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Introduction Chapitre 1 :Le commissariat aux comptes

I. Historique du commissariat aux comptes A. Historique de laudit aux USA B. Historique du commissariat aux comptes en France C. Le commissariat aux comptes en Algrie II. Les raisons dun contrle III. Dfinition et contenu de laudit IV. Normes de vrification A. Normes gnrales B. Normes de travail C. Normes de rapport V. Nature et rle du commissariat aux comptes A. Laudit financier et comptable B. Lexpertise comptable C. Le commissariat aux comptes

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Chapitre 2 : Caractristique de lintervention des commissaires aux comptes 14


I. II. III. IV. V. VI. Indpendance des commissaires aux comptes Comptence et moralit Permanence de la mission Pouvoir dinvestigation Principe de non immixtion dans la gestion Intervention personnelle et responsabilit 14 14 15 15 16 16

Chapitre 3 :Dmarche du commissaire aux comptes


I. II. III. IV. Diligences dentre en fonction Prise de connaissance gnrale de la socit Examen et valuation du contrle interne Contrle des comptes

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Chapitre 4 : Mthode daudit

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I. Prsentation de la dmarche gnrale daudit A. Objectifs de laudit B. Schma de la dmarche gnrale II. Prise de connaissance et orientation gnrale de la mission A. Techniques et outils B. Identification des raisons et objectifs de la mission C. Connaissance gnrale de lentreprise D. Connaissance de lenvironnement du contrle interne E. Connaissance du systme comptable F. Identification des domaines significatifs G. Organisation de la mission H. Rdaction du descriptif de mission III. Approche de laudit des donnes et des jugements A. Systmes comptables significatifs B. Donnes et jugements C. Identification des contrles internes

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Introduction : Dans notre pays lintrt port au contrle est tout rcent. La rforme de lconomie nationale, en plaant lentreprise comme moyen privilgie daccumulation de richesse, a conduit naturellement redonner linformation financire et comptable toute son importance et, par voie de consquence imposer le commissariat comme garant indispensable de la fiabilit et de la sincrit de cette information. Antrieurement lintervention de la loi 88/04 modifiant et compltant le code de commerce le commissariat aux comptes tait applicable aux seules socits par actions de droit priv, le secteur public ntait pas concern. Aux termes des nouvelles dispositions de la loi prcite, les entreprises publiques conomiques sont des personnes morales rgies par les rgles du droit commercial et sont de ce fait soumises au commissariat aux comptes. La profession de comptable et dExpert-comptable tait rgie par les dispositions de lordonnance 71-82 du 29 dcembre 1971 dont la promulgation visait rglementer les modalits dexercice de la profession et dfinir la comptence des comptables et des experts-comptables.

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Chapitre 1 :Le commissariat aux comptes :


I. Historique du commissariat aux comptes : Ce thme sera abord par un historique du contrle lgal des comptes. Cet historique nous parat prsenter un intrt particulier dans deux pays savoir : Les USA, parce quincontestablement les Amricains ont t les premiers mettre au point les mthodes qui rpondent le mieux aux objectifs attendus dune telle mission ; La France, parce que par des raisons historiques, notre systme reste fortement inspir des lois franaises qui au lendemain de l'indpendance ont t reconduites purement et simplement. Aprs ltude trs brve de lhistorique dans ces deux pays, nous reprsenterons quelle a t la situation du commissariat aux comptes avant lentre en vigueur de la nouvelle loi relative la profession d Expert comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agre. Aprs la prsentation des caractristiques gnrales de la mission un aperu sera donn sur les normes qui rgissent gnralement le contrle lgal des comptes afin de mieux situer le commissariat aux comptes en Algrie. A. Historique de laudit aux USA : Durant la priode allant de 1880 1920, le dveloppement des entreprises caractris par des apports trangers importants a contribu la cration dune organisation professionnelle de comptables. A partir de 1900 les banquiers exigeaient de leurs clients une certification de leurs comptes. De 1930 1940 les mthodes de contrles se renforcent, la bourse de NEW YORK cre une commission de bourse, la Securities and Exchange commission ; des audits sont exigs pour toute entreprise cote. En 1939, le scandale MC KESSON and ROBBINS rsultant de prsentations fallacieuses de bilans aboutit la publication dun document relatif lextension des procdures daudit. Depuis une conception de laudit laissant une large place au contrle interne sest dveloppe, des normes ont t progressivement dfinies puis affines, la technique na cess dvoluer et de contribuer amliorer le concept de la vrification et, par la mme la qualit de linformation. B. Historique du commissariat aux comptes en France : Dans le contexte franais, la vrification des comptes, lorsquelle constitue une mission permanente, impose par la loi est dsigne commissariat aux comptes . Le commissariat aux comptes, institution qui remonte la loi de 1876 sur les socits anonymes a trs peu volu. Pendant trs longtemps, la mission nobissait aucune norme relative aux travaux effectuer. Ce nest qu en 1972 que la CNCC Compagnie Nationale des

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Commissaires aux Comptes a mis quelques recommandations relatives aux diligences normales. Ceci a eu des consquences importantes : En France mme, la COB commission des oprations de bourse exigeait une rvision approfondie pour palier linsuffisance des vrifications effectues par les commissaires aux comptes ; Sur la scne internationale, la bourse de londre refusait les certifications dlivres par les commissaires aux comptes franais. Ces dboires ont incit les professionnels franais ragir par lintermdiaire de leur compagnie pour aboutir en 1988 a mettre des normes de vrification tout fait comparables celles de laudit. Actuellement le commissariat aux comptes sassimile pleinement laudit. A cet gard, il convient de citer un extrait de prambule aux normes publies en janvier 1988 au CNCC : dans les annes les plus rcentes, la modernisation de linformation comptable et lextension du rle des commissaires aux comptes rendaient ncessaire que soit paracheve sans tarder davantage, lassimilation pleine et entire du commissariat aux comptes laudit dans son concept le plus actuel C. Le commissariat aux comptes en Algrie : En Algrie, il convient de savoir que les textes franais avaient t reconduits jusquen 1975, pour les socits de droit priv. Anne de promulgation du code de commerce. Par contre cest en 1970, que le contrle des socits nationales a t consacr par des textes de loi. Cest ainsi que lordonnance N : 69-107du 31/12/69 portant loi de finances pour 1970, prvoyait que le ministre dtat charg des finances et du plan devait dsigner des commissaires aux comptes dans les socits nationales et dans les tablissements publics nationaux ayant un caractre industriel et commercial, en vue de sassurer de la rgularit et de la sincrit de leurs comptes et danalyser leurs situations active et passive. Dans le mme but, il pouvait galement dsigner des commissaires aux comtes dans les socits ou ltat ou un organisme public dtient une part du capital social. Il sagit l dune disposition visant particulirement les socits mixtes et les socits dconomie mixte. Le dcret 70-173 du 16/11/1970 a prcis les obligations et la mission de ces commissaires aux comptes dentreprises publiques ou semi-publiques. Le texte a notamment consacr le commissariat aux comptes comme un contrle permanent de la gestion des dites entreprises, en confiant la mission des commissaires aux comptes, fonctionnaires de ltat, dsign parmi : Les contrleurs gnraux des finances ; Les contrleurs des finances Les inspecteurs financiers ; Les fonctionnaires qualifis du ministre des finances titre exceptionnel.

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Ces fonctionnaires avaient pour mission : 1. De contrler posteriori les conditions de ralisation des oprations susceptibles davoir, directement ou indirectement, une rpercussion conomique et financire sur la gestion de lorganisme soumis leur surveillance ; 2. De suivre lexcution des comptes budgets ou tat prvisionnels de lentreprise, conformment aux prescriptions du plan ; 3. Dexaminer les conditions dapplications des dispositions lgislatives ou rglementaires ayant une incidence conomique ou financire. 4. De prserver de la rgularit et de la sincrit des inventaires et des comptes de rsultats inclus dans les comptabilits et analytique de chaque entreprise. Mandats par les pouvoirs, publics des commissaires aux comptes avaient un droit dvaluation de la gestion dont ils taient les consurs, car outre lapprciation de la rgularit et de la sincrit des informations comptables, ils devaient rvler les fautes de gestion, apprcier la qualit de la gestion financire et commerciale de lorganisme contrl. De ce point de vue, leur indpendance ntait pas assure vis vis de leur mondant. La pratique dun tel contrle jusqu la cration de linspection gnrale des finances, de la cour des comptes et de lassemble populaire nationale, a rvl quun gard au nombre insuffisant de fonctionnaires habilits le pratiquer, entranant de ce fait des cumuls de mandats, lefficacit des contrles ntait pas toujours assure. De plus lavis de ces commissaires aux comptes tait obligatoire chaque fois que les entreprises publiques ou semi- publiques avaient tenu de solliciter lagrment du ministre des finances focalisant particulirement leurs interventions ce domaine. Avec le mouvement des rformes conomiques mis en place depuis 1988, les entreprises publiques sont dfinies comme des personnes morales rgies par les rgles de droit commercial. Selon leur taille, elles sont constitues en socits a responsabilit limite ou socit par actions. De nombreux passages des lois 88-01(portant loi dorientation sur les entreprises publiques conomiques) et 88-04 modifiant et compltant lordonnance N : 75-59 du 26/09/75 portant code de commerce et, fixant les rgles particulirement applicables aux entreprises conomiques font rfrence au contrle des commissaires aux comptes dans les formes initialement prvues par le code de commerce. Cependant ce partenaire de contrle, au titre assimil par la terminologie courante, ne sera certainement pas celui connu lors des annes 1970 au regard des missions attribues, et pour les mmes raisons ne peut tre assimil aux auditeurs dinstitutions de contrle cres en 1980. Cest dire que dans la mouvance des rformes, un nouveau style de contrle apparat, trs apparent celui des socits de droit priv, mais en harmonie avec lesprit de restructuration du secteur conomique public. Tout comme les nouveaux acteurs de la vie sociale, que sont les fonds de participation actionnaires, les administrateurs et dirigeants dentreprises, les 6

