUVERNANCE DES CHANTIERS DE LA TGR
Comme il a été présenté dans le deuxième chapitre, la TGR a entrepris plusieurs chantiers de
réformes dont nous avons retenu ceux qui touchent directement les quatre axes de la bonne
gouvernance susmentionnés. Il s’agit de :
1. La gestion intégrée de la dépense publique ;
2. L’amélioration du système de la commande publique ;
3. La réforme de la comptabilité de l’Etat ;
4. La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat.
Ainsi, pour expliciter le rôle de l’audit interne en matière de contribution à la satisfaction des
exigences de bonne gouvernance à la TGR, il nous parait judicieux d’étudier ce rôle sur les
quatre chantiers de réformes ci-dessus.
I-1. La gestion intégrée de la dépense publique (GID)

Dans un premier lieu, le rôle de l’audit interne portera surtout sur la conduite des audits
spécialisés pour s’assurer de l’efficacité du système gestion intégrée de la dépense (GID).
Il s’agit notamment de l’audit de la sécurité de l’information manipulée dans le système
GID. En effet, le concept de la sécurité de l’information renvoi, selon la norme internationale
ISO 27000, à trois critères : la confidentialité, l’intégrité et la disponibilité qui se définissent
comme suit :
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϬ
La confidentialité : propriété selon laquelle l'information n'est pas rendue
accessible ou divulguée à des personnes, entités ou processus non autorisés.
L’intégrité :Ɖropriété de protection de l'exactitude et de l'exhaustivité des actifs.
La disponibilité : propriété d'être accessible et utilisable à la demande par une
entité autorisée.
Cependant d’autres référentiels et normes ajoutent un quatrième critère qui est la traçabilité ou
encore l’auditabilité.
Ainsi, les audits de la sécurité de l’information du système GID vont détecter les cas de
fraudes ou de mauvaise manipulation des données financières, permettant alors de fournir une
assurance quant à la fiabilité de l’information (intégrité) et la réédition des comptes
(traçabilité).
Aussi, il y aura des audits de la capacité et la robustesse technique du système puisque
celui-ci est appelé à être utilisé par l’ensemble des ordonnateurs et sous ordonnateurs (plus de
quinze mille acteurs) pour toute les étapes de l’exécution de la dépense publique. Ces
utilisateurs dont le nombre va s’accroitre lors de l’élargissement de la couverture
fonctionnelle du système GID à d’autres types d’ordonnateurs : les collectivités locales et les
établissements publics.
Dans un second lieu, l’audit interne devrait réaliser des missions d’audit de la performance
et d’audit de la conformité réglementaire pour apprécier le degré d’efficacité de la gestion
efficace des finances publiques par les ordonnateurs.
I-2. L’amélioration du système de la commande publique

L’audit interne devrait assurer deux types de missions :
Les missions d’assurance : il s’agit principalement des audits de la sécurité de
l’information manipulée dans le portail marocain des marchés publics (PMMP)
afin de s’assurer de la fiabilité de l’information et donner une assurance aux
entreprises et aux fournisseurs de l’Etat quant à l’intégrité et la confidentialité des
données manipulés par le portail PMMP ;
Les missions de conseil dans le domaine légal et réglementaire pour mieux aider
les acteurs dans la préparation du décret unique de la commande publique qui vise
une meilleure gestion des finances publiques.
Aussi, l’audit interne pourrait conduire des missions dont l’objet est le mode de gouvernance
du système de la commande publique et contribuer alors à renforcer l’axe « transparence ».
I-3. La réforme de la comptabilité de l’Etat

A travers ce que nous avons présenté dans le deuxième chapitre concernant les chantiers de la
TGR, il ressort que la réforme de la comptabilité de l’Etat s’articule autour de cinq principales
composantes:
1. Le référentiel comptable ;
2. Le bilan d’ouverture ;
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϭ
3. La qualité comptable ;
4. Le système d’information ;
5. La conduite du changement.
Par conséquent, il est naturel que l’audit devrait d’abord réaliser des missions ayant pour objet
chacune de ces cinq composantes. Ce sont des audits comptable, métier, technique et
organisationnel.
Ensuite, quand le système sera déployé chez les différents acteurs, l’audit doit œuvrer pour
aider l’Etat à mieux être préparé pour la certification de ses comptes.
Ainsi, le rôle de l’audit particulièrement pour cette réforme est de s’assurer de la satisfaction
des quatre principes de la bonne gouvernance.
I-4. La réforme du contrôle des dépenses de l’Etat (RCDE)

L’audit de capacité de gestion conduit par la TGR vise à qualifier le système de contrôle des
sous-ordonnateurs pour leur accorder un niveau de souplesse en matière de contrôle de la
dépense publique. L’IGF conduit le même type d’audit mais pour les ordonnateurs.
Ces audits sont conduits en se basant sur un référentiel réglementaire qui vérifie, entre autres,
chez l’entité audité l’existence et la maturité d’une structure d’audit interne.
Par conséquent, puisque la TGR étant elle-même un sous ordonnateur qui aspire à un
allégement de contrôle de niveau supérieur, alors il est indispensable de renforcer le rôle de
l’audit interne à la TGR comme acteur de préparation et de maximisation des chances de
certification par l’IGF.
Ainsi, la TGR comme Institution qui prône l’efficacité du contrôle, donnera elle-même
l’exemple d’être mieux contrôlée. De ce fait, les axes transparence et meilleure gestion des
finances publiques seront renforcés davantage.
En conclusion, le tableau ci-dessous récapitule les principales contributions de l’audit interne
pour la satisfaction des exigences de la bonne gouvernance à la TGR recherchée à travers ses
quatre grands chantiers de réforme.
Chantiers de réforme
GID SCP RCE RCDE
Axes de bonne gouvernance à la TGR
1. La transparence
2. La réédition des comptes
3. L’efficacité de la gestion des

