Introduction au Contrôle de Gestion

Le contrôle de gestion (CDG) est l’une des disciplines des sciences de gestion comme la finance
ou le marketing mais elle est avant tout une fonction qui occupe dans toutes les organisations, une
place croissante et un métier qui exige une qualification précise.

En 1965, R. N. Anthony définissait le CDG comme étant le processus par lequel les dirigeants
s’assurent que les ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace et efficiente pour réaliser
les objectifs de l’organisation. Quelques années plus tard, l’auteur le présente comme le processus par
lequel les managers influencent d’autres membres de l’organisation pour appliquer les stratégies.
En mettant en avant la dimension incitative du contrôle et sa relation étroite avec la motivation
des responsables, le CDG ne sert plus à s’assurer que les objectifs sont atteints de manière efficace et
efficiente uniquement mais aussi à motiver les membres de l’organisation à appliquer la stratégie.
Ainsi donc, cette nouvelle perception du CDG, de la part d’Anthony, reflète l’évolution des
structures organisationnelles dans l’entreprise. Le CDG semble s’éloigner davantage de la
comptabilité, bien qu’il soit souvent confondu avec le contrôle budgétaire. Néanmoins, ses principaux
objectifs demeurent la description de la performance et l’essai de son amélioration.

En fait, le CDG, défini comme système de gestion de la performance, doit tendre vers
l’amélioration continue afin de contribuer à l’essor de l’entreprise.
C’est un système incitatif destiné à créer la convergence des buts des acteurs de l’entreprise.

Dans toute entreprise, le processus de contrôle touche toutes les décisions et toutes les actions
→ Il y a un processus de contrôle distinct pour chaque niveau de décision :

Les dirigeants : Gestion stratégique → Contrôle Stratégique (Planification d’actions

pluriannuelles avec des objectifs généraux sur le long terme ).

Les cadres et les responsables du pilotage de l’activité : Gestion courante → Contrôle de

Gestion (Contrôle de l’activité avec des objectifs spécifiques à moyen et à court terme).

Les acteurs du terrain : Gestion au jour le jour → Contrôle Opérationnel (Contrôle d’exécution
des tâches quotidiennes avec des objectifs à très court terme).

1
→ C’est ainsi que le CDG joue le rôle d’interface entre le contrôle stratégique et le contrôle
opérationnel.

Le CDG est un processus d’aide à la décision dans une organisation, permettant une
intervention avant, pendant et après l’action. C’est en fait un processus bouclé, cyclique, qui
implique :
 une phase de prévision (essentiellement budgétaire), pour exprimer où l’on va, quelles
devraient être les performances ;
 une phase d’évaluation des performances effectives, grâce notamment à la
comptabilité analytique.
 Et enfin, une phase de contrôle, caractérisée par le calcul et l’analyse des écarts entre
les réalisations et les prévisions, permettant de réagir en cas de divergence.

Prévisions

Evaluation des
résultats

Contrôle

Le contrôleur de gestion étant chargé du bon fonctionnement des procédures permettant cette
rétroaction à travers notamment, l’organisation des procédures de traitement de l’information.

La prévision est toujours risquée mais une prévision peut être meilleure qu’une autre, en
s’approchant plus de la réalité. Toutefois, le plus important est de savoir réagir à cette prévision.

Chapitre I : Les méthodes de calcul des coûts

2
 La comptabilité analytique (CA), qui est un système d’information s’intéressant principalement
au calcul des coûts, constitue un outil essentiel et incontournable du contrôle de gestion (CDG).
Par ailleurs, la comptabilité financière ou générale (CG) opère dans un cadre législatif et fiscal
qui n’est pas toujours compatible avec la logique de la comptabilité de gestion.
C’est ainsi que différents retraitements seront adoptés pour aboutir aux charges et aux produits
de la comptabilité analytique.

I. La typologie des charges :

Certaines charges de la comptabilité générale (CCG) sont exclues des charges de la comptabilité
analytique (CCA) car elles sont jugées non incorporables. Les CNI telles que les charges
exceptionnelles, les charges d’exploitation relatives à une période antérieure à la période de calcul, les
charges qui n’ont pas de rapport avec les activités analysées, les charges constatées au cours de la
période mais qui sont couvertes par des provisions antérieures, les impôts et taxes ne restant pas à la
charge de l’entreprise et les prélèvements directs ou indirects sur les bénéfices.
D’autres charges ne faisant pas partie des CCG, doivent être incorporées en CA. Ce sont les
charges supplétives (CS). Ces CS concernent essentiellement la rémunération fictive des capitaux
propres et celle de l’exploitant.
De même, certains produits ne doivent pas figurer parmi les produits de la comptabilité générale
(PNI) alors que d’autres doivent être ajoutés (PS).
Ainsi donc, pour passer du résultat de la comptabilité générale (RCG) à celui de la comptabilité
analytique (RCA), nous utilisons la formule suivante :
RCA = RCG – DIP + DIC
Avec DIP : la différence d’incorporation sur les produits = PNI – PS
Et DIC : la différence d’incorporation sur les charges = CNI – CS

Deux critères peuvent être utilisés pour reclasser les charges incorporables :
 Le degré de variabilité : Charges fixes, variables ou semi-variables.
 Le degré d’affectation : Charges directes ou indirectes.

Exercice d’application :
Au cours du mois d’Avril, on a enregistré les informations suivantes, extraites du compte de
résultat d’une entreprise :
Résultat comptable : 7 000 DT avec Charges comptabilisées : 43 000 DT.
Reprise sur amortissement : 3 500 DT.
Prix retenu pour les facturations inter-filiales ¿ au prix de marché de 150 DT.
Les charges provoquées par les dernières inondations s’élèvent à 4 350 DT.
Le chef d’entreprise estime étaler la dotation aux provisions de 15 000 DT à 18 000 DT, pour
ce mois d’Avril.
Le chef d’entreprise pourrait être rémunéré 12 000 DT/semestre pour un travail similaire.
1) Calculer le RCA à partir du RCG.
2) Retrouver le RCA à partir du calcul des produits et des charges de la comptabilité
analytique.
…………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………

3
…………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………
………………………………………………………………………………………...

L’imputation des charges indirectes aux produits est beaucoup plus délicate que l’affectation
des charges directes et peut se faire selon différentes méthodes.

Les différentes méthodes de calcul des coûts se distinguent par la manière dont nous traitons ces
différentes catégories de charges. Nous verrons d’une part, celles qui incorporent la totalité des
charges dans le calcul des coûts (la méthode des centres d’analyse et la méthode ABC) et d’autre part,
celles qui traitent les coûts de façon partielle (principalement la méthode d’imputation rationnelle des
charges fixes, la méthode des coûts variables, la méthode des coûts directs et la méthode des coûts
spécifiques).

II.Les méthodes des coûts complets :

Pour ces méthodes, toutes les catégories de charges sont incorporées : charges fixes (CF) et
charges variables (CV). La seule distinction à considérer est celle entre charges directes (CD) et
charges indirectes (CI). En fait, même si la démarche (la répartition des charges puis leur imputation
aux produits) est similaire pour les 2 méthodes, c’est avant tout l’analyse des CI qui diffère, et le
vocabulaire qui lui est associé.