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commissaires aux comptes devront contribuer rtablir le rle particulier assign au systme dinformations financires et comptables. II. Les raisons dun contrle :

Les commissaires aux comptes sont des professionnels chargs de contrler la comptabilit des socits den certifier la rgularit et la sincrit et de vrifier que la vie sociale se droule dans des conditions normales. Les actionnaires-Fonds de Participation- de par leur nombre et le temps dont ils disposent et parce quils sont appels approuver les comptes en Assemble Gnrale, ne sont pas en mesure de vrifier que ceux-ci refltent ltat des affaires sociales.Leur intervention individuelle et rpte constitue un risque dentrave la gestion courante de la socit.Afin de pouvoir remplir leur droit dinformation, mandat de vrification est donn un spcialiste agissant en leur nom et dans leur intrt. Lavis de ce professionnel leur permet de voter lapprobation des comptes-ou leur rejet- et dune manire gnrale de se fier aux informations communiques par les dirigeants. De par son aspect censorial, les contrles du commissaire aux comptes peuvent avoir une porte pdagogique pour les dirigeants notamment ceux chargs dtablir les comptes car un relev dinexactitudes ou dirrgularits sur la tenue des comptes est toujours positif. Il peut mme constituer une motivation supplmentaire tablir des tats financiers et comptables, conformes la rgle comptable. Hormis limpact des contrles vis--vis des actionnaires, et des dirigeants, il convient de citer celui exerc auprs des tiers en gnral et particulirement auprs des bailleurs de fonds pour lesquels les crdits sont souvent justifis par la crdibilit des tats financiers et comptables qui certifis rgulires et sincres gagnent en force probante. III. Dfinition et contenu de laudit : Laudit est lexamen auquel procde un professionnel comptent et indpendant en vue dexprimer une opinion motive sur la rgularit et la sincrit des tats financiers. La rgularit se dfinit comme tant la conformit aux rgles rgissant la prsentation des tats financiers. Dans notre systme, celles-ci sont dfinies par le code de commerce et le plan comptable national. Et La sincrit est lapplication de bonne foi de ces rgles. En dautres termes, un bilan est sincre si ceux qui lont tabli se sont efforcs de donner une image aussi fidle que possible de la situation de lentreprise, compte tenu, de la connaissance quils ont de celle-ci.

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Laudit sapplique deux types de mission : Audit contractuel : sil est demand par les dirigeants de la socit ou par des tiers intresss. Son champ dinvestigations peut tre limit dans ce cas une fonction ou un aspect de la gestion. Audit lgal commissariat aux comptes : lorsquil confi, en vertu des dispositions lgislatives (article 715 bis 4 du code de commerce) par les actionnaires un professionnel appel commissaire aux comptes . La dure du mandat est fixe trois exercices avec possibilit dun seul renouvellement. Le champ dinvestigations est tendu tous les aspects lis la gestion et la vie de lentreprise. En effet, la mission de commissariat aux comptes comporte plusieurs obligations : Une mission daudit conduisant certifier que les comptes prsents rpondent aux qualifications lgales de rgularit et de sincrit ; Des vrifications spcifiques lies la mission de certification ; Des missions particulires relatives certaines oprations. Lauditeur qui exprime son opinion sur les comptes annuels ou consolids dune entreprise le fait par rfrence deux critres : Les principes comptables gnralement admis lorsquil vrifie lapplication qui en est faite par les organes de direction de lentreprise ; Les normes daudit gnralement admises auxquelles ils se rfre pour qualification le travail quil a effectu ; ces normes se rapportent un niveau de qualit qui serait jug acceptable par la majorit des hommes de lart. Elles permettent de dfinir les buts atteindre par la mise en uvre des techniques. IV. Normes de vrification : On classe gnralement les normes en trois catgories : Les normes gnrales ; Les normes de travail ; Les normes de rapport. A. Normes gnrales : Les normes gnrales couvrent la comptence, lindpendance, la qualit du travail et le secret professionnel. Les rgles relatives ces domaines sont clairement dfinies dans le code de commerce et la loi adopte rcemment : les diligences professionnelles du commissaire aux comptes . Comptence : les personnes habilites exercer la profession, doivent : Etre inscrites lordre national ; Justifier de la profession de diplmes et dexprience.

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Le manque sensible dExperts-comptables diplms a t lorigine dune ouverture assez large dans les conditions daccs la profession. Indpendance : les rgles dincompatibilit dfinies par le code de commerce et la loi relative la profession visent assurer lindpendance et lobjectivit du commissaire aux comptes en lui interdisant notamment de nouer avec lentreprise des relations daffaires et de recevoir un salaire ou tout autre avantage. Qualit : le commissaire aux comptes exerce sa fonction avec diligence. Il doit donc apporter ses travaux tout le soin ncessaire que lon puisse attendre dun professionnel. Secret professionnel : les nouvelles dispositions de la loi stipulent que les commissaires aux comptes et leurs collaborateurs sont lis par le secret professionnel sauf dans les cas prvus expressment par la loi. B. Normes de travail : Pour garantir la qualit des travaux, le commissaire aux comptes ne doit pas seulement tre comptent et indpendant, il faut encore que les travaux mis en uvre soient suffisants pour aboutir une opinion valable sur la rgularit et la sincrit des comptes. Par ailleurs, le commissaire aux comptes effectue des vrifications lgales pour lesquelles les normes respecter sont particulires. Les normes de travail relatives la mission de certification couvrent : Lorientation et planification de la mission ; Lapprciation du contrle interne ; Lobtention dlments probants La dlgation et la supervision ; La documentation des travaux. 1) Orientation et planification de la mission : Lauditeur ou le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de lentreprise lui permettant dorienter sa mission et dapprhender les domaines et les systmes significatifs. Cette approche a pour objectif didentifier les risques pouvant avoir une incidence significative sur les comptes ; elle conditionne ainsi la programmation initiale des contrles et la planification ultrieure de la mission qui conduisent :

Dterminer la nature de ltendue des contrles, eu gard au seuil de signification, Organiser lexcution de la mission afin datteindre lobjectif de certification de la faon la plus rationnelle possible, avec le maximum defficacit et en respectant les dlais prescrits.

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2) Apprciation du contrle interne : A partir des orientations donnes par le descriptif de mission labor lissue de la phase connaissance de lentreprise, lauditeur ou le commissaire aux comptes effectue une tude et une valuation des systmes jugs significatifs en vue didentifier, dune par les risques derreurs dans le traitement des donnes afin den dduire un programme de contrle des comptes adopt. 3) Obtention dlments probants : Lauditeur ou le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission des lments probants suffisants et appropris pour fonder lassurance raisonnable lui permettant de dlivrer sa certification. A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrle, notamment les contrles sur pices et vraisemblance, lobservation physique, la, confirmation directe, lexamen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix qu il a effectu. IL lui appartient de dterminer les conditions dans lesquelles il met en uvre ces techniques ainsi que ltendue de leur application. 4) Dlgation et supervision : Laudit est gnralement un travail dquipe et lauditeur ou le commissaire aux comptes ou reprsenter par ses collaborateurs ou des experts indpendants. IL ne peut dlguer tous ces travaux quil a dlgus de faon sassurer que lexcution des programmes de travail a permis datteindre les objectifs fixs. 5) Documentation des travaux : Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrles effectus et dtayer les conclusions de lauditeur ou du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent, par ailleurs de mieux organiser et matriser la mission et dapporter les preuves de diligences accomplies. C. Normes de rapport : Les dispositions de la nouvelle loi prvoient la mission aboutit ltablissement dun rapport permettant la certification avec ou sans rserve de la rgularit et de la sincrit des documents annuels, ventuellement au refus de certification dument motiv. Par rapport aux normes gnralement admises, cette disposition est incomplte ; en effet : Aucune rfrence nest faite aux diligences qui ont t respectes pour aboutir la certification ; Il nexiste aucune obligation de chiffrer lincidence, sur les comptes, des anomalies ventuellement releves.

