Cours de Cage Faseg 2019-2020 Faseg

Comptabilité analytique de gestion (CAGE)
FAculté des Sciences Économiques

et de Gestion (FASEG)
ANNEE UNIVERSITAIRE 2019-2020
UE : COMPTABILITE ANALYTIQUE
DE GESTION
Enseignants : Dr KOUMAGNANOU Komivi
M. FOLY Assiongbon
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INTRODUCTION GENERALE
La comptabilité analytique de gestion (CAGE) est un « mode de traitement des données » (PCG
SYSCOA) qui permet de reclasser par destinations ou par fonctions les charges et les produits
que la comptabilité générale a enregistrés par nature en vue d’en faire l’analyse pour une
période donnée.
Les objectifs essentiels de la CAGE peuvent être résumés comme suit :
- Connaître les coûts des différentes fonctions ou activités de l’entreprise ;

- Déterminer les bases d’évaluation de certains éléments de l’actif du bilan (les stocks,
les productions d’immobilisation) ;
- Expliquer les résultats par secteur d’activités en calculant les coûts complets des
produits pour les comparer à leur prix de vente.
La comptabilité générale donne une vue globale et synthétique des comptes de l’entreprise alors
que la CAGE donne une vue détaillée de chacune des activités de l’entreprise. La comptabilité
générale est une comptabilité obligatoire, financière, normalisée et qui est tournée vers
l’extérieur, alors que la comptabilité analytique de gestion (CAGE) est économique, facultative
et interne. La CAGE étant interne, elle est adaptée suivant les critères, les méthodes et les
procédures propres à chaque entreprise.
2
1ère PARTIE
LES COÛTS COMPLETS
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CHAPITRE I :
ANALYSE DES CHARGES
La comptabilité générale est fortement influencée par des considérations juridiques et fiscales.
La comptabilité analytique doit se libérer de ces influences et privilégier au maximum une
approche économique des phénomènes étudiés afin de répondre aux impératifs qui lui sont
fixés. C’est pourquoi les charges de la comptabilité générale subissent des retraitements avant
d’être intégrées dans les coûts. Ce travail de retraitement consiste à :
- éliminer certaines charges (les charges non incorporables) ;

- à substituer d’autres charges (les charges de substitution) ;
- à créer d’autres charges (lés éléments supplétifs).
1. Les différentes charges
1.1. Des charges non incorporables
En principe, toutes les charges enregistrées en comptabilité générales sont incorporables aux
coûts sauf si elles répondent à un des critères suivants :
- des charges sans rapport direct avec l’activité de l’entreprise.

Exemple :
• Prime d’assurance vie payée pour le Directeur général.
- des charges qui ne relèvent pas de l’exploitation courante

Exemple :
• Toutes les charges à caractères exceptionnel.
- des charges qui n’ont pas le caractère de charges

Exemple :
• Impôts sur les bénéfices, participation des salariés.
Toutes ces charges non retenues par la CAGE sont dites non incorporables. Parmi celles qui
sont incorporables, il en existe dont le montant doit être recalculé.
1.2 Les charges de substitution
Ce sont des charges incorporées aux coûts dont le montant est différent de celui de la
comptabilité générale (CG) on distingue :
- Les charges d’usage : ce sont des charges économiques qui remplacent les charges
enregistrées en C.G. ce sont essentiellement les dotations aux amortissements.
Exemple :
Une immobilisation acquise au 1er/10/N pour 2.000.000 pour une durée d’utilisation de 10 ans
(durée fiscalement prévue). En réalité le matériel a été acquis pour réaliser un marché de 8 ans
maximum la valeur marchande (économique) de l’immobilisation au 31/12/N est de 4.800.000
la dotation comptable est de 2.000.000 : 10 = 200.000.
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La charge d’usage (dotation économique) est de 4.800.000 : 8 = 600.000
On a alors une différence d’incorporation de 600.000 – 200.000 = 400.000
- Les charges étalées : la CAGE préconise d’intégrer aux coûts des charges étalées qui se
substituent aux dotations aux provisions pour risques et charges.
Exemple :
Pour les années N, N+1 et N+2, les dotations aux provisions pour risques et charges sont
respectivement de 200.000, 240.000 et 180.000. Pour annuler l’effet de variations des dotations
d’un exercice sur l’autre, l’entreprise retient des charges étalées pour un montant de 200.000. il
y aura alors pour l’exercice N+1 une différence de traitement comptable de 40.000, et –20.000
pour l’exercice N+2.
- Les charges abonnées : ce sont des charges ramenées à la période de calcul en CAGE
alors qu’elles avaient été enregistrées en CG pour une période supérieure.
Exemple :
La quittance d’eau reçue tous les deux mois. La Cage qui fait ses calculs tous les mois est
obligées d’incorporer aux coûts, un montant estimé. Supposons que la société a reçu la quittance
pour un montant de 124.000 pour les 2 mois précédents. La CAGE a été obligée d’intégrer à
ses coûts un montant estimé à 60.000 F par mois. L’écart entre la réalité de la charge (124.000)
et les charges abonnées (60.000 x 2) est une différence de traitement comptable.
Après la reprise des charges pour des montants différents afin de rechercher une meilleure
expression économique des coûts, la CAGE intègre à ses coûts des charges inconnues de la CG.
1.3 Les charges supplétives
Ce sont des charges incorporées aux coûts bien qu’elles ne figurent pas en CG pour des raisons
juridiques et fiscales. Le PCG SYSCOA retient comme charges supplétives :
- La rémunération conventionnelle des capitaux propres ; tous les capitaux nécessaires à

l’exploitation doivent être rémunérés quelle que soit leur nature.
Exemple :
La société MICHEL possède des capitaux propres d’un montant de 100.000.000. La

rémunération est assurée par un taux conventionnel de 6 %.
Les charges supplétives prises en compte pour l’exercice N sont de :
100.000.000 x 6 % =6.000.000
- La rémunération du travail de l’exploitant ; il s’agit de la rémunération fictive du

dirigeant et de sa famille dans une entreprise où ils perçoivent une partie du résultat.
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Exemple :
Dans une entreprise individuelle, le dirigeant exploitant ne perçoit pas le salaire à la fin du mois.
Sa rémunération est considérée comme un prélèvement sur les bénéfices futurs. Mais dans une
entreprise de même catégorie le dirigeant perçoit un salaire mensuel de 400.000. On intégrera
alors dans les charges 400.000 de charges supplétives.
Ces retraitements de charges conduisent à déterminer les charges incorporables aux coûts en
CAGE ; charges composées de divers éléments.
1.4 Composants des charges incorporables
Les charges incorporables peuvent être de toute nature : elles sont directes, indirectes, variables
ou fixes.
1.4.1 Charges directes et leur affectation
Affectées à un seul coût on distingue :
- Les matières et fournitures consommées qui rentrent dans la composition des produits
fabriqués ;
- Les salaires et les charges connexes des personnels affectés à des charges spécifiques
d’approvisionnement, de production ou de distribution : c’est la main d’œuvre directe
(MOD)
1.4.2 Les charges indirectes
Elles concernent plusieurs activités ou plusieurs produits. Elles doivent subir un traitement
préalable avant d’être imputés aux coûts. Ce sont des charges administratives, financières et
opérationnelles non spécifiques à un coût recherché.
1.4.3 Des charges variables et des charges fixes
- Les charges variables ou charges opérationnelles sont proportionnelles au volume

d’activité de l’entreprise. Ce sont les matières premières, consommations d’énergie, la main
d’œuvre…
- Les charges fixes : elles sont indépendantes du niveau d’activité e l’entreprise ; elles sont
liées à la structure de l’entreprise et c’est pourquoi on les appelle aussi charges de structure.
Ce sont la location et l’assurance des locaux, l’amortissement des bâtiments et équipements,
la rémunération du personnel administratif.
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1.5 Organisation d’une comptabilité analytique
Après la définition de certains termes, on parlera des liens qui existent entre eux :
- un coût est un ensemble de charges qui ne correspondent pas au stade final d’élaboration
du produit vendu ;
- coût de revient : est l’ensemble des charges qui correspondent au stade final
d’élaboration du bien vendu (distribution incluse) ;
- marge : elle est la différence entre un prix de vente et le coût correspondant.
Il existe une hiérarchisation entre les coûts compte tenu du processus d’exploitation de
l’entreprise : on distingue :
- le coût d’achat
- le coût de production
- le coût de distribution ou coût hors production
- le coût de revient.
1.6 Traitement des charges indirectes
1.6.1 Généralités
Les charges indirectes, concernant plusieurs coûts ou activités de l’entreprise, doivent être
imputées aux coûts après affectation dans des centres d’analyse ; un centre d’analyse est « une
subdivision comptable de l’entreprise où sont analysés et regroupés les éléments de charges
indirectes préalablement à leur imputation aux coûts ».
Le centre doit correspondre autant que possible à une subdivision réelle de l’entreprise et son
activité doit être mesurable dans une unité de mesure dite unité d’œuvre.
1.6.2 Unité de mesure d’activité
Les unités d’œuvre permettent de :
- fractionner le coût d’un centre et d’obtenir le coût par unité d’œuvre ;
- imputer une fraction des charges du centre à un coût de produit à partir du nombre
d’unité d’œuvre consommées par la fabrication de ce produit. On utilise le plus souvent
les unités d’œuvre suivantes : kg de matières achetées, heures de main d’œuvre directe
(HMOD), heures machines, quantités de produits achetés.
Lorsque l’activité d’un centre ne peut pas être exprimée en unités d’œuvre physique elle est
alors exprimée sur une base monétaire. On parle alors d’assiettes de frais. Exemple : chiffre
d’affaires, coût de production des produits vendus. L’imputation des charges du centre par
l’assiette de répartition (ou montant de frais).
Total des charges du centre

Taux des frais 
Assiette de répartitio n
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1.6.3 Classification des centres (ou sections)
Il existe deux sortes de centres : les centres opérationnels et les centres de structure.
Les centres opérationnels sont des centres dont l’activité est mesurable en unité d’œuvre
physique. Ces centres travaillent :
- soit au profit d’autres centres : on parle de centres auxiliaires.

