La normalisation et la réglementation internationale
La normalisation et la réglementation
internationale
I. Pourquoi une normalisation
comptable ?
A. Des échanges internationaux de
plus en plus importants
Lorsque la Seconde Guerre mondiale s’achève le
8 mai 1945, l’Europe est à reconstruire.
Les échanges internationaux vont donc s’accroître,
principalement entre les États-Unis et l’Europe de
l’Ouest.
Le système monétaire mis en place lors de la réunion
de Breton Woods dès 1944 montre que le dévelop-
pement des échanges internationaux avait déjà été
anticipé.
B. L’émergence des firmes
multinationales dès les années 1950
Lorsque le Traité de Rome est signé en 1957, instituant
la Communauté économique européenne (CEE), les
entreprises nord-américaines s’implantent dans les
pays de la CEE afin de contourner les protections
douanières européennes.
C’est le début de l’essor des firmes multinationales.
Dans les années 1970, les entreprises japonaises s’im-
plantent sur le territoire américain, souhaitant elles
aussi contourner les barrières douanières.
Peu à peu, l’économie internationale, celle où chacun
reste chez soi et vend à l’étranger, va devenir une
économie transnationale. Les progrès technologiques
et les bouleversements politiques, et notamment la
chute de l’empire soviétique dans les années 1990,
globalisent l’économie mondiale.
Ce phénomène d’implantation de multinationales en
dehors des bases nationales a aussi des considéra-
tions commerciales : être plus près du consommateur,
fabriquer à bas coût, etc.
C. L’économie se mondialise dans
les années 1990
La chute de l’Empire soviétique dans les années 1990
et la conversion des pays membres de cet ex-empire à
l’économie de marchés, ainsi que le développement
de l’Inde et de la Chine, vont globaliser l’économie.
Le phénomène d’essor des multinationales va d’ail-
leurs s’en trouver intensifié.
D. Des systèmes comptables divers
pour une économie globalisée
Les multinationales sont donc présentes dans de
nombreux pays et sur tous les continents.
Elles constituent des groupes importants. Les infor-
mations financières sont restituées en fonction du
système comptable qui a permis de les établir.
Les systèmes comptables diffèrent d’un pays à l’autre,
ce qui rend peu aisée la comparaison des informa-
tions financières entre les entreprises.
En outre, les multinationales procèdent à la consoli-
dation des comptes des sociétés qu’elles contrôlent.
Un système comptable unique, qui permettrait la
restitution d’une information financière directement
comparable, apparaît comme nécessaire dans ce
monde globalisé.
E. Deux modèles comptables
principaux
La réglementation de la comptabilité est différente
d’un pays à un autre car elle tient compte de l’envi-
ronnement économique, juridique et culturel afférent
à chaque pays.
Deux modèles comptables principaux émergent : le
modèle anglo-saxon et celui de l’Europe continentale.
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 1. Un plan comptable pour l’Europe
continentale
Les pays d’Europe continentale se sont organi-
sés sur un système comptable au travers d’un plan
comptable.
Si on prend l’exemple de la France, le plan comptable
est homologué par arrêté ministériel, ce qui lui donne
un caractère réglementaire.
Le plan comptable est un document de caractère
réglementaire qui constitue la clé de voûte de la
normalisation française. краеугольный камень
Il contient les définitions et principes qui s’imposent à
toutes les entités tenues légalement de présenter des
comptes.
De plus, le plan comptable fournit la liste de tous les
comptes utilisables par une entité.
2. Un cadre conceptuel pour les pays
anglo-saxons
Les pays anglo-saxons se sont, eux, dotés d’un cadre
conceptuel que l’on peut définir comme une structure
de référence théorique qui sert de support et de guide
à l’élaboration des normes comptables.
II. Les enjeux
de la normalisation comptable
A. Un triple intérêt
La normalisation comptable est un enjeu majeur non
seulement pour les échanges internationaux, mais
aussi au plan national pour contribuer à une fiscalité
équitable.