finances publiques
4. La fiabilité de l’information

TABLEAU 6 – AUDIT, CHANTIERS DE
REFORMES ET AXES DE BONNE GOUVERNANCE
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϮ
SECTION II: LES SCHÉMAS DE COLLABORATION ENTRE L’AUDIT
INTERNE ET LES STRUCTURES DE CONTRÔLE DE LA TGR
A l’exception de la Division de l’inspection, les autres structures internes de contrôle de la
TGR relèvent de la Direction du contrôle et du développement qui a été récemment crée dans
le cadre de la modernisation de l’organisation de la TGR.
De ce fait, ses structures sont partiellement dotées aussi bien au niveau des responsables
qu’au niveau des collaborateurs.
Ainsi, il est difficile dans ce contexte de réfléchir au meilleur scénario de synergie ou encore
d’asseoir un schéma de collaboration finalisé. Pourtant, il est légitime, indispensable même,
d’y penser et d’en énoncer les grands principes qui doivent présider à la construction de cette
collaboration. Ceux-ci sont énoncés ci-dessous.
II.1. Les structures internes de contrôle de la TGR

Division de l’Inspection
L’audit interne et la Division de l’inspection devraient renforcer la communication, le partage
des outils de travail et la mutualisation des ressources, surtout humaines, puisque
généralement les missions d’inspection – qui naturellement visent la correction des anomalies
et la sanction des responsables- recommandent dans leur rapport le déclenchement d’une
mission d’audit afin de relever les causes profondes des anomalies détectées afin que celles-ci
puissent être corrigées et évitées pour les objets auditables (processus, entité ou système)
similaires.
Pilotage du système de contrôle interne

Le service de pilotage du système de contrôle interne (PSCI) veille à la maitrise des
opérations par les mécanismes de l’auto-évaluation et la mise en place des contrôles. Ceux–ci
sont audités pour apprécier leur pertinence et leur adéquation.
De là découle l’objet principal de la collaboration entre l’audit interne et le PSCI, il s’agit
d’enrichir le référentiel de management des risques dans le but d’une meilleure performance
du dispositif de contrôle interne.
Gestion de la fonction sécurité de l’information

L’audit interne et le service de la gestion de la fonction sécurité de l’information doivent
engager une réflexion commune sur les complémentarités et les chevauchements entre les
métiers de responsable de la sécurité de l’information (RSSI), du Risk manager et d’auditeur
interne pour mieux concevoir les axes de collaboration et les canaux de communications.
Toutefois, il est naturel que le premier axe à exploiter puisse être la conduite conjointe des
missions d’audit technique relatif à la sécurité de l’information puisque le SGFS est supposé
avoir les compétences techniques pour ce type de mission d’audit.
En plus, les normes internationales d’audit interne, édictées par l’IIA (institue of Internal
Auditors) et traduites par l’IFACI, stipulent que les auditeurs internes doivent posséder les
connaissances, le savoir-faire et les autres compétences nécessaires à l'exercice de leurs
responsabilités individuelles et que l’équipe d’audit interne doit collectivement posséder ou
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϯ
acquérir les connaissances, le savoir-faire et les autres compétences nécessaires à l'exercice de
ses responsabilités47.
Contrôle de gestion
De l’audit interne vers le contrôle de gestion
Les audits qualité et les audits sécurité menés par l’audit interne permettent
une fiabilisation des informations. Le contrôle de gestion est alors plus
efficace quand il reçoit des informations de qualité ;
Les rapports d’audit interne peuvent permettre au contrôle de gestion de
juger du bon fonctionnement des processus, en cohérence avec les
procédures prévues ;
Comme les autres fonctions, le contrôle de gestion peut et doit être audité.
Du contrôle de gestion vers l’audit interne
L’audit interne va trouver auprès du contrôle de gestion des informations
utiles aux missions d’audit particulièrement lors des phases de préparations
des missions ;
Le contrôle de gestion permet de mesurer la performance de l’audit interne.
Adopter un langage commun en matière de la performance et mutualiser les outils et les
données sur la performance à la TGR.
La démarche qualité
La collaboration avec cette structure peut concerner quatre volets :
1. Coordonner les actions pour l’actualisation du manuel des procédures ;
2. Travailler de concert pour développer une culture de service de qualité
rendu à l’usager ;
3. Réaliser conjointement les missions d’audit interne qualité ;
4. Renforcer les principes de déontologie et d’éthique.
II.2. Les structures externes de contrôle de la TGR

De par leur statut et leur spécificité en tant qu’organes de contrôle externe de la TGR (et
d’autres institutions aussi), la collaboration de l’audit interne avec ces organes se fera
naturellement dans un seul sens, en faveur de ces derniers.
Pour chacun de ces organes, la collaboration prendra les formes suivantes :
L’inspection générale des finances (IGF)

Actuellement, seuls l’IGF et la TGR sont habilités à réaliser les audits de capacité de gestion
respectivement des ordonnateurs et des sous ordonnateurs.

47
-- Pour plus de détail, voir l’article 1200 des Normes internationales pour la pratique professionnelle de l'audit
interne de l’institue of internal auditors sur son site web www.theiia.org
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϰ
La TGR jouit de deux statuts : celui de comptable et celui de sous ordonnateur. En tant que
sous ordonnateurs, la TGR aspire -comme tous les autres services gestionnaires- à davantage
de souplesse en matière de contrôle de ses dépenses.
Ainsi, vu qu’elle ne peut s’auto auditée, c’est l’IGF qui va assurer l’audit de sa capacité de
gestion afin de la classer dans l’un des niveaux d’allégement de contrôle.
Par conséquent, l’audit interne va œuvrer pour que la TGR soit mieux préparée pour l’audit de
la capacité de gestion qui sera réalisé par l’IGF afin qu’elle soit placée dans le niveau
d’allégement supérieur en matière de contrôle des dépenses publiques.
Cour des comptes