Exemple : gestion des matériels, de bâtiments, énergie….
- Soit au profit des produits : on parle de centres principaux

Exemple : approvisionnement, production, distribution…
Les centres de structures sont ceux dont l’activité n’est pas mesurable par une unité d’œuvre
physique. Le procédé de taux de frais est utilisé pour imputer les charges de tels centres.
L’ensemble de ces travaux est effectué dans un cadre unique, le tableau de répartition des
charges indirectes.
1.6.4 Tableau de répartition
Le traitement des charges indirectes s’effectue dans le cadre de ce tableau qui s’établit en trois
étapes.
- la répartition primaire
- la répartition secondaire
- la fin du tableau
La répartition primaire : elle consiste à répartir les charges par nature dans les centres
d’analyse ; cette répartition peut être :
- réelle : exemple : électricité : chaque centre est doté de compteur divisionnaire qui
indique la consommation du centre et la répartition se fait sur cette base.
- Arbitraire : en utilisant les clés de répartition. Après cette répartition, un total est fait
par centre :
La répartition secondaire : elle consiste à répartir les totaux de la répartition primaire des centres
auxiliaires sur les autres centres. Deux situations peuvent alors se présenter :
- la répartition en escalier des centres auxiliaires

- la répartition avec prestations réciproques lorsque deux centres auxiliaires au moins se
fournissent des prestations.
Après les totaux secondaires sont faits et donnent zéro pour chaque centre auxiliaire.
La fin du tableau : la nature des unités d’œuvre ou assiette de frais est inscrite dans chaque
centre principal, puis le nombre d’unités d’œuvre ou montant des frais est inscrit et on calcule
le CUO ou le taux des frais.
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APPLICATION
Au cours du mois de janvier 2000, le tableau suivant est donné par la société NICO ; il renferme
le montant des charges et leurs clés de répartition.
Centre
Centres auxiliaires
Structure
Gestion(2) Gestion(1) Approvision Atelier Atelier Distributi Adminis-
TOTAL
Moyen matériel nement A B on tration
Achats d’autres approv 3.000.000 10 % - 50 % 30 % 5% 5%

Electricité 6.000.000 30 % 5% - 35 % 30 % - -
Locations 5.000.000 - - 5% - 60 % 15 % 20 %
Charges du personnel 20.000.000 - 10 % 10 % 25 % 25% 20 % 10 %
Impôts et taxes 1.500.000 100 %
Frais financiers 2.000.000 - - 25 % 25 % 50 %
Dotations aux Amortiss. 10.000.000 5% - 70 % 15 % 5% 5%
Eléments supplétifs 3.000.000 100 %
Total 50.500.000
La nature d’unité d’œuvre ou d’assiette des frais est résumée dans le tableau suivant pour toutes
les sections (centres).
Centres Nombre d’u/o ou assiette des frais

Gestion des moyens 100 kw
Gestion des matériels 500 Heures-ouvriers
Approvisionnement 200 heures-machines
Atelier A 1 000 heures-machines
Atelier B 2 000 heures-ouvrier
Distribution 1 500 factures clients
Administration 2 000 000 F de coût de production
La répartition secondaire est établie suivant le tableau suivant :
Gestion Gestion Approv. Atelier Atelier Distrib. Adminis.

Matériels Moyens A B
Gestion des matériels - 50h- 250h 200h
Gestion des moyens - 5kw- 10kw 30kw 25kw 30kw
T.A.F.
 Effectuer la répartition primaire.

 Faire la répartition secondaire.
 Terminer le tableau de répartition des charges indirectes par le calcul des CUO ou des taux
de frais.
Prestations réciproques.
Gestion Gestion Appro Atel. Atel. Distrib Admin

Matériel moyens A B
Gestion de matériels 50h 250h 200h
Gestion des moyens 5kw 5kw 10kw 30kw 25kw 25kw
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CHAPITRE II :
INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS
C’est une organisation comptable qui permet par la tenue de comptes de stocks, le suivi et la
valorisation des mouvements des éléments stockés ; il s’agit de tous les éléments stockés au
cour du processus de fabrication (matières première, fournitures, emballages, produits
intermédiaires, produits finis). Cette méthode de tenue comptable des stocks, enregistre les
mouvements de stocks (entrées et sorties) et permet de déterminer à tout moment le stock final
théorique : c’est l’inventaire comptable permanent.
2.1 Valorisation des entrées
On distingue deux sortes de stocks pour ce qui concerne la valorisation des entrées :
 les stocks achetés sont entrés en magasin au coût d’acquisition (coût d’achat) qui est
égal au prix d’achat hors taxes récupérables augmenté des autres charges directes
d’approvisionnement et des charges indirectes d’approvisionnement (centre
approvisionnement du TRCI).
 Les stocks produits entrent en stock au coût de production. Le coût de production est
égal au coût d’achat des matières consommées (sortie de stock des matières)augmenté
des charges de main d’œuvre directe (MOD) de produits et des charges indirectes des
centres de production du TRCI.
Les stocks entrés en magasin sortiront alors à quel coût ?
2.2 Valorisation des sorties
Il existe plusieurs méthodes pour évaluer les sorties. Certaines sont préconisées par PCG (plan
comptable général), d’autres sont utilisées par les entreprises pour des motifs économiques ou
de simplicité ; il existe 3 familles :
 méthodes du coût moyen pondéré (CMP)

 méthodes basées sur l’épuisement des lots de stocks
 méthodes des coûts conventionnels.
2.2.1 Méthodes du CMP
Ce sont les méthodes les plus fréquentes et recommandées par le PDG ; il existe 2 variantes :
Le coût moyen unitaire pondéré (CMUP) calculé en fin de période avec cumul du stock
initial :
La valorisation ne s’effectue qu’en fin de période en calculant le CMUP :
Valeur du SI + valeur des entrées de la période

CMUP =
SI en quantités + entrées en quantité
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APPLICATION
Au 1er Juin 2000, le stock initial de la matière M de la société VIOTO est de 30 unités à
1200 F l’unité ; au cours du mois les entrées sont les suivantes :
- le 10 /06 20 unités à 1500 F l’une

- le 17/06 35 unités à 1.100 F l’une
- le 26/06 15 unités à 1800 F l’une
Les sorties pour la production ont été de :
- le 06/06 15 unités
Le CMUP après chaque entré (CMUP mobile)
Cette variante permet la valorisation des sorties tant q’un nouveau lot n’est pas réceptionné.
Elle permet de pallier l’inconvénient de la 1ere variante : celui d’attente la fin de la période
pour valoriser les sorties. Ce qui est en contradiction avec le principe de base de l’inventaire
permanent :
APPLICATION :
L’exercice précédent sur la société VIOTO.
2.2.2. Méthodes basées sur l’épuisement des lots
Elles permettent une valorisation immédiate des sorties stocks sans nécessiter des calculs.
- Méthode du premier entré – premier sorti (PEPS) ou FIFO (First in First out)
Les éléments en étant prélevés sur les lots les plus anciens.
APPLICATION :
Reprenons l’exercice sur la société VIOTO
- Méthode du dernier entré – premier sorti (DEPS) ou LIFO (last in First out)
Elle utilise le principe opposé à la précédente puisque les sorties sont valorisées au coût des
dernier lots entrés.
APPLICATION :
Reprenons l’exemple de la société VIOTO
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3.2.1 Méthodes des coûts conventionnels
a) Méthode des coûts approchés
Cette méthode a pour objectif d’obtenir rapidement et simplement une valorisation en temps
réel des sorties de stocks. Les sorties seront arbitrairement valorisées à un coût défini pour
la période. Coût peut être :
 Le CMUP arrondi
 Le CMUP de la période précédente
 Le CMUP affecté d’un coefficient en tenant compte de l’évolution de prix sur le
marché.
b) Méthode du coût de remplacement ou NIFO (Next in First out)
Les sorties sont valorisées au coût du prochain lot entré, cette méthode est moins une
technique de suivi des stocks qu’une méthode particulière de calcul des coûts de produits
(coûts préétablis).
Application :
Reprenons l’exercice sur la société VIOTO en supposant que le coût de sortie (NIFO) est
de 1650 F
N. B. :
Les sorties seront valorisées au coût d’entrée du prochain mois. En fin de période
on calcule le CMUP réel de la période et on fait les régularisations nécessaires. On
dégagera une différence appelée différence d’incorporation sur matières.
Toutes les méthodes expliquées ci-dessus concourent au même objectif : valoriser

les sorties de stock. Néanmoins le PCG SYSCOHADA retient les méthodes du CMP
et du PEPS.
3. Différences d’inventaire
La tenue d’un compte d’inventaire permanent permet de le connaître à tout moment,

l’existant théorique en stock. Lors de l’inventaire physique du stock imposé par le PCG, il
peut apparaître des différences de quantité qui seront valorisées au coût unitaire : ce sont
les différences d’inventaire ; ces différences peuvent avoir plusieurs causes :
 Des mesurages approximatifs

