Les coûts complets à base d’activités :

introduction
• Crise profonde, depuis le début des années 1980, des systèmes
traditionnels de comptabilité de gestion liée à l’évolution des
technologies et des modes d’organisation
 émergence de l’Activity Based Costing (ABC) ou comptabilité à
base d’activités
• Méthode ABC = approche cohérente avec les évolutions de
l’organisation de la production

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 1

1. L’adaptation nécessaire des systèmes
d’analyse des coûts : introduction

• Comptabilité de gestion élaborée dans l’industrie américaine par des

praticiens au début du XXième siècle
• Généralisation de la méthode des centres d’analyse mise au point en
France dans l’entre-2-guerres jusqu’à devenir le procédé essentiel de
la comptabilité de gestion
• A la fin du XXième siècle, méthode des centres d’analyse moins
adaptée aux besoins

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 2

1.1. L’évolution des technologies et des
modes d’organisation
Evolutions multiples qui suscitent de nouvelles demandes s’adressant à la comptabilité
de gestion:

• Moyens de traitement avec une informatisation généralisée qui permet de

réaliser rapidement tous les calculs nécessaires
• Technologies de production largement informatisées permettant une collecte des
données à la source, une plus grande réactivité et une finesse d’analyse accrue
• Modes d’organisation : juste-à-temps avec des commandes clients plus faibles de
produits plus différenciés  temps de réglage et de préparation partie des coûts
indirects répartis sur la base d’une unité d’œuvre peu représentative du mode de
consommation des charges
• Émergence de nouveaux types de rapports sociaux

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 3

1.2. Les effets de ces évolutions sur les
coûts

• Problématique : quelle part des charges indirectes faut-il imputer à

chaque produit ?
• Jusque les années 1960, essentiel des coûts = charges directes
• Aujourd’hui, tendance à la réduction des charges directes et à la
prépondérance des activités de support de la production
• Interrogation sur la pertinence des méthodes de calculs de coût
traditionnels

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 4

2.1. Définitions et principes de la méthode
ABC : tâches, activités et processus

• Tâche = action effectuée par un ou plusieurs individus

• Activité = ensemble de tâches coordonnées permettant de fournir un
extrant cohérent et significatif à partir d’un panier de ressources
Ex. : réaliser une étude, monter une pièce, établir des factures
• Processus = enchaînement d’activités ayant pour objet de délivrer un
produit, un service ou une information
Ex. : concevoir un nouveau produit, traiter une commande

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 5

2.2.1. La formation des coûts : la
consommation de ressources
• Processus = ensemble d’activités réalisées au sein de plusieurs
fonctions ou services de l’entreprise  transversalité
• Mise en évidence de l’articulation des activités et de leur contribution
à la création de valeur grâce à l’analyse des processus
• Fondements du calcul des coûts des produits dans un système de
comptabilité par activité :
• Les activités consomment des ressources
• Les produits consomment des activités
 La maîtrise des coûts des produits repose sur la maîtrise des
coûts des activités
Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 6
2.2.2. La formation des coûts : les
inducteurs
• Coût des activités fonction de facteurs appelés « inducteurs » sur lesquels
le gestionnaire peut être amené à agir :
la fréquence à laquelle cette activité survient
Ex. : l’activité « réception de commandes » est réalisé à chaque livraison. Une
réduction du nombre de livraisons permettrait de diminuer le coût de cette activité
 les conditions dans lesquelles l’activité est réalisée
Ex. : l’efficacité et donc le coût de l’activité « réception de stockage » dépend du
matériel de manutention utilisé, de l’aménagement de l’entrepôt de stockage,…
• Utilisation dans les calculs de coûts des seuls inducteurs quantifiables
• Répartition des coûts des activités entre les différents objets de coût
proportionnellement au volume d’inducteur consommé

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 7

2.3.1. La mise en pratique de la méthode :
identifier les activités

• Etape 1 : recenser et décrire les activités créatrices de valeur

• Point de vigilance : trouver un compromis entre la finesse du
découpage souhaité et la simplicité de la structure du système
d’information  regroupements

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 8

2.3.2. La mise en pratique de la méthode :
identifier les inducteurs

• Etape 2 : déterminer, pour chaque activité retenue, les inducteurs

correspondants qui ont un effet sur la consommation de ressources
• Point de vigilance : existence d’inducteurs non volumiques = coût des
activités pas lié au volume de production  majoration des coûts de
revient de produits fabriqués en petites quantités

