UE10 – Comptabilité approfondie

ACTIF
Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas
spécifiques
Compétences attendues Savoirs associés
- Exposer et appliquer les règles d’inscription à l’actif, d’évaluation et - Cas spécifique de la clause de réserve de propriété ;
d’enregistrement des immobilisations corporelles et incorporelles. - Cas spécifiques relatifs aux immobilisations corporelles :
- Évaluer et comptabiliser les opérations portant sur les ● composants,
immobilisations corporelles et incorporelles à leur entrée et ● sinistres,
postérieurement à leur entrée ● réévaluation libre.
- Analyser les conséquences de l’option choisie, notamment sur la - Cas spécifiques relatifs aux immobilisations incorporelles :
présentation des comptes annuels, et proposer éventuellement un ● redevances annuelles,
choix, dans une situation donnée. ● opérations de recherche et développement,
● brevets et marques,
● logiciels et sites internet,

1. Évaluation et comptabilisation des immobilisations corporelles décomposables

1.1. La structure et ses composants
Si un actif est composé d’éléments exploités de façon indissociable, l’entité retient un plan d’amortissement unique pour l’ensemble de ces
éléments.
Si dès l’origine, un ou plusieurs de ces éléments ont chacun des utilisations différentes, chaque élément est comptabilisé séparément et l’entité
retient un plan d’amortissement propre à chacun de ses éléments (art. 214-9 du PCG)

Il y a lieu d’identifier et de comptabiliser séparément les éléments d’une immobilisation corporelle qui font l’objet de remplacements à
intervalles réguliers chaque fois que :
● les composants ont une durée d’utilisation différente de celle de la structure de base ;
● ou lorsque les composants procurent des avantages à l’entreprise selon un rythme diffèrent nécessitant l’utilisation de taux et de
modes d’amortissement différents.
Le composant doit avoir un caractère ou une valeur significatif. Pour la détermination de ce seuil de signification, il n’y a pas d’indication dans le
PCG ; il est donc laissé à la discrétion des entreprises.

Une immobilisation corporelle décomposable est donc constituée :

- D’une structure, partie non décomposable de l’immobilisation
- De composants qui doivent être enregistrés séparément de la structure pour
être amortis de manière distincte.

Intérêt de cette décomposition

● Inventaire des immobilisations nécessitant des remplacements réguliers ;
● meilleure maîtrise des couts d’entretien et de remplacement ;
● optimisation de la politique de gestion des immobilisations.

Composant 1 = Composant de 1ère catégorie sont les éléments principaux d’une immobilisation devant être remplacés à intervalles réguliers
(pièces de rechange et de sécurité) ;
Composant 2 = Composant de 2nde catégorie sont des dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de grosses réparations
ou de grandes révisions en application de lois, règlements ou pratiques constantes de l’entreprise (avions, trains, navires...).
Composant 3 = Composant non identifié à l’origine
Composant 4 = coût de démantèlement

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 1

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1.2. Les composants de 1ère catégorie et de 2ème catégorie
Définition : Un composant est un élément d’une immobilisation ayant une durée d’utilisation différente ou devant faire l’objet de
remplacement à intervalles réguliers.
Nature des Composant de 1ère catégorie Composant de 2ème catégorie
dépenses (dépenses de remplacement) (Dépenses de gros entretien)
Définition Éléments principaux destinés à être remplacés à Dépenses planifiées sur plusieurs années : programme
intervalles réguliers et ayant un rythme d’utilisation pluriannuel (obligation légale, règlementaire, contractuelle ou
différents de la structure pratique habituelle).
D’après le Code Général des Impôts (CGI), ces But : vérifier le bon fonctionnement et entretenir les
composants : éléments sans prolonger leur durée de vie.
● ont une durée de réelle d’utilisation différente de celle
de la structure ;
● doivent être remplacés au cours de la durée réelle
d’utilisation de l’immobilisation
Traitement Comptabilisés séparément de la structure dès l’origine ou Selon le PCG, les entreprises peuvent appliquer la méthode
comptable lors de leur remplacement. des composants ou constituer des provisions pour gros
Composant à amortir sur sa durée d’utilisation propre entretien. (Selon les normes IAS/IFRS, le traitement en
composants est obligatoire).
La comptabilisation comme composant distinct de
l’immobilisation dès l’origine est possible si aucune provision
pour gros entretien n’a été constatée.
Dès lors il est amorti sur la période séparant les deux
entretiens.