 Des erreurs de suivi administratif
 Des vols ou détériorations de manutention.
Les différences d’inventaire sont considérées comme un mali d’inventaire (traité comme
une sortie fictive) lorsque le stock réel est inférieur au stock théorique et comme un boni
d’inventaire traité comme une entrée fictive dans le cas contraire.
Le mali est un manquant en stock alors que le boni est un surplus.
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APPLICATION :
L’entité Koami fournit les informations suivantes : le stock au début du mois de mars est de
2000 kg à 3,97 f le kg. Les entrées de la période s’élèvent à 7 000kg pour un coût total de
28 150f. Les sorties totales de la période s’élèvent à 8 000 kg. Le stock final obtenu par
inventaire physique du stock donne :
- 1 050 kg
- 975 kg
TAF : Présenter li CIP dans les 2 cas.
4. le choix d’une méthode
Avant de choisir une méthode, donnons les conséquences des méthodes expliquées plus
haut :
4.1 Conséquences des méthodes de valorisation des stocks
- CMUP calculé à la fin de période
C’est une méthode simple à mettre en œuvre. Elle atténue la fluctuation des prix. Mais la
valorisation des sorties ne peut se faire qu’en de période. Ce qui retarde la détermination des
coûts. Et la valeur du stock est haussée car elle est évaluée à un coût moyen.
- CMUP mobile
Cette méthode réduit la fluctuation des prix et permet de calculer les coûts au fur et à mesure
des sorties mais la valeur du stock est faussée en cas de variation des prix.
- P.E.P.S ou F.I.F.O
Cette méthode permet d’évaluer le stock aux prix les plus anciens, et maintient en stock les lots
des derniers entrés. Elle est ainsi préférable pour les stocks de denrées périssables. Mais elle
nécessite un calcul d’identification des biens. Et aussi les sorties sont évaluées avec un décalage
par rapport à l’évaluation des prix. Les coûts sont alors évaluées en période de hausse des prix
et surévaluées en période de hausse de prix.
- D.E.P.S ou L.I.F.O
Elle permet la tenue des comptes de stock en permanence et des sorties sont évaluées aux prix
les prix récents. Mais le stock est évalué à des anciens prix, il est alors sous évalué en période
d’inflation et surévalué en période de déflation.
- Coûts approchés
Cette méthode permet une évaluation rapide des sorties de stock et elle est pratique et commode
et évite les calculs longs et fastidieux. Mais elle peut majorer ou minorer les sorties de stocks
dans la détermination des coûts.
4.2 Choix d’une méthode
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Toute société à le désir de payer moins d’impôt. On choisira alors la méthode qui permet
d’avoir le résultat le plus faible donc la méthode qui maximise les sorties et minimise le stock
final.
La méthode du DEPS (LIFO) devrait être choisie mais étant donné que le fisc ne l’admet pas
c’est la méthode de CMUP calculé en fin de période qui sera choisie ; car elle permet à
l’entreprise de payer moins d’impôt.
CHAPITRE III :
DU COUT D’ACQUISITION (ACHAT) AU COUT DE REVIENT
3.1 Coût d’acquisition
Le coût est l’ensemble des charges relatives à la fonction approvisionnement de l’entreprise.

La fonction approvisionnement achète pour l’entreprise les produits suivants :
- les marchandises : achat et revente en état et sans transformation ;
- les matières premières : objet ou substances destinés à entrer dans la composition du

produit traité ou fabriqués ;
- les emballages de conditionnement utilisés pour le conditionnement, leur coût est

incorporé au coût de distribution ;
- les matières sans entrer dans la composition des produits traités. Elles sont souvent
traitées en charges indirectes de production.
3.1.2 Composantes d’un coût d’achat
Le coût d’achat est constitué des charges directes et indirectes d’approvisionnement :

les charges directes sont :
- les achats nets valorisés hors taxes récupérables ;
- les frais directs d’achat à savoir : les transports, les droits de douane, commissions et
courtages ;
Les charges indirectes qui sont essentiellement les coûts des centres d’approvisionnement du
tableau de répartition des charges indirectes.
3.2 Coût de production
Le coût de production intègre outre la consommation de matières, les charges de production

relatives au produit. Il est calculé entre le stockage des matières 1ères et le stockage des
produits.
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Dans un processus de production, on obtient soit le produit principal, soit le produit secondaire.
Le produit principal et ses dérivés : il s’agit des produits finis, du produit intermédiaire (semi
finis, ouvrés) et des encours de production.
Les produits secondaires : ce sont les produits résiduels (déchets ou rebuts ou sous produit).
3.2.2 Composantes d’un coût de production
Le coût de production est constitué des charges directes et des charges indirectes.
Les charges directes de production sont : matières, produits et emballages de conditionnement
valorisés au coût de sortie du stock ou au coût d’achat pour les articles qui ne sot pas stockés.
Les frais directs de production, essentiellement le coût de la main d’œuvre directe des ateliers.
Les charges indirectes de production, essentiellement les coûts des centres de production. Ces
coûts sont imputés d’après les unités d’œuvre utilisées pour réaliser le produit.
3.3 Coût de distribution
On détermine un coût de distribution pour chaque marchandise et produits vendus par

l’entreprise. Ce sont des charges afférentes à l’exercice de la fonction.
3.3.2 Composantes du coût de distribution
On distingues les charges directes de distribution : ce sont charges affectées directement au

coût de distribution.
Exemples :
Commissions versées au vendeur de la marchandise, frais de publicités consacrées à un produit.
Les charges indirectes de distribution : ce sont les charges réparties dans le centre distribution
du tableau de répartition employées pour réaliser la vente considérée.
N.B :
On parlera de coût hors production si on ajoutait au coût de distribution, les charges
communes (non imputées aux coûts fonctionnels : coût d’achat, coût de production et coût
de distribution).
3.4 Coût de revient
Le coût de revient est déterminé pour toute sorte de marchandise ou produit vendu par
l’entreprise : un coût de revient n’est déterminé que si les biens ou services considérés ont été
effectivement vendus.
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3.2.2 Composantes d’un coût de revient
Pour une entreprise commerciale vendant des marchandises en l’état, le coût de revient est
composé de :
- le coût d’acquisition des marchandises vendues ; ce coût est évalué à la sortie du stock
de marchandises.
- Le coût de distribution des marchandises
- Une quote part des charges communes (centres de structure du TRCI).
Pour une entreprise industrielle produisant des biens ou des services, un coût devient
comprend :
- le coût de production des produits finis vendus évalué au coût de sortie de stock des
produits finis si les produits ont été stockés après leur fabrication.
- Le coût de distribution des produits vendus
- Une quote-part des charges communes (charges des centres de structure de TRCI)
Remarque
Les charges indirectes de distribution sont souvent plus importantes que les charges
directes de distributions. Parfois même, elles constituent l’ensemble du coût de
distribution. Dans ce dernier cas, il est inutile de calculer un coût de distribution : les
charges indirectes de distribution seront alors ajoutées au coût de production des produits
finis vendus (sorties de stocks des produits finis), pour déterminer le coût de revient.
Application
Une entreprise industrielle « JEAN YVES » traite une matière première A et une matière
première B dans un atelier n°1. a la sortie de cet atelier est obtenu un produit intermédiaire qui
est objet d’un stockage en magasin. Ce produit intermédiaire subit dans l’atelier n°2 un
traitement complémentaire, au terme duquel sont élaborés le produit fini X et le produit fini Y
qui entrent en magasin. Toutes les sorties de magasin se font au coût moyen pondéré. L’activité
du mois de janvier se résume dans les données suivantes :
1. Stock au 1er janvier .

- matière A : 12.000kg à 21F
- matière B : 36 000 kg à 26,50 F
- Produit intermédiaire : néant
- Produit X : 2 860 unités à 108 F
- Produit Y néant
2. Achat du mois :
- matière A : 24 000 Kg à 21 F soit 504 000 F
- matière B : 18.000 Kg à 22 F soit 396 000 F
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3. charges indirectes : 851.900 F dont 38.500 F de dotations aux amortissements non

incorporées.
4. éléments supplétifs : rémunération mensuelle du chef de l’entreprise : 36 000 F
5. vente du mois :
- produit X : 14.000 unités à 167 F soit 2 338 000 F
- produits Y : 2 000 unités à 215 F soit 430 000 F
Les charges indirectes ont été réparties dans les centres d’analyse selon le tableau suivant, qui
indique notamment les clés de répartition des deux centres auxiliaires et les unités d’œuvre ou
assiettes des frais des centres principaux.
Charges indirectes Totaux Entretien Energie Approv. Atelier Atelier Distribution

1 2
Charges de
personnel
Marges financières
Dotation incorporée
Eléments supplétifs
totaux primaires 849400 39000 100000 110000 224000 243000 133400
centre entretien 20% 10% 40% 20% 10%
centre énergie 10% 10% 40% 40%
Unités d’œuvre ou Kg de Kg de Heure Coût de

assiette des frais matière matière de m.o production
achetée utilisée directe des produits
vendus
Consommation des matières par l’atelier n°1 :
- matière A : 18 600 kg
- matière B : 26 400 kg
Consommation de produit intermédiaire par l’atelier n°2 :

- 22000 kg pour la fabrication du produit X et 9 500kg pour la fabrication du produit Y.
Main d’œuvre directe :
- utilisée dans l’atelier n°1
- 8 080 heures à 60 F soit 484 800 F
- Utilisée dans l’atelier n°2
- 4800 heures à 64 F soit 307 200 F pour le produit X
- 1800 heures à 64 F soit 115 200 F pour le produit Y.
Produit du mois :
- l’atelier n°1 a fabriqué 37 000kg de produit intermédiaire
- l’atelier n°2 a fabriqué 13 700 unités de produit X et 3 000 unités de produit Y.
En fin de mois, le magasinier donne le décompte suivant des existants réels en stock
- matière A : 17 400 kg
- matière B : 27 500 kg
- produit intermédiaire : 5500 kg
- produit X : 2 560 unités
- produit Y : 1000 unités
Travail demandé
17
a) Compléter le tableau de répartition.

b) Faites apparaître dans une série de tableaux successifs les coûts complets suivants :
- coût d’acquisition des matières A et B
- coût de production du produit intermédiaire
- coût de production des produits fini X et Y
- coût de revient des produits X et Y
3.5 Particularités du coût de production
Toute fabrication n’aboutit pas forcément à l’obtention unique des produits dont la réalisation
est l’objectif de l’entreprise et que l’on appelle produits principaux. Il y a des produits qui sont
obtenus accessoirement à la production principale d’autres qui sont des résidus. Il y a ensuite
d’autres produits principaux qui ne sont pas terminés (qui sont encore dans l’atelier de
production).
3.5.1 Les produits résiduels : déchets et rebuts
3.5.1.1 généralités
Les déchets sont des résidus de fabrication qui résultent du processus normal de production :
exemple : sciure de bois, limaille de fer.
Les rébuts sont des produits finis ou intermédiaires qui ne répondent pas aux normes exigées
exemple : sciure de bois, limaille de fer.
3.5.1.2 traitements comptables des produits résiduels
Les produits résiduels peuvent être utilisables ou inutilisables.
Les produits résiduels inutilisables : ils sont sans valeur économique. Mais leur enlèvement
peut entraîner des frais d’évacuation qui augmenteront le coût de production du produit fini de
l’atelier.
Les produits résiduels utilisables : ils peuvent être vendus ou réutilisés dans la suite de
processus de production.
- Lorsque le produit résiduel est vendu, son prix de vente est soit soustrait du coût de
production de l’atelier soit considéré comme un résultat et ajouté au résultat analytique.
- Lorsque le produit résiduel est réutilisé dans le processus de production, il sera alors
évalué à un prix forfaitaire (prix du marché décote pour frais de distribution) ; cette
valeur estimée est déduite du coût de production de l’atelier. Elle sera ensuite incorporée
au coût de production de l’atelier dans lequel le produit résiduel est utilisé.
3.5.2 Les sous produits
3.5.2.1 Généralités
18
Le sous-produit est un produit secondaire obtenu lors de la fabrication du produit principal. Il

