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INTRODUCTION

Le secteur associatif est l'objet d'un intrt croissant de la part des pouvoirs
publics et de la socit civile. La nouvelle rglementation qui le rgit intervient
suite une large concertation engage sur le rle des associations en tant
qu'acteurs dans la stratgie de dveloppement conomique et social du Maroc.

Les associations sont prsentes dans la plupart des secteurs conomiques. Leur
nombre et leur importance conomique, les fonds qu'elles grent, les emplois
qu'elles sont en mesure de gnrer et le fait que certaines d'entre elles font appel
la gnrosit publique, justifient l'intrt qui leur est port.

Les associations ont besoin de disposer d'un systme d'information normalis et


adapt pour rpondre aux besoins de leurs membres, des donateurs, du public et
de leurs partenaires de faon gnrale, et pour rendre compte de l'utilisation des
fonds qui leur sont confis.
Et depuis les associations, l'instar d'autres entits, sont appeles tenir une
comptabilit selon un plan comptable normalis.
L'objectif tant de mettre la disposition des associations un cadre de rfrence,
apporter de l'ordre dans les rgles de gestion des Associations, garantir la
transparence des informations financires qui seraient contrles par des
Commissaires aux Comptes et faciliter l'accs au financement des
Associations, du fait de la certification de leurs tats financiers.
Certification qui savre tre une tape phare dun audit financier et comptable.

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Cependant laudit des associations tant assez rcent dans le monde conomique
marocain, il en rsulte quil est encore sujet certains perfectionnements de la
part des diffrents experts comptables et commissaires aux comptes.

Cest dans cette optique que jai effectu mon stage de fin de cycle lISCAE
au sein du cabinet daudit et conseil PKF : Pannel Kerr Foster Sous le thme
de : AUDIT DES ASSOCIATIONS : PROBLEMATIQUES DES RISQUES ET
TRAITEMENTS COMPTABLES DES SUBVENTIONS ET AUTRES
SOURCES EXTERNES, ce afin davoir une ide claire de laudit des
associations et du secteur associatif ; et par le biais de ce travail ,de fort modeste
manire, participer au perfectionnement de laudit des associations.

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REMERCIEMENTS
Ce prsent travail, constituant le fruit et la synthse de tous mes acquis pendant
mon cursus au sein de lISCAE, naurait pu tre ralis sans laide prcieuse qui
ma t apporte.

A cet effet je tiens tout dabord remercier DIEU qui ma permis dtre la et ma
donn la force et la chance de passer ces quatre dernires annes au sein de ce
prestigieux tablissement quest lISCAE.

Je ne pourrais oublier Mon pre et ma mre qui bien qutant des milliers de
kilomtres (En Cote dIvoire), qui durant toute ma formation acadmique nont
cess de me soutenir et ce sont efforcs de me mettre dans les meilleures
conditions de travail. Je ne pourrai assez les remercier.

Je remercie particulirement Mr Biade, mon encadrant lISCAE pour sa


collaboration, sa modestie et son amabilit. Il na mnag aucun effort pour nous
aider dans llaboration de ce travail, et quil me soit permis dexprimer mon
profond respect et mon admiration pour son savoir et son savoir faire.

Toute ma gratitude :
 Au cabinet PKF Maroc, tous ses collaborateurs
 Particulirement Mr Abdelatif Zarkal, expert comptable diplm
membre de lordre des experts comptable qui a bien voulu maccepter au
sein de son cabinet toute la priode de mon stage

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 Mr Faisal El Khalifi mon encadrant au cabinet PKF qui ma suivi de


faon minutieuse, qui ma responsabilis et ma fait confiance durant les
missions daudit auxquelles jai eu participer lors de mon stage.

Sincres remerciements :
 Au corps professoral et aux directeurs de lISCAE pour leurs grands
efforts afin de prserver limage de marque de linstitut.
Particulirement Mr El Mouffak Directeur des Etudes lISCAE qui ma
t dune grande aide dans lobtention de mon stage.
 A Mes amis, tous ceux et celles qui ont particip de prs ou de loin
llaboration de ce mmoire.

Je ne pourrai terminer ces remerciements sans remercier mon petit frre Kon
Mhanvais Karim qui vit au Maroc avec moi ainsi que mes frres et surs en
Cote dIvoire qui mont toujours encourag.

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SOMMAIRE
REMERCIEMENTS

PARTIE I : GENERALITES

SECTION I PRESENTATION GENERALE DU CABINET DAUDIT ET CONSEIL


PANNEL KERR FOSTER (PKF)

I.
II.
III.
IV.
V.

FICHE SIGNALITIQUE
PRESENTATION GENERALE DU CABINET
MISSIONS DU CABINET
ORGANIGRAMME DE PKF MAROC
PKF DANS LE MONDE

9
10
11
14
15

SECTION II PRISE DE CONNAISSANCE DE LA DEMARCHE DUNE MISSION


DAUDIT 16
I.

GENERALITES

16

1 - Dfinition et nature dune mission daudit :


2 - Les missions autres que laudit lgal :
3 - Dispositif juridique relatif au CAC (Commissariat aux comptes)

II.

DEMARCHE GENERALE DE LAUDIT

16
16
17

18

1 - Acceptation du mandat :
2 - Orientation et planification :

18
18

a. Organiser la runion de la planification :


b. Prendre connaissance de lactivit de lentreprise, de son secteur et des normes
c. Effectuer une revue analytique prliminaire
d. Evaluer lenvironnement de contrle
e. Evaluer les risques
f. Dterminer le seuil de signification prliminaire
g. Identifier les composants (cycles ou comptes) significatifs
3 - Evaluation du contrle interne :

18
19
19
19
20
20
20
21

a. Caractristiques :
b. Mise en uvre de lvaluation du contrle interne :
4 - Contrle des comptes :

21
21
23

a. Les assertions daudit :


b. Les techniques de contrles :
c. Les vnements postrieurs la clture :
d. Les travaux de fin de mission :

23
23
24
24

5 - Continuit dexploitation et vrification spcifiques :

25

a. Risque de non continuit dexploitation


b. Vrification spcifique :

25
25

6 - Rapport daudit et interventions connexes :

26

a. Rapport gnral
b. Rapport spcial :
c. Rapports spciaux interventions connexes :

26
27
28

PARTIE II : LE SECTEUR DES ASSOCIATIONS

29

SECTION I ASPECT JURIDIQUE ET ORGANISATIONNEL DUNE ASSOCIATION


29
I.

ASPECT JURIDIQUE

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1 - Dfinition juridique dune association


2 - Distinction entre une association et une entreprise
3 - Formalits lgales de constitution dune association

29
30
31

a. Lassemble gnrale constitutive


b. La dclaration de constitution

31
31

4 - Les formalits propres aux associations reconnues dutilit publique


5 - Constitution dune association

a. Les statuts
b. Le rglement intrieur

34
35

6 - Exemples dassociations particulires

II.

32
34

35

a. Les partis politique et associations caractre politique


b. Les Unions ou fdrations dassociation
c. Les associations et fdrations sportives
ASPECT ORGANISATIONNEL DUNE ASSOCIATION

1 - Organes de dlibration

35
36
36
37
37

a. Assemble Gnrale Ordinaire (AGO)


b. Assemble gnrale Extraordinaire (AGE)

37
38

2 - Organes de direction
3 - Sanctions encourues dans le cadre de la gestion dune association
SECTION II ASPECTS COMPTABLES ET FISCAUX

38
40

42

I.

42

ASPECTS COMPTABLES
1 - Cadres et obligations comptables
2 - Normalisation comptable

42
43

a. Plan Comptables des associations


b. Avantages de la Normalisation comptable

43
48

3 - Les Etats de synthse


4 - Rgles de rvaluation des lments du patrimoine

II.

48
49

ASPECT FISCAL

50

1 - Cadre lgal
2 - Les associations qui sont restes purement non Lucratives

51
51

a. Principe dexonration
b. Les impositions poses par les textes marocains

51
52

3 - Les associations qui sont sorties du cadre de non-lucrativit

53

a. Porte de la lucrativit dune association au regard de son statut fiscal selon le modle
franais
55
b. La porte des critres de lucrativit au regard des principaux impts commerciaux
59

PARTIE III : PROBLEMATIQUES LIEES A LA PRATIQUE DE


LAUDIT DES ASSOCIATIONS

63

SECTION I PROBLEMATIQUE DES RISQUES

63

I.

63

NOTION DE RISQUES
1 - Notions gnrales de risques
2 - Maitrise des risques

63
65

a. Dfinition
b. La valeur de la matrise des risques
c. Frontire de la matrise des risques au sein du management global des risques
d. le sens de la dmarche de la matrise des risques
II.
PRESENTATION DU CAS PRATIQUE (MISSION DAUDIT DE LASSOCIATION
ALPHA) 71
1 - Brve prsentation de lassociation ALPHA
2 - Cadre de la mission daudit

III.

65
65
66
68
71
72

FACTEURS DE RISQUES LIES LA PRATIQUE DE LAUDIT DUNE ASSOCIATION


72

1 - Facteurs lis aux risques inhrents :

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72

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2 - Facteurs lis au contrle interne

IV.

74

a. Section Systme comptable


b. Section Projet
c. Section Trsorerie
PROPOSITIONS DE PROCEDURE DUNE MISSION DAUDIT DASSOCIATION

1 - Programme de vrifications
2 - Certification des comptes

76
77

a. Modalits de certification des comptes annuels


b. Modalits de certification des comptes consolids

77
79

3 - Vrifications spcifiques

V.

74
74
74
75

79

a. Budget
b. Rapports dactivit
c. Conventions rglementes
MISSIONS CONNEXES

81
82
83
83

1 - Procdure dalerte
2 - Commissariat aux apports
SECTION II TRAITEMENTS COMPTABLES SPECIFIQUES

84
85

(CAS DES

SUBVENTIONS ET AUTRES SOURCES EXTERNES)

86

I.

86

LES SUBVENTIONS
1 - Obligations gnrales si la subvention relve du public
2 - Subvention de fonctionnement et convention de financement

87
87

a. Conditions suspensives
b. Conditions rsolutoires
c. Etalement sur plusieurs exercices
d. Comptabilisation
e. Schmas dcritures travers un
f. Non utilisation totale des fonds ddis

87
87
88
88
88
89

3 - Subvention dinvestissement

II.

89

a. Principe
b. Comptabilisation
c. Schma dcritures
RESSOURCES COLLECTEES PAR DONS

89
90
90
91

1 - Dons manuels
2 - Legs et donations

91
91

a. Destins tre cds


b. Affects un produit particulier

91
92

3 - Ressources en nature

93

a. Principes gnraux
b. Comptabilisation

93
93

4 - Contributions volontaires titre gratuit

94

a. Principes gnraux
b. Information dans lETIC
c. Option possible pour la comptabilisation en compte de la classe 0
5 - Ressources affectes provenant de la gnrosit du Public

95

a. Principes gnraux
b. Comptabilisation
c. Information dans lETIC

95
95
95

6 - Apports avec ou sans droit de reprise

96

a. Apports sans droit de reprise


b. Apport avec droit de remise
c. Prt usage ou commodat

96
97
98

CONCLUSION

99

BIBLIOGRAPHIE
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94
94
94

101
Kon Ngodji Ismal

ANNEXES

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102

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PARTIE I : GENERALITES
Section I
PRESENTATION GENERALE DU CABINET
DAUDIT ET CONSEIL PANNEL KERR FOSTER (PKF)

I. FICHE SIGNALITIQUE

Dnomination Sociale : PANNEL KERR FOSTER (PKF) MAROC membre


exclusif de PKF international

Registre du commerce : Casablanca n 59432


Objet Social : Audit- Commissariat- au comptes- Conseil en management
Forme Juridique : Socit Responsabilit Limite (SARL)
Date de Cration : 28 Dcembre 2001 (loi N6-84)
Effectif : 15 collaborateurs dont 7 experts comptables et expert comptables
mmorialistes.

Patente : 36223036
C.N.S.S : 4414683
TVA : 7539086
Sige Social : 131, Boulevard Abdelmounmen, 6me tage, Casablanca
Tlphone : 022-47-64-70 /77
Fax : 022-47-64-79
Chiffre daffaires : 250 000 DHS

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II. PRESENTATION GENERALE DU CABINET


PKF Maroc est un cabinet dexpertise comptable et de commissariat aux comptes cr
en 2001 par Monsieur Abdelatif Zarkal, expert-comptable diplm dEtat.
Son associ grant, Monsieur Faisal El Khalifi, a donn un nouvel lan partir de
2003 en russissant gagner la confiance de partenaires denvergure nationale tels
que lAgence Urbaine de Casablanca, la Rgie deau et dlectricit dEl Jadida..
Le cabinet fait partie du rseau de cabinet PKF international et un est un des membres
exclusifs.
Ce rseau permet entre autre un savoir de comptence et donne une certaine notorit
et image de marque au cabinet.
Afin d'assurer pleinement ses engagements PKF Maroc se veut pluridisciplinaire et
offre ses clients un service global dans le but de rpondre lensemble des besoins
des entreprises.
Il essaie dapporter aux dirigeants les informations et les systmes danalyse
permettant dclairer leurs rflexions, guider leurs choix et arriver des solutions
optimales.
L'exprience, Les comptences et la qualit des services placent PKF Maroc parmi des
partenaires privilgis des entreprises, des associations et des tablissements publics.
Les clients de PKF Maroc sont des PME, des associations et des organismes publics
ainsi que des socits anonymes de divers secteurs.

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10

III.

MISSIONS DU CABINET

Le portefeuille de mission de PKF Maroc est aussi riche que vari. En effet il se
compose de :
Laudit et lexpertise comptable, fonds sur une approche unique intgrant non
seulement les comptes, mais galement les autres aspects des oprations de
lentreprise. Cette approche permet dapprhender dans leur totalit les
proccupations des clients et dmettre des recommandations constructives et
appropries. Le personnel de PKF ralise dans ce cadre des missions de
rvision aussi bien lgales (commissariat aux comptes) que contractuelles.
Laccompagnement aux entreprises

Nous fournissons nos clients des

services dassistance comptable et de gestion permanente ou ponctuelle en vue


de les aider atteindre leurs objectifs en terme de production dinformations de
gestion et de respect des rgles et normes auxquelles ils sont astreints. Nous
effectuons galement loccasion des remplacements ou assurons lintrim du
personnel des clients.
Le conseil en organisation et informatique, les consultants de PKF qui
matrisent la technologie informatique, ont de plus en plus les comptences
comptables et financires ncessaires pour comprendre les objectifs de gestion
de leurs clients. Ils sont susceptibles dintervenir plusieurs niveaux :
 Le conseil en ressources humaines (audit des ressources humaines,
valuation du personnel, dfinition des postes, recrutement),
 Le conseil en formation (engineering de la formation, formation dans le
domaine des sciences humaines et de la gestion),
 Les tudes de gestion et dorganisation (planification stratgique, diagnostic
dentreprise,

tudes

dorganisations

et

de

structures,

audit

organisationnel),

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11

 Le conseil en organisation (laboration et mise en uvre de procdures


administratives,

comptables

et

financires,

rvision

des

schmas

dorganisation),
 Les systmes dinformation de gestion (laboration de schmas directeurs,
conception de systmes, programmation et mise en place, maintenance),
 Les tudes informatiques spcialises (slection de matriels et progiciels,
audit

et

scurit

informatiques,

gestion

des

projets,

formation,

dveloppements spcifiques, informatique de pointe).


 Lvaluation dentreprises et lassistance aux privatisations ou cessions,
 les tudes de faisabilit,
 le conseil juridique et fiscal (dclarations fiscales, assistance permanente,
planification et optimisation fiscales, fiscalit internationale),
 le conseil financier aux PME (gestion de trsorerie, programmes de rduction
de cots, budgtisation, gestion de stocks, systmes dinformation),

La qualit des services quils rendent leur clientle et la satisfaction que


celle-ci en retire reposent sur cinq piliers fondamentaux :
lapproche mthodologique, qui privilgie les oprations et les exigences de
gestion des clients, pour leur rendre les services les plus adapts leurs
situations spcifiques,
la qualit des hommes du cabinet, dcoulant du niveau de recrutements (grandes
coles ,3me cycle universitaire ou cycle dexpertise comptable) et de la
formation dispense au sein du cabinet,
la connaissance de lenvironnement local,

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12

le rseau international qui permet au cabinet de servir sa clientle o quelle se


trouve, avec les mmes normes de comptence et de qualit,
lexistence au sein de cette organisation, de spcialistes fonctionnels (en
communication, ressources humaines, formation, audit et expertise comptable
et financire, conseil en informatique et en organisation, conseil juridique et
fiscal) et oprationnels.

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IV. ORGANIGRAMME DE PKF MAROC

Associ

Associ
grant

Dpartement
Accompagnem
ent

Dpartement
audit

Dpartement
de gestion
financire

Assistant
Expriment

Superviseur

Consultants

Stagiaire

Assistant
Expriment

Senior 2

Assistant

Senior 1

Stagiaires

Assistants
exprimen
ts
Assistants

Stagiaires

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V. PKF DANS LE MONDE


Form en 1969 de juste quatre socits - Australie, Canada, Royaumes unis et USA .
Le rseau comporte maintenant des entreprises membres avec plus de 400 bureaux
dans 119 pays, et avec 14.500 associs et personnel. Les entreprises membres dans
notre rseau ont le chiffre d'affaires annuel global (socits correspondantes y
compris) autour d'US$1.4 milliard.
Une fois connu comme Pannell Kerr Forster, l'association internationale a chang son
nom en PKF, un modle qui est efficace dans la plupart des langues. L o permis par
la lgislation locale, nos entreprises membres autour du monde changent
progressivement leurs noms en PKF, ou ajoutent un prfixe de PKF. Le rseau et ses
entreprises membres continuent se dvelopper, toujours essayant d'obtenir de
nouvelles occasions d'amliorer nos services toi, le client.

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15

Section II PRISE DE CONNAISSANCE DE LA


DEMARCHE DUNE MISSION DAUDIT

I. GENERALITES
1 - Dfinition et nature dune mission daudit :

Une mission daudit des tats de synthse a pour objectif de permettre lauditeur
dexprimer une opinion selon laquelle les tats de synthses ont t tablis, dans tous
leurs aspects significatifs, conformment un rfrentiel comptable identifi et quils
traduisent dune manire rgulire et sincre, la situation financire de la socit, ainsi
que le rsultat de ses oprations et le flux de sa trsorerie.

