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: IAS19 Avantages du personnel

Chapitre 15
Avantages du personnel – IAS19
Pour en savoir plus : IFRS2020 – Chapitre 11 – pp. 259-305

1. Présentation

1.1 Référentiel comptable

L’actuelle IAS19 s’applique à compter du 01/01/2013. Elle a fait l’objet d’amendements dont
celui du 07/02/2018 intitulé «Modification, réduction ou liquidation d'un régime» applicable
à compter du 01/01/2019. L’IFRIC14 «IAS19 – Limitation de l’actif au titre de prestations
définies – obligation de financement minimum et leur interaction», applicable à compter du
01/01/2008, fait référence à IAS19.

1. 2 Objectif

L’objectif d’IAS19 est de prescrire le mode de comptabilisation et de présentation des

avantages du personnel. Elle impose à l’entité de comptabiliser (a) un passif lorsqu’un
membre du personnel a rendu des services en contrepartie des avantages du personnel qui lui
seront versés à une date future et (b) une charge lorsque l’entité utilise l’avantage économique
résultant des services rendus par un membre du personnel en contrepartie des avantages du
personnel.

Les avantages du personnel désignent toute forme de contrepartie donnée par une entité au
titre des services rendus par son personnel.

1.3 Champ d'application

 
L’IAS19 s'applique à la comptabilisation de tous les avantages du personnel sauf ceux
couvert par IFRS02 «paiement fondé sur des actions». Elle traite de quatre catégories
d’avantages du personnel présentant des caractéristiques différentes et établit pour chacune
des dispositions différentes.

Catégories d’avantages Exemple

Avantages à court terme Salaires et cotisations de sécurité sociale,
(dont bénéficient les Absences rémunérées (cumulables ou non : congés payés,
salariés en activité.) congés maladie, congés maternité, congés paternité, congés
pour service militaire…),
Intéressement et primes (si elles sont payables dans les 12
mois suivant la fin de la période de reporting),
Avantages non monétaires (en nature) (assistance médicale
pendant l’emploi, logement de fonction, voiture de fonction,

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biens ou services gratuits ou subventionnés…).

Avantages postérieurs à Pensions et autres prestations de retraite
l'emploi Assurance-vie postérieure à l'emploi
Indemnité de départ à la retraite
Assistance médicale postérieure à l'emploi…
Autres avantages à long désignent les avantages (autres que les avantages postérieurs à
terme l’emploi et les indemnités de cessation d’emploi) qui ne sont
pas dus intégralement dans les douze mois suivant la fin de la
période pendant laquelle les salariés ont rendu les services
correspondants tels que les :
Congés liés à l'ancienneté ou congés sabbatiques
Jubilés et autres avantages liés à l'ancienneté
Indemnités pour l'invalidité de longue durée
et, s'ils sont payables 12 mois ou plus après la fin de la
période de reporting, intéressements, primes et
rémunérations différées …
Indemnités de cessation Indemnités de licenciement
d’emploi

Ces avantages résultent (a) de régimes formalisés ou autres accords formalisés passés entre
une entité et des membres du personnel individuels, des groupes de salariés ou leurs
représentants, (b) de dispositions légales ou d’accords sectoriels aux termes desquels les
entités sont tenues de cotiser aux régimes nationaux, régionaux, sectoriels ou autres régimes
multi – employeurs (c) ou, d’usages qui donnent lieu à une obligation implicite.

Les avantages du personnel incluent les prestations servies au personnel ou aux personnes à
leur charge. Les prestations peuvent être payées en numéraire ou en nature (fourniture de
biens ou de services) directement aux salariés, à leurs conjoints, enfants ou autres personnes à
charge ou à des tiers comme des compagnies d’assurance.

2. Avantages à court terme

2.1 Définition

Les avantages à court terme désignent les avantages du personnel (autres que les indemnités
de fin de contrat de travail) qui sont dus intégralement dans les douze mois suivant la fin de la
période pendant laquelle les salariés ont rendu les services correspondants.

2.2 Evaluation et comptabilisation

Lorsqu'un salarié a rendu des services à une entité au titre d'un exercice, l'entité comptabilise
le montant non actualisé des avantages à court terme qu'elle s'attend à lui payer en
contrepartie ou la cotisation à payer à la CNSS ou CNRPS en échange de ces services (a) au
passif, après déduction du montant déjà payé. Si le montant déjà payé excède la valeur non
actualisée des prestations, l'entité comptabilise l'excédent à l'actif dans la mesure où le
paiement d'avance conduira, par exemple, à une réduction des paiements futurs ou à un
remboursement en trésorerie et (b) en charges, à moins qu'une autre IFRS n'impose ou
n'autorise l'incorporation des avantages ou des cotisations dans le coût d'un actif.

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2.2.1 Absences rémunérées à court terme

Une entité comptabilise le coût attendu des avantages à court terme correspondant à des
absences rémunérées (congés annuels, pour maladie et incapacité de courte durée, maternité
ou paternité, pour convenance personnelle…) en charge :

(a) au moment où ils sont pris si les congés sont non cumulables c'est-à-dire non
reportables (congés maladie, maternité, paternité…) et

(b) au moment où ils sont acquis aux salariés s’ils sont cumulables (c'est-à-dire reportables
et peuvent être utilisés lors des périodes futures si les droits ne sont pas intégralement
utilisés en vertu d’accord formalisé ou non) pour le montant supplémentaire qu’elle
s’attend à payer du fait du cumul des droits à la fin de la période de reporting (charges à
payer pour le montant probable).

Cas des congés à payer 

L’entité doit (obligation légale) rémunérer les absences dues aux congés annuels de son
personnel. Ainsi, les salariés peuvent prétendre à un congé annuel déterminé par référence à
la loi ou aux conventions collectives sectorielles. Ce droit s’acquiert «au mois le mois» au
cours de l’année de référence (art. 113 nouveau du code de travail de Tunisie). La période
légale d’utilisation de ces droits va du 1 er mai au 31 octobre (art. 117 nouveau du code de
travail de Tunisie) avec des possibilités de report dans certains cas. Les états financiers
doivent, à la date de reporting, faire apparaître le montant des indemnités de congés annuels
payés acquises au cours de la période et les charges fiscales et sociales correspondantes. La
sortie d’avantages économiques est probable et correspond à la rémunération d’un service
rendu par les salariés.

2.2.2 Plans d’intéressement et d'attribution de primes

Une entité comptabilise le coût attendu des paiements à effectuer au titre de l'intéressement et
des primes uniquement si (a) L'entité a une obligation actuelle (juridique ou implicite)
d'effectuer ces paiements au titre d'événements passés. Une obligation actuelle existe si et
seulement si l'entité n'a pas d'autres solutions réalistes que de payer et (b) une estimation
fiable de l'obligation peut être effectuée.

Les plans d’intéressement et de primes sont souvent indexés sur la performance (bénéfices) et
découlent généralement d’une obligation implicite. Ils résultent de l’activité du personnel et
ont le caractère de charge et non de distributions de bénéfices (transactions avec les
propriétaires).

Illustration 11.03 : 3A accorde un intéressement, déductible fiscalement, à son personnel de

7% du bénéfice net. Au titre de N, ce dernier s’élève à 50.000 avant prise en compte de
l’intéressement. Le taux d’impôt sur les bénéfices est de 30%.

Montant Taux
Bénéfice net avant intéressement  50.000,000 104,9%
Intéressement net d’impôt (4,9%=7%*(1-0,3)) 2.335,557 4,9%
Bénéfice net après intéressement  47.664,443 100%

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Le montant de la prime (charge), y compris l’impôt, s’établit à 3.336,510 (47.664,443*7%).

Comptabilisation
Charges de personnel (47.664,443*7%) (R) 3.336,510  
Etat, impôt sur les bénéfices (3.336,50*0,3) (B) 1.000,953
Rémunération due au personnel (B) 3.336,510
Impôt sur les bénéfices (R) 1.000,953

2.2.3 Informations à fournir

IAS19 n’impose pas de fournir des informations spécifiques sur les avantages à court terme.
Toutefois, d’autres IFRS peuvent imposer de fournir certaines informations telles que IAS24
qui requiert la divulgation d’informations sur les avantages accordés aux principaux
dirigeants et IAS01 qui impose la divulgation d’informations sur les charges représentatives
d’avantages du personnel.