se distingue des déchets par sa valeur relativement plus importante. Exemple : la glycérine
obtenue dans la production du savon, le gaz naturel dans la production du pétrole.
Il arrive souvent que le sous-produit obtenu soit à l’état brut et doit subir un traitement
complémentaire pour être commercialisable.
3.5.2.2. Traitement comptable du sous-produit
Il est considéré comme un déchet si sa valeur est peu importante. Mais le plus souvent il est
considéré comme un produit fini pour lequel il faut calculer un coût de production, un coût de
revient et un résultat surtout s’il doit subir un traitement complémentaire avant d’être
commercialisable.
Son évaluation se fait à partir de prix de vente duquel on soustrait un éventuel bénéfice pour
avoir un coût de revient. Ensuite on soustrait un coût de distribution pour avoir un coût de
production après le traitement supplémentaire. Enfin on déduit le coût du traitement
supplémentaire pour avoir son coût de production à l’état brut.
Application
En fabricant un produit fini P, la société VALENTIN obtient un sous produit S. la production

se fait dans 3 atelier à partir de 2 matière premières M et N.
Dans l’atelier 1, on fabrique un produit semi fini non stocké à partir de la matière première M.
Il se dégage de la production 2 déchets.
- D1 : il est sans valeur économique et est enlevé gratuitement par une entreprise de la
place. Il pèse 50 kg.
- D2 : il sera réutilisé dans l’atelier 3 et est évalué à 1000 F le kg. Le poids total obtenu
s’élève à 250 kg.
Dans l’atelier 2, le produit intermédiaire est traité avec adjonction de la matière première N, et
on obtient le produit fini P et l’ébauche d’un sous produit S transmis sans stockage à l’atelier 3.
Dans l’atelier 3, le sous-produit subit un traitement supplémentaire pour le rendre

commercialisable. Le déchet D2 est utilisé à 70 % de sa valeur.
Les informations suivantes sont fournies par la société :
1- . Tableau de répartition des charges indirectes
Atelier 1 Atelier 2 Atelier 3

Totaux secondaires 2.625.000 4.000.000 250.000
Nature d’u/o HMOD HMOD HMOD
19
2- Consommation de matière première
M = 1500 kg au CMUP de 2.400 F

N = 1000 kg au CMUP de 4.200F
3- Consommation de main d’œuvre directe.

Atelier 1 = 350 heures
L’heure de MOD est rémunérée à 5. 000 F.
4- . Le coup de production à l’état brut est évalué à partir de son prix de vente de 2000 F
le kg. On déduit de ce prix de vente, le bénéfice, le coût de distribution qui représentent
à respectivement 5 % et 8 % du prix vente et les charges du traitement supplémentaire
à l’atelier 3.
5- Les productions de la période s’élèvent à 1200 kg pour le produit intermédiaire, 550 kg

pour le sous - produit et 1650 kg pour le produit fini P.
TAF :
1- Terminer le TRCI
2- Calculer le coût de production des produits intermédiaires
3- Calculer le coût de production de l’ébauche du sous produit et le coût de production du
produit fini P.
3.5.3. Les encours de production
3.5.3.1 Généralités
Les encours de production sont des produits ou services en cours de formation au travers d’un
processus de production. Ils sont à distinguer des produits intermédiaires (semi-fini).
Exemple :
Un navire en construction à la fin d’une période de calcul en CAGE est produit en cours.
Le schéma suivant illustre bien l’incidence des encours sur le coût de production.
Charges période n-1 Charges période n Charges n+1
Encours Encours
initial n final n
Coût de production Coût de production

des produits achevés en n des produits achevés en n+1
3.5.3.2 Evaluation des encours
20
Les encours de production sont évalué en produits « équivalent terminés » en fonction de leur
degré d’achèvement (d’avancement). Ils peuvent être évalué globalement ou par composantes
Evaluation globale : on considère que les encours de fin de période ont consommé une fraction
des charges qu’ils doivent consommer.
Exemple : durant la période de mai 2006, la société KOFFI a mis en production 30.000 produits.
A la fin de la période seule 25.000 produits sont terminés et rentrés en magasin. Les charges
totales engagées dans la période s’élèvent à 52.500.000 F
Les encours sont considérés comme ayant consommés en moyenne 25 % de leurs charges
TAF :
Evaluer les encours à la fin de la période et calculer le coût de production des produits
terminés.
- Evaluation des composantes :
Cette évaluation se fait :
Soit de façon forfaitaire : chaque composante est évalué en lui affectant un degré
d’achèvement
Soit par fiche de coût : on établit une fiche pour la consommation de chaque composante et
à la fin de la période on fait le fait le total des consommation de toutes les composantes pour
déterminer le coût de l’encours. Cette méthode est utilisée par les entreprises qui travaillent
sur commandes.
Application :
La production d’un article P nécessite la consommation de 40.000 kg de matière première

M au CMUP de 3000 F, 4160 heures de MOD à 4500 F et 4360 unités d’œuvre au CUO de
2700.
La production des articles terminé et entré en magasin de 2.200. Au début de la période, il

y avait 400 articles en cours de production qui ont consommé 100 % des matières premières,
50 % de MOD et 20 % de charge indirectes.
En fin de période, il y a 200 articles en cours de production qui ont consommé 100 % de
matières premières, 40 % de MOD et 30 % de charges indirectes.
TAF :
1. Evaluer les encours de fin de période
2. Calculer le coût de production des articles terminés
CHAPITRE IV
LES RESULTATS DE LA CAGE
21
4.1 Résultat analytique global
Le résultat analytique sur produits est calculé en faisant la différence entre le prix de Vente
d’un produit et son coût de revient. Lorsque la société fabrique et vend plusieurs produits, la
somme des résultats élémentaire (sur chaque produit) donne le résultat analytique global.
Application
TAF. Calculer le résultat analytique global de l’entreprise industrielle « JEAN YVES »
4.2 Du résultat analytique global au résultat net
Le résultat analytique global n’est jamais égal au résultat net. Le RAG s’effectue sur des
informations en provenance de la comptabilité générale. De ces informations de la comptabilité
générale, certaines charges ont été ajoutés et d’autre n’ont pas été prises en compte en CAGE :
ce sont les différences de traitement comptable ; il y a aussi d’autres informations qui sont hors
activités ordinaires (HAO)
4.2.1 Les principales différences de traitement comptable
- les charges non incorporables : ce sont des charges enregistrées en comptabilité générale
mais qui ne sont incorporées aux coûts en comptabilité analytique de gestion.
- Les charges supplétives : ce sont des charges incorporées aux coûts en CAGE mais qui
ne sont pas enregistrées en comptabilité générale.
- Les différences sur achats et charges incorporables :
Ces différences sont dues aux erreurs de transcriptions des montants ou à l’abonnement des
charges. Ce sont alors des charges qui sont enregistrées en comptabilité générale mais qui, pour
une raison ou une autre, ont été saisies en CAGE pour un montant différent (un montant
supérieur ou inférieur au montant de la comptabilité générale).
- les différences d’inventaire : lors de l’inventaire physique des stocks, des différences
peuvent apparaître. Elles sont dues ou aux mesurages approximatifs, ou aux erreurs de
suivi administratifs ou aux vols ou détériorations de manutention. Ce sont donc des
différences constatées entre le stock théorique et le stock réel. Il y a un mal d’inventaire
traité comme une sortie fictive lorsque le stock réel est inférieur au stock théorique et
un boni d’inventaire traité comme une entrée fictive dans le cas contraire.
- Les frais résiduels de section (centre) : pour faciliter les calculs d’imputation des coûts
des centres aux différents coûts, le coût des unités d’œuvres sont arrondis. Ainsi, à la
fin des légères différences apparaissent entre le total secondaire du centre et le total
imputé aux coûts : ce sont les frais résiduels de sections.
- Les produits d’activités ordinaires non incorporés.
Ce sont des produits AO enregistrés en comptabilité générale mais qui ne sont pas saisies
en CAGE
22
4.2.2 Les autres charges et les autres produits
Cette rubrique dans la concordance des résultats de la comptabilité générale et de la

comptabilité analytique de gestion (CAGE) comporte :
- les charges HAO : ce sont des charges hors activité ordinaires qui n’ont pas été saisies
par la CAGE (exemple : les valeurs comptables de cessions HAO (immobilisation) ;
- les produits HAO : ce sont les produits qui ne sont réguliers et qui n’ont pas été saisis
par la cage (exemple : les produits des cessions HAO d’immobilisation) ;
- l’impôt sur les société : le taux cet impôt est de 37 % pour les entreprises industrielles
et de 40 % pour les entreprises commerciales ;
- La participation des travailleurs : c’est la part revenant aux salariés dans la répartition
du bénéfice net ;
- Le résultat net est alors déterminé par un tableau qui comporte trois (3) niveaux
 Le résultat analytique global
 Les différences de traitement comptable
 Le résultat hors activités ordinaires
Tableau de concordance
Eléments Montant Soldes

Débit Crédit Débiteur Créditeur
Résultat analytique global X S1
- sur produit A
- sur produit B X
- sur produit C X
Différences de traitement comptable S2