2 - Les missions autres que laudit lgal :

Examen limit : lauditeur exprime son opinion, sur la base de procdure ne


mettant pas en uvre toutes les diligences requises pour un audit.
Examen selon procdures convenues : lauditeur met en uvre des procdures
daudit dfinit dun commun accord avec les destinataires du rapport qui
tireront eux-mmes les conclusions des travaux de lauditeur.
Compilation : le professionnel utilise ces comptences de comptable pour
recueillir, classer et faire la synthse dinformations financires sans avoir
fournir une assurance sur ces informations financires.
Les notions retenir :
 Rgularit : la conformit des comptes aux rgles comptables et lois en
vigueur.
 La sincrit des informations contenus dans les tats de synthse, eu
gard aux oprations raliss.
Limage fidle sapprcie par rapport aux conventions de comptabilisations,
dvaluation et de prsentation des tats de synthses.
 Obligations de moyens et non de rsultat pour lauditeur.

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16

 Rgle de non immixtion dans la gestion : lauditeur ne peut tre juge et


partie
Caractre permanent de la mission : le CAC a un pouvoir permanent de contrle, mais
pas un contrle permanent.
Le CAC est investit dune mission dintrt gnral.

3 - Dispositif juridique relatif au CAC (Commissariat aux comptes)

Socits anonymes et socit en commandite par action: obligation


davoir au moins un Commissaire Au Comptes, mais pour les socits
faisant appel public lpargne, 2 CAC (Commissaire au compte) au
moins.
Socit Responsabilit Limite (SARL) et Socit en Nom Collectif
SNC : obligation davoir un CAC au moins, si le chiffre daffaire
dpasse 50 millions Dhs HT. Si ce seuil nest pas atteint, les associs
peuvent nommer la majorit un ou plusieurs CAC ou tre demand par
un associ ( du capital pour la SARL) au prsident du tribunal,
statuant en rfr.
Les associations : Il ny a pas dobligation davoir un commissaire aux
comptes mais il y a de plus en plus daudit contractuel sur les
associations demands par les bailleurs de fonds. Cependant, les
associations reconnues dutilit publique doivent tenir un rapport annuel
remettre au secrtaire gnral du gouvernement. Ce rapport doit tre
certifi par un expert comptable inscrit l'ordre des experts comptables,
attestant la sincrit des comptes qu'il dcrit, sous rserve des
dispositions de la loi relative au code des juridictions financires.

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17

II. DEMARCHE GENERALE DE LAUDIT


1 - Acceptation du mandat :

Les 6 diligences dacceptation et de maintient des missions :


 Procder une prise de connaissance globale de lentreprise.
 Procder une apprciation de lindpendance et de labsence
dincompatibilits.
Lindpendance est la qualit dagir avec intgrit et objectivit,

la loi interdit

dexercer une autre activit de nature porter atteinte son indpendance.


Les incompatibilits : les fondateurs, les apporteurs en nature, bnficiaire davantage
particulier ainsi que les administrateurs de la socits ou de lune de ces filiales, les
conjoints, parents et allis jusquau 2me degrs des personnes cites, ainsi que les
socits dexperts comptables dans lun des associs se trouve dans lun des cas
prcdent.
 Procder un examen de la comptence disponible pour le type
dentreprise concerne.
 Contacter, ventuellement, le CAC prcdent.
 Prendre la dcision dacceptation ou de refus du mandat.
(matrialis par crit)
 Veiller au respect des autres obligations professionnelles dcoulant
de lacceptation du mandat.

2 - Orientation et planification :

Principales tapes de la planification :

a. Organiser la runion de la planification :

Activit de lentreprise,
prise de connaissance des risques majeurs lis lactivit de lentreprise,
relecture des rapports de lexercice N-1 et discussion des points relevs et des
rserves,

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18

transmissions des connaissances entre les membres de lquipe, nouveauts de


lexercice N,
lecture des instructions daudit en cas de job rfr
b. Prendre connaissance de lactivit de lentreprise, de son secteur et des
normes

Travaux important la premire anne et mise jour les annes suivantes.


Dossier permanent : contient toutes les informations ncessaires (donnes sur la
mission, lentreprise et son organisation, le contrle interne, comptable, juridique,
fiscale et sociale) lors du droulement de la mission de lauditeur. Mis jour pour ne
pas perdre son caractre oprationnel.
Dossier annuel : des donnes gnrales et de synthse, sur lvaluation des risques
inhrents et des risques lies au contrle, et de contrle.

c. Effectuer une revue analytique prliminaire

Cest un outil dterminant pour identifier les lments significatifs de lentreprise en


raison de leurs poids relatifs ou de leur nature, en raison de leur apparition ou
volution.
Cet examen permet de dtecter des modifications de structure, des vnements
ponctuels ou exceptionnels et de comparer lentreprise dautres entreprises du mme
secteur dactivit.

d. Evaluer lenvironnement de contrle

Elle se fait travers de lvaluation de ces principales composantes : Rle du conseil


dadministration, politique et procdure en matire de RH, respect des lois et
rglementation
Les facteurs ayant un impact sur lenvironnement de contrle sont : lintgrit,
lthique et la comptence du personnel, la politique de dlgations, de formation

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19

e. Evaluer les risques

Risque daudit= risque inhrent + risque de contrle + risque de non dtection


Risque inhrent : le risque quun compte ou quune catgorie doprations comportent
des anomalies significatives isoles ou cumules avec dautres anomalies, lis au
secteur dactivit, la rglementation et la complexit des oprations.
Risque de contrle : risque de non dtection dune anomalie malgr le contrle interne
du fait propre de lentit elle-mme.
Risque de non dtection : responsabilit de moyen de lauditeur.
f. Dterminer le seuil de signification prliminaire

Le montant partir duquel des omissions ou inexactitude isoles ou cumules, aurait


pour effet, compte tenu des circonstances, de modifier ou influencer le jugement dune
personne raisonnable se fiant aux tats de synthses.
La dtermination ne peut dcouler que du jugement de lauditeur partir dune
combinaison de critres.
Si rsultat 0 en retient un pourcentage du chiffre daffaire (0,5 1%)
Si rsultat dexploitation sont mauvais, en retient un % des capitaux propres (1 5% K)
Si les capitaux propres 0, en retient un % du total bilan (0,5 2%)
g. Identifier les composants (cycles ou comptes) significatifs

Ceux qui peuvent receler des erreurs significatives, en se basant sur :


Limportance des comptes par rapport au seuil de signification et la
probabilit derreurs ;
La revue analytique ;
La part que reprsente un compte donn par rapport aux comptes annuels ;
Comptes qui sont fortement affects par les jugements (comptes de provisions) ;
Comptes qui font appel des techniques comptables complexes (valorisation
des stocks) ;
Comptes qui prsentent des anomalies apparentes (comptes dattente
rgulariser);
Prparer le calendrier dintervention, la rpartition des tches et le budget ;
Documenter la stratgie daudit et prparer un programme de travail ;

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20

Prparer le plan de mission.


Cest un document de synthse qui rcapitule les travaux et dcisions prises au niveau
de la planification. 3 parties essentiels : donnes de base sur lentit, donnes de base
sur la mission et organisation de la mission.

3 - Evaluation du contrle interne :


a. Caractristiques :

Ensemble de mthodes et procdures, visant organiser les activits de lentreprise et


sauvegarder son patrimoine.
Cet outil permet de prvenir et dtecter les irrgularits et inexactitudes, et de sassurer
de lexactitude et de lexhaustivit des enregistrements comptables.
b. Mise en uvre de lvaluation du contrle interne :

 Identification des cycles et des oprations significatifs :


Ce sont les cycles qui traitent des donnes ayant une incidence significative sur les
tats de synthse (ventes, encaissements, achats).
 Comprhension du flux des oprations significatives :
Il sagit de recueillir les diffrentes tapes de circulation des documents et des
informations ainsi que les diffrentes personnes intervenant dans le processus, laide
de flow-chart et si besoin dun narratif.
 Identification des endroits ou des erreurs pourraient se produire :
 Identification et comprhension des contrles pertinents
Les objectifs du contrle : CAViaR
Completeness : Exhaustivit des enregistrements
Accuracy : Exactitude des enregistrements
Validity : validit des enregistrements (autorisation et caractre rel)

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21

Reducted acces : accs restreint aux actifs et aux enregistrements

Les contrles dapplications couvrent ces 4 objectifs, se sont les procdures mises en
uvre pour assurer la fiabilit des enregistrements
Les contrles de pilotage contrlent les risques et permettent de dceler les erreurs
potentiels et/ou fraudes. Ils sapprcient au niveau dun cycle (achat, vente)

Les 7 principes de contrle interne :


Principe dorganisation : des responsabilits et des objectifs dfinis, des moyens de
contrle et une sparation des fonctions.
Principe dintgration : tapes successives de circulation des

documents,

informations et hommes.
Principe de permanence : contrle constant sur toute lanne
Principe duniversalit : doit concerner tous les lieux et toutes les personnes
Principe dindpendance : respect des objectifs du contrle interne indpendamment
des limportance des moyens et des mthodes
Principe dinformation : fiable, utile, claire et vrifiable
Principe dharmonie : adaptation du contrle interne au fonctionnement de la
compagnie.
 Evaluation de lefficacit des contrles, valuation des risques et les
consquences

Evaluation du risque

Orientation des tests vers les risques identifis

Les contrles sont efficaces Limit : les lments rassembls indiquent que des
et nous avons lintention de erreurs sont peu susceptible de se produire.
nous appuyer dessus. Le
risque derreur est faible.
Les conditions sont efficaces Prventif : (nous nattendons pas derreur) test labors

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22

mais navons pas lintention raisonnablement pour dtecter les erreurs.


de nous appuyer dessus
Les contrles ne sont pas Etendu : test tendu pour dtecter les erreurs et estimer
efficaces

et

le

risque leur impact potentiel.

derreur est moyen


Les

contrles

efficaces

et

sont
le

non Extrapolation : nous attendons des erreurs importantes,


risque les tests sont raliss pour estimer leur impact potentiel

derreurs est lev

4 - Contrle des comptes :


a. Les assertions daudit :

Exhaustivit : toutes les transactions et vnements qui se sont produits et qui auraient
dus tre enregistrs lont bien t.
Exactitude : les oprations sont enregistres leurs valeurs exactes
Spcialisation des exercices : les transactions ont t enregistres dans la bonne
priode
Existence : les actifs et les passifs existent la date de clture
Valorisation : les lments financiers sont bien valus
Droits et obligations : les actifs et passifs de lentreprise correspondent respectivement
aux droits et obligations de lentreprise la date de clture.
Prsentation et information : les tats de synthses sont bien prsents y compris
linformation lETIC.

b. Les techniques de contrles :

Lexamen analytique : cest lanalyse des fluctuations par rapport aux budgets aux
chiffres des annes prcdentes et tous autres chiffres de rfrence appropris.
Lobservation physique : consiste en lexamen des procdures et de leur mise en
uvre (linventaire).
La circularisassions des tiers : permet dobtenir directement des informations sur les
oprations effectus avec lentit contrl.

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23

La validation par rapport aux pices justificatives : Le CAC slectionne lchantillon


sur lequel il va appliquer ses procds de vrification.
Les recoupements internes : plus il y aura des sources dinformation diffrentes,
meilleur sera la vracit dun lment.
Lapprciation des valuations : pour certain postes, il suffit lauditeur den vrifier
lexistence, pour dautres le contrle de lexistence se double dune apprciation des
valuations. (Stock, immobilisations)
La lettre daffirmation : elle permet de rappeler aux dirigeants sociaux leur
responsabilit dans la prparation des tats de synthse et dans linformation
communiques aux commissaires aux comptes.

c. Les vnements postrieurs la clture :

Traitement comptable :
Si la continuit dexploitation est menace, il convient de le mentionner dans lETIC.
Evnement ayant un lien direct et prpondrant avec lexercice clos, il doit tre
rattach lexercice.
Si lincidence financire est mesurable, les comptes doivent tre ajusts.
Si elle nest pas mesurable, les comptes de lexercice clos ne sont pas ajusts mais une
information est donne dans lETIC.
Evnement nayant pas un lien direct et prpondrant avec lexercice clos, il nest
pas rattach lexercice.
Incidence sur les travaux de lauditeur :
Le CAC sassure quils ont reus un traitement conforme aux principes comptables et
que linformation en a t donne dans les documents destins aux associs.
Il informe de leur incidence dans le rapport gnral.
d. Les travaux de fin de mission :

Synthses des travaux


Cette tape vise sassurer que le plan de mission a t men terme.
Contrle des tats de synthses
Revue des vnements postrieurs la clture
Note de synthse

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24

Elle rcapitule la dmarche daudit et les termes justifiant lopinion mise.

5 - Continuit dexploitation et vrification spcifiques :


a. Risque de non continuit dexploitation

Apprciation des difficults de lentreprise :


Pas de critre absolu pour apprcier si la situation de lentreprise est dfinitivement
compromise, cest laccumulation des critres dfavorables et leur combinaison qui
permet au CAC de fonder son jugement.

Consquences de la difficult sur la certification :


Continuit assure :
Les informations concernant les doutes sont dcrites dans lETIC
Le CAC formule une opinion sans rserve, en ajoutant un paragraphe
dobservation.
Continuit incertaine :
Le CAC formule une rserve ou refuse les comptes
Continuit non assur :
Si les tats de synthses ne sont pas tablis en valeurs liquidatives, le CAC
formule une rserve ou refuse les comptes.
b. Vrification spcifique :

 Conventions rglementes
Conventions ne portant pas sur des oprations courantes et non conclues dans des
conditions normales entre la socit et ces administrateurs ou par personne interposs.
Le CAC se doit de prsenter un rapport spcial sur ces conventions et informer les
administrateurs et les actionnaires (rapport gnral) dans le cas dune convention
interdite.
 Actions de garantie
En cas dirrgularit, le CAC en informe les administrateurs pour procder aux
rgularisations qui simpose et le mentionne dans son rapport de gestion.
 Egalit entre actionnaire
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25

Dans le cas de rupture illicite de lgalit, le CAC fait mention des irrgularits dans
son rapport gnral.
 Rapport de gestion et Documents adresss aux actionnaires
Dans le cas o les informations du rapport de gestion, tabli par le conseil
dadministration, ne sont pas toutes cits et/ou si les informations chiffrs ne
concorderai pas avec les tats de synthses, le CAC fait mention des irrgularits dans
son rapport gnral.

 Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrle


Le CAC doit mentionner dans son rapport de toute acquisition de filiale, prise de
participation ou de contrle.

6 - Rapport daudit et interventions connexes :


a. Rapport gnral

 Forme : crit, il doit tre clair et concis. Il doit faire ressortir en substance
Ltendue des travaux
Les ventuelles limitations sa mission
Les rserves ventuelles
Lopinion finale
Les informations prvues par la loi ou celles juges utiles dtre portes la
connaissance des associs ou des tiers.
 Destinataires : doit tre libells lintention des associs qui lont
mandat.
 Datation : la date porte sur le rapport engage la responsabilit du CAC
pour ce qui concerne les vnements post-clture. La date du rapport
doit tre celle de la fin des travaux de vrification dans la socit.
 Signature en cas de pluralit de CAC : un rapport commun sign par
tous les CAC, en cas de dsaccord, le rapport indique les diffrentes
opinions exprims (nommment si exig)
 Etendue de la mission

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26

 Opinion sans rserve : le CAC donne son avis sur limage fidle des
tats de synthses conformment aux principes comptables admis.
 Opinion avec rserve : une rserve peut tre de 3 natures :
Dsaccord : lincidence de la rserve devra tre dans la mesure du
possible chiffr
Limitation des contrles ou incertitude : prciser les montants figurant
dans les comptes annuels qui pourraient tre affects.
Opinion avec refus : une impossibilit dexprimer une opinion, ou une
opinion dfavorable.
Observation du CAC : le rapport du commissaire aux comptes peut dans certain cas
intgrer un paragraphe dobservation pour mettre en lumire un lment affectant les
tats financiers et qui fait lobjet dune note annexe.
Continuit dexploitation : le CAC sassure que les comptes annuels ont t tablis
dans le respect de la convention comptable de base de continuit de lexploitation.
Irrgularit et inexactitudes : Quand elles sont relatives lobjet direct de sa mission,
et quelles prsentent un caractre significatif.

b. Rapport spcial :

Lobligation : les conventions rglementes font lobjet dun rapport spcial destiner
informer les actionnaires.
Objectif recherch : assurer la transparence des oprations sociales et prvenir des
ventuels abus des dirigeants.
Contenu : Lnumration des conventions soumises lapprobation de lassemble
gnrale, les noms des intresss, la nature et lobjet desdites conventions, les
modalits essentielles de ces conventions et aucune opinion personnelle sur
lopportunit des conventions.
En labsence de convention, le CAC prsente un rapport dans lequel il exprime quil
na eu connaissance daucune convention rglemente.

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27

c. Rapports spciaux interventions connexes :

 Interventions connexes :
Augmentation du capital par compensation avec des crances, suppression du droit
prfrentiel de souscription, mission dobligation convertibles en action, rduction de
capital, transformation de la socit, mission de certificats dinvestissements, cration
dactions dividende prioritaire, convocation de lassemble gnrale en cas de
carence des organes sociaux, attestations et visas particuliers et certification du bilan et
chiffre daffaire semestriel.
 Rapports spciaux (exemple Augmentation du capital par compensation avec
des crances)
Le CAC certifie lexactitude de larrt de compte et vrifie que les crances
enregistres sont liquides et exigibles (circularisation des tiers).

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28

PARTIE II : LE SECTEUR DES ASSOCIATIONS


Section I
ASPECT JURIDIQUE ET ORGANISATIONNEL
DUNE ASSOCIATION

I. ASPECT JURIDIQUE
1 - Dfinition juridique dune association

Le terme association est celui dfini par les dispositions des articles 1 et 14 du dahir n
1-58-376 du 15 novembre 1958 tel que modifi et complt par la loi 75-00
rglementant le droit d'association. Ainsi

Lassociation est la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en


commun dune faon permanente leurs connaissances ou leur activit dans un but autre
que de partager des bnfices. Elle est rgie, quant sa validit, par les principes
gnraux du droit applicable aux contrats et obligations .
Les unions ou fdrations sont soumises au mme rgime que les associations.

Les principaux apports de la reforme sur le secteur des associations sont les suivantes:
Toutes les restrictions qui accordaient au pouvoir excutif la prrogative de
suspendre ou dinterdire certaines associations ont t supprimes.
La notion dordre publique autrefois ambigu

laissant la porte ouverte

larbitraire a t prcise.
Les moyens financiers des associations ont t renforcs, leur permettant ainsi
de remplir plus efficacement leur mission.