3. Avantages postérieurs à l'emploi

3.1 Définition

Définition des avantages postérieurs à l’emploi

Ils désignent les avantages du personnel (autres que les indemnités de cessation d’emploi (fin
de contrat de travail)) qui sont payables après la cessation de l’emploi. Ils comprennent
principalement les pensions de retraite (payables sous forme de capital à la date de départ à la
retraite ou sous forme de rentes durant la période de retraite) ainsi que les Indemnités de
Départ à la Retraite IDP (ou de fin de carrière). D’autres prestations peuvent également être
accordées au personnel ayant cessé leur activité telle que l’assurance maladie ou l’assistance
médicale ou les avantages en nature maintenus pour les retraités.

Définition des régimes d’avantages postérieurs à l’emploi

Les régimes d’avantages postérieurs à l’emploi désignent les accords formalisés ou non
formalisés en vertu desquels une entité verse des avantages postérieurs à l’emploi à un ou
plusieurs salariés. Ils sont classés en régimes à cotisations (ou contributions) définies ou en
régimes à prestations définies selon la réalité économique du régime qui ressort de ses
principaux termes et conditions.

Catégories d’avantages postérieurs à l’emploi

Les régimes à cotisations définies : Régimes d’avantages postérieurs à l’emploi en vertu

desquels une entité verse des cotisations définies à une entité distincte (CNSS, CNRPS) et
n’aura aucune obligation de payer des cotisations supplémentaires si la CNSS ou la CNRPS
n’a pas suffisamment d’actifs pour servir tous les avantages correspondant aux services rendus
par le personnel pendant la période en cours et les périodes antérieures. Ainsi l’obligation
actuelle (juridique ou implicite) de l’entité se limite au montant qu’elle s’engage à payer au
fonds et en conséquence, le risque actuariel (risque que les prestations soient moins
importantes que prévu) et le risque de placement (risque que les actifs investis ne soient pas

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suffisants pour faire face aux prestations prévues) incombent, en substance, au salarié. Ce type
de régime correspond aux régimes de retraite en Tunisie.

Les régimes à prestations définies : Régimes d’avantages postérieurs à l’emploi autres que
les régimes à cotisations définies. Dans ce type de régime, l’entité a l’obligation de payer les
prestations convenues aux salariés en activité et aux anciens salariés et supporte, en
substance, le risque actuariel et le risque de placement. Ce type de régime correspond, en
général, à celui en vigueur dans les pays anglo-saxons.

Les régimes généraux et obligatoires sont établis par des dispositions légales ou
réglementaires pour couvrir toutes les entités (ou toutes les entités d’une catégorie donnée, par
exemple d’un secteur d’activité) et sont gérés par une autorité publique au niveau national ou
régional ou par un autre organisme non contrôlé par l’entité présentant l’information
financière. Ils sont des régimes à prestations définies ou à cotisations définies, selon
l’obligation qui en résulte pour l’entité. Dans la plupart de ces régimes, l’entité n’a aucune
obligation de payer ces prestations futures. Sa seule obligation est de payer les cotisations
lorsqu’elles deviennent exigibles. C’est pourquoi ces régimes sont normalement des régimes à
cotisations définies.

Le régime multi-employeur désigne un régime à cotisations définies (autre qu’un régime

général et obligatoire) ou un régime à prestations définies (autre qu’un régime général et
obligatoire) qui met en commun les actifs apportés par différentes entités qui ne sont pas sous
contrôle commun et utilise ces actifs pour servir des prestations à des salariés de ces entités en
fixant le niveau des cotisations et des prestations sans tenir compte de l’identité de l’entité qui
emploie ces salariés.

Une entité classe un régime multi-employeurs en régime à cotisations définies ou en régime

à prestations définies en fonction de ses termes. Dans le cas d’un régime multi-employeurs
à prestations définies, l’entité (a) comptabilise sa part d’obligation au titre des prestations
définies, des actifs du régime et des coûts associés au régime, comme elle le ferait pour tout
autre régime à prestations définies et (b) fournit les informations imposées pour un tel
régime.

Les régimes à prestations assurées : Les entités peuvent faire appel à un organisme externe
(une compagnie d’assurance) pour limiter leur risque ou pour financer (capitaliser) un régime
à prestations définies (régimes à prestations assurées) moyennant le paiement de primes
d’assurance, par exemple. Elles comptabilisent le régime comme un régime à cotisations
définies à défaut elles comptabilisent un régime à prestations définies si elles ont, directement
ou indirectement, une obligation juridique ou implicite (a) de payer directement les
prestations aux salariés à leur date d’exigibilité ou (b) d’effectuer des paiements
complémentaires si l’assureur ne paye pas toutes les prestations futures liées aux services
rendus par les salariés au titre de la période en cours et des périodes antérieures.

La souscription d’un contrat d’assurance moyennant le paiement de primes, en vue de

financer (capitaliser) une obligation au titre d’avantages postérieurs à l’emploi, incluant
des clauses prévoyant que l’entité conserve une obligation actuelle ne constitue pas un
régime à cotisations définies. L’entité comptabilise (a) un actif du régime pour tout contrat
d’assurance éligible et (b) un droit à remboursement (en tant qu’actif distinct évalué à sa

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juste valeur) pour tout autre contrat d’assurance si elle est quasiment certaine que
l’assureur remboursera partiellement ou totalement l’obligation.

Le paiement de primes fixes d’assurance, au titre d’un contrat d’assurance souscrit au nom
d’un participant (salarié) ou d’un groupe de participants au régime sans que l’entité ait
l’obligation actuelle de combler les pertes sur le contrat ou de payer les prestations aux
salariés, correspond en substance au règlement de l’obligation et non à un placement pour
satisfaire à cette obligation. En conséquence, l’entité n’a ni un actif ni un passif et
comptabilise ses paiements en tant que régime à cotisations définies.

3.2 Evaluation et comptabilisation

3.2.1 Régimes à cotisations définies

Dans un régime à cotisations définies, l’entité est déchargée de toute obligation à compter du
paiement de ses cotisations à l’organisme distinct (CNSS, CNRPS). Le coût des avantages
postérieurs à l’emploi correspond uniquement aux cotisations de la période. Les obligations
sont évaluées sur une base non actualisée sauf lorsqu’elles sont exigibles plus de douze mois
après fin de la période.

Charges patronales (R)  

Organismes de sécurité sociale (B)

3.2.2 Régimes à prestations définies

La comptabilisation des régimes à prestations définies est complexe en raison de la difficulté

d’évaluer le passif afférent (des hypothèses actuarielles sont nécessaires pour évaluer
l’obligation et la charge et des écarts actuariels peuvent exister). Les obligations sont évaluées
sur une base actualisée car elles peuvent être réglées plusieurs années après que les salariés
aient rendu les services correspondants. IAS19 encourage (sans imposer aux) les entités à
recourir à un actuaire pour évaluer les obligations significatives au titre des avantages
postérieurs à l’emploi.

Les régimes à prestations définies peuvent être des régimes non capitalisés (ou non financés)
ou des régimes intégralement ou partiellement capitalisés (ou financés) par les cotisations
versées par l’entité et parfois par celles des salariés à une entité ou un fonds juridiquement
distinct de l’entité et sur lesquels sont prélevées les prestations servies au personnel. Le
versement à l’échéance des prestations financées dépend non seulement de la situation
financière et des performances du fonds mais également de la capacité de l’entité et de sa
disposition à pallier une insuffisance éventuelle des actifs du fonds. L’entité supporte en
substance les risques actuariels et de placement liés au régime. En conséquence, la dépense
constatée pour un régime à prestations définies n’est pas nécessairement le montant de la
cotisation due pour la période.