1) La méthode des centres d’analyse :

C’est la méthode classique des coûts complets qui consiste d’une part à affecter directement les
CD aux coûts et d’autre part, à répartir les CI sur des centres d’analyse avant de les imputer aux coûts.

Les étapes de la méthode des centres d’analyse :

 L’affectation des CD aux coûts sur la base de pièces comptables externes ou internes.
 La répartition primaire des CI dans les centres auxiliaires et principaux.
 La répartition secondaire des charges des centres principaux (et des centres auxiliaires dans
certains cas).
 Le calcul du coût de l’unité d’œuvre (UO).
 L’imputation des frais des centres principaux aux coûts des produits, à partir des coûts des
UO.
 Le calcul du coût de revient complet.
Exercice d’application :
L’activité d’une entreprise a été divisée en 5 sections : Entretien, Energie, Achat, Production et
Vente.
 L’Entretien est réparti à raison de 1/5 pour l’Energie, 1/10 pour les Achats, 3/10 pour la
Production et le reste pour les Ventes.
 L’Energie est répartie à raison de 30% pour l’Entretien, 50% pour la Production et le
reste pour les Ventes.
 Les unités d’œuvre sont respectivement : 1 000 Kg de matières premières, 100 H de main
d’œuvre et 10 DT de CA.
Compléter la répartition primaire et effectuer la répartition secondaire.
Calculer les coûts des UO, sachant qu’il a été acheté 20 000 Kg de MP, que la Production a
nécessité 20 000 H de MOD et que les Ventes se sont élevées à 20 000 DT.

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 Tableau de répartition des charges indirectes
Charges Montant Centres Centres
à répartir Entretien Energie Achat Production Vente
Services Extérieurs 3 300 10 180 10 100 …
Charges Personnelles 2 350 10 … 20 140 1 800
Services financiers 2 000 - - - - 2 000
TARP … 20 … 30 240 …
… … … … … … ...
… … … … … … …
TARS … … … … … …
UO … … … … … …
Nombre d’UO … … … … … …
Coût de l’UO … … … … … …

2) La méthode des coûts à base d’activités (ABC) :

Apparue aux Etats-Unis dans les années 80, la méthode ABC est une méthode des coûts
complets qui se fonde sur le découpage de l’entreprise en activités et sur une nouvelle technique
d’imputation des CI aux produits. En fait, elle se base sur les activités de l’entreprise et non plus sur
les coûts des produits et des services.

La méthode ABC est fondée sur un certain nombre de concepts qu’il convient de définir :
 Une tâche : C’est le premier niveau dans la description des travaux. Elle ne donne pas lieu à
un calcul de coûts (exemple: décharger un camion, expédier des produits, rédiger un courrier, …).
 Une activité : C’est un enchainement de tâches élémentaires ordonnées et liées entre elles
dans un but donné (découpage, perçage, pliage et soudage sont les 4 tâches de l’activité d’usinage).
 Un processus : C’est une succession d’activités liées entre elles autour d’un but commun
(gestion des approvisionnements auprès des fournisseurs, lancement de fabrication, contrôle qualité et
livraison forment le processus d’exécution d’une commande)
 Un inducteur de coût : Il mesure la consommation de ressources par l’activité. Il permet
donc d’expliquer la variation du coût de l’activité (ils ne sont pas uniquement volumiques comme pour
la méthode des centres d’analyse mais peuvent être le nombre de commandes ou de fournisseurs, une
superficie,…).

 Un centre de regroupement  : C’est l’ensemble des activités ayant le même inducteur (les
activités de facturation, de livraison et de mise en service peuvent constituer un centre de
regroupement et avoir comme inducteur commun : le nombre de commandes clients).

Les étapes de la méthode ABC :

Cette méthode repose sur le principe que les activités consomment des ressources et que les
produits consomment des activités.
 L’affectation des CD aux coûts sur la base de pièces externes et internes.
 La détermination des activités de l’entreprise génératrices de valeurs.
 L’affectation des CI aux différentes activités.
 Le regroupement dans des centres de regroupement, des activités ayant le même inducteur.
 Le calcul du coût unitaire de l’inducteur pour chaque centre, avec
Total des ressources consommées par≤centre
ĉu =
Valeur de l '∈ducteur

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  L’imputation des CI aux coûts des produits à partir des coûts des inducteurs.
 Le calcul du coût de revient complet.

Même si le choix des inducteurs d’activités peut paraître arbitraire, comme le sont les choix des
UO dans la méthode traditionnelle, la méthode ABC permet d’améliorer l’analyse de certaines
charges. En fait, la méthode permet d’évaluer l’efficacité de chaque activité en repérant les ressources
qu’elle consomme.

Exercice d’application :
Une entreprise fabriquant 2 produits, X et Y, vous fournit les renseignements suivants :
Centres de Activités Montant Nature des Volume des
travail des Charges indirectes inducteurs inducteurs
Achat Gestion Fournisseurs 40 000 Nombre de Fournisseurs 10
Magasinage 75 000 Nombre de réceptions 15
Production Fabrication 300 000 Nombre de produits fabriqués 2 000
Contrôle machines 35 000 Nombre de produits fabriqués 2 000
Vente Livraison 85 000 Nombre de lots expédiés 500
Facturation 55 000 Nombre de lots expédiés 500
Administration Administration 150 000 Chiffre d’affaires 250 000

Activité Centres de regroupement

Nombre Nombre N Pts N Lots CA
Four. Récep. fabriqués expédiés
Gestion Fournisseurs
Magasinage
Fabrication
Contrôle machines
Livraison
Facturation
Administration
Total Ch.Indirctes

Activité Centres de regroupement

Nombre Nombre Récep. N Pts fabriqués N Lots expédiés CA
Four.
Charges Indirectes
Volume de l’inducteur

Coût de l’inducteur

II. Les méthodes des coûts partiels :

Dans la section précédente, nous n’avons distingué qu’entre les CD et les CI dans le calcul des
coûts complets.

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 Toutefois, le niveau d’activité a un impact très important sur les coûts unitaires, et pour que
ceux-ci aient un sens et soient utiles pour le contrôleur de gestion, il est nécessaire de traiter
différemment les CF et les CV. Il existe, en fait, plusieurs méthodes de coûts partiels qui n’intègrent
aux coûts que la partie jugée pertinente des charges de l’entreprise.
C’est ainsi que nous présenterons, lors de cette section, successivement, la méthode
d’imputation rationnelle des CF, la méthode des coûts variables, la méthode des coûts directs et la
méthode des coûts spécifiques.

