Le contrôle de gestion et la gestion

prévisionnelle : Outils du contrôle de gestion

mode de gestion qui repose sur un modèle représentatif des activités futures de
La gestion l’entreprise à long, moyen et court termes. Ce modèle exprime le choix des moyens
prévisionnelle retenus pour atteindre les objectifs fixés en fonction de la stratégie choisie.

mode de gestion prévisionnel à court terme, consistant à traduire en

La gestion budgets(prévisions chiffrées de tous les éléments correspondant à un programme
budgétaire déterminé) les décisions prises par la direction et les responsables.

Le contrôle comparaison périodique des prévisions budgétaires et des

budgétaire réalisations afin d’analyser les écarts, de prendre les mesures
correctives nécessaires.
Le tableau de
outil du contrôle budgétaire, récapitulant sous forme de tableaux des
bord
indicateurs significatifs d’ordre technique, commercial ou financier que
le responsable concerné doit surveiller en permanence pour réagir au
plus vite en cas de dérive par rapport aux objectifs fixés.
 Le contrôle de gestion et la gestion
prévisionnelle : Outils du contrôle de gestion

mode de gestion qui repose sur un modèle représentatif des activités futures de
La gestion l’entreprise à long, moyen et court termes. Ce modèle exprime le choix des moyens
prévisionnelle retenus pour atteindre les objectifs fixés en fonction de la stratégie choisie.

mode de gestion prévisionnel à court terme, consistant à traduire en

La gestion budgets(prévisions chiffrées de tous les éléments correspondant à un programme
budgétaire déterminé) les décisions prises par la direction et les responsables.

Le contrôle comparaison périodique des prévisions budgétaires et des

budgétaire réalisations afin d’analyser les écarts, de prendre les mesures
correctives nécessaires.
Le tableau de
outil du contrôle budgétaire, récapitulant sous forme de tableaux des
bord
indicateurs significatifs d’ordre technique, commercial ou financier que
le responsable concerné doit surveiller en permanence pour réagir au
plus vite en cas de dérive par rapport aux objectifs fixés.
 La gestion budgétaire

Introduction à la gestion budgétaire

La budgétisation fonctionnelle

Le contrôle budgétaire
Introduction à la gestion budgétaire
 Introduction

 La gestion budgétaire consiste à établir des budgets et à

comparer périodiquement les réalisations avec les données
budgétées afin de mettre des actions correctives si
nécessaire. Elle permet :
• de traduire concrètement les objectifs stratégiques fixés par la
direction ;
• de coordonner les différentes actions de l’entreprise ;
• de prévoir les moyens nécessaires à leur mise en oeuvre
(trésorerie, capacité de production)

 Elle permet aussi une gestion décentralisée en rendant

possible la délégation des pouvoirs : chaque responsable de
centre se voit allouer des ressources et des objectifs à respecter
tout en étant libre des moyens employés.
 Introduction

• Dans une entreprise, un budget est une affectation prévisionnelle

quantifiée , aux centres de responsabilité, d’objectifs et/ ou de
m oyens pour une période limitée au court terme.

• Le budget découle d’une démarche prévisionnelle plus large qui

consiste à décliner la stratégie en plan stratégique pour le long
term e et en plan opérationnel pour le m oyen term e . Il constitue
la traduction financière de l’adaptation au court terme des objectifs à
moyen terme du plan opérationnel.

• En confrontant les réalisations aux prévisions, le contrôle budgétaire

évalue la perform ance des centres de responsabilité.
I- Positionnement de la gestion
budgétaire
I.1- L’ensemble budgétaire dans le système comptable

• La com ptabilité prévisionnelle , dite budgétaire , consiste –à

partir du passé connu à travers la comptabilité générale et la
comptabilité analytique- à anticiper l’avenir à court term e
(horizon généralement annuel), à la fois globalem ent et
sectoriellem ent.

• Le système budgétaire est un ensemble coordonné de prévisions

couvrant l’ensemble des activités de l’entreprise.
SYSTEME COMPTABLE

Comptabilité Comptabilité Comptabilité

générale analytique prévisionnelle

Évolution chronologique
 I.1- L’ensemble budgétaire dans le système comptable

 La comptabilité prévisionnelle permet d’établir :

• des docum ents de synthèses (le compte de résultat

prévisionnel, le bilan prévisionnel ainsi que le budget de
trésorerie) ;

• des docum ents analytiques (tableau d’analyse des ventes,

coûts, marges, résultats par activité, par centre de
responsabilité…).
 I.1-L’ensemble budgétaire dans le système comptable

 L’étape prévisionnelle est suivie d’une phase de contrôle consistant à confronter, tout au
long de la période , les données de la comptabilité générale et de la comptabilité analytique
(calculées à posteriori) avec les valeurs attendues, telles qu’elles ont été déterminées à priori et
figurent dans le budget général et les budgets particuliers (par fonction, par centre de
responsabilité…)