La comptabilisation des régimes à prestations définies implique pour l’entité :

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(a) de déterminer le montant du déficit ou de l’excédent, ce qui exige :

(i) d’utiliser une méthode actuarielle (la méthode des unités de crédit projetées) pour
estimer le montant des avantages accumulés par les salariés. Cela suppose qu’elle fasse des
estimations (hypothèses actuarielles) sur les variables démographiques (mortalité et
rotation du personnel) et financières (augmentations futures des salaires et des coûts
médicaux) qui affecteront le coût des prestations.

(ii) d’actualiser ces prestations afin de déterminer la valeur actuelle de l’obligation au titre
des prestations définies et le coût des services rendus au cours de la période.

(iii) de déduire la juste valeur des actifs du régime de la valeur actualisée de l’obligation
au titre des prestations définies.

(b) de déterminer le montant du passif (ou de l’actif) net au titre des prestations définies à
partir du montant du déficit ou de l’excédent déterminé en (a) ajusté pour inclure l’effet du
plafonnement du montant de l’actif net.

(c) de déterminer les montants à comptabiliser en résultat net pour :

(i) le coût des services rendus au cours de la période.

(ii) le coût des services passés et le profit ou la perte résultant d’une liquidation.
(iii) les intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies.

(d) de déterminer les réévaluations du passif (ou de l’actif) net au titre des prestations
définies à comptabiliser en AERG. Ces réévaluations comprennent :

(i) les écarts actuariels,

(ii) le rendement des actifs du régime à l’exclusion des montants inclus dans le calcul des
intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies,
(iii) la variation, le cas échéant, de l’effet du plafond de l’actif à l’exclusion des montants
pris en compte dans le calcul des intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des
prestations définies.

Le montant comptabilisé au passif (ou à l’actif) net au titre de prestations définies est égal au
montant du déficit (ou de l’excédent) correspondant à la différence entre :

1 + Valeur actuelle de l’obligation au titre des prestations définies à la fin de la

période de reporting (méthode dite des unités de crédit projetées)
2 - Juste valeur(1) à la date de reporting des actifs du régime (s'ils existent) utilisés
directement pour éteindre les obligations (actifs de couverture)
= Déficit ou excédent [Passif (actif) net]
(1)
La juste valeur est déterminée conformément à IFRS13 «évaluation de la juste valeur».

Si cette différence est positive, il s’agit d’un passif (provision pour pensions de retraite,
provision pour indemnité de départ à la retraite…). donne lieu à un Actif d’Impôt Différé à
comptabiliser conformément aux critères de comptabilisation prévus par IAS12.

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Dans le cas contraire, il s’agit d’un actif (droit à remboursement). Logiquement, si cette
situation se produit et perdure elle entraînera un remboursement ou une diminution des
cotisations à venir d’où la comptabilisation d’un actif à évaluer au minimum (a) du
montant déterminé ci-dessus et (b) le plafond de l’actif (valeur actualisée du droit à
remboursement ou de la diminution des cotisations) conformément à IFRIC14. Il crée un
Passif d’Impôt Différé.

A/ Calcul de la valeur actuelle de l’obligation (Méthode des unités de crédit projetées)

Pour évaluer la valeur actuelle des obligations au titre des avantages postérieurs à l’emploi et
le coût des services rendus au cours de la période, il faut (i) appliquer une méthode
d’évaluation actuarielle (méthode des unités de crédit projetées), (ii) attribuer les droits à
prestations aux périodes de service et (iii) faire des hypothèses actuarielles.

(i) Méthode d’évaluation actuarielle

L'entité utilise la méthode des unités de crédit projetées pour déterminer :

1. la valeur actuelle de son obligation au titre des prestations définies.

2. le coût correspondant des services rendus au cours de la période.
3. Et, le cas échéant, le coût des services passés.

La méthode des unités de crédit projetées considère que chaque période de service donne lieu
à une unité supplémentaire de droits à prestations évaluée séparément pour obtenir
l’obligation finale.

Le taux d’actualisation correspond au taux du marché à la fin de la période de reporting (taux

de rendement du marché des obligations de sociétés de haute qualité).

Illustration 11.05 (D’après IAS19-§68) : Début N, 3A a décidé d’octroyer une somme

forfaitaire de 1% du salaire de fin de carrière par année d’activité à ses salariés qu’elle verse
au moment du départ à la retraite (Indemnité de Départ à la Retraite). Un salarié partira à la
retraite fin N+4. Son salaire annuel de N est de 10.000 et censé accroître de 7% par an. Le
taux d’actualisation est de 10%. Déterminer la valeur actuelle de l’obligation Fin N et Fin
N+1 en supposant que les hypothèses actuarielles ne changent pas. Dans un souci de
simplicité, ne pas tenir compte de l’ajustement supplémentaire à opérer pour refléter la
probabilité que la personne parte à une date antérieure ou ultérieure.

Solution

Valeur actuelle de l’obligation Fin N : 89 (131/(1,1)4)

Valeur actuelle de l’obligation Fin N+1 : 196 (89+9+98) ; 98 = 131/(1,1)3

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Comptabilisation
Fin N
Charges de personnel (coût des services rendus) (R) 89  
Provision pour Indemnité de Départ à la Retraite (B) 89
89 = 131/(1,1)4
Fin N+1
Charges de personnel (coût des services rendus) (R) 98  
Charges financières (coût financier) (89*10%) (R) 9
Provision pour Indemnité de Départ à la Retraite (B) 107
98 = 131/(1,1)3
La provision pour IDR génère un Actif d’Impôt Différé (VC passif < BF passif) ; Base Fiscale = 0

(ii) Rattachement des droits à prestations aux périodes de service

Pour déterminer la valeur actuelle des obligations au titre des prestations définies, le coût des
services rendus au cours de la période et, le cas échéant, le coût des services passés, l’entité
rattache les droits à prestations aux périodes de service selon la formule de calcul des
prestations établie par le régime.

(iii) Hypothèses actuarielles 

Les hypothèses actuarielles sont les meilleures estimations faites par l’entité des variables qui
détermineront le coût final des avantages postérieurs à l’emploi. Elles comprennent :

(a) des hypothèses démographiques portant sur :

(i) la mortalité, pendant et après l’emploi.
(ii) la rotation du personnel, l’incapacité et le départ en retraite anticipée.
(iii) la proportion des membres affiliés au régime et des personnes à leur charge réunissant
les conditions requises pour avoir droit aux prestations et
(iv) la proportion des participants au régime qui choisiront chacune des options de
paiement offertes en vertu des dispositions du régime,
(v) les taux de demande d’indemnisation en vertu de régimes médicaux.

(b) des hypothèses financières portant sur les éléments suivants :

(i) le taux d’actualisation.
(ii) les niveaux de prestations (à l’exclusion des coûts des prestations assumés par les
salariés) et les salaires futurs.
(iii) dans le cas de prestations médicales, les coûts médicaux futurs et notamment, s’ils
sont importants, le coût d’administration des demandes et du versement des prestations
incluant les honoraires juridiques ainsi que ceux d’experts et
(iv) les impôts à payer par le régime sur les cotisations relatives aux services rendus avant
la date de clôture ou sur les prestations qui en résultent.

Illustration 11.09 : La convention collective applicable à 3A prévoit le versement, au

moment du départ à la retraite de ses salariés, d’une indemnité de 2,5% du dernier salaire
annuel par année d’ancienneté. Seuls les salariés présents dans 3A au moment de leur départ à
la retraite perçoivent cette indemnité de départ à la retraite. Vous disposez des informations
suivantes relatives à la situation du salarié M. X :

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Ancienneté à Fin N 20 ans

Date de départ à la retraite Dans 10 ans à compter de fin N (Fin N+10)
Salaire annuel de N 15.000
Probabilité de départ avant l’âge de la 40%
retraite (rotation et mortalité prises en
compte)
Taux moyen annuel d’augmentation des 2%
salaires
Taux d’actualisation 3%

Déterminer le montant de l’obligation de 3A envers X Fin N.

B/ Coûts des services passés

Le coût des services passés correspond à la variation de la valeur actuelle de l’obligation au

titre des prestations définies pour les services rendus par les salariés au cours de périodes
antérieures qui résulte de la modification ou de la réduction d’un régime. Il est comptabilisé
en charges à la première des deux dates suivantes :

 La date de modification ou de réduction du régime.

