ENSET de Douala Année Académique 2018/2019

Contrôle Budgétaire
Niveau : Master 2
CHAPITRE 11

TABLEAUX DE BORD ET PILOTAGE DE L’ENTREPRISE

On retrouve sous cette appellation deux types de documents :

 Le tableau de bord financier : s’appuyant sur des données comptables, il regroupe

un certain nombre d’indicateurs caractéristiques de la situation financière de
l’entreprise : ratios, soldes de gestion, etc… Il fournit une information globale sur
l’entreprise que la périodicité de certains traitements comptables ne permet
généralement qu’une ou deux fois par an ;

 Les tableaux de bord de gestion ou tableaux de bord de pilotage : il sont établis au

niveau de chacun des centres de responsabilité de l’entreprise selon une périodicité
beaucoup plus courte (semaine, mois). Ils comportent un certain nombre d’indicateurs
caractéristiques de la performance du centre.

C’est à cette seconde conception du tableau de bord que nous ferons référence dans la
suite du chapitre. En tant qu’outils de contrôle de gestion, ces tableaux de bord peuvent venir
en complément du contrôle budgétaire, voire se substituer à lui dans de petites organisations.

I. DÉFINITIONS ET PRINCIPES DE CONCEPTION

1. Définition

Un tableau de bord est un ensemble d’indicateurs organisé en système, suivis par la

même équipe ou le même responsable pour aider à décider, à coordonner, à contrôler les
actions d’un service. Le tableau de bord est un instrument de communication et de décision
qui permet au contrôleur de gestion d’attirer l’attention du responsable sur les points clés de
sa gestion afin de l’améliorer.

Il a pour objectifs de permettre :

 D’obtenir les informations dans un délai très court, afin que l’entreprise puisse
prendre suffisamment vite les mesures correctives nécessaires : on parle de pilotage
en temps réel ;

 De mettre en évidence certains paramètres de la compétitivité de l’entreprise, ce que

la comptabilité ne fait pas. Il s’agit entre autres, de la qualité, les coûts de la non
qualité, les coûts cachés, et les éléments non monétaires (indicateurs physiques :
quantités, durées, etc…).

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2. Principes de conception

Un système d’information qu’est le tableau de bord n’est efficace et donc utile, si sa

conception répond à certaines règles précises tant pour son fonctionnement que pour son
contenu. C’est la définition même du tableau de bord qui impose ces principes de conception :
- Une cohérence avec l’organigramme : il doit respecter le découpage des
responsabilités et des lignes hiérarchiques ;
- Une rapidité d’élaboration et de transmission : la rapidité doit en effet primer sur la
précision. Il est préférable d’avoir des éléments réels estimés plutôt que des
données réelles précises mais trop tardives : on parle de tableaux de bord flash ;
- Un contenu synoptique agrégé : sélectionner parmi toutes les informations
possibles, celles qui sont essentielles pour la gestion du responsable concerné. À
cet effet, il faut déterminer les indicateurs pertinents par rapport au champ
d’action. Pour chaque centre de responsabilité, il faut donc suivre la démarche
schématisée ci-après :

Exemple : centre de production

MISSIONS du centre Définir les objectifs du Objectif : MAXIMISER la product°
. de responsabilité centre concerné en respectant un taux donné de rebut

 Effectifs
POINTS CLÉS de la Retenir les points clés qui  Productivité
devront traduire les objectifs  Fonctionnement du matériel
gestion  Qualité de la production

Définir le ou les paramètres  Variation des effectifs

PARAMÈTRES qui (informations) qui peuvent  Rendement de la main-d’œuvre
expriment les points clés exprimer les points clés  Fiabilité du matériel
retenus  Pièces valides

S’accorder sur les indicateurs 

INDICATEURS des de gestion qui traduiront les é
paramètres paramètres 
 Nombre de pannes
è é
 è é

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II. LES INSTRUMENTS DU TABLEAU DE BORD
1. Les indicateurs du tableau de bord
a. Définition
Les tableaux de bord sont constitués d’indicateurs qui sont des informations précises,
utiles, pertinentes pour le gestionnaire exprimés sous formes et des unités diverses. Les
fonctions des indicateurs sont multiples :
- Suivi d’une action, d’une activité, d’un processus ;
- Évaluation d’une action ;
- Diagnostic d’une situation, d’un problème ;
- Veille et surveillance d’environnements et de changements.

