Ifrs Module 8 Consolidation en Normes Ifrs Derniere Version 11032023pptx

THEME : CONSOLIDATION EN IFRS
Consolidation
en normes IFRS
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Copyright MJO
Joël MABUDU Expert-Comptable Diplômé
Joël MABUDU, spécialiste en normalisation comptable

IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
IFRS 3: Informations
Regroupement à fournir
IFRS 11: d’entreprises
Partenariats IAS 28:
Entreprises
associées et
coentreprises IAS 12 : IMPOTS SUR LE RESULTAT
IFRS 10:Etats
IAS 21 : EFFETS DES VARIATIONS
financiers
DES COURS DES MONNAIES
consolidés
ETRANGERES
INTRODUCTION
IFRS
Un peu de vocabulaire en consolidation IFRS
V Un groupe
o
c Une société mère
a
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b
u Une filiale
l
a Une participation ne
i donnant pas le contrôle
r
Les activités pertinentes
e
Le pouvoir

Un peu de vocabulaire en consolidation IFRS…
Un groupe est une société mère et toutes ses filiales.
est une entité qui en contrôle une ou

Une société mère
plusieurs autres.
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Une filiale est une entité contrôlée par une autre
Une participation correspond aux capitaux propres d’une filiale qui ne

ne donnant pas le sont pas attribuables directement ou indirectement à
contrôle la société mère.
sont les activités de l’entité faisant l’objet d’un

Les activités
investissement qui ont une incidence importante sur
pertinentes
ses rendements.
Le pouvoir correspond aux droits effectifs qui confèrent la

capacité actuelle de diriger les activités pertinentes.

Notion d’états financiers consolidés
Les états financiers consolidés sont les états financiers

d’un groupe dans lesquels les actifs, les passifs, les
capitaux propres, les produits, les charges et les flux de
trésorerie de la société mère et de ces filiales sont
présentés comme ceux d’une entité économique
unique.
Si cette définition est simple à énoncer, sa réalisation demande une

technicité qui sera étudiée au fil des diapositives.
Panorama des normes de consolidation en IFRS
Zoom sur les nouvelles normes de

conso en IFRS
L’IASB a publié le 12 mai 2011 trois nouvelles normes

relatives à la consolidation
IFRS 12:
IFRS 10: IFRS 11: «informations à
«états financiers «accords fournir sur les
consolidés» conjoints» participations des
autres entités»
7
Panorama des normes de consolidation en IFRS
Zoom sur le pack conso en IFRS

(IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12)
+ (IAS 27, IAS 28) + IFRS 3 +IAS 12+ IAS 21
En complément l’IASB a publié:
La version amendée de la norme IAS 27 désormais intitulée

« états financiers individuels »
+
La version amendée de la norme IAS 28 désormais intitulée
« participations dans des entreprises associées et dans des
coentreprises »
Ces nouvelles normes sont applicables depuis le 1er janvier 2013
8
Cadre légal : consolidation en IFRS
Zoom sur les nouvelles normes conso

en IFRS
Les principales modifications introduites par les nouvelles
normes sont:
Une définition plus large du contrôle (IFRS 10)
L’application obligatoire de la méthode de la mise en
équivalence pour les entités sous contrôle conjoint ( IFRS
11)
Le maintien de la méthode de l’intégration proportionnelle

pour les opérations jointes (droits directs dans les actifs et
les passifs directement encourus (IFRS 11))
Le renforcement des exigences d’informations à fournir sur

les participations dans les autres entités (IFRS 12)
9
LIAISON ENTRE LES NORMES DE CONSOLIDATION EN IFRS
Contrôle exclusif ?
oui non
Consolider conformément à la norme Contrôle conjoint ?

IFRS 10 (intégration globale)
oui non
Informations à fournir
conformément à la norme IFRS 12
Définir le type de Influence

partenariat conformément notable ?
à la norme IFRS 11
Activité conjointe Coentreprise oui non
Comptabilisation des actifs, passifs, Comptabilisation de l’actif net IFRS 9

produits et charges conformément à la norme IAS 28
Consolidation proportionnelle) (mise en équivalence)
Informations à fournir conformément à Informations à fournir Informations à
la norme IFRS 12 conformément à la norme IFRS 12 fournir IFRS 7

Processus de consolidation
Le processus de consolidation peut être décomposé en quatre étapes.
Travaux préparatoires
Opérations de retraitement
Opérations de consolidation
Présentation des documents de synthèse

consolidés
IFRS 10: ETATS
FINANCIERS CONSOLIDES
IFRS 10 : ETATS FINANCIERS CONSOLIDES
S  Objectif de la norme
O Obligation de présentations des comptes consolidés et

exemptions
M Le cas des sociétés d’investissement
M Exclusions du périmètre
La nouvelle définition du contrôle et les facteurs qui

A permettent de le déterminer
Date de clôture
I
Procédures de consolidation
R
Variations du pourcentage d’intérêt
Informations à fournir sur les participations dans les autres
E entités (IFRS 12)
Conséquences d’une perte de contrôle
Objectif de la norme
IFRS 10 présente un modèle unique de consolidation

qui identifie le contrôle comme étant la base pour la
consolidation de toutes sortes d'entités. Pour atteindre
cet objectif, IFRS 10 :
Exige à l’entité
Etablit les
qui contrôle
Explique exigences à
une ou
Définit le comment appliquer pour
plusieurs
principe du appliquer le la préparation
entités de
contrôle principe de des états
présenter des
contrôle financiers
états financiers
consolidés
consolidés
S Objectif de la norme
O  Obligation de présentations des comptes consolidés et

exemptions

Date de clôture
I
R
Obligation de présentation des comptes consolidés et
exemptions
Obligation
Une entité qui est une société mère doit

présenter des états financiers consolidés
Obligation de présentation des comptes consolidés et
exemptions
1er cas: Une société mère n’est pas tenue de présenter des
états financiers consolidés si elle répond aux conditions
Exemptions suivantes:
Elle est elle-même détenue totalement ou

partiellement par une autre entité
IFRS 10 ne
Ses instruments de dettes ou de capitaux ne sont pas
s’applique négociés sur un marché organisé
pas dans
les 3 cas
Elle n’a pas déposé et n’est pas en voie de déposer ses
suivants: états financiers auprès d’une autorité de
réglementation des marchés financiers
La société mère ultime ou l’une de ses sociétés mères

intermédiaires présentent des états financiers
consolidés conformément aux normes IFRS
Obligation de présentation des comptes
consolidés et exemptions
Exemptions
2ième cas: Un plan d’avantages postérieurs à
l’emploi ou d’autres régimes d’avantages à long
terme du personnel qui relèvent de la norme IAS
19 « Avantages du personnel ».
IFRS 10 ne
s’applique
pas dans 3ième cas: Une entité d’investissement n’est pas
tenue de présenter des états financiers consolidés
les 3 cas si elle à l’obligation d’évaluer toutes ces filiales à
suivants: la juste valeur par le biais du résultat net.
Le Système Comptable OHADA révisé prévoit deux

exemptions:
 Sous groupe ou;
 Groupe de dimension modeste

exemptions
M  Le cas des sociétés d’investissement

Date de clôture
I
R
Le cas des sociétés d’investissement
Définition
Une entité qui:

Références
▪ Obtient des fonds d’un ou plusieurs
investisseurs.
▪ Les investi dans le seul but d’en obtenir
▪ Amendement d’IFRS 10,
IFRS 12 et IAS 27 du 31 des rendements sous forme
Octobre 2012 (Investment
d’appréciation du capital, de revenus ou
Entities)
des deux.
▪ Application :
▪ Evalue ces investissements à la juste
A partir du 1er Janvier 2014.
valeur.
Le cas des sociétés d’investissement
L’entité d’investissement ne consolide pas les entités

qu’elle contrôle mais doit les évaluer à la juste valeur par
résultat net.

exemptions
M  Exclusions du périmètre

Date de clôture
I
R
Exclusions du périmètre
Acquisition de titres en vue de leur cession ultérieure
Contrairement aux principes OHADA, les IFRS

Exclusions
imposent la consolidation systématique des filiales
acquises même lorsqu’elles sont destinées à être
cédées dans un avenir proche et même si l’intention
de cession existe dès la date d’acquisition.
Des règles d’évaluation sont néanmoins prévues
conformément à IFRS 5.
Restrictions sévères et durables
Ces restrictions sur les transferts de trésorerie

doivent être prises en compte pour l’appréciation
Exclusions
du contrôle (exclusif ou conjoint) ou de
l’influence notable. Seul le fait de démontrer la
perte de contrôle ou d’influence notable induit
son exclusion du périmètre de consolidation.
Les filiales non significatives

peuvent être exclues du
Ensemble d’entreprises périmètre de consolidation tant
non significatives individuellement que
considérées toutes
Exclusions ensemble.(Principe de la
matérialité)
Informations moyennant Ce cas n’est pas prévu par les

des frais excessifs ou non normes IFRS
obtenues dans les délais
Entreprises non significatives
Un groupe ayant des actifs nets de 500 000KF

et un bénéfice avant impôts de 100 000KF a
une filiale dont les actifs nets et le bénéfice
s’élèvent respectivement à 10 000KF et
2 000KF.
L’activité de la filiale est en baisse depuis quelques années car la
demande pour l’unique produit fabriqué par l’entité a enregistré
une baisse significative.
La direction n’a pas consolidé la filiale depuis plusieurs années en
raison de la faible valeur de son actif et de son résultat net
notamment. Au cours de l’exercice, d’anciens employés ont
entamé des poursuites judiciaires contre la filiale en réclamant
une somme de 1,5 million pour préjudice de santé.
Mission: Procéder à l’analyse de la situation

entreprises non significatives
Les résultats de la filiale semblent être

négligeables pour le groupe mais les poursuites
Solution judiciaires entamées contre elle sont un élément
important qui devrait être pris en compte dans les
états financiers consolidés.
En pratique, il convient de distinguer deux cas de figure :
➢ si l’analyse des faits et circonstances au regard de la norme IAS 37
montre qu’une provision d’un montant significatif pour le groupe
devrait être comptabilisée dans les comptes de la filiale, celle-ci
devrait être consolidée afin de faire apparaître cette provision dans les
comptes consolidés du groupe ;
➢ si au contraire cette analyse montre qu’il n’y a pas de provision
significative à constituer mais uniquement une information en annexe,
celle-ci devrait être mentionnée dans l’annexe aux comptes consolidés
du groupe sans nécessairement consolider la filiale elle-même.
Participation sous contrôle conjoint ou

influence notable détenues par des entreprises
de capital-risque
Ces entreprises peuvent exclure de leur périmètre de

Exclusions
consolidation les entreprises associées ou
coentreprises à condition que les titres de
participation correspondants soient classés dans
la catégorie « Actifs financiers à leur juste valeur par
le résultat » prévue par la norme IAS 39.

exemptions
A  La nouvelle définition du contrôle et les facteurs qui

permettent de le déterminer
Date de clôture
I
R
La nouvelle définition du contrôle et les facteurs
qui permettent de le déterminer
L’investisseur dispose-t-il de droits Non

Pouvoir substantifs lui permettant de diriger les
activités clés de la cible?
Oui
L’investisseur est-il exposé aux Non Absence
(+) Exposition aux
rendements variables de la cible? Subit-il de
rendements
une exposition à la hausse ou à la baisse contrôle
variables
de ces rendements?
Oui
(+) Capacité à agir L’investisseur peut-il utiliser ses droits Non
sur les pour influencer le niveau de rendement
rendements des activités clés de la cible?
Oui
Contrôle
*Nécessité d’apprécier avec beaucoup d’attention tous les faits et circonstances

Notion de contrôle
Exposition
Capacité à
Pouvoir de diriger aux
Contrôle rendements agir sur les
les activités rendements
variables
pertinentes
Notion de pouvoir
Définition
Un investisseur détient le pouvoir sur une entité lorsqu’il

a des droits effectifs lui conférant la capacité de diriger
les <<activités pertinentes>> de cette entité.
Activités pertinentes
Les activités pertinentes sont les activités de

l’entité faisant l’objet d’un investissement qui
ont une incidence importante sur ses
rendements.
Notion de pouvoir
Appréciation du pouvoir
Le pouvoir de diriger les << activités pertinentes >>

d’une entité peut être conféré par différents types de
droits, tels que:
des droits de vote,

effectifs ou Le droit de nommer des droits de diriger
potentiels(par ou de révoquer les conférés par un
exemple obligation principaux dirigeants contrat
convertible en action)
Notion de pouvoir
Recensement des droits
L’appréciation du pouvoir pour les entités classiques

repose généralement sur la prise en compte des droits
de vote.
Pour les entités << ad hoc >> (entités dites structurées),

d’autres éléments peuvent être nécessaires à l’analyse.
Notion de pouvoir
Entités classiques
Dans le cas où les rendements sont

considérablement affectés par les activités
opérationnelles et de financement, et que les
décisions concernant ces activités doivent être
prises de façon continue, ce sont les droits de
vote qui, pris individuellement ou conjointement
avec d’ autres accords, confèrent le pouvoir à un
investisseur.
Notion de pouvoir
Cas des entités structurées
L’entité structurée est une entité qui a été conçue de

telle manière que les droits de vote ne sont pas le
facteur dominant pour décider qui contrôle l’entité.
L’entité structurée est comprise dans le périmètre de consolidation au

même titre que les autres entreprises contrôlées dès lors qu’il y a contrôle
en substance de cette entité.
Si l’entité structurée est contrôlée de manière exclusive, elle sera

consolidée par l’intégration globale.
LES DROITS DE VOTE ET LE POURCENTAGE
DE CONTROLE
Les pourcentages de contrôle

comme les pourcentages d’intérêts
sont calculés à partir des
pourcentages d’actions détenues.
Une première série de difficultés
tient au fait que les actions ne sont
pas toutes égales entre elles.
DE CONTROLE
On trouve en effet des actions

sans droit de vote, des actions
avec droit de vote simple, des
actions avec double droit de vote.
Il est clair qu’elles n’auront pas le
même impact quant au contrôle
exercé.
DE CONTROLE
La seconde série de difficultés est liée aux possibilités de participations

circulaires (A possède des actions de B, qui possède des actions de…
qui possède des actions de A), et aux titres d’auto contrôle (A possède
des actions de A).
Les actions à droit de vote double
Si certaines actions permettent d’obtenir dans les assemblées plus de voix

que d’autres, cette dimension doit être prise en compte pour le calcul du % de
contrôle.
Exemple : A possède 60% des actions de B; la moitié d’entres elles sont à

droit de vote double alors que B à 60% de son capital composé d’actions à
droits de vote double.
Le pourcentage de contrôle de A sur B est donc égal à:

= (30% x 1) + (30% x2) / (40% x 1) + (60% x 2) = 56,25%.
Ou encore = ( 60% + 30%) / (100% + 60%) = 56,25%.
Les actions sans droit de vote
Ces actions qui ne donnent pas de droits de vote lors des assemblées
sont naturellement à exclure pour le calcul des pourcentages de contrôle.
Exemple : A possède 60% des actions de B; 50 % des actions détenues

sont sans droit de vote alors que B à 40% de son capital composé
d’actions sans droits de vote.
% de contrôle de A sur B =
(10% x 1) + (50% x 0) / (40% x 0) + (60 % x1) = 16,67%.
(60 % - 50%) / (100% - 40%) = 16,67%.

