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2: méthode ABC avec corrigé

La société LEOL est une PME qui commercialise du matériel de golf : clubs, sacs, chaussures
et accessoires. Son directeur général, a décidé l’an dernier de se lancer dans l’assemblage de
chariots qu’il commercialise sous la marque « Golfy » créée pour l’occasion.

La société LEOL commercialise actuellement deux modèles de chariots positionnés haut de

gamme et proposés aux golfeurs, principalement par l’intermédiaire des magasins PRO-
SHOP :

 Le modèle « Golfy loisir » est un modèle classique ; sa spécificité, au regard de la

concurrence, est d’être en aluminium haute résistance, afin d’offrir un gain de poids
appréciable. Il est pliant et dispose de roues amovibles pour un transport et un
rangement plus faciles ;
 Le modèle motorisé « Golfy intense » est un chariot doté d’un moteur électrique
fonctionnant sur accus et comportant de nombreux aménagements pour plus
d’agrément et aux caractéristiques et design exclusifs.

Le DG de LEOL vous demande de l’éclairer quant au coût des modèles Golfy. Il vous fait part
d’une étude selon laquelle il apparaît que le marché des chariots classiques, fortement
concurrencé par la grande distribution spécialisée, est en stagnation. Le marché des chariots
électriques semble prometteur : l’étude avance une progression des ventes de plus de 20%
par an. Au regard de cette étude, le DG envisage dès l’année prochaine, de développer la
production des chariots électriques, en s’appuyant sur des opérations de communication
publicitaire sur le terrain et à travers la presse spécialisée. Disposant de ressources de
production limitées, il envisage de redistribuer une part importante des moyens mobilisés
pour l’assemblage des chariots classiques au bénéfice du modèle électrique. Il devrait
s’ensuivre une forte baisse de la production du modèle « loisir » et un fort développement
de la production du modèle « intense ».

I. Méthode des centres d’analyse

En vous aidant des annexes 1 et 2,

1. Calculer selon la méthode des centres d’analyse, le coût de production, le coût de

revient et le résultat unitaires de chacun des chariots « Golfy » ainsi que le résultat
total par produit et le résultat global de la division « Golfy »
2. Commenter les résultats obtenus au regard de la stratégie commerciale envisagée
par le DG de LEOL.
II. Méthode à base d’activités

Le système de comptabilité analytique mis en place dans la société LEOL vous paraît assez
sommaire, notamment en ce qui concerne le traitement des charges indirectes. Vous
analysez les charges indirectes en vous inspirant de la méthode ABC.

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En vous aidant des annexes 1,2 et 3,

1. Calculer le coût des inducteurs sélectionnés (conserver 4 décimales)

2. Calculer, selon la méthode ABC, le coût de production, le coût de revient et le
résultat unitaires de chacun des modèles de chariot « Golfy » ainsi que le résultat
total par produit et le résultat global de la division « Golfy »
3. Commenter les résultats obtenus au regard de la stratégie commerciale envisagée
par le DG.

III. Comparaison des méthodes

Analyser l’origine des écarts constatés sur les coûts unitaires obtenus selon chacune des
deux méthodes utilisées.

Annexe 1 : Informations extraites de la comptabilité de gestion

Au cours de l’année N, 1000 chariots ont été fabriqués et vendus dont 836 modèles
« Loisir ». les prix de vente unitaires hors TVA ont été de 122 dhs pour le modèle « Loisir » et
de 311 dhs pour le modèle « Intense ». il n’y a eu ni stock initial ni stock final de chariots.

Les chariots sont assemblés à partir de diverses fournitures (tubes d’aluminium, roues,
visserie, moteur, batterie,etc.) regroupées en six catégories (trois communes aux deux types
de chariots et trois spécifiques au modèle électrique).

Ces fournitures sont achetées auprès de cinq fournisseurs (deux communs aux deux types de
chariots et trois spécifiques au modèle électrique). Elles représentent un montant de 18.3
dhs pour un modèle « loisir » et un montant de 49.6 dhs pour un modèle « Intense ».
L’entreprise travaille sans stocks de fournitures, s’approvisionnant au fur et à mesure de ses
besoins.