Les champs d’analyse des indicateurs sont multiples puisque tous les domaines
peuvent être mesurés en fonction des besoins des utilisateurs par des paramètres qui portent
sur toutes les variables d’action : rendement, temps, qualité, flux, productivité, taux de marge,
stock, sécurité, service, complexité, etc…

b. Typologie d’indicateurs
Plusieurs critères peuvent être utilisés pour classer les indicateurs :
- Indicateurs de résultat ou de progression : information sur le résultat d’une
action finie ou sur une action en cours ;
- Indicateur financier ou non financier ;
- Indicateur global ou ponctuel : un indicateur peut être synthétique, calculé à
partir de plusieurs informations pour donner une image à plusieurs dimensions ou
au contraire très ciblé sur un seul paramètre très précis ;
- Indicateur de reporting ou de pilotage : un indicateur peut-être demandé par un
niveau hiérarchique en vue de contrôler des engagements(reporting), mais il aussi
aider le responsable à orienter son action.

2. Conception générale
La maquette d’un tableau de bord type fait apparaitre quatre zones :
Tableau de bord du centre
Résultats Objectifs Écarts
Rubrique 1
 Indicateur A
 Indicateur B


Rubrique 2

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 La zone « paramètres économiques » comprend les différents indicateurs retenus
comme essentiels au moment de la conception du tableau.
 La zone « résultats réels » : ces résultats peuvent être présentés par période ou/et
cumulés. Ils concernent les informations relatives à l’activité (nombre d’articles
fabriqués, quantités de matières consommées, heures machines, effectifs), mais aussi
des éléments de nature plus qualitative (taux de rebuts, nombre de retours clients, taux
d’invendus).
À coté de ces informations sur l’activité, figurent souvent des éléments sur les
performances financières du contre de responsabilité :
- Des marges et des contributions de chiffre d’affaires par produit ;
- Les montants de charges ou de produits ;
- Les résultats intermédiaires (valeur ajoutée, CAF).
 La zone « objectifs » : dans cette zone, apparaissent les objectifs qui avaient été
retenus pour la période concernée. Ils sont présentés selon les mêmes choix que ceux
retenus pour les résultats (objectif du mois seul, ou cumulé).
 La zone « écarts » : ces écarts sont exprimés en valeur absolue ou relative. Ce sont
ceux du contrôle budgétaire, mais aussi de tout calcul présentant un intérêt pour la
gestion.

3. Les instruments utilisés

Les instruments les plus fréquents sont les écarts, les ratios.

a) Les écarts

Le contrôle budgétaire permet le calcul d’un certain nombre d’écarts. Il s’agit alors de
choisir celui ou ceux qui représente(ent) un intérêt pour le destinataire du tableau. Par
exemple, un directeur commercial ne sera pas intéressé par un écart de rendement d’un
atelier alors qu’il désire des informations sur des écarts sur les ventes (notamment par
famille de produits).

b) Les ratios

Les ratios sont des rapports de grandeurs significatives du fonctionnement de

l’entreprise :

Exemple : 100

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En règle générale, un ratio respecte les principes suivants :
- Un ratio seul n’a pas de signification : c’est son évolution dans le temps et dans
l’espace qui est significative ;
- Il faut définir le rapport de telle sorte qu’une augmentation du ratio soit signe
d’une amélioration de la situation.

- La nature des ratios varie selon le destinataire et son niveau hiérarchique.