APLLICATION
APPLICATION
Le capital de FAH est composé de:

- 100 000 actions ordinaires;
- 10 000 actions à vote double;
- 20 000 actions sans droit de vote.
La société mère BOUBA détient 30 000 actions ordinaires et 5 000
actions à vote double. Elle est également propriétaire de 50 000
obligations convertibles en actions (OCA) FAH (une action FAH par
obligation). FAH a émis 50 000 OCA.
Le capital de FAH est détenu par deux autres actionnaires à part
égale.
 Mission :
Déterminer le pourcentage de contrôle.
CORRIGE
En normes IFRS et SYSCOHADA révisé, si les obligations étaient

converties en actions, le pourcentage des droits de vote serait égal
à:
CORRIGE
Si ces droits de vote potentiels substantiels lui confèrent la capacité

actuelle de diriger les activités pertinentes, la société BOUBA
détiendra le pouvoir sur FAH.
Les droits de vote potentiels sont substantifs lorsque le détenteur a

la capacité d’exercer ses droits et lorsque ces droits sont
exerçables. La décision en la matière nécessite l’exercice du
jugement.
Qualification des droits (droits substantifs et droits
protectifs)
Pour apprécier s’il a le pouvoir, l’investisseur tient

compte uniquement des droits substantifs (et non des
droits protectifs).
1-Droits substantifs 2- Droits protectifs

Son détenteur doit Ces droits ont pour but de protéger
avoir la capacité les intérêts de leur détenteur, sans
d’exercer ce droit. toutefois lui conférer de pouvoir.
Appréciation du caractère substantif des
droits détenus par un investisseur
Les décisions relatives aux activités pertinentes

d’une entité A sont prises lors de l’assemblée
générale annuelle. La prochaine AGO doit se tenir
huit mois plus tard. Les actionnaires détenant
individuellement ou collectivement plus de 5 %
des droits de vote peuvent demander la tenue
d’une assemblée générale, celle-ci ne pouvant
toutefois pas se tenir avant un minimum de 30
jours.
Les politiques concernant les activités pertinentes ne peuvent

pas être modifiées en dehors de ces assemblées générales. Les
décisions concernées incluent l’approbation d’une vente
significative d’actifs de même que la décision de réaliser ou de
céder des investissements significatifs.
1. L’investisseur détient la majorité des droits de

vote
2. Un investisseur détient un contrat à terme
ferme portant sur l’acquisition de la majorité
des actions de l’entité. Le dénouement du
contrat doit intervenir dans un délai de 25
jours.
3. L’investisseur détient une option d’achat
fortement dans la monnaie et exerçable dans un
délai de 25 jours.
4. L’investisseur détient un contrat ferme à terme
portant sur l’acquisition de la majorité des
titres de l’entité. Il ne détient aucun autre droit
dans l’entité. La date de règlement du contrat
interviendra à l’issue d’un délai de six mois.
Mission:
Apprécier les scénario du caractère substantif des droits détenus par un
investisseur
Solution
Scénario Appréciation du caractère substantif des droits

détenus par l’investisseur
L’investisseur détient la Les droits de vote de l’investisseur sont
majorité des droits de substantifs. En effet :
vote
⁻ l’investisseur peut prendre les décisions
relatives aux activités pertinentes quand
elles doivent être prises ;
⁻ le délai de 30 jours avant que l’investisseur
puisse exercer ses droits de vote n’empêche
pas celui-ci d’avoir la capacité actuelle de
diriger les activités pertinentes.
Solution
Scénario Appréciation du caractère substantif des droits détenus

par l’investisseur
Un investisseur détient un L’investisseur détient des droits substantifs lui
contrat à terme ferme portant conférant le pouvoir sur l’entité.
sur l’acquisition de la En effet, même si les investisseurs actuels décidaient
majorité des actions de
de convoquer une AG, celle-ci ne pourrait se tenir
l’entité. Le dénouement du
avant un délai de 30 jours. Ils n’ont donc pas la
contrat doit intervenir dans
un délai de 25 jours. possibilité de modifier les politiques existantes
relatives aux activités pertinentes de l’entité dans le
délai de 25 jours à l’issue duquel le contrat à terme
sera dénoué.
Le contrat à terme ferme détenu par l’investisseur lui
confère des droits substantifs qui lui donnent la
capacité actuelle de diriger les activités pertinentes
même avant le dénouement du contrat à terme.
Solution
Scénario Appréciation du caractère substantif des

droits détenus par l’investisseur
L’investisseur détient Même analyse que pour le scénario précédent.
une option d’achat
fortement dans la
monnaie et exerçable
dans un délai de 25
jours.
Solution
Scénario Appréciation du caractère substantif des

droits détenus par l’investisseur
L’investisseur détient un L’investisseur n’a pas de droits substantifs
contrat ferme à terme portant lui confèrent le pouvoir sur l’entité.
sur l’acquisition de la majorité Contrairement aux scenarii précédents,
des titres de l’entité. Il ne
l’investisseur n’a pas la capacité actuelle
détient aucun autre droit dans
de diriger les activités pertinentes de
l’entité. La date de règlement du
contrat interviendra à l’issue l’entité.
d’un délai de six mois. En effet, les autres investisseurs peuvent
modifier les politiques existantes relatives
aux activités pertinentes de l’entité avant la
date de dénouement du contrat à terme.
Exposition ou droits aux rendements
variables
Pour contrôler une entité, un investisseur doit être exposé
ou avoir des droits aux rendements variables d’une entité
1
Tel est le cas lorsque les 3

rendements revenant à Les rendements
l’investisseur peuvent varier de peuvent inclure les
manière positive/négative, en dividendes, les
fonction de la performance de changements de juste
l’entité. valeur d’un
L’analyse doit être fondée sur la investissement, les

4
substance des accords liant l’investisseur bénéfices d’impôts,
et l’entité, indépendamment de leur les économies
forme juridique. d’échelle, etc.
Capacité à agir sur les rendements
Contrôler une entité nécessite non seulement

de détenir le pouvoir, d’être exposé ou d’avoir
droit aux rendements variables de l’entité mais
également d’avoir la capacité d’agir sur les
rendements variables de l’entité.
Ainsi, une fois que l’investisseur a déterminé qu’il disposait du

pouvoir sur l’entité, il doit déterminer s’il agit pour son propre
compte (c’est-à-dire en tant que principal) ou en tant que simple
agent (pouvoir délégué).
Détermination du pourcentage de droits de vote: cas d’une entité
détenue indirectement
Le pourcentage de droits de vote s’apprécie en additionnant

les pourcentages de droits de vote détenus par la société
consolidante et ceux détenus par les entités qu’elle contrôle.
Sont donc exclus de ce calcul les pourcentages de droits de
vote détenus par les joint ventures et par les entités sous
influence notable de l’entreprise consolidante.
Détermination du pourcentage de droits de
1 vote: cas d’une entité détenue indirectement
Les entités A, B et C sont des filiales

contrôlées à 100 % par la société M. A, B et
C détiennent chacune 18 % des droits de
vote de l’entité D et nomment un des cinq
membres du conseil d’administration de D.
Par hypothèse, il n’existe aucun autre facteur que les droits de

vote susceptible d’être pris en compte pour l’appréciation du
contrôle.
Mission:
L’entité M a-t-elle un contrôle exclusif sur D?
vote: cas d’une entité détenue indirectement
Le pourcentage de contrôle de la société M

Solution
dans l’entité D s’élève à 54 % (18 % + 18 % +
18 %) et M nomme, par l’intermédiaire de
A,B et C, trois des cinq membres du conseil
d’administration de D. L’entité D est
vraisemblablement sous le contrôle exclusif
de M.
2 Détermination du pourcentage de droits de
vote: cas d’une entité détenue indirectement
L’entité A détient une participation de 80

% dans l’entité B qu’elle contrôle, ainsi
qu’une participation directe de 25 % dans
l’entité C. L’entité B détient quant à elle
une participation de 30 % dans l’entité C.
Par hypothèse, il n’existe aucun autre
facteur que les droits de vote susceptible
d’être pris en compte pour l’appréciation
Mission: du contrôle.
L’entité A contrôle t’elle l’entité C?
2 vote: cas d’une entité détenue indirectement
Solution
L’entité A contrôle l’entité B et, par voie de conséquence,

contrôle également les 30 % de droits de vote de B sur C. En
outre, l’entité A détient une participation directe ainsi que les
droits de vote correspondants dans l’entité C.
Le total des droits du Groupe A dans C est de 55 % (30 % + 25 %).
L’entité A contrôle vraisemblablement l’entité C.
Absence de pouvoir malgré une détention supérieure à 50 % des
droits de vote
Les droits de vote détenus confèrent réellement le pouvoir sur

l’entité, lorsque :
la direction des activités pertinentes résulte du vote du détenteur

de la majorité des droits de vote ou la majorité des membres de
l’organe de direction dirigeant les activités pertinentes est
nommée à la majorité des droits de vote ; et
les droits de vote sont substantifs et confèrent à l’investisseur la

capacité actuelle de diriger les activités pertinentes de l’entité
concernée.
Remarque
La détention du pouvoir ne suffit pas à démontrer que l’investisseur
exerce le contrôle sur l’entité. Il convient également d’apprécier si
l’investisseur est exposé aux rendements variables de l’entité et s’il a la
capacité d’agir sur ces rendements.
Absence de pouvoir malgré une détention
supérieure à 50 % des droits de vote
Une entité D est détenue par deux entités A

et B détenant respectivement 60 % et 40 %
des droits de vote.
A et B ont signé un accord selon lequel les
décisions relatives aux activités
pertinentes de D doivent être prises à
l’unanimité des deux partenaires A et B.
Mission:
L’entité A détient-elle le pouvoir sur D?
Absence de pouvoir malgré une détention
supérieure à 50 % des droits de vote
A ne détient pas le pouvoir sur D.

La détention de 60 % des droits de vote ne
permet pas à A de diriger les activités
pertinentes de D, c’est-à-dire généralement
de déterminer les politiques opérationnelles
et financières.
En effet, l’accord signé entre A et B stipule
que ces décisions nécessitent l’accord
unanime de A et B. A et B exercent un
contrôle conjoint sur D.
Pouvoir malgré une détention inférieure à 50 % des droits de vote
Une entité a le pouvoir malgré une détention inférieure à 50 %

des droits de vote dans l’une ou plusieurs des situations
suivantes :
des accords avec d’autres actionnaires lui permettent de
disposer de leurs droits de vote ; et/ou
des droits résultant d’accords lui confèrent le pouvoir de
diriger les activités pertinentes de l’entité ; et/ou
il détient le bloc de droits de vote le plus important, les
droits de vote des autres investisseurs étant largement
dispersés et dilués (contrôle de fait) ; et/ou
il dispose de droits de vote potentiels substantifs qui,
ajoutés aux droits de vote qu’il détient par ailleurs lui
confèrent le pouvoir sur les activités pertinentes.
1 Pouvoir malgré une détention inférieure à 50 %
des droits de vote
Accords avec d’autres actionnaires

permettant de disposer de leurs droits de
vote.
L’entité A détient 45 % des actions avec
droit de vote de l’entité X.
En outre, A a conclu un accord avec l’entité B - qui détient 20

% des droits de vote de X – accord selon lequel B votera
toujours selon les instructions données par A.
Mission:
L’entité A détient-elle le pouvoir sur X ?
des droits de vote
Solution L’accord entre A et B permet à A de

bénéficier des 20 % de droits de vote de X
détenus par B, B votant selon les
instructions reçues de A.
A disposant en outre directement de 45 %
des droits de vote, elle détient donc le
pouvoir sur X (45 % + 20 % de droits de
vote).
des droits de vote
Droits contractuels conférant le pouvoir de

diriger les activités pertinentes
Trois entités A, B et C investissent dans
l’entité D en vue de fabriquer des ballons de
football. L’entité A a une expérience
reconnue dans la fabrication de ces ballons
et a développé une nouvelle technologie
permettant d’améliorer le processus de
production et la qualité des ballons.
Les entités B et C sont des banques ayant auparavant financé
les opérations de A. L’entité A apporte à D sa technologie et
son savoir-faire alors que les entités B et C lui octroient le
financement nécessaire à son activité.
des droits de vote
Droits contractuels conférant le pouvoir de

diriger les activités pertinentes
Les droits de vote de D se répartissent comme suit : 40 %

détenus par A, 30 % détenus par B et 30 % détenus par C.
Chaque actionnaire désigne des administrateurs
proportionnellement à son pourcentage dans capital de D.
Mission:
L’entité A détient-elle des droits contractuels lui conférant le
pouvoir de diriger les activités pertinentes de D ?
des droits de vote
Solution
Un accord entre actionnaires prévoit que
les administrateurs de D ne seront pas
dirigeants de l’entité, à l’exception du
directeur général et du directeur financier,
tous deux systématiquement désignés par
A du fait de son expertise technique.
Cet accord délègue en outre au directeur général et au

directeur financier le pouvoir de fixer les politiques
opérationnelles et le budget de fonctionnement de D, les
demandes de financement complémentaire – en pratique
exceptionnelles – devant toutefois être soumises à
l’approbation du conseil d’administration.
Droits de vote potentiels sur l’appréciation du pouvoir
Ils sont pris en compte s’ils sont

