Focus DSCG

Ce thème est abordé en UE4. Il a notamment fait l'objet d'interrogations en 2020 et 2021. Ce sujet
peut être mis en œuvre dans le cadre des normes internationales mais également de la
consolidation.

IFRS 16 : quels changements sont apportés ?

Quelles sont les sociétés concernées par l'application d'IFRS 16 ?

Les entreprises qui devront mettre en œuvre la norme IFRS 16 sont celles appliquant les normes
internationales. Il peut s'agir :

des sociétés cotées ainsi que leurs filiales ;

des sociétés ayant choisi d'adopter le référentiel IFRS ;
des sociétés qui sont établies dans un pays au sein duquel l'application des normes IFRS
constitue la référence.

En quoi consiste la norme IFRS 16 ?

La norme comptable IFRS 16 contient une nouvelle définition des contrats de location et prévoit
des exemptions pour les contrats d'une durée inférieure à 12 mois et les actifs loués de faible
valeur.

Pour rappel, la comptabilisation des contrats de location simple et des contrats de location
financement se fait par comptabilisation à l'actif du bilan, en immobilisation, du bien pris en
location. La contrepartie est un engagement financier au passif (assimilable à un emprunt
bancaire souscrit pour assurer le financement du bien). Au niveau du compte de résultat, il est
nécessaire de constater l'amortissement correspondant ainsi que les charges financières liées à
l'emprunt.

Une nouvelle définition du contrat de location

La définition du contrat de location est désormais axée sur le droit d'usage ou droit de
contrôle du bien. Sont ainsi concernés les contrats de location simple (bail commercial par
exemple) et les contrats de location-financement (crédit-bail et location longue durée) dès lors que
le contrôle de l'utilisation de l'actif identifiable s'effectue par le preneur moyennant une
contrepartie.

Le preneur peut ainsi contrôler seul l'utilisation de l'actif, décider de son utilisation dans les limites
éventuellement définies au contrat. Il peut obtenir la quasi-totalité des avantages économiques qui
résultent de l'utilisation de l'actif loué.

Désormais avec IFRS 16, l'ensemble des contrats de location est à immobiliser. Néanmoins, les
contrats d'une durée inférieure à 12 mois ou d'un montant unitaire ne dépassant pas 5 000$ ne
seront pas concernés par cette obligation et resteront alors comptabilisés en charges.

IFRS 16 : le contrat de location se caractérise par un actif identifié que le client contrôle

Les activités non concernées par IFRS 16

Ne rentrent pas dans le champ d'application de la norme IFRS 16, les contrats portant sur la
prospection ou l'utilisation de minéraux, pétrole, gaz naturel, et autres ressources non
renouvelables similaires, les contrats de location d'actifs biologiques (IAS 41), les produits les
activités ordinaires relevant d'IFRS 15 et les accords de licences relevant d'IAS 38 « Actifs
incorporels » portant sur des éléments tels que des films cinématographiques, des enregistrements
vidéo, des pièces de théâtre, des manuscrits, des brevets et des droits d'auteur.

Les principes de comptabilisation d'un contrat selon IFRS 16

La comptabilisation à l'entrée : évaluation initiale

Le montant à comptabiliser au titre du bien immobilisé est appelé « droit d'utilisation ».

Selon la norme IFRS 16, l'évaluation initiale du droit d'utilisation se fait à la date de prise d'effet du
contrat. Ce coût initial affecté au droit d'utilisation comprend :

le montant initial de la dette de location ;

les paiements d'avance au bailleur ;
les coûts directs initiaux engagés pour la conclusion du contrat ;
une estimation des coûts de remise en état et de démantèlement.

L'évaluation initiale du droit d'utilisation d'un bien ou service dans le cadre d'un contrat de location
selon IFRS 16
La détermination du passif de location et de la durée de location

Le montant initial de la dette de location (assimilée à un emprunt bancaire) est également appelé «
obligation locative ». Cette obligation locative correspond à la valeur actualisée des loyers au
taux d'intérêt implicite ou au taux d'endettement marginal du preneur, sur la durée de la
location.

