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PA R T I E 1

Les mthodes classiques

des cots complets
et la mthode ABC
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THME 2
Le traitement des charges :
les charges directes
et indirectes

E XERCICE 2 Mthode des centres danalyse

et mthode simplifie de calcul du cot complet

Une entreprise industrielle a le programme de production et les cots relatifs la pro-

duction suivants pour un mois pass qui est mars N :
Programme de production de mars N
P1 P2
1 000 units 2 000 units

Nomenclature pour le mois de mars N : quantits et cots unitaires

P1 P1 Cot unitaire
Matire 1re A 2 kg 3 kg 10 /kg
Matire 1re B 3 kg 2 kg 14 /kg
Heures de MOD
1re tape du processus 0,125 h 0,25 h 22 /h
de production

Heures de MOD
2e tape du processus 0,12 h 0,125 h 25 /h
de production
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G
20 Z OOM S E XERCICES DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS
Les charges communes la production des deux produits P1 et P2 pour le mois de mars N
sont :
Dotations aux amortissements des machines de production : 80 000
Dotations aux amortissements de lusine : 20 000
Charges de personnel : 40 000
Autres charges : 20 000
Jusqu prsent les responsables de lentreprise considraient que le processus de produc-
tion tait faiblement automatis et que la rpartition des charges indirectes de produc-
tion pouvait donc se faire selon la consommation dheures de main-duvre directe.
Au vu de lvolution du processus de production, les dirigeants se demandent sils ne
devraient pas allouer diffremment les charges indirectes. En particulier, ils se deman-
dent si deux centres danalyse ne devraient pas tre constitus. Un premier centre dana-
lyse, nomm Atelier 1, serait relatif la 1re tape de production et comprendrait la
moiti de la dotation aux amortissements de lusine, trois quart des charges indirectes de
personnel et la moiti des autres charges . Le deuxime centre danalyse, nomm
Atelier 2, serait relatif la 2e et dernire tape de production et comprendrait len-
semble des charges indirectes non encore incluses dans lAtelier 1. Lunit duvre (ou cl
de rpartition) envisage pour lAtelier 1 serait lheure de MOD. Lunit duvre (ou cl
de rpartition) envisage pour lAtelier 2 serait lheure machine.
La motivation pour changer de systme de calcul du cot complet provient de la volont
de vrifier chaque mois si les produits vendus dpart usine assurent bien une marge de
5 % sur le prix de vente. Le prix unitaire du produit P1 est de 125 . Le prix unitaire du
produit P2 est de 130 .
Arrondir leuro le plus proche les montants totaux calculs et laisser deux dcimales
pour les montants unitaires calculs.
Calculer le cot de production total et unitaire pour P1 et P2 avec la mthode actuelle
(une cl de rpartition pour lensemble des charges indirectes).
Utilisation des capacits de production des machines en mars N :
200 heures machine pour le produit P1 et 300 heures machine pour le produit P2.
Calculer le cot de production total et unitaire pour P1 et P2 avec la mthode envisa-
ge.
Que pensez-vous de lide des responsables de lentreprise de changer de systme de
calcul des cots complets ?
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

G
21

C ORRIG

1 Calcul du cot de production de P1 et P2 avec la mthode actuelle

P1 P2
Cot Cot Total
Cot total Cot total
unitaire unitaire
Charges directes
Matire 1re A 20,00 (a) 20 000 (b) 30,00 60 000 80 000

Matire 1re B 42,00 42 000 28,00 56 000 98 000

MOD 5,75 (c) 5 750 (d) 8,63 17 250 23 000
Total Charges
67,75 67 750 66,63 133 250 201 000
directes
Charges indirectes 39,40 39 397 (f) 60,30 120 603 160 000 (e)
Cot de production 107,15 (g) 107 147 126,93 253 853 361 000