Droits de substantifs, c’est-à-dire s’ils
vote
confèrent à l’investisseur la
potentiels
capacité pratique de diriger les
activités pertinentes de l’entité.
Exemple : instruments
convertibles ou d’options
Droits de vote potentiels
Option d’achat détenue par l’entreprise mère

sur les titres d’une filiale.
L’entité A, un détaillant de prêt-à-porter, a
créé une entité Z pour promouvoir la
distribution de ses produits dans un nouveau
pays.
L’entité A détient 49 % de cette nouvelle entité Z, le reliquat (51 %) étant
détenu par un distributeur local.
L’entité A détient également une option d’achat (call) lui permettant
d’acquérir à tout moment ces 51 %, le prix d’exercice convenu étant égal à
51 % de la juste valeur de l’entité Z à la date d’exercice de l’option.
L’exercice du call permettra à A de bénéficier des synergies entre son
activité et l’activité de Z.
Mission:
L’entité A a-t-elle le pouvoir sur l’entité Z ?
Droits de vote potentiels
Solution Si elle était exercée, cette option d’achat

porterait le pourcentage de droits de vote de
A à 100 %. L’option d’achat est exerçable à
tout moment et permettant à A de disposer
des droits de vote lors des prises de décisions.
Le prix d’exercice de l’option d’achat étant la
juste valeur des titres : elle n’est ni dans la
monnaie, ni en dehors de la monnaie.
Compte tenu du fait que A à la possibilité d’exercer cette option

pour bénéficier des synergies entre son activité et l’activité de Z,
il est très probable que A ait le pouvoir sur l’entité X.
Capacité à agir sur les rendements
La norme IFRS 10 fournit des indicateurs pour

mener cette analyse tels que:
La rémunération Son exposition à

L’étendue de Les droits à laquelle il a la variabilité des
son pouvoir détenus par les droit selon les rendements tirés
décisionnel autres parties accords de des intérêts qu’il
rémunération détient dans
l’entité
Appréciation du pouvoir lorsque plusieurs investisseurs
ont des droits sur différentes activités clés
Si plusieurs investisseurs ont

chacun des droits effectifs
leur conférant la capacité de
diriger de façon unilatérale
Cas de des activités différentes ,celui
plusieurs qui a la capacité actuelle de
investisseurs diriger les activités qui ont
ayant chacun l’incidence la plus importante
des droits sur les rendements variables
effectifs de l’entité détient le pouvoir
sur celui-ci.
Autres problématiques d’appréciation du
contrôle
La norme IFRS 10 traite également des

problématiques suivantes:
La qualification d’une portion

L’identification d’agents
d’une entité comme une entité
pouvant agir pour le compte
séparable pour certains actifs et
d’un investisseur même en
passifs spécifiques d’une entité,
l’absence de contrat.
lorsque ces actifs et passifs
répondent à certaines conditions.
Participations ne donnant pas le contrôle
La société mère doit présenter

les participations ne donnant pas
le contrôle (intérêts
minoritaires) en tant Les variations de pourcentage de
qu’éléments des capitaux détention des titres de participation
propres dans l’état consolidé de de la société mère sans perte de
la situation financière, contrôle constituent des transactions
séparément des capitaux propres portant sur les capitaux propres
dans l’état consolidé de la (c’est-à-dire des transactions
situation financière, séparément conclues avec les propriétaires
des capitaux propres des agissant en leur qualité de
propriétaires de la société mère. propriétaires).
LIAISONS CIRCULAIRES OU RECIPOQUES
La détention de titres d’autocontrôle

Conséquence : il n’est
émis par l’entreprise consolidante
pas tenu compte des
détenus par elle-même ou par les titres de la société
entreprises contrôlées (c’est-à-dire mère détenus par la
sous contrôle exclusif ou conjoint) société concernée
n’a aucun impact sur les pour la détermination
pourcentages de droits de vote de des pourcentages de

contrôle.
l’entreprise consolidante dans ses
filiales et participations.
RAPPEL DU PRINCIPE DE CALCUL (SYSCOHADA REVISE)
* Pourcentage d’intérêts majoritaires dans A =
* Pourcentage d’intérêts majoritaires dans B =
* Pourcentage d’intérêts majoritaires dans C =

Participations circulaires
M
60% 20%
30%
F1 F2
Mission :
Calculer les pourcentages d’intérêts des actionnaires
majoritaires de M, selon les normes IFRS , le SYSCOHADA
révisé.
Selon les normes IFRS
Solution
M
60% 20%
30%
F1 F2
Le pourcentage d’intérêt est déterminé en ignorant les pourcentages
détenus indirectement par l’intermédiaire des sociétés sous contrôle
conjoint ou influence notable (ici F2).
Pourcentage d’intérêt dans F1= 60%
Pourcentage d’intérêt dans F2= 60% x 30% = 18%
Selon le système comptable OHADA revisé
Solution
M
60% 20%
30%
F1 F2
dans M
=
dans F1
=
dans F2
=
APLLICATION
APPLICATION
Soit l’organigramme suivant:
25%
33,1/3% 60% 30%
B C D E
20% 10% 15%
33,1/3%
grX grX
Mission : Calculer le pourcentage de
contrôle et indiquer les méthodes de
consolidation
APPLICATIONS
Calcul des pourcentages de contrôle

% Méthode de Méthode de Commentaires
Sociétés contrôle consolidation consolidation
en IFRS SYSCOHADA
Intégration Intégration
A 100% globale globale
Mise en Intégration Contrôle conjoint

B 33,1/3% équivalence proportionnelle de 3 groupes
Intégration Intégration Rupture du

C 60% globale globale contrôle au niveau
de B et D donc les
20% et 10% ne
comptent pas
Mise en Mise en
D 30% équivalence équivalence
E 25% Mise en Mise en Rupture de

+0% équivalence équivalence contrôle au
niveau de D .
APPLICATION
Calcul des pourcentages d’intérêts revenant au groupe

selon les normes IFRS
Normes IFRS Détail Total groupe
% d’intérêt du 100%
groupe dans A
% d’intérêt du 33,1/3%
groupe dans B
% d’intérêt du (60% + 0% + 0%) 60%
groupe dans C Les % provenant de B et de D
ne sont pas retenus
groupe dans D
% d’intérêt du (25% + 0%)
groupe dans E Le % provenant de D n’est pas 25%
retenu
APPLICATION
Calcul des pourcentages d’intérêts revenant au groupe

selon le SYSCOHADA révisé
OHADA Commentaires Détail Total groupe
groupe dans A
% d’intérêt du 33,1/3%
groupe dans B
% d’intérêt du On prend en (60% + 33,1/3% 69,66%
groupe dans C compte les % de x 20%) + (10% x
détention de B et D 30%)
groupe dans D
% d’intérêt du On prend en (25% + 30%) x 29,5%
groupe dans E compte les % de 15% en théorie
détention de D en
théorie

exemptions

I  Date de clôture
R
DATE DE CLOTURE
Date de clôture La norme IAS 27 ne permet pas

de retenir une date de clôture
des comptes des comptes consolidés
consolidés différente de la date de clôture
des comptes individuels de
l’entreprise consolidante.
DATE DE CLOTURE
Date de clôture des comptes des entreprises à consolider
Lorsque la date de clôture de

Dans ce cas, la société mère doit
la société mère et celle d’une
consolider l’information financière
filiale sont différentes, la filiale
contenue dans les états financiers les
doit préparer, pour les besoins
plus récents de la filiale, ajustés pour
de la consolidation, des états
financiers supplémentaires à la prendre en compte l’effet des
même date que les états transactions ou événements importants

financiers de la société mère, qui se sont produits entre cette date et la
sauf si cela est impraticable. date des états financiers de la mère.
L’écart entre la fin de la période de reporting de la filiale et celle de la mère ne doit pas
être supérieur à trois mois et doit demeurer identique d’une période à l’autre.
APLLICATION
APPLICATION
La société M détient une participation de 70% dans les comptes de

sa filiale F1.
La date de clôture des comptes individuels de SM est au 31/12/N.
Le groupe a choisi de clôturer ses comptes au 31/12/N.
APPLICATION
HYPOTHESE 1
Les comptes individuels de F1 sont clôturés au 30/10/N
Application des normes IFRS

Les comptes individuels retraités des opérations significatives
entre les deux dates ne peuvent être pris en compte que s’il est
impossible, en pratique, d’établir des comptes intérimaires à la date
de clôture des comptes consolidés.
APPLICATION
HYPOTHESE 2
Les comptes individuels de F1 sont clôturés au 30/06/N

Les comptes consolidés sont établis à partir des comptes
intérimaires de F1 établis au 31/12/N.
APPLICATION
HYPOTHESE 3
Les comptes individuels de F1 sont clôturés au 31/01/N+1

Les comptes consolidés sont établis à partir des comptes
individuels de F1 établis au 31/12/N.
S’il est possible en pratique d’établir des comptes intérimaires à la
date de clôture des comptes consolidés, la consolidation reste
obligatoire et doit être opérée sur la base des comptes annuels de
l’entreprise consolidée, retraités des opérations significatives
intervenues entre les deux dates.
APPLICATION
HYPOTHESE 4
Les comptes individuels de F1 sont clôturés au 31/04/N+1

Les comptes consolidés sont établis obligatoirement à partir des
comptes intérimaires de F1 établis au 31/12/N.

exemptions

Date de clôture
I
R
 Procédures de consolidation

Méthode et procédures de consolidation
Méthode de l’intégration globale
•Agrégation, ligne à ligne, des postes semblables de bilan et de résultat

de la mère et de la filiale.
•Elimination de la participation et de la quote-part dans des capitaux
propres de la mère dans la filiale.
•Identification de toute participation ne donnant pas le contrôle (intérêts
minoritaires) dans le résultat et dans les capitaux propres séparément de
ceux de la société mère.
• Méthodes comptables uniformes.

•Même date d’arrêté des comptes.
•Elimination des opérations intra groupe.

exemptions

Date de clôture
I
R
E
 Variations du pourcentage d’intérêt
entités (IFRS 12)
Entrée dans le périmètre et variation du pourcentage
d’intérêt
Entrée dans le périmètre
IFRS 3 (regroupement d’entreprises) s’applique (voir plus loin).
Changements d’intérêts (variations

du pourcentage)
S’iln’en résulte pas par une perte de contrôle, aucun résultat

n’est constaté.
Il s’agit de transactions entre actionnaires.


exemptions

Date de clôture
I
R
E
 entités (IFRS 12)
Si une société mère perd le contrôle d’une filiale:
Elle sort de l’état consolidé de la situation financière les actifs et

passifs de l’ancienne filiale
Elle comptabilise toute participation conservée dans l’ancienne

filiale à sa juste valeur à la date de la perte du contrôle. Cette
participation et tout montant dû par ou à l’ancienne filiale sont
comptabilisés selon les IFRS concernées. Cette juste valeur doit
être considérée comme étant la juste valeur lors de la
comptabilisation initiale d’un actif financier selon IFRS 9, ou le
cas échéant, le coût lors de la comptabilisation initiale d’une
participation dans une entreprise associée ou une coentreprise
Elle comptabilise en résultat net le profit ou la perte associée à la

perte de contrôle, qui est attribuable à la participation qui donnait
le contrôle
Exemple de reclassements
Perte de contrôle d’une filiale disposant d’actifs financiers

disponibles à la vente: reclassement en résultat du profil ou de la
perte antérieurement comptabilisée en autres éléments du
résultat global
Perte de contrôle d’une filiale disposant d’écarts de réévaluation

positifs: reclassement en résultats non distribués
Une société mère M détient 100% d’une filiale

F selon les modalités suivantes:
Actifs net identifiable + Goodwill = 1000KF
Aucun élément inscrit en autres éléments du
résultat global relatif à cette filiale n’est
recyclable en résultat.
L’entité cède 90% de F au prix de 1 200KF.
La juste valeur des titres conservées ressort a 125KF
Mission:
Quel est l’impact de cette perte de contrôle?
La plus-value de cession des titres s’élève à:

Solution 1200KF - (90% x 1000KF)= 300KF
Les titres conservés sont réévalués comme suit:

125KF – (10% x 1000KF)= 25KF (résultat sur titres conservés).
Exemple de reclassements
Perte de contrôle d’une filiale disposant d’actifs financiers

disponibles à la vente: reclassement en résultat du profil ou de la
perte antérieurement comptabilisée en autres éléments du
résultat global
Perte de contrôle d’une filiale disposant d’écarts de réévaluation

positifs: reclassement en résultats non distribués
ETATS FINANCIERS CONSOLIDES: IFRS 10
Synthèse
Le contrôle nécéssite trois conditions:

1. Le pouvoir sur l’entité (capacité de diriger ses activités significatives)
2. L’exposition à un rendement (positif ou négatif)
3. La capacité d’utiliser ce pouvoir pour affecter le rendement.
Dans la majorité des cas, le contrôle est facile à établir.

Par exemple détention de la majorité des droits de vote ou pouvoir de
nommer et révoquer les membres de la direction.
Dans certains cas, le contrôle n’est pas facile à établir.