Ainsi deux types dassociations sont dfinis :


Les associations dclares ou ordinaires ;
Les associations reconnues dutilit publique.

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29

2 - Distinction entre une association et une entreprise

Personnalit morale.

Socit commerciale

Association

Ds inscription au RC.

Ds

dclaration

aux

autorits

conformment larticle 5 de la loi


75-00.
Commercial

Objet

Civil

(toutefois

les

associations

peuvent exercer accessoirement des


actes de commerce)
Capital selon la forme. Pas de capital.

Capital

(exigence dun minimum


pour

les

socits

de

capitaux)

Droits pcuniaires des Oui

Nant.

membres.
Responsabilit

des Limite ou illimite.

Nant.

membres.
Ressources financires.

Capital ;

Le droit dadhsion ;

Compte courant ;

Les cotisations ;

Emprunts ;

Les

Subventions.

prives ;

subventions

publiques

Lappel la gnrosit publique.

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30

et

3 - Formalits lgales de constitution dune association


a. Lassemble gnrale constitutive

Cest la runion qui regroupe l'ensemble des fondateurs. Elle confre la lgitimit
lassociation qui est rpute rgulirement constitue.
Les dcisions prises lors de cette assemble concernent la vie future du groupement.
Elles portent essentiellement sur l'approbation des statuts et la constitution de lorgane
de direction. Le droulement de lassemble et les dcisions, qui y sont adoptes, sont
consignes dans un procs-verbal.

b. La dclaration de constitution

Autrefois dnomme la " dclaration pralable " sous l'gide de la loi de 1958, cette
dclaration constituait une entrave puisquelle pouvait donner lieu des dpassements
de pouvoir, du fait de lobligation de son double dpt auprs des autorits
administratives (Wilaya) et des autorits judiciaires (Tribunal de premire instance).
Le nouveau texte est plus souple en ce qu'il prvoit le dpt de la dclaration auprs
dune seule autorit, en l'occurrence l'autorit administrative locale et la dlivrance
immdiate dun rcpiss provisoire de dpt de la dclaration.
En effet, conformment larticle 5 de la loi n 75-00 " toute association doit faire
lobjet dune dclaration au sige de lautorit administrative locale dans le ressort
duquel se trouve le sige de l'association, directement ou par l'intermdiaire d'un
huissier de justice. Il en sera donn rcpiss provisoire cachet et dat sur le champ."
Cette dclaration de constitution doit comporter obligatoirement les mentions
suivantes :
- le nom, lobjet et le sige de lassociation ;
- la liste des noms, prnoms, nationalit, ge, date et lieu de naissance, profession et
domicile des membres du bureau dirigeant ;
- la qualit dont ces membres disposent pour reprsenter lassociation sous quelque
dnomination que ce soit ;
- une copie de leur carte d'identit nationale ou pour les trangers de leurs cartes de
sjour et des copies de leur casier judiciaire ;
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31

- le nombre et les siges de ses succursales, filiales ou tablissements dtachs, par elle
crs, fonctionnant sous la direction ou en relation constante avec elle et dans un but
d'action commune.
La dclaration de constitution doit tre dpose, en trois exemplaires accompagns des
statuts, au sige de l'autorit administrative locale. Seul un exemplaire de la
dclaration et des pices y annexes devra tre sign et certifi conforme par son
auteur. Il incombe par la suite cette autorit d'en transmettre un jeu complet au
Secrtariat Gnral du Gouvernement et au Parquet du Tribunal de Premire instance
comptent pour avis de ce dernier sur le dossier de constitution.
Dans le cas o aucun document ne manque la demande de constitution, un rcpiss
dfinitif doit tre dlivr obligatoirement dans un dlai maximum de 60 jours
compter de la date du dpt de la dclaration. A dfaut, l'association est autorise
exercer son activit conformment son objet. A la lumire de ce qui prcde une
distinction doit tre effectue entre les associations simplement dclares et les
associations reconnues dutilit publique, qui comportent des diffrences au niveau de
leurs formalits de constitution.

4 - Les formalits propres aux associations reconnues dutilit publique

Le lgislateur distingue les associations dclares ou ordinaires des associations


reconnues dutilit publique.
Lassociation dclare ou ordinaire est une association dont les formalits de
constitution ont t rgulirement accomplies auprs des autorits comptentes.
Les associations reconnues d'utilit publique doivent-elles aussi respecter cette
procdure lors de leur constitution. Toutefois, elles ne seront susceptibles dtre
reconnues d'utilit publique qu'aprs accomplissement de formalits lgales
supplmentaires.
En effet et conformment larticle 9 de la loi n 75-00 qui a abrog et remplac le
mme article du Dahir n 1-58-376 du 15 novembre 1958, toute association "
lexception des partis politiques et des associations caractre politique, aprs enqute

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32

pralable de lautorit administrative sur son but et ses moyens daction, peut tre
reconnue dutilit publique par dcret, sur demande prsente cet effet."

Les conditions ncessaires l'obtention de la reconnaissance d'utilit publique sont


fixes par voie rglementaire.

Antrieurement la rforme du rgime juridique des associations, cette reconnaissance


tait octroye par Dahir.
Sont exclues de cette formalit, les associations sportives qui sont reconnues de plein
droit dutilit publique par dcret.
Par ailleurs, les nouvelles dispositions rgissant les associations dterminent le dlai au
cours duquel l'autorit administrative comptente doit statuer sur la demande de
reconnaissance d'utilit publique. En effet, une dcision motive doit tre prise dans un
dlai de six mois compter de la date de dpt de la demande.
Les conditions dobtention de la reconnaissance dutilit publique seront fixes par
voie rglementaire.
Enfin et au-del de ce formalisme auquel sont soumises les associations pour tre
reconnue d'utilit publique, la loi n 75-00 a introduit une condition importante dans la
gestion courante de ces associations Cette exigence spcifique permet de les distinguer
des associations ordinaires. Les associations reconnues d'utilit publique doivent en
effet tenir une comptabilit qui permet de donner une image fidle de leur patrimoine,
de leur situation financire et de leurs rsultats.
Enfin, les associations reconnues d'utilit publique doivent soumettre un rapport moral
annuel au Secrtariat Gnral du Gouvernement. Ce rapport doit comporter
laffectation des ressources obtenues pendant une anne civile et tre certifi par un
expert-comptable inscrit lordre des experts comptables, attestant la sincrit des
comptes quil dcrit.

Les tats de synthse, les pices justificatives des critures comptables et les livres
doivent tre conservs pendant un dlai de cinq (05) ans.

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33

Lassociation peut se faire retirer cette reconnaissance dutilit publique en cas de nonrespect des obligations lgales et statutaires aprs avoir t avertie par l'autorit
comptente de rgulariser sa situation comptable, dans un dlai ne pouvant excder
trois mois compter de la date de cette notification.

5 - Constitution dune association


a. Les statuts

Toute association, quelle que soit son objet, est tenue d'tablir ses statuts. C'est l'acte
par lequel les membres fondateurs de l'association dfinissent et dterminent ses
conditions et modalits d'organisation et de fonctionnement.
En rgle gnrale, les statuts comportent les mentions suivantes :
- la dnomination ;
- lobjet ;
- la dure ;
- le sige de lassociation ;
- les conditions dadmission et dexclusion des membres ;
- les organes dadministration et de gestion, leur pouvoirs et attributions ainsi que les
modalits de leurs runions ;
- la composition des assembles gnrales, leurs comptences, dlibrations et quorum
;
- les modalits de dissolution
Cette liste n'est pas limitative et les statuts peuvent prvoir d'autres dispositions selon
la volont des membres fondateurs et les objectifs qu'ils visent. Toutefois, il est
recommand de veiller scrupuleusement leur rdaction afin d'viter toutes
contestations et difficults qui nuiraient la bonne marche de l'association.
Par ailleurs, les aspects d'organisation et de fonctionnement de l'association
contenus dans les statuts, sont gnralement inscrits dans son rglement intrieur.

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34

b. Le rglement intrieur

Le rglement intrieur est un document interne de lassociation indispensable son


organisation. Sa fonction consiste prciser les rapports des membres entre eux et
avec lassociation. Il prcise en outre, les conditions et modalits de fonctionnement de
l'association dont les rgles gnrales ont t prvues dans les statuts. Il constitue ainsi
leur complment qu'il ne peut ni modifier, ni contredire.
Le rglement intrieur ne cre pas de rgles de fonctionnement nouvelles, ni contraires
aux statuts. Il est opposable tous les membres, et la seule adhsion aux statuts
emporte acceptation tacite et de plein droit des dispositions du rglement intrieur.
Le contenu du rglement est en principe libre et chaque association peut y porter tel ou
tel point li son fonctionnement et qui nest pas prvu par les statuts. Le rglement
intrieur prsente lavantage de pouvoir tre modifi a tout moment par ceux qui ont
prsid sa rdaction. Sa rdaction peut tre confie aussi bien aux membres fondateurs
qu certains membres ou lorgane dadministration de lassociation. Il prsente ainsi
beaucoup plus de souplesse dont la modification doit faire lobjet dune part de
dlibration collective caractre extraordinaire et dautre part auprs des autorits
administratives locales.
Ds ltablissement des actes juridiques cits ci-dessus, des formalits lgales doivent
tre accomplies afin de veiller la rgularit de la constitution de lassociation.

6 - Exemples dassociations particulires


a. Les partis politique et associations caractre politique

Sont soumises aux dispositions du prsent dahir les associations constituant des partis
politiques ou poursuivant, sous quelque forme que ce soit, une activit politique.
Est rpute activit politique, au sens du prsent dahir, toute activit tendant,
directement ou indirectement, faire prvaloir la doctrine de l'association dans la
conduite et la gestion des affaires publiques et en faire assurer l'application par ses
reprsentants.

Les partis et associations caractre politique ne peuvent tre lgalement form que
sil remplissent les conditions suivantes :

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35

Etre constitus uniquement par les nationaux marocains et ouverts tous, sans
aucune discrimination suivant la race, le sexe, la confession ou la rgion
d'origine ;
Etre constitus et fonctionner exclusivement avec des fonds d'origine nationale ;
Avoir des statuts donnant vocation tous les membres de participer
effectivement la direction de l'association ;
Ne pas tre ouverts aux militaires en activit, aux magistrats aux fonctionnaires
d'autorit, aux fonctionnaires de la police, aux agents des forces auxiliaires, aux
gardiens de prisons, aux officiers et gardes forestiers et aux agents du service
actif de douane ;
Ne pas tre ouverts aux personnes dchues de leurs droits civiques.
Ils cependant noter que les partis politiques et les associations caractre politique
ne peuvent recevoir de faon directe ou indirecte de subventions de l'tat, des
municipalits ou d'autres collectivits publiques, des offices et tablissements publics.
b. Les Unions ou fdrations dassociation

Les associations dclares peuvent se constituer en unions ou fdrations.


Ces unions ou fdrations doivent faire l'objet d'une dclaration prsente dans les
formes prvues l'article 5 ci-dessus qui comprend, en outre, le titre, l'objet et le sige
des associations qui les composent.
L'adhsion de nouvelles associations ou d'unions ou fdrations doit tre dclare dans
les mmes formes.
Les unions ou fdrations sont soumises au mme rgime que les associations.
c. Les associations et fdrations sportives

Les fdrations sportives habilites conformment aux dispositions de l'article 17 de la


loi n 06-87 relative l'ducation physique et aux sports acquirent de plein droit la
reconnaissance d'utilit publique. Cette reconnaissance est confre par dcret.

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36

II. ASPECT ORGANISATIONNEL DUNE ASSOCIATION

1 - Organes de dlibration

Les associations connaissent deux sortes dassembles : lassemble gnrale ordinaire


et lassemble gnrale extraordinaire. Nous avons dlibrment exclu l'assemble
gnrale constitutive de la typologie des assembles, tant donn que cette dernire ne
se runit qu'une seule fois la constitution de la socit.

a. Assemble Gnrale Ordinaire (AGO)

L'assemble gnrale ordinaire est lorgane souverain de toute association. La


priodicit de ses runions doit tre fixe par les statuts. Toutefois, une assemble
gnrale annuelle doit obligatoirement tre tenue pour lapprobation du rapport moral
et financier de l'association et pour imposer aux dirigeants de rendre compte aux
adhrents de la gestion de lassociation et de soumettre leur approbation le
programme daction et le budget prvisionnel.
Cest galement lassemble gnrale ordinaire qui est comptente pour renouveler le
mandat des dirigeants.
Les statuts dterminent librement les modalits de convocation, de runions et de
consignations des dcisions prises par lassemble.
Pour la rgularit de la tenue de lassemble gnrale, il est tenu une feuille de
prsence.
En rgle gnrale, lassemble est prside par le Prsident de lassociation, dfaut
lassemble lit son Prsident. En outre, les statuts ou le rglement intrieur doivent
fixer les modalits du droit de vote, du quorum, et le nombre de voix reconnues
chaque membre, les rgles de majorit, les procds du vote ainsi que les modes de
scrutin (vote la main leve, bulletin de vote).

Ces rgles sappliquent aussi aux assembles gnrales extraordinaires mais celles-ci
se distinguent des assembles ordinaires par leurs comptences spcifiques.

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37

b. Assemble gnrale Extraordinaire (AGE)

La principale attribution des assembles gnrales extraordinaires concerne la


modification des statuts. Toutefois, elle peut tre aussi comptente pour exclure un
membre de lassociation ou encore statuer sur lunion ou la fdration avec dautres
associations.
Les rgles spciales relatives cette assemble concernent le quorum et la majorit.
En effet, les statuts peuvent prvoir que lassemble ne peut valablement dlibrer que
si les 2/3 des membres sont prsents ou reprsents, dfaut datteindre ce quorum,
lassemble dlibre valablement que si la 1/2 des membres est prsente.
Enfin, lorsque ce quorum nest pas non plus atteint, une troisime runion peut tre
convoque et peut dlibrer valablement quelque soit le nombre des membres prsents
ou reprsents. Toutefois, les membres de lassociation conservent la libert de prvoir
un quorum diffrent en fonction de leurs statuts.
Quant aux rgles de majorit, les dlibrations de lassemble gnrale extraordinaire
sont soumises une majorit plus leve que celle des assembles gnrales
ordinaires. Il importe galement aux membres de choisir celle qui semblera la plus
adapte lassociation.

2 - Organes de direction

Ce sont les organes qui sont investis en vertu dun mandat donn par les membres de
l'association du pouvoir de la diriger et den assurer la gestion courante dans le cadre
des orientations gnrales dfinies par les organes de dlibration. Cet organe peut
prendre diffrentes dnominations : conseil dadministration, bureau excutif ou
comit de gestion par exemple.
Du point de vue lgal, les associations doivent se doter dun reprsentant qui agit en
leur nom. En cas de gestion collgiale, il est indispensable de prvoir un nombre
maximum de gestionnaires.
Mais en gnral et comme pour les organes de dlibration, ce sont les statuts qui
fixent la dnomination de lorgane, sa structure et les modalits de sa dsignation ainsi
que la dure du mandat de ses membres. Le procd le plus utilis est celui de
llection des dirigeants par lassemble, dans le respect des rgles suivantes :

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38

- Personne physique ou morale dirigeante : il nexiste aucune disposition qui interdit


une personne morale de faire partie dune association. Elle peut mme participer la
gestion de celle-ci, mais devra dsigner une ou plusieurs personnes physiques pour la
reprsenter.
- Nationalit des dirigeants : les organes de direction doivent tre de nationalit
marocaine. Si les dirigeants sont des trangers ou si lassociation est effectivement
dirige par des trangers, elle est rpute association trangre au sens de larticle 21
de la loi n 75-00.
- Dchance : lassociation ne doit pas tre dirige par une personne ayant t frappe
par une condamnation pour crime ou dlit. En tmoigne lobligation de fournir le
casier judiciaire des membres la constitution de toute association (article 5 de la loi
n 75-00).
- Cumul des mandats : une mme personne peut cumuler plusieurs mandats de gestion
dans diffrentes associations. Cependant, ladhsion une association exigeant une
parfaite disponibilit nous semble incompatible avec ce cumul.
- Dure des fonctions : elle doit tre fixe par les statuts. Elle peut tre dtermine ou
indtermine. Les statuts fixent galement la question de la rligibilit mais aussi les
conditions de renouvellement de lorgane collgial de direction et ils prcisent sil doit
tre rlu intgralement ou par fractions.
- Rmunration : rien ninterdit que les dirigeants dune association peroivent des
salaires mais ceci peut tre de nature remettre en cause le statut dorganisme but
non lucratif.

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39

3 - Sanctions encourues dans le cadre de la gestion dune association

Le tableau suivant rcapitule, l'ensemble des infractions et sanctions


auxquelles s'exposent les dirigeants d'une association.

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40

La ralit est toute autre. La gestion administrative des associations au Maroc est
souvent assure par un embryon de services travaillant selon une configuration
horizontale sans beaucoup de communications entre eux, on assiste ainsi labsence
de concertation entre ces intervenants ce qui ne manque pas daugmenter les risques
inhrents la gestion. Le cumul pendant de longues priodes des fonctions de
directeur (avec pouvoir dengager les dpenses) et la responsabilit du service
comptable et financier par la mme personne ne sont pas faits ni pour amliorer la
qualit de la gestion ni pour renforcer le contrle interne des associations.
Les associations ne sont pas gnralement doter organigramme faisant ressortir les
principales fonctions oprationnelles accompagn dune dfinition trs prcise des
tches qui en dcoulent. Seule une telle entreprise accompagne de lamlioration des
comptences des ressources humaines devrait permettre dassurer la mise en
application des dcisions stratgiques prises par les organes de gestion dans des
conditions defficience, de scurit et de transparence optimales tout en amliorant la
qualit des prestations fournies.
Certaines fonctions absentes dans la gestion actuelle des associations leur font courir
des risques normes. Il sagit de procder e :

La mise en place des procdures crites respectant les rgles de contrle


interne et leur mise en application rigoureuse.

La cration de cellule daudit interne ayant pouvoir dinvestigations gnrales.

Le renforcement de la fonction financire au sein des associations ( suivi des


comptes bancaires, suivi des recettes en espces et en nature, gestion
budgtaire, contrle des crances et des dettes, suivi des restes recouvrer..).

Lidentification, la valorisation et le suivi du patrimoine foncier et immobilier


de s associations. Un effort particulier doit tre fait afin de clarifier la
situation de ce patrimoine, den apurer les dossiers et partant de le scuriser.