1) La méthode d’imputation rationnelle des charges fixes (IR) :

La méthode d’IR permet de neutraliser l’impact des variations du niveau d’activité sur le coût
unitaire de production, en proposant un traitement particulier des CF.
Le coût complet étant représenté par la fonction : ax + b avec a : coût variable unitaire, x :
b
l’activité et b : les coûts fixes → Le coût complet unitaire sera ainsi = a+ ¿
x
Ainsi, à l’échelle unitaire, les CV deviennent fixes ( a )et les CF deviennent variables (b/x).
Avant de présenter les étapes de la méthode, il convient, au préalable, de définir les 2 notions
d’activité normale (AN) et de coefficient d’imputation rationnelle (CIR) :
 L’AN : C’est l’activité la plus conforme aux conditions habituelles de fonctionnement de
l’entreprise.
 Le CIR : C’est la valeur de l’activité réelle (AR) rapportée à la valeur de l’AN. Il servira
à imputer les CF dans le calcul des coûts.
 Si CIR < 1 → AR ˂ AN → Une partie des CF n’a pas pu être absorbée par l’AR →
CF réelles (CFR) ˃ CF imputées (CFI) → RA (coûts complets) ˂ RA (IR) → RA (IR) –
RA (CC) = Coût de sous activité.
 Si CIR = 1 → AR = AN → C’est la méthode des coûts complets.
 Si CIR ˃ 1 → AR ˃ AN → Il y a une imputation des CF aux coûts ˃ au montant
normal supporté → CFR ˂ CFI → RA (CC) ˃ RA (IR) → RA (CC) – RA (IR) = Gain de
suractivité.
Les étapes de la méthode d’IR des CF :
 Dresser le tableau de répartition primaire en divisant chaque section en 2 colonnes : une
pour les charges fixes et une pour les charges variables.
 Pour chaque section, additionner, d’un côté, les CF et de l’autre, les CV pour obtenir les
TARP.
 Multiplier les CF de chaque section par le CIR correspondant pour avoir les CF imputées.
 Calculer les différences d’imputation, pour chaque section.
 Pour chaque section, additionner les CF imputées et les CV pour obtenir les TAIR.
 Résoudre le problème des prestations réciproques s’il existe.
 Après l’obtention des TARS, diviser les frais de sections par le nombre d’unités d’œuvre
correspondant, pour obtenir le coût de l’UO.

Malgré que l’IR soit une méthode qui neutralise les effets des variations de l’activité sur les
coûts unitaires de production et qui peut servir par conséquent dans la fixation des prix de vente, elle
suppose toutefois résolu le problème délicat de la détermination de l’activité normale et elle est surtout
assez lourde à mettre en œuvre.

Exercice d’application :

7
 L’entreprise «Alpha» vous communique les renseignements suivants :
Charges Centres auxiliaires Centres principaux
Entretien Energie AtA AtB
fixe variable Fixe variable fixe variable fixe Variable
TARP 300 900 500 800 2.100 3.200 1.700 2.400

Les sections auxiliaires se répartissent de la manière suivante :

* Entretien : 1/3 pour chaque centre.
* Energie  : 20% pour l’AtA et 80% pour l’AtB.
Présenter le tableau d’analyse des charges indirectes sachant que l’activité des centres entretien,
énergie, AtA et AtB est respectivement de 120%, 85%, 90% et 110%.

La répartition secondaire sera effectuée à partir des totaux primaires après imputation rationnelle (IR) :
Charge par Centres Auxiliaires Centres principaux Différence
nature d’imputation
Entretien Energie AtA AtB - +
Fixe Variable F V F V F V
TARP
CIR
Ch.F imputées
Diff.d’imputation
Total après IR
Entretien
Energie
TARS

2) La méthode des charges variables :

C’est la méthode dans laquelle seules les CV, qu’elles soient directes ou indirectes, sont
retenues dans le calcul des coûts des produits. Plutôt que de se limiter au calcul d’un résultat
analytique pour chaque produit, cette méthode permet de déterminer une marge mesurant la
contribution du produit à l’obtention de ce résultat.
Les calculs relatifs à la méthode des CV s’effectuent généralement dans un tableau intitulé
«compte de résultat différentiel».
L’analyse des résultats peut être faite grâce à différents indicateurs de gestion, principalement :
Le seuil de rentabilité, le point mort, la marge de sécurité, l’indice de sécurité, l’indice de profitabilité
et le levier opérationnel.
 Le seuil de rentabilité (SR) :
C’est le chiffre d’affaires que l’entreprise doit atteindre pour couvrir l’intégralité des charges
fixes et variables, sans bénéfice ni perte. En d’autres termes, elle ne commencera à réaliser des
bénéfices qu’au-delà du SR.
Le SR est déterminé à partir des éléments du compte de résultat différentiel et il constitue un
indicateur de gestion essentiel de la méthode du coût variable.
Il est donné par la formule suivante :
CF MCV
SR en valeur= avec TMCV =Taux de marge sur co û ts variables=
TMCV CA

CF
Et SR en quantit é =
MCVunitaire

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 Le calcul et l’analyse du SR permettent d’apprécier le risque d’exploitation et d’effectuer des
simulations sur l’évolution de l’activité de l’entreprise.
 Le point mort :
Il représente la date à laquelle le SR est atteint, c’est-à-dire le moment à partir duquel
l’entreprise commence à réaliser des bénéfices.
SR en valeur
Il est donné par : Point Mort = (dans le cas d’une activité régulière).
CA annuel/360
Si l’activité est irrégulière, le point mort sera déterminé par interpolation linéaire à l’aide de la
série cumulée du CA (voir l’exercice d’application suivant).
 La marge et l’indice de sécurité :
La marge de sécurité(MS )=CA−SR . Elle indique de combien le CA peut baisser sans
dépasser le SR.
L’indice de sécurité (IS) mesure la marge de sécurité en pourcentage du CA c’est-à-dire qu’il
correspond au pourcentage de perte du CA que l’entreprise peut supporter avant d’être déficitaire →
MS
IS=
CA
Exercice d’application :
Une entreprise fabrique et vend 3 produits : P1, P2 et P3.
A la clôture de l’exercice N, les données suivantes sont fournies par le service de la comptabilité
analytique :
P1 P2 P3
Prix de vente unitaire 40 50 125
Quantité produite et vendue 500 600 400
Coût variable unitaire de production 20 30 50
Coût variable unitaire de distribution 10 15 20

1) Sachant que les coûts fixes s’élèvent, pour le même exercice, à 15 000 DT, calculer les marges sur
coûts variables, par produit et globale, ainsi que le résultat de l’entreprise.
2) Déterminer le seuil de rentabilité ainsi que la date de sa réalisation.
3) Calculer et interpréter la marge de sécurité et l’indice de rentabilité.
4) Déterminer la nouvelle date du seuil de rentabilité, dans le cadre d’une activité irrégulière. Les
différents chiffres d’affaires étant :

Mois Chiffre d’affaires

Janvier 4 000
Février 4 200
Mars 5 400
Avril 5 600
Mai 6 800
Juin 8 000
Juillet 6 500
Août 4 200
Septembre 11 000
Octobre 13 000
Novembre 15 000
Décembre 16 300

9
 3) La méthode des coûts directs :
Cette méthode n’intègre dans le calcul des coûts que les charges affectables directement aux
produits, qu’elles soient fixes ou variables : Coûts directs = coûts variables directs + coûts fixes
directs.
Les étapes de la méthode :
CA
-
CVD
= MCVD
-
CFD
= MCD
-
CV et CF communes
= Résultat d’exploitation

Les CI sont ainsi imputées globalement sur la somme des marges sur CD pour chaque produit.