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Par ailleurs, il est imprieux que les tats financiers sur lesquels portent lopinion du commissaire aux comptes soient annexs au rapport. V. Nature et rle du commissariat aux comptes : Pou ravoir une ide plus prcise sur la mission de commissariat aux comptes et afin de bien apprhender ses objectifs, ses limites, et de lever certaines quivoques, il est ncessaire de la situer par rapport aux autres missions auxquelles elle sapparente plus ou moins. A. Laudit financier et comptable : laudit dsigne en gnral un ensemble de techniques mises en uvre par un professionnel comptent et indpendant en vue de formuler une apprciation sur : Une procdure ; Les modalits de ralisation dune opration ; Une situation donne. Dans lentreprise, domaine privilgi de laudit, il trouve sappliquer de nombreux aspects et notamment : Linformation financire ; Les systmes et procdures ; Lutilisation des ressources ; La pertinence des choix et lopportunit des dcisions. selon le domaine concern, on distinguera : Laudit financier et comptable ; Laudit des systmes ; Laudit oprationnel ; Laudit de management.

Laudit financier et comptable selon lAICPA (Ordre des Experts Comptables Amricains ) est : lexamen auquel procde un professionnel indpendant en vue dexprimer une opinion motive sur la rgularit des tats financiers . Dans le contexte franais, la mission daudit contractuel est dsigne par rvision comptable si dans le pass laudit prsentait des diffrences certaines par rapport la rvision comptable, actuellement les conceptions se rejoignent tout fait. Pour preuve, on ne peut mieux que citer la dfinition adopte par lordre des experts comptables franais : la rvision des comptes est lexamen auquel procde un professionnel indpendant externe lentreprise en vue dexprimer une opinion motive sur la rgularit et la sincrit du bilan et les comptes de rsultats de celle ci . B. Lexpertise comptable Lexpertise comptable nest dfinie nulle part. Pour apprhender cette expression il faut se rfrer la signification mme du terme expertise qui dsigne un travail fait par un expert. Partant de l, on peut dire que lexpertise comptable dsigne toute mission entrant dans les prrogatives de

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lexpert-comptable. A cet gard, il faut se rfrer la nouvelle loi qui dfinit en des termes semblables lordonnance 71/82 du 29 dcembre 1971 la mission de lexpert comptable. Celle ci consiste vrifier, redresser et analyser les comptabilits et les comptes de toute nature des entreprises qui le chargent de cette mission. Sous cette dfinition assez gnrale, peuvent donc trouver place, les missions suivantes : Les missions dopinions caractre contractuel savoir laudit ou la rvision comptable ; Les missions dapurement des entreprises ou toute autre tude entrant dans la comptence de lexpert-comptable ; Les missions axes cers la fraude, soit pour dterminer lexistence ou non de malversations, soit pour estimer le montant sur lequel a port celle-ci. Lorsque cette mission est demande par le tribunal pour clairer le juge sur des questions dont lapprciation exige des informations techniques, elle est dsigne expertise judiciaire . Il apparat ainsi que lexpertise comptable couvre un large ventail de travaux entrant dans la comptence de lexpert-comptable. En consquence, une mission qui sera dsigne expertise comptable tout court nas pas de sens si son tendue et ses objectifs ne sont pas dfinis clairement par le mandat. C. le commissariat aux comptes : La mission principale est de contrler la rgularit et la sincrit des comptes. Cependant des effets de cette mission notamment ceux relatifs aux aspects essentiels de la vie sociale induisent des missions particulires prvues par la loi. 1. la mission comptable : Lobjectif tant de certifier la rgularit et la sincrit des comptes, le commissaire aux comptes doit sentourer dune opinion assise sur son intime conviction car : CERTIFIER CEST TRANSMETTRE A AUTRUI SA PROPRE CONVICTION. La mission comptable des commissaires aux comptes est dfinie par larticle 678 du code de commerce. Il sagit donc de vrifier les livres, la caisse, le portefeuille et les valeurs de la socit et de contrler la rgularit et la sincrit des inventaires et des bilans. Outres les supports courants de comptabilit dentreprise, le commissaire aux comptes doit vrifier galement lexactitude des informations donnes par le conseil dadministration dans ses rapports adresss aux actionnaires, sur la situation financire et les comptes de la socit. Il convient de noter quil ne sagit pas dune certification de lexactitude des inventaires et bilans, ni de leur ralit. La rgularit couvre la conformit aux lois et notamment les dispositions des articles 718 722 du code de commerce ainsi du plan comptable national- et aux rgles de technique comptable.

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La sincrit couvre labsence dindentation de nuire travers linformation et le reflet de vrit sur la situation sociale. Par contre la ralit et lexactitude sont difficiles approcher car elles ne sont pas absolues, et les difficults lies leffet inflationniste, la dprciation montaire, limpacte linformation non comptable, sont autant dlments qui dans le domaine du relatif, donnent la prfrence aux notions modres de rgularit et de sincrit. La mission comptable est diligente sous la responsabilit du commissaire aux comptes tenu des usages professionnels des diligences et techniques qui lui paraissent les mieux adapts. Le thme intitul mthodologie de vrification des comptes met en vidence que la mission comptable nest pas une rvision systmatique et intgrale de la comptabilit. 2. Les autres missions : Si la mission essentielle des commissaires aux comptes consiste en un contrle des comptes de lentreprise leffet de formuler une opinion sur leur rgularit et leur sincrit, il nen demeure pas moins que les vrifications particulires et les missions dites spciales font du commissaire aux comptes un vritable censeur para judiciaire, gardien la lgalit. Ses vrifications particulires sont : a) La vrification de lapplication de la rglementation concernant les actions de garantie ; b) La certification du montant des rmunrations verses aux dix ou cinq personnes les mieux rmunres de lentreprise selon son effectif ; c) Lassurance que lgalit est respecte entre les actionnaires ; d) Lexamen des conventions passes entre les administrateurs et la socit ; e) Vrification de lexactitude des informations donnes sur les comptes de la socit. Les missions spciales sont : 1. La dnonciation des irrgularits et inexactitudes ; 2. La convocation des assembls en cas de dfaillance du conseil dadministration ; 3. La vrification des comptes tablis sous des formes et mthodes diffrentes ; 4. La mention dacquisition de participation ; 5. Les valuations loccasion de modification du capital social, de fusions ou scissions, de transformation de la socit ; 6. La certification de bilan pour paiement dacomptes sur dividendes ; 7. La rvlation des faits dlictueux.

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Chapitre 2 : Caractristique de lintervention des commissaires aux comptes :


Lintervention des commissaires aux comptes se caractrise essentiellement par : Leur indpendance ; Leur comptence et leur moralit ; La permanence de leur mission ; Un pouvoir dinvestigation trs large ; La non immixtion dans la gestion ; Une intervention personnelle assujettie responsabilit.

I. Indpendance des commissaires aux comptes : Les commissaires aux comptes doivent jouire dune indpendance absolue aussi bien vis vis des actionnaires que des administrateurs et dirigeants. Ds lors que le contrle est institutionnel, leurs relations avec la socit tant fixes par la loi, leur indpendance les conforte dans leur situation lgale. Cest ce titre que le lgislateur a fix un certain nombre dincompatibilits de manire ne pas lier le contrleur et le contrl et liminer tout lien de subordination susceptible denfreindre le principe dindpendance. larticle 679 du code de commerce (ord.75.59 du 26/09/75) nonce ces incompatibilits en vertu desquelles il ne doit aucun : LIEN DE PARENTE : il sagit des parents et allis jusquau quatrime degr inclusivement des administrateurs ou des apporteurs. Cette incompatibilit est largie au conjoint de ces personnes. LIEN PECUNIAIRE : il sagit de toute rmunration autre que celle de commissaire aux comptes. La rmunration est attendue dans son sens le plus large. Lincompatibilit existe lorsque la rmunration est faite par les administrateurs, la socit ou toute entreprise possdant le 01/10 du capital de la socit ou dont la socit possde le 01/10 du capital. ANTECEDENT JUDICIAAIRE : qui la suite dune condamnation dfinitive aura chu le commissaire aux comtes du droit dexercer la fonction dadministrateur. Toutes les incompatibilits sont largies au conjoint des personnes vises. Cependant une cause dincompatibilit peut toujours surgir en cours de mandat. Si tel est le cas la cessation des fonctions de commissaire aux comptes doit se faire au pus tard quinze jours aprs la survenance de lincompatibilit aprs en avoir fait tat au conseil dadministration. II. Comptence et moralit : La comptence est implique par formation pluridisciplinaire qui doit assurer particulirement aux commissaire aux comptes des bonnes connaissances 14

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thoriques et pratiques en comptabilit, en audit financier et comptable, en droit des socits et en droit pnal spcial appliqu aux affaires, en fiscalit et en conomie. Quant la moralit, elle est garantie par lorganisme attribuant lagrment pour lexercice de la profession, qui sassure que le professionnel est de bonne moralit et quil na subi aucune condamnation. Jusqu ce jour lordre national des experts comptables, commissaires aux comptes et comptables agrs assure cette mission. III. Permanence de la mission : La mission des commissaires aux comptes est permanente. Le code de commerce consacre cette ide en disposant que : (article 678,2 alina) Ils (les commissaires aux compte) peuvent, toute poque de lanne, oprer les vrifications ou contrles quils jugent opportuns . Cette disposition consacre galement le principe de non limitation dans le temps de leurs pouvoirs. Par ailleurs la loi rglementant le commissariat aux comptes devrait renforcer Cette ide en tablissant que : Le contrle lgal de compte est une mission de rvision lgale permanente . Ce principe est la fois utile pour les dirigeants dentreprises et pour les commissaires aux comptes.