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41

Section II

ASPECTS COMPTABLES ET FISCAUX

I. ASPECTS COMPTABLES

1 - Cadres et obligations comptables

Obligation lgale : la tenue dune comptabilit par les associations une obligation
prvue par le dahir de 1958 rglementant lactivit associative au Maroc, qui prcise
dans son article 9, alina 5 : les associations reconnues dutilit publique doivent
tenir une comptabilit dans les conditions fixes par voie rglementaire, permettant de
donner une image fidle de leur patrimoine, de leur situation financire et de leurs
rsultats. Les tats de synthse, les pices justificatives des critures comptables et les
livres doivent tre conservs pendant une priode de 5 ans .
Intrt de tenir une comptabilit par les associations :
-

La transparence et la crdibilit dans la gestion des fonds grs par les associations,
provenant des cotisations des adhrents, des dons, ou parfois des appels la gnrosit
publique ;

La communication des situations financires fiables, tout intress.

Pratique comptable jusquau 2002: les associations tiennent une comptabilit de caisse, du
fait de linadaptation des dispositions du PCGE aux particularits des associations, et de la
limitation de lobligation lgale aux associations reconnues dutilit publique .

Limite de cette pratique : des tats financiers ne refltant pas limage fidle du patrimoine,
de la situation financire et des rsultats.

Consquence : ncessit dune normalisation comptable pour le secteur associatif, tout en


sinsrant dans le cadre du PCGE, et tout en tenant compte des spcificits du secteur.

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42

2 - Normalisation comptable
a. Plan Comptables des associations

15 juillet 1999 : Dcision de la VIme Assemble Plnire du Conseil National de la


Comptabilit (CNC) de crer une Commission Technique Spcialise (CTS) pour
llaboration dun plan comptable normalis spcifique au secteur des associations.

9 fvrier 2000 : Signature de la Dcision du CNC par le Ministre Charg des Affaires
Gnrales du Gouvernement en sa qualit de Prsident du CNC

9 novembre 2000 : laboration dun projet de document par la Commission


Technique Spcialise qui traite des particularits et du mode de comptabilisation des
oprations propres au secteur associatif.

17 janvier 2001 : Examen prliminaire du projet par la 7me Assemble Plnire du


CNC.

Juin 2002 : La CTS a considr pertinent :


De maintenir le projet de Plan Comptable pour les grandes associations, de
maintenir, aprs l'avoir amend, le projet de Plan Comptable du 11 novembre
2000 pour les grandes associations, qui ne traite que des particularits
comptables des Associations et de l'enrichir par la rfrence certaines formes
particulires de soutien inspires des prceptes de l'Islam, en l'occurrence le
Will (ou Habous) et la Wassiya (testament) ;

D'laborer un modle simplifi destin aux associations de petite taille ;

D'laborer des modles d'tats de synthse exhaustifs et simplifis et le


plan de comptes qui permet de les servir.

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43

Le champ d'application du plan comptable couvrira les associations au sens dfini par
la lgislation en vigueur.
Cependant, les oprations ralises par les associations et ayant un caractre marchand
doivent tre "enregistres selon les prescriptions du Code Gnral de la Normalisation
Comptable (CGNC).
Ce Code constitue la rfrence en matire d'informations financires et comptables.
Cependant, les particularits des associations ont t prises en compte aprs des
adaptations du CGNC afin de mieux reflter la ralit associative. Limitativement
prvues, elles permettent une meilleure information sur la gestion et le suivi de
l'activit.
La rfrence au CGNC entrane le respect des sept principes comptables
fondamentaux: continuit d'exploitation, permanence des mthodes, cot historique,
spcialisation des exercices, prudence, clart et importance significative, afin de
donner une image fidle des comptes.
Les principales adaptations du Plan Comptable Gnral portent sur :
- la dfinition de notions essentielles ;
- les rgles comptables particulires.

 La terminologie :
- le rsultat positif est appel excdent (au lieu de bnfice) et le rsultat ngatif
insuffisance (au lieu de perte) ;
- le traitement des financements utiliss sur plusieurs annes est revu avec la notion de
fonds ddis, destins identifier et suivre les ressources affectes non encore
utilises la fin de l'exercice;
- le prt usage ou commodat ;
- le fonds associatif ;
- le fonds statutaire ;
- les oprations sous contrle de tiers financeurs.

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44

 Les rgles comptables :


- la notion de rsultat comptable est clarifie avec une distinction entre le rsultat
dfinitivement acquis par l'association et le rsultat pouvant tre repris par un tiers
financeur ;
- les apports sans ou avec droit de reprise sont prciss ;
- les subventions de fonctionnement et conventions de financement : leur traitement est
prcis en fonction du caractre dfinitif de leur attribution et de leur utilisation dans le
temps ;
- les ressources affectes provenant de la gnrosit publique sont identifies ;
- les legs et donations sont prvus, en distinguant le traitement oprer en fonction de
leur utilisation et de leur affectation ;
- la comptabilisation des ressources en nature est prcise ;
- l'information sur les contributions volontaires (le bnvolat) dans les comptes, au
pied du compte de produits et charges (CPC), est prvue.
Parmi les plus importantes de ces adaptations du CGNC, la CTS a retenu :
Le suivi des financements pluriannuels : le traitement comptable prend en
compte l'affectation des financements ; le raisonnement tant identique pour les
subventions et les dons affects :
- concernant l'inscription en produits des ressources de l'anne, le montant
correspondant la partie non utilise, la clture d'un exercice, fait l'objet d'une
inscription en charges sous la rubrique engagements raliser sur ressources
affectes et au passif du bilan en fonds ddis.
Lors de leur utilisation effective, les fonds sont repris en produits au compte de
produits et charges (CPC) au rythme de la ralisation des engagements la rubrique
report des ressources non utilises des exercices antrieurs ;
- les ressources concernant des exercices futurs sont inscrites en produits constats
d'avance.
Les contributions volontaires en nature : elles correspondent au bnvolat, aux
mises disposition de personnes, de biens meubles ou immeubles. Par nature
effectues titre gratuit, elles font l'objet d'une information approprie en

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45

fonction de la qualit des donnes disponibles. Le traitement comptable est


clarifi. Si elles prsentent un caractre significatif, une information est fournie
dans l'tat des informations complmentaires
(ETIC).

Si l'association ou la fondation dispose d'une information quantifiable et valorisable,


l'inscription en comptabilit s'opre de manire distincte au pied du compte de produits
et charges (CPC) la fois en charges et en produits (en compte de classe 8).
RECAPITULATIF

Plan comptable des associations

Champ dapplication

les associations

Rgles gnrales

L'association doit tenir sa comptabilit conformment au


Code Gnral de la Normalisation Comptable (CGNC) sous
rserve des adaptations prvues par plan comptable des
associations dclin en modle normal et modle simplifi.

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46

Rgles spcifiques

Les principales adaptations du Plan Comptable Gnral


portent sur :
- la dfinition de notions essentielles ;
- les rgles comptables particulires.

Autres particularits

Adaptation des comptes au secteur associatif

tats de synthse

- le bilan (BL) ;
- le compte de produits et charges (CPC) ;
- l'tat des informations complmentaires (ETIC).
- Le CPC fonctionnel pour les grandes Associations.
-Les associations entrant dans le champ du modle simplifi sont
dispenses de l ETIC.

tats

de

synthses Non prvu

consolids

 Plan comptable des associations ( voir en annexe)

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47

b. Avantages de la Normalisation comptable

Les avantages de la normalisation comptables sont :


-

Un rfrentiel unique et normalis.

des outils dune gestion transparente.

tendue du champ dapplication aux petites associations, en prvoir un plan


comptable simplifi.

Garantir la fiabilit des informations financires communiques aux bailleurs


de fonds et aux adhrents

Faciliter la supervision et le contrle des comptes par le commissaire aux


comptes, afin de certifier leurs tats financiers

3 - Les Etats de synthse

A titre de simplification et d'adaptation au secteur associatif, les tats de synthse sont


au nombre de trois uniquement au lieu de cinq dans le CGNC. Ils comprennent :
- le Bilan (BL) ;
- le Compte de Produits et Charges (CPC) ;
- l'Etat des Informations Complmentaires (ETIC).
Concernant lETIC, les annexes obligatoires prvues par le nouveau plan comptable
sont les suivantes:

- Les modalits de rpartition du financement des emplois entre les ressources


collectes auprs du public et les autres ressources,
- La nature et la quantit des ressources en nature de l'organisme,
- Ltat des effectifs bnvoles,
- La valeur des immobilisations, des stocks de produits distribuer et des titres de
placement

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48

En outre, les associations entrant dans le champ du modle simplifi sont dispenses
de l'tablissement de l'ETIC.

Au sens du prsent plan comptable, le terme association est celui dfini par les
dispositions des articles 1 et 14, ci-aprs, du dahir n 1-58-376 du 15 novembre 1958
tel que modifi et complt par la loi 75-00 rglementant le droit d'association.
Concernant l'inscription en produits des ressources de l'anne, le montant
correspondant la partie non utilise, la clture d'un exercice, fait l'objet d'une
inscription en charges sous la rubrique engagements raliser sur ressources
affectes et au passif du bilan en fonds ddis .
Lors de leur utilisation effective, les fonds sont repris en produits au compte de
produits et charges (CPC) au rythme de la ralisation des engagements la rubrique
report des ressources non utilises des exercices antrieurs ; les ressources
concernant des exercices futurs sont inscrites en produits constats d'avance.
Les contributions volontaires en nature: elles correspondent au bnvolat, aux mises
disposition de personnes, de biens meubles ou immeubles. Par natures effectues
titre gratuit, elles font l'objet d'une information approprie en fonction de la qualit des
donnes disponibles. Le traitement comptable est clarifi. Si elles prsentent un
caractre significatif, une information est fournie dans l'tat des informations
complmentaires (ETIC).
Si l'association ou la fondation dispose d'une information quantifiable et valorisable,
l'inscription en comptabilit s'opre de manire distincte au pied du compte de produits et
charges (CPC) la fois en charges et en produits (en compte de classe 8).

4 - Rgles de rvaluation des lments du patrimoine

Evaluation
A leur date d'entre dans le patrimoine de l'association, les biens reus titre
gratuit sont enregistrs leur valeur actuelle, valeur estime la date de
l'entre, en fonction du march et de l'utilit conomique du bien de l'association.

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Rvaluation
L'association peut procder une rvaluation des immobilisations, conformment aux
dispositions du CGNC. L'cart de rvaluation entre la valeur actuelle et la valeur
comptable nette ne peut tre utilis compenser les insuffisances; les modes de
rvaluation utiliss tant ceux de droit commun, l'cart de rvaluation doit figurer
distinctement au passif du bilan. La valeur d'entre de l'immobilisation rvalue doit
tre indique dans l'ETIC.
Le poste carts de rvaluation enregistre les carts constats l'occasion
d'oprations de rvaluation. Les carts peuvent tre incorpors en tout ou en partie
dans les fonds associatifs par dcision de l'organe dlibrant prvu par les statuts. Ce
poste comprend les comptes carts de rvaluation sur des biens sans droit de reprise
et carts de rvaluation sur des biens avec droit de reprise .

II. ASPECT FISCAL


Le droit marocain est marqu par la suspicion des pouvoirs publics lgard de tout
groupement but non lucratif. Il semble perptuer jusqu aujourdhui la notion
traditionnelle de lassociation, qui exclut priori la ralisation dactivits autres que
celles qui ne sont pas lucratives. Elle ne peut, par consquent, servir de support
institutionnel quaux activits qui ne demandent pas de ressources importantes en
matire dautofinancement et qui ne ncessite pas lutilisation dinstrument de gestion
entreprenarial. La jurisprudence na pas non plus largi la capacit juridique des
associations sur le plan patrimonial.
Lexistence des associations simplement dclares et les associations dclares
reconnues dutilit publique nous induit tablir pour notre tude des ressources
traditionnelles afin de marquer cette diffrenciation.

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1 - Cadre lgal

Une association, selon la dfinition donne par larticle premier du dahir du 15


novembre 1958, est la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent
en commun dune faon permanente leurs connaissances ou leurs activits dans un but
autre que de partager des bnfices .

A partir de cette dfinition, on peut dgager les lments essentiels la validit dune
association : cest dabord un contrat mais en gnral il nest pas formalis par un
crit. Ce sont les statuts et les formalits lgales de constitution qui permettent
dapporter la preuve de lexistence de cette convention.
Ce contrat suppose donc la rencontre dau moins deux volonts.
Personnes physiques voire personnes morales compte tenu de labsence de prcision
de larticle premier du dahir susvis. En effet, seul le terme personnes a t utilis
dans le dahir du 15 novembre 1958.

2 - Les associations qui sont restes purement non Lucratives


a. Principe dexonration

La fiscalit des associations dsintresses (vocation non commerciale) est rduite au


minimum, puisque l'association a montr toutes ses vertus sociales, dans son montage
et dans son fonctionnement.
Il faut nanmoins prvoir la taxe ddilit pour les locaux possds par lassociation
reconnue d'utilit publique et, en outre, la taxe urbaine pour des locaux lous par une
association simplement dclare, sans activit commerciale. Sur un plan social, il faut
prvoir galement lIGR sur les salaires.
La non-lucrativit dune activit dune association exclue, en principe, lapplication de
la TVA et limpt des patentes. Quant limpt sur les socits, la situation nest pas
la mme. Des prcisions doivent, ainsi, tre apportes.
 Structures concernes
Daprs la note circulaire relative limpt sur les socits loi 24-86 du

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31/12/1986, on dsigne par association sans but lucratif les groupements de personnes
exerant des activits caractre purement social, ducatif, sportif ou humanitaire.
Cette mme circulaire dans sa dfinition de association sans but lucratif se rfre
larticle 1 du dahir du 15/11/1958 rglementant le droit dassociation et numre celles
qui peuvent rentrer dans ce cadre :
Les associations reconnues dutilit publique ;
Les unions ou fdrations dassociation ;
Les parties politiques et associations caractre politique ;
Les associations trangres autorises par le secrtariat gnral du
gouvernement, conformment aux dispositions du dahir susvis/
 Traitement fiscal
Le traitement est sans ambigut du fait que les associations sans but lucratif sont en
vertu de larticle 4, alina 1, de la loi sur limpt sur les socits exonres en raison
des oprations dment reconnues conformes lobjet dfini, dans leurs statuts, et
ralises grce aux cotisations verses par leurs membres, aux dons reus, aux
subventions octroyes par ltat ou les collectivits publiques ou prives et ce, mme
sil en rsulte un excdent de recettes sur les dpenses.

b. Les impositions poses par les textes marocains

 Au regard de limpt sur les socits


En vertu des dispositions du troisime alina de larticle 4 de la loi relative limpt
sur les socits, les associations but non lucratif sont imposes, en raison des
bnfices et des revenus tirs de la gestion ou de lexploitation, de ventes ou de
services (immeubles usage locatif, magasin, restaurant, bar.).
Toute association qui tire ses revenus en dehors de son objet dsintress est
imposable limpt sur les socits. A cet gard, Il convient de souligner que
ladministration fiscale marocaine na pas linstar de la France affich une volont de
clarification du rgime fiscal des associations.

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 Au regard de la T.V.A.
Les associations qui sont restes purement non lucratives sont, de par le principe
mme de la TVA, situes hors du champ dapplication de la TVA.
Elles supportent la TVA en amont sans pour autant pouvoir procder sa rcupration.
Il est prciser que les associations reconnues d'utilit publique bnficient de
lexonration sans droit dduction quelles que soient leurs activits (article 7 du
dahir du 20/12/1985 portant promulgation de la loi 30.85 relative la TVA). En effet,
toutes prestations de service fournies par les associations reconnues dutilit publique
sont exonres de la TVA.
A noter galement que depuis le 01/07/1999, sont exonres de la TVA avec droit
dduction, les biens dquipement, matriels et outillages acquis localement ou
limportation par les associations but non lucratif soccupant des personnes
handicapes et ce, conformment aux dispositions des articles 8-23 et 60-29 de la loi
30-85 relative la TVA.
A cet effet, les anciennes dispositions prvues larticle 7 IV 7 b qui exonraient les
biens dquipement acquis par les associations but non lucratif ayant un caractre
exclusivement philanthropique, destins tre utiliss par lesdites associations dans le
cadre de leur objet statutaire sont abroges.
Ainsi lexonration qui auparavant touchait une tranche dassociation plus large (toute
association philanthropique) a t limite aux associations but non lucratif
soccupant des personnes handicapes.
A la lumire de ce qui prcde, nous constatons que ladministration marocaine
semble ne pas sintresser la diversit des activits des associations et leurs
importances macroconomiques et sociales. Tantt, elle favorise les associations
reconnues d'utilit publique en exonrant leurs prestations quelles soient lucratives ou
non, tantt, elle restreint lexonration aux associations soccupant des personnes
handicapes.

3 - Les associations qui sont sorties du cadre de non-lucrativit

Les associations qui sont totalement sorties du cadre de la non lucrativit sont
soumises, en principe, aux impts commerciaux. Quant celles qui nexercent
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quaccessoirement une activit lucrative, lalina 3 de larticle 4 de la loi relative


limpt sur les socits impose des revenus et bnfices tirs de la gestion ou de
lexploitation dtablissements de ventes ou de services.
Cette position fiscale marocaine, laisse dborder bon nombre de questions dordre
pratique.
Comment affecter les moyens dexploitation entre lassociation et le secteur
lucratif ?
Comment ventiler les lments communs entre lactivit imposable et lactivit
non imposable ?
Quel est le sort fiscal des subventions entre les deux activits ?
Comment procder la dtermination des critres de non lucrativit dune
association ?
Quelles mesures transitoires prendre ?
Quelle est la porte de ces critres au regard des impts commerciaux ?
En France, jusqu'en 1999, toute activit conomique d'une association, mme si les
bnfices taient entirement rinvestis dans l'action associative, pouvait tre taxe.
C'tait la fois injuste de taxer des activits dsintresses et totalement dissuasif pour
les bnvoles qui voyaient les fruits de leur activit repartir vers l'Etat.
En 2000, revirement total : les pouvoirs publics constatent que le secteur associatif est
crateur d'emplois, constitue un volant social unique, qu'il faut protger et encourager.
Sur un plan fiscal, deux grandes ides :
ne plus taxer les revenus accessoires des associations qui ont un but purement
social.
admettre le statut d'association pour des structures aux activits ouvertement
commerciales, dont il faut alors svrement contrler le cadre et leur trouver un
modus vivendi fiscal qui ne soit pas trop contraignant, au moins en dbut
d'activit.
Dsormais, une association, ds sa cration, doit " choisir son camp " et opter pour un
statut qui aura de grandes consquences en matire fiscale. On aura alors le choix entre
" association dsintresse " (association but social) et associations activits
lucratives.
Mmoire de fin de cycle option finance

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54

Et ce choix, il faudra le faire apparatre clairement aux services fiscaux.