Notamment le cas des entités structurées ou les droits de vote ne sont
pas le facteur déterminant.
Les entités contrôlées sont consolidées par la méthode de l’intégration

globale.
La société mère doit alors établir des états financiers consolidés.
Q
C
M
IFRS 10
1. Plusieurs investisseurs contrôlent de manière collective une

entité faisant l'objet d'un investissement, agissant de concert
pour diriger les activités de cette entité. Chaque investisseur
a-t-il le contrôle de l'entité selon la norme IFRS 10?
❑ Oui
❑ Non
IFRS 10
1 Plusieurs investisseurs contrôlent de manière collective une entité

faisant l'objet d'un investissement, agissant de concert pour diriger les
activités de cette entité. Chaque investisseur a-t-il le contrôle de
l'entité selon la norme IFRS 10 ?
Non. Lorsque deux ou plusieurs investisseurs contrôlent de
manière collective une entité, aucun investisseur ne contrôle de
manière Individuelle l'entité. Dans ce cas, chaque investisseur
comptabilise sa participation dans l'entité selon les dispositions
de la norme concernée ( IFRS 11 «Partenariats », IAS 28
«Participations dans des entreprises associées et dans des
coentreprises» ou IAS 39 «Instruments financiers -
comptabilisation et évaluation »).
IFRS 10
2. La détention par un investisseur de la majorité des droits de

vote d'une entité faisant l'objet d'un investissement permet de
valider le contrôle de l'entité.
❑ Vrai
❑ Faux
IFRS 10
2. La détention par un investisseur de la majorité des droits de

vote d'une entité faisant l'objet d'un investissement permet de
valider le contrôle de l'entité.
Faux. Un investisseur détenant la majorité des droits
de vote d'une entité faisant l'objet d'un investissement ne
contrôle pas celle-ci lorsque ces droits de vote ne sont pas
substantiels. Ainsi, un investisseur détenant plus de la
moitié des droits de vote d'une entité ne la contrôle pas si
les activités pertinentes sont soumises aux directives d'une
autorité publique, d'un tribunal, d'un administrateur
judiciaire, d'un séquestre, d'un liquidateur ou d'une autorité
de règlementation.
IFRS 10
3. si plusieurs investisseurs ont des droits substantiels, le

pouvoir est détenu par celui qui a la capacité de diriger les
activités ayant l'incidence la plus importante sur les
rendements de l'entité.
❑ Vrai
❑ Faux
IFRS 10
3. si plusieurs investisseurs ont des droits substantiels, le

pouvoir est détenu par celui qui a la capacité de diriger les
activités ayant l'incidence la plus importante sur les rendements
de l'entité.
Vrai
IFRS 10
4. Les droits protectifs peuvent donner le pouvoir sur l'entité

faisant l'objet d'un investissement.
❑ Vrai
❑ Faux
IFRS 10
4. Les droits protectifs peuvent donner le pouvoir sur l'entité

faisant l'objet d'un investissement.
Faux. Les droits protectifs sont uniquement destinés à
protéger le bénéficiaire de ces droits, sans lui donner le
pouvoir sur l'entité faisant l'objet d'un investissement.
IFRS 10
5. Les droits de vote potentiels sont pris en compte pour la

détermination du contrôle.
❑ Jamais
❑ Systématiquement
❑ Uniquement s'ils sont substantiels.
IFRS 10
5. Les droits de vote potentiels sont pris en compte pour la

détermination du contrôle.
Uniquement s'ils sont substantiels. Des droits de vote
potentiels substantiels, détenus de manière isolée ou en
combinaison avec d'autres droits, peuvent donner à un
investisseur la capacité actuelle de diriger les activités
pertinentes.
IFRS 10
6. Lorsqu'il existe des droits de vote potentiels, les quotes-

parts du résultat net et des variations des capitaux propres
attribuées à la société mère et aux participations ne donnant
pas le contrôle sont déterminées :
❑ Sur la seule base du pourcentage de participation actuel
❑ En tenant compte de l'exercice ou de la conversion
possible des droits de vote potentiels
IFRS 10
6. Lorsqu'il existe des droits de vote potentiels, les quotes-parts

du résultat net et des variations des variations des capitaux
propres attribuées à la société mère et aux participations ne
donnant pas le contrôle sont déterminées :
Sur la seule base du pourcentage de participation
actuel, sans tenir compte de l'exercice ou de la conversion
possible des droits de vote potentiels
IFRS 10
7. Comment sont présentées les participations ne donnant

pas Ie contrôle dans les états financiers consolidés?
❑ En capitaux propres
❑ En dettes
IFRS 10
7. Comment sont présentées les participations ne donnant pas

Ie contrôle dans les états financiers consolidés?
En capitaux propres, séparément des capitaux propres
des propriétaires de la société mère.
IFRS 10
8. Les variations du pourcentage de détention des titres de

participation d'une société mère dans une filiale sans perte de
contrôle ont un impact sur :
❑ Le résultat net
❑ Les autres éléments du résultat global
❑ Les capitaux propres
IFRS 10
8. Les variations du pourcentage de détention des titres de

participation d'une société mère dans une filiale sans perte de
contrôle ont un impact sur :
Les capitaux propres. II s'agit de transactions conclues
avec les propriétaires agissant en leur qualité.
IFRS 10
9. La perte de contrôle d'une filiale a un impact sur le résultat

consolidé.
❑ Vrai
❑ Faux
IFRS 10
9. La perte de contrôle d'une filiale a un impact sur le résultat

consolidé.
Vrai
IFRS 10
10. Une entité d'investissement doit :

❑ Consolider des filiales
❑ Evaluer ses participations selon la méthode du coût
❑ Evaluer ses participations selon la méthode de la juste
valeur par le biais du résultat net
IFRS 10
10. Une entité d'investissement doit :

Evaluer ses participations selon la méthode de la
juste valeur par le biais du résultat net, conformément à
IFRS 9.
IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
Partenariats Entreprises BONUS
associées et
coentreprises IAS 12 : IMPOTS SUR LE
RESULTAT
IFRS 10:Etats
financiers IAS 21 : EFFETS DES VARIATIONS
consolidés DES COURS DES MONNAIES
ETRANGERES
RESUME IFRS SYSCOHADE
Une entité qui est une société mère, c'est-à-dire qui

contrôle une ou plusieurs entités, doit présenter des états DIVERGENCES
financiers consolidés (sauf exemptions limitées).
Le contrôle d’une entité nécessite donc la réunion de 3 Norme non retenue par le
conditions cumulatives : SYSCOHADA révisé.
Le contrôle se définit comme le
©
Copyright MJO
✓ pouvoir ; pouvoir de diriger les politiques

✓ exposition aux rendements variables ; financières et opérationnelles d’une
✓ capacité à agir sur les rendements. entité afin de tirer avantage de ses
activités
PERTE DU CONTROLE
Si une société mère perd le contrôle d’une filiale,

elle doit :
✓ décomptabiliser les actifs et les passifs de

l’ancienne filiale de l’état de situation financière
consolidé ;
✓ comptabiliser la participation conservée dans
l’ancienne filiale, le cas échéant, à sa juste valeur
à la date de perte du contrôle.
Joël MABUDU, co-rédacteur du SYSCOHADA

IFRS 11: PARTENARIATS
IFRS 11 : PARTENARIATS
S
O  Objectif
Champ d’application
M Définition
M
Accord contractuel
A
I Contrôle conjoint
R Types de partenariat
E Procédures de 12)
entités (IFRS consolidation
OBJECTIF
L’objectif d’IFRS 11 est d’établir les principes d’informations

financières pour les entités qui détiennent des intérêts dans des
entreprises contrôlées conjointement (joint arrangements ou
partenariat).
S
O Objectif
M  Définition
M
Accord contractuel
A
DEFINITION
Un partenariat est une entreprise sur laquelle deux parties ou plus exercent
un contrôle conjoint.
Un partenariat possède les caractéristiques suivantes:
Les parties sont liées L’accord contractuel confère à

par un accord deux parties ou plus le
contractuel contrôle conjoint de
l’entreprise.
Un partenariat est soit une entreprise commune (joint

operation), soit une coentreprise (joint venture).
S
O Objectif
M Définition
M
A
 Accord contractuel
ACCORD CONTRACTUEL
Un accord contractuel peut être attesté

de diverses façons.
C’est habituellement un contrat écrit.
Lorsque l’accord conjoint est structuré
Accord
au moyen d’un véhicule distinct, l’accord
contractuel
contractuel, ou certains de ses aspects,
peut être dans quelques cas incorporé
dans les statuts, la charte ou tout acte
constitutif du véhicule.
ACCORD CONTRACTUEL
L’accord contractuel précise généralement un certain nombre de points:
l’objet, l’activité et la durée du partenariat
le mode de désignation des membres de la direction
le processus de décision, les questions nécessitant une

décision des parties, les droits de vote des parties
l’ apport en capital et autres contributions exigées des

parties
les modalités de partage des actifs, passifs, produits,

charges, du résultat net relatif au partenariat.
S
O Objectif
M Définition
M
Accord contractuel
A
I  Contrôle conjoint
LE CONTRÔLE CONJOINT
Le contrôle conjoint n’existe que lorsque les

décisions relatives aux activités pertinentes
Contrôle conjoint exigent un consentement unanime des parties
qui partagent le contrôle.
Le contrôle est défini de la même manière que dans IFRS 10:

la partie est exposée, ou a des droits, à des rendements variables à partir
de ses liens avec l’entité et a la capacité d’influer ses rendements à
travers son pouvoir sur l’accord.
LE CONTRÔLE CONJOINT
Détermination de l’existence ou non du contrôle conjoint
L’accord contractuel confère t-il à toutes les Non Hors du

parties, ou un groupe d’entre elles, le contrôle champ
collectif de l’entreprise? d’application
d’IFRS 11
Oui
Les décisions concernant les activités Hors du
Non champ
pertinentes exigent-elles un accord unanime
des parties, ou du groupe d’entre elles, détenant d’application
le contrôle collectif de l’entreprise? d’IFRS 11
Oui
L’entreprise est contrôlée conjointement:

il s’agit d’un partenariat
Exemple 1 : Un contrôle conjoint implicite peut-
il exister?
A B C
50% 30% 20%
X
Les accords prévoient que les décisions essentielles sont
prises à la majorité des 3/4
▪ Contrôle conjoint implicite résultant de l’accord sur les règles de

majorité car pour toute décision l’accord de A et B est nécessaire
(combinaison unique donnant le contrôle) ;
▪ C participe au partenariat mais pas au contrôle conjoint.
Exemple 2 : Un contrôle collectif implique-t-il
forcément l’existence d’un contrôle conjoint?
A B C
50% 25% 25%
X
prises à la majorité des 3/4
Contrôle collectif ? Contrôle conjoint ? Partenariat IFRS 11?
B et C   
détiennent A+B ou A+C Pas d’accord
chacun 25 % contractuel
les différentes étapes à suivre pour distinguer une
coentreprise (JV) d’une activité conjointe (JO)
A B
30%
dispersés
50% 25%
X
prises à la majorité des (50 % + 1 voix)
Contrôle Contrôle Partenariat

collectif ? conjoint ? IFRS 11?
  
30% d’actionnariat dispersé
A+B ou A+? Pas d’accord
multiples combinaisons possibles
ou B+? contractuel
S
O Objectif
M Définition
M
Accord contractuel
A
R  Types de partenariat
TYPES DE PARTENARIAT
Une entreprise doit déterminer le type de partenariat

auquel elle participe
le classement en une coentreprise

entreprise commune (joint venture)
(joint operation)
En faisant preuve de jugement, en examinant ses

droits et ses obligations ainsi que les autres faits et
circonstances.
TYPES DE PARTENARIAT
ENTREPRISES COMMUNES COENTREPRISES
Une entreprise commune est un

Une coentreprise est un
partenariat dans lequel les parties qui
partenariat dans lequel les
exercent le contrôle conjoint sur
parties qui exercent le contrôle
l’entreprise ont des droits sur les actifs
conjoint de l’entreprise ont des
et des obligations au titre des passifs
droits sur l’actif net de celle-ci.
relatifs à celle-ci.
Ces parties sont appelées
Ces parties sont appelées
coentrepreneurs.
coparticipants.
Les différentes étapes à suivre pour distinguer une coentreprise
(joint venture) d’une activité conjointe (joint operation)
(1) Structure juridique distincte ? NON
OUI
ACTIVITE CONJOINTE – Ligne à Ligne

La forme juridique de la structure confère-t-elle aux
Forme juridique
partenaires des droits dans les actifs et des OUI
(2) obligations à assumer les passifs ?
NON
Les termes contractuels, indépendamment de la forme

Contrat (3) de la structure juridique, confèrent-ils aux partenaires OUI
des droits dans les actifs et des obligations à assumer
les passifs ?
NON
Est-ce que les partenaires ont droit à la quasi-totalité
Autres faits & des avantages économiques associés aux actifs et le OUI
circonstances (4) règlement des passifs dépend-il en continu des
partenaires ?
NON
COENTREPRISE (JV)
Mise en équivalence
IFRS 11
L’accord est il un partenariat ?
NON
OUI
Quel est la nature du partenariat ? Accord hors du champ IFRS

11. Comptabilisation de la
participation selon IFRS 9,
IFRS 10 ou IAS 28 révisée.
Activité conjointe Coentreprise
Comptabilisation des actifs, Méthode de la

passifs, produits et charges mise en
relatifs aux intérêts dans équivalence.
l’activité conjointe.
RESUME
▪
▪Deux types de partenariats
• Entreprise commune (joint operation): droits et obligations sur des actifs
et des passifs spécifiques.
• Coentreprise (joint venture): droits sur l’actif net de l’entité.
▪ Comptabilisation
• L’opérateur conjoint comptabilise sa quote-part des actifs, des passifs et
des revenus de l’entreprise commune.
• Le coentrepreneur comptabilise sa participation selon la méthode de la
mise en équivalence
Q
C
M
IFRS 11
1. Le contrôle conjoint est un contrôle que les

parties concernées ne peuvent exercer qu’en
décidant à la majorité sur les activités
pertinentes.
■ Vrai ■ Faux
IFRS 11
1. Le contrôle conjoint est un contrôle que les parties

concernées ne peuvent exercer qu’en décidant à la
majorité sur les activités pertinentes.
■ Faux. Le contrôle conjoint est le partage contractuellement
convenu du contrôle exercé sur une opération, qui n’existe
que dans le cas où les décisions concernant les activités
pertinentes requièrent le consentement unanime des parties
partageant le contrôle.
IFRS 11
2. La notion de contrôle pour apprécier le contrôle

conjoint est celle définie par la norme IFRS 10.
■ Vrai ■ Faux
IFRS 11
2. La notion de contrôle pour apprécier le

contrôle conjoint est celle définie par la norme
IFRS 10.
■ Vrai
IFRS 11
3. Un partenariat qui n’est pas structuré au

travers d’un véhicule distinct est :
■ Une coentreprise
■ Une activité conjointe
■ Cela dépend
IFRS 11
3. Un partenariat qui n’est pas structuré au

travers d’un véhicule distinct est :
■ Une activité conjointe.