 La date de comptabilisation des coûts de restructuration correspondants (selon IAS37) ou
des indemnités de licenciement correspondantes(a).
(a)
L’entité comptabilise un passif et une charge au titre des indemnités de licenciement à la
première des dates suivantes: (i) la date où elle ne peut plus retirer son offre d’indemnités
et (ii) la date à laquelle elle comptabilise les coûts d’une restructuration entrant dans le
champ d’application d’IAS37 et prévoyant le paiement de telles indemnités (IAS19-§165).

Illustration 11.10 (source IAS19) : Une entité gère un régime de retraite qui prévoit le
versement d’une pension égale à 2% du salaire de fin de carrière pour chaque année de
service. Les droits à prestations sont acquis au bout de cinq années de service. Début N+5,
l’entité améliore le régime et porte le montant de la pension à 2,5% du salaire de fin de
carrière pour chaque année de service à compter du début N+1. A la date de l’amélioration, la
valeur actuelle des prestations complémentaires pour la période de service allant du début
N+1 au début N+5 est la suivante :

Coût des services passés (Salariés ayant plus de 5 ans de service au début 150.000
N+5)
Coût des services passés (Salariés ayant moins de 5 ans de service au début 120.000
N+5 (période moyenne d’acquisition des droits à prestations : 3 ans)
Coût total des services passés 270.000

Selon IAS19, l’entité comptabilise 270.000 immédiatement en résultat net.

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Coût des services passés (charges de personnel) (R) 270.000  

Provisions pour pensions de retraite (B) 270.000

C/ Liquidation d’un régime

Une liquidation est une opération qui élimine toute obligation ultérieure pour tout ou partie
des prestations prévues par un régime à prestations définies par exemple soit en versant un
capital aux bénéficiaires du régime soit en contractant avec une compagnie d’assurance pour
qu’elle prenne en charge l’ensemble des risques résultant du régime. L’entité comptabilise en
résultat net le profit ou la perte résultant d’une liquidation qui est égal à la différence entre :

(a) la valeur actuelle de l’obligation au titre des prestations définies qui est réglée,
déterminée à la date de liquidation et

(b) la contrepartie de la liquidation, y compris, le cas échéant, le montant des actifs du

régime transférés et des paiements effectués directement par l’entité à l’occasion de la
liquidation.

Ce profit (ou perte) est comptabilisé lorsque la liquidation à lieu c'est-à-dire lorsque l’entité
conclut une opération qui fait disparaître toute obligation juridique ou implicite ultérieure
pour tout ou partie des prestations prévues par le régime. L’évènement à l’origine de la
liquidation doit être étranger aux clauses du régime.

Amendements à IAS 19 intitulés "Modification, réduction ou liquidation d'un régime"

Le 07/02/2018, l’IASB a publié des amendements à IAS19 intitulés «Modification, réduction

ou liquidation d'un régime » applicables de façon prospective à compter du 01/01/2019.

IAS19 imposait déjà à une entité de mettre à jour ses hypothèses actuarielles et de réévaluer
son passif (ou actif) net au titre des prestations définies. Ces amendements clarifient le fait
que l’entité doit utiliser ces hypothèses actuarielles mises à jour pour évaluer le coût des
services actuels et l’intérêt net au titre des prestations définies. L’amendement précise
notamment qu’en cas de modification, de réduction ou de liquidation d’un régime, l’entité
comptabilise et évalue le coût des services passés ou le profit ou la perte résultant d’une
liquidation sans tenir compte de l’effet du plafond de l’actif. Elle détermine, ensuite, l’effet
du plafond de l’actif après la modification, réduction ou liquidation du régime et comptabilise
toute variation de cet effet.

D/ Actifs du régime (ou actifs de couverture)

Dans le cadre d’un régime à prestations définies intégralement ou partiellement capitalisé (ou
financé), une entité verse des cotisations au régime (fonds…) qui peuvent être investies dans
des actifs appelés actifs du régime ou actifs de couverture.

Ces actifs génèrent un rendement au régime sous forme d’intérêts, de dividendes et autres
produits tirés desdits actifs ainsi que les profits ou pertes réalisés ou latents sur ces actifs

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 11 sur 25

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déduction faite des coûts de gestion desdits actifs et des impôts à payer par le régime. Les
autres frais d’administration ne sont pas portés en déduction du rendement des actifs du
régime.

La juste valeur (au sens d’IFRS13) des actifs du régime est déduite de la valeur actualisée de
l’obligation au titre des prestations définies lors de la détermination du déficit ou de
l’excédent.

3.3 Comptabilisation à l’état de la situation financière et à l’état du résultat net et

résultat global

3.3.1 Comptabilisation à l’état de la situation financière (passif (ou actif) net)

A/ Comptabilisation d’un passif net

Si la valeur actuelle de l’obligation au titre des prestations définies dépasse la juste valeur des
actifs du régime à la fin de la période de reporting, l’entité comptabilise un passif au titre de
prestations définies.

B/ Comptabilisation d’un actif net

Si la valeur actuelle de l’obligation au titre des prestations définies est inférieur à la juste
valeur des actifs du régime à la fin de la période de reporting, l’entité comptabilise un actif
net correspondant à un droit à remboursement évalué au Min (Montant déterminé ci-
dessus ; Plafond de l’actif (valeur actualisée du droit à remboursement).

Si et seulement si l’entité est quasiment certaine qu’une autre partie remboursera

partiellement ou intégralement les dépenses nécessaires au règlement d’une obligation au titre
de prestations définies :

(a) comptabilise son droit à remboursement en tant qu’actif distinct et l’évalue à sa juste
valeur

(b) décompose les variations de la juste valeur (en produit d’intérêts généré par les actifs
du régime(1), en coût financier relatif à l’obligation et en intérêts sur l’effet du plafond de
l’actif) et les comptabilise de la même façon que les variations de la juste valeur des actifs
du régime.
(1)
Le produit d’intérêts généré par les actifs du régime est calculé en multipliant la juste
valeur de ces actifs par le taux d’actualisation. La différence entre le produit d’intérêts
généré par les actifs du régime et le rendement des actifs du régime est comprise dans
les réévaluations du passif (de l’actif) net au titre des prestations définies et
comptabiliser en autres éléments de résultat global (IAS19-§125).

Illustration 11. 12 : PVW dispose d’un régime d’avantages postérieurs à l’emploi

à prestations définies et d’un portefeuille de titres destiné à assurer le paiement par
PVW de ces prestations. Ce portefeuille répond à la définition d’un actif du
régime au sens d’IAS19-§08.

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 12 sur 25

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Juste valeur des actifs du régime au 31/12/N 500.000

Taux d’actualisation utilisé pour la dette de N 5%
Taux de rendement réel en N 8%
Analyse

Rendement des actifs du régime = 500.000*8% = 40.000 décomposés en :

 Produits d’intérêts généré par les actifs du régime (due au passage du temps):

500.000*5% = 25.000 à comptabiliser en résultat net.

 Différence entre le rendement des actifs et les produits d’intérêts généré par les
actifs du régime : 500.000*(8%-5%)=15.000 (40.000-25.000) à comptabiliser en
autres éléments du résultat global.

C/ Réévaluations du passif (ou de l’actif) net au titre des prestations définies

Les réévaluations du passif (ou de l’actif) net au titre des prestations définies comprennent :

(a) les écarts actuariels.

(b) le rendement des actifs du régime à l’exclusion des montants inclus dans le calcul des
intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies.

(c) toute variation de l’effet du plafond de l’actif à l’exclusion des montants inclus dans le
calcul des intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies.

L’entité comptabilise ces réévaluations du passif (ou de l’actif) net immédiatement et en

totalité en autres éléments du résultat global (IAS19-§120) sans recyclage en résultat net au
cours d’une période ultérieure. Elle peut, toutefois, les virer à une autre composante des
capitaux propres.