Le montage des chariots nécessite 0.5 h de MOD pour un chariot classique et 1.5 h de MOD
pour un chariot électrique. Le coût d’une heure de MOD est de 24.4 dhs, charges comprises.

Annexe 2 : Charges indirectes de la division Golfy : méthode des centres d’analyse

Elles d’élèvent à 89764.2 dhs pour l’année N et se répartissent comme suit :

 Approvisionnement : 11716.6 dhs ;

 Assemblage : 62748 dhs ;
 Distribution : 15299.6 dhs.

Unités d’œuvre ou assiettes de frais retenues :

 1 dh d’achat et 1 dh de vente, respectivement pour les centres approvisionnement et

distribution ;
 1 heure de MOD pour l’atelier d’assemblage

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Annexe 3 : Analyse des charges indirectes de la division Golfy : Méthode ABC

 Analyse des activités et coûts pour l’année N

Activités Inducteurs Coût pour

l’année (en
dhs)
Centre approvisionnement :
 Négociation commerciale Le fournisseur 5850
 Gestion des commandes Le montant des achats 2929.15
 Gestion des composants La catégorie de fournitures achetées 2937.45
Centre assemblage :
 Montage manuel L’heure de MOD 12549.6
 Montage automatisé L’heure machine 31374
 Contrôle qualité Le chariot contrôlé (1) 18824.4
Centre distribution :
 Administration Le coût de production des chariots 9179.3
vendus
 Expédition Le poids des chariots livrés 6120.3

(1) Avec prise en compte d’un coefficient d’équivalence pour les chariots électriques.
 Informations complémentaires :

L’assemblage automatisé a nécessité 1328 heures machine, à raison de 0.75 h par chariot
« Loisir », le reste des heures ayant été consommé par les chariots « Intense ». le
contrôle de qualité est exhaustif et un chariot électrique, compte tenu de sa
sophistication et des normes de sécurité, nécessite un contrôle plus poussé qui requiert
trois fois plus de temps qu’un chariot classique. Pour le contrôle, un chariot « Intense »
est donc considéré comme équivalent à trois chariots « loisir ».

Un chariot « Loisir » pèse 5 kg alors qu’un chariot « Intense » pèse 15 kg.

Il a été décidé que :

 Les frais de négociation commerciale relatifs aux fournisseurs communs seraient

répartis entre les deux modèles au prorata du nombre de chariots fabriqués ;
 Les frais de gestion des composants communs seraient également répartis entre les
deux modèles au prorata du nombre de chariots fabriqués.

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Corrigé :

I. Méthode des centres d’analyse

1. Calcul des coûts de production, de revient, du résultat unitaire de chacun
des chariots, du résultat total par produit et du résultat global de la division
« Golfy »
 Calcul du coût des unités d’œuvre

Centres d’analyse Approvisionnement Assemblage Distribution

Montants 11716.6 62748 15299.6
Nature des UO 1 dh d’achat 1 h de MOD 1 dh de vente
Nombre des UO 23433.2 (1) 664 (2) 152996 (3)
Coût de l’UO 0.5 94.5 0.1
(1) Montant des achats = (183x 836) + 496 x (1000-836)
(2) Temps total : (0.5 x 836) +(1.5 x 164)
(3) Montant des ventes : (122 x 836) +( 311 x 164)
836 modèles «  loisir » et (1000-836) = 164 modèles « Intense »
 Calcul des coûts et résultats unitaires et des résultats par modèle :

Eléments Coûts Modèle « loisir » Modèle « Intense »

unitaires Quantité Coûts par Quantité Coûts par
produit produit
Coût de production :
Charges directes :
 Fournitures 18.3 49.6
 MOD 24.4 0.5 12.2 1.5 36.6
Charges indirectes :
 Approvisionnement 0.5 18.3 9.15 49.6 24.8
 Assemblage 94.5 0.5 47.25 1.5 141.75
Total 86.9 252.75
Charges indirectes de 0.1 122 12.2 311 31.1
distribution
Coût de revient 99.1 283.85
Prix de vente 122 311
Résultat unitaire 22.9 27015
Résultat total par produit 836 19144.4 164 4452.6
Le résultat global de la division « Golfy » s’élève donc à 19144.4 +4452.6 = 23597 dhs