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 9

2.3.2. Identifier les inducteurs : exemple (1)
L’activité « Programmation de machines » d’un atelier fabriquant 2
produits A et B a un coût mensuel de 60 000 €. Au cours du mois de
mars, on a fabriqué 10 lots de 100 produits A et 5 lots de 800 produits B
a. Répartition volumique
Si on choisit de répartir les charges de cette activité proportionnellement
aux volumes, cela revient à dire que pour 10 x 100 = 1 000 produits A et
5 x 800 = 4 000 produits B soit au total 5 000 produits, il faut affecter
60 000 / 5 000 = 12 € de charges indirectes de cette activité à chaque
produit A ou B

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 10

2.3.2. Identifier les inducteurs :
exemple (2)
b. Répartition non volumique
Si on choisit un inducteur non proportionnel au volume de production, par exemple le
nombre de lots, cela revient à répartir 60 000 / 15 (10 lots de A et 5 lots de B) = 4 000 €
de charges indirectes de cette activité par lot soit globalement
10 lots x 4 000 € = 40 000 € pour les 1 000 produits A et donc 40 000 / 1 000 = 40 € par
produit A et 5 lots x 4 000 € = 20 000 € pour les 4 000 produits B et donc
20 000 / 4 000 = 5 € par produit B.

Le produit A fabriqué en petites quantités se voit donc plus chargé avec ce système non
volumique, ce qui semble logique si la cause de l’apparition des charges de l’activité
« Programmation des machines » est le changement de programmation qui se fait à
chaque lot donc plus fréquemment à cause de la petite taille des lots de produits A.
Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 11
2.3.2. La mise en pratique de la méthode :
identifier les inducteurs (suite)

• Centre de regroupement = ensemble d’activités expliquées par un

même inducteur
• Coût unitaire de l’inducteur =

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 12

2.3.2. Schéma général d’allocation des
charges indirectes au produit

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 13

2.3.3.1. Comparaison avec les centres
d’analyse
• Méthode des centres d’analyse

• Méthode à base d’activité :

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 14

2.3.3.2. Mise en application (1)
La société Euract fabrique 2 produits X et Y dans un atelier unique. Les
données du mois de septembre sont les suivantes :
Production : 1 000 produits X et 1 000 produits Y
Coûts :
• Matières premières : 50 € par unité produite
• Toutes les autres charges sont indirectes et s’élèvent à 150 000 €
Prix de vente unitaire : 100 € pour X et 170 € pour Y
1. Sachant que les charges indirectes sont réparties en fonction du temps
d’usinage qui est de 6 minutes de main d’œuvre pour X et de 30 minutes
pour Y, calculer le résultat par produit et le résultat global de l’entreprise en
utilisant la méthode des centres d’analyse
Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 15
2.3.3.2. Mise en application (2)
Une analyse du centre « Atelier » permet de constater qu’il existe 2
activités différentes :
• Une activité à caractère manuel où interviennent des opérateurs qualifiés. Le
coût en a été évalué à 60 000 €
• Une activité automatisée dont le coût a été évalué à 90 000 €. Les temps de
passage sur machine sont de 10 minutes pour X et de 2 minutes pour Y
L’inducteur de l’activité manuelle est l’heure de main d’œuvre directe
L’inducteur de l’activité automatisée est l’heure-machine
2. Calculer le résultat par produit et le résultat global en comptabilité
par activité. Commenter.
Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 16
2.3.3.2. Corrigé de la mise en application :
méthode des centres d’analyse
Coût de l’unité d’œuvre du centre Atelier =

Résultat global : (1 000 x 25)+ (1 000 x (-5) = + 20 000 €

Le produit Y apparaît comme déficitaire

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 17

2.3.3.2. Corrigé de la mise en application :
comptabilité à base d’activités
Résultat global : ( 1 000 x (-35) + 1 000 x 55 = +20 000 €

• Résultat global identique pour les 2 méthodes de

calcul qui aboutissent à des coûts complets

• Modification de la répartition des charges indirectes

Le produit Y qui paraissait déficitaire en
comptabilité de gestion traditionnelle est largement
bénéficiaire en comptabilité par activité.

L’utilisation de la méthode des centres d’analyse

conduisait à faire « subventionner » X par Y en
faisant supporter à Y des charges indirectes en
réalité attribuables à X

Ch.2- Les coûts complets à base d'activités 18