(a) 2 kg x 10 /kg
(b) 2 kg x 10 /kg x 1 000 produits
(c) 0,125 h x 22 /h + 0,12 h x 25 /h
(d) (0,125 h x 22 /h + 0,12 h x 25 /h) x 1 000 produits
(e) Total charges indirectes : 80 000 + 20 000 + 40 000 + 20 000 = 160 000
(f) La cl de rpartition des charges indirectes est le nombre (total) dheures de MOD.
Pour le produit P1, durant le mois de mars N, on a utilis :
(0,125 h + 0,12 h) x 1 000 produits = 245 heures
Pour le produit P2, durant le mois de mars N, on a utilis :
(0,25 h + 0,125 h) x 2 000 produits = 750 heures
On a donc utilis 995 heures durant le mois de mars N.
Le produit P1 a donc utilis : 245 / 995 25 % des heures de MOD tandis que le produit P2
en a utilis environ 75 %.
Le produit P1 rcupre donc environ 25 % des charges indirectes.
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22 Z OOM S E XERCICES DE

Do charges indirectes pour 1 000 produits P1 :

C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS

245 h
x 160 000 39 397
995 h
(g) 67,75 + 39,40
2 Calcul du cot de production de P1 et P2 avec la mthode envisage
Le montant des charges directes ne change pas par rapport aux calculs prcdents, seule
lallocation des 160 000 de charges indirectes change.
P1 P2
Cot Cot Total
Cot total Cot total
unitaire unitaire
Charges directes
Matire 1re A 20,00 20 000 30,00 60 000 80 000

Matire 1re B 42,00 42 000 28,00 56 000 98 000

MOD 5,75 5 750 8,63 17 250 23 000
Total Charges directes 67,75 67 750 66,63 133 250 201 000

Charges indirectes
Atelier 1 10,00 10 000 (b) 20,00 40 000 50 000 (a)
Atelier 2 44,00 44 000 (d) 33,00 66 000 110 000 (c)
Charges indirectes 54,00 54 000 53,00 106 000 160 000
Cot de production 121,75 121 750 119,63 239 250 361 000

20 000 3 20 000
(a) + x 40 000 +
2 4 2
(b) Lunit duvre (ou cl de rpartition) pour latelier 1 est lheure de MOD. Attention
lheure de MOD pertinente est lheure de MOD relative latelier 1 soit :
Heures de MOD au niveau de latelier 1 pour P1 : 0,125 h x 1 000 produits = 125 heures
Heures de MOD au niveau de latelier 1 pour P2 : 0,25 h x 2 000 produits = 500 heures
Do P1 rcupre :
125
x 50 000 = 20 % x 50 000 = 10 000
125 + 500
(c) 160 000 (total charges indirectes) 50 000 = 110 000
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

(d) Lunit duvre (ou cl de rpartition) pour latelier 1 est lheure machine. Toutes les
heures machines sont relatives latelier 2 puisque lintgralit des dotations aux amortisse-
G
23

ments des machines est impute latelier 2.

Do P1 rcupre :
200 heures
x 110 000 = 40 % x 110 000 = 44 000
200 heures + 300 heures

3 Comparaison des deux mthodes de calcul des cots complets

La pertinence dune mthode par rapport lautre peut tre value en fonction de lobjectif
fix, car si une mthode est plus prcise que lautre elle demande en revanche plus de traite-
ments effectuer et est donc susceptible de causer plus de cots dans sa mise en uvre. En
effet, dans la mthode envisage, il va falloir une information supplmentaire par rapport
la mthode actuelle : connatre le nombre dheures machine utilises par produit. En
revanche, les cots sont normalement aiss connatre par centre danalyse puisque ces
centres correspondent a priori des lieux physiques dans lorganisation. Si le personnel ne
passe pas dun atelier un autre, tous les cots indirects sont directement affects un
centre danalyse (les cots sont indirects par rapport aux produits P1 et P2 mais ils sont
directs par rapport aux centres danalyse Atelier 1 et Atelier 2).
Lobjectif fix est de vrifier si le taux de marge sur chiffre daffaires de 5 % est ralis. Si les
deux mthodes donnent une valuation du taux de marge trs loign en-de ou au-del
de 5 %, on peut se demander pourquoi adopter la nouvelle mthode alors que la mthode
actuelle suffit donner la bonne information, savoir est-ce quon a atteint les 5 %.
Vrification :
Tableau de calcul du taux de marge par produit avec la mthode actuelle
P1 P2
Montant Montant Montant Montant Total
unitaire total unitaire total
Cot de production 107,15 107 147 126,93 253 853 361 000
Chiffre daffaires 125,00 125 000 130,00 260 000 385 000
Rsultat 17,85 17 853 3,08 6 147 24 000
Taux de marge ralis 14,28 % 2,37 % 6,23 %
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24 Z OOM S E XERCICES DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC

Tableau de calcul du taux de marge par produit avec la mthode envisage

C ORRIGS

P1 P2
Montant Montant Montant Montant Total
unitaire total unitaire total
Cot de production 121,75 121 750 119,63 239 250 361 000
Chiffre daffaires 125,00 125 000 130,00 260 000 385 000
Rsultat 3,25 3 250 10,38 20 750 24 000
Taux de marge ralis 2,60 % 7,98 % 6,23 %

On remarque que le choix de la mthode a une influence cruciale pour le critre de dcision
relatif au seuil de 5 %. Il faut donc passer la mthode de cot envisag qui savre plus pr-
cise que la prcdente et qui change le critre de dcision, savoir que cest finalement le
produit P1 qui natteint pas les 5 % et non le produit P2 (comme suppos avec la mthode
actuelle).
Une telle diffrence entre les deux mthodes sexplique par le poids des charges indirectes
160 000
dans le total des charges ( 44 %) et par une rpartition trs diffrente
160 000 + 201 000
des charges indirectes avec la mthode envisage par rapport la mthode actuelle. Dans la
mthode actuelle, le produit P1 rcupre environ 25 % des charges indirectes (voir question 1).
54 000
Dans la mthode envisage, le produit P1 rcuprerait : 34 % des charges indirectes
160 000
(voir question 2).

E XERCICE 3 Distinction centre principal centre auxiliaire

Une petite entreprise de confection de vtements a divis son organisation en 8 centres

danalyse. Le centre Approvisionnement reoit la matire premire des diffrents fournis-
seurs. Le centre Cration soccupe de la conception de patrons papiers incluant toutes les
parties dun vtement, de la cration dun prototype sur la base du patron papier puis de
la numrisation de ce dernier si le prototype est valid. Le centre Dcoupe soccupe des
diffrentes dcoupes ncessaires selon les types de tissu utiliss pour chaque vtement.
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

Les activits successives au sein de ce centre sont le placement (diffrents morceaux de

G
tissu placs les uns ct des autres), le matelassage (constitution dun matelas de tissu
25

selon lordre de fabrication dcid et le placement respecter) et la dcoupe propre-

ment parler grce une table dcoupe. Le centre Montage donne lieu aux diffrentes
activits suivantes : piquage, assemblage, pose de biais, pose de liser, pose de pressions
et de boutons, ralisation dourlets, repassage en cours et final puis pliage et ensachage.
Le centre Administration soccupe de tout ce qui est gestion du personnel, des immobili-
sations et des factures ainsi que de la ngociation ou rengociation des contrats avec les
clients. Le centre Informatique soccupe de tout le systme informatique ncessaire la
production ou ladministration de lentreprise. Le centre Maintenance et Entretien est
affect aux tches de nettoyage des machines et des lieux. Le centre Entreposage soc-
cupe de la mise des vtements emballs dans un entrept et de la mise disposition des
vtements pour les clients qui viennent directement chercher les vtements lentrept.
Daprs cette description, quels sont les centres auxiliaires et les centres principaux ?

C ORRIG

Les centres auxiliaires sont des centres support ou transversaux, savoir quils fournissent
des services plusieurs entits dans le processus de transformation et de distribution dun
produit ou dun service. Ici, les centres auxiliaires sont le centre Administration, le centre
Informatique et le centre Maintenance et Entretien.
Au contraire, les centres principaux constituent les tapes dans le processus de transforma-
tion et de distribution dun produit ou dun service, do notamment la possibilit dimputer
directement leurs cots au produit ou service pour faire apparatre un cot dachat, un cot
de production et un cot de revient des produits vendus. Daprs la description faite des
centres danalyse, le centre Approvisionnement est en amont des autres centres principaux.
Le centre Cration intervient avant le centre Montage et le centre Dcoupe se situe en aval
de ce dernier. Le centre Entreposage intervient en dernire tape, la suite du centre
Dcoupe. Ces cinq centres danalyse successifs Approvisionnement, Cration, Montage,
Dcoupe et Entreposage reprsentent ainsi les centres principaux.
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26 Z OOM S E XERCICES DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS

E XERCICE 4 Rpartition des charges indirectes

avec transfert en escalier

Une petite socit fabrique et vend 3 produits A, B et C. Elle distingue 7 centres danalyse
en son sein :
3 centres auxiliaires (Logistique et Informatique, Administration et Entretien) ;
4 centres principaux (Achat, Atelier 1, Atelier 2 et Distribution).
Pour le mois davril N, il a t rcupr les donnes physiques et financires suivantes :
Volume de production et de vente :
Produit A : 1 000 units
Produit B : 2 500 units
Produit C : 2 000 units
Prix de vente :
Produit A : 36
Produit B : 33
Produit C : 30
Matires premires (prix au kg et quantits en kg) :

Matires premires M1 M2 M3
Prix unitaire 2 3 1,5
Consommation unitaire A 0,5 0,2 0,2
Consommation unitaire B 0,5 0,1 0,2
Consommation unitaire C 0,5 0,1 0,1

Heures machine utilises en atelier 1 :

Produit A : 100 h
Produit B : 125 h
Produit C : 100 h
Temps de main-duvre directe utilis en atelier 2 :
Mme dure pour chaque produit fabriqu
Le personnel travaille 35 heures par semaine et il y a 4 semaines 1/3 durant le mois.
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

Main-duvre directe (charges sociales comprises) :

Achat : 4 500 (pour 2 personnes)
G
27

Atelier 2 : 6 750 (pour 3 personnes)

Main-duvre indirecte (charges sociales comprises) :
Logistique et Informatique : 9 000 (pour 4 personnes)
Administration : 12 000 (pour 4 personnes)
Entretien : 4 000 (pour 2 personnes)
Achat : 4 500 (pour 2 personnes)
Atelier 1 : 5 000 (pour 2 personnes)
Atelier 2 : 11 250 (pour 5 personnes)
Vente : 11 000 (pour 4 personnes)
Dotations aux amortissements :
Logistique et Informatique : 2 000
Administration : 5 000
Entretien : 500
Achat : 2 500
Atelier 1 : 12 500
Atelier 2 : 4 000
Vente : 6 000
Charges diverses :
Logistique et Informatique : 6 000
Administration : 20 000
Entretien : 1 000
Achat : 5 000
Atelier 1 : 10 000
Atelier 2 : 10 000
Vente : 8 000
La cl de rpartition (secondaire) pour les charges du centre Logistique et Informatique
est :
Administration : 20 %
Entretien : 0%
Achat : 10 %
Atelier 1 : 20 %
Atelier 2 : 20 %
Vente : 30 %
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28 Z OOM S E XERCICES DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS
La cl de rpartition (secondaire) pour les charges du centre Administration est le
nombre demploys ( lexclusion du centre Logistique).
La cl de rpartition (secondaire) pour les charges du centre Entretien est le montant des
dotations aux amortissements ( lexclusion de celles des centres Logistique et
Administration).
Les units duvre sont :
le kg de matires premires achetes pour le centre Achat ;
le nombre dheures machine pour le centre Atelier 1 ;
le nombre dheures de main-duvre directe pour le centre Atelier 2 ;
le chiffre daffaires pour le centre Vente .
Faire le tableau de rpartition des charges indirectes du mois davril N, en mettant en
vidence la rpartition primaire, secondaire et le cot de lunit duvre.
Arrondir le total de la rpartition secondaire leuro et le cot de lunit duvre
deux chiffres aprs la virgule. Le taux de frais sera exprim en pourcentage.

