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NOTE PEDAGOGIQUE

C 358

CASEMIX

Par : Carla MENDOZA

ESCP - EAP

DROITS D’UTILISATION ACCORDES A :

Université
GROUPE ESCParis 13
ROUEN

DIFFUSION EXCLUSIVE AU FORMATEUR

TOUTE COMMUNICATION A DES TIERS INTERDITE

Corrigé du cas CASEMIX 2000 18/06/02

CASEMIX 2000 (A et B)

Note Pédagogique

Auteur : Carla MENDOZA

Le cas Société Casemix illustre le passage d'une méthode de calcul des coûts très simple
fondée sur des coefficients à une méthode plus élaborée de type ABC (Activity-Based
Costing).

Il est constitué de deux parties :

Première partie :

Dans cette partie, le problème est posé : la société Casemix, initialement monoproduit, a été
conduite à se diversifier. Elle se trouve actuellement présente sur trois marchés : les cafetières,
les sèche-cheveux et les mixeurs. La lutte concurrentielle sur le marché des sèche-cheveux se
traduit par une baisse des prix. La société Casemix a des difficultés pour aligner ses prix en
conséquence. Les dirigeants ne comprennent pas "comment les concurrents parviennent à
diminuer leurs prix".
Le contrôleur de gestion propose une explication : les concurrents afficheraient des prix de
vente différents car ils ne répartissent pas leurs charges indirectes de la même manière et donc
n'ont pas les mêmes coûts de revient.
Ainsi, à partir d'une discussion sur le positionnement stratégique de la société et sur sa
politique de fixation des prix de vente, on est amené à remettre en question la pertinence de la
méthode actuelle de calcul des coûts de revient. Cette méthode pénalise les produits
consommateurs d'heures de main d'œuvre directe puisque l'ensemble des charges indirectes
sont réparties sur la base de cette unique clé : la MOD. En particulier, le produit Sèche-
cheveux, étant le plus consommateur de MOD se voit imputer une quote-part non négligeable
de charges indirectes.

1) Les limites de la méthode actuelle

Avant même d'examiner la deuxième méthode, le caractère quelque peu arbitraire de la

méthode actuelle peut être souligné :
a) La clé de répartition, la main d'œuvre directe, n'est pas représentative de la consommation
des ressources par les produits. Ainsi, ce n'est pas parce qu'un produit consomme relativement
plus de main d'œuvre directe qu'il génère nécessairement plus de charges indirectes de vente,
de frais de lancement en production, etc.
b) La société a récemment modernisé son outil de production ; elle s'est automatisée. La MOD
ne joue plus un rôle aussi important dans le processus de fabrication. Il convient dès lors de
s'interroger sur la pertinence de l'heure de MOD comme clé de répartition. Ne faudrait-il pas
la remplacer par l'heure-machine ?

Le contrôleur de gestion, en proposant la deuxième méthode, s'efforce de pallier les limites de

la méthode actuelle.

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2) Avantages de la deuxième méthode

Cette deuxième méthode présente un certain nombre d'avantages :
- D'une part, elle affecte directement aux produits les charges qui peuvent l'être, c'est-à-dire,
ici, les coûts de main d'œuvre de lancement.
- D'autre part, elle retient des clés à priori plus pertinentes pour imputer chaque type de charge
indirecte.

3) Le calcul des coûts de revient suivant la deuxième méthode

Il s'effectue de la manière suivante :
La main d'œuvre de lancement constitue un coût direct par rapport aux produits :
Cafetière : (70 heures * 12 €) / 7 000 = 0,12 €
Sèche-cheveux : (98 heures * 5 x 12 €) / 15 000 = 0,392 €
Mixeurs : (110 heures * 10 * 12 €) / 4 400 = 3€

Les charges indirectes sont ventilées dans des centres d’analyse, comme le présente le tableau
ci-dessous :