De plus, elle est un facteur important pour permettre
une bonne gouvernance pour les entreprises.
B. Un compromis nécessaire
La normalisation doit trouver un compromis entre les
besoins des différentes parties prenantes que sont les
investisseurs, les partenaires commerciaux, les sala-
riés, les pouvoirs publics et les professionnels de la
comptabilité.
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C. Une interaction permanente
entre privé et public
Les pouvoirs publics, mais aussi des organismes
privés comme l’IASB, sont en charge de la réalisation,
la promotion et l’adoption des normes internationales
comptables.
D. Un cadre conceptuel qui permet
la cohérence
Le cadre conceptuel précise les principes généraux
qui vont permettre la cohérence des normes, car ces
dernières sont toutes en harmonie avec les principes
généraux élaborés.
E. Les fruits des travaux
de la normalisation
Les travaux de normalisation ont permis des apports
essentiels relatifs aux postulats, aux conventions et
aux qualités.
1. Les postulats
Ils portent sur les principes stables que sont notam-
ment la notion d’entité, le principe de continuité d’ex-
ploitation, la séparation des exercices, la permanence
des méthodes, etc.
2. Les conventions
Elles sont plus contraignantes car elles touchent
aux options qu’offrent notamment la notion de coût
historique, la notion de juste valeur, le principe de
prudence, etc.
3. Les qualités
La comptabilité exige des informations pertinentes,
fiables, sincères, et qui permettent les comparaisons.
III. La recherche d’un cadre
conceptuel pour tous
On constate deux cadres conceptuels : le cadre
conceptuel américain et le cadre conceptuel inter-
national, dit IASB. Mais, avant de les étudier, il faut
définir et préciser la notion de cadre conceptuel pour
 La normalisation et la réglementation internationale
mieux comprendre qu’il constitue l’enjeu essentiel de
la normalisation internationale.
A. Définition du cadre conceptuel
comptable
Le cadre conceptuel correspond à un ensemble de
principes généraux formulés par un organisme en vue
de fournir une base commune permettant l’élabora-
tion de règles cohérentes.
Le cadre conceptuel doit définir les principes et règles
essentiels qui permettent l’établissement des états
financiers, tout en précisant les objectifs de ces états
financiers.
B. Une normalisation déductive
Le cadre conceptuel doit permettre de passer
d’une normalisation inductive à une normalisation
déductive.
L’intérêt du cadre conceptuel est de développer une
entreprise, par un raisonnement qui autorise des
déductions capables de résoudre des cas qui ne trou-
veraient pas de réponse dans les normes détaillées
mises à disposition.
C. Les 3 rôles de la théorie
comptable
– Rôle pédagogique, car il s’agit de communiquer
clairement, sans ambiguïté, le contenu des normes
à travers un raisonnement déductif s’appuyant sur
des principes généraux.
– Rôle normatif, car il s’agit de trouver une réponse
logique à un problème nouveau qui n’a donc pas
fait l’objet d’une norme ponctuelle jusqu’à l’émer-
gence du problème.
– Rôle prédictif, car il s’agit de réduire les incerti-
tudes liées au contenu des nouvelles normes, ces
dernières étant censées être en cohérence avec le
raisonnement issu du cadre conceptuel.
D. Le cadre conceptuel américain
1. Un système comptable contesté
Les scandales financiers dans les années 1960 ont
amené de nombreuses critiques sur le système comp-
Méthode inductive Méthode déductive
-Explication issue d’un fait -Explication causale
-On part d’un fait, de données brutes,
matériels, observables, à comprendre. -On part d’une hypothèse à valider ou
pas
table américain non seulement pour ses lacunes, mais
aussi pour son incohérence interne.
Ce système comptable avait besoin d’être repensé
au début des années 1970. Un comité, le comité
Trueblood, a été créé pour réformer et rendre perfor-
mant le système comptable américain.