Mission 1 – Analyse d’un composant de 2nde catégorie

1) Passer les écritures nécessaires sachant que l’entreprise décide d’identifier un composant de 2nde catégorie.
2) Passer les écritures nécessaires sachant que l’entreprise décide de constater une provision pour gros entretien.

1.3. Méthodologie de détermination d’un composant

Mission 2 – Composant identifié à l’origine

1) Qu’est-ce qui justifie la décomposition de cette immobilisation ?
2) Identifier la structure et le composant de cette immobilisation en précisant la nature de ce composant.
3) Déterminer le montant de la structure et du composant, puis comptabiliser l’acquisition de cette immobilisation.
4) Comptabiliser les dotations aux amortissements à la fin de l’exercice N.

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 2

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1.4. Les dépenses ultérieures
Nature
Dépenses courantes d’entretien
Pièces de rechange et de
sécurité spécifiques (spécifiques
donc non interchangeables)
Pièces de rechange non
spécifiques
Pièces de sécurité non
spécifiques
Définition
Maintenir le bien dans des conditions
normales d’utilisation jusqu’au terme de son
utilisation
Utilisées en cas de panne ou d’accident pour
éviter l’interruption du cycle de production
ou un risque en matière de sécurité
Destinées à remplacer un composant de
l’immobilisation principale.
Remplacement planifié.
Utilisées en cas de panne ou d’accident pour
éviter l’interruption du cycle de production
ou un risque en matière de sécurité.
Remplacement planifié.
Traitement comptable
En charge – 615
En immobilisation
À amortir dès la date d’achat de l’immobilisation
principale sur la durée de l’immobilisation principale
En immobilisation si valeur significative et durée
d’utilisation ≥ 12 mois
À amortir dès la date d’utilisation sur le solde de la
durée.
Sinon à laisser en charges et à stocker à l’inventaire.
En immobilisation si valeur significative et durée
d’utilisation ≥ 12 mois
À amortir à compter de la date d’achat sur la durée de
l’immobilisation principale.
Sinon à laisser en charges et à stocker à l’inventaire.

Composant séparé qui n’a pas été identifié à l’origine

Il doit être identifié ultérieurement (art. 213-20 du PCG) si les conditions de comptabilisation sont réunies (avantages économiques attendus
vont aller à l’entreprise et coût du gros entretien évalué de manière fiable) y compris les dépenses d’entretien faisant l’objet d’une
programme pluriannuel de grosse réparation ou grande révision, si aucune provision pour gros entretien ou grande réparation n’a été
constatée.
La VNC du composant remplacé non identifié à l’origine doit être enregistré en charge. Cette VNC doit être reconstituée :
- D’une part, par reconstitution de la valeur brute du composant remplacé ;
- D’autre part, par reconstitution des amortissements pratiqués sur ce composant

Mission 3 – Composant non identifié à l’origine

1) Quelle est la conséquence sur la valeur de la structure ?
2) Passer toutes les écritures nécessaires sur les exercices N et N+3.

2. Évaluation et comptabilisation des immobilisations sinistrées

Un sinistre (incendie, inondation …) peut être couvert par une indemnité d’assurance.

Mission 4 – Indemnisation des sinistres

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 3

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Passer toutes les écritures relatives à ce sinistre.

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 4

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3. Évaluation et comptabilisation des frais de recherche et développement
3.1. Les différentes phases dans un projet de R&D
L’article 212-3 du PCG distingue deux phases dans les opérations de R&D.

Si l’entité ne peut distinguer les deux phases, les dépenses relatives au projet reste en CHARGES.

3.2. Les conditions de comptabilisation à l’actif des frais de développement

Les frais de développement peuvent être comptabilisés à l’actif s’ils portent sur des projets nettement individualisés qui ont de grandes
chances de réussite.