Commentaire :

Les deux modèles de chariot de la division « Golfy » permettent de dégager un résultat

global positif de 23597 dhs. Cependant, dans le contexte du projet de l’entreprise, il faut
prendre en compte les considérations suivantes :

 81.13% du résultat global proviennent du modèle « Loisir » ;

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  Le résultat unitaire du modèle « Loisir » représente 18.77% du prix de vente alors
que le taux de marge du modèle « Intense » est de 8.74% ;
 Le modèle « Intense » est presque trois fois plus coûteux que le modèle « Loisir » et
donc nettement plus consommateur de ressources.

Dans un contexte de ressources limitées (l’entreprise n’envisage qu’une redistribution des

moyens) le redéploiement du modèle « Intense » au détriment du modèle « Loisir »
affectera la rentabilité globale de la division.

II. Méthode à base d’activités

1. Calcul des coûts des inducteurs :

Activités Coût de Inducteur Nombre Coût de

l’activité d’inducteur l’inducteur
Négociation 5850 Le fournisseur 5 1170
commerciale
Gestion des 2929.15 Le dh d’achat 23433.2 0.125
commandes
Gestion des 2937.45 La catégorie des 6 489.575
composants fournitures
achetées
Montage manuel 12549.6 L’heure de MOD 664 18.9
Montage 31374 L’heure machine 1328 23.625
automatisé
Contrôle qualité(1) 18824.4 Le chariot contrôlé 1328 14.175
Administration (2) 9179.3 Le dh de coût de 114099.43 0.0805
production
Expédition (3) 6120.3 Le poids des 6640 0.9217
chariots livrés

(1) Un chariot « Intense » coûte, au contrôle qualité, trois fois plus qu’un chariot
« Loisir ». Nombre d’inducteurs = 836 +( 164x 3) = 1328
(2) Le nombre d’inducteurs est déterminé après le traitement de la question suivante
(voir tableau suivant). Nombre d’inducteurs = (77.94 x 836) + (298.4243 x 164) =
114099.43
(3) L’annexe 3 précise le poids des chariots : « Loisir », 5 kg et « Intense », 15 kg.
Nombre d’inducteurs = (5 x 836) + ( 15 x 164) = 6640
2. Calcul du coût de production, du coût de revient et du résultat unitaire de
chaque modèle, du résultat par produit et du résultat global de la division
 Calcul du nombre d’inducteurs consommés par produit

Négociation commerciale : les charges liées aux deux fournisseurs communs sont réparties
entre les deux lignes de produits en fonction du nombre de chariots (1000 au total). Pour ces
deux fournisseurs, le nombre d’inducteur par chariot est donc de 2/1000. Le modèle

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« intense », qui a aussi 3 fournisseurs spécifiques, consomme en plus 3/164 inducteur par
chariot. On en déduit le nombre d’inducteurs consommés par chariot :

 Modèle « loisir » : 0.002

 Modèle « Intense » : 0.002 +3/164 = 0.0203

Gestion des composants : les charges de gestion des composants communs aux deux
modèles de produits sont réparties au prorata du nombre de chariots fabriqués (1000 au
total). Il y ‘a six catégories de composants, dont trois communes aux deux types de chariots
et trois spécifiques au modèle « Intense ». on obtient donc par chariot :

 Modèle « Loisir » : 0.003

 Modèle « Intense » : 0.003 + 3/164 = 0.0213

Montage manuel : temps de MOD par modèle de chariot : « Loisir », 0.5 h et « Intense », 1.5
heure.