2. Création du FASB (financial accounting
standards board)
Ce comité établit dès 1973 un rapport faisant appa-
raître la nécessité d’un cadre conceptuel afin de
mettre de la rigueur et de cohérence dans les normes
comptables américaines.
Pour y parvenir, un organisme, le FASB, est créé pour
élaborer les normes.
3. La naissance du cadre conceptuel
américain
Le FASB va ainsi produire les US GAAP (Generally
Accepted Accounting Principles), qui sont les normes
comptables du secteur privé.
Deux sortes de normes sont créées :
– les normes SFAC (sapements of financial accoun-
ting councept), qui sont des normes de concept ;
– les normes SFAS (statements of financial accoun-
ting standards), qui sont des normes techniques.
Ainsi est né le cadre conceptuel américain.
E. Le cadre conceptuel de l’IASB
1. Définition
Il s’agit d’un cadre pour l’établissement et la présenta-
tion des états financiers pour toutes les entreprises, y
compris celles qui font partie du secteur public.
2. L’objectif des états financiers
Ils ont pour but de fournir des informations sur la santé
financière de l’entreprise ainsi que sur sa performance
à destination d’un large éventail d’utilisateurs, afin de
les aider dans leurs prises de décisions économiques.
Le cadre part du postulat de base que les utilisa-
teurs, dans leur diversité, ont néanmoins des intérêts
communs.
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 3. La notion de performance plutôt que
celle de résultat
L’expression de performance remplace celle de résul-
tat, car cette notion de résultat n’est pas adaptée à
certaines entreprises, notamment celles du secteur
public.
La performance suppose l’efficacité et l’efficience
réunies.
l’efficacité est d’arriver
à destination, et Efficacité
l’efficience est de
trouver le meilleur
L’efficacité est l’atteinte des objectifs fixés.
chemin pour y arriver.
Efficience
L’efficience est l’atteinte des objectifs en utili-
sant au mieux les ressources mises à disposition.
4. Les flux de trésorerie présents
dans le cadre conceptuel de l’IASB
Il est précisé que les états financiers doivent donner
une image fidèle de l’activité et du patrimoine de l’en-
treprise, ainsi que de la situation de la trésorerie, et
donc des flux de trésorerie.
5. Le cadre conceptuel n’est pas
une obligation
принцип превосходства реальности над видимостью
Le règlement européen du 19 juillet 2002 ne rend
obligatoire que les normes de l’IASB, mais cette obli-
gation ne s’étend pas au cadre conceptuel.
F. Un cadre conceptuel commun
souhaité
полезность концептуальной основы единогласно признана.
Désormais, l’utilité d’un cadre conceptuel est unani-
mement reconnue.
Le développement d’un cadre conceptuel commun
est possible grâce au travail conjoint de l’IASB, qui
conçoit des normes internationales dites IFRS, et du
FASB, qui est le concepteur US GAAP.
Dans le cadre de l’accord de Norwalk du
18 novembre 2002, le FASB et l’IASB ont décidé en
octobre 2004 de développer un cadre conceptuel
commun aux deux organisations. Cependant, des
difficultés existent et des principes appliqués depuis
longtemps chez les Anglo-Saxons sont difficiles à
mettre en œuvre en Europe continentale.
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1. La notion de juste valeur ou « fair value »
La juste valeur est le montant pour lequel un actif
pourrait être échangé, ou la valeur pour laquelle
un passif s’éteint, entre des parties bien informées,
consentantes et agissant dans des conditions de
concurrence normale.
La valeur juste s’oppose au principe du coût histo-
rique et au principe de prudence.
La valeur juste est apparue dans le droit comptable
américain dès 1953, et a été reprise par la suite par
toutes les normes américaines.
La valeur juste est donc l’une des méthodes d’évalua-
tion retenue dans les normes internationales.
Cette valeur juste est autorisée par la 4e directive euro-
péenne du 27 septembre 2001 pour l’évaluation des
instruments financiers.
En revanche, le Code de commerce et le PCG (plan
comptable général) ignorent cette notion de juste
valeur.