6 conditions nécessaires pour que les frais de développement soient considérés comme une immobilisation corporelle.
Si une des six conditions n’est pas remplies 🡺 comptabilisation en charges

Coût d’emprunt
Selon l’article 213-9 du PCG, les coûts d’emprunt peuvent être rattachés aux coûts de développement s’ils concernent des actifs qui exigent une
longue période de préparation (voir CHAPITRE 3)

Méthode de référence
Selon les normes françaises, l’article 212-3 du PCG précise que l’activation des frais de développement constituent la méthode de référence.
203 Frais de recherche et de développement X
721 Production immobilisée – Immobilisations incorporelles X
Selon les normes internationales IFRS, l’activation des frais de développement est obligatoire si toutes les conditions sont remplies.

L’amortissement des frais de recherche et de développement

Les frais de développement inscrits en immobilisations incorporelles sont amortis sur la durée d’utilisation estimée des projets. Cette durée est
justifiée dans l’annexe. En cas d’échec des projets, les frais de développement correspondants font immédiatement l’objet d’un amortissement
exceptionnel.

4. Les logiciels
4.1. L’évaluation des logiciels

Comptabilisés en immobilisations incorporelles.

Programmes dont le prix peut
Logiciels Compte : 205 – Concession, logiciels …
être distingué de celui du
dissociés Amortissement à compter de la date d’acquisition et fin de l’amortissement, si le
matériel informatique.
logiciel ne répond plus aux besoins propres de l’entreprise.
Comptabilisés en immobilisations corporelles avec le matériel auxquels ils se
Programmes dont le prix ne
Logiciels non rattachent.
peut jamais être distingué de
dissociés Compte : 2183 – Matériel de bureau et informatique
celui du matériel informatique.
Amortissement au même rythme que l’immobilisation auquel ils se rattachent.

Comptabilisés en immobilisations incorporelles.

Logiciel créé en vue d’être Compte : 205 – Concession, logiciels …
Logiciels à vendu, loué ou Amortissement à compter de leur date d’achèvement.
caractère commercialisé sous
commercial d’autres formes (logiciel
mère). 4 conditions à remplir pour l’inscription en immobilisation incorporelle :
● Le projet a de sérieuses chances de réussites techniques et de rentabilité commerciale ;

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 5

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● L’entreprise manifeste la volonté de produire le logiciel et de s’en servir durablement
Logiciels à Logiciel créé pour un usage pour les besoins de la clientèle
usage interne autre que commercial. ● L’entité identifie les ressources humaines et techniques qui seront mises en œuvre.
● L’entité précise l’impact attendu sur le compte de résultat.

Mission 5 –Classification des logiciels

Déterminer la nature de ces quatre logiciels et préciser leur traitement comptable.

4.2. Le coût de production des logiciels créés

Incorporation dans le coût de
Charges correspondant aux différentes phases
production
Étude préalable NON (en charges)
Phase de conception Analyse fonctionnelle NON (en charges)
Analyse organique OUI
Programmation (codification) OUI
Phase de production
Tests et jeux d’essais OUI
Documentation OUI
Phase de mise à disposition
Formation de l’utilisateur NON (en charges)
de l’utilisateur
Suivi des logiciels (maintenance) NON (en charges)

5. L’évaluation d’un site internet

5.1. La typologie des sites internet

5.2. Conditions d’immobilisation des sites internet actifs

Les coûts de création d’un site internet « actif » doivent être inscrits à l’actif si l’entreprise démontre qu’elle remplit simultanément les
conditions suivantes :

Activation des coût de création de sites internet : méthode de référence

Coûts immobilisables et non immobilisables

Coûts à immobiliser Coûts en charges
● Acquisition et immatriculation d’un nom de domaine ; ● Recherche préalable
● Acquisition ou développement du matériel et du logiciel d’exploitation ; ● Dépenses engagées après l’acquisition ou
l’achèvement du site (sauf s’il est probable
que ces dépenses permettront au site de

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 6

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● Acquisition, développement ou fabrication d’un code pour les programmes, de logiciels générer des avantages économiques futurs
de bases de données ou de logiciels intégrant les applications distribuées dans les au-delà̀ du niveau de performance défini
programmes ; avant l’engagement des dépenses).
● Réalisation de la documentation technique ;
● Coût afférents au contenu (frais de préparation, d’alimentation et de mise à jour du
site)
● Coût de développement des graphistes initiaux.