La durée de la location est la période au cours de laquelle la location ne peut pas être annulée. Il
faut ensuite y ajouter :

la durée de prolongation que le preneur peut obtenir et pour laquelle il est certain d'exercer
l'option ;
la période qui suit la date d'effet d'une option de résiliation de la location si le preneur est
certain de ne pas l'exercer.

Pour l'ANC « la durée devant être retenue pour l'évaluation des actifs et passifs de location reflète
la durée pendant laquelle le preneur est raisonnablement certain de poursuivre le bail. Cette durée
est généralement de neuf ans à l'origine. Cette période de neuf ans peut être réduite à la période
légalement non résiliable de trois ou six ans selon les décisions du preneur. Elle peut
également être plus longue si les clauses du bail le prévoient ».

Un exemple est donné par la CNCC pour la prolongation de la durée de location, c'est celui des
travaux réalisés par le preneur qui sont de nature à prolonger raisonnablement la durée de location.

IFRS 16 et baux commerciaux français : quelle durée de location retenir ?

Les montants à prendre en compte pour la détermination de la dette de location sont :

les loyers fixes diminués des avantages à recevoir du bailleur ;

les loyers variables en fonction d'un taux ou d'un index ;
les garanties de valeur résiduelle ;
le prix d'exercice de l'option d'achat ;
les pénalités de résiliation ou de non-renouvellement du contrat.

Comptabilisation ultérieure

Le droit d'utilisation, correspondant à la valeur de l'immobilisation, fera l'objet d'un amortissement

en fonction de la durée définie (application d'IAS 16 « Immobilisations corporelles »). Si une perte
de valeur est constatée, il sera nécessaire de procéder à une dépréciation selon les indications
fournies par IAS 36 « Dépréciations d'actifs ».

En ce qui concerne, l'obligation locative (dette restante due liée au financement), elle doit être
réévaluée chaque année au coût amorti. Le montant de l'échéance annuelle sera ventilé entre la part
du remboursement de la dette et les charges financières.
Exemple applicatif
Le 01/04/N la société ABC prend en location un équipement pour une durée non résiliable de 4
ans. Les loyers sont versés annuellement pour un montant de 10 000€ payables en fin de période.

Le coût marginal de la dette est estimé à 5%.

Calcul du droit d'utilisation (valeur de l'immobilisation et de l'obligation locative) à l'entrée.

Somme actualisée des différentes redevances versées sur la période des 4 ans.

DROIT : (10 000 x 1,05-1) + (10 000 x 1,05-2) + (10 000 x 1,05-3) + (10 000 x 1,05-4)

= 35 459,51€ arrondi à 35 460€ (pour faciliter le traitement ensuite)

Écriture d'entrée au bilan au 01/04/N :

Calculs pour la première annuité au 01/04/N+1

N+1

Capital initial 35460

Annuité 10000

Intérêts 1773 (35460 x 5%)

Capital remboursé 8227 (10000 – 1773)

Capital restant dû 33687 (35460 - 8227)

Calculs pour les écritures à la clôture 31/12/N :

Amortissement : 35 460 / 4 x 9 / 12 = 6 648,75€

Intérêts courus : 1 773 x 9 / 12 = 1 329,75€

Écritures correspondantes à la clôture :

Les intérêts courus seront extournés au 01/01/N+1

Écritures pour la première échéance du 01/04/N+1

L'échéance est de 10 000€ et sera ventilée en fonction des informations que nous avons
précédemment calculées dans le tableau.

Au sommaire du dossier

Les normes IFRS et leur champ d'application

La norme IFRS 7
La norme IFRS 9
La norme IFRS 15
La norme IFRS 16
La norme IFRS 17

[Article] 23 octobre 2022

IFRS 9 : les actifs et passifs financiers

[Article] 20 juin 2019