2. Le principe de prééminence de la réalité
sur l’apparence
On parle aussi de prééminence du fond sur la forme.
En anglais, ce principe est désigné « substance over
form », et il est présent dans le cadre conceptuel dès
1989.
On peut résumer ce principe en disant que si la règle
juridique, c’est-à-dire la forme, est en opposition avec
la réalité financière, donc le fond, alors c’est la valeur
qui reflète la réalité économique qui doit être retenue.
En France, dans les comptes individuels, le principe
de la prédominance de la réalité sur l’apparence n’est
pas précisé en tant que tel.
Pourtant, ce principe est présent dans la directive
européenne du 26 juin 2013, mais les États membres
sont autorisés à ne pas l’appliquer.
Cependant, même si on n’applique pas ce principe,
il est préconisé dans l’annexe de présenter la réalité
financière d’une opération qui a été enregistrée en
privilégiant sa forme, c’est-à-dire sa nature juridique.
 La normalisation et la réglementation internationale
En revanche, les comptes consolidés doivent tenir
compte de cette notion car elle figure dans un
règlement du comité de la réglementation comp-
table comme un principe général permettant de
tenir compte des caractéristiques propres à la
consolidation.
IV. Les sources comptables
européennes
Pour bien comprendre la normalisation comptable
internationale, il est nécessaire de rappeler les sources
comptables françaises.
Cela permet de mettre en perspective la normalisa-
tion internationale comme venant se superposer à la
normalisation nationale pour peu à peu se confondre
et, peut être, dans un avenir plus ou moins lointain,
ne faire qu’un.
Mais il faut d’abord faire un détour par les sources
comptables européennes, car la normalisation
mondiale qui s’applique en France a d’abord été
approuvée par un règlement et/ou par une directive
européenne.
A. L’approbation politique
des normes IFRS
L’harmonisation de l’information financière au sein
de l’Union européenne relève de la compétence de
la Commission européenne qui, pour définir le cadre
de cette harmonisation, élabore les règlements et les
directives.
Chaque État membre a l’obligation de transcrire les
directives dans sa propre législation nationale afin
de rendre la législation applicable sur le territoire du
pays.
Ainsi, les normes IFRS ont été rendues obligatoires
pour les comptes consolidés de toutes les sociétés
cotées européennes par le règlement IFRS 2005 adop-
té le 19 juillet 2002.
Ce règlement permet, sur option, d’appliquer les
normes IFRS aux comptes consolidés des sociétés non
cotées mais aussi aux comptes individuels de toutes
les sociétés, cotées ou non.
B. Les organismes européens
de normalisation
L’Union européenne a mis en place un système de
double approbation pour valider les normes inter-
nationales, connu sous le sigle IFRS (International
Financial Reporting Standards), avant de les imposer
aux États membres. Une approbation technique puis
une approbation politique.
1. L’EFRAG (European financial reporting
advisory group)
Il est composé d’un conseil de surveillance et d’un
comité technique.
Il a pour mission d’analyser et d’apporter des
commentaires sur les projets de normes de l’IASB.
2. SARG (standards advice review group)
Il s’agit d’un comité d’examen des avis sur les normes
comptables qui a été créé en 2006.
Il est destiné à assurer l’objectivité et le juste équilibre
des avis de l’EFRAG. Il est pour cela composé d’ex-
perts indépendants et de représentants de haut niveau
d’organismes nationaux de normalisation.
3. L’ARC (accounting regulatory committee)
L’ARC, c’est le comité de la réglementation
comptable.
Il est composé de représentants des États membres et
présidé par la Commission européenne. Le rôle de
l’ARC est de fournir un avis sur les propositions de la
Commission lorsqu’il s’agit d’envisager d’adopter une
ou des normes comptables internationales.
4. Le comité de contact
C’est un organe consultatif qui a pour fonction de
faciliter une application harmonisée des directives
comptables. Pour cela, il procède à une concertation
régulière sur les problèmes concrets que pose la mise
en œuvre des normes.