Entretien Approvisionnement Usinage Emballage Commercial

Montage Transport
45 600 220 000 180 000 120 000 120 000

45 600
225 600

UO Euro Heure Nombre d'unités € de CA

d’achat machine emballées et
transportées

Nombre d’UO 254 400 € 11 880 26 400 1 487 000

Coût de l’UO 0,865 € 18,99 € 4,54 € 0,08 €

Montant total des achats :

Cafetière 8 € * 7 000 = 56 000 €
Sèche-cheveux 10 € * 15 000 = 150 000 €
Mixeur 11 € * 4 400 = 48 400 €
254 400 €

Nombre d’heures machine = 0,5 * 7000 + 0,5 * 15 000 + 0,2 * 4400

= 11 880
Nombre d'unités emballées et transportées : 7 000 + 15 000 + 4 400 = 26 400
CA total : cafetière 41 € x 7 000 = 287 000 €
Sèche-cheveux 58 € x 15 000 = 870 000 €
Mixeur 75 € x 4 400 = 330 000 €
1 487 000 €

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Le tableau suivant présente le calcul du coût de revient unitaire de chacun des trois produits
suivant la deuxième méthode.

Coût de revient : deuxième méthode

Cafetière Sèche-cheveux Mixeur

(en €) (en €) (en €)
Coût des composants 8 10 11
MOD 6 12 9,6
Coûts de lancement 0,12 0,392 3
Charges indirectes d’approvisionnement 6,92 8,65 9,515
Charges indirectes Usinage/Montage 9,495 9,495 3,798
Charges indirectes Emballage/Transport 4,54 4,54 4,54
Charges indirectes Commerciales 3,28 4,64 6
Coût complet / Unité 38,35 49,72 47,45
Résultat / Unité 2,65 8,28 27,55

4) Analyse des résultats obtenus suivant la deuxième méthode

Coût de revient actuel en € Coût de revient 2ème méthode en €

Cafetière 30,02 38,35
Sèche-cheveux 54,04 49,72
Mixeur 46,23 47,45

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Deuxième partie :

Cette deuxième partie permet d'introduire une nouvelle méthode : le calcul des coûts à partir
des activités. Il convient de rappeler, lors de l'animation du cas en salle de cours, les
différentes étapes de la méthode ABC et de souligner qu'une partie du travail a déjà été
effectuée :
- les activités ont été identifiées ;
- les ressources ont été allouées aux activités ;
- pour chaque activité, un inducteur de coût a été défini.
Le travail demandé aux élèves consiste uniquement à utiliser ces informations pour calculer le
coût de revient des trois produits et à commenter les résultats obtenus.

5) Le calcul des coûts de revient suivant la méthode ABC

Les charges directes par rapport aux produits sont :

- le coût des composants
- le coût de la MOD
- le coût de la main d'œuvre de lancement
Les montants restent inchangés par rapport à la deuxième méthode.

Les charges indirectes sont attribuées aux produits en fonction de leurs consommations
respectives des activités.

Pour chaque activité, un inducteur de coût a été défini. La première étape consiste à
déterminer le nombre d'unités d'inducteur pour chacune des activités :

Activité Nombre d'unités d'inducteur

Contacter le fournisseur 2+2+4=8

Manutentionner les composants 1 * 4 + 5 * 5 + 10 * 10 = 129

Planifier et contrôler la production 1 + 5 + 10 = 16

Usiner 11 880

Entretien des machines 11 880

Emballer les produits 7 000 + 15 000 + 4 400 = 26 400

Transporter 1 + 7 + 22 = 30

Organiser la PLV 1+2+3=6

Assurer le suivi commercial 1 + 4 + 10 = 15

La deuxième étape consiste à calculer un coût unitaire de l'inducteur de coût.