Pour les dirigeants dentreprises : il y a intervention permanente dun homme de lart exerant un contrle prventif et de conseil. Pour les commissaires aux comptes : il sagit de permaniser les contrles, en rpartissant de faon rationnelle les travaux dans le temps.

cest ainsi quils organisent leur programme dintervention autour : De travaux engager ds leur nomination ; De travaux effectuer en cours dexercice ; De travaux effectuer aprs la clture des comptes ; De travaux effectuer ponctuellement, lors de la ralisation dune mission particulire. IV. Pouvoir dinvestigation : Dans le cadre de leur mission, pour un contrle efficace, les commissaires aux comptes peuvent obtenir tout document quils jugent utile. A ce titre, il convient de retenir les dispositions du code de commerce, qui numrent en larticle 716, une srie de documents mettre la disposition des commissaires aux comptes ; au plus dans les quatre mois qui suivent la clture de lexercice : consacrant ainsi aux commissaires aux comptes un droit dinformation.

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De plus les dispositions pnales du mme code sanctionnent les personnes mettant obstacle, sciemment, aux vrifications et contrles du commissaire aux comptes (article 831). Ce droit dinvestigation sapplique la socit contrle, mais aussi aux socits possdant plus de moiti du capital de la socit contrle. V. Principe de non immixtion dans la gestion : Si la lgislation en vigueur ny fait pas pressment rfrence, lapplication de ce principe guide trs souvent les interventions, des commissaires aux comptes. La loi portant organisation de la profession de commissaire aux comptes et de comptable agr inscrit ce principe dont lnonc est : le contrle lgal des comptes des entreprises commerciales par actions et des socits responsabilit limite publiques est une mission de rvision lgale permanente et exclusive de toute participation la gestion de lentreprise . Simmiscer dans la gestion dune socit, cest donner une apprciation sur lopportunit des actes qui nont t passs par le conseil dadministration, sauf irrgularits. Il appartient par contre au commissaire aux comptes de vrifier si lenregistrement de ces actes dans les comptes de lentreprise est correct. Si loccasion de la prise de connaissance de lentreprise, de lvaluation des procdures de contrle interne, ou de lexamen des comptes, il est appel donner des avis, ces derniers concerneront essentiellement la fiabilit des procdures. Cest dans cette perspective, que le commissaire aux comptes est plus conseil que censeur. Les avis donns doivent tre objectifs et non critiques, sans qui limmixtion est caractrise. En aucun cas, ces avis ne devront sortir du cadre de la mission. Il faut cependant admettre que dans le cadre des missions particulires, la loi droge ce principe, car dans ces missions le commissaire aux comptes est appel formuler un avis sur des oprations dtermines, limitativement numres par la loi. VI. Intervention personnelle et responsabilit. Les commissaires aux comptes exercent leurs fonctions sous leur propre responsabilit, tout en tant assist de collaborateurs, de correspondants et dexperts de leur choix, ils encourent trois types de responsabilits : Une responsabilit civile ; Une responsabilit pnale ; Une responsabilit disciplinaire.

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a.

La responsabilit civile :

Est engage lorsque des fautes et ngligences sont commises dans lexcution des missions. Cette responsabilit est de nature contractuelle lgard de la socit contrle et de ses actionnaires, et de nature dlictuelle lgard des tiers. Outre quau titre de la responsabilit civile, le commissaire est directement concern par les nombreux dlits numrs par le code de commerce, en raison de ses obligations de : Rvler au procureur de la rpublique les faits dlictueux dont il a eu connaissance (article 830 du code de commerce ). Rvler dans son rapport lassemble gnrale, les infractions commises par les administrateurs (article25 du projet de loi sur le commissariat aux comptes, article 680 du code de commerce ) ; De signaler la proche assemble gnrale les infractions releves au cours de votre mission (article 25 du projet de loi sur le commissariat aux comptes). Il peut tre engag pnalement, soit en tant quauditeur direct ou en tant que complice des administrateurs. b. La responsabilit pnale en tant quauditeur direct :

Sil a commis une infraction relative au contrle (article 829 du code de commerce acceptation, exercice, conservation des fonctions de commissaires aux comptes, nonobstant les incompatibilits ; Sil a, sciemment, donn ou confirm des informations mensongres sur la situation de la socit (article 830 du code de commerce ) ; Sil ne rvle par les faits dlictueux dont il a eu connaissance ; Sil viole le secret professionnel (article 830 du code de commerce ) ; Sil a commis une infraction relative aux modifications du capital social ; En donnant ou confirmant, sciemment des indications inexactes dans les rapports lassemble gnrale appele dcider de la suppression du droit prfrentiel de souscription des actionnaires (article 825 du code de commerce ) ; Sil a commis une infraction relative aux filiales et participations en ne mentionnant pas dans son rapport, les prises de participation dans une socit ayant son sige en Algrie ou lacquisition de plus de la moiti du capital dune telle socit. (Article 837 du code de commerce ) ; En tant que complice des administrateurs : Pour les dlits relatifs au maniement des fonds ; Pour les dlits spciaux au droit des socits. c. La responsabilit disciplinaire :

Cette responsabilit engage pour toute infraction ou manquement aux rgles professionnelles est engage devant lorganisme professionnel du corps.

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Chapitre 3 :Dmarche du commissaire aux comptes :


Les missions du commissaire aux comptes sordonnent autour de trois obligations lgales : Celle de contrle de la rgularit, de la sincrit et de limage fidle des comptes annuels. Celle de sassurer du respect des dispositions lgales et rglementaires ragissant la vie de la socit contrle. Celle de faire connatre son opinion et ses constatations aux organes de la socit contrle (dirigeants et actionnaires) et dans certains cas aux autorits comptentes.

Pour atteindre ces objectifs, le commissaire aux comptes doit prendre connaissance et valuer dans un trs court dlai de temps une masse dinformations trs importantes et trs diversifies. Lampleur et la complexit de cette masse dinformations et ltroitesse du temps allou imposent par consquent au professionnel prudent, et averti ladoption dune dmarche rationnelle devant lui permettre la collecte dun maximum dlments de preuves ncessaires la formulation de son opinion. Cette dmarche repose principalement sur les diligences suivantes : 1. 2. 3. 4. Diligences dentre en fonction ; Prise de connaissance gnrale de la socit ; Examen et valuation du contrle interne ; Contrle des comptes.

En toute hypothse et en respect des dispositions de larticle 39 de la loi 91-08 du 27/04/1991, le commissaire aux comptes dterminera librement ltendue et les modalits du droulement et de conduite de sa mission de contrle. Les diligences exposes dans le prsent chapitre ont un caractre gnral qui les apparentent des principes dactions minimales. Comme telles, elles sont applicables dans les missions prvues larticle 28 de la loi 91-08 du 27/04/0991 relative la profession dExpert comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agre. I. Diligences dentre en fonction : La dmarche du commissaire aux comptes doit tre prudente et empreinte de mthode depuis lacceptation du mandat jusqu llaboration du rapport de certification des comptes annuels. Avant lentre en fonction, lorsquil est pressenti un mandat, le commissaire aux comptes ne doit pas donner son acceptation avec lgret sans avoir au pralable mis en uvre certaines diligences lui permettant :

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Dviter de tomber sous le coup des incompatibilits et des interdictions lgales et rglementaires ; De sassurer de la fiabilit de la mission tant sur le plan lgal et rglementaire que sur celui des capacits techniques et humaines de son cabinet De sassurer que le mandat qui est propos nest pas entach dirrgularits et de l, viter la socit contrle les risques de nullit des dlibrations de son assemble des actionnaires. 1. Acceptation du mandat :

le commissaire aux comptes avant de donner son acceptation au mandat auquel il est pressenti, met en uvre les diligences suivantes : 1) Le commissaire sassure quil ne tombe pas sous le coup des incompatibilits et interdictions lgales et rglementaires prvues notamment par les articles 715 bis 15 du dcret 93-08 du 25/04/93 modifiant et compltant lordonnance 75-59 du 26/09/75 portant code de commerce et par les articles 34 et 47 de la loi 91-08 du 27/04/91 relative la profession dExpert comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agr. 2) Le commissaire demande la liste actualise des administrateurs ou des membres du directoire et du conseil de surveillance de la socit contrle et de ceux des socits apparentes et, le cas chant, des apporteurs en nature. 3) Sil est pressenti en remplacement dun commissaire aux comptes rvoqu, il sassure auprs de la socit et du confrre sortant que cette rvocation nest pas abusive. 4) Sil succde un autre membre de lordre il doit senqurir auprs de la socit des motifs du dpart de son prdcesseur ; 5) Sil succde un commissaire aux comptes dont le renouvellement du mandat a t refus, il prend contact avec le confrre sortant pour sinformer des motifs de refus de renouvellement de son mandat ; 6) Le commissaire sassure que les capacits disponibles de son cabinet lui permettent de prendre en charge et dexcuter le mandat correctement ; 7) Il doit galement sassurer quil pourra accomplir sa mission en toute indpendance notamment lgard des dirigeants de la socit.