Quelques ratios possibles et non exhaustifs ont été recensés par centre de
responsabilité :

Directeur Directeur Directeur Directeur du Directeur

d’usine commercial financier personnel général
é

III. PILOTAGE DE LA PERFORMANCE : LE TABLEAU DE BORD

PROSPECTIF (TBP) OU BALANCED SCORECARD (BSC)

Mis sur pied pied parKaplan R. S. et Norton D. P. (1996), le tableau de bord

prospectif (TBP) est un outil de gestion qui sert à formuler la stratégie, à là communiquer, à
fixer des objectifs, à mettre en cohérence les initiatives des acteurs pour l’atteinte d’un
objectif commun et à renforcer des expériences et le suivi de la stratégie. C’est un outil de
gestion qui ne cherche pas seulement à contrôler des activités mais qui dans son contenu,
cherche à saisir la réalité complexe de la performance des entreprises qui ne saurait rester
dans sa conception traditionnelle.

Il regroupe l’ensemble des indicateurs de performance que pourrait avoir une

entreprise en quatre grandes rubriques qui constituent l’essentiel des dimensions prises en
compte du point de vue clients et actionnaires. Ces dimensions sont construites sur la base de
la vision et de la stratégie de l’entreprise et sont regroupées en quatre grandes catégories :
apprentissage, clients, processus et résultats financiers.

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Figure 1.4 : Le Tableau de Bord Prospectif

Finances
Pour que nous réussissions sur le
plan financier, comment nos
intervenants devraient-ils nous
percevoir ?
 Objectifs
 Mesures
 Buts
 Initiatives

Clients Processus administratifs internes

Pour que nous concrétisions notre Pour satisfaire les intervenants et les
vision, comment nos clients clients, quels sont les processus
devraient-ils nous percevoir ? administratifs dans lesquels nous
Vision et
 Objectifs devons exceller ?
stratégie  Objectifs
 Mesures
 Buts  Mesures
 Initiatives  Buts
 Initiatives

Apprentissage et croissance
Pour concrétiser notre vision,
comment maintenir notre capacité
d’apporter des changements et des
améliorations ?
 Objectifs
 Mesures
 Buts
 Initiatives

Source : Repris et traduit de Averson P. (1998), « What is Balanced Scorecard ? »

D’après le modèle ci-dessus les indicateurs de performance que pourrait avoir une
entreprise tournent autour de quatre axes à savoir : les résultats financiers, les processus
internes, l’apprentissage organisationnel et les clients. Pour Averson P. (1998) et bien
d’autres auteurs (Kaplan et Norton, 1996a, 1996b ; Kaplan et Anderson, 2007), Il ne
spécifie pas les indicateurs que l’on doit absolument retrouver dans chaque axe pour la simple
raison que chaque entreprise a ses objectifs, ses stratégies, des caractéristiques qui lui sont
propres ainsi qu’un environnement à cet effet les indicateurs seront dont variables d’une
entreprise à une autre. Mais il existe une catégorisation d’indicateurs selon les axes du TBP.

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Application 1 : La Société Nyeso Picsou (SNP)

La société Nyeso Picsou (SNP) traite une matière première, la mélasse de betterave. Celle-ci
fermente dans de grandes cuves ; il en sort alors du moût, produit intermédiaire, qui doit être
purifié dans une station de purification. On récupère la « lysine » et des affluents. Les
affluents donnent naissance au sous-produit, le « sirional ».

Les techniques de gestion mises en œuvre procèdent de la direction participative par objectifs.
Aussi, la comptabilité analytique s’attache-t-elle particulièrement à l’analyse des causes des
écarts significatifs entre les réalisations et les objectifs assignés à chaque centre de
responsabilité, dans un document appelé le « tableau de bord ». Ce document permet
d’envisager des actions correctives en retour. L’objectif de mise en jeu de responsabilité
conduit l’entreprise à n’incorporer dans les coûts de production, que les éléments pour
lesquels le contrôle de la consommation peut être attribué à un responsable.