IFRS 11
4. Un partenariat qui est structuré au travers d’un

véhicule distinct est :
■ Une coentreprise
■ Une activité conjointe
■ Cela dépend
IFRS 11
4. Un partenariat qui est structuré au travers d’un véhicule

distinct est :
■ Cela dépend. Un partenariat dans lequel les actifs et les
passifs relatifs à l’accord sont détenus au travers d’un
véhicule distinct peut être : soit une activité conjointe, soit une
coentreprise, en fonction de la forme juridique du véhicule,
des termes de l’accord contractuel, et le cas échéant d’autres
faits et circonstances.
IFRS 11
5. Un partenariat est composé exclusivement

des parties exerçant un contrôle conjoint.
■ Vrai ■ Faux
IFRS 11
5. Un partenariat est composé exclusivement des

parties exerçant un contrôle conjoint.
■ Faux. Un partenariat peut comprendre également des

parties n’exerçant pas un contrôle conjoint.
IFRS 11
6. Un coparticipant doit comptabiliser ses intérêts

dans une activité conjointe :
■ Selon la méthode de la mise en équivalence
■ Selon IFRS 9
■ Sur la base de sa quote-part d’actifs, de passifs, de
charges et de produits
IFRS 11
6. Un coparticipant doit comptabiliser ses intérêts dans

une activité conjointe :
■ Sur la base de sa quote-part d’actifs, de passifs, de

charges et de produits.
IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
associées et
RESULTAT
IFRS 10:Etats
ETRANGERES
RESUME IFRS SYSCOHADE
La norme IFRS 11 s’applique à toutes les entités qui sont
parties à un partenariat. DIVERGENCES
DEFINITION
Un partenariat est une opération sur laquelle deux parties ou

plus exercent un contrôle conjoint. Les dispositions de cette
Le contrôle conjoint est le partage contractuellement norme n’ont pas été retenues
convenu du contrôle exercé sur une opération, qui n’existe par le SYSCOHADA.
que dans le cas où les décisions concernant les activités Le dispositif comptable relatif
pertinentes requièrent le consentement unanime des parties aux comptes consolidés et
partageant le contrôle. combinés ne prévoit pas de
©
Copyright MJO
concepts équivalents aux

TYPE DE PARTENARIAT :
ACTIVITE CONJOINTE OU COENTREPRISE notions d’activité conjointe et
coentreprise.
La norme IFRS 11 distingue deux types de partenariats, selon Lorsque les activités sous
les droits et obligations des parties qui découlent de contrôle conjoint ne sont pas
l’opération : les activités conjointes et les coentreprises. logées dans des « entreprises »,
ACTIVITÉ CONJOINTE elles sont comptabilisées
conformément aux règles
Une activité conjointe (joint operation) est un partenariat dans générales s’appliquant dans les
lequel les parties qui exercent un contrôle conjoint sur comptes individuels.
l’opération ont des droits sur les actifs et des obligations au Les entreprises sous contrôle
titre des passifs, relatifs à celle-ci. Les parties sont appelées conjoint sont consolidées par
coparticipants (joint operators).
intégration proportionnelle.
L’intégration proportionnelle est appliquée.
COENTREPRISE
Une coentreprise (joint venture)

Joël MABUDU est un partenariat
Expert-Comptable Diplômé dans lequel
les parties qui exercent un contrôle conjoint sur l’opération
ont des droits sur l’actif net de celle-ci.
Les actifs sont appelées coentrepreneurs (joint venturers).
La méthode de la mise en équivalence est appliquée.
IAS 28: PARTICIPATIONS DANS
DES ENTREPRISES ASSOCIEES
ET LES COENTREPRISES
IAS 28 : PARTICIPATIONS DANS DES ENTREPRISES
ASSOCIEES ET LES COENTREPRISES
S
O  Champ d’application
Objectif et champ d’application
M
Influence notable
M
A
Méthode de la mise en équivalence
I
R Exemption d’application de la mise en équivalence
E
OBJECTIF ET CHAMP D’APPLICATION
L’objectif de IAS 28 "Participations dans des

entreprises associées et les coentreprises" est de
prescrire la comptabilisation des participations dans
les entreprises associées et de décrire la méthode de
la mise en équivalence dans les entreprises
associées et les coentreprises.
La norme s’applique à tous les investisseurs qui
exercent un contrôle conjoint ou une influence
notable sur une entité.
IAS 28 : PARTICIPATION DANS DES ENTREPRISES
S
O Champ d’application
M
M  Influence notable
A
I
R Exemption d’application de la mise en
équivalence
E
INFLUENCE NOTABLE
Présomption de l’influence notable = + ou – 20% à démontrer
Si un investisseur détient,
directement ou indirectement
Inversement, si l’investisseur
« par exemple par le biais de
détient moins de 20%, il est
filiales », 20% ou davantage des
présumé ne pas avoir
droits de vote dans l’entité, il
d’influence notable, sauf à
est présumé avoir une influence
démontrer clairement que
notable, sauf à démontrer
cette influence existe.
clairement que ce n’est pas le
cas.
INFLUENCE NOTABLE
Situations susceptibles de procurer une

influence notable en l’absence de
détention de 20 % des droits de vote
Représentation au conseil d’administration (ou à

l’organe de direction équivalent de l’entreprise
détenue
Transactions significatives entre l’investisseur

et l’entreprise détenue.
Échange de personnels dirigeants.
Fournitures d’informations techniques essentielles.

S
M
Influence notable
M
A
I
 Méthode de la mise en équivalence
R Exemption d’application de la mise en équivalence
E
METHODE DE LA MISE EN EQUIVALENCE
La méthode de la mise en équivalence est une

méthode comptable selon laquelle :
Valeur
comptable Coût Quote part dans
de la initial le résultat global
participation
Dividendes reçus
S
M
M Influence notable
A
I
R  Exemption d’application de la mise en
équivalence
E
EXEMPTIONS D’APPLICATION DE LA
METHODE DE MISE EN EQUIVALENCE
 Entité détenue par une autre entité
Organismes de capital-risque et fonds de placement
▪ peut choisir d’évaluer la portion détenue par le fonds

à la juste valeur par résultat
▪ mais doit appliquer la méthode de la mise en
équivalence pour la portion restante détenue
directement.
EXEMPTIONS D’APPLICATION DE LA
METHODE DE MISE EN EQUIVALENCE
 Participation destinée à être vendue
▪ comptabilise la portion à être vendue conformément à IFRS 5;

▪ applique la méthode de la mise en équivalence pour l’autre
option;
▪ après la vente, la portion retenue est évaluée conformément à
IFRS 9 « sauf si elle continue de remplir les critères d’une
entreprise associée ou d’une coentreprise.
Cessation de l’application de la méthode de la
Perte de l’influence notable ou
du contrôle conjoint
•Un investisseur doit cesser d’utiliser la méthode de la mise en
équivalence à compter de la date où sa participation cesse d’être une
participation dans une entreprise associée ou une coentreprise.
Comptabilisation de la participation
L’investisseur comptabilise sa participation comme suit :

•- si la participation devient une filiale, l’investisseur doit comptabiliser
sa participation selon IFRS 3 et IFRS 10 ;
•- si les intérêts conservés dans l’ancienne entreprise associée ou
coentreprise constituent un actif financier, l’investisseur doit évaluer
les intérêts conservés à la juste valeur.
Cessation de l’application de la méthode de la
Comptabilisation de la participation
La juste valeur des intérêts conservés doit être considérée comme leur juste
valeur lors de la comptabilisation initiale en tant qu’actif financier selon IAS
39. L’investisseur doit comptabiliser en résultat net toute différence entre les
montants i) et ii) suivants :
i) la juste valeur des intérêts conservés et tout produit lié à la sortie d’une
partie de la participation dans l’entreprise associée ou la coentreprise ;
ii) la valeur comptable de la participation à la date de cessation de
l’application de la méthode de la mise en équivalence ;
- Lorsqu’un investisseur cesse d’appliquer la méthode de la mise en

équivalence, il doit comptabiliser tous les montants préalablement
comptabilisés dans les autres éléments du résultat global au titre de la
participation sur la même base que celle qui aurait été exigée si l’entité
émettrice avait directement sorti les actifs ou passifs correspondants.
SYNTHESE
Synthèse
Contrôle conjoint: pouvoir de participer aux décisions de

politiques financière et opérationnelle de l’entité.
La méthode de comptabilisation est la mise en équivalence
Méthode de la mise en équivalence:

1. La participation est initialement comptabilisée au coût.
2. Puis ajustée de la quote-part de l’investisseur dans les
changements des actifs nets de l’entreprise associée ou de la
coentreprise
Lorsque la participation cesse d’être une entreprise associée ou

une coentreprise l’intérêt conservé est évalué à la juste valeur.
Un profit ou une perte est comptabilisé.
Q
C
M
IAS 28
1. Une société M possède 3500 actions de la société F. Elle

est également propriétaire de 1500 obligations
remboursables en actions F (une action F par
obligation). F a un capital de 10000 actions. 5000 ORA
ont été émises. Selon IAS 28, quel est le pourcentage de
contrôle de la société M dans F ?
■ 23% ■ 30% ■ 33% ■ 50%

IAS 28
1. Une société M possède 3500 actions de la société F. Elle est également

propriétaire de 1500 obligations remboursables en actions F (une action F
par obligation). F a un capital de 10000 actions. 5000 ORA ont été émises.
Selon IAS 28, quel est le pourcentage de contrôle de la société M dans F ?
■ 33% Selon les normes IFRS, les droits potentiels exerçables ou convertibles
doivent être pris en compte dans le calcul du pourcentage de contrôle. Le
pourcentage de contrôle est égal à : (3500 + 1500)/(10000 + 5000) = 33%.
IAS 28
Selon la norme IAS 28, quelle est la méthode pour

consolider les entreprises associées ?
■ L’intégration globale.
■ L’intégration proportionnelle.
■ La mise en équivalence.
IAS 28
2. Selon la norme IAS 28, quelle est la méthode pour

consolider les entreprises associées ?
■ La mise en équivalence.
IAS 28
3. Une entité détenant 34% d’une entité associée présente

des états financiers arrêtés au 31 décembre alors que la
clôture des comptes de l’entité associée est le 30
septembre. Est-il possible de consolider les comptes de
l’entité associée arrêtés au 30 septembre ?
■ Oui ■ Non
IAS 28
3. Une entité détenant 34% d’une entité associée présente des états
financiers arrêtés au 31 décembre alors que la clôture des comptes de
l’entité associée est le 30 septembre. Est-il possible de consolider les
comptes de l’entité associée arrêtés au 30 septembre ?
■ Oui Si la date de clôture d’une entité associée est différente de celle des
comptes consolidés, des états financiers établis à des dates de clôture différentes
peuvent être utilisés si la différence entre les dates de clôture n’est pas supérieure
à trois mois (à la double condition que la préparation d’états financiers à la même
date soit impraticable et que des ajustements soient effectués pour prendre en
compte les effets des transactions ou événements significatifs survenus entre les
deux dates).
IAS 28
4. Une société M possède 21% des droits de vote d’une

société P. Le reste du capital est dispersé. Selon IAS 28,
existe-t-il une présomption d’influence notable sur la
société P ?
■ Oui ■ Non .
IAS 28
4. Une société M possède 21% des droits de vote

d’une société P. Le reste du capital est dispersé.
Selon IAS 28, existe-t-il une présomption d’influence
notable sur la société P ?
■ Oui Selon IAS 28, l’influence notable est présumée
exister lorsque la mère détient, directement ou
indirectement par l’intermédiaire de filiales, plus de 20%
des droits de vote d’une entreprise, sauf à démontrer
clairement que ce n’est pas le cas.
IAS 28
5. Une société A possède 20% des droits de vote de la

société B. Elle détient également 15% des droits de vote de
la société D et 25% de la société F.
B détient 25% des droits de vote de D.
D détient 30% des droits de vote de F.
Quels sont les pourcentages de contrôle dans les sociétés D
et F ?
■ 15% et 25%
■ 45% et 55%
■ 60% et 95%
■ 20% et 39%
IAS 28
5. Une société A possède 20% des droits de vote de la

société B. Elle détient également 15% des droits de vote
de la société D et 25% de la société F. B détient 25% des
droits de vote de D. D détient 30% des droits de vote de
F. Quels sont les pourcentages de contrôle dans les
sociétés D et F ?
■ 15% et 25%
Le pourcentage de contrôle dans D est de 15% et de 25%
dans F. Les pourcentages détenus par des entreprises sous
contrôle conjoint ou sous influence notable ne doivent pas
être pris en compte pour le calcul du pourcentage de contrôle
dans les entreprises consolidées. Il en est de même pour le
calcul du pourcentage d’intérêt.
IAS 28
6. Lorsqu’une entreprise associée ou une coentreprise

utilise des méthodes comptables autres que celles de
l’investisseur dans l’application de la méthode de la mise
en équivalence :
■ Des ajustements doivent être apportés pour rendre les
méthodes comptables de l’entreprise associée ou de la
coentreprise conformes à celles de l’investisseur
■ Aucun ajustement n’est à effectuer
■ L’investisseur a le choix d’effectuer ou non des ajustements
IAS 28
6. Lorsqu’une entreprise associée ou une coentreprise utilise des