- charges non incorporables X
- charges supplétives X
- différences sur achats et charges X X
incorporables X
- différence d’inventaire X X
- frais résiduels de section X X
- produits AO non incorporés X
Résultat HAO S3
- charges HAO X
- produits HAO X
- impôts sur les sociétés X
- participation des travailleurs X
Résultat net Résultat net
23
Application
Dans une entreprise industrielle de la place, les informations suivantes sont fournies :
- Les prix de vente des produits A, B, et C sont respectivement 5400. 000, 4 500 000 et
2 500 000.
- Les coût de revient sont de : pour A = 4 800 000 et pour B = 4 000 000 ; pour
C = 2 562 000
- Le résultat sur le déchet est un bénéfice de 15.400 ;
- Les charges non incorporations s’élèvent à 85.200 dont 5.200 de charges non
incorporables HAO ;
- Les éléments supplétifs s’élèvent à 153 000 ;
- Une charge de 250 000 en comptabilité générale est saisie en CAGE pour 520 000 ;
- Le total secondaire du centre est de 200.000 F alors que compte tenue de l’arrondis du
coût de l’unité d’œuvre, on a incorporé aux coûts 2020 000 F
- Il manque en magasin 3 kg de matières premières évalué au CMUP de 1 350 F
- Il existe en comptabilité générale 18.000 de produits AO qui ne sont pas incorporés aux
coûts ;
- Charges HAO : 250 000 F de valeurs comptables de cession d’immobilisation ;
- Produits HAO : 222 500 F de produits de cessions d’immobilisation ;
- Impôt sur le bénéfice : 39%
CHAPITRE V
LES COUTS A BASE D’ACTIVITE
Appelée aussi ABC, cette méthode de calcul des coûts complets est centrée sur le coût des
activités de l’entreprise ; elle propose un nouveau mode de répartition et d’imputation des
charges indirectes.
1. Les principes de la méthode
Cette méthode repose sur vision transversale (et non plus verticale) de l’entreprise : un
ensemble de tâches élémentaires cohérentes est appelé activité ; par exemple, l’activité
24
d’usinage comprend les tâches de découpe, fraisage et montage ; et l’on ne s’intéresse pas
(verticalement) aux coûts de l’atelier découpe, de l’atelier fraisage et de l’atelier montage ;
mais (transversalement) au coût de l’activité usinage.
On dit que produits « consomment des activités » ; et c’est par l’intermédiaire de ces activités
que le montant des charges indirectes est incorporé aux coûts des produits : on choisit à cette
fin, pour chaque activité, une unité de mesure (sorte d’unité d’œuvre) appelée inducteur ; et cet
inducteur permet donc d’imputer le coût de l’activité aux coûts des produits. Chaque inducteur
est le « facteur explicatif » du coût de l’activité à laquelle il est lié.
Par ailleurs, les charges indirectes sont dénommées ressources (ou : ressources consommées),
et l’on dit que : « les activité consomment les ressources, les produits consomment les
activités ».
Ressources consommées coût des activités coût des produits

(Charges indirectes) inducteurs
2. Les étapes de la méthode
1. Saisie des charges indirectes
Elles se fait généralement par division de l’entreprise, par fonction, par centre de travail…
2. Etablissement de la liste des activités, et affectation des charges indirectes à ces

activités.
La liste ne doit être ni trop détaillée (une activité n’est pas une tâche) ni trop succincte (sinon,
manque d’homogénéité).
L’affectation des ressources aux activités peut se faire sans calcul préalable s’il existe un lien
étroit entre charge et activité ; ou, dans le cas contraire, grâce à l’utilisation des clés de
répartition.
3. Choix des inducteurs
Rappelons qu’un inducteur :

- sert à imputer le coût des activités aux coûts des produits,
- sert à expliquer le coût de ces activités, et permet de les mesurer.
L’inducteur choisi peut être :

- volumique (nombre d’heures ; nombre de produits) ;
- lié au lancement des lots, des séries ;
- lié au nombre de références des composants d’un produit.
Parmi les inducteurs les plus courants, on peut citer :
- le « nombre des références des composants d’un produit », lié aux activités : passation
des commandes, réception des commandes, comptabilité fournisseurs, inventaire,
étude des marchés,
- le « nombre des commandes clients », lié aux activités : expédition, facturation, suivi
clients, comptabilité clients ;
- le « nombre de modèles » : recherche, études, conception, publicité.
25
4. Regroupement des activités par inducteurs

Il est fréquent que plusieurs activités aient le même inducteur ; on regroupe donc les activités
pas inducteur : on obtient des « centres de regroupement » (ou : centres d’activité), et ainsi
dans chaque centre, toutes les activités ont le même inducteur.
Et par là même, les charges indirectes, réparties à l’origine (étape2) par activité, sont
maintenant réparties par inducteur.
5. Calcul du coût des inducteurs

Dans chaque centre :
Ressources consommées
Coût inducteur =
Volume de l’inducteur
6. Imputation des charges indirectes aux coûts des produits

Les inducteurs jouent ici un rôle analogue au rôle des unités d’œuvre.
Remarque. Méthode ABC signifie: activity Based Costing.
APPLICATION
L’entreprise GIMAT fabrique et vend plusieurs produits.
Elle travaille sur commande : il n’y a de produits finis en stock, ni d’en-cours. Pour une
période donnée, on possède les renseignements suivants, qui concernent :
- d’une part, l’activité globale de l’entreprise
- d’autre part le seul produit Z
Activité globale Produit Z
Nombre de produits fabriqués et vendus 10 000 2 500
Nombre de commandes reçues et livrées et livrées 50 10
Nombre de lots lancés 277 20
Nombre de modèles fabriqués 5 1
Nombre de références des composants 200 40
Nombre d’heures de fabrication 10 000 2 500
Charges directes pour 1unité de Z :
Matières (40 composants) 120F
Main-d’œuvre : 1heure à 16F 16F
Prix de vente de 1 unité de Z : 280F
Pour le calcul des coûts, on utilise la méthode ABC, et on a à cette fin, dressé les deux
tableaux suivants.
Tableau1 – saisie des charges indirectes
Service achats 122 500 F

Service production 312 900F
Service clientèle 89 600F
Service administration 40 000F
Service rechercher 25 000 F
Total 590 000F
26
Tableaux 2 – liste des activités, affectation des charges indirectes à ces activités, et choix des
inducteurs
Service Activités Coûts Inducteurs
Achats (122 500) Référencement fournisseurs 22 500 Lancement lots

Passation commandes 40 000 Références composants
Réception commandes 60 000 Références composants
122 500
Production (312 Fabrication 280 000 Heures de fabrication
900) Manutention 12 900 Lancement lots
Entretien 20 000 Lancement lots
312 900
Clientèle (89 600) Expédition 42 500 Commandes clients
Facturation 18 000 Commandes clients
Suivi clients 24 000 Commandes clients
Publicité 5 100 Modèles
89 600
Administration Comptabilité clients 13 000 Commandes clients
(40 000) Comptabilité fournisseurs 13 000 Références composants
Inventaire 14 000 Références composants
40 000
Recherche (25 000) Recherche 25 000 Modèle
Calculer le résultat sur Z
27
2eme PARTIE
LES COUTS PARTIELS
La méthode des coûts complets, étudiée dans la première partie, permet le calcul de coût de
revient en s’appuyant sur la distinction entre charges directes et charges indirectes. L’objectif
de cette méthode conduite à prendre en compte toutes les charges directes et indirectes pour la
détermination des coûts. Cette méthode n’échappe pas à certaines critiques notamment :
La mise en œuvre de la méthode est complexe car il fait adapter le réseau de calcul des coûts
à l’organisation de l’entreprise.
L’ensemble des informations comptables qu’il faut associer pour le coût de revient fait que cette
méthode est lourde pour assurer un suivi périodique.
Cette complexité rend difficile les travaux prévisionnels en particuliers les simulations en
matière d’activité ou de production.
Enfin, la répartition des charges dans les centres d’analyse ou dans les coûts, s’effectue par des
clés arbitraires.
C’est à cause de ces critiques que d’autres analyses se sont dégagées. Elles se veulent plus
simples et plus aptes aux prévisions, voire à la modélisation. Elles ont aussi pris le pari d’éviter
toutes répartitions arbitraires des charges : ce sont les méthodes d’analyse des coûts partiels.
28
CHAPITRE I
LE SEUIL DE RENTABILITE
Une de ces méthodes d’analyse s’appuie sur la différence de comportement des charges en
distinguant charges variables et charges fixes. La prise en compte de la variabilité des charges
permet de structurer le compte de résultat différemment, le calculer le seuil de rentabilité,qui
est un outil qui se prête aisément à des travaux de prévisions.
1.1 .CHARGES VARIABLES ET CHARGES FIXES
1.1.1. LES CHARGES VARIABLES :
Ce sont des charges dont le montant varie dans le même sens que l’activité mesurée soit par la
production soit par un temps d’activité. La simplification nécessaire à l’élaboration du modèle
conduit à considérer que ces charges varient de façon proportionnelle à l’activité : on parle alors
de charges opérationnelles.
Le schéma suivant montre le comportement des charges variables face à l’activité de la société.
Charges variables
Y = ax
Activités
Ainsi les charges variables sont des fonctions linéaires de la forme Y = ax (x représentant
l’activité). Le coût variable unitaire devient unitaire devient une constante de la forme Y=a
1.1.2. LES CHARGES FIXES
Elles sont des charges dont le montant est indépendant de l’activité dans le cadre d’une
structure donnée. Elles sont aussi appelées charges de structure. Car tant que la structure de
l’entreprise ne change pas ces charges restent toujours fixes. On dit qu’elles varient par pallier
29
Ces schémas montrent le comportement des charges fixes.
structur3
Charges
Fixes structure 2
Structure 1
Activité
Schéma 1 : Structure unique Schéma 2 : Structures multiples
Les charges fixes sont alors des constantes de la forme y = b

Les charges fixes unitaires sont alors décroissement par rapport à l’activité
Le coût total (étant les charges variables + les charges fixes) est alors une fonction affine de la
forme y= ax+b. Le coût moyen (coût total unitaire) est la forme y=a+b/x
1.2. LE TABLEAU DE RESULTAT DIFFERENTIEL
L’utilisation des charges variables permet de calcul de résultat intermédiaire par le calcul de
coûts partiels et de marges. Certains termes seront définis avant l’établissement du tableau de
résultat différentiel.
- Le résultat est la différence entre un prix de vente et un coût de revient complet.
- La marge est la différence entre un prix de vente et un coût partiel. On peut obtenir
ainsi plusieurs marge comptes tenu des coûts partiels qu’on peut calculer. Ex .Marge
sur coût d’achat, marge sur coût de production.
- La marge sur coût variable (M/CV) est alors la différence entre le chiffre d’affaires et
l’ensemble des charges variables. Les 3 notions chiffres d’affaires, charges variables
(coût variables) et marge sur coût variable sont proportionnelles aux quantités.
- Le taux de marge sur coût variable (TM/CV) est le rapport de la marge sur coût
variable et chiffre d’affaires
TM/CV = M/CV X 100