4) La méthode des coûts spécifiques :

Appelée aussi méthode des CV évolués, la méthode des coûts spécifiques (CS) permet d’affiner
la méthode des CV, en distinguant les charges selon 2 critères : variables ou fixes et directes ou
indirectes.
Ainsi le CS se compose de coûts variables et de CF directes.
Les étapes de la méthode :
CA
-
CV
= MCV
-
CFD
= MCS

10
 -
CFI
= Résultat courant

Chapitre II : La gestion Budgétaire

Après l’analyse des coûts, l’entreprise met en place des budgets pour contrôler les résultats.
En fait, la gestion budgétaire englobe tous les aspects de l’activité, de la budgétisation (mise en
place des différents budgets) au contrôle budgétaire (calcul des écarts). En adoptant un classement des
budgets par fonction, nous aurons :
Budget des ventes

Budget de production

Budget des
approvisionnements

Budget des investissements

Budget de trésorerie

Les étapes du processus budgétaire

I. Le budget des ventes :

La prévision des ventes est le point de départ de la démarche budgétaire. Ainsi donc, tous les
budgets dépendent du niveau prévisionnel de l’activité. La budgétisation des ventes comporte 2
phases : la prévision des ventes, à l’aide d’outils statistiques qui va permettre d’élaborer le budget des
ventes et la prévision des frais de distribution qui donnera lieu au budget des coûts de distribution.

1) La prévision des ventes :

La prévision des ventes futures, en quantité et en valeur, peut être réalisée à partir de méthodes
qualitatives, basées sur des études de marché ou des sondages ou encore des questionnaires comme à
partir de méthodes quantitatives, basées sur des donnés statistiques.
Les outils mathématiques de prévision des ventes sont essentiellement des méthodes basées sur
une extrapolation des tendances passées (dont on suppose la régularité) : la méthode des moyennes
mobiles centrées, la méthode des moindres carrés, la méthode des coefficients saisonniers, le lissage
exponentiel,…

a) La méthode des moindres carrés :

Cette méthode permet un ajustement linéaire. Il s’agit de déterminer une fonction qui exprime la
corrélation entre les ventes (y) et le temps (x). C’est un ajustement par la droite y = ax + b qui doit
refléter le mieux l’évolution des vente par rapport au temps.

11
 n n n n

∑ ( x i – x ) ( y i− y ) ∑ xi y i−n ( x y ) ∑ x i y i−x ∑ yi
i=1 i=1
Avec a= n
¿ n
= i=1n i =1
n et b= y−a x ; x étant
∑ (xi −x) 2
∑ x i −n x
2 2
∑ x i −x ∑ x i
2

i=1 i=1 i=1 i=1

la moyenne des x i et y la moyenne des y i ; aétant le coefficient de corrélation.

Cette méthode permet de dégager une tendance générale, en atténuant les variations observées
dans une série chronologique.
Exercice d’application :
Les quantités produites et vendues, en milliers de Kg, pour une entreprise, sont données pour
chaque saison dans le tableau suivant :

Hiver Printemps Eté Automne

(N – 2) 10 20 25 35
(N – 1) 40 45 50 55

1) Déterminer la tendance générale des ces ventes en quantités par la méthode des moindres
carrés.
2) Calculer les quantités prévues pour le premier mois de l’été de (N + 1).
3) Etablir le budget de vente de l’année (N), sachant que le prix de vente unitaire, hors taxe,
prévu est de 10 DT avec une majoration de 3% à partir de juin (N).

1)

xi yi xi - x yi - y ( x i– x )( y i – y ) ( x i – x)
2

-3,5 - 25 87,5 12,25

-2,5 - 15 37,5 6,25
-1,5 - 10 15 2,25
-0,5 0 0 0,25
0,5 5 2,5 0,25
1,5 10 15 2,25
2,5 15 37,5 6,25
3,5 20 70 12,25
0 0 265 42
………………............................................................................................................................................
....................................................................................................................................................................
....................................................................................................................................................................
....................................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................

12
 b) Les coefficients saisonniers :
Les ventes des entreprises ne sont pas toujours régulières, tout au long de l’année, mais
subissent des fluctuations selon les mois ou les trimestres ou même les saisons.
Le calcul des coefficients saisonniers déterminera la tendance de l’évolution des ventes et
permettra ainsi à l’entreprise, de prévoir des actions pour désaisonnaliser ces ventes.
Ainsi, le calcul des coefficients saisonniers et la prévision des ventes selon la méthode des
rapports au Trend consistent à :

 Exprimer la tendance générale des ventes par la droite des moindres carrés.
 Déterminer les valeurs ajustées des ventes grâce à l’équation précédente.
 Faire les rapports entre les valeurs réellement observées et les valeurs ajustées, pour chaque
observation.
 Calculer la moyenne des rapports précédents, pour chaque période : Ce sont les coefficients
saisonniers.
 Intégrer les variations saisonnières de la période en multipliant les ventes prévues (par la
droite de tendance) par les coefficients saisonniers correspondants et obtenir ainsi les valeurs des
ventes futures.

2) La budgétisation des ventes :

Une fois la prévision des ventes établie, il s’agit à présent d’élaborer le BV, de valoriser le
programme des ventes.
Il faut distinguer, néanmoins, entre le BV à proprement parlé et celui des coûts de distribution
qui y sont attachés.

a) Le budget principal des ventes :

Le BV est ainsi construit dans un tableau récapitulant les prévisions chiffrées des ventes de
l’entreprise qui seront réparties selon les besoins, en fonction de l’objectif de l’entreprise.
b) Le budget des coûts de distribution :
Ce budget est étroitement lié au BV. En fait, les valeurs prévisionnelles de ce dernier
influencent les frais commerciaux de distribution. Ces frais concernent principalement :
 Les frais de publicité
 Les emballages
 Les frais de transport et de livraison
 Les frais d’étude de marché
Certains de ces frais sont liés au volume des ventes et d’autres sont davantage liés à la stratégie
commerciale de l’entreprise.

3) Le Contrôle des ventes :

Le contrôle des ventes s’effectue à partir d’une analyse d’écart sur CA ou d’écart sur marge.
Avant de passer au calcul des écarts, nous présenterons quelques principes conventionnels de
construction des écarts :
 L’écart est la différence entre une valeur réelle et une valeur prévue.
 La convention généralement admise est de toujours calculer un écart comme suit :
Ecart = Réel – Prévu.