Ecarts actuariels

Les écarts actuariels (pertes ou gains actuariels) désignent les variations (augmentation ou
diminution) de la valeur actualisée de l’obligation au titre des prestations définies dues (a) à
des ajustements liés à l’expérience et (b) de l’effet des changements apportés aux hypothèses
actuarielles qui résultent à titre d’exemple :

(i) des taux exceptionnellement élevés ou faibles de rotation du personnel, de départ en

retraite anticipée, de mortalité ou d’augmentation des salaires…,

(ii) des changements dans les hypothèses portant sur les options de paiement des prestations,

(iii) des changements dans l’estimation des taux futurs de rotation du personnel, de départ
en retraite anticipée, de mortalité ou d’augmentation des salaires …,

(iv) de l’évolution du taux d’actualisation (…).

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 13 sur 25

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Les écarts actuariels se calculent ainsi :

Ecarts Valeur Valeur Coût des Intérêts nets Prestations

actuariels = actuelle de - actuelle de - services en - sur le passif + servies en
fin N l’obligation l’obligation N(1) (l’actif) net N
Fin N Fin N-1 en N(2)

Le coût des services comprend (a) le coût des services rendus au cours de la période, (b)
(1)

le coût des services passés et (c) le profit ou la perte résultant de la liquidation, du régime
(voir définition ci-dessus).

Les intérêts nets sur le passif (ou l’actif) net correspondent à la variation pour la période
(2)

du passif (ou de l’actif) net attribuable au passage du temps (l’effet de la désactualisation).

Ils reflètent le fait qu’on s’est rapproché de la date de règlement (IAS19-§08). Ils sont
composés du produit d’intérêts généré par les actifs du régime, du coût financier relatif à
l’obligation au titre des prestations définies et des intérêts sur l’effet du plafond de l’actif.

Illustration 11.13 : On dispose des informations suivantes :

Valeur actuelle de l’obligation Fin N-1 100.00

0
Valeur actuelle de l’obligation Fin N 130.00
0
Coûts des services en N 21.000
Prestations servies en N (versements reçus par le personnel) 12.000
Taux d’actualisation 6%

Le montant des écarts actuariels est déterminé comme suit 

Valeur actuelle de l’obligation Fin N 130.000

(-) Valeur actuelle de l’obligation Fin N-1 - 100.000
(-) Coûts des services en N -21.000
(-) Intérêts nets sur le passif net en N (coût financier) (100.000*6%) -6.000
(+) Prestations servies en N (versements reçus par le personnel) +12.000
(=) Ecart actuariel = 15.000

L’intégralité des écarts actuariels est comptabilisée immédiatement en autres éléments du

résultat global sans possibilité de recyclage en résultat net.

Coût des services rendus de la période - Charges de personnel (R) 21.000  

Coût financier - Charges de personnel (R) 6.000
Ecarts actuariels sur prestations définies (B) 15.000
30.00
Provisions pour pensions de retraite (B) 0
Trésorerie – Prestations servies au salariés (B) 12.00
ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 14 sur 25
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0
NB. L’effet d’impôt a été négligé notamment celui généré par les écarts actuariels

3.3.2 Comptabilisation à l’état du résultat net et résultat global

auf si une autre IFRS (IAS02, IAS16…) impose ou permet de les incorporer dans le coût
d’un actif, l’entité comptabilise :

(a) le coût des services en résultat net.

(b) les intérêts nets sur le passif (ou l’actif) net au titre des prestations définies en résultat
net.
(c) les réévaluations du passif (de l’actif) net au titre des prestations définies en autres
éléments du résultat global non recyclables en résultat net au cours d’une période
ultérieure avec possibilité de les virer à une autre composante des capitaux propres.

Comptabilisation à l’état du résultat net

Une entité comptabilise en charges (ou en produits), le total des montants ci-après, sauf si une
IFRS impose (ou permet) de l'incorporer dans le coût d'un actif :

1. le coût des services rendus au cours de la période(a).

2. (+/-) le coût des services passés(b) (profits ou pertes relatifs à une modification
ou une réduction du régime).
3. (+/-) le profit ou la perte résultant d’une liquidation du régime.
4. (+/-) les intérêts nets (c) sur le passif (l’actif) net au titre des prestations
définies.

Le coût des services rendus au cours de la période correspond à l’accroissement de la valeur

(a)

actualisée de l’obligation au titre des prestations définies résultant des services rendus par les
salariés pendant la période considérée.
(b)
Le coût des services passés désigne la variation de la valeur actualisée de l’obligation au
titre des prestations définies pour les services rendus par les salariés au cours de périodes
antérieures qui résulte de la modification d’un régime ou de la réduction d’un régime.

Les intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies correspondent à la
(c)

variation pour la période du passif (de l’actif) net au titre des prestations définies attribuable
au passage du temps. Ils sont composés :

 du produit d’intérêts généré par les actifs du régime calculé en multipliant la juste valeur
des actifs du régime par le taux d’actualisation tous deux déterminés au début de l’exercice
et tenant compte de la variation des actifs du régime attribuable au paiement de cotisations
et de prestations au cours de la période.

 du coût financier relatif à l’obligation au titre des prestations définies (charge de

désactualisation) et

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 15 sur 25

Module IFRS Cours : IAS19 Avantages du personnel

 des intérêts sur l’effet du plafond de l’actif calculé en multipliant le montant de l’effet du
plafond de l’actif par le taux d’actualisation, déterminés tous les deux au début de
l’exercice.

Illustration 11. 14 : CTX assure son régime d’Indemnité de Départ à la Retraite (IDR)

auprès d’une compagnie d’assurance. CTX assume les risques actuariels et de placement liés
aux engagements de retraites. La convention collective de cette entité accorde une IDR dont
le rythme d’accumulation des droits est de 0,1 de mois de salaire par année d’ancienneté.
L’âge de départ à la retraite est conventionnellement fixé à 65 ans. Il n’y a pas eu
d’amendement de régime par le passé. Salah est salarié de CTX. Au 31/12/N, il est âgé de 45
ans et a 15 ans d’ancienneté. On fournit les informations suivantes :

N-1 N
Salaire mensuel 3 000 3 060
Taux d’augmentation des salaires 2% 2%
Taux d’actualisation 5% 5%
Probabilité d’être présent à CTX à la date de départ à la retraite (expérience 50% 50%
passée)
Probabilité d’être en vie à l’âge de départ à la retraite 82,7% 82,7%
Taux de rendement effectif des actifs du régime 7% 7%
Par simplification, il est considéré que le montant des actifs du régime ramené à Salah est de 380
au 31/12/N+1

Qualifier cet avantage du personnel, déterminer la valeur actuelle de l’obligation Fin N et le montant à
constater en charge au titre de N.

Analyse : Selon IAS19,

 Cet avantage est un avantage postérieur à l’emploi car CTX assume les risques actuariels
et de placement liés aux engagements de retraites.

 La valeur actuelle de l’obligation Fin N est de 1.063 déterminé ainsi :

Valeur actuelle de l’obligation Fin N-1 (1,4*3.000)*(1,0221)*(50%*82,7%)*1,05-21 945

(+) Coûts des services rendus en N (3.060*0,1)*(1,220)*(50%*82,7%)*1,05-20 +71
(+) Coût financier en N 945*5% +47
Valeur actuelle de l’obligation Fin N (1,5*3.060)*(1,220)*(50%*82,7%)*1,05-20 =1 063

 Le montant à constater en charge de N est égale au total des éléments suivants (§57c) :

Services rendus au cours de la période (3060*1/10)*(1,220)* (50%*82,7%)*1,05-20 +71

Coût des services passés Pas de modification ou de réduction du régime 0
Profit ou perte résultant d’une liquidation Pas de liquidation 0
du régime
Intérêts nets (1) sur le passif net au titre des Coût financier : 47 = 945*5% = +28
prestations définies [(1,4*3000)*1,0221*(50%*82,7%)*1,05-21]*5% (47-
19)
Produits d’intérêt s générés par les actifs du
régime (19)= -380*5%
Total 99

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(1)
Le produit d’intérêts généré par les actifs du régime est calculé en multipliant la juste valeur de
ces actifs par le taux d’actualisation (380*5%). La différence entre le produit d’intérêts généré par
les actifs du régime (380*5%) et le rendement des actifs du régime [7,6=(380*7%)-(380*5%)] est
comprise dans les réévaluations du passif (de l’actif) net au titre des prestations définies (IAS19-
§125) en autres éléments du résultat global.