2.

Lentre en fonction :

une fois les diligences liminaires accomplies et le mandat accept : 1) Le commissaire aux comptes doit sassurer de la rgularit de sa dsignation selon le cas par lassemble gnrale ordinaire ou par lassemble constitutive. Sil est prsent lassemble constitutive qui le dsigne, il signe les statuts. Si par contre il est dsign par une assemble gnrale ordinaire, il signe le procs verbal avec la

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mention acceptation du mandat .Sil nest pas assist la lassemble, il signifie son acceptation la socit par crit. 2) Dans toutes les formes de dsignation, le commissaire aux comptes doit en acceptant le mandat, dclarer par crit quil ne se trouve dans aucun cas dincompatibilit ni dinterdiction lgale ou rglementaire. 3) Le commissaire aux comptes, dans les 15 jours qui suivent son acceptation du mandat, avise par lettre recommande avec accuse de rception le conseil de lordre national de sa dsignation ; 4) Il rappelle galement aux dirigeants de la socit contrle les formalits de publicit rglementaires qui sont leur charge, dont notamment : Linformation du conseil de lordre national de la dsignation dun commissaire dans les 15 jours qui suivent par lettre recommande avec accus de rception ; La publication de la dsignation dun commissaire ou de renouvellement de mandat dans un journal dannonces lgales ; 5) Avant le commencement de lexcution du mandat, le commissaire aux comptes doit transmettre la socit contrle une lettre indiquant les modalits de mise en uvre du mandat de commissaire aux comptes ; cette lettre indiquera entre autres : La responsabilit de la mission ; les intervenants ; Les normes de travail qui seront utilises ; Les priodes dinterventions et les dlais lgaux respecter ; Les dlais lgaux de dpt des rapports ; Les honoraires. 6) Dans lexcution de son mandat, le commissaire aux comptes nouvellement dsign, doit se mettre en contact avec son prdcesseur pour recueillir toute information juge ncessaire la prise en charge correcte et diligente de son mandat 7) Le commissaire aux comptes sortant doit, en vertu du principe de solidarit entre confrres, faciliter lentre en fonction son successeur. 8) En cas de pluralit de commissaires aux comptes, chacun des commissaires doit respecter les diligences ci-dessus comme sil agissait individuellement. 3. Diligences particulires en cas de refus dacceptation :

1) Si le commissaire aux comptes est pressenti un mandat ou apprend sa dsignation, alors quil tombe sous le coup dincompatibilit ou dinterdiction lgale ou rglementaire, il doit informer la socit de son incapacit lgale accepter ledit mandat( refus motiv) par lettre recommande avec accus de rception dans les 15 jours compter de la date o il en a eu connaissance.

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2) Si le commissaire aux comptes, en labsence de toute incompatibilit ou interdiction lgale ou rglementaire, refuse daccepter un mandat, il doit procder la formalit prvue au paragraphe ci-dessus. 3) Si la socit a dj procd aux formalits de publicit lgales et rglementaires, il doit galement demander dans sa lettre de refus, de publier son refus dacceptation du mandat. II. Prise de connaissance gnrale de la socit : 1. Avant dentamer le contrle des comptes, le commissaire aux comptes doit bien percevoir les ralits conomiques, financires, juridiques et comptables de la socit contrle ; 2. Lobjectif assigner cette phase est donc dobtenir une comprhension suffisante des particularits de la socit contrle pour : Dterminer les risques gnraux inhrents aux particularits mmes de la socit contrle pouvant avoir une incidence significative sur les comptes et sur lorientation et la planification de la mission ; Didentifier les domaines et systmes significatifs de la mission ; De constituer le dossier permanent de la mission ; Dtablir le plan de mission ou programme gnral de travail.

3. Le commissaire aux comptes doit rechercher notamment les informations concernant les domaines suivants : Nature dactivit ; Secteur dactivit ; Structure de la socit ( ou du groupe) ; Organisations gnrales ; Politiques ; Organisations administrative et comptable ; Pratiques comptables ; Dlais et priodicit de production de linformation financire et des informations de gestion ; Existence de contrles internes fondamentaux( sparation des fonctions, systme dapprobation et dautorisation, contrle physique, rapprochements, priodicit des tats comptables) ; Intervention des conseils externes : Expert-Comlptable, autres conseils.

4. Les informations recueillies dans cette phase doivent tre structures et consignes dans le dossier permanent ; Le dossier permanent doit contenir les lments dinformations suivants : Gnralits sur la socit contrle (fiche signaltique de la socit et de ses units) ;

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Contrle interne : apprciation de la fiabilit du contrle interne et valuation des risques gnraux (description des tches questionnaires de contrle interne diagrammes de circulation de linformation...) ; Informations comptables et financires (procdures plan comptable comptes annuels des trois derniers exercices organigramme des services comptables procdures dvaluation et de prsentation des comptes...) ; Informations juridiques, fiscales et sociales : statuts dcision de nomination du CAC, coupure de publicit information du conseil de lordre liste des actionnaires et nombre dactions dtenues par chacun deux .... ; Spcificit conomique et commerciale (secteur dactivit clientle position de la socit sur le march ...) ; Informations informatiques : organigramme de la structure matriel utilis programmes et documents dits... ;

Mme sil est permanent, ce dossier est appel tre mis rgulirement jour tout au long du mandat du CAC. 5. Le plan de mission ou programme gnral de travail formalisera les dcisions prises sur : Les travaux entreprendre ; Les moyens mettre en oeuvre (programme de travail, mmento de contrle, outils divers). Les dates dinterventions et les dures des visites ; Les rapports tablir ; Les heures et les cots engager.

6. Ce document doit servir de fil conducteur au commissaire aux comptes tout au long de la mission et de base de rfrence pour la prise de connaissance de la socit lors des missions ultrieures. 7. Les informations quil doit vhiculer ( le plan de mission ) peuvent tre structures comme suit : a. Lentreprise :

Prsentation gnrale de lentreprise : dnomination sociale, cordonnes, structures gnrale, adresse des units, bref historique, dirigeants et personnes contacter dans la socit . . b. Les comptes : Organisation et pratiques comptables ; Comptes prvisionnels ; Comparaison pluriannuelle des bilans et comptes de rsultat ; Date de clture de lexercice.

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c. -

Les systmes et domaines significatifs : Dtermination du seuil de signification ; Identification des fonctions et des comptes significatifs ; Prsentation des zones de risques ; Identification des points forts du systme et de la sensibilit des dirigeants lenvironnement du contrle interne.

d. -

la mission : Nature de la mission : Certification des comptes consolids, attestations ou rapports particuliers mettre. Axes principaux des travaux de contrles :

Documents obtenir Apprciation du contrle interne Date des inventaires physiques Confirmations externes obtenir, situations intermdiaires obtenir (article 37 de la loi 91-08 du 27/04/91) Intervention et contrles spcifiques Recours des spcialistes Experts. Dlais dmission des rapports : liste des rapports mettre avec leurs dates : e. f. III. Rapport sur le contrle interne Rapport de certification des comptes annuels Rapports spcifiques Lorganisation de la mission : Niveau des collaborateurs et constitution de lquipe dintervention Utilisation des travaux des auditeurs internes, de lExpert et dautres intervenants externes Calendrier des interventions Le budget : Dtermination des heures ncessaires par nature de travaux Calcul des cots estims en fonction de lexprience des collaborateurs et experts ventuels Calcul des honoraires Coordination des travaux avec le co-commissaire le cas chant. Examen et valuation du contrle interne :

1. Le commissaire aux comptes reste limit dans ses moyens matriels en regard du nombre des faits dont il a garantir la rgularit et la sincrit. Il a par consquent tout intrt sassurer au pralable des aptitudes de lappareil comptable de la socit contrle produire des tats financiers fiables.

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2. Pour obtenir de lappareil comptable (ou organisation comptable et administrative ) des scurits suffisantes, quant la rgularit et la sincrit des comptes quil gnre, il appartient au commissaire aux comptes de porter une attention particulire sur : le respect des formes lgales et rglementaires Le niveau de qualit du contrle interne. a. Le respect des formes lgales et rglementaires : 1) Le commissaire aux comptes doit sassurer de la tenue, des paraphes et de la mise jour rgulire des livres lgaux et rglementaires, savoir : Le journal gnral Le livre dinventaire Le livre de paie Le livre journal Le registre des dlibrations des assembles gnrales Le registre des dlibrations du conseil dadministration ou de surveillance Tout autre registre par les lois et rglements en vigueur.