 La phase du contrôle budgétaire , qui consiste à calculer et à analyser les écarts, permet :

• d’évaluer le bien-fondé des décisions et la qualité de la gestion , tant au niveau global

qu’aux niveaux sectoriels

• de corriger , si besoin est, les actions en cours (dans la mesure où l’information est
disponible rapidement)
PREVISION DECISION ACTION

• d’actualiser les prévisions

Contrôle
budgétaire
 I.2- L’ensemble budgétaire dans le système de planification

 Le cycle général de planification peut être résumé comme un système :

• qui est fondé sur une m eilleure connaissance des faits présents et
futurs, intérieurs et ex térieurs à l’entreprise (c’est la phase du diagnostic
interne et externe),
• qui est m arqué par une volonté de construire le ‘‘devenir de
l’entreprise’’ , en l’insérant dans l’environnement futur (c’est la phase du plan
stratégique),
• qui se term ine par une program m ation et une coordination des actions
à m ener pour réaliser cette volonté (c’est la phase des plans opérationnels,
dont les budgets constituent le stade le plus immédiat)

Plan stratégique Plan opérationnel Budgets

5 ans 3 ans 1 an

Horizon approximatif
 ETUDES ET DIAGNOSTIC DE
PREVISION DE L’ENTREPRISE :
L’EVOLUTION DE •POINTS FORTS
L’ENVIRONNEMENT •POINTS FAIBLES
Détermination de la volonté de
l’entreprise :
où veut-elle aller ?

Problèmes à résoudre pour

passer du présent à
l’avenir désiré

Choix des
OBJECTIFS GENERAUX

Détermination des différentes

STRATEGIES POSSIBLES

Choix entre les

STRATEGIES POSSIBLES

PROGRAMMATION
des
ACTIONS A MOYEN TERME

BUDGETS ET DECISIONS A
COURT TERME
II- Principes de base de la gestion
budgétaire
II.1- Couplage du système budgétaire avec le système
de décision

• Pour être un ensemble d’actions programmés à court

terme, le système budgétaire doit déboucher sur des
budgets par centre de responsabilité.
• Le découpage budgétaire doit être calqué sur le
partage des responsabilités et du pouvoir de
décision.

Un centre budgétaire est un centre de décision :

Autant de budgets que de centres de décisions…
 II.1- Couplage du système budgétaire avec le système
de décision
 Chaque centre de responsabilité est investi d’une mission et d’objectifs à
atteindre.
 Ces objectifs sont généralement d’ordre financier (par exemple un niveau de
chiffre d’affaires ou de profit à réaliser, des coûts à ne pas dépasser,…) et
dépendent de la nature du centre.
 Les centres de responsabilité se répartissent entre :
■ les centres de coûts (qui peuvent être des unités de production ou des
unités de soutien administratif et logistique) ;
■ les centres de revenus (services commerciaux) ;
■ les centres de profit (Calcul des résultats : CA – charges directes des centres)

 Le centre doit être doté d’un système de mesure de performance qui renseigne
la direction générale sur l’état :
 des réalisations par rapport à l’objectif assigné ou négocié ;
 de la consommation des ressources ;
Centre de responsabilité et types de structures

Direction
générale

Approvisionnement Production Commercial

Gestion
Stockage Atelier 1 Atelier 2 Promotion Vente
fournisseurs

Exemple de structure fonctionnelle simple

Centre de responsabilité et types de structures

Direction
générale

Centre Centre Centre

voitures poids lourds petit outillage

Approv Production Distribution Approv Production Distribution Approv Production Distribution

Exemple de structure divisionnelle

II.2- Contrôle par exception

- L’analyse des écarts entre les résultats attendus et les résultats

obtenus : les écarts doivent jouer un rôle de ‘‘signal d’alerte ’’ et de
permettre au pilote de l’unité concernée :
• de déceler les points de distorsion dans la réalisation du
programme orienté vers les objectifs de l’unité,
• d’im aginer et de conduire les actions correctives .

BUDGET

MESURE PERIODIQUE DES

MISE EN OEUVRE RESULTATS OBTENUS

INTERPRETATION DES ECARTS

DECISION SIGNIFICATIFS ENTRE
CORRECTIVE RESULTATS ATTENDUS ET
RESULTATS OBTENUS

Processus de gestion par ex ception

III- La procédure budgétaire
 III.1- Notion de budget

• Un budget est une affectation prévisionnelle quantifiée, aux centres de

responsabilité, d’objectifs et/ou de moyens pour une période limitée au
court terme.

• Les budgets sont l’adaptation au court terme des objectifs à moyen et à long
terme de l’entreprise.

• L’ensemble des budgets s’étend de façon exhaustive à toutes les fonctions

et divisions de l’entreprise. Les budgets sont coordonnés.