L’audit interne doit veiller au suivi des plans d’actions des différents postes comptables pour
la prise en compte, aussi bien corrective que proactive, des observations de la cour des
comptes.
L’audit interne devrait mener des missions dont l’objet est la discipline budgétaire et
financière (DBF), en particulier le volet des achats, pour pallier aux risques et défaillances
éventuelles de celui-ci.
Parlement
L’audit interne doit donner l’assurance quant à la célérité de production et l’intégrité des
données comptables et financières de la Loi de règlement fournies par la TGR à travers son
système de gestion intégrée de la dépense publique.
L’audit interne doit s’assurer de la fiabilité de l’information financière communiquée suite
aux différentes demandes du Parlement et être à l’écoute de ses attentes afin de les anticiper
dans les rapports à produire.
SECTION III: RECOMMANDATIONS

Les recommandations que nous proposons sont déclinées sur deux niveaux : stratégique et
opérationnel.
III.1. Recommandations stratégiques : PERCER

Les facteurs clés de succès de la mise en place de l’audit interne permettant une gouvernance
améliorée à la TGR peuvent être résumés dans l’acronyme PERCER qui récapitule nos six
recommandations :
1. Positionnement hiérarchique adéquat de l’audit interne.
2. Engagement déterminé de la Haute Direction.
3. Rôles et responsabilités des différents acteurs de contrôle biens définis et
formalisées.
4. Charte d’audit interne élaborée, revue, validée et publiée.
5. Ethique.
6. Ressources mobilisées.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϱ
1. Positionnement hiérarchique adéquat de l’audit interne.
Le responsable de l'audit interne doit relever d’un niveau hiérarchique suffisant pour
permettre au service d’audit interne d’exercer ses responsabilités. Par conséquent, il est
recommandé que l’audit interne soit rattaché au plus haut niveau de l’organisation afin de
conforter l’objectivité de ses démarches et affirmer l’indépendance dont il a besoin pour
exercer ses activités et que ce rattachement soit situé idéalement au niveau de la Direction
Générale (à l’image de la Division de l’inspection), ultime responsable du contrôle interne et
de la bonne marche de la TGR.
Pour rappel, actuellement, l’audit interne est érigé en service qui est rattaché à la division du
contrôle interne et de management des risques qui relève de la Direction du contrôle et du
développement.
Il aurait été possible de combler cette faiblesse de positionnement par un rattachement
fonctionnel fort au comité d’audit mais la difficulté de mettre en place ce dernier à la TGR, vu
que c’est une Administration publique qui de surcroît investie de contrôle, rend cette solution
difficile à appliquer.
Toutefois, la nouvelle Direction installée à la TGR présente un style de management
caractérisé par la proximité. Cela pourrait constitue une alternative provisoire au
positionnement inadéquat de l’audit interne dans la mesure où les liens fonctionnels entre la
Direction et tout responsable ou cadre en charge d’un dossier sont existants dans la réalité du
terrain.
2. Engagement déterminé de la Haute Direction
C’est une condition sin qua non de la réussite et de l’intégration de l’audit interne dans le tissu
de l’organisation. Puisqu’une absence de parrainage de l’audit interne par la Haute Direction
peut avoir comme conséquence un positionnement inadapté et une limitation de son champ
d’intervention.
Cet engagement déterminé et permanent de la Haute Direction se matérialise d’une part, par
la couverture du champ d’action permise qui englobe toutes les activités de la TGR et permet
intervention dans tous les domaines ou processus administratifs, comptables, financiers,
fonctionnels, opérationnels ou de contrôle. De plus, toutes les missions d’audit, quel que soit
leur objet ou type (à l’exception de celles relatives à la capacité de gestion) sont mises en
œuvre exclusivement par l’Audit Interne qui peut faire appel à la contribution des entités de la
TGR pour l’exécution de certaines natures de missions d’audit interne. D’autre part, par un
rattachement hiérarchique et fonctionnel approprié, un budget de fonctionnement suffisent
mais surtout par la rigueur dans la mise en œuvre des recommandations.
Nous avons mis en évidence dans la présentation du modèle COSO dans le premier chapitre
que l’élément principal à mettre en place pour avoir un dispositif de contrôle interne efficace
est l’environnement de contrôle, c’est le ton donné par la Haute direction (Tone at the Top).
Or, l’audit interne est un des piliers de cet environnement de contrôle au sein duquel il doit
disposer d’une place de choix.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϲ
formalisés
Nous avons pu montrer, aussi bien au niveau conceptuel et théorique dans le premier chapitre,
qu’au niveau pratique dans le second chapitre pour le contexte de la TGR, que les différentes
entités de contrôles, surtout internes, présentent beaucoup de complémentarités et leurs
champs d’action dénotent certains chevauchements.
Ainsi, il est recommandé de mener des réflexions pour apporter des réponses aux questions de
collaborations et de mutualisation, particulièrement en ce qui concerne le partage les
responsabilités, la conception de projets (séparés ou intégrés au sein d’un même programme),
la méthodologie de conduite des projets, l’utilisation des ressources et enfin l’exploitation des
résultats.
Mais aussi, de traiter la problématique des rôles et responsabilités de chacune des entités de
contrôle pour les actions et les projets qui font partie de leur champ d’intervention afin de
mieux renforcer la transparence et la réédition des comptes.
Dans ce sens, il peut être fait usage de l’outil « matrice RACI » qui est utilisé par les
différents référentiels internationaux. C’est un diagramme d'affectation des rôles au sein d'une
équipe réalisant une activité. L'acronyme RACI signifie :
R : Réalise l'activité. Il peut y avoir plusieurs R.
A : Autorité: A peut approuver le travail de R. Il n'y a qu'un seul A par activité
C : Consulté
I : Informé
Par conséquent, cette démarche pourrait aider à la formalisation de contrat de service liant les
différents acteurs de contrôle.
4. Charte d’audit interne élaborée, revue, validée et publiée.
La charte d'audit interne est un document officiel qui précise la mission, les pouvoirs et les
responsabilités de cette activité. Elle définit la position de l'audit interne dans l'organisation;
autorise l'accès aux documents, aux personnes et aux biens, nécessaires à la réalisation des
missions; définit le champ des activités d'audit interne.
Le responsable de l’audit interne doit revoir périodiquement la charte d’audit interne et la
soumettre à l’approbation de la Haute direction.
La charte de l’audit interne de la TGR a été déjà élaborée et revue par le management
intermédiaire. Il est recommandé d’accélérer sa validation, la publier et mettre en place les
mécanismes qui garantissent la mise en pratique ce qui est stipulé dans ses articles. Par
ailleurs, elle constitue l’un des moments forts pour afficher l’engagement de la Direction.
Aussi, il est recommandé de veiller à l’harmonisation des différentes chartes (existantes ou à