2) Il sassure galement de la tenue rgulire du registre des prsences du conseil dadministration ou de surveillance, selon le cas. 3) Il sassure du respect des rgles de prsentation et dvaluation dictes par le plan comptable national et par les plans professionnels. 4) Il sassure du respect des concepts fondamentaux dicts tant par le plan comptable national que le code de commerce, notamment : La permanence des mthodes Lindpendance des exercices La continuit de lexploitation Le cot historique La non compensation La prudence. b. Lexamen et lapprciation du contrle interne : 1) Le commissaire aux comptes apprcie la capacit des systmes et procdures de la socit contrle gnrer des tats financiers prsentant un trs haut niveau de fiabilit ; 2) Les impratifs auxquels doit rpondre le contrle interne sont de deux ordres : Les uns se rattachent aux principes de vrification par les systmes et procdures eux-mmes de leurs propres enregistrements et restitutions. Les autres aux rgles de dfinition et de sparation des taches et des responsabilits qui ressortent la pratique, la technique administrative et son conditionnes par la dimension des socits.

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3) Lapprciation du contrle interne doit permettre au commissaire aux comptes : Didentifier les contrles internes sur lesquels il souhaite sappuyer. Didentifier les risques derreur dans le traitement des donnes afin den rduire un programme de contrle des comptes adapts.

4) Le contrle interne doit tre tudi et valu travers ses principales composantes : 3. 4. Le systme dorganisation le systme de documentation et dinformation le systme de preuves les moyens matriels de protection le personnel le systme de supervision lapprciation du contrle interne doit compter les tapes suivantes : Comprhension et description des systmes significatifs Confirmation de la comprhension laide des tests Mise en vidence des forces et des faiblesses des systmes Vrification du fonctionnement et de la permanence des points forts la synthse de lapprciation du contrle interne doit indiquer : Les anomalies releves sur le fonctionnement ( et sur la conception le cas chant ) des systmes et procdures ; lincidence possible sur les comptes annuels Lincidence sur le programme de contrle des comptes.

5. les rsultats de ltude et lvaluation du contrle interne doivent tre consigns : dans les dossiers de travail (synthse ) Dans un rapport destin aux dirigeants de la socit contrle.

6. Le rapport sur le contrle interne destin aux dirigeants de la socit contrle doit indiquer non seulement les dysfonctionnements et anomalies relevs mais aussi, et chaque fois ou cela est ncessaire, des suggestions damlioration et de conseils. 7. La structure de rapport sur le contrle interne doit inclure au minimum les chapitres suivants : Un rappel rapide de la mission et de la place de lapprciation du contrle interne, les conditions dexcution et la mthodologie utilise, Le sommaire

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Les dveloppements correspondants ce qui a t annonc dans le sommaire. Chaque anomalie doit tre traite comme suit : Description de la faiblesse Consquence et incidence de cette faiblesse sur les comptes annuels Avis et conseils permettant de la surmonter. Annexes ventuelles Lieu, date et signature

8. Le commissaire aux comptes peut tre amen ce niveau de la mission conclure un refus de certification des comptes si le contrle interne comporte des dfaillances graves qui font que les tats financiers produits ne sont pas fiables. IV. Contrle des comptes : 1. Les objectifs de cette tape de la mission sont de runir des lments probants suffisants pour pouvoir exprimer une opinion motive sur les comptes annuels. 2. Ltendue et la nature des contrles effectuer sur les comptes sont largement tributaires des deux phases prcdentes : La prise de connaissance gnrale de la socit ; Lapprciation du contrle interne.

3. Le programme de contrle des comptes doit tre allg ou tendu en fonction du degr de confiance quaccorde le commissaire aux comptes lappareil comptable, aux systmes et procdures en place. 4. Le programme de contrle peut tre tabli sur une feuille de travail spcialise structure comme suit : Liste des contrles effectuer ( classs par rubrique des comptes annuels ). Ces contrles doivent tre dtaills afin de pouvoir tre excuts par les collaborateurs. Etendue de lchantillon en tenant compte du seuil de signification Lindication de la date laquelle le contrle t effectu Une rfrence la feuille de travail o le contrle est document Les problmes rencontrs : leur indication est utile lors de la supervision.

5. Pour obtenir les lments de preuves ncessaires la formulation de son opinion, le commissaire aux comptes dispose de plusieurs techniques quil doit combiner en fonction du compte ou de la rubrique contrle : Linspection physique et lobservation, qui consiste examiner les actifs, les comptes ou observer la faon dont une procdure est applique. Lexamen documentaire Les contrles arithmtiques Les analyses, estimations, rapprochements et recoupements Lexamen analytique

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6.

Les informations verbales obtenues des dirigeants et salaris de la socit Ces contrles sont appliquer par preuves ( sondages)

7. Les sondages mis en uvre peuvent tre statistiques ou empiriques fonds sur lexprience professionnelle du commissaire aux comptes 8. Le chois entre les deux types de sondages dpend du jugement professionnel du commissaire aux comptes et du degr de confiance quil veut avoir dans ses conclusions gnrales 9. Le contrle des comptes doit permettre de sassurer que tous les lments qui composent un compte sont justifis : le contrle doit tre structur comme suit : Analyse du compte Justification du compte Constatation des anomalies ou irrgularits Conclusion du contrle

10. Pour pouvoir porter son opinion, le commissaire aux comptes doit confirmer que les comptes annuels sont en accord avec ses conclusions et sa connaissance de la socit, quils refltent correctement les dcisions des dirigeants et donnent une image fidle de son activit et de sa situation financire 11. Le bilan, les comptes de rsultats et les annexes concordent avec les donnes de la comptabilit, sont reprsents selon les principes comptables et la rglementation en vigueur et tiennent compte des vnements postrieurs la date de clture de lexercice

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Chapitre 4 : Mthode daudit :


I. Prsentation de la dmarche gnrale daudit : A. Objectifs de laudit : Dans le premier chapitre de ce rapport, laudit a t dfini comme lexamen auquel procde un professionnel comptent et indpendant en vue dexprimer une opinion motive sur la rgularit et la sincrit des tats financiers. En vue dexprimer cette opinion, lauditeur doit notamment sassurer que toutes les oprations de lentreprise sont enregistres en comptabilit et que ces oprations sont relles et correctement enregistres. Pour atteindre cet objectif, il doit mettre en uvre des contrles pour vrifier que les tats financiers rpondent aux divers critres qui assurent leur qualit et permettent de les certifier, cest--dire : Exhaustivit ; Existence ; Evaluation Proprit Comptabilisation.

a. Exhaustivit : Ce critre dexhaustivit signifie que : Toutes les oprations ralises par lentreprise sont refltes dans les tats financiers ( ce qui sous-entend que chacune dentre elles est saisie, ds son origine, sur un document qui permettra ultrieurement de la comptabiliser ; si ce document initial nexistait pas, il serait impossible de contrler lexhaustivit des enregistrements comptables ) ; Toutes les oprations de la priode sont refltes dans les tats financiers.

Lexhaustivit couvre partiellement le critre dvaluation dans la mesure ou lon peut dire quun montant sous- valu quivaut la non-comptabilisation dune partie dune opration. b. Existence : ce critre dexistence signifie : Pour les lments matriels (immobilisations, stocks), une ralit physique ; Pour les autres lments ( actifs, passifs, charges et produits), la traduction dopration relle de lentreprise ( par opposition des oprations fictives) ; Seules des oprations de la priode sont refltes dans les tats financiers.

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Lexistence couvre partiellement le critre dvaluation dans la mesure ou lon peut dire quun montant survalu ne correspond pas une opration relle concurrence de la survaluation. c. Proprit :

Le critre de proprit signifie que les actifs qui apparaissent au bilan de lentreprise lui appartiennent vraiment ( inclusion par erreurs de stocks en dpt appartenant ders tiers) ou correspondent des droits rellement acquis. Bien quil puisse tre antinomique de parler de proprit des dettes, ce critre sapplique aussi aux passifs qui doivent correspondre des obligations effectives de lentreprise une date donne. Ce critre complte celle dexistence dans la mesure ou lon pourrait imaginer que lentreprise comptabilise, par exemple, des stocks qui existent physiquement, mais qui ne lui appartiennent pas. d. Evaluation :

Le critre dvaluation signifie que toutes les oprations comptabilises sont values conformment aux principes comptables gnralement admis appliqus de faon constante dun exercice lautre. e. Comptabilisation : le critre de comptabilisation signifie que les oprations sont correctement totalises, comptabilises et centralises conformment aux rgles gnralement admises en la matire, appliques de faon constante ( imputations conformes aux rgles du plan comptable national, par exemple ). La connaissance approfondie de ces critres vitera lauditeur, le plus souvent, de procder des travaux de contrles inutiles dans la mesure ou ils ne contribuent pas la construction de lopinion finale. B. Schma de la dmarche gnrale : Dans ltape de prise de connaissance et dorientation gnrale. Lauditeur a pour objectif de runir toutes les informations gnrales sur lentreprise lui permettant : De comprendre les lments qui influent sur les chiffres vrifier ; Dvaluer le degr gnral de risque auquel il sera confront ; Didentifier les domaines sensibles sur lesquels il va faire porter ses efforts ; de prparer le descriptif de mission.