Encore faut-il tre en phase avec le fisc, en matire de critres.
Nous tenterons, en loccurrence, danalyser, travers lexprience franaise, la porte
fiscale de la lucrativit des activits associatives.

a. Porte de la lucrativit dune association au regard de son statut fiscal selon


le modle franais

Dsormais, lanalyse de la situation fiscale se rsout laide dun algorithme en trois


tapes.
 Etape 1 : la gestion est-elle dsintresse ? Si la rponse est non, il y a
imposition. Si la rponse est oui, on passe ltape 2.
 Etape 2 : lassociation concurrence-t-elle le secteur commercial ? Si la rponse
est non, lassociation est dfinitivement exonre. Si la rponse est oui, on
passe ltape 3.
 Etape 3 : les conditions dexploitation de lactivit sont-elles comparables au
secteur commercial ? Si la rponse est oui, il y a imposition.
Pour dterminer si ces conditions sont comparables, il est fait une analyse du produit,
du public vis, des prix pratiqus et de lexistence ou non de publicit. (Rgle des 4 P).
Quels sont les critres dapprciation qui ont t retenus pour classer les associations
selon que la gestion est dsintresse ou que lactivit concurrence le secteur
commercial ?

1er critre : la gestion bnvole et dsintresse.


Remboursement des frais rels sans aucun avantage,
Rmunration maximum des dirigeants gale ou infrieure aux
du SMIC. (Rmunration globale incluant salaire + honoraires
+ avantages en nature)
Les salaris peuvent tre membres de lassociation titre personnel, mais pas
dirigeants.
Par tolrance, les salaris peuvent participer au conseil dadministration sils
ne reprsentent pas plus du quart de la totalit des membres et en qualit de

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reprsentant lus des salaris. Leur rmunration, sous rserve quelle soit
justifie, nest pas plafonne.
Les salaris ne peuvent exercer de fonction au sein du bureau.

2me critre : la situation de la concurrence.


La situation de l'organisme s'apprcie par rapport des entreprises ou des organismes
lucratifs exerant la mme activit, dans le mme secteur gographique. L'identit
d'activit doit tre apprcie un niveau fin.

 Lactivit
La question qu'il convient de se poser est de savoir si le public peut indiffremment
s'adresser une structure lucrative ou non lucrative.
Parmi les activits lucratives, on peut citer :
les recettes de publicit ;
la vente dobjets ou de produits divers : livres, disques, vtements, produits
alimentaires etc. ;
les activits culturelles : cinmas, thtres ;
certaines activits sportives : tennis, golf, rafting, surf, musculation etc. ;
activits dans le domaine de la sant : maisons de retraite, cliniques, centres
de soin etc. ;
tourisme : centre de vacances, etc. ;
mise disposition de personnels, de matriels.
Activits de restauration, bars, buvettes etc.

 Le secteur gographique
La zone gographique dans laquelle la concurrence est susceptible de s'exercer est la
zone d'attraction commerciale. Le primtre gographique prendre en considration
est donc fonction de la nature de l'activit: il se circonscrira une localit ou un canton
pour une association dont le rayon d'action reste local, mais il pourra s'tendre au
dpartement, la rgion voire la France entire.

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56

A titre d'exemple, on peut citer des associations organisant des spectacles, des
festivals, des comptitions sportives dont la renomme est nationale ou internationale.

Cette notion de concurrence peut donc varier:


dans l'espace :
Deux associations exerant la mme activit peuvent avoir une situation fiscale
diffrente selon que l'une se trouve dans une grande ville et l'autre dans un village. De
plus, de nombreux produits sont dsormais accessibles sur Internet.

dans le temps :
Le vieillissement de la population ou une rduction du temps de travail par exemple,
peuvent inciter des entreprises dvelopper ou crer des services qui, pour le
moment, ne sont pas conomiquement viables en raison d'un march trop troit. Une
association ne doit donc pas considrer que le caractre non lucratif de son activit lui
est dfinitivement acquis. Elle doit donc se proccuper de son environnement
conomique.
Ce critre sapprcie par rapport au public. Peut-il sadresser indiffremment une
socit commerciale ou lassociation non lucrative ?

3me critre : les conditions dexploitation : utilit sociale et affectation des


excdents.
 Lutilit sociale
Le produit : est dutilit sociale, une activit qui tend
satisfaire un besoin qui nest pas pris en compte par le march ou
lest de faon peu satisfaisante .
Par "produit" il faut comprendre les diffrentes activits de l'association qui lui
procurent des recettes. Pour tre d'utilit sociale une activit doit satisfaire un besoin
qui n'est pas pris en compte par le march ou qui l'est de faon peu satisfaisante. Le
produit doit tre diffrent de celui propos par le secteur concurrentiel.
Les agrments dlivrs par les pouvoirs ne constituent qu'un lment d'apprciation
pour tablir ce caractre d'utilit sociale.
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Le public : Sont susceptibles d'tre d'utilit sociale les actes payants raliss
principalement au profit de personnes justifiant l'octroi d'avantages particuliers
au vu de leur situation conomique et sociale (chmeurs, personnes
handicapes notamment, ...), ce que l'administration appelle des personnes
dignes d'intrt.
Ce critre ne doit pas s'entendre des seules situations de dtresse physique ou morale.
Par exemple, le fait que le public vis ncessite un encadrement important relevant du
travail d'assistance sociale dans un village de vacances contribue l'utilit sociale de
l'organisme organisateur.
 Laffectation des excdents
Sil est de saine gestion davoir des excdents, ceux-ci doivent tre rinvestis.
Le prix : les tarifs doivent tre homologus par lautorit administrative de
lassociation ; infrieurs au march ; moduls en fonction de la situation sociale
des bnficiaires. Il convient d'valuer si les efforts faits par l'organisme pour
faciliter l'accs du public se distinguent de ceux accomplis par les entreprises du
secteur lucratif, notamment par un prix nettement infrieur pour des services de
nature similaire : tarifs moduls en fonction de la situation des clients. Pour
l'tablissement de la comparaison les subventions verses par les personnes
publiques ne sont pas retenues quand bien mme ces subventions pourraient
tre qualifies de complment de prix.
Cette condition de prix est rpute respecte lorsque les tarifs de l'organisme se
trouvent homologus par la dcision particulire d'une autorit publique ; ceci suppose
que l'organisme soit soumis une tarification qui lui est propre.
La publicit : sont autorises, les campagnes dappel la gnrosit publique
et les informations envoyes aux personnes connues de lassociation.
La publicit destine capter un public analogue celui des entreprises est un indice
de lucrativit. Pour se faire connatre, l'association ne doit pas recourir des pratiques
commerciales.

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58

L'organisme peut procder des oprations de communication pour faire appel la


gnrosit publique (exemple: campagne de dons au profit de la lutte contre les
maladies gntiques).
Il peut galement raliser une information sur ses prestations sans toutefois que celleci s'apparente de la publicit commerciale destine capter un public analogue
celui des entreprises du secteur concurrentiel.
Pour distinguer l'information de la publicit, il convient de regarder si le contenu des
messages diffuss et le support utilis ont t slectionns pour tenir compte du public
particulier auquel s'adresse l'action non lucrative de l'organisme en cause.
Ainsi, une association peut prsenter les prestations qu'elle offre dans un catalogue si
ce catalogue est diffus soit par l'association elle-mme aux personnes ayant dj
bnfici de ses prestations ou qui en ont exprim la demande, soit par l'intermdiaire
d'organismes sociaux.
En revanche, la vente de ce catalogue en kiosque, la diffusion de messages
publicitaires payants dans les journaux, la radio, la location de panneaux
publicitaires, lappel des professionnels (agences de voyages, participation des
foires ou salons dont les exposants sont principalement des professionnels etc.) des
lments susceptibles de remettre en cause le caractre non commercial de la
dmarche.
Internet : Lutilisation dInternet est possible condition que les pages soient
rserves linformation du public et ne servent pas de support publicitaire
pour des entreprises du secteur concurrentiel

b. La porte des critres de lucrativit au regard des principaux impts


commerciaux

Les critres de lucrativit dune association ont une porte gnrale.


Soit elle remplit les conditions de la non-lucrativit et chappe de ce fait lensemble
des impts commerciaux, soit elle prsente un caractre lucratif la soumettant aux dits
impts, sous rserve des mesures dexonrations spcifiques chacun de ces impts.
La corrlation systmatique faite entre les diffrents impts commerciaux doit tre
quelque peu nuance : limpt sur les socits, la TVA et limpt des patentes ont
chacun leurs critres dapplication propres.
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 Au regard de lImpt sur les socits


Compte tenu des rgles dapplication de la loi 24-86 relatives limpt sur les
socits, il ne fait pas de doute quune association qui prsente un caractre lucratif se
voit assujettie au dit impt. En effet, toutes les socits quels que soit leur forme et
leur objet (y compris les associations qui sapparente en loccurrence des socits)
qui exploitent un tablissement ou pratique des oprations lucratives ralises au
Maroc, mme titre occasionnel, sont passibles de limpt sur les socits.
A dfaut dtablir une sectorisation des activits lucratives, notre sens, lensemble
des activits est sujet imposition tel le cas des associations dont les activits
lucratives se ralisent dune manire prpondrante par rapport aux activits non
lucratives.
Notons que lassujettissement limpt sur les socits rend en outre lassociation
passible de la cotisation minimale.
Quant aux associations qui remplissent les conditions de la non lucrativit, elle
chappe de facto limpt sur les socits.

 Au regard de la Taxe sur la valeur ajoute


Pour tre exonrs de TVA, les organismes dont la gestion est dsintresse doivent
remplir les deux conditions suivantes (code gnral des impts Franais -article 261-71-a) :
Les services doivent tre rendus de vritables membres :
Pour bnficier des services de l'association, il faut donc en tre membre. Ces
associations sont dites "fermes". Sont ainsi considrs comme membres d'un
organisme les personnes :
qui ont adhr l'association et peuvent participer aux assembles gnrales et
sont ligibles au conseil d'administration. En ce qui concerne les mineurs, seule
la condition d'adhsion l'association est exige. Les droits attachs la qualit
de membre du mineur peuvent tre exercs par son reprsentant lgal. Les
associations doivent tablir que les membres sont mis en mesure d'exercer

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60

effectivement leurs prrogatives et notamment sont convoqus individuellement


aux assembles gnrales.
et qui ont souscrit une adhsion prsentant rellement un caractre de
permanence. Cette condition n'est pas remplie dans le cas de personnes qui
adhrent l'association, ou acquittent une cotisation, pour une dure a priori
limite et infrieure l'anne.
Ainsi, les personnes qui " adhrent " ou " cotisent " l'organisme pour une journe,
une semaine, etc., pour pouvoir bnficier des services offerts par l'organisme, ne
constituent pas des membres pour la dtermination du rgime fiscal applicable. Il en va
de mme des personnes qui, ne devant bnficier que de faon occasionnelle des
services de l'association, acquittent de ce fait une cotisation minore.

Seuls certains services sont concerns :


Il s'agit des seuls services caractre:
sportif : enseignement, mise disposition des installations et dematriels ou
quipements ncessaires l'exercice du sport;
ducatif ou culturel ;
social.
Sont expressment exclues de l'exonration les oprations d'hbergement et de
restauration, de mme que l'exploitation de bars et buvettes.
En revanche, les ventes accessoires (fanions, brochures, pinglettes, articles de sport,
...) consenties aux membres dans la limite de 10 % des recettes totales bnficient de
l'exonration.
Enfin, pour pouvoir bnficier de ces exonrations, l'organisme ne doit pas avoir
recours des pratiques commerciales.
Dune faon gnrale, le lien entre lucrativit et taxation la TVA est dlicat tablir.
En effet, la TVA frappe les oprations et non les personnes.
Elle a pour vocation de sappliquer aux oprations payantes quelles soient lucratives
ou pas.

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Certaines exonrations de TVA sont de porte gnrale et sappliquent par consquent


aux associations sans considration de leur objet lucratif ou dsintress (par exemple,
exonration des activits denseignement).
Dautres exonrations sont spcifiques aux associations et qui sont toutes
subordonnes au caractre de non-lucrativit (les associations reconnues dutilit
publique et les associations soccupant des handicaps).
En ralit, les associations ont assez souvent intrt tre soumis la
TVA pour pouvoir rcuprer la taxe supporte sur leurs achats. Mais en ltat actuel de
la loi fiscale marocaine loption la TVA ne leur est pas ouverte.

 Impt des patentes


Une association qui sort du cadre de la non-lucrativit est sujette limpt des patentes
dont le champ dapplication est proche de celui de limpt sur les socits. Cependant,
la corrlation entre les deux impts nest pas absolue : limpt des patentes ne frappe
que les activits professionnelles exerces titre habituel.
Une association peut donc chapper cet impt alors quelle est soumise limpt sur
les socits dans les conditions du droit commun.
A dfaut de sectorisation des activits lucratives par les associations marocaines, la
tendance (et cest ce que nous constatons actuellement) est laffectation des moyens
dexploitation propres aux activits dsintresses au secteur lucratif. Lavantage qui
en rsulte est dune part la possibilit de constater davantage damortissement et
dautre part, la possibilit galement de rcuprer la TVA. En revanche,
laccroissement corrlatif de la base imposable du secteur lucratif est invitable.

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PARTIE III : PROBLEMATIQUES LIEES A LA


PRATIQUE DE LAUDIT DES ASSOCIATIONS
Section I

PROBLEMATIQUE DES RISQUES

I. NOTION DE RISQUES
1 - Notions gnrales de risques

Le risque peut tre dfini comme tant une consquence plus ou moins prvisibles
pouvant affecter latteinte des objectifs dune organisation .il existe plusieurs types de
risques selon le genre dactivits ralises par lentreprise, les caractristiques propres
de ses oprations, lenvironnement dans lequel les biens sont produits et les services
sont rendus,
Le risque est galement une incertitude, menace ou opportunit (rsultant dune action
ou inaction) que lentreprise doit anticiper, comprendre et grer pour protger ses
actifs, atteindre ses objectifs dans le cadre de sa stratgie et crer de la valeur.
Ainsi, nous pourrons distingu deux types de classification des risques auxquels une
entreprise peut tre confronte.
La premire classification consiste classer les risques en deux types :
Les risques spculatifs, qui sont lessence mme de lentreprise : investir des
capitaux dans une nouvelle usine, se lancer sur de nouveaux marchs, lancer un
nouveau produit ces prises de risques sont conscientes, et elle ont pour objet
dengendrer un profit.
Les risques purs, traditionnellement dfinis comme tant le rsultat du hasard, ce sont
des vnements (tels que les incendies, explosions, atteinte lenvironnement)

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engendrs par lactivit de lentreprise qui se ralisent la suite de concours de


circonstance et sur lesquels il est possible dagir de manire prventive ou moyennant
un refinancement.

La deuxime classification comporte les risques suivants :


 Le risque inhrent, est celui qui existe en soi sans tenir compte des
mcanismes de contrle et de matrise prsents dans lentreprise .on dit aussi
,que cest celui que lon retrouve dans lenvironnement des activits
humaines,qui fait partie de lexistence.
 Le risque de non contrle, on le dfinit comme la probabilit quune mesure
de contrle ou un mcanisme de contrle faille prvenir ou dtecter une
menace prsente que lon veut absolument viter.
 Le risque de non dtection : cest la probabilit quune mauvaise conclusion
soit tire des rsultats de travaux daudit interne ou dautres analyses effectues
par des personnes habilites. On retrouve cela normalement en matire de
comptabilit publique.
 Le risque rsiduel, cest le risque qui subsiste aprs lapplication des
techniques de matrise des risques.

Plus prcisment, Le risque est, selon linstitut de laudit interne (IIA :institute of
internal auditors) : la possibilit quil se produise un vnement susceptible davoir
un impact sur la ralisation des objectifs .le risque se mesure en termes de
consquences et de probabilits.
En effet, nous retenons la dfinition du risque selon linstitut de laudit interne pour les
raisons suivantes :
La transversalit de la dfinition fait quelle peut tre applicable dans nimporte quel
domaine, au niveau de toute entreprise ou de ses processus, il suffit quil y ait des
objectifs atteindre ou raliser.

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La perception du risque sous une forme quantitative (probabilit et impact) qui permet
lvaluation du risque selon des critres simples, mesurables et reproductibles.
La dfinition de lIIA est une dfinition norme et sert de base pour lidentification et
lvaluation des risques dans le cadre de la dmarche de la matrise des risques.

2 - Maitrise des risques


a. Dfinition

La matrise des risques est lensemble des initiatives souhaitables quune entreprise
devrait adopter pour faire face aux principaux risques inhrents ses activits. En
dautre termes, matriser les risques cest prendre les initiatives pour viter les ennuis
et pour ne pas manquer les opportunits. Cest une dmarche managriale qui existe
souvent mais de manire non globale et non structure. Sa possession procure un
avantage comptitif majeur puisquelle permet une meilleure :
Efficacit dans latteinte des objectifs
Scurit dans la protection des actifs
Transparence vis--vis des parties prenantes.
b. La valeur de la matrise des risques

 Laspect organique
La matrise des risques bnficie davantage lorganisation puisquelle permet de ne
maintenir que les dispositifs efficaces. La matrise des risques est plus susceptible de
couvrir lensemble des proccupations des gestionnaires puisquelle fonde son analyse
sur les risques plutt que de reprer et danalyser les mcanismes de contrle.
Ainsi, la matrise des risques permettra de prciser les risques et dvaluer les moyens
quempruntent les gestionnaires pour attnuer ceux-ci. En dautres termes, la matrise
des risques va permettre de valoriser tout dispositif de contrle interne adopt puisque
ne sera retenu que le dispositif permettant :
La fiabilisation : elle est atteinte, en adoptant une approche systmatique des
bonnes pratiques face aux risques identifis de survenance dennuis.
La stimulation : ceci en systmatisant les bonnes initiatives face aux risques
identifis de ratage dopportunit

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La simplification : par la matrise des risques permettra de ne maintenir que


les dispositifs utiles et de ce fait, liminer les contrles bureautiques ou autres
non lgitims par un risques quelconque.
La dlgation : en matrisant les risques et en adoptant des contrles

interne

adquats, le top management pourra dlguer sans risque les responsabilits.