C ORRIG

tapes de conception du tableau de rpartition des charges indirectes

Premire tape : rpartition primaire
Voir page suivante la premire partie du tableau de rpartition des charges indirectes avec la
dtermination des charges indirectes par centre danalyse (principal ou auxiliaire).
La consommation de matires premires et la main-duvre directe, comme son nom lin-
dique, sont des charges directes et ne sont donc pas dans le tableau de rpartition des
charges indirectes. Elles pourront tre directement imputes aux produits sans passer par la
dfinition dune cl de rpartition.
Pour les dotations aux amortissements et les charges diverses, nous navons pas dinforma-
tion pour savoir si certaines sont directes ; donc, par dfaut, lensemble de ces charges sont
indirectes.
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

Deuxime tape : rpartition secondaire

G
29

On a un transfert en escalier entre les centres auxiliaires : il y a un sens unique dans laffecta-
tion des charges entre centres auxiliaires, allant de la Logistique, vers lAdministration puis
lEntretien (voir rsultat dans le tableau de rpartition des charges indirectes).
Nombre demploys hors administration et logistique :
2 + 3 + 2 + 2 + 2 + 5 + 4 = 20 personnes
Quote-part des charges administratives indirectes affecte aux centres danalyse :
Entretien : 2 / 20 = 10 %
Achat : (2 + 2) / 20 = 20 %
Atelier 1 : 2 / 20 = 10 %
Atelier 2 : (3 + 5) / 20 = 40 %
Vente : 4 / 20 = 20 %
On peut vrifier que 100 % des charges administratives sont ainsi affectes aux autres
centres lexclusion du centre Logistique.
Sur le mme principe, on dfinit la quote-part des charges dentretien indirectes affecte aux
centres danalyse :
Achat : 2 500 / (2 500 + 12 500 + 4 000 + 6 000) = 2 500 / 25 000 = 10 %
Atelier 1 : 12 500 / 25 000 = 50 %
Atelier 2 : 4 000 / 25 000 = 16 %
Vente : 6 000 / 25 000 = 24 %
On peut vrifier que 100 % des charges dentretien sont ainsi affectes aux centres principaux.
Troisime tape : dtermination du nombre dunits duvre
Quantit de matires premires :
1 000 x (0,5 + 0,2 + 0,2) + 2 500 x (0,5 + 0,1 + 0,2) + 2 000 x (0,5 + 0,1 + 0,1) = 4 300 kg
Nombre dheures machine : 100 + 125 + 100 = 325 heures
Nombre dheures de main-duvre directe en atelier 2 : 3 x 35 x (4 + 1/3) = 455 heures
Chiffre daffaires : 36 x 1 000 + 33 x 2 500 + 30 x 2 000 = 178 500
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G
30 Z OOM S E XERCICES

Tableau de rpartition des charges indirectes

DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS

Centres auxiliaires Centres principaux

Logistique Adminis-
et Infor- Entretien Achat Atelier 1 Atelier 2 Vente Total
matique tration

Rpartition primaire
Main-duvre
indirecte 9 000 12 000 4 000 4 500 5 000 11 250 11 000 56 750
Dotations
aux amortissements 2 000 5 000 500 2 500 12 500 4 000 6 000 32 500
Charges diverses 6 000 20 000 1 000 5 000 10 000 10 000 8 000 60 000

Totaux primaires 17 000 37 000 5 500 12 000 27 500 25 250 25 000 149 250
Rpartition secondaire
Rpartition Logistique 17 000 3 400 0 1 700 3 400 3 400 5 100 0
Rpartition
Administration 40 400 (a) 4 040 8 080 4 040 16 160 8 080 0
Rpartition Entretien 9 540 954 4 770 1 526,40 2 289,60 0

Totaux secondaires 0 0 0 22 734 39 710 46 336,40 40 470,60 149 250

Kg de Heures Heures Chiffre

Nature de lunit duvre matires machine de MOD daffaires
premires
Nombre dunits duvre 4 300 325 455 178 500

5,29 /kg 122,18 /h 101,84 /h 22,67 %

Cot de lunit duvre
(b) machine MOD (c)

(a) (37 000 + 3 400) de faon rpartir lensemble des charges indirectes affectes au centre Administration.
22 734
(b) .
4 300
(c) Taux de frais : montant en euros divis par un montant en euros
Pour un euro de chiffre daffaires, on a 23 centimes de charges indirectes de vente. Pour un montant X de chiffre daffaires, on a 22,67 % de X de charges
indirectes de vente.
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

G
31

E XERCICE 5 Rpartition des charges indirectes

avec prestations rciproques

Reprendre les donnes de lexercice prcdent.