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Méthode ABC

Activités Charges Nombre Coût par unité

(en €) d’inducteurs d'inducteur (en €)
Contacter les fournisseurs 40 000 8 5 000
Manutentionner les composants 100 000 129 775,2
Planifier et contrôler la production 80 000 16 5000
Usiner les produits 180 000 11 880 15,15
Entretenir les machines 45 600 11 880 3,84
Emballer les produits 20 000 26 400 0,757
Transporter 100 000 30 3333,3
Organiser la PVL 30 000 6 5000
Assurer le suivi commercial 90 000 15 6000

Coûts des produits avec la méthode ABC

On détermine alors le coût de revient de chaque produit :

Cafetière Sèche-cheveux Mixeur

(en €) (en €) (en €)
Charges directes :
Coût des composants 8 10 11
MOD 6 12 9,6
Coûts de lancement 0,12 0,392 3

Charges indirectes :
Contacter le fournisseur 1,429 0,67 4,54
Manutentionner les composants 0,44 1,29 17,62
Planifier et contrôler la production 0,71 1,67 11,36
Usiner les produits 7,57 7,57 3,03
Entretenir les machines 1,92 1,92 0,77
Emballer les produits 0,76 0,76 0,76
Transporter 0,48 1,56 16,67
Organiser la PLV 0,71 0,67 3,4
Assurer le suivi commercial 0,86 1,6 13,64

TOTAL charges indirectes / unité 14,88 17,71 71,79

Coûts complets / unité 29 40,10 95,39

Résultat / unité vendue 12 17,9 (20,39)

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6) Analyse des résultats obtenus

Les coûts de revient calculés à partir d'une méthode ABC donnent une image très différente de
la rentabilité respective de chacun des produits.
Ainsi, le coût de revient du produit sèche-cheveux, calculé avec la méthode ABC, est de 29 €
FF seulement (contre 54,04 € avec la méthode actuelle et 46,95 € avec la deuxième méthode
examinée dans la première partie du cas). Par conséquent, il est possible d'envisager des
réductions de prix de vente sur ce produit sans pour autant "vendre à perte".
En revanche, le coût de revient des mixeurs déterminé à partir de l'approche ABC est
beaucoup plus élevé que ceux obtenus à partir des deux premières méthodes considérées. Ces
résultats confirment ce qui par ailleurs pouvait être perçu de manière intuitive. En effet, les
mixeurs exigent plus de lancements en production par mois, un nombre plus important de
commandes livrées aux clients, etc. : ils sont donc plus consommateurs de ressources, ce que
la méthode ABC permet de mettre en évidence.

7) Pistes de discussion

Au-delà des calculs, ce cas peut servir de support pour introduire la méthode ABC et faire
réfléchir les participants sur ses apports et ses limites.

a) Apports
Plusieurs points peuvent être soulignés :
- La méthode ABC repose sur une démarche rigoureuse : les activités consomment les
ressources et les produits consomment les activités.
- Elle permet de réduire le côté arbitraire de certaines répartitions.
- Elle permet de mieux cerner la consommation réelle des ressources par les produits.

Lors de l'animation en salle de cours, on peut demander aux élèves de comparer la méthode
ABC et la méthode des centres d'analyse. A ce stade, on peut faire remarquer aux élèves que
l'approche ABC favorise une approche plus transversale de l'organisation. En effet, plusieurs
services contribuent parfois à la réalisation d'une activité donnée.

b) Limites
La mise en œuvre de la méthode ABC soulève des problèmes de recueil de l'information.
Ainsi, il est nécessaire d'effectuer des entretiens pour parvenir à allouer les ressources aux
activités. Le personnel ne réagit pas toujours favorablement à cette investigation : certaines
personnes peuvent se montrer réticentes dès lors que l'on cherche à déterminer la manière dont
elles répartissent leur temps entre les diverses activités.
De même, les informations sur les volumes d'inducteurs de coût sont parfois difficiles à
obtenir.
Par ailleurs, il s'agit d'une méthode complexe. Il convient d'être attentif afin de ne pas
construire une usine à gaz. Dans certains cas, on est conduit à opérer des regroupements
d'activités lorsque celles-ci présentent des comportements de coût homogènes afin de
simplifier les calculs.

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