.méthodes comptables autres que celles de l’investisseur dans
l’application de la méthode de la mise en équivalence :
■ Des ajustements doivent être apportés pour rendre les méthodes comptables
de l’entreprise associée ou de la coentreprise conformes à celles de
l’investisseur.
Ce qu’il ne faut pas oublier …….
Catégorie Norme Type de Méthode de

d’entité applicable contrôle consolidation
.Filiale IFRS 10 Contrôle Intégration globale
Coentreprise IFRS 11 et Contrôle Mise en
IAS 28 conjoint équivalence
Activité IFRS 11 Contrôle Intégration
conjointe conjoint proportionnelle
Entreprise IAS 28 Influence Mise en
associée notable équivalence
APLLICATION
CAS PRATIQUE MISE EN EQUIVALENCE
La société M détient 30 % des actions de la société A, acquises

pour 90000 .
Les états financiers simplifiés de A se présentent comme suit :
État de situation financière

ACTIF CAPITAUX ET PASSIFS
Actifs non courants 500000 Capital et réserves 350000
Actifs courants 400000 Résultat 50000
Passifs non courants 150000
Passifs courants 350000
Total 900000 Total 900000
Etat du résultat net

Charges Produits
Charges d’exploitation 800000 Produits des activités ordinaires 925000
Autres charges 60000

Impôt sur le résultat 15000
Résultat net 50000
Total 935000 Total 935000
État du résultat global

Résultat net..................................................... 50000
Différences de conversion ............................ (6000)
Résultat global .................................................44000
Mission :Quel est l’impact de la mise en équivalence sur les comptes consolidés de M
CORRIGE CAS PRATIQUE MISE EN EQUIVALENCE
L’impact de la comptabilisation de A par la méthode de la mise en

équivalence sur les comptes consolidés de M se présente comme
suit :
État de situation financière
Actif Passif
Actifs non courants Réserves (b) 15000
Titres mis en équivalence (a) 120000 Résultat (c) 15000
(a) (350000 + 50000) x 30 %

(b)(350000 x 30 %) – 90000
(c) 50000 x 30 %
État du résultat net

- Quote-part dans le résultat des entreprises associées : 15000
État du résultat global
- Résultat net...................................... 15000
- Quote-part des autres éléments du résultat global des
entreprises associées (d)....... (1800)
- Résultat global ............... 13200
(d) (6000) x 30 %
IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
associées et
RESULTAT
IFRS 10:Etats
ETRANGERES
IFRS SYSCOHADA REVISE
NOTION D’ENTREPRISES ASSOCIEES
La définition d’une entreprise associée se base sur le

concept d’influence notable, qui implique le pouvoir de
prendre part aux politiques financières et opérationnelles.
✓ Il existe une présomption réfutable selon laquelle une
entité a une influence notable si elle détient au moins 20
% des droits de vote d’une autre entité.
©
Copyright MJO
✓ Les droits de vote potentiels qui sont actuellement

exerçables sont pris en compte dans l’évaluation de DIVERGENCES
l’influence notable.
COMPTABILISATION
Les entreprises associées et coentreprises sont

comptabilisées selon la méthode de la mise en équivalence.
Exceptions :
✓ les organismes de capital-risque, fonds commun de
placement, sociétés d’investissement à capital variable
et autres entités similaires peuvent choisir de
comptabiliser leurs participations dans des entreprises
associées et coentreprises à la juste valeur par le biais du
compte de
Joël résultat.
MABUDU Expert-Comptable Diplômé
✓ la méthode de la mise en équivalence ne s’applique pas si
les conditions de classification comme détenus en vue de
la vente sontJoël MABUDU, co-rédacteur du SYSCOHADA
remplies.
IAS 27: ETATS FINANCIERS
INDIVIDUELS
IAS 27 : ETATS FINANCIERS INDIVIDUELS
S
O

Notion
M
M Objectif et champ d’application
A
I Préparation des états financiers individuels
R
NOTION
La norme IAS 27 a été révisée en mai 2011.

Elle est rentrée en application pour les périodes annuelles
commençant le ou après le 1er janvier 2013.
S
Notion
M
M
 Objectif et champ d’application
A
I Préparation des états financiers individuels
R
Objectif
L’objectif de la norme IAS 27 est d’établir les

dispositions relatives à la comptabilisation et aux
informations à fournir pour les investissements
dans les filiales, les coentreprises et les
entreprises associées lorsqu’une entité prépare
des états financiers individuels.
La norme doit être appliquée à la comptabilisation de

participations dans des filiales, des coentreprises et des
entreprises associées lorsqu’une entité choisit de présenter
des états financiers individuels ou y est obligée par des
dispositions locales.
S
Notion
M
A
I  Préparation des états financiers individuels
R
PREPARATION DES ETATS FINANCIERS
INDIVIDUELS
Principe
Traitement comptable des participations

Dans ses états financiers individuels, une entité doit comptabiliser les participations
dans des filiales, des coentreprises et des entreprises associées : Dans les états
financiers individuels, les participations dans les filiales, les coentreprises
ou les entités associées doivent être comptabilisés soit :
▪ au coût,
▪ conformément à l’IFRS 9 (juste valeur par résultat net et non coût amorti
car réservé aux titres rapportant des intérêt et non des dividendes),
▪ selon la méthode de mise en équivalence
(en dehors de celles qui sont classées en actifs appelés à être cédés
conformément à l’IFRS 5 .
Traitement comptable des dividendes
Les dividendes restent comptabilisés en résultat dans les comptes individuels
APLLICATION
CAS PRATIQUE
La société ROBIN a fait l’acquisition, le 1er janvier N – 2,

de 30 % des actions (soit 300000 actions) de la société Z
pour 108000 KF. Les frais d’acquisition se sont élevés à
3000 KF. Au 31 décembre N, la situation nette comptable
de la société Z est de 425000 KF et le cours moyen de
décembre N du titre en bourse est de 500 F.
Mission :
Comptabiliser les titres de participation Z dans le
bilan (états financiers individuels) de la société ROBIN
au 31 décembre N, selon les méthodes de coût et de
juste valeur par résultat net.
CORRIGE
1. Comptabilisation au coût
Les titres de Z figureront au bilan de ROBIN pour 108000 + 3000 =
111000 KF.
2. Comptabilisation à la juste valeur (IFRS 9)
Les titres de Z figureront au bilan de ROBIN à la date d’acquisition
pour 108000 et les frais d’acquisition en en charges. A la clôture de
l’exercice, 3000 Le cours boursier peut être considéré comme une
bonne approche de la juste valeur des titres (70 % des titres sont la
propriété des minoritaires et peuvent être échangés en bourse). Dans
ce cas, les titres figureront au bilan de ROBIN pour 300 000 x 500 F =
150000 KF.
CORRIGE
Les variations de juste valeur des actifs financiers (150

000 – 108 000 = 42 000) sont à comptabiliser en résultat
net.
3. Comptabilisation selon la méthode de la mise en
équivalence (IAS 28)
Les titres de Z figureront au bilan de ROBIN pour :
425 000 x 30 % = 127 500 KF.
RESUME IFRS SYSCOHADA
Notion d’états financiers individuels
Les états financiers individuels sont ceux DIVERGENCES
présentés en supplément des états financiers
consolidés ou en supplément des états financiers
d’un investisseur qui ne détient pas de
participations dans des filiales, mais qui détient
des participations dans des entreprises associées Le dispositif comptable relatif
ou des coentreprises, aux comptes consolidés et
©
Copyright MJO
combinés du SYSCOHADA
NB : Les états financiers d’une entité qui n’a pas de
filiale, d’entreprise associée ou de participation dans préconise la comptabilisation au
une coentreprise, ne sont pas des états financiers coût des participations dans les
individuels au sens de l’IAS 27 états financiers individuels de l’
Traitement comptable des participations entité mères conformément aux
Dans les états financiers individuels, les
dispositions du Plan Comptable
participations dans les filiales, les coentreprises
ou les entités associées doivent être comptabilisés Général OHADA (PCGO).
soit :
▪ au coût,
▪ conformément à l’IFRS 9 (juste valeur par
résultat net et non coût amorti car réservé aux
titres rapportant des intérêt et non des
dividendes,
▪ selon la méthode de mise en équivalence
(en dehors de celles qui sont classées en actifs
appelés àJoël
être cédés conformément
MABUDU à l’IFRS
Expert-Comptable Diplômé5 .
Traitement comptable des dividendes
Les dividendes restent comptabilisés en résultat
dans les comptes individuels
IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
Partenariats Entreprises
associées et
coentreprises
IFRS 10:Etats DES COURS DES MONNAIES
financiers ETRANGERES
consolidés
IFRS 3: REGROUPEMENT
D’ENTREPRISES
IFRS 3 : REGROUPEMENTS D’ENTREPRISES
S
O 
Objectif
M
M Détermination de la date d’acquisition
A Mode opératoire de la comptabilisation et de

I l’évaluation
R Acquisition, détermination de goodwill
E
OBJECTIF
La norme a pour objectif d’établir les

principes et les conditions qui régissent la
manière dont l’acquéreur présente les états
financiers relatifs à un regroupement
d’entreprises.
S
Objectif
M  Champ d’application

I l’évaluation
E
CHAMP D’APPLICATION
La norme s’applique uniquement aux transactions

qui constituent un regroupement d’entreprises.
Elle ne s’applique pas :
à la formation d’une coentreprise;
à l’acquisition d’un actif ou d’un groupe d’actifs qui

ne constitue pas une entreprise;
Si les actifs acquis et les passifs repris ne

constituent pas une entreprise, l’entité doit
comptabiliser la transaction comme une acquisition
d’actifs.
S
Objectif
M
M  Détermination de la date d’acquisition

I l’évaluation
E
DETERMINATION DE LA DATE
D’ACQUISITION
La date d’acquisition est la

date à laquelle l’acquéreur
obtient le contrôle de
l’entreprise acquise.
Elle correspond généralement à la date à laquelle l’acquéreur

procède au transfert juridique de la contrepartie, acquiert les actifs
et reprend les passifs de l’entreprise acquise (date de closing).
Des faits et circonstances pertinents peuvent permettre
d’identifier une date d’acquisition antérieure ou postérieure à la
date de closing.
S
Objectif
M
A
I
 Mode opératoire de la comptabilisation et de
l’évaluation
E
Démarche de la comptabilisation
Tous les regroupements d’entreprises* doivent être comptabilisés

en appliquant la méthode de l’acquisition.
Méthode de l’acquisition.
La méthode de l’acquisition considère

un regroupement d’entreprises du point
de vue de l’entité se regroupant qui est
identifiée comme l’acquéreur
La démarche pour appliquer la méthode de l’acquisition est la

suivante :
Étape n° 1 Identification d’un acquéreur
Étape n° 2 Détermination de la date d’acquisition
Étape n° 3 Comptabilisation et évaluation des actifs identifiables

acquis, des passifs repris et de toute participation ne donnant
pas le contrôle dans l’entreprise acquise
Étape n° 4 Comptabilisation et évaluation du goodwill ou du profit

résultant d’une acquisition à des conditions avantageuses
Étape n° 1 Identification d’un acquéreur
Dans un regroupement d’entreprises réalisé principalement par un

transfert de trésorerie ou d’autres actifs ou en encourant des passifs,
l’acquéreur est généralement l’entité qui transfère la trésorerie ou les
autres actifs ou qui encourt les passifs.
Dans un regroupement d’entreprises réalisé principalement par un
échange de participations, l’acquéreur est généralement l’entité
émettrice (sauf acquisition inversée). Les faits et circonstances suivants
doivent être pris en compte .
L’acquéreur est généralement l’entité se regroupant dont la taille relative

(évaluée, par exemple, en termes d’actifs, de produits ou de bénéfice)
est sensiblement supérieure à celle de l’autre ou des autres entité(s) se
regroupant.
COMPTABILISATION ET EVALUATION DES ACTIFS
IDENTIFIABLES ACQUIS, DES PASSIFS REPRIS ET DE TOUTE
PARTICIPATION NE DONNANT PAS LE CONTROLE
Principe de comptabilisation
Actifs et passifs Coûts liés à l’acquisition

identifiables
L’acquéreur doit évaluer Les coûts liés à l’acquisition ne font
pas partie du prix payé et sont
les actifs identifiables enregistrés en charges au moment où
acquis et les passifs les services sont rendus par les tiers.
Les coûts liés à l’acquisition comprennent :
repris à leur juste valeur - les coûts de transaction tels que les frais
d’avocats, de banques, de conseils, d’audit et
à la date d’acquisition. d’autres tiers et les commissions versées à
l’intermédiaire ayant identifié la cible ;
- les coûts d’émission encourus à l’occasion de
l’émission d’instruments de capitaux propres et
de dettes, afin de financer l’acquisition.
Les participations ne donnant

pas le contrôle sont évaluées :
soit pour la quote-part

soit à la juste valeur de l’actif net identifiable
(méthode du de l’entreprise acquise
goodwill complet) (méthode du goodwill
partiel)
Le choix de la méthode d’évaluation des participations ne donnant pas le

contrôle est effectué à chaque regroupement d’entreprises (pas de
permanence des méthodes).
Exceptions au principe de comptabilisation ou d’évaluation
Les exceptions concernent :
La prise en compte de conditions de comptabilisation

supplémentaires ou résultant de l’application d’autres
normes;
L’évaluation à un montant différent de la juste valeur.