4. Autres avantages à long terme

4.1 Définition

Les autres avantages à long terme sont tous les avantages du personnel autres que les
avantages à court terme, les avantages postérieurs à l’emploi et les indemnités de cessation
d’emploi. Ils incluent, par exemple les avantages suivants, à condition que leur règlement
intégral ne soit pas attendu dans les douze mois suivant la clôture de l’exercice où les salariés
ont rendu les services correspondants :

 les absences rémunérées de longue durée (congés liés à l’ancienneté, congés

sabbatiques…).
 les primes d’ancienneté et autres avantages liés à l’ancienneté
 les indemnités d’incapacité de longue durée.
 l’intéressement, les primes et
 les rémunérations différées.

4.2 Comptabilisation et évaluation des autres avantages à long terme

Les autres avantages à long terme ne sont pas soumis au même degré d’incertitude que celui
des avantages postérieurs à l’emploi. En conséquence, IAS19 a prévu une simplification à la
comptabilisation de ces autres avantages à long terme qui sont évalués et comptabilisés selon
les mêmes règles que les régimes à prestations définies à l’exception des réévaluations du
passif (de l’actif) net dont font partie les écarts actuariels qui sont immédiatement et
intégralement comptabilisés en résultat net.

4.2.1 Comptabilisation à l’état de la situation financière

Le montant comptabilisé au passif (ou à l’actif) net au titre des autres avantages à long terme
est égal au montant du déficit (ou de l’excédent) correspondant à la différence entre :

1 + Valeur actuelle de l’obligation au titre du régime des autres avantages à long terme
à la fin de la période de reporting (méthode dite des unités de crédit projetées)
2 - Juste valeur(1) à la date de reporting des actifs du régime (s'ils existent) utilisés
directement pour éteindre les obligations (actifs de couverture)
= Déficit ou excédent [Passif (actif) net]
(1)
La juste valeur est déterminée conformément à IFRS13.

Si cette différence est positive, il s’agit d’un passif (Passif au titre d’autres avantages à
long terme) ; dans le cas contraire il s’agit d’un actif (droit à remboursement).

Ainsi, ce montant peut être négatif (un actif). Logiquement, si cette situation se produit et
perdure elle entraînera un remboursement ou une diminution des cotisations à venir d’où la
comptabilisation d’un actif à évaluer au minimum (a) du montant déterminé ci-dessus et
ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 17 sur 25
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(b) le plafond de l’actif (valeur actualisée du droit à remboursement ou de la diminution

des cotisations) conformément à IFRIC14.

Le passif net au titre d’autres avantages à long terme donne lieu à un Actif d’Impôt Différé
à comptabiliser conformément aux critères de comptabilisation prévus par IAS12 «Impôts
sur le résultat». Un actif net au titre d’autres avantages à long terme (droit à
remboursement) crée un Passif d’Impôt Différé.

4.2.2 Comptabilisation à l’état du résultat net et résultat global

Une entité comptabilise en charges (ou en produits), le total net des montants ci-après, sauf si
une IFRS (IAS02, IAS16…) impose (ou permet) de l'incorporer dans le coût d'un actif :

1. le coût des services(a).

2. les intérêts nets sur le passif (l’actif) net au titre des prestations définies (b).
3. les réévaluations du passif (de l’actif) net au titre des prestations définies (c)
(IAS19-§156).

5. Indemnités de cessation d’emploi

IAS19 traite ces indemnités séparément des autres avantages du personnel car l’événement
qui génère l’obligation n’est pas le service rendu par le salarié mais au contraire sa cessation
d’emploi. Ainsi, tout avantage du personnel dépendant d’une condition de service futur n’est
pas une indemnité de cessation d’emploi.

5.1 Définition des indemnités de cessation d’emploi

Les indemnités de cessation d’emploi sont des avantages du personnel fournis en contrepartie
de la cessation d’emploi du salarié payables suite à (a) la décision de l'entité de mettre fin à
l’emploi du salarié avant l’âge normal de départ à la retraite ou (b) la décision du salarié
d’accepter une offre d’indemnités faite par l’entité en échange de la cessation de son emploi
(IAS19-§08). Elles comprennent à titre d’exemple, les indemnités de licenciement, les
indemnités versées dans le cadre de plans de départ en préretraite ou de plans de départ
volontaire (lorsqu’elles ne sont pas qualifiées d’avantages postérieurs à l’emploi) et les
indemnités transactionnelles. Elles ne comprennent pas les prestations découlant de la cessation
d’emploi d’un salarié à sa demande (sans offre en ce sens par l’entité) ou découlant de
dispositions relatives à la retraite obligatoire. Ces prestations sont des avantages postérieurs à
l’emploi.

Certaines entités payent, en cas de cessation d’emploi à la demande du salarié, des

prestations inférieures (qui constituent en substance des avantages postérieurs à l’emploi) à
celles payées dans le cas de la cessation de l’emploi à l’initiative de l’entité. La différence
entre le montant des prestations accordées lors de la cessation d’emploi à l’initiative du
salarié et celui des prestations (plus élevées) accordées lorsque la cessation d’emploi est à
l’initiative de l’entité constitue une indemnité de cessation d’emploi (IAS19-§160).

Les indemnités de cessation d’emploi sont généralement des montants forfaitaires résultant de
la législation, d’accords transactionnels ou d’obligations implicites. Ces indemnités peuvent

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 18 sur 25

Module IFRS Cours : IAS19 Avantages du personnel

également inclure (i) une amélioration des avantages postérieurs à l’emploi soit indirectement
par l’intermédiaire d’un régime d’avantages du personnel soit directement ou le versement du
salaire jusqu’à la fin du préavis si le salarié ne rend plus de services assurant à l’entité des
avantages économiques.

5.2 Evaluation des indemnités de cessation d’emploi

Les indemnités de cessation d’emploi sont actualisées lorsqu’elles sont dues plus de 12 mois
après la date de reporting. Autrement, elles ne sont pas actualisées. Dans le cas d’une offre
effectuée pour encourager les départs volontaires, l’évaluation des indemnités est basée sur le
nombre de personnes dont on s’attend à ce qu’elles acceptent l’offre.

5.3 Comptabilisation des indemnités de cessation d’emploi

Une entité comptabilise les indemnités de cessation d’emploi au passif et en charges à la

première des dates suivantes :

 La date à laquelle l’entité ne peut plus retirer son offre d’indemnités

 Si la décision revient au salarié d’accepter l’offre de cessation d’emploi faite par

l’entité, la date où l’entité ne peut plus retirer son offre correspond à la première des
deux dates suivantes : (a) la date où le salarié accepte l’offre ou (b) la date de prise
d’effet de toute restriction (disposition légale, réglementaire ou contractuelle ou autre
restriction) limitant la capacité de l’entité de retirer son offre. Elle correspond à la date de
l’offre si la restriction existe à cette date.

 Si la décision de mettre fin à l’emploi d’un ou plusieurs salarié est prise par l’entité,
elle ne peut plus retirer son offre dès qu’elle a communiqué aux salariés concernés un
plan de licenciement qui satisfait à tous les critères suivants : (a) les mesures requises
pour mener le plan à terme indiquent qu’il est improbable que des changements
importants soient apportés au plan, (b) le plan indique le nombre de personnes visées par
le licenciement, leur catégorie d’emploi ou leur fonction et leur lieu de travail (il n’est
pas nécessaire que le plan identifie chaque salarié visé), ainsi que sa date de réalisation
prévue et (c) le plan fixe les indemnités de cessation d’emploi avec une précision
suffisante pour permettre aux salariés de déterminer la nature et le montant des
prestations qu’ils toucheront lors de la cessation de leur emploi.

 Ou la date à laquelle l’entité comptabilise les coûts de la restructuration entrant dans le

champ d’application d’IAS37 et prévoyant le paiement de telles indemnités.