CA
Le tableau de résultat différentiel (Résultat d’activités ordinaires) permet la détermination du

résultat qui fait apparaître les marges sur coûts variables pour chaque étape de la fabrication.
Pour bien faire ce tableau, il faut d’abord reclasser les charges par nature en charges fixes et
charges variables.
30
Application :
Le chef de la société NICODERMUS (communique les informations suivantes :
SI de matières premières 250 000

SI de produits finis 300 000
SI de matières premières 270 000
SF de produits finis 282 850
Achats de matières premières 860 000
Chiffre d’affaires 2 434 000
Charges variables d’approvisionnement 236 600
Charges variables de production 551 000
Charges variables de distribution 156 410
Charges fixes 520 000
TAF :
Présenter le tableau de résultat différentiel
1.3. LE SEUIL DE RENTABILITE
Le seuil de rentabilité d’une entreprise est le chiffre d’affaires pour lequel l’entreprise couvre
la totalité des charges (charges variables et charges fixes) et donc dégage un résultat nul. On
l’appelle également chiffres d’affaires critique (CAC).
De cette définition du seuil de rentabilité on tire les 3 relations suivantes :
1- Chiffre d’affaires = Total des charges (CV + CF)

2- - Résultat = 0
3- Marges sur coût variables = charges fixes (CF)
NB : la 3ème relation est la plus utilisée car elle plus propice à des travaux de prévisions
1.3.1. DETERMINATION DU SEUIL DE RENTABILITE (SR)
1.3.1.1. DETERMINATION PAR CALCUL
Calcul arithmétique
Lorsque la M/CV est égale au CF, on a le résultat qui est égal à 0. si le CA est égal au SR. On
peut donc écrire :
M/CV CF CA x CF
  SR 
CA SR M/CV
M/CV CF CF
Sachant que TM/CV   TM/CV  SR 
CA SR TM/CV
31
Calcul algébrique
A partir de la relation M/CV = CF on détermine 2 équations de droite : y1 = M/CV et y2 = CF

avec x représentant le chiffre d’affaires : on aura alors y1 = M/CV = TM/CVx CA = TM/CVxX
On serait au seuil de rentabilité si y1 = y2
1.3.1.2. DETERMINATION GRAPHIQUE DU SR
Les 3 relations précédentes permettent de faire 3 représentations graphiques :
- A partir de la relation CA = total des charges
y1 = CA avec CA = x
y2 = Total des charges (CV + CF)
= (CA – M/CV) + CF
= (X-TM/CVxX) + CF
y1 = x
y2 = (1-TM/CV) x + CF y1 = x
y2 = 0,74x + 520 000
CA
x (en millions)
Le SR est l’abscisse du point d’insertion des deux droites.
- A partir de la relation résultat = 0
Y1 = résultat = (M/CV) - CF = TM/CVxX – CF

Y2 = 0
32
Application :
y1 = 0,26x- 520 000

y2 = 0 (axe des abscisses)
1 2 3 4 5
Le seuil de rentabilité est l’intersection de la droite y1 avec l’axe des abscisses y2
- A partir de la relation : M/CV = CF
y1 = M/CV = TM/CV xX
y2 = CF
y1 = 0,26x
y2 = 520 000
M/CV y (en millions de francs)
Y2 = 520 000
X (en millions de francs)

1 2 3
SR
Le SR est l’abscisse du point d’intersection des 2 droites y1 et y2
Un quatrième graphique peut être fait à partir de la relation M/Cv unitaire = CF unitaire pour la
détermination de SR en quantités.
Les 3 premiers graphiques ont été fait à partir du CA. Mais il peut être nécessaire d’illustrer les
problèmes en fonctions de produits ou du temps. Ce qui conduit à étudier l’exploitation en terme
de rentabilité mais aussi de sécurité.
33
1.4. RENTABILITE, SECURITE ET SEUIL DE RENTABILITE
Plusieurs indicateurs de rentabilité et de sécurité peuvent être définis
1.4.1. LA DATE DU SR OU POINT MORT
Sous l’hypothèse du chiffre d’affaires régulièrement réparti sur toute l’année, on aura
Date = 12 moins x SR
CA
Plus le SR est atteint tôt dans l’année, plus l’entreprise est à l’abri d’un retournement de
situation qui ferait chuter ses ventes.
1.4.2 LA MARGE DE SECURITE (M.S.)
Elle est la différence entre le CA et le SR
MS = CA – SR
La marge de sécurité représente le montant du chiffre d’affaires qui peut être supprimé par une
conjoncture défavorable sans entraîner de perte pour l’entreprise.
1.4.3. L’INDICE DE SECURITE
L’indice de sécurité est la marge de sécurité rapportée au chiffre d’affaires. Il est alors une
marge de sécurité relative
IS = MS = CA – SR
CA CA
Une valeur élevée de l’indice de sécurité signifie une meilleure sécurité pour l’entreprise.
1.4.4. L’INDICE DE PRELEVEMENT (I.P)
Il est le pourcentage du chiffre d’affaires qui sert à couvrir les charges fixes
IP = CF x 100
CA
Plus la valeur de cet indice est faible, plus l’entreprise peut facilement atteindre son seuil de
rentabilité.
34
1.4.5. LE CŒFFICIENT DE VOLATILITE OU LEVIER OPERATIONNEL
Il exprime le pourcentage de variation du résultat obtenu pour une variation en pourcentage du

chiffre d’affaires. Il représente donc l’élasticité du résultat par rapport au chiffre d’affaire d’où
son nom coefficient de volatilité. Il s’écrit donc :
R
eR/CA  R
AC
AC
Sous une autre forme on écrira :
ΔR CA ΔR CA
eR/CA  x  x
R CA CA R
On sait que : CA  CA' - CA
R  R' - R avec R  k x CA - CF (k  TM/CV pour 1 F de vente)

R  (kCA' - CF) - (kCA - CF)  k(CA' - CA)
R k(CA' - CA)
d’où le rapport  k
CA (CA' - CA)
CA k.CA M/CV
d’où eR/CA  k x  
R R R
d’où la définition du levier opérationnel (L.O)
LO = M/CV
R
Toutes ces transformations ont été possibles dans le cas où :
 le prix de vente est constant (unitaire)

 les charges variables unitaires sont sans changement
 les charges fixes totales restent inchangées
Donc la variation du chiffre d’affaires envisagé ne provient que d’une variation des quantités.
1.5. SEUIL DE RENTABILITE ET GESTION
Le SR est un outil qui appréhende les cas de gestion : le problème des entreprises à vente
irrégulière et l’aide apportée aux entreprises dans le choix de nouvelles structures.
1.5.1 SEUIL DE RENTABILITE ET ENTREPRISES SAISONNIERES
Les entreprises saisonnières n’ont pas un chiffre d’affaires régulièrement réparti sur toute
l’année. Elles réalisent leur chiffre d’affaires de façon irrégulière. Ces variations saisonnières
35
en cours d’exercices n’influencent pas les conditions d’exploitation ni la valeur du SR, mais
par contre, elles modifient la date à la quelle le SR sera atteint.
Application : supposons que dans la société NICODEMUS, le CA est réparti suivant le tableau
ci-après :
M Janv. Fév. Mars Avril Mai Juin Juillet Août Sept Oct. Nov. Dec.
C 121700 121700 24340 24340 30944 38944 38944 0 24340 9736 9736 9736
A 0 0 0 0 0 0 0 0 0
TAF : Sachant que les conditions d’exploitation n’ont pas changé (SR = 2 000 000), calculer le
point mort.
1.5.2. SR ET CHANGEMENT DE STRUCTURE
Pour une raison ou une autre, l’entreprise peut vouloir changer de structure (Exp : acquérir de
nouveaux matériels de production pour améliorer et augmenter sa production).
Ces changements de structure influent sur le SR et la date à laquelle il est atteint : ainsi la 3è
relation (M/CV = CF) permet de répondre à cet objectif de prévision de résultat. Cette prévision
de résultat est facilement obtenu par la formule R = M/CV – CF.
Lorsque dans la prévision, le résultat est calculé, on le compare au résultat réalisé pour mesurer
la rentabilité de l’investissement. Cette rentabilité est basée sur 3 points :
- soit le pourcentage du résultat par rapport au CA ;

- soit la date du SR ;
- soit l’indice de sécurité.
Application : la situation de la société NICODEMUS se présente ainsi au 31-12-98 : CA =

2 434 000, M/CV = 26% et CF = 520 000
Tableau de résultat différentiel.
Chiffre d’affaires 2 434 000 100

Coût variable (1 801 160) 74
M/CV 632 840 26
CF (520 000)
Résultat 112 840 4,64
Etant donné la faible rentabilité de l’entreprise, elle prévoit investir en 1999 pour moderniser la
production. Cet investissement aura pour conséquence d’augmenter les charges fixes de
100 000 (montant de la publicité et d’amortissement du nouveau matériel), et le chiffre
d’affaires de 15% sans changer le TM/CV
TAF :
Calculer le résultat prévisionnel (tableau de résultat différentiel) et conclure.
36
CHAPITRE 2
LES COUTS PARTIELS
La notion du SR repose sur la distinction entre charges variables et charges fixes. Par ailleurs,
la détermination des coûts de revient s’appuie sur la séparation entre charges directes et charges
indirectes, méthodes qui suscitent des critiques et obligent à des choix contestables.
C’est pourquoi, certains gestionnaires renoncent à pratiquer toute répartition et privilégient une
approche des coûts partiels : la performance de chaque produit est analysée par la marge qu’il
dégage et qui contribue à la couverture des charges non réparties.
L’ensemble des charges incorporables peut-être classé suivant le suivant le schéma ci-après
Charges Vaiables Charges Fixes