Le tableau de bord regroupe l’ensemble des charges et des produits préétablis conformément
aux objectifs de production fixés et des charges et produits préétablis et constatés relatifs à la
production réelle. Les coûts unitaires préétablis appelés « unité de compte industriel » (UCI)
sont le résultat d’études techniques et aussi de négociations. Chaque centre de production
(auxiliaire et principal) devient centre de responsabilité. Il lui est affecté les charges directes
et indirectes le concernant.

La SNP calcule un écart sur prix des achats des matières premières dès l’entrée en stock des
matières.

Une gestion par exception conduit à n’analyse que les écarts sur les éléments de coûts de
production supérieurs à 10 % du coût préétabli.

Document 1 : État des consommations constatées du centre fermentation et contrôle

biologique (pour une production réelle de moût de 2 418,3 tonnes)
Quantité Coût unitaire Coût total
Mélasse ……………………………….. 1 079,2
Fournitures de laboratoire ……………. 2 696,4 0,025 67,41
Services extérieurs …………………… 2 692,3 0,015 42
Charges de personnel ………………… 22
Centre gestion des personnels ………... 5
Centre gestion des bâtiments …………. 25,4
Centre gestion des matériels …………. 27
Centre prestations connexes ………….. 13,5

Document 2 : Extrait du tableau de bord du centre Fermentation et Contrôle Biologique

Production préétablie ………………………………………………. 2 700 t de moût
Activité préétablie du centre …………………………… traitement de 3 000 t de mélasse
Les unités de comptes industriels (UCI) sont établies pour chaque centre, par unité d’activité.

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Objectifs Réalisations
Q UCI Total Qu Coût Total
Produits et services entrants :
Mélasse …………………………… V 3 000 0,4 1 200 QR UCI R
Fournitures de laboratoire ………... V 3 000 0,028 84 QR CR R
Services extérieurs indirects ……… V 3 000 0,005 15 QR CR R
F 15
Charges de personnel …………….. V 3 000 0,0075 22,5 QR UCI R
Prestations des centres auxiliaires :
Gestion des personnels …………… V 3 000 0,002 6 QR UCI R
Gestion des bâtiments ……………. V 3 000 0,01 30 QR UCI R
Gestion des matériels …………….. Forfait 27 Forfait
Prestations connexes ……………... V 3 000 0,005 15 QR UCI R
Total des charges ………………… 0,4575 1414,5
Produits sortants : Moût ………….. 2 700 0,5239 1414,5
R : Résultat réel constaté ;
CR : Coût réel constaté ;
QR : Quantité réelle calculée. Les variations des coûts, lorsque les coûts unitaires sont des
UCI, sont assimilées à des variations de quantités
V : Partie variable des charges
F : Partie fixe des charges
Forfait : Allocation de charges facturées par le centre fournisseur, indépendante de l’activité
du centre consommateur

Travail demandé :
1. Présenter le tableau de bord du centre « Fermentation et Contrôle biologique ».
2. Calculer les écarts des composantes du coût du centre « Fermentation et Contrôle
biologique ».
3. Analyser les écarts significatifs.
4. Dire comment l’on peut justifier la prise en compte par le consommateur d’un
montant forfaitaire de charges de « Gestion des matériels » (service entretien
notamment) et non des consommations réelles. Dire qui serait responsable d’un
éventuel écart de consommation.
5. Expliquer l’intérêt des UCI. Pourquoi les prestations réelles sont-elles valorisées
à l’aide de l’UCI ?

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Réalisations Objectifs Écarts

Éléments
Qtés Cu Montants Qtés UCI Montants + Défav - Fav
Produits et services entrants :
Mélasse ……………………………
Fournitures de laboratoire ………...
Services extérieurs indirects ………

Charges de personnel ……………..

Prestations des centres auxiliaires :
Gestion des personnels ……………
Gestion des bâtiments …………….
Gestion des matériels ……………..
Prestations connexes ……………...
Total des charges …………………

Produits sortants : Moût …………..

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