la phase dlaboration de lapproche permet lauditeur pour chaque type dinformations significatives : De comprendre comment elles sont gnres et de quelle manire elles aboutissent dans les comptes ; Dvaluer les risques potentiels propres chaque traitement dinformations ; De dfinir les moyens quil va mettre en uvre pour excuter les contrles

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De prparer le plan dapproche.

selon la nature des oprations et lvaluation prliminaire quil a faite des systmes de lentreprise, lauditeur peut dcider : De sappuyer sur les contrles mis en place par lentreprise en vrifiant quils fonctionnent Et/ou procder, une validation plus ou moins tendue des comptes Et / ou de mettre en uvre certains contrles spcifiques en raison du caractre occasionnel de certaines oprations

Dans la phase dexcution des contrles, lauditeur ralise les contrles quil a dcids deffectuer ces contrles peuvent tre rsums comme suit : Vrifier le fonctionnement des contrles manuels ou informatiques ( un contrle qui ne fonctionne pas quivaut une absence de contrles ) Quantifier les erreurs potentielles qui rsultent des risques quil a identifis Vrifier les comptes de lexercice ( la nature et ltendue des travaux dpendent des conclusions des tapes prcdentes ) ; Quantifier les risques rels identifis prcdemment ; Confirmer ses conclusions par un examen densemble des tats financiers

Aprs avoir procd certains travaux de fin de mission qui lui permettent dtablir une synthse rigoureuse de ses conclusions, lauditeur est en mesure dmettre son rapport II. Prise de connaissance et orientation gnrale de la mission A. Techniques et outils : Lors de la prise de connaissance de lentreprise, lauditeur ne cherche pas encore fonder son opinion mais collecter un maximum dinformations sur lentreprise et son environnement afin de dtecter lexistence des risques pour orienter sa mission. Son objectif nest pas de contrler et de vrifier le bien-fond des informations, mais de les collecter et les analyser en sassurant toutefois quelles ne semblent pas incohrentes. Les techniques utilises relvent essentiellement de lentretien avec les diffrentes personnes qui sont susceptibles de fournir une information approprie, de lanalyse de la documentation interne et externe obtenue, de la visite des locaux, lexamen analytique des donnes financires les plus rcentes permet galement de dceler les tendances et de mieux apprhender les domaines les plus significatifs. B. Identification des raisons et objectifs de la mission : Lobjectif principal dune mission daudit est de formuler une opinion motive sur les tats financiers. Il est toutefois important que lauditeur comprennent les motivations profondes de son client pour pouvoir prciser cet objectif gnral. IL est difficile dtablir la liste exhaustivit des types de missions qui peuvent tre assignes un auditeur ; on peut toutefois illustrer leur diversit avec les exemples suivants :

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Une mission daudit lgal (commissariat aux comptes) exige que lauditeur mettre en uvre les procdures de contrle ncessaires pour respecter ses obligations avec spcifiques. Les aspects lgaux doivent donc prendre une importance accrue par rapport au programme normal daudit contractuel. Dans le cadre dune mission contractuelle, la nature et ltendue des travaux, pourront tre diffrentes si : Lopinion doit porter sur les comptes sociaux tablit en accord avec les principes comptables gnralement admis en Algrie ou sur des comptes retraits en accord avec les principes internationaux. Les comptes soumis au contrle sont ceux dune filiale dans le cadre dune consolidation ou ceux dune socit de mme taille, mais indpendante Les comptes doivent servir la dtermination dun prix de cession ou tre soumis pour approbation annuelle aux actionnaires. Certains clients attendent de lauditeur quil examine plus particulirement certains domaines, mme si ceux ci nont pas dincidence directe ou significative sur la certification des comptes (respect de certaines instructions, aspects oprationnels.). Par contre, certains missions ont des objectifs plus restreints quune certification de lensemble des tats financiers : respect des termes dun contrat spcifique, recherche des fraudes

Une bonne comprhension des objectifs de la mission permet l(auditeur de nomettre aucun aspect important dans ses programmes de travail, et de fournir au client un produit finit ( certificat, rapport sur le contrle interne ) rellement adapt ses besoins. Lefficacit de la mission sen trouve accrue. Cette comprhension est confirme par une lettre de mission. C. Connaissance gnrale de lentreprise : la connaissance de lactivit de lentreprise est fondamentale pour lauditeur car elle lui permet : De comprendre les lments de lenvironnement qui influent sur linformation financire ; De dterminer les implications financires des dcisions prises par la direction ; Didentifier les oprations inhabituelles ; Dadapter ses contrles aux spcificits de lentreprise.

les lments ncessaires cette connaissance relvent de trois natures diffrentes : Les factures externes ; Les factures internes, La politique gnrale de lentreprise.

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1)

Facteurs externes : les facteurs externes qui affectent lactivit du client sont : Lenvironnement conomique international, national et rgional ; les particularits de lindustrie considre : Tendance du march ; type de clientle ; spcificits lgales ; fiscales ou comptables ; condition de loffre et de la demande ; statistiques financires ; dure de vie des produits . ; Difficults dapprovisionnement pouvant entriner des ruptures dans la production etc... la place de lentreprise dans cet environnement

Pour obtenir et tenir jour cette connaissance, lauditeur se rfre gnralement la presse spcialise et la documentation des organisations professionnelles. 2) facteurs internes :

il sagit ici des facteurs propres lentreprise qui influent sur son activit : capacit de production localisation conventions syndicales possibilits de financement obligations statutaires particulires

En fait ; tous les lments qui, bien que propres lentreprise, simposent la direction et peuvent limiter sa libert daction. 3) politique gnrale :

Les dcisions et les actions de la direction se traduisent directement sur les oprations et les ressources de lentreprise et doivent donc se reflter dans les comptes. Lauditeur doit obtenir une connaissance suffisante de la politique gnrale en matire de : marketing production recherche investissement financement

Pour lui permettre danalyser efficacement les coptes (chiffres en contradiction avec les options prises ), de prvoir certains contrles spcifiques. Lauditeur doit dvelopper, avec le personnel oprationnel et la direction, des relations de confiance qui lui permettront dtre inform, rgulirement et suffisamment tt, de toute dcision de politique gnrale.

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D. Connaissance de lenvironnement du contrle interne : il sagit ce stade, pour lauditeur, de comprendre lorganisation gnrale de lentreprise en matire de saisie, enregistrement et contrle des donnes financires afin de dterminer : Les mcanismes gnraux qui viennent renforcer la qualit des contrles particuliers ; Ltat desprit manifest par le personnel de lentreprise (de la direction au personnel excutant ) face aux problmes de contrle.

E. Connaissance du systme comptable : Avant davancer plus avant dans la dfinition de son plan de travail, lauditeur doit comprendre lorganisation du systme comptable qui a une incidence sur lensemble des oprations. en particulier, lauditeur examine : La conception mme du systme : Manuel ou informatique ? Centralis ou dcentralis ? Propre lentreprise ou sous-trait ? larticulation du systme comptable dans lensemble du systme dinformation de lentreprise : Do proviennent les donnes saisies ? Quelles sont les responsabilits dordre comptable qui sont dlgues des services oprationnels ? Les donnes produites et leur utilisation : statistiques, rapports internes F. Identification des domaines significatifs : les domaines significatifs pour la mission peuvent tre classs en trois catgories : Les risques gnraux lis lentreprise identifis prcdemment (domaines sensibles) ; Les comptes significatifs ; Les vrifications spcifiques.

Les comptes significatifs sont ceux qui en raison de leur montant et/ou de leur nature, peuvent dceler les erreurs dont le montant cumul est suprieur au seuil de signification.

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Tous les comptes dont le montant reprsente une part importante des tats financiers sont a priori significatifs : les oprations quils contiennent doivent tre analyses pour pouvoir sassurer quelles sont correctement values et comptabilises. Certains comptes dont le solde est la premire vue son significatif, peuvent tre importants pour lauditeur car ils reclent une grande probabilit derreurs. Il sagit par exemple : Des comptes o transitent des donnes de forte valeur individuelle ( travaux en cours dont le solde peut tre mineur la date de clture ). Des comptes qui sont fortement affects par les jugements (provision pour dprciation des clients ou des stocks, provisions pour risques ). Des comptes qui font appel des techniques comptables complexes ( valorisation des stocks dans une entreprise cycle long terme de production ). Des comptes qui reprsentent des anomalies apparentes ( comptes prsentant des variations anomalies par rapport lexercice prcdent, caisse crditrice ). Des comptes qui, par leur nature, sont porteurs de risques ( compte dattente rgulariser, comptes affects par un changement de lgislation ). Les vrifications spcifiques sont les vrifications lgales auxquelles le commissaire aux comptes doit procder en raison de la loi. G. Organisation de la mission : En fonction de la stratgie dfinie, lauditeur organise le droulement des travaux dans lespace et compte tenu des difficults de la mission : chois des collaborateurs en fonction de leur niveau dexprience date et lieu dintervention temps ncessaires et dlais Coordination avec les autres intervenants (expert-comptable, conseil juridique, spcialistes).