venir) de la TGR notamment la charte du contrôle interne et la charte de managements des
projets de la TGR.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϳ
5. Ethique
Les auditeurs internes doivent avoir une attitude impartiale et dépourvue de préjugés, et éviter
tout conflit d'intérêt. Afin d’assoir cet impératif, le Code de Déontologie de l'Institut
comprend les principes applicables à la profession et à la pratique de l'audit interne, ainsi que
les règles de conduite décrivant le comportement attendu des auditeurs internes. Il s'applique
à la fois aux personnes et aux organismes qui fournissent des services d'audit interne. Il a pour
but de promouvoir une culture de l'éthique au sein de la profession d'audit interne.
Par conséquent, à la TGR il est recommandé que les auditeurs adhérent, d’une part aux règles
du référentiel des valeurs de la TGR (charte des valeurs ILTIZAM et le code de Déontologie)
et d’autre part prennent en compte les normes internationales pour la pratique professionnelle
de l'audit interne et les dispositions du code de déontologie élaborées par l'Institut des
auditeurs internes (Institute of Internal Auditors - IIA).
Ainsi, l’intégrité, le professionnalisme et l’observation des normes de travail qui sont une
exigence dans tous les aspects de l’activité des auditeurs auront la chance d’être satisfaits.
6. Ressources mobilisées
Doter l’audit interne des ressources (humaines, matérielles et financières) nécessaires pour
accomplir pleinement sa mission surtout qu’actuellement l’effectif de l’entité d’audit interne
est de deux cadres dans une organisation qui compte près de 5000 personnes alors que les
professionnels de l’audit interne s’accordent à dire que la dotation en effectif d’une structure
d’audit devrait respecter au minimum le ratio de trois pour mille (trois auditeurs pour une
organisation de 1000 personnes).
III.2. Recommandations opérationnelles : les 5C

Les recommandations opérationnelles que nous formulons peuvent se résumer par le terme
5C qui renvoient à :
1. Corpus normatif :
2. Cartographie des risques
3. Communication :
4. Compétence :
5. Coordination :
1. Corpus normatif :
L’audit interne doit formaliser les normes retenues pour son fonctionnement dans un
document unique (le manuel d’audit interne) et élaborer des guides de l’audit pour les
différentes catégories de missions et d’entités auditées. De plus, il doit veiller à la
formalisation des objectifs et des procédures de travail de la TGR (manuel des procédures).
Ces différents documents ainsi que les textes législatifs et réglementaires, la documentation
interne et les référentiels techniques et métiers adoptés constituent le corpus normatif de
l’audit interne. Celui-ci est de nature évolutif, ainsi son actualisation et sa mise à jour doivent
être assurées.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϴ
2. Cartographie des risques
Le système de management des risques est l’un des éléments à prendre en considération pour
l’établissement de l’ordre de priorités des missions. Au préalable, le responsable de l’audit
interne doit évaluer l’efficacité du processus de management des risques pour s’assurer que le
périmètre de ce processus recouvre l’univers d’audit et que les informations fournies sont
fiables et utiles pour l’analyse des risques qu’il réalise. Il est recommandé, dans le cadre de
l’établissement de la cartographie des risques de la TGR, de s’appuyer d’une part, sur les
reporting du service du pilotage du système de contrôle interne pour les risques métiers et
d’autre part, le service de la gestion de la fonction sécurité pour les risques sécurité et les
risques liés aux systèmes d’information.
3. Communication :
La TGR opère dans un environnement en perpétuel mutation au sein duquel elle entreprend
plusieurs projets. De ce fait, l’audit interne doit être à l’écoute et prendre contact avec les
managers des réformes pour maitriser leurs risques éventuels. Dans ce cadre, la mise en place
d’une cellule de veille juridique, technologique et documentaire est d’une importance capitale.
4. Compétence :
Les auditeurs internes doivent posséder les connaissances, le savoir-faire et les autres
compétences nécessaires à l'exercice de leurs responsabilités individuelles. L’équipe d’audit
interne doit collectivement posséder ou acquérir les connaissances, le savoir-faire et les autres
compétences nécessaires à l'exercice de ses responsabilités. Aussi, il est recommandé
d’identifier les besoins en formation et de définir des plans de sensibilisation et de
communication.
5. Coordination :
L’objectif ultime des différentes structures de contrôle est la performance et l’atteinte des
objectifs stratégiques. Ainsi, l’audit interne devrait coordonner et coopérer avec celles-ci
pendant les différentes phases des missions d’audit (préparation, réalisation, communication
et suivi des recommandations) mais aussi lors de l’élaboration des plans annuels d’audit.
SECTION IV: DISPOSITIF D’AUDIT INTERNE.