Montage automatique : temps machine par modèle « Intense » : 1328 h au total et une
consommation de 0.75 h par chariot « Loisir ». on en déduit le temps par chariot
« Intense » : (1328 –(836 x 0.75))/164 = 4.2744 h

Contrôle qualité : compte tenu du coefficient d’équivalence, un chariot « Loisir » consomme

un inducteur et un chariot « Intense » en consomme trois.

 Calcul des coûts et résultats

Eléments Coût Loisir Intense

unitaire Q Coût par Q Coût par
produit produit
Coût de production
Charges directes :
 Fournitures 18.3 49.6
 MOD 24.4 0.5 12.2 1.5 36.6
Charges indirectes :
1170 0.002 2.34 23.7424
 Négociation commerciale
0.125 18.3 2.2875 6.2
 Gestion commandes
 Gestion composants 489.5750 0.003 1.4687 10.4244
 Montage manuel 18.9 0.5 9.45 28.35
 Montage automatisé 23.6250 0.75 17.7188 100.9825
 Contrôle qualité 14.175 1 14.175 42.525

Total 77.94 298.4243

 Administration 0.0805 77.94 6.2742 298.424 24.0232
 Expédition 0.9217 5 4.6085 3 13.8255
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 Coût de revient 88.8226 336.2729
Prix de vente 122 311
Résultat unitaire 33.1774 -25.2729
Résultat total par produit 836 27738.48 164 -4144.28
Le résultat global de la division « Golfy » s’élève donc à 27738.48 – 4144.28 = 23594.2 dhs

Commentaire :

Le résultat global est bien évidemment le même que celui calculé dans le premier dossier, à
l’impact des arrondis près. Il se compose cependant différemment. Le modèle à base
d’activités fait apparaître une perte de 25.27 par modèle « intense », qui est compensée,
globalement, par le résultat dégagé par le modèle « Loisir ». l’application du modèle ABC
renforce donc les conclusions de l’analyse précédente, en réduisant les subventionnements
entre produits : le produit le plus porteur est sur un marché en stagnation alors que le
modèle « Intense », qui est sur un marché en développement, est générateur de pertes.
Dans l’immédiat, la substitution des deux produits n’est pas envisageable. Il faut mettre à
l’étude un produit qui assure le relais du modèle « Intense » et qui satisfasse aux conditions
de rentabilité.

III. Comparaison des deux méthodes

Charges indirectes attribuées par produit

Le calcul des coûts selon le modèle des centres d’analyse induit un subventionnement du
modèle « Intense » par le modèle « Loisir », d’un montant de (10.28 x 836) = (52.43 x 164) =
8594 (approximativement)(voir tableau ci-dessous)

Modèles Loisir Intense

Méthodes Centres ABC Ecarts Centres ABC Ecarts
d’analyse d’analyse
Approvisionnemen 9.15 6.1 -3.05 24.8 40.37 15.57
t
Assemblage 47.25 41.34 -5.91 141.75 171.86 30.11
Distribution 12.2 10.88 -1.32 31.1 37.85 6.75
Total 68.6 58.32 -10.28 197.65 250.08 52.43

La différence de nature des UO et des inducteurs apporte les principaux éléments

d’explication :

 Le modèle ABC, introduit une variété d’activités qui permet de regrouper des
coûts plus homogènes en fonction des causes de consommation des
ressources des différentes activités. Cette homogénéité réduit les mécanismes
de subventionnement entre produits.

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  La nature des inducteurs, en particulier pour les activités « négociation
commerciale », « gestion des composants », « contrôle qualité », prend en
compte l’impact de la complexité des chariots « intense » sur leurs coûts.
 Le modèle des centres d’analyse, tel qu’il a été conçu cette entreprise, a
retenu l’heure de MOD comme UO du centre « assemblage ». cette UO ne
correspond pas à la réalité technico-économique du processus de production,
les temps de montage automatique n’étant pas liés aux temps de MOD.

On retrouve ainsi certains des défauts qui sont reprochés au modèle des centres d’analyse,
mais aussi certaines des dérives dans sa mise en œuvre : centres d’analyse peu homogènes,
mauvais choix d’UO.