Les indemnités de cessation d’emploi ne confèrent pas à l’entité d’avantages économiques

futurs et sont immédiatement comptabilisées en charges.

Certaines prestations sont à payer quelle que soit la raison du départ du salarié. Leur paiement
est certain (sous réserve d’éventuelles conditions d’acquisition des droits ou de service
minimum) mais la date de leur paiement est incertaine. Bien que ces prestations soient
appelées, dans certains pays, indemnités de licenciement ou primes de licenciement, ce sont
des avantages postérieurs à l’emploi et non pas des indemnités de cessation d’emploi et
l’entité les comptabilise comme des avantages postérieurs à l’emploi.

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 19 sur 25

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Illustration 11.15 (Inspiré d’IAS19) : AAA a annoncé la fermeture d’une de ses usines dans
10 mois et a mis fin à l’emploi des 200 salariés de l’usine. Le plan de licenciement annoncé,
début juillet N, aux salariés de l’usine prévoit les indemnités suivantes : (i) 5.000 par salarié
s’il quitte AAA avant la fermeture de l’usine et (ii) 15.000 par salarié s’il reste jusqu’à la
fermeture de l’usine pour honorer les commandes en cours non achevées. La direction de AAA
s’attend à ce que 70 salariés partent avant la fermeture. Analyser cette situation en IFRS
complètes.

5.4 Informations à fournir relatives aux indemnités de cessation d’emploi

IAS19 n’impose pas de fournir des informations spécifiques sur les indemnités de cessation
d’emploi. Toutefois, d’autres IFRS peuvent imposer de fournir certaines informations telles
qu’IAS24 «informations relatives aux parties liées» qui requiert la communication
d’informations sur les avantages accordés aux principaux dirigeants et IAS01 «présentation
des états financiers» qui impose la divulgation d’informations sur les charges représentatives
d’avantages du personnel.

6. Présentation et informations à fournir

Une entité doit compenser un actif lié à un régime et un passif lié à un autre régime
uniquement si (a) elle détient un droit juridiquement exécutoire d’utiliser l’excédent d’un
régime pour éteindre les obligations d’un autre régime et (b) elle a l’intention d’éteindre les
obligations sur une base nette ou de réaliser l’excédent dégagé sur un régime et d’éteindre
simultanément son obligation en vertu de l’autre régime.

Remarque : Certaines entités distinguent les actifs et les passifs courants des actifs et
des passifs non courants. IAS19 ne précise pas si une entité doit distinguer la partie
courante et la partie non courante des actifs et des passifs résultant des avantages
postérieurs à l’emploi.

Pour les régimes à cotisations définies, l'entité indique le montant comptabilisé en charges.

ISCAE - Ridha ZARROUK Mars 2020 20 sur 25

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7. Etude de cas

Cas n°1 : (Extrait du CES Révision comptable Juin 2007) 

Suite à de longues négociations syndicales, la société «S.M.C» a entamé, fin décembre 2006,
l’exécution d’un plan d’assainissement social visant à déduire l’effectif pléthorique de l’une de ses
divisions. Un tel plan prévoit :

 Le départ anticipé à la retraite de 15 employés ayant atteint au 31/12/2006, au moins l’âge de

55 ans révolus moyennant le versement, à cette date, d’une gratification de fin de service fixée en
brut à 20.000 DT par employé, charges sociales et patronales incluses.

 Le service d’une pension de préretraite aux dits employés. Cette pension sera servie, jusqu’à
l’âge de la retraite (60 ans), par l’organisme de sécurité sociale et sera prise en charge par
«S.M.C».

Compte tenu de l’espérance de vie du personnel concerné, la société «S.M.C» a estimé les coûts
qui seront supportés, à ce titre durant les 5 prochaines années comme suit :

Année 2007 2008 2009 2010 2011

Coûts estimés en DT 59.920 51.210 48.700 40.260 38.668

Préciser le traitement comptable, qui s’impose, pour traduire les différentes opérations conformément
aux IFRS. Pour tout besoin d’actualisation, un taux de 6.75% sera retenu.

Corrigé

Traitement des gratifications de fin de service (0,50 point)

Les gratifications de fin de service décidées au profit des employés préretraités constituent la
contrepartie de services rendus et non pas de services à rendre, justifiant, ainsi, leur constatation en
charges.
____________________ _______________________
Charges de personnel (R) 300.000
Charges à payer (B) 300.000
____________________ _______________________

Traitement des engagements au titre des prestations de préretraite

Au 31 décembre 2006, l’annonce du service d’une pension de préretraite aux employés préretraités,
constitue au sens du paragraphe IAS 37.10 une obligation implicite, puisque :

(a) la « S.M.C » a indiqué aux tiers, par sa politique affichée en matière d’assainissement social,
qu’elle assumera certaines responsabilités ; et que
(b) en conséquence, elle a créé chez ces tiers une attente fondée qu’elle assumera ces responsabilités.

Cette obligation actuelle (implicite) découle d’un événement passé (Départ en préretraite de 15
employés) et donnera lieu à la comptabilisation d’une provision, puisque les deux autres conditions
exigées par IAS 37.14 se trouvent être, cumulativement, réunies, à savoir :

- il est probable (i.e. plus probable qu’improbable) qu’une sortie de ressources représentatives
d’avantages économiques sera nécessaire pour éteindre l’obligation ; et
- le montant de l’obligation peut être estimé de manière fiable.

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Compte tenu de l’incidence significative de l’effet du passage du temps, en raison de l’étalement du

calendrier de remboursement des pensions de préretraite sur les 5 prochaines années, le montant de la
provision doit correspondre à la valeur actualisée des dépenses attendues que l’on pense nécessaires
pour éteindre l’obligation. (IAS 37.45)

Provision 200.000 = 59.920 51.210 48.700 40.260 38.668

1
+ 2
+ 3
+ 4
+
(1,0675%) (1+6,75%) (1+6,75%) (1+6,75%) (1+6,75%)5

________________________ ____________________________
Dotations aux provisions (R) 200.000
Provisions pour pensions de préretraite à servir (B) 200.000
________________________ ____________________________

Cas N°2 (Extrait du CES Révision comptable Décembre 2016) 

Les Laboratoires Pharmaceutiques du Maghreb "LPM", société anonyme de droit tunisien créée en
2001, est une filiale d’un Groupe international spécialisé dans la fabrication de médicaments
génériques dans plusieurs domaines thérapeutiques. Son activité relève du secteur des industries
manufacturières. Elle opère exclusivement sur le marché local. Son régime fiscal est celui de droit
commun. A ce titre, elle est soumise à l’impôt sur les sociétés au taux de 25%. Elle prépare
annuellement, pour les besoins de la consolidation, des états financiers individuels conformément aux
IFRS complètes en vigueur applicables par le Groupe.

Dossier n° 3 : (3 points)

Les conditions de travail au sein de la société "LPM" et les engagements de cette dernière envers son
personnel sont encadrés par une convention collective d’établissement conclue conformément à la
réglementation en vigueur.

Cette convention stipule au niveau de son article 51 que "chaque employé percevra à l’occasion de sa
mise à la retraite à l’âge légal de 60 ans une prime, égale à six mensualités, calculée sur la base du
salaire brut du dernier mois travaillé".

La société "LPM" a, toujours, assumé la charge découlant des obligations prévues par l’article
susvisé.

Par ailleurs, la société "LPM" cotise à la Caisse Nationale de Sécurité Sociale (CNSS) au titre du
régime obligatoire de retraite de base et aux autres régimes de sécurité sociale, et ce dans les
conditions indiquées en annexe 4.

Au 01/01/2015, le directeur technique a 41 ans d’âge et 15 ans d’ancienneté. Son salaire brut annuel
mensualisé s’élève à 6.448 DT contre 6.200 DT au 01/01/2014.

Pour l’évaluation des obligations mises à sa charge par l’article 51 de la convention collective
d’établissement, la société "LPM" s’appuie sur des hypothèses actuarielles incluant les variables
démographiques (taux de rotation du personnel et taux de mortalité) et financières (taux
d’augmentation des salaires et taux d’actualisation) et qui sont fournies en annexe 4.