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 V. Les sources françaises
L’article 55 de la Constitution française mentionne
que les traités internationaux ont une suprématie sur
les lois internes. Les règlements européens sont donc
directement applicables. Le règlement de 2002, dit
IFRS 2005, rend obligatoire les normes IFRS.
A. L’autorité des normes
comptables (ANC)
La normalisation occupe désormais une place
centrale dans la comptabilité, à tel point que la France
s’est dotée d’une autorité des normes comptables
pour répondre à ces nouveaux besoins.
L’autorité des normes comptables a été créée par
l’ordonnance du 22 janvier 2009 par la fusion du
CNC (Conseil national de la comptabilité) et du CRC
(Comité de la réglementation comptable).
secteur PRIVE L’ANC est donc le régulateur comptable français en
charge de la normalisation.
L’ANC fonctionne avec un collège qui comprend
16 membres et qui constitue l’organe de décision
chargé d’adopter les règlements. Le collège est aidé
par plusieurs commissions.
AMF
Parmi les membres qui composent le collège
de l’ANC, il y a un représentant de l’autorité des marchés
financiers (AMF).
L’AMF, organisme créé en 2003, apporte son aide dans
la normalisation relative aux marchés financiers aux
niveaux français et européen.
B. Le Conseil de normalisation
des comptes publics (CNOCP)
L’ANC n’est pas en charge de la normalisation
secteur PUBLIC du secteur public : cette dernière a été confiée au
CNOCP.
C’est un organisme qui dépend du Ministère chargé
des comptes publics.
Le CNOCP est dirigé par la présidence du Conseil,
assisté d’un collège et de plusieurs commissions, pour
la Sécurité sociale, pour les collectivités territoriales et
pour les organismes dépendant de l’État.
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VI. Les sources comptables
internationales
A. L’IASB (ex-IASC)
En 1973 a été fondé l’IASC (International Accounting
Standards Committee).
Cet organisme privé basé à Londres a été fondé par les
instituts comptables de 9 pays (dont la France).
En 2001, l’IASC s’est réformé pour devenir l’IASB
dirigé par IASCF, et est devenu au 1er décembre 2016
l’IFRS Foundation.
B. Les organismes de l’IASB
L’IASB se compose de plusieurs organismes, chacun
ayant un rôle précis :
– une instance de supervisions  : le Monitoring
Board ;
– un conseil de surveillance : l’IFRS Foundation ;
– le conseil exécutif : l’IASB ;
– un comité permanent d’interprétation : l’IFRS
Interpretation Committee ;
– un comité consultatif de normalisation : l’IFRS
Advisory Council ;
– un forum consultatif technique des normes comp-
tables : l’ASAF Accounting Standards Advisory
Forum.
C. Le Monitoring Board
1. Rôle
C’est une instance de supervision de l’IFRS
Foundation.
2. Composition
Il est composé :
– de représentants de la Commission européenne ;
– des membres du comité de la régularisation
japonaise ;
– des représentants de l’Organisation internationale
des commissions de valeur mobilière (cette organi-
sation est désignée par les sigles OICV et IOSCO) ;
– des principaux régulateurs boursiers internatio-
naux.
 La normalisation et la réglementation internationale
3. Responsabilités
Il participe à la sélection des membres qui aspirent à
devenir membres de l’IFRS Foundation. Les membres
de l’IFRS Foundation sont appelées trustees.
Il approuve la nomination et le renouvellement des
trustees.
Il soumet à l’IASB, par le biais l’IFRS Foundation, les
sujets d’actualité relatifs à l’information financière qui
doivent être traités rapidement.
Il contrôle les modalités de financement de l’IASB,
modalités qui ont été conclues par les Trustees.
D. L’IFRS Foundation
1. Rôle
C’est le conseil de surveillance de l’IASB.
2. Composition
Il comprend 22 membres appelés trustees.