Les dépenses immobilisées sont amortissables sur la durée d’utilisation à l’exception du

coût du nom de domaine dont la durée d’utilisation n’est généralement pas
déterminée.
6. Les actifs acquis par paiement d’une redevance annuelle
6.1. Actifs concernés et évaluation à l’entrée
Les fonds de commerce, brevets, marques ou licences peuvent être acquis au moyen de redevances annuelles sur certaines durées. Il est alors
possible d’activer ces immobilisations incorporelles à leur valeur vénale à la date de signature du contrat.

(1) Valeur vénale au moment de la signature de l’acte OU somme actualisée des redevances annuelles à verser au cours du contrat.

Mission 6 –Redevances annuelles

1) Déterminer la valeur d’entrée du brevet.
2) Passer les écritures nécessaires.

6.2. Versement de la redevance

Chaque année, l’entité devra verser la redevance due en diminuant le compte 404 pour le montant hors taxes et en constatant une charge
exceptionnelle « 6788 – autres charges exceptionnelles ».
Si la partie variable ne peut être évaluée de manière fiable à la date d’entrée de l’immobilisation, les redevances seront enregistrées en
« 651 ».

Mission 6 (suite)
3) comptabiliser le paiement de la redevance de l’exercice N+1 si la société a vendu au cours de l’année N 42 000 appareils.

7. La réévaluation des immobilisations

7.1. Le principe général
Dans certaines circonstances, les immobilisations peuvent prendre de la valeur. L’entreprise peut être tentée de les réévaluer si elle souhaite
que son bilan reflète une image fidèle de son patrimoine. La réévaluation d’un actif entre en conflit avec le principe comptable de prudence.
Les entreprises peuvent ainsi procéder à la réévaluation de l’ensemble de leurs immobilisations corporelles et financières (Code Com. art. L
123-18). Ces immobilisations sont ainsi portées à̀ leur valeur actuelle supposée supérieure à la valeur nette comptable.

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 7

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7.2. Traitement comptable de la réévaluation
Lors de la réévaluation
● C’est la valeur nette comptable qui est réévaluée, et non la valeur d’entrée. En conséquence, il n’y a pas à̀ réévaluer les
amortissements antérieurement pratiqués sur le bien.
● Calcul de l’écart de réévaluation : Valeur actuelle réévaluée (1) – VNC
(1)
la valeur la plus élevée entre la valeur vénale et la valeur d’usage.
● Comptabilisation de l’écart de réévaluation  : L’écart est porté au compte « 1052. Écart de réévaluation libre »
Il peut être incorporée au capital.
Il ne peut compenser des pertes (sauf si incorporée au préalable dans le capital).
Il ne peut être distribuée.
Il n’a pas d’incidence sur le compte de résultat et les amortissements de la période (sauf si amortissements dérogatoires).

CHAP 6 – Les immobilisations corporelles et incorporelles : cas spécifiques p. 8

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Lors des années ultérieures
Les amortissements futurs seront calculés sur la base de la valeur réévaluée et impacteront les comptes de résultat futurs.
Les amortissements sont donc calculés, après la réévaluation, en appliquant à la nouvelle valeur comptable le plan d’amortissement
initialement choisi.
Exercice bénéficiaire 🡺 supplément d’amortissement 🡺 transféré à un compte de réserves distribuables lors de la cession (avis CNC 2003-10,
art. 214-27 du PCG).

Mission 7 –Réévaluation des immobilisations

1) La réévaluation libre peut-elle concernée uniquement ce bâtiment ?
2) Peut-on procéder à la réévaluation d’un brevet ?
3) Calculer l’écart de réévaluation puis passer les écritures correspondantes.

7.3. Cession d’une immobilisation de l’ensemble réévalué

L’écart de réévaluation résiduel est transféré à un compte de réserves distribuables lors de la cession. La comptabilisation de la cession d’une
immobilisation réévaluée suit les mêmes règles que les autres cessions. Il faut cependant calculer la plus-value à partir de la valeur réévaluée et
non initiale pour que l’entreprise ne soit pas imposée deux fois.

7.4. Informations à fournir en annexe

L’entreprise devra mentionner en annexe :
- Variation en cours de l’exercice et ventilation de l’écart de réévaluation ;
- Mention de la part de capital correspondant à une incorporation de l’écart ;
- Rétablissement des informations en coûts historiques pour les immobilisations réévaluées ;
- Mention de la part des produits de cession des immobilisations réévaluées, transférées à un compte distribuable.

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