S
Objectif
M

I l’évaluation
R  Acquisition, détermination de goodwill
E
ACQUISITION, DETERMINATION DU
GOODWILL
• Différence entre:
Goodwill lors de
•prix d’acquisition (frais d’acquisition en charges)
l’acquisition de la
•La quote-part de l’investisseur dans la juste
participation
valeur des actifs et passifs de l’entreprise.
Le goodwill peut être positif ou négatif :
L’option pour la comptabilisation du goodwill selon la méthode du goodwill partiel ou du goodwill complet est
exercée lors de chaque acquisition.
• Positif: prix d’acquisition •Négatif: Prix d’acquisition inférieur à la

supérieur à la quote-part de quote-part de l’actif net (acquisition à
l’actif net. des conditions avantageuses.
•L’acquéreur doit comptabiliser le profit

correspondant en résultat à la date
•L’acquéreur doit d’acquisition.
comptabiliser un actif Avant de comptabiliser cet excédent, l’acquéreur
doit réexaminer s’il a correctement identifié tous les
actifs acquis et tous les passifs repris ;
APLLICATION
MODE OPERATOIRE : GOODWILL OU ECART
D’ACQUISITION : Goodwill réduit
Coût d’acquisition des titres 1
Exemple : 1000 représentant 70% du capital de la filiale acquise.
Coût d’acquisition = 1000
Quote-part dans la juste valeur des actifs et 2

passifs identifiables
(capitaux propres réestimés) de la filiale
Exemple : Capitaux propres = 800

3 = 1-2
: plus value nette sur terrain = 500
Quote-part dans les capitaux propres :
70% x (800 + 500) = 910 Ecart d’acquisition =
Goodwill réduit
Différence ente le coût d’acquisition et la quote-part dans
la juste valeur des actifs et passifs identifiables
( capitaux propres réestimés) Exemple : 1000 - 910 = 90
230 .
MODE OPERATOIRE : GOODWILL OU ECART
D’ACQUISITION : Full Goodwill
Coût d’acquisition des titres 1
Exemple : 1000 représentant 70% du capital de la filiale acquise.
Coût d’acquisition total = 1000 / 70% = 1429
juste valeur des actifs et passifs
identifiables 2
(capitaux propres réestimés) de la
filiale
Exemple : Capitaux propres = 800
: plus value nette sur terrain = 500
Juste valeur des actifs et passifs
identifiables 3 = 1-2
(800 + 500) = 1300 Ecart d’acquisition = Full
Goodwill
Différence ente le coût d’acquisition total et la
juste valeur des actifs et passifs identifiables
Exemple : 1429 – 1300 = 129
NB : Goodwill
231
réduit = 129 x 70% = 90
La juste valeur des intérêts minoritaires dans le cadre de la méthode
du goodwill complet
La juste valeur des intérêts minoritaires dans le cadre de la

méthode du goodwill complet est déterminée de la façon
suivante :
- si les actions de l’entité sont cotées sur un marché actif, les

actions détenues par les minoritaires sont évaluées sur la
base du cours à la date d’acquisition ;
- à défaut de marché actif, l’acquéreur utilisera des techniques

de valorisation.
CAS PRATIQUE 1
Une entité acquiert le contrôle d'une société cotée en

achetant 60 % de son capital en bourse. Les liquidités
décaissées s'élèvent à 120 000 KF et la juste valeur
des intérêts minoritaires (leur valeur boursière) s'élève
à 80 000 KF.
Après évaluation à la juste valeur ne donnant pas le
contrôle (part minoritaire) des actifs et passifs
identifiables de la cible, l'actif net réestimé de celle-ci
ressort à 150 000 KF.
Mission :
Calculer le goodwill selon que l'entité opte pour la
première ou la seconde possibilité.
CORRIGE
Goodwill partiel
Coût d’acquisition du titre : 120 000
Quote-part de la JV des actifs (150000 x 60%) : 90 000
Goodwill partiel : 30 000
FULL Goodwill
Coût d’acquisition total (120 000+80 000) : 200 000
200 000 = 120000/0,6
Quote-part de la JV des actifs et passifs identifiables : 150 000
FULL Goodwill : 50 000
Mère = 60% x 50 000 = 30 000

CORRIGE
Première option(Full Seconde option
goodwill )
( goodwill partiel)
Coût d’acquisition des 120 000 120 000
titres (liquidités décaissées)
Participations ne donnant
pas le contrôle :
- juste valeur 80 000 -
- part dans la juste valeur - 60 000
de l'actif net identifiable
acquis (40 % X 150 000)
Total 200 000 180 000
Juste valeur de l'actif net (150 000) (150 000)
identifiable acquis
Goodwill 50 000 30 000
(ou 60% x 50 000)

CORRIGE
➢le goodwill et les intérêts minoritaires n'ont pas la

même valeur ;
➢la dépréciation éventuelle du goodwill est, en
principe, plus élevée lorsqu'il inclut la part des
minoritaires ;
➢lors de l'acquisition d'intérêts minoritaires, la
comptabilisation du prix en déduction des capitaux
propres a des effets relativement plus importants
(cette question est traitée plus en détail par la
nouvelle norme IAS 27).
CAS PRATIQUE 2
Une cible a une juste valeur de 100. La juste valeur de

l’actif net identifiable ressort à 80. Le prix payé pour
acquérir 60 % de la cible est de 35. La juste valeur des
participations ne donnant pas le contrôle est de 38.
Mission :
Calculer le profit.
CORRIGE
L’acquéreur comptabilise un profit déterminé comme suit :

Prix payé pour 60 % : 35
Juste valeur des intérêts minoritaires : 38
Total 73
Juste valeur de l’actif net identifiable 80
Profit 7
Comptabilisation du goodwill
Suivi du goodwill dans le

Comptabilisation initiale
temps
Le goodwill acquis lors d’un

regroupement d’entreprises ne
Le goodwill
doit pas être amorti.
acquis lors d’un
L’acquéreur doit effectuer un test
regroupement
de dépréciation une fois par an, ou
d’entreprises est - -
plus fréquemment si des événements
comptabilisé en
ou des changements de circonstances
tant qu’actif.
indiquent qu’il se peut qu’il se soit
déprécié, selon IAS 36 « Dépréciation
d’actifs ».
L’acquéreur doit évaluer le goodwill à
son coût, diminué du cumul des pertes
de valeur.
Prise de contrôle par acquisitions successives
Principe Exemple
Exemple : A détient 30 % de B.
Puis, A prend le contrôle de B
Une prise de en achetant un intérêt
contrôle par complémentaire de 50 %.
acquisitions La norme IFRS 3 indique qu’à
successives est la date d’acquisition :
obtenue grâce à - -
- l’acquéreur évalue à sa juste
l’acquisition d’un valeur à cette date, la
complément participation qu’il détenait
d’intérêts dans avant la prise de contrôle ;
une cible dans - le profit ou la perte en
laquelle l’entité résultant est comptabilisé en
détenait déjà résultat.
une
participation.
CAS PRATIQUE 3
Une société A détient 20 % d’une entité B.

Cette participation est mise en équivalence.
La valeur de mise en équivalence est de 30 à la date où A
prend le contrôle de B.
La prise de contrôle est obtenue en achetant 50 % du
capital de B pour un prix de 100, correspondant à la juste
valeur des actions acquises.
La juste valeur de la participation déjà détenue de 20 %
est estimée au moment de l’opération à 40.
Mission : Procéder à l’analyse de l’opération
CORRIGE
Lors de la prise de contrôle, A doit constater :

- un profit de 10 (40 – 30) ;
- un goodwill, déterminé en ajoutant au prix payé (100), la juste
valeur de la participation détenue avant la prise de contrôle
(40).
SYNTHESE
Entrée en vigueur en 2009; synthèse

Un regroupement d’entreprises est une transaction ou un autre
événement au cours duquel un acquéreur obtient le contrôle d’une ou
plusieurs entreprises.
La méthode de l’acquisition s’applique alors et suppose notamment
• D’évaluer tous les actifs et passifs à la juste valeur.
• De comptabiliser le goodwill.
Toute participation ne donnant pas le contrôle (intérêts minoritaires)

est évaluée:
• Soit à la juste valeur ;
• Soit à la part proportionnelle dans l’actif net de l’entreprise acquise.
Toute participation détenue juste avant la date d’acquisition est évaluée

à la juste valeur et la différence comptabilisée en résultat.
Le goodwill est comptabilisé comme un actif (interdiction de l’amortir

mais test de dépréciation annuel).
Le goodwill est négatif est constaté en profit.
Les frais d’acquisition (honoraires… ) ne sont plus inclus dans la

participation mais constatés en charges.
SYNTHESE
Entrée en vigueur en 2009; synthèse

Un regroupement d’entreprises est une transaction ou un autre
événement au cours duquel un acquéreur obtient le contrôle d’une ou
plusieurs entreprises.
La méthode de l’acquisition s’applique alors et suppose notamment
• D’évaluer tous les actifs et passifs à la juste valeur.
• De comptabiliser le goodwill.
Toute participation ne donnant pas le contrôle (intérêts minoritaires)

est évaluée:
• Soit à la juste valeur ;
• Soit à la part proportionnelle dans l’actif net de l’entreprise acquise.
Toute participation détenue juste avant la date d’acquisition est évaluée

à la juste valeur et la différence comptabilisée en résultat.
Le goodwill est comptabilisé comme un actif (interdiction de l’amortir

mais test de dépréciation annuel).
Le goodwill est négatif est constaté en profit.
Les frais d’acquisition (honoraires… ) ne sont plus inclus dans la

participation mais constatés en charges.
Q
C
M
IFRS 3
1. La société M a acheté, durant l’exercice N, 56 % des titres

de la société P. Cette acquisition génère un « goodwill
négatif ». Selon IFRS 3, quel est le traitement comptable de
cet élément (acquisition à des conditions avantageuses) ?
■ Il est inscrit au passif du bilan.
■ Il est inscrit au passif du bilan et il fait l’objet d’une reprise de
façon échelonnée.
■ Il est inscrit en résultat.
IFRS 3
1. La société M a acheté, durant l’exercice N, 56 % des titres de la

société P. Cette acquisition génère un «goodwill négatif». Selon IFRS
3, quel est le traitement comptable correspondant de cet élément
(acquisition à des conditions avantageuses) ?
■ Il est inscrit en résultat. Selon IFRS 3, l’acquéreur doit comptabiliser le profit

correspondant à une acquisition à des conditions avantageuses en résultat à
la date d’acquisition. Par contre, en France, l’écart d’acquisition négatif est
inscri
IFRS 3
2. Selon IFRS 3, si une entité a choisi la méthode du

goodwill complet, elle doit l’appliquer lors de chaque
regroupement d’entreprises.
■ Vrai ■ Faux 3.
IFRS 3
2. Selon IFRS 3, si une entité a choisi la méthode du

goodwill complet, elle doit l’appliquer lors de chaque
regroupement d’entreprises.
■ Faux : L’option pour la comptabilisation du goodwill selon la

méthode du goodwill partiel ou du goodwill complet est exercée
lors de chaque acquisition.
IFRS 3
3. Selon IFRS 3, quels coûts encourus lors d’un

regroupement d’entreprises doivent être incorporés au
coût du regroupement ?
■ Les honoraires professionnels versés aux comptables, aux
conseils juridiques, aux évaluateurs et autres consultants
externes intervenus pour effectuer le regroupement.
■ Les coûts de fonctionnement du service chargé des
fusions-acquisitions.
■ La quote-part de frais indirects répartie entre tous les frais
directs.
■ Aucun de ces frais.
IFRS 3
3. Selon IFRS 3, quels coûts encourus lors d’un

regroupement d’entreprises doivent être incorporés au coût
du regroupement ?
■ Aucun de ces frais Selon la norme IFRS 3, les coûts liés à

l’acquisition d’une cible ne sont pas ajoutés au coût d’acquisition
et constituent des charges pour l’acquéreur.
IFRS 3
4. Une société A prend le contrôle d’une société B en faisant

l’acquisition de 54 % des actions du capital de cette société. Selon
IFRS 3, comment doivent être présentés les terrains et
constructions de la société B lors du regroupement d’entreprises
?
■ À la valeur comptable qu’ils ont dans les comptes de la société B.

■ À leur juste valeur.
■ À la valeur comptable qu’ils ont dans les comptes de la société B
majorée de 54 % de la différence entre la juste valeur et la valeur
comptable
IFRS 3
4. Une société A prend le contrôle d’une société B en faisant

l’acquisition de 54 % des actions du capital de cette société. Selon
IFRS 3, comment doivent être présentés les terrains et constructions
de la société B lors du regroupement d’entreprises ?
■ À leur juste valeur. Selon IFRS 3, l’acquéreur doit, à la date

d’acquisition, affecter le coût d’un regroupement d’entreprises en
comptabilisant les actifs, les passifs et les passifs éventuels identifiables
de l’entreprise acquise à leur juste valeur respective à cette date.
IFRS 3
5. La société Alpha vient de prendre le contrôle de la société

Gamma en faisant l’acquisition pour 8100 KF de 60 % du capital
de cette société. Les actifs identifiables de la société Gamma
sont évalués à 20000 KF et les passifs identifiables à 13000 KF
dont 3000 KF de passifs éventuels évalués de façon fiable.
Quel est le montant du goodwill si Alpha a opté pour la méthode

du goodwill partiel ? ■ 1100 KF ■ 2100 KF ■ 3900 KF
IFRS 3
5.
■ 3900 KF
Valeur d’acquisition des titres : 8100 KF
Valeur d’acquisition des actifs et passifs identifiables : (20000 –
13000) x 60% : 4200 KF
Goodwill : 8100 – 4200 : 3900 KF
Selon IFRS 3, les passifs éventuels sont comptabilisés
séparément du goodwill si leur juste valeur peut être évaluée de
façon fiable.
IFRS 3
6. Selon IFRS 3, comment se déprécie le goodwill ?

■ Linéairement sur 20 ans.
■ On détermine chaque année la valeur du goodwill et l’on
constate le cas échéant la perte de valeur.
■ Il ne s’amortit pas puisqu’il est comptabilisé en résultat
l’année du regroupement d’entreprises.
IFRS 3
6. Selon IFRS 3, comment se déprécie le goodwill ?