Travail à faire : Sur la base des informations fournies en annexe 4, et par référence aux IFRS
complètes, il vous est demandé de :

1) Rappeler la définition d’un régime d’avantages postérieurs à l’emploi. (0,5 points)

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2) Identifier les régimes d’avantages postérieurs à l’emploi fournis au personnel de la société "LPM"
en indiquant leur nature. (1 point)
3) Evaluer et de comptabiliser, au 31/12/2015, les engagements de la société "LPM" envers son
directeur technique au titre de la prime de départ à la retraite. (1,5 points)

N.B :

(1) Les flux de trésorerie afférents à toutes les opérations sont réputés intervenir, par
simplification, à la fin de chaque année.

(2) Tous les calculs seront arrondis au dinar le plus proche.

Annexe 4 : Renseignements relatifs aux avantages du personnel

 La société "LPM" cotise à la CNSS au titre du régime obligatoire de retraite de base et des autres
régimes de sécurité sociale sur la base des taux suivants :

Part Part
Régimes Employeu Employ Total
r é
Régime de retraite de base (1) 7,39% 4,56% 11,95%
Autres régimes de sécurité sociale (2) = (a) +(b) +(c) 11,68% 4,62% 16,30%
(a) Prestations familiales et assurances sociales 5,18% 1,87% 7,05%
(b) Assurance maladie 4,00% 2,75% 6,75%
(c) Réparation des préjudices résultant des accidents de travail 2,50% - 2,50%
Total (1)+(2) 19,07% 9,18% 28,25%

 Selon la réglementation en vigueur, les cadeaux en nature et en espèces accordés à l’occasion de la

mise à la retraite sont exclus de l’assiette de cotisation au titre du régime de retraite de base et des
autres régimes de sécurité sociale et ce dans la limite de trois mensualités de salaires.

 Les hypothèses actuarielles retenues par la société "LPM" pour l’évaluation des obligations mises
à sa charge par l’article 51 de la convention collective d’établissement se présentent comme suit :

Taux de croissance des salaires 4%

Probabilité que le salarié soit présent au moment de son départ à la retraite 68%
Taux d’actualisation financière 6,5%
Probabilité que le salarié soit en vie au moment de son départ à la retraite 96%

Solution (Dossier n° 3) :

1- Définition d’un régime d’avantages postérieurs à l’emploi : (0,5 point)
Selon IAS 19.8, un régime d'avantages postérieurs à l'emploi désigne "un accord formel ou informel
selon lequel une entité fournit des avantages postérieurs à l'emploi à un ou plusieurs membres de son
personnel".(0,25 point)
Les avantages postérieurs à l'emploi sont les avantages du personnel (autres que les indemnités de
cessation d'emploi et les avantages à court terme) qui sont payables après la fin de l'emploi.
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Les avantages postérieurs à l’emploi comprennent, par exemple [IAS 19.26] (0,25 point)

(a) Les prestations de retraite, telles que les pensions ; et

(b) Les autres avantages postérieurs à l’emploi comme l’indemnité de départ à la retraite,
l’assurance-vie postérieure à l’emploi, et l’assistance médicale postérieure à l’emploi.

2- Identification des régimes d’avantages postérieurs à l’emploi fournis au personnel de la

société "LPM" et indication de leur nature : (1 point)

Les régimes d'avantages postérieurs à l'emploi sont classés en "régimes à cotisations définies" ou en
"régimes à prestations définies" selon la réalité économique du régime qui ressort de ses principales
dispositions [IAS 19.27]. (0,25 point)

Les régimes qualifiés de "régimes à cotisations définies" ne sont pas représentatifs d’un engagement
pour la société et ne font l’objet d’aucune provision. [IAS 19.50]
(0,25 point)
Seuls les régimes qualifiés de "régimes à prestations définies" sont représentatifs d’un engagement à
la charge de la société nécessitant évaluation et provisionnement. [IAS 19.63]

La société "LPM" cotise à la CNSS au titre du régime général et obligatoire de retraite de base
conformément à la législation en vigueur. Dans ce cadre, elle n’assume aucune obligation juridique ou
implicite de payer des prestations futures. Sa seule obligation se limite au montant des cotisations (0,25 point)
qu'elle s'engage à verser à la CNSS. Il s’agit, donc, d’un "régime à cotisations définies". Le montant
des cotisations appelées au cours de l’exercice est constaté en charges.

L’obligation mise à la charge de la société "LPM" par l’article 51 de la convention d’établissement et

en vertu de laquelle elle est tenu de payer des primes de départ à la retraite relève d’un "régime à
prestations définies". Elle doit, en conséquence, utiliser la méthode rétrospective des unités de crédit
projetées pour déterminer la valeur actualisée de ses obligations au titre des prestations définies, le
coût correspondant des services rendus au cours de la période et, le cas échéant, le coût des services
passés. [IAS 19.67] (0,25 point)

3- Evaluation et comptabilisation, au 31/12/2015, des engagements de la société "LPM" envers son

directeur technique au titre de la prime de départ à la retraite (PDR) : (1,5 points)

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Désignation 31/12/2014 31/12/2015

Âge (a) 41 42
Ancienneté (b) 15 16
Nombre d'années restantes (n) = 60 - (a) 19 18
Période de travail estimée (p) = (b)+(n) 34 34
6 448 6 706
Salaire brut (c)
6.200x (1+4%) 6.448 x(1+4%)
n
Salaire brut capitalisé à la date de départ (d) = [(c) x (1+4% ) ] 13 585 13 585
Prime de départ à la retraite hors charges patronales (e) = (d) x 6 81 510 81 510
Charges patronales (f) = (α) +(β) +(Ω) 9 402 9 402
* Charges sociales (α) = (d) x 3 x 19,07% 7 772 7 772
* Charges fiscales (TFP) (β) = (e) x 1% (industrie manufacturière) 815 815
* Charges fiscales (Contribution au FOPROLOS) (Ω) = (e) x 1% 815 815
Prime de départ à la retraite charges patronales incluses (g) = (e) + (f) 90 912 90 912
Probabilité pour la société de payer la prime (h) = (68% x 96% ) 65,28% 65,28%
Prime de départ à la retraite pondérée par la probabilité de payer (i) = (g) x (h) 59 347 59 347
-n
Engagement actualisé à 6,5% (j)= (i) x (1+6,5% ) 17 937 19 103
Pondération (Période travaillée/Période totale) (k) = (b)/(p) 44,12% 47,06%
Provision pour prime de départ à la retraite (l) = (j) x (k) 7 914 8 990

(0,25 point) (0,5 point)

Selon la méthode des unités de crédit projetés, l’engagement de la société "LPM" envers son directeur
technique au titre de la prime de départ à la retraite s’élève au 31/12/2015 à 8.990 DT (calculé selon le
tableau ci-dessus).

Le coût financier encouru en 2015 correspond à l’accroissement au cours de l’exercice 2015 de la

valeur actualisée de l’obligation au titre des prestations définies résultant du fait que l’on s’est
rapproché d’un exercice de la date de règlement des prestations. Il est obtenu en multipliant le taux
d’actualisation déterminé au début de l’exercice (6,5%) par la valeur actualisée de l’obligation en
début de l’exercice, soit 514 DT (7.914 x 6,5%). (0,125 point)

Le coût des services rendus correspond à l’accroissement de la valeur actuelle de l’obligation au cours
de l’exercice qui est induit autrement que par le passage du temps, soit 562 DT (8.990 DT - 7.914
DT - 514 DT). (0,125 point)

Comptabilisation de l’incidence de l’accroissement, en 2015, de la provision pour

1. PDR
  31/12/2015 (0,25 point)
  (R) Charges de personnel (coût des services rendus) 562  
(R) Charges financières (coût financier) 514
(B) Provision pour PDR 1.076
Comptabilisation de la fiscalité différée induite par l’accroissement de la provision
2. pour PDR
  31/12/2015 (0,25 point)
  (B) Actif d’impôt différé 269  
(R) Produit d’impôt différé (ou Impôt sur le résultat) 269
(1.076 x 25%)

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