13
  Le signe de l’écart dépend de l’objet étudié. Un écart se définit par un signe (+ ou -), une
valeur et un sens (fav ou déf). En effet, un écart de même valeur n’a pas le même sens selon qu’il
s’agit d’une charge ou d’un produit.
 Lorsque l’on cherche à mettre en évidence un effet prix et un effet quantité, on respectera
toujours la convention suivante :
* L’écart prix est toujours rapporté aux quantités réelles.
* L’écart quantité est toujours valorisé au prix prévu.
 Le principe de l’analyse d’un écart consiste à le décomposer en autant de sous-écarts qu’il y
a de causes à la formation de l’écart analysé.
 Notons enfin que dans la pratique, les écarts ne sont analysés que lorsqu’ils sont significatifs
par rapport à des normes préalablement définies.
a) Les écarts sur chiffre d’affaires :
L’écart sur chiffre d’affaires (E/CA) est la différence entre les ventes réalisées au cours d’une
période et les prévisions relatives à cette même période. Il est le plus simple à analyser car il ne se
décompose qu’en 2 sous-écarts.
Ainsi, on aura : Ecart global/CA = CA réel – CA prévu
Puisque le CA est le résultat de la multiplication du volume des ventes par le prix de vente,
l’analyse de l’E/CA se limite à faire apparaître ces 2 composantes :
Ecart sur prix (Pr – Pp).Qr

E/CA
(CAr - CAp)
Ecart sur quantités (Qr – Qp).Pp
Avec :
CAr : Chiffre d’affaires réel  et CAp : Chiffre d’affaires prévu.
Pr : Prix de vente unitaire réel et Pp : Prix de vente unitaire prévu.
Qr : Quantité réelle vendue et Qp : Quantité prévue de vente.
Les écarts/CA servent à évaluer les services commerciaux, quant au CA réalisé. Cependant fixer
des objectifs en termes de CA à des commerciaux peut entrainer un effet contraire : les vendeurs vont
chercher à augmenter les ventes sans se soucier de la rentabilité de l’entreprise.
C’est pour cela qu’il est conseillé d’évaluer les services commerciaux sur un objectif de marge
et non de CA.
b) Les écarts de marge sur chiffre d’affaires :
Le contrôle budgétaire des ventes peut être également mené à partir d’une analyse des écarts sur
marges commerciales. L’objectif étant de mesurer la performance des commerciaux et ce en
comparant la marge prévue à une marge réelle sur coûts prévus :
Ecart de marge sur coûts préétablis = Mr/Cp - Mp = Ecart de marge commercial
Avec :
Mr/Cp  : Marge réelle sur coûts prévus = (Pr – Cp) Qr =
Mp  : Marge prévue (sur coûts prévus) = (Pp – Cp) Qp =
P étant le prix de vente unitaire et C le coût unitaire de production.
On aura donc : Ecart Global sur marge commerciale = (Pr – Cp)Qr – (Pp – Cp)Qp
L’objectif étant de mesurer la performance des commerciaux non pas sur un seul objectif de
vente, mais sur un objectif de marge. Or le commercial n’est pas responsable d’un écart sur coûts de

14
production (Cp) mais il est responsable d’une variation de la marge liée au prix de vente. En mesurant
une marge calculée sur un coût prévu (standard ou invariable), c’est bien la seule influence du prix sur
la marge qui est mesurée → C’est pour cela qu’elle est appelée marge commerciale.
Il est possible, également, de décomposer l’écart sur marge en un écart sur quantité (volume) et
un écart sur marge unitaire (prix) :
E/Q = (Qr – Qp)Mup = écart sur volume
E/Mu = (Mur – Mup) Qr = Mur.Qr – Mup.Qr = (Pr – Cp)Qr – (Pp – Cp)Qr = PrQr – CpQr – PpQr + CpQr
= (Pr – Pp) Qr = écart sur Prix

II.Le budget de production :

Comme pour la GB des ventes, la GB de la production comporte 3 phases : La prévision de la
production, à l’aide de méthodes et techniques mathématiques (programmation linéaire, PERT,..), sa
budgétisation (par période, par centre de responsabilité, par produit,…) et enfin le contrôle de la
production à l’aide du calcul des écarts sur coûts.

1) La programmation de la production :
La prévision de la production future doit optimiser l’utilisation des moyens de production en
vue d’une production à moindre coût.
a) La programmation linéaire :
C’est une technique permettant d’estimer le programme de production optimal, c’est-à-dire la
quantité à produire permettant d’utiliser au mieux les ressources limitées de l’entreprise.
Il s’agit d’exprimer, sous une forme mathématique, un problème énoncé de façon littéraire :
exprimer les contraintes sous forme d’inéquations linéaires où les inconnus sont les volumes de
production sur chaque période.

L’objectif s’exprime sous forme d’une équation économique à optimiser, de premier degré,
(maximiser les marges bénéficiaires ou minimiser les coûts de production).
→ Résoudre le programme linéaire consiste à déterminer les valeurs de variables qui optimisent
la fonction de l’objectif en respectant les contraintes :
F=Max ( A . x) Sous les contraintes : 𝑥 ⩾ 0 et C . x ⩽ B
Notons que dans une logique de coûts partiels, on ignore les coûts fixes sur lesquels on
considère que l’on ne peut agir. Seuls les coûts variables sont pris en compte et maximiser le résultat
se réduit à maximiser la marge sur coûts variables (MCV).
b) L’ordonnancement des tâches de production : PERT :
L’ordonnancement a pour but d’organiser dans le temps, de manière optimale, un ensemble de
tâches soumises à des contraintes, qui concourent à la réalisation d’un programme de production
donné. Il permet en fait, de déterminer le meilleur temps de réalisation de l’objectif et d’indiquer les
tâches qui ne peuvent souffrir de retard sans remettre en cause la durée totale du projet.
C’est ainsi que la méthode PERT consiste à répartir graphiquement l’ensemble des tâches d’un
projet avec leur durée et leurs liens. Les étapes représentées par des cercles, se placent au début et à la
fin de chaque tâche. La partie supérieure du cercle sera divisée en 2 : à gauche, on inscrira la durée au
plus tôt et à droite, la durée au plus tard.

15
 La date au plus tôt est la date de début d’une tâche. Une tâche ne peut commencer tant que
celles antérieures ne sont pas toutes terminées. Quand il y a convergence vers une tâche, on retient le
chemin le plus long.
La date au plus tard est la date limite à laquelle une tâche peut commencer sans retarder le
projet. La date limite de commencement d’une tâche ne doit pas remettre en cause la durée limite du
projet. Quand il y a convergence vers une tâche, on retiendra le chemin le plus court. Ces dates se
calculent en partant de la fin du projet, après avoir reporté la date de fin au plus tard, calculée
précédemment.
La partie inférieure du cercle comportera la marge de liberté qui représente le retard que peut
prendre une tâche sans retarder la date au plus tôt des tâches suivantes. C’est la différence entre les
dates au plus tard et les dates au plus tôt pour chaque tâche.