Proposer un dispositif revient à tenter d’énoncer la consistance de ses processus, de son
schéma organisationnel, sa composition ainsi que son dimensionnement.
Ainsi, nous pensons que le dispositif d’audit interne à la TGR doit contenir au moins les
processus schématisés ci-dessous et dont le fonctionnement devrait être décrit dans le corpus
normatif notamment le manuel de l’audit interne.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϴϵ
FIGURE 6 - CARTOGRAPHIE DES PROCESSUS DE L’AUDIT INTERNE
Au niveau organisationnel et en tenant compte de ce qui ressort de l’analyse des sections

précédentes, le dispositif d’audit interne devrait intégrer, en plus de des cellules classiques de
toute entité d’audit interne, plusieurs cellules spécialisées pour la conduite des missions
d’audit relatives aux chantiers de réformes notamment les cellules suivantes :
1. audit de la sécurité de l’information ;
2. audit des systèmes d’information ;
3. audit légal et réglementaire ;
4. audit de la qualité ;
5. audit comptable et financier.
6. Audit de la performance des finances publiques.
Au niveau de la localisation géographique, le dispositif gagnerait en efficacité à être
centralisé au niveau du siège de la TGR et en efficience s’il dispose d’antennes dans les
services déconcentrés éloignés afin d’assurer une meilleure utilisation des ressources.
Concernant l’effectif de la structure d’audit, nous pouvons prévoir qu’elle soit dotée d’une
quinzaine de personnes. Cette proposition se base sur au moins deux arguments :
Au niveau international, les structures d’audit sont dimensionnées en utilisant un ratio de trois
pour mille selon l’effectif de leur organisation qui dans les cas de la TGR approche les cinq
milles.
Nous avons proposé que l’audit interne dispose, en plus de ses entités classiques, de six
cellules d’audit thématique. Puisque celles-ci devraient être composées idéalement d’une
équipe comprenant un chef de mission, des auditeurs seniors et des auditeurs juniors, il parait
qu’un effectif de quinze auditeurs est logique.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϬ
CONCLUSION
GENERALE
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϭ
Un diagnostic de l’état des lieux à la TGR en matière de bonne gouvernance a relevé le
constat suivant :
Un foisonnement de projets et de réformes qui a atteint un tel degré qu’on s’est retrouvé à un
point culminant d’une réorganisation en profondeur des structures de la TGR dont
particulièrement la Direction de contrôle et de développement récemment créée et qui héberge
les différentes entités de contrôle à l’exception de l’inspection.
L’une de ses entités, sur laquelle est porté l’espoir de réussite des réformes, est l’audit interne
que les professionnels qualifient de contrôle des contrôles.
Si notre travail de recherche a mis en exergue les liens conceptuels et théoriques établis entre
l’audit interne et la notion de gouvernance ; l’analyse du constat au niveau de la TGR –objet
de notre étude- et l’étude des systèmes de contrôle et leur articulation avec les principaux axes
de la bonne gouvernance à la TGR permet de conclure ce qui suit :
¾ Un faible parrainage hiérarchique de l’activité de l’audit interne perçu
essentiellement au niveau de l’allocation des ressources et d’implication dans les
projets de contrôle ;
¾ L’empiètement des différentes structures de contrôle sur le champ d’intervention
de l’audit interne ce qui dénote une ambiguïté dans l’appréhension des périmètres
d’action de chacune des entités impliquant par-là la nécessité d’un effort de
sensibilisation soutenu concomitant avec celui de repenser la formalisation
rigoureuse des fiches de postes et des attributions à la lumière du contexte des
réformes actuelles et futures.
¾ La nature des missions les plus porteuses de valeur ajoutée et par lesquelles
l’audit peut contribuer à la bonne gouvernance concernent l’audit de la
performance à côté des audits dans les domaines de la sécurité de l’information,
des systèmes d’information et de management de la qualité.
Par ailleurs, les hypothèses de recherche se sont confirmées dans la mesure où d’une part, il
s’est avéré que les acteurs du système de contrôle sont très fortement cloisonnés et d’autre
part, une réponse affirmative montrant que d’un côté, l’audit interne est au carrefour des
différentes structures de contrôle et permet de créer une synergie entre elles et d’un autre
côté, que l’audit interne est indispensable à la bonne gouvernance à la TGR.
Ces résultats trouvent leur explication en partie dans le jeune âge des entités de contrôle
créées et la concentration de chacune d’elles sur l’étape d’installation et de mise en place des
préalables avant d’entreprendre l’exercice de penser à expliciter les canaux de
communications et les modes de collaboration et de mutualisation avec les autres entités.
C’est pour ces raisons que nous avons proposé des schémas de coopération et formulé, afin
de pallier à ces insuffisances, un certain nombre de recommandations stratégiques et
opérationnelles qu’il faudrait s’activer à prendre en compte surtout avec un arsenal juridique
qui ne cesse de s’enrichir et qui est porteur de lourdes obligations en matière de bonne
gouvernance. Il s’agit notamment de la nouvelle constitution, de la régionalisation avancée et
de la loi organique des finances.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϮ
En définitive, notre travail a permis d’apporter des éléments de réponses à la problématique
de la contribution que pourrait apporter l’audit interne à la satisfaction des exigences de la
bonne gouvernance à la TGR.
A cet effet, nous avons explicité le rôle que doit jouer l’audit et nous avons présenté un
dispositif ad hoc et une méthodologie appropriée.
En plus, nous avons proposé des facteurs clés de succès. Au niveau stratégique, nous les
avons synthétisés dans l’acronyme PERCER pour désigner :
1. Positionnement hiérarchique adéquat de l’audit interne ;
2. Engagement déterminé de la Haute Direction ;
formalisées ;
4. Charte d’audit interne élaborée, revue, validée et publiée ;
5. Ethique ;
6. Ressources mobilisées.
Au niveau opérationnel, nous les avons formulés en utilisant le terme 5C qui renvoie à :
1. Corpus normatif ;
2. Cartographie des risques ;
3. Communication ;
4. Compétence ;
5. Coordination.
Par ailleurs , nous avons fourni des schémas de collaboration et mutualisation entre l’audit
interne et les différentes structures internes et externes de contrôle afin de réunir les
conditions de réussite de l’implantation de l’audit interne qui permettra en définitive une
amélioration de la gestion des finances publiques et par conséquent la préservation des
deniers publics et une contribution à offrir le meilleur service au citoyen.
Notre étude s’est concentrée sur le cas de l’audit interne mais du fait que la TGR est dotée de
plusieurs autres structures de contrôle de dimension et de périmètre d’action variés, il serait à
notre sens très profitable de reproduire la démarche et l’effort d’apporter des réponses aux
questionnements relatifs à la contribution aux impératifs de la bonne gouvernance à la TGR
pour chacune de ces dites structures.
La recherche de ces réponses peuvent certainement faire l’objet d’intéressantes autres