La transparence : un dispositif de contrle interne bas sur la matrise des
risques permet de mieux assurer les actionnaires et les met en confiance.

 Laspect conomique
La matrise des risques confre un avantage concurrentiel majeur,
En effet, en rduisant les cots vitables futurs, la matrise des risques permet de
restreindre les cots lis aux risques inhrents de majoration de cots normaux prvus
ou de minoration de gains normaux prvus.
Ainsi, la matrise des risques se veut un outil quantitatif de mesure de la valeur
conomique et permettra lingnierie de matrise (assistance la matrise des risques)
et lingnierie de fonctionnement (direction gnrale, stratgie et dveloppement)
dapprcier lefficacit conomique partir du niveau des cots lis aux risques futurs.

 Laspect financier
Laspect financier de la matrise des risques consiste en la mise en place et en une
surveillance des principes dindemnisation financire, sur les risques difficilement
matrisables, mais assurables. A ce titre, il incombe au directeur financier de grer ces
diffrents risques, soit de les transfrer (cas assurances) ou de les traiter (cas
instruments financiers (option, swap.)

c. Frontire de la matrise des risques au sein du management global des


risques

 Le management global des risques


La matrise des risques sinscrit dans le cadre de la gestion des risques qui vise
identifier les risques lchelle de lentreprise, mesurer financirement lensemble

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des risques, prendre en compte cette mesure du risque dans lapprciation des
performances des activits et mettre en place des processus de suivi des risques
intgrs la gestion des oprations.

Ceci ncessite au pralable, la mise en place dune architecture de gestion globale des
risques afin de doter lentreprise de moyens ncessaires pour russir lintgration de la
gestion des risques dans les processus de gestions oprationnelle et stratgique de
lentreprise.
A dfaut de ce dispositif, les risques ne peuvent tre analyss, divulgus, compars et
grs dune manire cohrente et efficace tous les niveaux de lorganisation
considre dans son ensemble .les principaux lments dun dispositif de management
des risques sont :
Des politiques et des directives claires et cohrentes en matire de management
des risques.
Des moyens adapts la diffusion dinformation sur les risques et leur
analyse
Une dfinition claire des responsabilits et des pouvoirs en matire de gestion
des risques, et leurs attributions des personnes cls.
Des procdures et des programmes de gestion des risques adquats
Et un dispositif adquat de suivi et de revue des processus de management des
risques (audit) permettant notamment de tirer en permanence les enseignements
de lexprience acquise au sein de lentreprise.

 La position de la matrise des risques au sein du management


global des risques.
La matrise des risques est lun des trois thmes du management globale des risques
qui sont : lconomie des risques (RISK ECONOMICS), la matrise des risque elle
mme, et le financement du risque (RISK FINANCING).
Lconomie des risques intervient lors de la prise de dcision sur les choix des
investissements et projets arrts par lentreprise, avec lassistance de la direction de la
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stratgie .lconomie des risques a pour objet de traiter les aspects stratgiques de
lentreprise ainsi que les nouvelles orientations.
Le support est assur par la direction de la stratgie et lobjectif tant dvaluer le
couple (risque / opportunit).
Une fois les dcisions prises, la matrise des risques intervient pour veiller ce que les
objectifs tracs initialement (lors de la prise de dcision) soient atteints. Lobjectif est,
cet effet, dvaluer les risques susceptibles dentraver la ralisation des objectifs et
dlaborer les plans daction idoines.
Le support la matrise des risques est assur par la direction business control o
contrle gnral.
Le financement du risque par contre, se situe directement aprs la matrise des risques
puisquil tchera de grer tout risque jug non matrisable (difficile).
Ainsi, le financement des risques pourra faire lobjet dun transfert du risque (soustraitance) ou un financement pur moyennant un contrat dassurance ou une provision
contre le risque .le support du financement du risque est assur par la direction
financire.

d. le sens de la dmarche de la matrise des risques

Tout dirigeant dsireux de structurer la matrise des risques se pose les questions
suivantes : comment initier la dmarche ? O commencer ?
La mise en place de la matrise des risques sappuie en premier lieu sur la dfinition du
risque. Comme nous avons cits prcdemment, nous prconisons la dfinition norme
du risque de linstitut de laudit interne.
Sur la base de cette dfinition, les risques seront dans un premier temps identifis,
analyss, valus, de manire subjective par les managers de lentreprise en faisant
appel aux quatre notions suivantes : objectifs, risques, contrle et alignement.

 Les objectifs
Dans la mesure o les risques sont dfinis comme les lments pouvant avoir un
impact sur la capacit de lentreprise raliser ses objectifs, il est important de
commencer par rpertorier les objectifs qui concernent lensemble soumis lexamen :
lentreprise dans sa globalit, la fonction, lunit oprationnelle ou le processus .ils

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sont ensuite compars ceux du niveau infrieur ou suprieur, et ainsi de suite selon
une approche pyramidale.
Cette premire tape permet notamment de sinterroger sur la cohrence effective
entre les objectifs des diffrents niveaux de lorganisation et de mettre en vidence le
cas chant les risques lis une situation dincohrence, de flou dans la dfinition ou
dincomprhension des objectifs.

 Les risques
Les risques sont ensuite identifis sur la base des objectifs rpertoris lors de la phase
prcdente. Il est procd ainsi pour chaque niveau dorganisation de lentreprise, en
partant du niveau le plus global sans pour autant atteindre, les sous processus
lmentaire au risque dalourdir le processus didentification des risques .aprs
synthse et mise en cohrence, les risques sont valus puis hirarchiss en
considrent leurs probabilits doccurrence et leurs consquences potentielles.

 Le contrle
La notion de contrle recouvre dune part les rponses apportes par le management
pour grer le risques et dautre part le dispositifs de contrle donnant lassurance au
management que ces rponses sont effectives .les rponses aux risques comprennent
les dispositifs de prvention, de protection et de transfert du risque sur autrui ou
lacceptation pure et simple du risque.

 Lalignement
Il convient enfin de sassurer de la cohrence entre objectifs ,risques et contrle un
niveau donn ou dun niveau lautre de lorganisation ou encore entre units
comparables de lentreprise .
En effet, une approche globale des risques implique toutes les activits et tous les
niveaux de lorganisation dans lentreprise.
Pour viter les zones non couvertes et les redondances dans le dispositif global
didentification et dvaluation des risques, il faut sassurer que chaque activit et
chaque niveau de lorganisation agissent dans le mme sens. Tous les lments

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ncessaires au diagnostic densemble sont alors runis et il sensuit, le cas chant, un


plan daction pour amliorer la situation.

 Le processus de la matrise des risques


Le processus de la matrise des risques supposes un dispositif de matrise des risques
global et construit sur la base dlments structurs et adapts au contexte de
lentreprise.
Il sagit dtablir un cadre, de recenser les processus, didentifier les risques, les
valuer, les hirarchiser (cartographie des risques) et de traiter ces dits risques.
Ce processus est continuellement amlior, il permet de faire voluer la cartographie
des risques (identification hirarchisation) prtablie et de faire passer les risques
dune zone de criticit une zone de couverture.
Aussi, il sagit deffectuer des revues daudit interne pour valuer le dispositif de
matrise des risques selon la figure ci-dessous :

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 Etapes de la mthodologie
Le processus dvaluation globale des risques peut tre rparti en deux phases :
Une phase didentification, valuation et traitement des risques
Une phase de revue du processus.
Etape1
Lors de cette tape, on dfinit un cadre, et on identifie les risques affectant les
ressources de lorganisation .on peut distinguer les ressources humaines, techniques,
informationnels, financires ou naturelles.
Etape 2
La deuxime phase concerne la revue indpendante du dispositif dvaluation des
risques pour une amlioration continue du processus et afin de sassurer de la
pertinence de chaque tape dvaluation des risques.

II. PRESENTATION DU CAS PRATIQUE (MISSION DAUDIT DE


LASSOCIATION ALPHA)
Cette partie est inspire dune mission daudit laquelle jai eu participer durant
mon stage. Pour des raisons de confidentialit ni le nom de lassociation ni aucune
autre information considre comme confidentielle par le cabinet ne figurerais dans ce
mmoire. Pour ce faire, un style assez impersonnel est utilis durant toute cette partie.

1 - Brve prsentation de lassociation ALPHA

Lassociation ALPHA est une association ayant pour mission de lutter contre
labandon des enfants handicaps. Cest une association prsente lchelle
internationale mais dont le sige est bas en France. Elle gre plusieurs projets allant
toujours dans le sens de sa mission.

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Lassociation tant la base une association chrtienne catholique elle na pas le droit
dtre reprsente au Maroc cause de son objet. Elle travaille donc au Maroc sous la
coupole dune autre association BETA et mne ces actions travers cette dernire.

2 - Cadre de la mission daudit

ALPHA est finance hauteur de 85% par lunion europenne, 10% par dautres
organismes bass en Europe et les 5% sont compos dautofinancement.
Ceci tant cette mission daudit reprsentait un audit contractuel pour le compte de
lUnion Europenne qui voulait savoir si les fonds octroys pour le projet X taient
grs bon essien.

La mission sest droule en plusieurs tapes en passant par lacceptation du mandat,


lorientation et la planification de la mission. Par ailleurs la priode de mon stage a
concid avec la lvaluation du contrle interne et le contrle des comptes.
Ce faisant, cette partie sera essentiellement consacr aux observations tires des tests
concernant ces deux parties que sont lvaluation du contrle interne et le contrle des
comptes et en outre les vrifications spcifiques.

III. FACTEURS DE RISQUES LIES LA PRATIQUE DE LAUDIT


DUNE ASSOCIATION

1 - Facteurs lis aux risques inhrents :

Lors dune mission daudit concernant une association, lauditeur doit faire attention
des risques inhrents au secteur afin de mener bien sa mission.
La liste nest pas exhaustive mais les risques frquents auxquels un auditeur devrait
faire face lorsquil audite une association, sont les suivants :

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a. Les fonds octroys par les organismes donateurs font lobjet de critres
particuliers quant leur utilisation.

b. Des associations exercent des activits sans une autorisation pralable


des autorits comptentes (Distribution de micro crdits, distribution de
leau potable).

c. Les statuts peuvent prvoir des dispositions spcifiques conclues entre


lassociation et ses membres ou entre lassociation et des organes
dadministration.

d. Utilisation des fonds ddis un projet pour le financement dun autre.

e. Des associations possdent des antennes loignes gographiquement.

f. Des associations diversifient leurs ressources en crant des activits


lucratives.

g. La documentation des dcaissements peut permettre des manipulations


ou des dtournements par le personnel.

h. Les achats ne sont pas faits habituellement chez des fournisseurs


importants et informatiss.

i. Des virements de fonds sont effectus en devise.

j. Recours au personnel occasionnel.

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2 - Facteurs lis au contrle interne

De Nombreux facteurs de risques sont lis au contrle dinterne dune association.


Ainsi ces risques sont classs en fonction des diffrentes sections audites.

a. Section Systme comptable

Lors de lvaluation du contrle interne dune association lauditeur est souvent


confront au fait que :
Le suivi comptable est effectu dans la majorit des cas laide de
tableur est non dun logiciel spcialis.
Les journaux comptables partie double sont souvent absents.
b. Section Projet

On remarque que les dpenses engages et les stocks ne sont gnralement pas suivis
pas projet. Ce qui rend difficile la dissociation des dpenses et des stocks relatifs aux
diffrents.

c. Section Trsorerie

La trsorerie des associations est gnralement affectes des problmes de :


Manque de pices justificatives probantes pour des montants importants
pays en espce.
Absence des bons de commandes et des bons de livraison
Absence des tats de rapprochements bancaires.
En outre, il est noter quau niveau budgtaire des dpassements sont souvent
observs suite certaines ngligences.

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IV. PROPOSITIONS DE PROCEDURE DUNE MISSION DAUDIT


DASSOCIATION
Lauditeur dans le cadre de sa mission lgale ou contractuelle doit simprgner du
mme cadre que celui qui rsulte de la loi 17-95 sur les socits anonyme en tenant
compte des spcificits du secteur.
Il est de principe que beaucoup de mcanismes utiliss dans le secteur commercial ont
une connotation toute diffrente en milieu associatif ; il convient donc de se dfier des
rflexes, conditionns par la pratique du secteur commercial :
Le commissaire aux comptes a une mission gnrale qui comprend la certification des
comptes et les vrifications spcifiques. Il procde galement des interventions
connexes la mission gnrale. Lorsque la mission du commissaire aux comptes au
sein dune association rsulte de la loi, elle prsente un caractre lgal et doit sexercer
dans le cadre des lois qui la rglementent et en observant les normes tablies par
lordre des experts comptables.
Il peut arriver quune association laquelle la loi nimpose pas de nommer un
commissaire aux comptes dcide nanmoins de dsigner, en dehors de toute contrainte
lgale, afin daffermir la crdibilit de ses comptes, une personne charge deffectuer
une mission de contrle. Dans une telle hypothse, lassociation peut, soit nommer un
commissaire aux comptes, soit dsigner un contrleur qui effectuera contractuellement
une mission dtermine de faon particulire par les statuts ou par un organe de
lassociation ayant pouvoir de dfinir ladite mission.
Dans ce dernier cas, le commissaire aux comptes dsign devrait, notre avis,
effectuer sa mission dans les mmes conditions que sil avait t choisi dans le cadre
lgal et ce, mme sil est nomm linitiative dune association en dehors de toute
obligation lgale. Dans lhypothse o lassociation non assujettie de par la loi au
commissariat aux comptes souhaite confier un commissaire aux comptes une mission
plus restrictive sa mission gnrale ( mission dvaluation), il convient de
sinterroger sur la possibilit dune telle mission.
Il semble difficile dadmettre quune mission soit accepte en qualit de commissaire
aux comptes et que ce titre soit utilis sans que le contenu de ladite mission recouvre
celui des missions habituellement dvolues aux commissaire aux comptes par la loi .
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Le commissaire aux comptes dans le cadre de sa mission :


A une mission gnrale qui comprend la certification des comptes et
des vrifications spcifiques
Procde des interventions connexes la mission gnrale

1 - Programme de vrifications

Laudit des associations tant rcent au Maroc, ce qui fait quil ny a pas de
procdures ou dtapes universelle concernant ce genre de mission.
Nous allons juste essayer de vous proposer un programme de vrification inspir
des pratiques faites dans le mtier au Maroc.
Ainsi les tapes proposes sont les suivantes :
Vrification des clauses statutaires.
Vrification de la conformit de la procdure de cration de lassociation
aux dispositions de la loi 75-00.
Contrle des conventions rglementes
Contrle des documents adresss aux adhrents
Vrification de la cohrence du budget
Vrification de la sincrit et de la rgularit des reportings comptables
adresss au bailleur de fonds.
Examen des cycles :
- Dons montaire et en nature ;
- Apports avec droit de reprise ;
- Subventions publiques ;
- Cotisations et droit des adhrents ;
- Charges de fonctionnement ;
- Charges relatives aux programmes ;

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- Immobilisations ;
- Paie personnel ;
- Impts et taxes ;
- Trsorerie.
Faire des examens limits lorsquils sont demands par les bailleurs de fonds.
Dans le but de dvelopper cette partie de faon efficace nous allons attarder sur la
certification des comptes, les vrifications spcifiques et les conventions rglementes.

2 - Certification des comptes

Le commissaire aux comptes exerce sa fonction dans les conditions prvues par la loi
sur les socits anonymes, sous rserve des rgles qui sont propres aux associations.
a. Modalits de certification des comptes annuels

Dans son rapport, il doit certifier que les comptes annuels sont rguliers et sincres et
quils donnent une image fidle du rsultat des oprations de lexercice coul, ainsi
que de la situation financire et du patrimoine de lassociation la fin de cet exercice.
Le contrle des comptes doit sappuyer sur les rgles du code gnral de normalisation
comptable et du plan comptable particulier applicable aux associations.

Le commissaire aux comtes doit veiller, notamment, au respect des rgles


particulires concernant :
Les fonds associatifs externes, avec ou sans droit de reprise,
Les fonds de rserve,
Les fonds rglements,
Les subventions d'investissement et de fonctionnement,
Les dons et legs, les apports,
Les contributions volontaires,
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Il sera galement attentif :


A la dtermination et laffectation du rsultat,
Aux modalits de financement des investissements,
Au traitement des contributions volontaires.
La rglementation comptable applicable aux associations renforce donc la ncessit de
cerner les particularits comptables des associations, notamment les fonds ddis ou le
suivi des subventions.
Sil refuse de certifier les comptes annuels, il fait tat dans son rapport des motifs pour
lesquels il a cru devoir refuser cette certification. Lorgane dlibrant reste libre
nanmoins dapprouver les comptes.
Il peut aussi assortir sa certification de rserves, par exemple lorsquil a dcel des
erreurs ou des irrgularits mais que celles-ci naltrent pas limage de la situation de
lassociation donne par les comptes. Dans ce cas, il doit prciser dans son rapport les
motifs de ses rserves.
Etant donn la structure clate que peuvent revtir certaines associations, le
commissaire aux comptes peut tre confront la difficult de lidentification
des documents certifier. La certification des comptes porte sur les comptes
annuels de la personne morale, en tant que telle, que constitue lassociation. La
mission de contrle ne consiste pas, notre sens, en la certification des comptes
densemble de la personne morale que constitue lassociation.

Lexistence de contrles administratifs lencontre dtablissements dassociations


bnficiant de certains financements ne doit pas avoir pour effet de limiter les
diligences minima des commissaires aux comptes. Les missions tant diffrentes, les
contrles administratifs ont pour principaux objectifs de sassurer de la bonne
utilisation des fonds publics.
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b. Modalits de certification des comptes consolids

Les associations, en labsence de disposition applicable, ne sont pas tenues dtablir


des comptes consolids. Les associations ayant des participations dans des socits
commerciales peuvent souhaiter les tablir. Il y a lieu dapprcier si le commissaire
aux comptes doit se prononcer ou non sur lesdits comptes.
Il convient, tout dabord, doprer une distinction entre les associations qui tablissent
des comptes consolids dans une optique strictement interne, de celles qui tablissent
des comptes consolids et les prsentent linstance charge dapprouver les comptes
annuels (lassemble) et les diffusent ventuellement lextrieur de lassociation.
Dans ce dernier cas, les comptes consolids de lassociation ne sont plus de simples
outils de gestion interne. Comme pour les socits commerciales, si les comptes
consolids ont t tablis librement et arrts par lorgane de direction (lquivalent
dun conseil dadministration), ils doivent tre conformes aux normes comptables de
consolidation ainsi quaux rgles juridiques requis (certification et communication
lassemble). Quant lobligation de nomination dun deuxime commissaire aux
comptes, en labsence de disposition cet gard, elle ne sapplique pas.
A linstar des socits commerciales, lorsquune association tablit des comptes
consolids, le commissaire aux comptes certifie quils sont rguliers et sincres et
donnent une image fidle du patrimoine, de la situation financire ainsi que du rsultat
de lensemble constitu par les entreprises comprises dans la consolidation.