Les 22 trustees regroupent des régulateurs, des audi-
teurs, des industriels et des banquiers selon une répar-
tition géographique :
– 6 trustees pour l’Europe ;
– 6 trustees pour l’Amérique ;
– 6 trustees pour l’Asie et Océanie ;
– 1 trustee pour l’Afrique ;
– 3 trustees pour toutes les zones.
3. Responsabilités
– Le financement de l’IASB.
– La promotion des travaux de l’IASB.
– La bonne application des normes IFRS.
– La désignation des membres de l’IFRS
Interpretation Committee.
– La désignation des membres de l’IFRS Advisory
Council.
– Faire des commentaires sur l’agenda de l’IASB
sans toutefois intervenir ni dans la détermination
de l’agenda ni dans les décisions.
– Approuver les amendements de la constitution.
E. L’IASB (International Accounting
Standards Board)
1. Rôle
C’est le conseil exécutif de l’IASB.
2. Composition
Il est composé de 14 membres qui regroupent des
régulateurs, des auditeurs, des industriels et des
banquiers selon une répartition géographique :
– 4 membres pour l’Europe ;
– 4 membres pour l’Amérique ;
– 4 membres pour l’Asie et l’Océanie ;
– 1 membre pour l’Afrique ;
– 1 membre toutes zones.
3. Responsabilités
C’est l’instance de normalisation comptable de l’IFRS
Foundation.
F. IFRS Interpretation Committee
(ex-IFRIC)
Il examine tous les problèmes liés aux normes inter-
nationales rencontrés dans le cadre de l’interprétation
des normes.
1. Rôle
C’est le comité permanent d’interprétation.
2. Composition
Il est composé de 14 membres nommés par les
trustees.
Les membres sont des experts de haut niveau dans le
domaine comptable et financier.
3. Responsabilités
Il doit alors trouver la solution en proposant une
application admise par toutes les parties concernées.
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 G. IFRS Advisory Council (ex-SAC) 3. Responsabilités

1. Rôle Il a pour principale responsabilité de conseiller l’IASB

C’est le comité de consultation de normalisation.
2. Composition
Il est composé de 30 membres, ces derniers étant
nommés par les trustees.
3. Responsabilités
Il représente les organismes et les représentants des
parties intéressées appropriées ayant un intérêt pour
l‘information financière internationale et provenant
d’origines géographiques et professionnelles diverses.
H. FCAG Financial Crisis Advisory
Group
1. Rôle
C’est le comité de consultation de normalisation créé
par l’IASB et le normalisateur américain FASB.
2. Composition
Il est composé de 15 à 20 dirigeants.
Ces dirigeants sont intéressés à la transparence de l’in-
formation financière.
et le FASB sur les conséquences de la crise financière
planétaire, ainsi que sur les changements possibles
de la réglementation de la normalisation mondiale.
I. ASAF (Accounting Standards
Advisory Forum)
C’est un organisme qui a été créé en 2013.
1. Rôle
Son rôle principal consiste à apporter de conseils et
un soutien technique à l’IASB.
2. Composition
Il se compose de 12 membres dont le président. Ces
membres n’ont pas de droit de vote.
Il regroupe les normalisateurs comptables nationaux
et les organes nationaux ayant un intérêt pour l’infor-
mation financière. Le représentant pour la France est
l’Autorité des normes comptables (ANC).
3. Responsabilités
Il se réunit 4 fois par an en qualité d’organe consultatif
technique auprès de l’IASB.

VII. Récapitulatif
Tableau n°1 Normalisation comptable

NIVEAU DE NORMALISATION TEXTES PUBLIÉS

International IFRS par l’IASB
Américain US GAAP par le FASB
Européen Règlements d’adoption des normes IFRS par la commission européenne en 2002
Loi comptable transposée dans le Code du commerce
National Arrêté ministériel du 8 septembre 2014 qui annule et remplace le PCG 99 par un
nouveau PCG 2019 recodifié