recherches aussi bien pour le cas des fonctions contrôle de gestion, l’inspection, le
management des risques, le management de la sécurité, le management de la qualité ou
encore le management de projets à travers le bureau de projets.
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϯ
BIBLIOGRAPHIE
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SEMINAIRES ET THESES
BACHIR EL BOUHALI Mourad. - Cours de management par la performance-

management axé sur les résultats, Mastère spécialisé en management public, à
l’ISCAE. 2010/2011.
BENHAYOUN SADAFI Mohammed - L’audit interne levier de performance dans
les Organisations publiques. Etude de cas DRAPOR, Mémoire présenté pour
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www.piloter.org/gouvernance-entreprise/gouvernance-entreprise.htm
WEBOGRAPHIE
− www.courdescomptes.ma
− www.gao.org
− www.gid.gov.ma
− www.ifaci.com
− www.igf.finances.gouv.fr
− www.intosai.org
− www.marchespublics.gov.ma
− www.theiia.org
− www.tgr.gov.ma
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϱ
ANNEXES
ANNEXE 1 : GLOSSAIRE DES TERMES DE L’AUDIT
Activités d'assurance
II s'agit d'un examen objectif d'éléments probants, effectué en vue de fournir à l'organisation une évaluation
indépendante des processus de gouvernement d'entreprise, de management des risques et de contrôle. Par
exemple, des audits financiers, de performance, de conformité, de sécurité des systèmes et de due diligence.
Activité d'audit interne

Assurée par un service, une division, une équipe de consultants ou tout autre praticien, c'est une activité
indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations,
lui apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. L'activité d'audit interne aide
cette organisation à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses
processus de gouvernement d'entreprise, de management des risques et de contrôle, en faisant des propositions
pour renforcer leur efficacité.
Activités de conseil
Conseils et services y afférents rendus au client donneur d'ordre, dont la nature et le champ sont convenus au
préalable avec lui. Ces activités ont pour objectifs de créer de la valeur ajoutée et d'améliorer les processus de
gouvernement d'entreprise, de management des risques et de contrôle d'une organisation sans que l'auditeur
interne n'assume aucune responsabilité de management. Quelques exemples : avis, conseil, assistance et
formation.
Appétence pour le risque

Niveau de risque qu’une organisation est prête à accepter.
Caractère significatif
Niveau d’importance relative d’un évènement, dans un contexte donné et selon des facteurs d’appréciation
qualitatifs et quantitatifs tels que l’ampleur, la nature, l’effet, la pertinence et l’impact de cet évènement. Les
auditeurs internes font preuve de jugement professionnel lorsqu’ils apprécient le caractère significatif des
événements selon des objectifs pertinents.
Charte
La charte d'audit interne est un document officiel qui précise la mission, les pouvoirs et les responsabilités de
cette activité. La charte définit la position de l'audit interne dans l'organisation; autorise l'accès aux documents,
aux personnes et aux biens, nécessaires à la réalisation des missions; définit le champ des activités d'audit
interne. L’approbation finale de la charte d’audit interne relève de la responsabilité du Conseil.
Code de Déontologie
Le Code de Déontologie de l'Institut comprend les principes applicables à la profession et à la pratique de l'audit
interne, ainsi que les règles de conduite décrivant le comportement attendu des auditeurs internes. Le Code de
Déontologie s'applique à la fois aux personnes et aux organismes qui fournissent des services d'audit interne. Il a
pour but de promouvoir une culture de l'éthique au sein de la profession d'audit interne.
Conformité
L'adhésion aux règles, plans, procédures, lois, règlements, contrats ou autres exigences.
Contrôle (dispositifs de contrôle)

Toute mesure prise par le management, le Conseil et d'autres parties afin de gérer les risques et d'accroître la
probabilité que les buts et objectifs fixés seront atteints. Les managers planifient, organisent et dirigent la mise
en œuvre de mesures suffisantes pour donner une assurance raisonnable que les buts et objectifs seront atteints.
Contrôle satisfaisant
C'est le cas lorsque le management s'est organisé de manière à apporter une assurance raisonnable que les risques
que court l'organisation, ont été gérés efficacement et que les buts et objectifs de l'organisation seront atteints
d'une manière efficace et économique.
Environnement de contrôle
ĂƵƐĞŝŶĚĞůĂd'Z͘ WĂŐĞϵϲ
L'attitude et les actions du Conseil et du management au regard de l'importance du (dispositif de) contrôle dans
l'organisation. L'environnement de contrôle constitue le cadre et la structure nécessaires à la réalisation des
objectifs primordiaux du système de contrôle interne. L'environnement de contrôle englobe les éléments suivant:
intégrité et valeurs éthiques ;
philosophie et style de direction ;
structure organisationnelle ;
attribution des pouvoirs et responsabilités ;
politiques et pratiques relatives aux ressources humaines ;
compétence du personnel.
Fraude
Tout acte illégal caractérisé par la tromperie, la dissimulation ou la violation de la confiance sans qu’il y ait eu
violence ou menace de violence. Les fraudes sont perpétrées par des personnes et des organisations afin d'obtenir
de l'argent, des biens ou des services, ou de s'assurer un avantage personnel ou commercial.
Gouvernance d'entreprise
Le dispositif comprenant les processus et les structures mis en place par le Conseil afin d'informer, de diriger, de
gérer et de piloter les activités de l'organisation en vue de réaliser ses objectifs.
Indépendance
Le fait de n'être exposé à aucune situation susceptible d'altérer l'objectivité, en réalité ou en apparence. Cette
situation doit être gérée à différents niveaux :
au niveau de l’auditeur interne ;
au niveau de la conduite de la mission ;
au niveau de l’audit interne et de son positionnement dans l’organisation.
Management des risques