La seule modification par rapport lnonc de lexercice prcdent concerne la cl de
rpartition (secondaire) du centre Administration : la cl de rpartition (secondaire) pour
les charges du centre Administration est le nombre demploys (sans exclure le centre
Logistique).
Faire le tableau de rpartition des charges indirectes du mois davril N, en mettant en
vidence la rpartition primaire, secondaire et le cot de lunit duvre.
Arrondir le total de la rpartition secondaire leuro et le cot de lunit duvre
deux chiffres aprs la virgule. Le taux de frais sera exprim en pourcentage.

C ORRIG

tapes de conception du tableau de rpartition des charges indirectes

Il ny a que la deuxime tape qui est modifie par rapport la solution de lexercice
prcdent.
Premire tape : rpartition primaire
Identique lexercice prcdent.
Deuxime tape : rpartition secondaire
On a des prestations rciproques entre deux centres auxiliaires, savoir entre le centre
Logistique et le centre Administration.
Nombre demploys hors Administration :
2 + 3 + 4 + 2 + 2 + 2 + 5 + 4 = 24 personnes
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G
32 Z OOM S E XERCICES DE C OMPTABILIT DE GESTION AVEC C ORRIGS
Il faut recalculer la quote-part des charges administratives indirectes affecte aux autres
centres danalyse :
Logistique et Informatique : 4 / 24 17 %
Entretien : 2 / 24 8 %
Achat : (2 + 2) / 24 17 %
Atelier 1 : 2 / 24 8 %
Atelier 2 : (3 + 5) / 24 33 %
Vente : 4 / 24 17 %
On peut vrifier que 100 % des charges administratives sont ainsi affectes aux autres
centres.
On a ainsi une premire quation relative aux charges de Logistique :
X = 17 000 + 17 % x Y
Avec X : montant des charges indirectes de Logistique avec charges administratives incluses
Y : montant des charges indirectes dAdministration avec charges de logistique incluses.
De mme, la deuxime quation relative aux charges dadministration :
Y = 37 000 + 20 % x X
En rsolvant ce systme 2 quations et 2 inconnues, on trouve :
X 24 110 et Y = 41 822
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Thme 2 Le traitement des charges : les charges directes et indirectes

Tableau de rpartition des charges indirectes

G33

Centres auxiliaires Centres principaux

Logistique Adminis-
et Infor- Entretien Achat Atelier 1 Atelier 2 Vente Total
matique tration

Rpartition primaire
Main-duvre
indirecte 9 000 12 000 4 000 4 500 5 000 11 250 11 000 56 750
Dotations
aux amortissements 2 000 5 000 500 2 500 12 500 4 000 6 000 32 500
Charges diverses 6 000 20 000 1 000 5 000 10 000 10 000 8 000 60 000

Totaux primaires 17 000 37 000 5 500 12 000 27 500 25 250 25 000 149 250
Rpartition secondaire
Rpartition Logistique 24 110 (a) 4 822 (b) 0 2 411,00 4 822,00 4 822,00 7 233,00 0
Rpartition
Administration 7 110 41 822 3 346 7 109,74 3 345,76 13 801,26 7 109,74 0
Rpartition Entretien 8 846 884,58 4 422,88 1 415,32 2 122,98 0

Totaux secondaires 0 0 0 22 405 40 091 45 288 41 466 149 250

Kg de Heures Heures Chiffre

Nature de lunit duvre matires machine de MOD daffaires
premires
Nombre dunits duvre 4 300 325 455 178 500

5,21 /kg 123,36 /h 99,54 /h 23,23 %

Cot de lunit duvre
(c) machine MOD (c)

(a) La valeur X dfinie prcdemment prend en compte le montant que va recevoir la Logistique de lAdministration (17 000 + 7 110).
(b) 24 110 x 20 % (20 % : part des charges indirectes du centre Logistique dues la partie Administration).
22 405
(c)
4 300
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