Lorganisation de la mission se justifie par : lefficacit des interventions Une meilleure gestion interne du cabinet ( rpartition de la charge de travail sur lanne, dtermination des priodes difficiles, prvision de recrutement ) lorsquelle est effectue suffisamment tt. De plus, bien prpare, cette organisation facilite gnralement la discussion du budget avec lentreprise car elle permet de mieux justifier le bien fond du nombre dheures ncessaires la ralisation des travaux. H. Rdaction du descriptif de mission : Lensemble des informations de toute nature, runies lors de la phase de prise de connaissance de lentreprise et dorientation gnrale de la mission, fait lobjet dune analyse dont les rsultats doivent tre formaliss. Ces informations, classes dans

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les sections appropries du dossier permanent, doivent tre synthtises pour tre plus rapidement et facilement utilisables et notamment pour mettre en vidence les zones de risques qui ont t dceles. Lobjectif du descriptif de mission est de synthtiser linformation obtenue pour communiquer lensemble de lquipe les donnes essentielles de la mission qui permettront chacun de mieux comprendre les incidences du travail qui lui est confi. III. Approche de laudit des donnes et des jugements : A. systmes comptables significatifs : La saisie et le traitement des donnes conduisent des comptes dont la synthse constitue les tats financiers sur lesquels porte lopinion de lauditeur. Les donnes sont traites par des systmes comptables manuels ou informatiss. Lauditeur doit dterminer si le systme comptable est significatif pour le traitement des donnes dans les comptes significatifs. Par exemple, pour les comptes clients, le systme denregistrement des factures et des encaissements est gnralement significatif compte tenu du nombre doprations qui transitent dans ces comptes. Par contre, pour les comptes dinvestissements corporels qui nenregistrent que peu de mouvements dacquisitions et de cessions, le systme comptable qui gnre ces enregistrements ne sera pas considr comme significatif. Lidentification des systmes comptables significatifs permet didentifier ceux qui doivent faire lobjet dune tude et valuation du contrle interne afin didentifier les risques derreurs qui peuvent se produire dans le traitement des donnes et ainsi adapter le programme de travail ces risques. Pour les comptes significatifs pour lesquels le ou les systmes qui les alimentent ne sont pas considrs comme significatifs, lauditeur apprciera les risques derreurs sans procder une tude et valuation de ces systmes et vrifiera directement les lments qui sont enregistres. B. Donnes et jugements : Les tats financiers sont les rsultats du processus de traitement des donnes et des jugements effectus. on peut distinguer : Les donnes rptitives : qui sont traites rgulirement par le systme comptable car elles sont la traduction doprations de routine ( achats, ventes, salaires, trsoreries,. .). Les donnes non rptitives : qui sont soit des oprations cycliques qui sont saisies des intervalles de temps plus ou moins rgulier ( inventaire physique des stocks, balance par anciennet de crance tablie une fois par an), soit des oprations exceptionnelles qui rsultent doprations ou de dcisions quoi sortent du cadre de lexploitation courante (rvaluation des investissements, fusion, augmentation de capital,).

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Les jugements : qui sont les estimations, valuations, chois et dcisions auxquels procde le personnel de lentreprise lors de la prparation des tats financiers ( valuation de la provision pour crances douteuses, pour dprciation des stocks, pour risques,). C. Identification des contrles internes : 1. laudit des donnes rptitives : Lidentification des contrles internes ou labsence de contrles internes est effectue laide du questionnaire de contrles internes (QCI). Ce questionnaire nest utilisable, que si le systme comptable est classique. Un systme comptable classique est un systme o les oprations essentielles sont gnres par les documents prvus dans le questionnaire. Par exemple, un systme clients/ventes classique est un systme o les oprations essentielles sont gnres directement par les documents suivants : Bon dexpdition tabli partir du bon de commande ou de laccus de rception de la commande. Facture au client tablie partir du bon dexpdition ; Enregistrement de la vante au journal des ventes et au compte individuel clients partir de la facture.

Le questionnaire dvaluation de contrles internes permet de comparer les contrles internes thoriques qui devraient assurer la fiabilit des informations comptables avec les contrles effectivement mis en place dans lentreprise. Toutefois, il doit tre adapt aux particularits du systme comptable de lentreprise examine. Si lexpdition des marchandises, la facturation au client ou lenregistrement comptable des ventes est effectu sur la base dautres documents que ceux prvus dans le questionnaire, il est ncessaire didentifier, pour chacun des critres assurant la qualit des tats financiers, les contrles internes ou labsence de contrles internes lis au traitement de ces documents. A titre dexemple, si les ventes sont comptabilises partir dun bordereau dimputation tabli partir des factures, il y a lieu de questionner le client, sur les contrles internes quil a mis en place pour sassurer : Que tous les bordereaux dimputation sont comptabiliss( exhaustivit) ; Que chaque bordereau dimputation est : Rel (existence) ; Correctement tabli partir des factures (valuation) ; Enregistr dans la bonne priode ( existence et exhaustivit) ; Correctement complt de la bonne imputation comptable (comptabilisation ) ; Correctement totalise ( comptabilisation ) ; Correctement enregistre et centralise ( comptabilisation).

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Pour documenter cette identification des contrles internes ou labsence de contrles internes sur le traitement des donnes, il complte le QCI des contrles mis en place par le client.

2. Laudit des donnes non rptitives : Les donnes non rptitives sont celles qui rsultent :

Soit doprations cycliques ; Soit doprations exceptionnelles.

Le caractre ponctuel de ces oprations exige de lauditeur quil : Evalue lavance les principes et les procdures qui seront appliques par lentreprise ; Planifie rigoureusement ses contrles sur ces oprations. a) Oprations cycliques : Les donnes financires qui sont les rsultats doprations cycliques font gnralement lobjet de procdures spcifiques, il sagit de linventaire physique de fin d anne, de lvaluation annuelle des stocks , Ces procdures, souvent moins formalises que celles qui concernent les donnes rptitives, ntant appliques que de faon sporadique ( une fois par an ), sont gnralement moins bien assimiles par le personnel de lentreprise et reclent donc plus de risques pour lauditeur*, dautant quelles sont souvent lorigine de donnes significatives dans les tats financiers. Il est donc important que lauditeur sassure lavance de la fiabilit thorique de ces procdures( comptence du personnel charg de les appliquer, contrles mis en place pour dtecter les erreurs ) Lapproche de laudit des donnes non rptitives est, dans son principe, identique celle des donnes rptitives, puisquil sagit des donnes. Cependant, la matrialisation de lidentification des risques derreurs significatives pourra tre diffrente. Par exemple, la lecture des instructions dinventaire physique suffira pour identifier les risques derreurs qui peuvent se produire dans le recensement des stocks. La vrification du fonctionnement de ces procdures devra tre rigoureusement planifie dans la mesure o ces procdures sont gnralement appliques une date intermdiaire entre celle o il procde lvaluation du contrle interne et celle o il procde au contrle des comptes. b) Lactivit dune entreprise : Lactivit dune entreprise est priodiquement affecte par des oprations hors exploitations normales et parfaitement ponctuelles : fusion, rvaluation,.

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Ces oprations sont gnralement traites hors du systme normal, donc plus sujettes des erreurs. Lauditeur dcle ce type doprations lors de son analyse prliminaire ( revue des comptes intrimaires ), mais il doit galement dvelopper des relations suffisantes avec les responsables de lentreprise afin dtre inform, de prfrence lavance, de ce type doprations. Ds quil les a dceles ou quil en est inform, lauditeur doit obtenir toutes les informations ncessaires pour : Evaluer limpact sur les comptes de lexercice ; Juger du bien fond de lopration, si ncessaire ; Dterminer ce qui, dans lopration, relve de lapplication dune mcanique comptable (Ex : application systmatique dun indice de rvaluation ) et ce qui relve du jugement de lentreprise ( choix de lindice ) ;

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Conclusion : Dans une conception trs rgoureuses de la mission du commissaire aux comptes lobligation de rvler en fait un juriste, un juge des comptes un auxiliaire de justice tendant devenir un auxilaire du parquet. Un juge des comptes qui utilise la comptabilit comme une technique. Dans une autre optique le commissaire aux comptes est la fois un auditeur, un censeur et un garant de linformation financire (des tiers et des actionnaires). Le commissaire aux comptes exprime une conviction fonde sur ses diligences et sa haute technicit dauditeur .grce sa mission permanente il devient le protecteur titulaire de lentreprise. Ce rle est si important que le lgislateur la largit la prvention des dficults des entreprises.

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Bibliographie :

Guide daudit et de commissariat aux comptes : dit par la socit nationale de comptabilit.
Revue algrienne de comptabilit et daudit : Edition N : 03 du troisime trimstre 1994 Edition N :14du deuxime trimstre 1997 Code de commerce algrien Livre de diligences professionnelles du commissariat aux comptes : dit

par le ministre des finances

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Apprciation du matre de stage :

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