2) La budgétisation de la production :
Après avoir déterminé la capacité d’écoulement des produits sur le marché (BV), prévu les
quantités, les matières et les moyens nécessaires pour leur fabrication, il s’agit à présent de chiffrer le
programme de production. Ce chiffrage prend en compte les charges variables et les charges fixes,
qu’elles soient directes ou indirectes, qui seront éclatées dans le temps et dans l’espace, en fonction de
la répartition géographique de la production et des responsabilités.
Le BP est ainsi construit dans un tableau récapitulant les prévisions chiffrées de production de
l’entreprise, selon ses besoins.
Exercice d’application :
Une entreprise spécialisée dans la fabrication de deux types de produits, A et B, vous fournit la
fiche de coût prévisionnelle suivante :
A B
Matières premières 0,550 1,040
Main d’œuvre directe 0,470 0,680
Charges variables :
- Atelier 1 0,330 0,660
- Atelier 2 0,360 0,540
- Atelier 3 0,330 0,330
Charges fixes :
- Atelier 1 0,120 0,240
- Atelier 2 0,240 0,360
- Atelier 3 0,280 0,280
Charges de distribution (varia) 0,164 0,260
Total 2,844 DT 4,390 DT
Selon les services commerciaux, il serait possible de vendre 9 000 unités de A au prix de 3,340
DT l’unité et 5 000 unités de B au prix de 5,200 DT l’unité.
Le temps de passage des produis (en heures) sur les machines est :
At1 At2 At3
A 0,2 0,2 0,3
B 0,4 0,3 0,3
Capacité maximale 2 400 h 2 400 h 3 000 h

1) Déterminer la marge sur coûts variables pour une unité de A et pour une unité de B. Evaluer
cette marge par rapport au prix de vente unitaire (en pourcentage).

16
 2) Déterminer, graphiquement, le programme de production qui maximise cette marge. Quel
sera alors le résultat global ?

1) MCVU = ……………………………………………………………………………………………..
 MCVU de A = …………………………………………………………………………………..

 MCVU de B = ……………………………………………………………………………………

2) ………………………………………………………………………………………………………
……………………………………………………………………………………………………………
………………………………………………………………………………………………………….
….......................
…………………
………………….
………………….
………………………………………
……………………………………...
Résultat Global = ………………………………………
………………………………………………………….
………………………………………………………….
………………………………………………………….
………………………………………………………….
………………………………………………………….
……………………...................................................

3) Les écarts sur coûts :

L’analyse des coûts est un élément central dans la comptabilité analytique et de ce fait l’analyse
des écarts sur coûts occupe une place très importante dans le processus du contrôle de gestion.
Cette analyse est réalisée au niveau des charges directes (MP et MOD) et aussi au niveau des
charges indirectes (Centre d’analyse).
a) Ecart sur charges directes :
Ecart global/Charges directes = Coût réel de la PR – Coût préétabli adapté à la même PR
Les charges directes se composent essentiellement de matières premières (MP) et de la main
d’œuvre directe (MOD).
Etant donné les variables suivantes :
Qr: Quantité réelle consommée pour obtenir la production réelle et Q p : Quantité préétablie (qui
aurait dû être consommée pour la production réelle).
Cr : Coût unitaire réel du facteur de production et Cs : Coût unitaire standard.
Tr : Temps réel et Tp : Temps préétabli (par rapport à la production réelle).
tr  : Taux horaire unitaire réel et ts : Taux horaire unitaire standard.
Puisque le coût de la MP = Quantité × coût unitaire et que le coût de la MOD = nombre
d’heures × taux horaire, nous aurons :
E/Q
Ecart sur MP
E/C
E/CD
E/temps (E/Q d’heures de travail)

17
 Ecart sur MOD
E/taux (E/Coût des heures de travail)
Ainsi :
Ecart sur MP = E/Q + E/C
= (Qr – Qp).Cs + (Cr – Cs).Qr
= (Qr.Cr) – (Qp.Cs)
Ecart sur MOD = E/temps + E/taux horaire
= (Tr – Tp).ts + (tr – ts).Tr
= (Tr.tr) – (Tp.ts)

On aura donc:
Ecart global/Charges directes = Ecart sur MP + Ecart sur MOD
= [(QrCr) – (QpCs)] + [(Trtr) – (Tpts)]
Notons que lorsque le coût réel ˃ Coût préétabli → L’écart est défavorable.
Et lorsque le coût réel < Coût préétabli → L’écart est favorable.

b) Ecart sur charges indirectes :

L’écart global/charges indirectes = Coût constaté de la PR – Coût préétabli adapté à la même PR
Comme pour le cas des charges directes, nous allons analyser cet écart en le décomposant en
des sous-écarts. En fait, un écart global défavorable peut avoir comme origine: un problème de
budgétisation ou bien de non respect du niveau d’activité prévu ou encore de rendement des facteurs
de production (ou les 3 à fois):
Ecart sur Budget

E/CI Ecart sur Activité

Ecart sur Rendement

 Ecart/Budget (E/B) : Coût total réel de la PR – Coût budgété de l’AR
C’est un écart entre le coût réel de la PR et le coût prévisionnel calculé selon le budget flexible de
l’AR. Budget flexible (BF)=( CVU p × AR ) +CF p . Le BF d’un centre d’analyse étant un B prévu
pour plusieurs hypothèses d’activité, l’activité étant exprimée en UO. Il se construit par rapport à
l’AN. Les CF étant invariables → L’E/B est un E/Coûts variables des facteurs de production.
 Ecart/Activité (E/A) : Coût budgété de l’AR – Coût préétabli de l’AR
C’est un écart entre le budget flexible de l’AR et le coût prévu selon le budget simple de l’AR. C’est
un écart lié à la sous ou suractivité du centre → L’écart/activité correspond à l’écart sur imputation
Coût total préétabli × AR
des charges fixes. Coût préétabli adapté à l' AR = . Il peut aussi être
AP
calculé comme suit : E/A = (AN – AR) × CFUOp.
 Ecart/Rendement (E/R) : Coût préétabli de l’AR – Coût préétabli de la PR
C’est un écart entre le nombre réel d’unités d’œuvre (AR) et le nombre d’UO qui aurait dû être
consommé pour la production réelle compte tenu des prévisions.
Coût total préétabli× PR
Coût préétabli adapté à la PR= . C’est un E/Q d’UO consommées.
PP
Avant de passer à l’application, rappelons que l’activité traduit la capacité d’un centre et elle est
mesurée en UO alors que la production exprime le nombre d’articles fabriqués sur la période.

18
 Exercice d’application :
Une entreprise fabrique un produit P dans un seul atelier. Les données suivantes sont fournies :
Données réelles Données standards
Q Cu Q Cu
Charges Directes/U. Produite :
MP 1,45 Kg 11 DT 1,5 Kg 10 DT
MOD 0,5 h ? 0,6 h 20 DT
Charges Indirectes/Mois :
Variables 12 375 15 000
Fixes 8 625 ?
Niveau d’activité mensuel 1 200 h 1 500 h

L’activité de l’atelier est mesurée par l’heure de MOD, le taux de salaire horaire réel a
augmenté de 10% et la production réelle du mois est de 2 400 unités avec une production standard de
2 500 unités.

1) Calculer et décomposer en sous-écarts, l’écart sur charges directes. Commenter.