Charges Directes 1 2
Charges Indirectes 3 4
Les différentes méthodes de coûts partiels vont privilégier l’une ou l’autre des 2 classifications.
2.1. LA METHODE DES COUTS VARIABLES
Cette méthode ne retient que les charges variables qu’elles soient directes ou indirectes dans le
coût des produits (Zones 1 et 3). Les charges variables étant par définition normalement liées
aux opérations de production et de vente, leur imputation s’effectue en général sans difficultés.
Les coûts variables obtenus permettent de calculer une marge sur coûts variables par produit.
Chaque produit sera alors jugé sur sa contribution à la couverture des charges fixes (charges
non réparties).
Ce mode de traitement permet un jugement sur l’opportunité de supprimer ou de développer la

vente d’un ou plusieurs produits.
Application :
Une société de la place est spécialisée dans la production et la vente de 3 produits X, Y et Z. les
résultats calculés par la méthodes des coûts complets donne le tableau suivant :
37
Tableau de calcul des résultats
A B C Total
Quantités vendues 400 200 600 1.200
Chiffre d’affaire 1.600.000 720.000 1.680.000 4.000.000
Coût de revient -1.604.000 -968.800 -1367.200 3.940.000
Résultat analytique -4.000 248.800 312.800 60.000
Une étude plus sérieuse des charges met en évidente les charges variables unitaires suivantes :
2500 pour X, 2400 pour Y et 800 pour Z. les Charges non réparties constituent les charges fixes.
TAF : Présenter un tableau de calcul permettant le calcul de :

 Coût variable
 M/CV
 Résultat
Remarque :
L’utilisation de la méthode des coûts variables permet de déterminer les produits à supprimer.
Ce sont ceux dont la marge sur coût variable est négative. Cette méthode est encore appelée :
- méthode des coûts proportionnels ;
- direct costing : terme anglo-saxon (« DIRECT » est alors traduit par opérationnel ») ce
dernier nom prête à confusion entre charges variables et charges directes.
2.2. LA METHODE DES COUTS DIRECTS
La méthode des coûts directs intègre dans les coûts uniquement les charges affectables sans
ambiguïté aux produits, qu’il s’agisse des charges variables ou des charges fixes (zones 1 et 2
du schéma).
Comme ce coût ne comprend que les charges directes, il est relativement aisé de la calculer.
Les charges indirectes ne sont pas analysées. Elles sont imputées globalement sur la somme des
marges sur coûts directs de chaque produit.
Cette méthode, sous cette forme, est peu utilisée. Les entreprises préfèrent utiliser une approche
mixte de l’analyse des coûts combinant les deux classifications.
2.3. METHODE DES COUTS SPECIFIQUES
La méthode des coûts spécifiques prolonge la démarche des coûts variables. Elle impute à
chaque produit les charges directes fixes qui lui sont propres. On dégage ainsi une marge sur
coûts spécifiques du produits qui doit permettre la couverture des charges fixes indirectes
réputées charges communes à l’entreprise (Zones 1,2 et 3 du schéma).
Cette démarche considère insuffisante la méthode des coûts variables pour comparer le coût des
produits. C’est souvent le cas des entreprises de production où une part importante des charges
fixes est liée à la production des produits.
38
Application :
Reprenons l’exemple précédent en supposant qu’après les coûts variables, la poursuite de

l’analyse des charges fixes permet d’avoir les charges fixes directes suivantes (charges fixes
spécifiques) 140 000 pour X, 280 000 pour Y et 400 000 pour Z.
TAF : Présenter le tableau de calcul des résultats.

Remarque :
Cette démarche permet d’analyser de façon pertinente la rentabilité des différents produits et
d’éviter des décisions erronées qui auraient été prises sur la base des coûts de revient obtenus
par la méthode des coûts complets.
Cette méthode est aussi appelée

- méthode de coût variable évolué ;
- direct-costing évolué ;
39
CHAPITRE 3
IMPUTATION RATIONNELLE DES CHARGES FIXES
L’étude du comportement des charges montre que le coût unitaire de production ou de revient
diminue lorsque l’activité de l’entreprise augmente car un même montant de charges fixes est
imputé à un nombre plus grand de fabrication. C’est coûts de revient bien qu’ils intègrent les
charges en privilégiant l’aspect direct indirect n’échappent pas aux conséquences du
comportement des charges fixes.
C’est pourquoi il a été élaboré une technique qui permet d’éliminer l’influence de l’absorption
des charges fixes sur les coûts de revient : c’est la méthode de l’imputation rationnelle. Après
les fondements de l’imputation rationnelle (IR), le calcul du coût rationnel, on étudiera le champ
d’application de méthode.
3.1. LES FONDEMENTS DE LA METHODE DE L’IR
L’intérêt de la méthode sera mis en perspective par un exemple.
3.1.1. LES COUTS DE REVIENT ET VARIATION D’ACTIVITE
Soit un atelier de production d’une entreprise de fabrication d’un produit P, durant l’année 99
la production a utilisé les activités suivants en janvier 1600 heures de main d’œuvre directes
((unités d’œuvre), en mars 1984 et en HMOD et en juin 1440 HMOD. Les charges utilisées
pour ces activités sont résumées dans le tableau suivant :
Activités
1600 1840 1440
Charges
Charges variables 32.000.000 36.800.000 28.800.000
Charges fixes 32.000.000 32.000.000 32.000.000
Total 64.000.000 68.800.000 60.800.000
TAF : Calculer le coût de l’unité d’œuvre (HMOD)

Calculer le coût variable unitaire et le coût fixe unitaire.
Remarque :
La technique de l’IR va éliminer l’influence de la répartition des charges fixes sur les coûts.
3.1.2. ELIMINATION DE L’INFLUENCE DE L’ACTIVITE SUR LES COUTS
L’imputation rationnelle (IR) consiste à éliminer de façon fictive l’effet de variations du niveau
de production sur les coûts. Cela suppose que l’entreprise puisse définir un niveau d’activité
considéré comme normale. C’est un niveau d’activité considéré comme représentant les
conditions les plus fréquentes d’activité. Cette notion d’activité normale est la clé de coût de
toute méthode d’IR. Elle permet par la suite le calcul du coefficient d’imputation rationnelle
(CIR) qui est le rapport entre l’activité réelle et l’activité normale.
40
Activité réelle (AR)

CIR 
Activité normale (AN)
Les charges fixes seront alors imputées dans les coûts en fonction du CIR.
Charges fixes imputées = charges fixes réelles x coefficient d’IR.
Cette pratique revient à assimiler le comportement des charges fixes à celui des charges
variables.
Application : exemple précédent.
En appliquant la méthode d’IR, calculer les CUO sachant que l’activité normale est de 1600
HMOD.
Remarque :
La pratique de l’IR a permis d’éliminer de façon satisfaisante les variations constatées dans les
coûts de revient. L’influence du niveau d’activité a bien été neutralisée.
Cependant des différences d’IR ont été calculées. Elles représentent la part des charges fixes
sous ou sur imputées dans les coût par rapport au montant réel de ces derniers. On parle alors
de sous activité lorsque l’activité normale est supérieure à l’activité réelle et de suractivité dans
le cas contraire. La différence d’IR dans la sous activité est appelée « coût ou mali » de la sous
activité et « profit ou boni » de suractivité dans le cas contraire.
Cette pratique d’IR ne modifie pas le montant réel des charges fixes mais uniquement le
montant imputé dans les coûts. Les situations de sous activité et suractivité sont facilement
illustratives par un graphique.
Soit Ar = l’activité réelle

V = coûts variables unitaires
F =charges fixes
F = charges fixes unitaires pour l’activité normale.
Le coût de revient global s’écrit : Y= vAr + F

L’équation coût rationnel s’écrit : Y = (v+f) Ar (puisque les charges fixes sont assidéens aux
charges variables dans l’IR).
Y coût global
xx
AN Activités
41
3.2. CALCUL DU COUT RATIONNEL
Les charges fixes se retrouvent essentiellement au niveau des charges indirectes donc au niveau
du tableau de répartition des charges indirectes. Ainsi la pratique de l’imputation rationnelle
(IR) se retrouve au niveau du tableau de répartition des charges indirectes s’appuie sur
l’organisation des coûts élaborés par la comptabilité analytique. Pour ce faire, on suit les étapes
suivantes :
 repérer l’activité normale de chaque centre principal ;

 en déduire les CIR de ces centres ;
 calculer les CIR des centres auxiliaires dont on ne peut mesurer l’activité ;
 présenter le TRCI en distinguant pour chaque centre les charges variables et charges
fixes.
Application :
Le tableau suivant donne le montant des charges variables et des charges fixes pour les centres
de la société DJIDUDU, et le nombre et la nature de l’U /O.
Charges Charges
Centres Nature Nombre d’U/O
variables fixes
Assistance Auxiliaire 100.000 500.000 -
Entretien Auxiliaire 300.000 600.000 525 HMOD
Approvisionnement Principal 1.164.000 492.000 19.800 kg de MPA
Production Principal 1.670.000 1.356.000 51.750 prdts fabriqués
Distribution Principal 650.000 508.000 33.600 prdts vendus
Administration Structure - 1.500.000
3.884.000 4.956.000
Activité normale des centres :
 entretien 500 HMOD

 Approvisionnement 18000 Kg de MPA
 Production 45 000 produits fabriqués
 Distribution 42 000 produits vendus
Après analyse on a retenu les principes suivants pour les centres « Assistances » et
« Administration » qui n’ont pas de mesure propre de leur activité.
Centre Assistance : son activité dépend des centres récepteurs de ses services et c’est donc
l’activité de ces centres qui déterminera son CIR.
Centre Administration : son activité est totalement indépendante des autres centres. On lui
assigne toujours un CIR égal à 1.
La répartition secondaire des centres auxiliaires se fait selon les clés suivantes.
Assistance Entretien Approvisionnement Production Distribution Administration
Assistance 20 % 10 % 40 % 20 % 10 %
Entretien 20 % - 20 % 20 % 20 % 20 %
TAF : Etablir en IR le tableau de répartition des charges indirectes jusqu’au calcul, des
coûts d’unités d’œuvre.
42
3.3. CHAMP D’APPLICATION DE LA METHODE D’IMPUTATION RATIONELLE
Cette méthode d’IR est peu utilisée, pourtant elle permet d’éviter les variations des coûts de
revient particulièrement sensibles dans les entreprises à activités saisonnières. Elle permet en
outre d’appréhender la notion de vente plancher et même de valoriser les stocks. Enfin les
différences d’IR que la méthode dégage peuvent être des indicateurs d’efficacité de la certains
centres de responsabilité.
3.3.1. IMPUTATION RATIONNELLE ET ENTREPRISES A ACTIVITE