3 - Vrifications spcifiques

Les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, lexclusion de toute
immixtion dans la gestion, de vrifier les valeurs et les documents comptables de
lassociation et de contrler la conformit de sa comptabilit aux rgles en vigueur. Ils
vrifient galement la sincrit et la concordance avec les comptes annuels des

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informations donnes dans le rapport de gestion et dans les documents adresss aux
adhrents sur la situation financire et les comptes annuels.
Ils effectuent un examen limit (et non une certification) en vue de sassurer que les
informations financires sont cohrentes avec ce quil connat de lactivit de
lassociation, dans le cadre de sa mission gnrale. Cet examen limit consiste, pour
lessentiel, effectuer un examen analytique des informations et obtenir, par
entretien avec les dirigeants, les informations juges utiles.
Il est, ainsi, de principe que les documents adresss dautres personnes que les
adhrents sont exclus des vrifications spcifiques du commissaire aux comptes. La
compagnie nationale des commissaires aux comptes franaise prcise dans son guide
de contrle des associations (page 80) que la responsabilit ventuelle du commissaire
aux comptes vis vis des organismes de contrle ou de tutelle ne saurait tre tendue
des obligations de contrle qui ne relvent pas de sa mission : il na pas vrifier (ni
certifier) les comptes administratifs, les budgets ou toute information de nature
comptable ou financire dont la production est exige par ces organismes dans le cadre
de lexercice de leurs propres responsabilits, sauf sils sont mis la disposition des
adhrents.
Cependant, ds lors que la communication des documents errons des tiers conduit
une association obtenir des subventions majores et ds lors que cette majoration
peut avoir une incidence significative sur le comptes annuels, il appartient au
commissaire aux comptes den tirer les consquences sur la sincrit, la rgularit, et
limage fidle des comptes en formulant, le cas chant, une rserve dans son rapport
gnral.
Il convient de souligner que le commissaire aux comptes dune association na pas
satisfaire aux obligations de vrifications spcifiques propres aux socits
commerciales (actions de garantie, galit entre les actionnaires).
En revanche, il doit se prononcer sur la sincrit et la concordance avec les comptes
annuels des informations donnes dans les documents qui seraient ventuellement
adresss aux adhrents par analogie avec les dispositions de larticle 166 de la loi 1795 relative la socit anonyme.
Nous tudierons donc les diffrents documents concerns savoir :

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80

- Budgets,

- Rapports dactivit,

- Conventions rglementes

a. Budget

La notion de budget est fondamentale dans la comptabilit publique, le budget y tant


lacte par lequel sont prvues et autorises les recettes et les dpenses des organismes
publics. Or, ce besoin existe galement dans les associations o la recherche de
lquilibre financier tant prioritaire, la prvision budgtaire simpose naturellement.
La prsentation de budgets est du reste prescrite dans de nombreux cas, notamment
dans les associations reconnues d'utilit publique et dans les associations bnficiant
dun financement public.
Le budget dune association, ds lors quil est communiqu lorgane dlibrant de la
personne morale, entre dans le champ des vrifications spcifiques du commissaire
aux comptes (bulletin de la compagnie gnrale des commissaires aux comptes n 82,
6-1991, page 262).
Le commissaire aux comptes ne devra donc pas ignorer lors de sa mission lexistence
ventuelle dun budget. Ltablissement dun budget, sil nest pas prescrit par une
rglementation, figure gnralement dans les statuts.
Le commissaire aux comptes doit vrifier :
que ce budget est tabli sur des bases raisonnables. Dans le cas contraire, il doit
ragir et si le problme persiste et est jug significatif, il doit le mentionner
dans son rapport.
et que ce budget est prsent dans les dlais aux diffrents organismes
concerns.

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81

b. Rapports dactivit

Il existe deux sortes de rapports :


Rapport de gestion pour certaines associations tenues den tablir un,
Rapport moral et financier de caractre gnral prvu statutairement qui peut
tenir lieu de rapport de gestion dans la mesure o il reprend les informations
que ce dernier doit comprendre.

Le commissaire aux comptes vrifie la sincrit et la concordance avec les comptes


annuels des informations donnes dans le rapport de gestion. Sa mission est ainsi
articule, daprs le guide de contrle de la compagnie nationale des commissaires aux
comptes franaise (78 s.), autour de la mise en uvre des diligences suivantes :
Le commissaire aux comptes vrifie que les informations chiffres dordre
comptable et financier et les mthodes dvaluation ou de prsentation
indiques dans le rapport de gestion sont en accord avec les comptes annuels.
Le commissaire aux comptes vrifie que les informations comptables et
financires sont sincres : les informations donnes sont laisses la libre
apprciation des dirigeants tant au niveau de la forme que de la prcision
apporte. Il vrifie essentiellement que les informations mentionnes ne sont ni
dformes, ni mal interprtes et permettent une information complte.
Le commissaire aux comptes doit demander les modifications quil estime
ncessaires aprs en avoir inform lorgane dadministration. IL ne signale que
les erreurs manifestes et prsentant un caractre significatif en faisant des
observations.

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82

c. Conventions rglementes

En ltat actuel de la lgislation marocaine, aucune disposition particulire ne prvoit


la procdure des conventions rglementes et interdites.
En loccurrence, pour scuriser les relations daffaires, une association entreprise se
doit, notre avis, de prvoir dans ces statuts la procdure des conventions
rglementes.
Cette procdure concerne toutes les conventions intervenant entre une association et
lun de ses administrateurs directement ou par personne interpose. Sont galement
concernes par cette procdure les conventions intervenant entre lassociation et une
entreprise, si lun des administrateurs de lassociation est propritaire, grant,
directeur, membre du conseil de cette entreprise.
Le commissaire aux comptes na pas tablir de rapport spcial sur des conventions
qui ne sont pas rglementes par des textes spcifiques contrairement aux rgles en
vigueur concernant les socits commerciales.
Ainsi, les statuts constituent la loi interne de lassociation. Il convient pour le
commissaire aux comptes, de sassurer de la stricte application des procdures
dagrment des conventions si lesdits statuts comportent des spcificits sur la
question.
En somme, le commissaire aux comptes na pas tablir, notre sens, faute de texte
de porte gnrale analogue ceux des socits commerciales, de rapport spcial
sauf si la rsolution de sa nomination la prvu expressment.

V. MISSIONS CONNEXES
En dehors de leur mission de contrle permanent et de certification des comptes, les
commissaires aux comptes sont appels intervenir dans de nombreux cas. Il sagit
notamment pour certaines associations de la procdure dalerte et du contrle de la
valorisation des apports.

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83

1 - Procdure dalerte

La procdure dalerte consiste faire part aux dirigeants de lassociation de tout fait de
nature compromettre la continuit de lactivit. En ltat actuel des textes aucune
disposition ne rend lapplication de la procdure dalerte obligatoire pour les
associations.
En pareilles circonstances, il y a lieu de savoir si le dclenchement de la procdure
dalerte est une possibilit ou une obligation pour le commissaire aux comptes dune
association.
La procdure dalerte tant, selon nous, une composante de la mission du commissaire
aux comptes, qui a pour rle de la dclencher si les circonstances lexigent. Le
commissaire aux comptes dune association doit, en consquence, mettre en oeuvre la
procdure dalerte ds quil relve des faits de nature compromettre la continuit de
lactivit.
Les procdures mettre en oeuvre sont diffrentes, linstar de la diffrenciation
tablie par le dcret Franais du 01/03/1985 (art. 26), selon que lorgane collgial
charg de ladministration est distinct ou non de lorgane charg de la direction :

 Association avec organe collgial charg de

ladministration distinct de lorgane charg de la


direction

Le commissaire aux comptes informe les dirigeants des faits de nature compromettre
la continuit de lexploitation quil a relevs loccasion de sa mission ou lors de
lexamen des documents communiqus.
A dfaut de rponse, ou sil juge que la rponse donne ne permet pas dtre assur de
la continuit dexploitation, le commissaire aux comptes doit, par lettre recommande
avec demande davis de rception, inviter les dirigeants runir lorgane collgial
pour quil dlibre sur les faits relevs.
A titre de prcision, la notion de dirigeant ne correspond pas celle de directeur
salari, mais vise le prsident de lorgane collgial s qualits. En pratique, lorgane
collgial dsign ici correspond un conseil dadministration ou quivalent La
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84

convocation de lorgane collgial, le rapport spcial du commissaire aux comptes ainsi


que linformation du prsident du tribunal, tels le cas pour les socits commerciales
(article 546 et 547 de la loi 15-95 portant code de commerce), sont des procdures qui
sappliquent, notre sens, de la mme manire que pour les associations.

Association sans organe collgial charg de


ladministration distinct de lorgane charg de la
direction

La procdure reste la mme sauf que linterlocuteur du commissaire aux comptes est,
en loccurrence, le prsident de lorgane de lassociation.
Il est noter, par ailleurs, quen cas dexistence de plusieurs organes (exemple :
prsident, bureau, organe collgial, organe dlibrant, on analysera, au niveau de la
direction, quel est lorgane qui a le plus dimportance pour ramener la procdure
deux niveaux (dirigeants et organe collgial).

2 - Commissariat aux apports

Le commissaire aux apports, investi dune mission dvaluation des apports en nature
faits une association, doit tablir, sous responsabilit, un rapport sur le mode
dvaluation adopt et les raisons pour lesquelles il a t retenu.
Concernant, par exemple, les club de sport, la compagnie franaise de commissariat
aux comptes (bulletin CNCC n 90, juin 1993, p. 181) rappelle dans un avis technique,
compte tenu des spcificits les caractrisant en labsence de critre prcis quant la
dmarche et aux mthodes de valorisation applicables en cas dapport, un certain
nombre de rgles et de principes gnraux de nature faciliter lapprciation que les
commissaires aux apports doivent porter sur la valeur des apports.
Selon le bulletin prcit, le commissaire aux apports sera ainsi conduit sassurer :

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85

De la nature incorporelle des biens apports en tant qulments de lactif


immobilis du club,
De la pertinence du mode dvaluation retenu et de lobjectivit des critres
utiliss,
De la prennit dans le temps de ces critres.
Le bulletin souligne galement quil appartient aux commissaire aux apports dtre
particulirement vigilant sur la pertinence des critres retenus pour valoriser les
lments incorporels apports (quils sagisse de contrats joueurs ou dautres lments,
le cas chant), notamment dans la mesure o ceux-ci permettront aux clubs, sous le
contrle de leurs commissaires aux comptes, de suivre lvolution dans le temps des
valeurs correspondantes et dapprcier ainsi les amortissements ou, le cas chant, les
provisions quil convient deffectuer.
Le commissaire aux apports dune association est, par ailleurs, soumis aux mmes
rgles dincompatibilits que le commissaire aux comptes.

Section II TRAITEMENTS COMPTABLES


SPECIFIQUES (CAS DES SUBVENTIONS ET AUTRES
SOURCES EXTERNES)
I. LES SUBVENTIONS
Lattribution dune subvention obit des rgles qui sont frquemment fixes par
convention.
Il existe trois catgories de subvention :
Subvention de fonctionnement et conventions de financement,
Subvention dinvestissement,
Subvention d'quilibre.

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1 - Obligations gnrales si la subvention relve du public

a. Lassociation doit remplir les conditions dattribution.


b. Laide financire apporte doit tre utilise lobjet pour lequel elle a
t accorde.
Lassociation ou la fondation doit pouvoir justifier lemploi des fonds reus.

2 - Subvention de fonctionnement et convention de financement

Les conventions dattribution contiennent gnralement des conditions suspensives ou


des conditions rsolutoires.

a. Conditions suspensives

Une condition suspensive non leve ne permet pas denregistrer la subvention en


produits.

b. Conditions rsolutoires

Une condition rsolutoire permet de constater une subvention en produits.


Lassociation devra constater une provision pour reversement de subvention ds quil
apparatra probable quun ou plusieurs objectifs fixs dans la condition rsolutoire ne
pourront tre atteints.
Lorsque lassociation constatera de manire dfinitive que ces objectifs ne pourront
tre atteints, une dette envers le tiers financeur, sera constate.
A cet gard, il est noter quaucun numro de compte spcifique na t prvu par le
plan comptable contrairement au plan comptable franais des associations.

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c. Etalement sur plusieurs exercices

Une subvention accorde pour plusieurs exercices est rpartie en fonction des priodes
ou tapes dattribution dfinies dans la convention ou dfaut, au prorata temporis. La
partie rattache des exercices futurs est inscrite en produits constates davance .

d. Comptabilisation

Lorsque la dcision de la subvention ne contient pas de condition suspensive, la


subvention est comptabilise lorsquelle est signifie, cest dire quand lassociation
ou la fondation a reu notification dfinitive dattribution, et non pas lors de son
encaissement.
Subvention d'exploitation : elle est accorde par ltat, les collectivits
territoriales ou autres organismes pour faire face certaines charges
dexploitation, ou pour compenser linsuffisance de produits dexploitation.
elle a un caractre structurel et souvent forfaitaire, par consquent, elle est un
lment du rsultat courant (compte 71).
Subvention d'quilibre : elle est accorde par ltat, les collectivits
territoriales ou autres organismes pour compenser tout ou partie dun dficit
global de fonctionnement. Elle a un caractre alatoire et par consquent, elle
est un lment du rsultat non courant (compte 75).

e. Schmas dcritures travers un

exemple
Soit une subvention de 800 accorde dans le cadre dun projet de 2 ans,
rparti en deux tapes de respectivement 500 (anne n) et 300 (anne n+1)
dans la convention de financement, versement en une fois en n :

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f. Non utilisation totale des fonds ddis

Lorsquune subvention de fonctionnement inscrite, au cours de lexercice, au compte


de rsultat dans les produits, na pu tre utilise en totalit au cours de cet exercice,
lengagement demploi pris par lassociation envers le tiers financeur est inscrit en
charges sous la rubrique engagements raliser sur ressources affectes (sous
compte 6811 engagements raliser sur subventions attribues ) et au passif du
bilan sous le compte
194 fonds ddis sur subvention de fonctionnement .
Les sommes inscrites sous la rubrique fonds ddis sont reprises au
CPC au cours des exercices suivants, au rythme de ralisation des engagements, par le
crdit du compte 78. Report sur ressources non utilises des exercices antrieurs .
Une information est, dans ce dernier cas,
donne dans lETIC.

3 - Subvention dinvestissement

a. Principe

Les associations peuvent recevoir des subventions d'investissement destines au


financement dun ou plusieurs biens dont le renouvellement incombe ou non
lorganisme.

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89

Lassociation doit analyser la convention de financement et prendre en considration


les contraintes de fonctionnement de lorganisme.

b. Comptabilisation

Les subventions d'investissement affectes un bien renouvelable par lassociation


sont maintenues au passif dans les fonds associatifs avec ou sans droit de reprise
(compte 111 ou 112).
Les subventions d'investissement affectes un bien non renouvelable par
lassociation sont inscrites au compte 131 subvention d'investissement affecte des
biens non renouvelables et sont reprises au CPC au rythme de lamortissement du
bien (compte 757).

c. Schma dcritures

Exemple :
Subvention de 600 accorde dbut n pour lacquisition immdiate dune
immobilisation, amortissable en 5 ans, pour le prix de 750

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90

II. RESSOURCES COLLECTEES PAR DONS


Les associations et fondations ayant la personnalit morale peuvent bnficier de
soutiens de la part de personnes dsireuses de contribuer la ralisation dactions
correspondant lobjet social de lassociation. Selon les cas, leur enregistrement
comptable peut tre diffrent.

1 - Dons manuels

Dans la pratique, toutes les associations dclares, quel que soit leur objet social,
peuvent recevoir des fonds privs sous forme de dons manuels provenant des
personnes physiques ou morales.
Les dons manuels (espces, chques) sont des ressources qui sont portes au crdit
dun compte de produits. Si ces dons ont un caractre rptitif (exemple : campagnes
annuelles de collecte ), ils sont enregistrs dans une subdivision du compte 718
autres produits dexploitation . Dans le cas contraire le compte 75 produits
exceptionnels doit tre utilis conformment au code gnral de normalisation
comptable.

2 - Legs et donations

a. Destins tre cds

Pour les biens meubles ou immeubles provenant dune succession, legs ou donation et
destins tre cds par lassociation, les tapes suivantes doivent tre respectes :

 Acceptation par lorganisme

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91

Les legs et donations doivent tre accepts par lorgane statutairement comptent. A la
date de lacte, les legs et donations sont alors enregistrs dans lETIC parmi les
engagements reus pour leur valeur estime nette des charges dacquisition.

 En cours dopration
Au fur et mesure des encaissements et dcaissements lis la cession de ces biens, le
compte 4472 legs et donations en cours de ralisation est dbit ou crdit des
montants dcaisss ou encaisss et le montant de lengagement inscrit dans lETIC est
modifi sur la base des versements constats.
Il est noter quen cas de gestion temporaire du bien lgu ou donn, les produits
dexploitation perus sont inscrits au CPC ainsi que les charges de fonctionnement
correspondantes.

 Ralisation effective et dfinitive

A cette tape, le compte correspondant de produits (courant ou non courant) est crdit
du montant exact et dfinitif de la vente, net des charges dacquisition ayant grev le
bien pendant sa transmission, par le dbit du compte 4472 legs et donations en cours
de ralisation qui est ainsi sold pour le bien concern.

b. Affects un produit particulier

Les procdures dcrites ci-dessus lors de la phase dacceptation et en cours dopration


sappliquent galement en cas daffectation un projet particulier.

 Legs et donations inscrits en produits


La partie non employe en fin dexercice est inscrite dans le compte
197 fonds ddis sur legs et donations affects , au crdit avec comme contre partie
un compte de charges 6813 engagements raliser sur legs et donations affects .
Elle fait lobjet dune information dans lETIC.

 Legs et donations correspondant des biens durables

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92

Ces biens, mis disposition de lassociation pour la ralisation de son activit, sont
considrs comme des apports au fond associatif au compte
1115 legs et donations avec contrepartie dactifs immobiliss ou 1035 (legs et
donations avec contrepartie dactifs immobiliss assortis dune obligation ou dune
condition.
Le compte 4472 legs et donations en cours de ralisation est dbit pour solde lors
de la constatation de ces apports.