2) Calculer et décomposer en sous-écarts, l’écart sur charges indirectes. Commenter.
1)

19
 III. Le budget des approvisionnements :
L’élaboration du budget des approvisionnements (BA) débute, comme pour les budgets
précédents, par une phase de prévision qui se traduit par la réponse aux 2 questions : Quand doit-on
s’approvisionner ? et pour combien d’articles ?
Si la phase de prévision concerne l’élaboration du programme d’approvisionnement, la
deuxième phase de valorisation concernera, quant à elle, l’élaboration du BA et dépendra du marché et
de la capacité de négociation avec les fournisseurs.

1) La gestion des stocks :

Le programme d’approvisionnements permet de gérer les stocks au moindre coût compte tenu
de 2 exigences contradictoires : limiter le niveau des stocks et éviter les ruptures de stocks.
a) Les méthodes de suivi administratif des stocks :
Ces méthodes ont pour objectif de déterminer les stocks qui feront l’objet d’un suivi précis. En
effet, dans une entreprise industrielle, la diversité des stocks est telle qu’il est impossible de les suivre
tous. La distinction entre les stocks est fondée sur le principe de la gestion par exception selon lequel
un nombre petit de références stockées représente une part importante de la consommation, alors que
le reste une part faible.
 La méthode des 20/80 :
20% des articles stockés représentent 80% de la valeur de la consommation totale. Cette
distinction conduit à classer les références stockées en 2 groupes : Les références qui seront suivies de
façon rigoureuse et celles qui feront l’objet d’une gestion plus souple.
 La méthode ABC :
C’est une extension de la méthode 20/80. Elle consiste à répartir plus finement les stocks en 3
groupes :
Pourcentage des Pourcentage des
Quantités Valeurs
Groupe A 10 65
Groupe B 25 25
Groupe C 65 10
Le groupe A regroupe les articles faisant l’objet d’un suivi rigoureux et le groupe C comporte
ceux dont la consommation est très irrégulière, nécessitant ainsi une gestion beaucoup plus simple. Les
articles du groupe B feront l’objet d’une gestion assez souple.
Une fois repérés les produits qui nécessitent un suivi rigoureux, il s’agit à présent de déterminer
leur quantité optimale, c’est le but du modèle de Wilson.
b) Le modèle de gestion des stocks : Modèle de Wilson :

20
 Les modèles de gestion des stocks sont essentiellement fondés sur le modèle de «Wilson».
L’objet de ce modèle étant la détermination du programme optimal d’approvisionnement
(quantité optimale à commander et nombre optimal de commandes) qui permet de minimiser le coût
d’approvisionnement. Ce modèle suppose que la demande annuelle, en quantités (D), est régulière et
est connue avec certitude c’est-à-dire que la D (ou le stock annuel) ainsi que les délais
d’approvisionnent sont considérés comme certains. Les prix et les coûts sont connus et constants.

Les hypothèses du modèle :

 D: La demande, ou la consommation, en quantités, prévue sur la période considérée, qui est
généralement une année. Elle est supposée être régulière.
 CL : Le coût de passation, ou de lancement, d’une commande : C’est l’ensemble des
charges d’obtention d’une commande. Il comprend le coût de passation (proprement dit) + le coût
de transport + le coût de réception de la commande.
 CS : Le coût de possession, ou de stockage, d’une commande : C’est l’ensemble des charges
liées à la détention d’une commande. (Ces coûts sont supposés être proportionnels au stock moyen
en volume). CS = P.t  avec :
 t  : Le taux annuel de possession du stock. (exprimé en pourcentage du stock moyen).
 P : Le coût d’achat unitaire d’un article stocké.
 Q: La quantité économique à commander.
 N: Le nombre de commandes. C’est la cadence d’approvisionnement N = D/Q  et Q =
D/N.
 T : La période d’utilisation du stock avant le réapprovisionnement. T = Durée de gestion
des stocks/N.
Coût total de stockage = coût de passation des commandes + coût de possession des stocks
= (CL.N) + (P.t.stock moyen)
= (CL.D/Q) + (P.t.Q/2)
En annulant la dérivée de ce coût total par rapport à Q, nous obtenons :

Q¿ =
√ 2 . D. C L
P .t
C’est la quantité, optimale, qui minimise le coût d’approvisionnement.

N ¿=
√ D . CS
2. C L
C’est le nombre optimal de commandes.

→ Le coût total du stock, à cette quantité optimale, étant minimal et égal à : √ 2. D . P .t .C L .

2) La budgétisation des approvisionnements :

Lorsque la consommation (ou la D) est régulière, le modèle de Wilson permet, comme nous
l’avons vu, de calculer les données optimales (quantité, nombre de commandes,…) qui minimisent le
coût de la gestion des stocks.
Toutefois, lorsque la D est irrégulière, l’entreprise doit prévoir un stock de sécurité (SS) et
choisir entre 2 modes de budgétisation : un réapprovisionnement à des dates fixes avec des quantités
(livrées) variables ou encore une périodicité de livraison variable avec des quantités livrées constantes.

a) La budgétisation par périodes constantes :

C’est un système de commandes à délais fixes mais à Q variables. Les Q économiques à
commander varient en fait, en fonction des besoins.
b) La budgétisation par quantités constantes :

21
 Dans ce cas, la quantité à commander est constante (calculé par la formule de Wilson) alors que
l’intervalle de commandes est variable. C’est-à-dire Q fixe et périodicité variable.

IV. Le budget des investissements :

Les budgets étudiés précédemment concernaient essentiellement l’exploitation de l’entreprise.
Le budget des investissements (BI) concerne, quant à lui, l’acquisition des immobilisations.

Il s’agit principalement de choisir l’investissement le plus rentable et qui s’accorde le mieux

avec la trésorerie de l’entreprise.
Les principales méthodes d’appréciation de la rentabilité d’un investissement, sont : la Valeur
Actuelle Nette (VAN), le Taux de Rentabilité Interne (TRI), le Délai de Récupération (DR) et l’indice
de Profitabilité (IP).
La prévision des investissements s’effectue dans le cadre d’un plan de financement prévisionnel
et le BI ne retient que les conséquences financières de ce plan pour l’année budgétée.

1) Le plan pluriannuel de financement :

Le plan de financement est un état financier prévisionnel et pluriannuel. Son objet est de
recenser les emplois prévus et leur financement.
Cet instrument de gestion prévisionnelle traduit la stratégie de l’entreprise et quantifie ses
projets ainsi que leur financement.
De ce fait, le plan de financement, dont la période de base est l’année, dressera les emplois
(acquisitions d’immobilisations, remboursement de dettes, distribution de dividendes, augmentation du
besoin en fonds de roulement,…) et les ressources nécessaires à leur financement (accroissement du
capital, subvention d’investissement à recevoir,…).

2) Le budget des investissements :

Le BI reprend les informations du plan de financement, informations relatives aux dépenses
nécessaires à la mise en œuvre des investissements.
Ainsi, on distingue, dans le BI :
 Les dates d’engagement : Ce sont les dates à partir desquelles il n’est plus possible de
renoncer aux dépenses d’investissement.
 Les dates de réception : Ce sont les dates à partir desquelles l’entreprise peut disposer
effectivement de ses investissements et l’exploitation pourra ainsi démarrer.
 Les dates de décaissement : Ce sont les dates de règlement des travaux engagés ou des
immobilisations acquises.