Processus visant à identifier, évaluer, gérer et piloter les événements éventuels et les situations pour fournir une
assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs de l'organisation.
Objectifs de la mission
Enoncés généraux élaborés par les auditeurs internes et définissant ce qu'il est prévu de réaliser pendant la
mission.
Objectivité
Attitude intellectuelle impartiale qui permet une indépendance d'esprit et de jugement et implique que les
auditeurs internes ne subordonnent pas leur propre jugement à celui d'autres personnes. Leurs appréciations
doivent être fondées sur les faits ou preuves indiscutables et s'appuyer sur des travaux incontestables exempts de
tout préjugé.
Processus de contrôle
Les règles, procédures et activités faisant partie d'un cadre de contrôle interne, conçues pour assurer que les
risques sont contenus dans les limites de tolérance fixées par le processus de management des risques.
Risque
Possibilité que se produise un événement qui aura un impact sur la réalisation des objectifs. Le risque se mesure
en termes de conséquences et de probabilité.
Risques résiduels
Les risques qui subsistent après les mesures prises par le management pour réduire l'impact et la probabilité
d'occurrence d'un événement défavorable et, notamment, les dispositifs de contrôle mis en place en réponse à un
risque.
Techniques d’audit informatisées (CAATs).

Tout outil d’audit automatisé tel que les logiciels d’audit généralisés, les générateurs de données de test, les
programmes d’audit informatisés et les utilitaires d’audit spécialisés et les techniques d’audit assistées par
ordinateur
Valeur ajoutée
Les missions d'assurance comme les missions de conseil apportent de la valeur ajoutée en augmentant les
chances de réaliser les objectifs de l'organisation, en identifiant les améliorations possibles sur le plan
opérationnel, et/ou en réduisant l'exposition aux risques.
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ANNEXE 2 : L’ORGANIGRAMME DE LA TGR
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ANNEXE 3 : LE SYSTEME DE VALEURS DE LA TGR
CHARTE ILTIZAM
Ces valeurs partagées sont le socle commun de la Trésorerie Générale du Royaume auxquelles elle fait référer
ses ambitions, fédère ses actions quotidiennes et fonde ses jugements moraux pour guider sa conduite sur un plan
individuel et collectif.
ENGAGEMENT
Ethique – Intégrité - Solidarité et Proximité – Egalité - Motivation
Un contrat éthique qui se traduit par l’adhésion et l’implication de l’ensemble des femmes et des hommes de la
Trésorerie Générale du Royaume dans la vision et les objectifs de l’institution qui place les clients et partenaires
au centre de ses préoccupations.
OUVERTURE
Transparence- Communication- Information- Ecoute
La volonté en externe et en interne de développer la communication, de partager l’information, de renforcer
l’écoute et de respecter au quotidien le principe de transparence pour contribuer à l’efficacité de la gestion
publique.
PERFORMANCE
Rigueur- Responsabilité- Professionnalisme- Service qualité
Encourager la responsabilité individuelle et collective, consolider le professionnalisme des équipes dans le cadre
de la rigueur quotidienne et d’une recherche continue d’un service de qualité pour développer les métiers et les
projets de la Trésorerie Générale du Royaume et créer de la valeur.
INNOVATION
Créativité- Initiative- Modernité- Acteur de changement
Encourager la prise d’initiatives en initiant le principe de modernité et en valorisant la créativité à tous les
niveaux pour être acteur du changement.
CODE DE DEONTOLOGIE
Dans le prolongement de la charte de valeurs Iltizam, le Code de Déontologie a pour objectif d’être un référentiel
éthique et de fixer certaines règles de conduite applicables à tous les collaborateurs de la Trésorerie Générale du
Royaume. Chaque collaborateur, quel que soit son niveau hiérarchique, se doit d’appliquer, dans la limite de ses
fonctions et de ses responsabilités, les règles énoncées dans le code et de veiller à ce que celles-ci soient
appliquées au sein de son équipe ou par les personnes qui sont sous sa responsabilité.
NOUS-MEMES
Article 1 :
Nous veillons à préserver l’intérêt général et à assurer la continuité du service public en agissant avec intégrité,
loyauté, professionnalisme et neutralité dans le respect de la loi et de la règlementation.
Article 2 :
Nous sommes responsables, chacun à son niveau, de la bonne utilisation et de la protection des biens et
ressources affectés à la TGR contre toute dégradation, altération, fraude, perte ou vol. Ces biens et ressources
doivent être utilisés conformément à leur finalité professionnelle
Article 3 :
Nous devons éviter de nous retrouver dans une situation apparente ou réelle de conflit d’intérêt en évitant toute
relation pécuniaire directe ou indirecte dans un cadre autre que professionnel. Nous ne devons accorder ni
accepter de traitement de faveur au profit des membres de notre famille ou à nos proches.
Article 4 :
Nous veillons à respecter les règles concernant la lutte contre la corruption, en refusant tous avantages qui
pourraient aider à obtenir une faveur ou influencer l’issue d’une négociation
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Article 5 :
Nous ne devons, dans le cadre de nos relations professionnelles, accepter d’un client, d’un partenaire ou offrir à
ces derniers, de rétribution, cadeaux et autres avantages. Mais seuls les cadeaux ou avantages de faible valeur,
qui ne sont pas versés en espèces et conformes aux règles de la courtoisie, de l’hospitalité ou du protocole et aux
usages
Article 6
Nous ne devons en aucun cas outrepasser notre fonction, user de notre position hiérarchique pour servir nos
intérêts personnels ou pour venir en aide à des personnes physiques ou morales dans leur rapport avec notre
institution, si cela peut occasionner un traitement de faveur
Article 7
Nous sommes tenus à la confidentialité des données qui nous sont confiées et de toute information non publique
dans le respect des lois et règlements en vigueur. Le fait d’utiliser ces données et informations est non seulement
contraire à notre code de déontologie mais aussi passible de sanctions.
NOS COLLEGUES ET COLLABORATEURS