3 - Ressources en nature

a. Principes gnraux

Il convient de distinguer les dons manuels (donation de la main la main, lopration


consistant en la remise gratuite des meubles corporels) des legs et dons par actes
authentiques.
Les ressources reues en nature peuvent tre soit utilises par lorganisme pour les
besoins de son activit, soit stockes, soit vendues.

b. Comptabilisation

Les dons en nature consomms ou redistribus en ltat par lorganisme pour les
besoins de son activit sont traits en comptabilit conformment aux contributions
volontaires en nature quon tudiera ci-aprs.
Les ressources stockes qui reprsentent une valeur significative, et quil est possible
dinventorier et de valoriser sans entraner des cots importants font lobjet dune
information dans lETIC.

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93

4 - Contributions volontaires titre gratuit

a. Principes gnraux

Les contributions volontaires sont des actes par lesquels une personne physique ou
morale fournit une autre personne morale (association) un travail, des biens ou autres
services titre gratuit. Il sagit dun contrat unilatral qui dpend de la seule volont
du bnvole.
Elles correspondent au bnvolat, aux mises disposition de personnes par des tierces
ainsi que des biens meubles ou immeubles, auxquels il convient dassimiler les dons
en nature redistribus ou consomms en ltat par lassociation.

b. Information dans lETIC

Ds lors que ces contributions prsentent un caractre significatif, elles font lobjet
dune information approprie dans lETIC portant sur leur nature et leur importance. A
dfaut de renseignements quantitatifs suffisamment fiables, des informations
qualitatives sont apportes, notamment sur les difficults rencontres pour valuer les
contributions concernes.

c. Option possible pour la comptabilisation en compte de la classe 0

Les contributions volontaires en nature nentranent pas de flux financiers puisquelles


sont gratuites et ne peuvent qutre values. Elles ne sont pas inscrites au CPC.
Si lassociation dispose dune information quantifiable et valorisable sur les
contributions

volontaires

significatives

obtenues,

ainsi

que

des

mthodes

denregistrement fiables, elle peut opter pour leur inscription en comptabilit dans la
classe 0, cest dire :
Au crdit des comptes 05. Contribution volontaire en nature par le dbit des
comptes 04. Emploi des contributions volontaires en nature .
LETIC indique les mthodes de quantifications et de valorisations retenues.

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94

5 - Ressources affectes provenant de la gnrosit du Public

a. Principes gnraux

Dans le cadre de leurs appels la gnrosit du public, les dirigeants des associations
sollicitent dans certaines circonstances leurs donateurs pour la ralisation de projets
dfinis pralablement lappel par les instances statutairement comptentes. Les
sommes reues sont considres comme des produits perus et affects aux projets
dfinis pralablement.

b. Comptabilisation

La partie des ressources non utilise en fin dexercice est inscrite en charge comme
suit :

c. Information dans lETIC

Une information est donne par projet ou catgorie de projets en fonction de son
caractre significatif, prcisant :
Les sommes inscrites louverture et la clture de lexercice en
fonds ddis ,
Les fonds ddis inscrits au bilan la clture de lexercice prcdent,
provenant de la gnrosit publique, et utiliss au cours de lexercice.
Les dpenses restant engager finances par des dons reus au titre des
projets particuliers et inscrites au cours de lexercice en engagements
raliser sur dons affects ,

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Les fonds ddis correspondant des projets pour lesquels aucune


dpense significative na t enregistre au cours des deux derniers
exercices.

6 - Apports avec ou sans droit de reprise

Contrairement la donation qui est un acte titre gratuit et irrvocable, lapport


sanalyse comme une transmission par un apporteur priv au profit dune association,
dun bien utile son fonctionnement. Lapporteur peut le reprendre pour lui mme ou
pour ses ayants droit, soit la fin du contrat dapport (contrat dure dtermine), soit
la dissolution de lassociation.
Il existe deux types dapports :
Lapport consenti pour les objectifs gnraux de lassociation (apport de biens
non affects).
Lapport consenti pour un objectif particulier dont lapporteur se rserve le
droit de vrifier tout moment la bonne affectation (apport de biens affects).

a. Apports sans droit de reprise

 Dfinition
Lapport sans droit de reprise implique la mise disposition dfinitive dun bien au
profit de lassociation.

 Comptabilisation
Pour tre inscrit en fonds associatifs, lapport doit correspondre un bien durable
utilis pour les besoins propres de lassociation (compte 1114).
Dans le cas contraire, il est inscrit au CPC.

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 Amortissement des biens apports


Ces biens devenant la proprit de lassociation, sont enregistrs lactif du bilan ; la
contrepartie est comptabilise dans le compte 1114
Apports sans droit de reprise .
Les amortissements sont comptabiliss conformment au code gnral de
normalisation comptable.

b. Apport avec droit de remise

 Dfinition
Lapport avec droit de reprise implique la mise disposition provisoire dun bien au
profit de lassociation, bien repris par lapporteur soit la fin du contrat dapport, soit
la dissolution de lassociation.

 Comptabilisation
Cet apport est obligatoirement enregistr au compte 1124 fonds associatifs avec droit
de reprise .
En fonction des modalits de reprise, lorganisme doit enregistrer les charges et les
provisions lui permettant de remplir ses obligations par rapport lapporteur.

 Amortissement des biens apports avec droit de reprise


Les biens apports, devenant la proprit de lassociation pour une dure dtermine,
sont enregistrs lactif du bilan.
La contrepartie est comptabilise dans le compte 1124 fonds associatifs avec droit de
reprise .
Les amortissements sont constats conformment au code gnral de normalisation
comptable.
Si le bien ne doit pas tre renouvel par lorganisme, la contrepartie de lapport inscrit
dans le compte 1124 fonds associatifs avec droit de reprise doit tre diminue pour

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97

un montant gal celui des amortissements par le crdit dun compte autres produits
courants .

 Schma dcritures
Les critures comptables sont les suivantes :

c. Prt usage ou commodat

 Dfinition
Certaines associations bnficient dune mise disposition gratuite de biens
immobiliers, charges pour elles dutiliser ces biens conformment aux conventions et
den assurer lentretien pendant la dure du prt ou commodat.

 Comptabilisation
Afin dinformer les tiers sur leur origine, ces biens sont inscrits :
A lactif : au compte 20 immobilisations greves de droit
Au passif : au compte 132 droit des propritaires
Lamortissement de ces biens est constat conformment au code gnral de
normalisation comptable.

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98

CONCLUSION
Ces 9 semaines passes au sein de PKF ont t pour moi lune des expriences les plus
enrichissantes de mon cursus universitaire.
En effet grce ce stage jai pu apprhender les ralits du monde des cabinets daudit
et ainsi voir limportance qu laudit dans le systme conomique dun pays.
Outre cela jai appris et ce travers le personnel de PKF que la russite
professionnelle rime obligatoirement avec assiduit, amour du travail bien fait,
disponibilit, rigueur, et travail dquipe et que sans ces principes aucune entreprise ne
rsisterait au flot de concurrents qui saccrot de plus en plus avec la mondialisation.

Ainsi toutes ces expriences acquises mamnent me questionner sur lavenir du


secteur associatif et de laudit des associations au Maroc.
En effet les associations malgr les efforts fournis par le lgislateur pour mettre en
place un cadre organisationnel bien structur sont dans bien des cas sujettes un
dsordre tant sur le plan organisationnel que comptable et financier. Rendant ainsi
laudit des associations assez dlicat.

La difficult se trouvant surtout au niveau des risques lies au manque de formalisme


des associations et lanalyse des traitements comptables des subventions et des autres
sources externes de financement.
En effet les associations subsistent en majorit grce aux subventions et dautres
sources externes. Le traitement comptable de ces subventions tant auparavant
ambigu, il est dornavant bien explicit dans le plan comptable des associations.
Cependant il savre que trs peu dassociations sont mises jour quant au traitement
de ces subventions comme prvues dans le plan comptable des associations.
Lauditeur doit ainsi lors de sa mission, en plus des autres tapes respecter tre trs
attentif la matrise de ces risques et au traitement comptable de ces subventions.
Il nen demeure pas moins que les lgislations rcemment mises en vigueur
commencent rentrer progressivement dans les murs des dirigeants et bailleurs de
fonds des dites associations. Surtout que les fonds octroys ne font que saccrotre
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99

aiguisant ainsi lintrt de tous les acteurs conomiques sur la transparence et la clart
des activits menes par ces dernires (les associations).

Je demanderais ainsi aux acteurs conomiques marocains de garder un il sur


lvolution du secteur associatif vu lampleur quil commence prendre tant par le
nombre

dassociations, et demplois crs que par sa participation lessor

conomique et social du Maroc.


.

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100

BIBLIOGRAPHIE
 Plan comptable des associations
 Dahir n 1-58-376 du 3 joumada I 1378 (15 novembre 1958)
rglementant le droit d'association.
 Sminaire du cycle dexpertise

comptable sur laudit des

associations
 G. SOUSI : Le fonctionnement des associations : tude
Jurisprudentielle L'HERMES 1980
 Loi n24-86 Instituant limpt sur les socits.
 Loi n17-89 instituant lImpt Gnral sur le Revenu.
 Associations : Un Nouveau Statut, Publications Masnaoui
Mazars.

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101

ANNEXES
EXTRAIT DU PLAN COMPTABLE DES ASSOCIATIONS

MODELE NORMAL

1. Plan de comptes
11. Fonds associatifs et rserves
111. Fonds associatifs sans droit de reprise
1111. Valeur du patrimoine intgr
1112. Fonds statutaires ( ventiler en fonction des statuts)
1114. Apports sans droit de reprise . 1115. Legs et donations avec contrepartie d'actifs
immobiliss
1116. Subventions d'investissement affectes des biens renouvelables
112. Fonds associatifs avec droit de reprise
1124. Apports avec droit de reprise
1125. Legs et donations avec contrepartie d'actifs immobiliss assortis d'une
obligation ou d'une condition
1126. Subventions d'investissement affectes des biens renouvelables.
113. Ecarts de rvaluation
1131. Ecarts de rvaluation sur des biens sans droit de reprise
1132. Ecarts de rvaluation sur des biens avec droit de reprise
115. Rserves
1152. Rserves indisponibles
1153. Rserves statutaires ou contractuelles 1154. Rserves rglementes
1158. Autres rserves (dont rserves pour projet associatif)
116. Report nouveau
117. Rsultat sous contrle de tiers financeurs
13. Fonds propres assimils
131. Subventions d'investissement affectes des biens non renouvelables
132. Droits des propritaires (Prt usage)
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102

15. Provisions durables pour risques et charges


15.Provisions pour risques d'emploi
19. Fonds ddis
194. Fonds ddis sur subventions de fonctionnement
195. Fonds ddis sur dons affects
197. Fonds ddis sur legs et donations affects
20. Immobilisations greves de droits
44. Dettes du passif circulant
447. Usagers
4471. Confdration, fdration, union, association affilies
4472. Legs et donations en cours de ralisation
65. Charges non courantes.
657. Subventions exceptionnelles verses
67. Impts sur les rsultats
Ce compte enregistre l'impt sur les rsultats pour autant que l'association y soit
assujettie
en fonction de ses oprations.
68. Dotations aux amortissements, provisions et engagements
681. Engagements raliser sur ressources affectes
6811. Engagements raliser sur subventions attribues
6812. Engagements raliser sur dons affects
6813. Engagements raliser sur legs et donations affects
71. Produits d'exploitation
715. Cotisations
78. Report des ressources non utilises des exercices antrieurs ( ventiler par type
de
ressources)
04. Emplois des contributions volontaires en nature ( ventiler par nature)
05. Contributions volontaires en nature ( ventiler par catgorie)

2. Fonctionnement des comptes

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Le poste 111 fonds associatifs sans droit de reprise est constitu de fonds qui ne
peuvent
pas tre repris par les membres de l'association, et par des subventions
d'investissement
affectes des biens renouvelables.
Le compte 1111 valeur de patrimoine intgr est utilis pour l'tablissement d'un
bilan de
dpart lors du passage d'une comptabilit de trsorerie une comptabilit
d'engagement avec
14
intgration du patrimoine, et aprs avoir, le cas chant, isol le montant des
subventions
d'investissement.
Le compte 1112 fonds statutaire enregistre notamment dans les associations
reconnues
d'utilit publique la contrepartie des valeurs places conformment l'article 12 du
dahir n 158- 376 du 15 novembre 1958 tel que modifi et complt par la loi 75-00 visant les
valeurs
mobilires de ces associations qui doivent tre places en titres immatriculs au nom
de
l'association, l'alination des valeurs ainsi immatricules, leur conversion, leur emploi
en
autres valeurs ou en immeubles, ne pourra avoir lieu qu'aprs autorisation par arrt du
Premier ministre. Les produits financiers de ces titres sont comptabiliss au crdit du
compte
73 conformment au CGNC.
Le poste 112 fonds associatifs avec droit de reprise est constitu d'apports des
membres
qui peuvent tre repris dans les conditions prvues par la convention d'apport, et les
subventions d'investissement affectes des biens renouvelables.

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104

Le poste 117 rsultats sous contrle de tiers financeurs est constitu des rsultats
raliss
sur des projets qui sont pris en considration par les organismes de financement pour
dterminer le montant des ressources attribuer pour les exercices suivants. Ce poste
est
utilis, le cas chant, lors de l'affectation du rsultat (Excdent ou Insuffisance) par
les
instances statutairement comptentes. n fait l'objet d'une ventilation par exercice.
ETATS DE SYNTHESE
- Bilan Actif Normal Association
- Bilan Passif Normal Association
- CPC 1 Normal Association
- CPC 2 Normal Association
- CPC Global Normal Association
- ETIC Association : Ventilation des charges par projet

MODELE SIMPLIFIE

Le modle simplifi, embotable dans le modle normal, est considr comme suffisant aux
besoins d'information concernant les petites associations.
Les critres retenir pour les associations pouvant recourir au modle simplifi, sont fixer
par les pouvoirs publics.
Par rapport aux prescriptions du CGNC, les simplifications portent sur les mthodes
d'valuation, l'organisation de la comptabilit, le plan de comptes et les tats de synthse.

Plan de comptes
L'association est autorise n'utiliser que les comptes prvus par le modle simplifi du
CGNC et ncessaires pour l'tablissement des tats de synthse selon la nomenclature des
comptes jointe en annexe.
Etats de synthse

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105

Les tats de synthse du modle simplifi comprennent :


- Le Bilan ;
- Le compte de Produits et Charges.

CLASSE 1

Comptes de financement permanent


11. Fonds associatifs et rserves
111. Fonds associatifs sans droit de reprise
112. Fonds associatifs avec droit de reprise
115. Rserves
116. Report nouveau
117. Rsultats sous contrle de tiers financeurs
119. Excdent - Insuffisance de l'exercice
13. Fonds propres assimils
130. Fonds propres assimils
14. Dettes de financement
140. Dettes de financement
15. Provisions durables pour risques et charges
150. Provisions durables pour risques et charges
19. Fonds ddis
194. Fonds ddis sur subventions de fonctionnement
195. Fonds ddis sur dons affects
197. Fonds ddis sur legs et dotations affects
CLASSE 2

Comptes d'actif immobilis


20. Immobilisations greves de droit
21. Immobilisations en non-valeurs
210. Immobilisation en non-valeur
22.Immobilisations incorporelles
223. Fonds commercial
227. Immobilisations incorporelles diverses 23. Immobilisations corporelles
231. Terrains
232. Constructions

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233. Installations techniques, matriel et outillage 234. Matriel de transport


237. Immobilisations corporelles diverses
24. Immobilisations financires
240. Immobilisations financires
28. Amortissements des immobilisations 281. Amortissements en non-valeur
282. Amortissements des immobilisations incorporelles 283. Amortissements des
immobilisations corporelles
29. Provisions pour dprciation des immobilisations
292.Provisions pour dprciation des immobilisations incorporelles
293. Provisions pour dprciation des immobilisations corporelles
294. Provisions pour dprciation des immobilisations financires
CLASSE 3

Comptes d'actif circulant (hors trsorerie)


31. Stocks
311. Marchandises
317. Stocks divers
34. Crances de l'actif circulant
342. Clients et comptes rattachs
346. Comptes socitaires Dbiteurs 347. Dbiteurs divers
349. Comptes de rgularisation-Actif
35. Titres et valeurs de placement
350. Titres et valeurs de placement
39. Provisions pour dprciation des comptes de l'actif circulant
391. Provisions pour dprciation des stocks
394. Provisions pour dprciation des crances de l'actif circulant
395. Provisions pour dprciation des titres et valeurs de placement
CLASSE 4

Comptes de passif circulant (hors trsorerie)


44. Dettes du passif circulant
45. Autres provisions pour risques et charges
44. Dettes du passif circulant
441. Fournisseurs et comptes rattachs 446. Comptes socitaires Crditeurs 447. Usagers
449.Comptes de rgularisation-passif

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45. Autres provisions pour risques et charges


450. Autres provisions pour risques et charges
CLASSE 5

Comptes de trsorerie
51. Trsorerie Actif
511. Chques et valeurs encaisser
514. Banques, trsorerie gnrale et chques postaux-dbiteurs 516. Caisses, Rgies d'avances
et accrditifs
55. Trsorerie - Passif
552/553. Crdits de trsorerie
554. Banques (soldes crditeurs)
59. Provisions pour dprciation des comptes de trsorerie
590. Provisions pour dprciation des comptes de trsorerie
CLASSE 6

Comptes de charges
61. Charges d'exploitation
611. Achats revendus de marchandises
612. Achats consomms de matires et fournitures
613/614. Autres charges externes
616. Impts et taxes
617. Charges de personnel
618. Autres charges d'exploitation 619. Dotations d'exploitation
63. Charges financires
630. Charges financires
65. Charges non courantes
650. Charges non courantes
657. Subventions exceptionnelles verses
67. Impts sur les rsultats
670. Impts sur les rsultats
CLASSE 7

Comptes de produits
71. Produits d'exploitation
711. Ventes de marchandises

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712. Ventes de biens et services produits 713. Variation des stocks de produits
714. Immobilisations produites par l'entreprise pour elle -mme 715. Cotisations
718. Autres produits d'exploitation
719. Reprises d'exploitation; transferts de charges
73. Produits financiers
730. Produits financiers
75. Produits non courants
750. Produits non courants
CLASSE 8
81. Comptes d'excdent insuffisance
810. excdent
811. insuffisance
ETATS DE SYNTHESE
- Bilan Actif Simplifi Association
- Bilan Passif Simplifi Association

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