V. Le budget de trésorerie :
Le BT est la traduction en termes d’encaissements et de décaissements, des charges et des
produits, générés par les différents budgets étudiés.
Etabli généralement mois par mois, pour une période de 6 à 12 mois, le BT est composé de 2
budgets partiels : un budget des encaissements et un budget des décaissements (y compris le budget de
la TVA).

1) Le budget des encaissements :

Il comporte l’ensemble des sommes que l’entreprise empochera sur la période étudiée.

22
 Les encaissements peuvent être relatifs à des opérations de la période budgétée ou encore de la
période antérieure, mais qui se déroulent durant la période budgétée.
Exemple de Budget des encaissements (N)
Mois Janvier Février … Décembre
Ventes
Créances clients
Cession d’immobilis.
Intérêts perçus
Emprunts reçus
.
.
.
Total

2) Le budget de la TVA :
Ce budget permet de calculer la TVA à décaisser, pour un mois donné. TVA qui ne sera payée
qu’au cours du mois suivant.
TVA à décaisser = TVA collectée – TVA déductible – crédit de TV
Exemple de Budget de TVA (N)
Mois Janvier Février … Décembre
TVA collectée
TVA déductible :
 Sur achats
 Sur Immobilisations
 Sur charges
Crédit de TVA antérieure
TVA à décaisser
Crédit de TVA à reporter

3) Le budget des décaissements :

Il comporte l’ensemble des sommes que l’entreprise déboursera sur la période étudiée.
Les décaissements peuvent être relatifs à des opérations de la période budgétée ou encore de la
période antérieure, mais qui se déroulent durant la période budgétée.
Exemple de Budget des décaissements (N)
Mois Janvier Février … Décembre
Achats
Dettes Fournisseurs
Salaires
Remboursement emp
TVA à décaisser
Dividende à payer
.
.
.
Total

Pour les 2 budgets, des encaissements et des décaissements, il est possible de distinguer les
opérations d’exploitation (ventes, achats,…) et celles hors exploitation (investissements, emprunts,…).
En plus des dépenses du mois budgété, on y trouve le montant de la TVA à payer, obtenu du
budget de la TVA.

23
 Une fois les budgets des encaissements, de la TVA et des décaissements établis, il s’agit à
présent de déterminer le budget général de trésorerie. Celui-ci reprend l’ensemble des encaissements et
des décaissements et dégage le solde, excédent ou déficit de trésorerie selon la formule suivante :
Solde de trésorerie = Solde de trésorerie de début de période + encaissements sur la période –
décaissements sur la période :
Exemple de budget de trésorerie (N)
Mois Janvier Février … Décembre
Trésorerie initiale
Encaissements
Décaissements
Trésorerie finale

A l’issue de l’établissement du BT, 2 documents de synthèse sont établis : le compte de résultat

prévisionnel, qui synthétise les produits et les charges affectés à travers les budgets et le bilan
prévisionnel, qui représente le patrimoine de l’entreprise à une date donnée.
 Le compte de résultat prévisionnel :
L’état de résultat prévisionnel est un tableau financier listant les produits et les charges de
l’entreprise, par nature, pour un exercice comptable à venir. La confrontation de ces produits et
charges permet de calculer le résultat prévu.

Exemple d’état de résultat prévisionnel (N)

Charges Produits
Charges d’exploitation : Produits d’exploitation
Achats de MP Ventes de produits finis
Variation de stocks de MP Production d’exploitation
Rémunération du personnel
Dotation aux amortissements Produits financiers :
Charges financières : Revenus de placement
Intérêts Dividende
Escomptes accordés
Perte de change
Charges exceptionnelles : Produits exceptionnels :
Perte sur créance irrécouvrable Cession d’immobilisations
→ Résultat avant impôt
- Impôt sur les bénéfices
→ Résultat net de l’exercice

Total Charges Total Produits

 Le bilan prévisionnel :
A l’aide de l’état de résultat prévisionnel et des différentes simulations de budgets effectuées,
nous pouvons à présent clore cette démarche budgétaire par l’établissement du bilan prévisionnel.
Bilan prévisionnel (N)
Actifs Capitaux propres et Passifs
ANC : Capitaux propres :
Immobilisations brutes+Acquis – Cessions Capital social
Amrt + Dotations – Amt des imm. Cédées Réserves
AC : Résultat de l’exercice
Stocks PNC :

24
 Créances clients Emprunts
AAC PC :
Liquidité = Excédent de trésorerie Fournisseurs
APC (TVA)
Découvert = Déficit de trésorerie

Total Actifs Total Capitaux Propres et Passifs

Exercice d’application :

A partir des informations suivantes, élaborez, pour le dernier trimestre de N, le Budget de

trésorerie. Commenter :
 Les prévisions des ventes HT pour la même période s’élèvent à 40 000 DT, 55 000 DT et 65 000
DT. En général, les clients règlent au comptant.
 Une subvention d’exploitation, de 3 400 DT, sera encaissée en Octobre, de la même année.
 Un nouvel emprunt sera contracté en Octobre N pour 12 600 DT.
 Les prévisions d’achat HT s’élèvent à 35 000 DT, 40 000 DT et 60 000 DT, respectivement pour
Octobre, Novembre et Décembre N. Les fournisseurs seront réglés au comptant.
 Les salaires s’élèvent à 2 000 DT et sont payés le dernier jour du mois suivant.
 Les charges sociales s’élèvent à 30% des salaires et sont payées dans les 15 premiers jours du
trimestre suivant.
 Les autres charges s’élèvent à 9 500 DT par mois, y compris les amortissements qui sont de 1 500
DT. Les règlements se font 50% au comptant et 50% à 30 jours fin de mois, et sont assujettis à la
TVA.
 Un matériel facturé en Octobre N, 2 400 DT TTC, sera payé une moitié au comptant et l’autre
dans un mois.
 Le taux de la TVA, qui est réglée le 20 du mois suivant, est de 20%.

Extrait de la balance au 30 Septembre N

Fournisseurs 5 000 DT dont 2 000 DT en
Octobre et le reste en Novembre
Clients 24 000 dont 1/3 en Novembre et le reste en Décembre
Salaires 1 800
Sécurité Sociale 1 000
Etat TVA à décaisser 1 200
Découvert bancaire 12 000

Mois Octobre Novembre Décembre

Ventes HT 40 000 55 000 65 000
VTTC
Achats HT 35 000 40 000 60 000
ATTC

Budget des Encaissements

Mois Octobre Novembre Décembre

25
 Budget de TVA
Mois Octobre Novembre Décembre

Budget des décaissements

Mois Octobre Novembre Décembre

Budget de trésorerie
Mois Octobre Novembre Décembre
Trésorerie Initiale
Encaissements
Décaissements
Trésorerie Finale

26
27