SAISONNIERE
Cette méthode d’IR permet d’éviter les variations importantes des coûts de période en période
dues à la plus ou moins bonne absorption des charges fixes.
Les coûts d’IR permettent alors de mesurer de façon efficace les conséquences :
-des variations des prix des facteurs

-des variations de consommation de ces facteurs
-de l’efficacité de l’organisation.
Pour ces entreprises, l’activité normale peut se définir comme l’activité mensuelle médiane qui
permet en fin d’exercice des compensations équilibrées entre boni de suractivité et coût de
chômage, de telle sorte que l’ensemble des charges fixes réelles de la période ait été pris en
compte dans les coûts.
3.3.2. IMPUTATION RATIONNELLE ET FIXATION DES PRIX DE VENTE
En éliminant les incidences des variations d’activité sur des coûts comme l’IR semble être une
méthode plus pertinente que celle des coûts complets.
EN effet, elle peut déterminer les coûts de référence pour fixer un prix de vente sans les aléas
des variations d’activité qui baissent les coûts complets. De même, la valorisation des devis à
l’aide des coûts rationnel, particulièrement en période de suractivité, peut éviter des sous
évaluations préjudiciables à l’entreprise, ce que la méthode des coûts complets ne pourrait
empêcher.
3.3.3. IMPUTATION RATIONNELLE ET EVALUATION DES STOCKS
Les stocks de produits en fin d’exercice doivent être évalués à leur coût de production.
En période de suractivité, une valorisation sur la base des complets implique qu’une partie du
coût de chômage soit prise en compte dans la valeur des produits stockés. Le plan comptable
général (PCG) s’oppose à cette conception et préconise la valorisation des produits stockés sur
la base d’un coût rationnel estimant que le coût de chômage doit être absorbé par les recettes
de la période.
En revanche en période de suractivité, l’utilisation d’un coût rationnel contreviendrait au

principe de prudence puisqu’il aurait pour conséquence de valoriser les stocks à un coût
supérieur au coût réel.
43
3.3.4. IMPUTATION RATIONNELLE ET CENTRE DE RESPONSABILITE
Pour chaque centre d’analyse, cette méthode oblige à décomposer les charges du centre en
charges variables et charges fixes.
Sous réserve que l’activité normale d’un centre ait été déterminée de manière autonome par
rapport à l’activité de l’entreprise, il est possible de juger l’efficacité de la gestion de certains
centres de frais.
En effets, les différences d’IR sont écarts sur lesquels il est possible de fonder un jugement
.Elles expriment la capacité du responsables à gérer son centre de responsabilité dès lors qu’il
possède une certaine autonomie pour en fixer le niveau d’activité.
44
CHAPITRE 4
COUT MARGINAL
L’utilisation du coût marginal permet d’étudier les variations des charges de toute nature en
fonction des fluctuations d’activité afin d’apprécier l’incidence sur le profil global.
L’utilisation ponctuelle de cet outil permet de permet de donner des réponses à certains
problèmes de gestion. Le prix auquel on doit accepter une commande supplémentaire trouvera
sa réponse. On trouvera également une réponse à « comment maximiser le résultat » cette
notion a été au départ une notion dans le cadre de la théorie micro-économique classique. C’est
plus tard que les gestionnaires se sont aperçus de l’intérêt d’un tel concept à la réalité de
l’entreprise.
4.1. CARACTERISTIQUES DU COUT MARGINAL
4.1.1. DEFINITION
Le coût marginal est « le coût constitué par la différence entre l’ensemble des charges
nécessaires à une production donnée et l’ensemble de celles qui sont nécessaires à cette même
production majorée ou minorée d’une unité » (définition du plan comptable général)
Exemple : soit une société e production qui fabrique et commercialise 500 produits entraînerait
un coût total de 1.503.500 F.
Le coût marginal du dernier produit est égal : 1.503.500 – 1.500.000 = 3500 F

Il découle une autre définition de l’exemple précédent : le coût marginal est égal de la dernière
unité fabriquée pour atteindre un niveau de production donnée.
4.1.2. COMPOSANTES DU COUT MARGINAL
Le coût de la dernière unité produite se compose comme tous les coût, des charges de nature
différente :
- les charges variables qu’entraîne sa réalisation ;
- les charges fixes éventuellement nécessaires à sa production si un changement de

structure se révèle indispensable.
Il ressort que le coût marginal est égal aux charges variables unitaires sous deux conditions :
- structure inchangée donc pas de modification des coût fixes

- charges variables strictement proportionnelles aux quantités de l’entreprise.
Lorsque la structure de l’entreprise change, le coût marginal est égal au coût direct unitaire
(coûts variables + coûts de structure additionnels liés à cette unité supplémentaire).
45
Application :
Une entreprise à une capacité de production de 20 000 produits. Elle travaille actuellement à
80 % de sa capacité. La structure des coûts est donc la suivante pour une production de 16 000
produits.
- coûts unitaires variables = 2 000 F

- coûts de structure =1.600 000 F
Un nouveau client se présente pour une commande de 2000 produits réalisés dans les conditions
normales. Il accepte de payer chaque produit à 2500 F. Un tel prix est-il acceptable ?
La production de la commande (2000 produits) ne sature pas la capacité de production de la

société. Le coût marginal dans ce cas, est égal aux charges variables unitaires (Cm =2000 F)
le client acceptant de payer 2500 F, le résultat de l’entreprise augmentera de 500 x 2000 =
1.000.000.
L’entreprise accepte alors cette commande.
Après ce client, un nouveau marché apparaît d’une capacité de 10 000 produits. Pour satisfaire
cette demande, il faudra faire des investissements qui feraient croître les coûts variables
unitaires de 10 %. Les charges fixes supplémentaires s’élèvent à 240 000 F.
A quel prix, la société doit-elle écouler ce produit ?
La capacité de production étant de 20 000 elle est insuffisante pour répondre à la demande
de : 16.000 + 2000 +10000 = 28000 produits.
Il faut alors changer de structure et le coût marginal est composé de charges variables unitaires
et charges fixes supplémentaires.
Calcul
4.2. UTILITE DU COUT MARGINAL
Le coût marginal constitue une information de gestion essentielle dans certaines circonstances :
- pour l’examen de l’opportunité d’une sous-traitance, en période de suractivité (nécessité

de comparer le prix d’achat d’un bien sous-traité au coût marginal de l’entreprise) ;
- dans le cadre d’une politique commerciale basée sur une baisse des prix de vente
(nécessité de comparer le prix de vente au coût marginal ;
- dans le cadre d’une politique d’expansion ou de récession (abandon de fabrication ou

décision d’in vestimentaire destiné à augmenter les capacités de production)
Toute décision basée sur le coût marginal doit également faire référence
 au volume quantitatif auquel il se rapporte

 au coût unitaire moyen correspondant.
46
47

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Comptabilité analytique de gestion (CAGE)

FAculté des Sciences Économiques

ANNEE UNIVERSITAIRE 2019-2020

Enseignants : Dr KOUMAGNANOU Komivi

Les objectifs essentiels de la CAGE peuvent être résumés comme suit :

- Connaître les coûts des différentes fonctions ou activités de l’entreprise ;

- éliminer certaines charges (les charges non incorporables) ;

1. Les différentes charges

1.1. Des charges non incorporables

- des charges sans rapport direct avec l’activité de l’entreprise.

- des charges qui ne relèvent pas de l’exploitation courante

- des charges qui n’ont pas le caractère de charges

1.2 Les charges de substitution

La charge d’usage (dotation économique) est de 4.800.000 : 8 = 600.000

On a alors une différence d’incorporation de 600.000 – 200.000 = 400.000

1.3 Les charges supplétives

- La rémunération conventionnelle des capitaux propres ; tous les capitaux nécessaires à

La société MICHEL possède des capitaux propres d’un montant de 100.000.000. La

- La rémunération du travail de l’exploitant ; il s’agit de la rémunération fictive du

1.4 Composants des charges incorporables

1.4.1 Charges directes et leur affectation

Affectées à un seul coût on distingue :

1.4.2 Les charges indirectes

1.4.3 Des charges variables et des charges fixes

- Les charges variables ou charges opérationnelles sont proportionnelles au volume

1.5 Organisation d’une comptabilité analytique

1.6 Traitement des charges indirectes

1.6.2 Unité de mesure d’activité

Les unités d’œuvre permettent de :

- fractionner le coût d’un centre et d’obtenir le coût par unité d’œuvre ;

Total des charges du centre

1.6.3 Classification des centres (ou sections)

- soit au profit d’autres centres : on parle de centres auxiliaires.

- Soit au profit des produits : on parle de centres principaux

1.6.4 Tableau de répartition

- la répartition en escalier des centres auxiliaires

Achats d’autres approv 3.000.000 10 % - 50 % 30 % 5% 5%

Centres Nombre d’u/o ou assiette des frais

La répartition secondaire est établie suivant le tableau suivant :

Gestion Gestion Approv. Atelier Atelier Distrib. Adminis.

 Effectuer la répartition primaire.

Gestion Gestion Appro Atel. Atel. Distrib Admin

2.1 Valorisation des entrées

Les stocks entrés en magasin sortiront alors à quel coût ?

2.2 Valorisation des sorties

 méthodes du coût moyen pondéré (CMP)

2.2.1 Méthodes du CMP

La valorisation ne s’effectue qu’en fin de période en calculant le CMUP :

Valeur du SI + valeur des entrées de la période

- le 10 /06 20 unités à 1500 F l’une

Les sorties pour la production ont été de :

Le CMUP après chaque entré (CMUP mobile)

L’exercice précédent sur la société VIOTO.

2.2.2. Méthodes basées sur l’épuisement des lots

Reprenons l’exercice sur la société VIOTO

Reprenons l’exemple de la société VIOTO

3.2.1 Méthodes des coûts conventionnels

a) Méthode des coûts approchés

b) Méthode du coût de remplacement ou NIFO (Next in First out)

Toutes les méthodes expliquées ci-dessus concourent au même objectif : valoriser

La tenue d’un compte d’inventaire permanent permet de le connaître à tout moment,

 Des mesurages approximatifs

Le mali est un manquant en stock alors que le boni est un surplus.

4. le choix d’une méthode