Article 8 :
Nous devons à l’égard de nos collaborateurs et collègues nous montrer solidaires, faire preuve d’esprit d’équipe,
de respect de la personne humaine et d’équité.
Article 9 :
Nous sommes déterminés à offrir à nos collaborateurs des chances égales de reconnaissance et d’évolution de
carrière pour contribuer au développement du professionnalisme et à la motivation en offrant des opportunités de
formation, de promotion et de mobilité en rapport avec les moyens dont dispose l’administration
Article 10 :
Nous nous faisons une obligation de garantir à nos collègues et collaborateurs un environnement de travail
respectueux de la législation sociale et répondant aux normes en matière d’hygiène et de sécurité. Nous leur
devons de même protection et assistance dans l’exercice de leurs fonctions et promotion de l’accessibilité aux
services.
Article 11 :
Nous ne tolérons aucune forme de discrimination, d’intimidation ou de harcèlement sur le lieu de travail.
Article 12 :
Nous encourageons le dialogue social dans le respect des lois et règlementations en vigueur
NOS CLIENTS ET PARTENAIRES

Article 13 :
Nous nous engageons à garantir la continuité du service public, une égalité de traitement pour tous et à
promouvoir l’accessibilité à nos services pour les personnes à mobilité réduite.
Article 14 :
Nous leur offrons un accueil ouvert, une écoute réactive et des prestations de qualité dans les meilleurs délais.
Nous leur fournissons une information fiable et transparente et pour nos partenaires, assistance et conseil.
Article 15 :
Nous demandons à nos clients et partenaires qu’ils nous aident à nous conformer aux principes de déontologie
concernant le respect des lois et règlements en nous évitant les situations de sollicitations, conflits d’intérêt,
corruption et fraude.
Article 16 :
Nous entendons nous comporter en administration socialement responsable car nous sommes engagés dans des
actions de solidarité, de formation et d’assistance.
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L'audit Interne Au Service de La Bonne Gouvernance Au Sein de La Trésorerie Générale Du Royaume

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GROUPE INSTITUT SUPERIEUR DE COMMERCE

ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES

L’AUDIT INTERNE AU SERVICE DE LA BONNE

THESE PROFESSIONNELLE PRESENTEE POUR L’OBTENTION DU

Par M. Tariq BOUSLMAME

Président : M. Abdelali BENBRIK

Suffragants M. Mourad BACHIR EL BOUHALI

RABAT - Novembre 2011

Je dédie ce modeste travail.

Monsieur Abdelali BENBRIK,

Mme. Laila LAAKAIRI

Tous les responsables et cadres de la TGR

FIGURE 1 – CADRE DE TRAVAIL DE L’AUDIT INTERNE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϭϴ

FIGURE 2 – ORGANIGRAMME DE LA DIRECTION DU CONTROLE ET DU DEVELOPPEMENT͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϯϴ

FIGURE 3 – LES 7S DE MCKINSEY ͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϬ

FIGURE 4 – LES VALEURS PARTAGEES DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϰϬ

FIGURE 5– ENVIRONNEMENT DE CONTROLE DE LA TGR͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϳϭ

FIGURE 6 - CARTOGRAPHIE DES PROCESSUS DE L’AUDIT INTERNE͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘͘ϵϬ

TABLEAU1 – AUDIT INTERNE ET CONCEPTS PROCHES Ϯϳ

TABLEAU2 – EXEMPLES DE REFERENTIELS ET NORMES PROFESSIONNELLES D’AUDIT ϲϵ

TABLEAU 3 – ATTENTES ET PREOCCUPATIONS DES PARTIES PRENANTES ϳϯ

TABLEAU 4 – FORCES ET FAIBLESSES ϳϳ

TABLEAU 5 – OPPORTUNITES ET MENACES ϳϴ

TABLEAU 6 – AUDIT, CHANTIERS DE REFORMES ET AXES DE BONNE GOUVERNANCE ϴϮ

ANNEXE 1 : GLOSSAIRE DES TERMES DE L’AUDIT

CC Cour des Comptes

CIA Certified Internal Auditor (auditeur interne certifié)

CIAP Comité interministériel d’audit des programmes

CMD Contrôle Modulé de la Dépense

CNDP Commission Nationale de contrôle de la protection des Données à caractère

COSO Committee Of Sponsoring Organization

DBF Discipline Budgétaire et Financière

FRAP Feuille de Résolution et d'Analyse des Problèmes

GAO Government Accountability Office

GID Gestion Intégrée de la Dépense

HSE Hygiène, Sécurité, Environnement

IGF Inspection Générale des Finances

IFACI Institut Français de l’Audit et du Contrôle Internes

IIA Institute of Internal Auditors (Institut des Auditeurs Internes)

INTOSAI International Organisation of Supreme Audit Institutions (Organisation

PMMP Portail Marocain des Marchés Publics

RCE Réforme de la Comptabilité de l’Etat

RCDE Réforme du Contrôle de la Dépense de l’Etat

SCP Système de la Commande Publique

SEC Securities and Exchange Commission

TGR Trésorerie Générale du Royaume

En outre, la cinquième édition (année 2011) de l’indice Ibrahim de la gouvernance africaine a

Les questions de la recherche

Les hypothèses de la recherche

Les objectifs de la recherche

Méthodologie et axes de la recherche

$QDO\VHGH %HQFKPDUNLQJ (WXGHWHUUDLQ

I-1. Apparition de la fonction d’audit

I-2. Définition de l’audit interne

I-3. Le cadre de travail des auditeurs internes : IIA

NORMES DE MISE EN OEUVRE

FIGURE 1 – CADRE DE TRAVAIL DE L’AUDIT INTERNE5

Il inclut deux composantes essentielles :

Elles ont pour objet :

4. Les Aides Pratiques et de Développement

5. Global Technology Audit Guide (GTAG)

I-4. Le cadre de travail des auditeurs des finances publiques : INTOSAI

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