■ On détermine chaque année la valeur du goodwill et l’on constate le
cas échéant la perte de valeur.
Le goodwill acquis lors d’un regroupement d’entreprises ne doit pas être
amorti. L’acquéreur doit effectuer un test de dépréciation une fois par an,
ou plus fréquemment si des événements ou des changements de
circonstances indiquent qu’il se peut qu’il se soit déprécié, selon IAS 36 «
Dépréciation d’actifs ».
L’acquéreur doit évaluer le goodwill à son coût, diminué du cumul des
pertes de valeur.
La troisième réponse correspond à un goodwill « négatif », il n’y a pas de
dépréciation.
IFRS 3
7. La société Epsilon a pris le contrôle de la société Oméga en

faisant l’acquisition de 75 % du capital. Les titres ont été acquis
pour une valeur de 60000 KF. L’actif net comptable de la société
Oméga était de 80000 KF. La différence entre la juste valeur de
certains actifs et leur valeur comptable est ainsi détaillée :
- différence sur immobilisations incorporelles évaluées selon un
marché actif : 6000 KF
- différence sur immobilisations corporelles : 3000 KF
- différence sur stocks : 1800 KF
- impôts différés sur plus-values (33,33 %) 3600 KF
- La juste valeur des intérêts minoritaires est de 24000 KF.
Mission : Quel est le montant du goodwill « négatif »
(excédent de la part d’intérêt de l’acquéreur dans la juste
valeur nette sur le coût du regroupement) ?
- ■ 3600 KF ■ 5400 KF ■ 7650 KF ■ 3200 KF 8.
IFRS 3
■ 3200 KF
Actif net comptable : 80000 KF
Plus-value sur immobilisations incorporelles évaluées selon un marché
actif : 6000 KF
Plus-value sur immobilisations corporelles : 3000 KF
Plus-value sur stocks : 1800 KF
Impôt différé sur plus-value (6000 + 3000 + 1800) x 33,33% : – 3600 KF
Total : 87200 KF
Goodwill « négatif » : 87200 – (60000 + 24000) : 3200 KF.
IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
associées et
coentreprises
consolidés
IFRS SYSCOHADA
Les regroupements d’entreprises sont comptabilisés selon
la méthode de l’acquisition,
Un acquéreur doit être identifié pour tous les
regroupements d’entreprises. L’acquéreur est celui qui DIVERGENCES
obtient le contrôle des autres entités ou activités qui se
regroupent.
La date d’acquisition est la date à laquelle le contrôle de
l’entreprise acquise est transféré à l’acquéreur.
Les entreprises ont le choix, à chaque acquisition, entre Selon le dispositif relatif aux
deux méthodes d’évaluation du goodwill : comptes consolidés et combinés,
seule la méthode du goodwill
©
Le goodwill partiel, égal à la différence entre le prix

Copyright MJO
partiel est autorisée.

payé (sauf prise de contrôle par achats successifs) et la
Contrairement aux normes IFRS,
quote-part de l’acquéreur dans la juste valeur des actifs
le goodwill fait l’objet d’un
nets identifiables acquis.
amortissement et les coûts directs
Les coûts liés à l’acquisition (frais d’avocats, de
sont inclus dans le coût
banques, de conseils, d’audit et d’autres tiers et les
d’acquisition.
commissions versées à l’intermédiaire ayant identifié la
cible) ne font pas partie du prix payé et sont enregistrés
en charges au moment où les services sont rendus par
les tiers.
Le goodwill complet : comprend le goodwill relatif aux

intérêts majoritaires et minoritaires, la part afférente
aux minoritaires ayant pour contrepartie une
augmentation des capitaux propres.
L’option pour la comptabilisation du goodwill selon la méthode du

goodwill partiel ou du goodwill complet est exercée lors de chaque
acquisition.
Le goodwill acquis lors d’un regroupement d’entreprises ne
doit pas être amorti, mais l’acquéreur doit effectuer, au moins
une fois par an, un test de dépréciation.
IFRS 12: INFORMATIONS A
FOURNIR
IFRS 12 : INFORMATIONS A FOURNIR
S
O

Contexte
M
A
Définitions
I
R Principales informations à fournir
CONTEXTE
La crise financière qui a commencé en 2007 a mis en évidence le

manque d’informations et de transparence sur les risques, les
résultats et la valeur des participations des entités consolidées ainsi
que sur les entités non consolidées avec lesquelles existait une
relation spéciale.
S
Contexte
M
M  Objectif et champ d’application
A
Définitions
I
Objectif: • La nature de, et les risques associés

Fournir les avec, ses participations dans d’autres
informations qui entités; et
permettent aux
utilisateurs des • Les effets de ces participations sur sa
états financiers situation financière et ses flux de
d’ évaluer: trésorerie.
La norme s’applique à toutes les entités qui détiennent

des intérêts dans une filiale, un partenariat (entreprise
commune ou coentreprise), une entreprise associée ou
une entité structurée non consolidée.
S
Contexte
M
A
I  Définitions

DEFINITIONS
Intérêt dans une autre entité
L’intérêt dans une autre entité est le lien contractuel ou

non contractuel qui expose l’entité à un risque de
variation des rendements associés à la performance
d’une autre entité. Cette participation peut être attestée,
non limitative, par la détention d’instruments de
capitaux propres ou d’emprunt, d’un accord de
financement ou de ligne de liquidité, le rehaussement
de crédit ou des garanties.
DEFINITIONS
Entité structurée
Une entité structurée est une entité qui a été conçue de

telle manière que les droits de vote ou droits similaires
ne sont pas le facteur déterminant pour établir qui
contrôle l’entité. Ainsi lorsque les droits de vote
concernent uniquement les tâches administratives alors
que les activités pertinentes sont dirigées au moyen
d’accords contractuels.
DEFINITIONS
Revenu d’une entité structurée
Le revenu d’une entité structurée est l’ensemble des

commissions récurrentes ou non récurrentes, intérêts,
dividendes, profits ou pertes de la réévaluation ou de la
décomptabilisation de l’intérêt dans l’entité structurée,
transfert d’actifs ou de passifs à l’entité structurée.
S
Contexte
M
A
Définitions
I
R  Principales informations à fournir
PRINCIPALES INFORMATIONS A FOURNIR
Les principales informations à fournir sont:
Hypothèses et jugements significatifs
Intérêts détenus dans des filiales
Intérêts détenus dans les partenariats et les

entreprises associées
PRINCIPALES INFORMATIONS A FOURNIR
Intérêts détenus dans les entités structurées non

consolidées
Informations additionnelles
SYNTHESE GENERALE
Synthèse générale
Le contrôle est le pouvoir sur l’entité (capacité de diriger ses activités),

l’exposition à un rendement et la capacité d’utiliser ce pouvoir pour
affecter le rendement (IFRS 10).
Le contrôle conjoint suppose que plusieurs investisseurs, en vertu d’un

accord, exercent collectivement le contrôle sur une entité.
La méthode de la mise en équivalence est alors appliquée (suppresssion
de l’intégration proportionnelle) (IFRS 11)
L’influence notable suppose de participer aux décisions de l’entité.

Notamment la possession de plus de 20 % des droits de vote.
La méthode de la mise en équivalence est alors appliquée (IAS 28).
IFRS 12 prescrit de donner des informations pertinentes sur les

participations et notamment les entités ad hoc non consolidées.
IFRS SYSCOHADA
Il est nécessaire de fournir des informations

obligatoires par toute entité qui détient des DIVERGENCES
intérêts dans :
Les dispositions de cette norme n’ont

des filiales (dont des entités structurées pas été retenues par le SYSCOHADA.
consolidées ;
©
Copyright MJO
des partenariats (joint operations ou

joint ventures) ;
des entreprises associées.

IAS 27: Etats
financiers
individuels
IFRS 12:
d’entreprises
IFRS 11: IAS 28:
associées et
coentreprises
consolidés
IAS 21: EFFETS DES
VARIATIONS DES COURS
DES MONNAIES
ETRANGERES
©
Copyright MJO

Un peu de vocabulaire en IAS 21
V Monnaie locale
o
c Monnaie fonctionnelle
a
©
Copyright MJO
b
u Monnaie de présentation
l
a Eléments monétaires
i
r
Eléments non monétaires
e

Un peu de vocabulaire en IAS 21…
La monnaie locale est la monnaie

Monnaie
dans laquelle l’entité tient sa
locale
comptabilité.
La monnaie fonctionnelle est la monnaie de

©
Copyright MJO
l’environnement économique principal dans

lequel opère l’entité.
Monnaie L’environnement économique principal
fonctionnelle dans lequel une entité fonctionne est
normalement celui dans lequel elle génère
et dépense principalement sa trésorerie.
La monnaie de présentation est la monnaie

Monnaie de
retenue pour la présentation des états
présentation
financiers.

Un peu de vocabulaire en IAS 21…
Un élément monétaire est un droit de

recevoir (ou une obligation de livrer)
un nombre déterminé ou déterminable
©
Eléments
Copyright MJO
monétaires d’unités monétaires. monétaires.

Exemples; créances, dettes, trésorerie
La caractéristique principale d’un

élément non monétaire est l’absence de
Eléments non tout droit de recevoir (ou de toute
monétaires obligation de livrer) un nombre fixe ou
déterminable d’unités.
Exemples : immobilisations ,stocks
Conversion des états financiers en devises dans la
monnaie de présentation
Les étapes de la conversion des états financiers sont

les suivantes (une ou deux étapes) :
Etape 1 : Passage de la monnaie locale à la monnaie

fonctionnelle (si les deux monnaies sont différentes)
©
Copyright MJO
Etape 2 : Passage de la monnaie fonctionnelle à la monnaie de

présentation (si les deux monnaies sont différentes)

Etape 2 : Passage de la monnaie fonctionnelle à la

monnaie de présentation (si les deux monnaies sont différentes)
CAS 1 :Conversion de la monnaie fonctionnelle qui n’est

pas la monnaie d’une économie hyperinflationniste
©
Copyright MJO
Bilan
Compte de résultat
Les actifs et les passifs de chaque
bilan (ou - les actifs et les passifs Les produits et les charges de
de chaque bilan présenté (y chaque compte de résultat (y
compris à titre comparatif) doivent compris à titre comparatif)
être convertis au cours de clôture à doivent être convertis au cours
la date de chacun de ces bilans de change en vigueur aux dates
des transactions ;
Tous les Joël

écartsMABUDU,
de changespécialiste
en résultant
endoivent être comptabilisés
normalisation comptable en
Etape 2 : Passage de la monnaie fonctionnelle à la

monnaie de présentation (si les deux monnaies sont différentes)
CAS 2 :Conversion de la monnaie fonctionnelle qui est la

monnaie d’une économie hyperinflationniste
©
Copyright MJO
L’entité doit retraiter ses états financiers selon IAS 29

avant d’appliquer la méthode de conversion.
Tous les montants (c’est-à-dire les actifs, passifs, les éléments de

capitaux propres, les produits et les charges, y compris ceux fournis à
titre comparatif) doivent être convertis au cours de clôture à la date du
dernier bilan.

CAS DE SYNTHSE
Application: consolidation des comptes
1. la notion de contrôle s'apprécie:

a- Uniquement par la détention de la majorité des droits de vote
b- Par plusieurs critères dont le pouvoir.
c- par le droit aux résultats de la filiale
2. Une entité structurée:

a- Est controlée dès lors que l'on détient la majorité des droits de
vote
b- Est controlée dès lors que l'on détient la majorité du capital
c- Peut être contrôlée avec une faible participation
3. Les gains et les pertes sur achats/vente

des actions d'une filiale:
a- sont constatés en résultat
b- seules les pertes sont constatées en résultat
c-Aucun résultat n'est constaté(transactions entre actionnaires)
4. Une entreprise associée est celle:

a-que l'on contrôle conjointement avec d'autres investissements
b- avec laquelle on a des accords de partenariat
c- où l'on exerce une influence notable.
5. Une influence notable est présumé

lorsque:
a- on détient 20% des droits de vote de l'entité
b- on détient 15% des droits de vote de l'entité
c- on a des liens commerciaux étroits avec l'entité
6. La méthode comptable de la mise en

équivalence consiste à:
a-comptabiliser sa quote-part dans les actifs et passifs de l'entité
b- maintenir le coût historique de l'investissement
c- ajuster sa participation des changements de l'actif net de l'entité.
7. Un regroupement d'entreprises est une

transaction permettant à:
a-un investisseur d'établir un contrôle conjoint
b-un acquéreur d'obtenir le contrôle d'une ou plusieurs entreprises
c-un invesstissement d'obtenir une influence notable
8. La méthode de l'acquisition ne permet

pas:
a-de désigner deux ou plusieurs acquéreur
b- d'évaluer et de comptabiliser le goodwill
c- d'évaluer et de comptabiliser la juste valeur des actifs et des
passifs.
9. La méthode de l'acquisition:
a-Est obligatoire pour un regroupement d'entreprises
b-Est optionnelle pour un regroupement d'entreprises
c-Est obligatoirepour toute prise de participation
10. Le goodwill est:

a- comptabilisé comme un actif
b- comptabilisé en charges car il représente un surcoût
c- comptabilisé comme un actif mais amorti rapidement
CORRIGE: consolidation des comptes
1. la notion de contrôle s'apprécie:

b- Par plusieurs critères dont le pouvoir.
2. Une entité ad-hoc :

c- Peut être contrôlée avec une faible participation

c-Aucun résultat n'est constaté (transactions entre actionnaires)

c-Aucun résultat n'est constaté (transactions entre actionnaires)
4. Une entreprise associée est celle:

c- où l'on exerce une influence notable.
5. Une influence notable est présumé

lorsque:
a- on détient 20% des droits de vote de l'entité
6. La méthode comptable de la mise en

équivalence consiste à:
c- ajuster sa participation des changements de l'actif net de l'entité.
7. Un regroupement d'entreprises est une

transaction permettant à:
b-un acquéreur d'obtenir le contrôle d'une ou plusieurs entreprises
8. La méthode de l'acquisition ne permet

pas:
a-de désigner deux ou plusieurs acquéreur
9. La méthode de l'acquisition:
a-Est obligatoire pour un regroupement d'entreprises
10. Le goodwill est:

a- comptabilisé comme un actif
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THEME : CONSOLIDATION EN IFRS

Joël MABUDU Expert-Comptable Diplômé

Joël MABUDU, spécialiste en normalisation comptable

Joël MABUDU, spécialiste en normalisation comptable

Un groupe est une société mère et toutes ses filiales.

est une entité qui en contrôle une ou

Une filiale est une entité contrôlée par une autre

Une participation correspond aux capitaux propres d’une filiale qui ne

sont les activités de l’entité faisant l’objet d’un

Le pouvoir correspond aux droits effectifs qui confèrent la

Joël MABUDU, spécialiste en normalisation comptable

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