• Le découpage des différents budgets coïncide avec la répartition de

l’autorité entre les responsables.

• Les budgets sont quantifiés en valeurs, tant en ce qui concerne les objectifs
que les moyens.

• L’horizon des budgets est généralement d’un an mais ils sont découpés en
périodes plus courtes (généralement mensuelles).
 III.2- Typologie des budgets

On distingue quatre types de budgets dont les règles d’élaboration présentent

des différences sensibles :
• Les budgets opérationnels (ou budgets d’exploitation) sont liés au cycle
d’ex ploitation (achats-production-vente). Leur montant est directement fonction
du volum e d’activité .
• Les budgets d’investissement permettent de calculer avec précision le
m ontant des investissem ents prévus et affecter les ressources nécessaires à
leur financem ent.

• Les budgets de frais généraux (ou budgets de charges discrétionnaires)

sont sans rapport direct avec l’activité. Ils concernent essentiellement les fonctions
d’adm inistration (direction générale, direction financière, service des ressources
humaines, etc.) et la recherche fondamentale.

• Les états financiers prévisionnels traduisent les conséquences

financières de l’ensemble des autres budgets. Ils comprennent : le budget de
trésorerie , le com pte de résultat prévisionnel et le bilan prévisionnel .
 Relations de dépendance entre les budgets
Budget
des ventes
Budget des
investissements Budget
de production

Budget des
approvisionnements
et des stocks

Budget de
trésorerie Budget des
frais généraux
Résultat
prévisionnel

Bilan
prévisionnel
III.3- Étape de la procédure budgétaire

Première étape

La direction générale transmet aux responsables des centres :

•les objectifs de vente et de production concernant leur centre pour

l’année à venir
•des paramètres et des directives à respecter tels que les prix de
vente, le taux de marge, le niveau des effectifs, la politique de
stockage, etc.
•les prévisions concernant l’environnement économique (évolution
des marchés, taux d’inflation et taux de change, taux d’intérêt…)
 Exemple
- Une entreprise de distribution est installée dans un centre commercial situé à 40 km d’une
grande agglomération. Les produits vendus sont répartis dans trois rayons : droguerie,
bricolage et jardinage.

Une grande surface s’est ouverte en décembre N-1 à la périphérie de l’agglomération, soit à
28 km du centre commercial où est située l’entreprise. Elle va être concurrentielle surtout
sur la droguerie. Par ailleurs, des zones pavillonnaires ont commencé à se construire à
proximité du centre en raison de la mise en service d’une voie rapide deux ans plus tôt.
Cette circonstance ouvre un marché prometteur aux articles de bricolage et de jardinage.

Compte tenu de cette situation, la direction fixe des objectifs suivants aux responsables des
rayons :
- augmenter de 5% le chiffre d’affaires globale ;
- ramener la part du rayon droguerie à 30% du chiffre d’affaires ;
- porter la part du rayon jardinage à 25% du chiffre d’affaires ;
- obtenir un résultat global de 40 00 €.
III.3- Étape de la procédure budgétaire

• Deuxième étape

Chaque responsable établit un projet de budget (ou pré-budget) compte tenu

:
- des instructions communiquées par la direction
- des contraintes propres à leur centre de responsabilité

• Troisième étape

Les différents projets de budgets sont consolidés et un projet d’états

financiers est établi.
Cette synthèse fait ressortir des incohérences et des incompatibilités entre les
niveaux d’activités prévus dans les différents centres. Les projets d’états
financiers peuvent révéler des problèmes de trésorerie et des difficultés de
financements.
III.3- Étape de la procédure budgétaire

• Étapes suivantes

La direction demande alors aux centres de modifier leurs projets. Il s’ensuit une navette
budgétaire et des négociations entre la direction et les centres jusqu’à ce que la
direction juge convenable l’ensemble des budgets. Ceux-ci sont alors découpés en tranches
m ensuelles , en tenant notamment compte des variations saisonnières. Ils deviennent
alors définitifs.

• Actualisation ultérieure

Le budget de l’année N est périodiquement actualisé en cours d’année pour tenir compte
des réalisations et de l’évolution de l’environnem ent
 La budgétisation fonctionnelle

I- Le budget de la fonction commerciale

II-Le budget de la fonction production

III-Le budget de la fonction approvisionnement

I- Le budget de la fonction commerciale
 I.1- Structure du budget commercial

Le budget de la fonction commerciale peut être décomposé en deux sous-

budgets :

- Le budget des ventes, qui comprend deux sous-ensembles :

• le programme des ventes, établi en unités physiques, donc en volume,
• le budget des ventes proprement dit, qui est la traduction du
programme des ventes en unités monétaires ;

- Le budget des charges de commercialisation, lui-même décomposé en :

• coûts variables de distribution,
• coûts fixes de la fonction commerciale.
 PROGRAMME
DES BUDGETS
VENTES DES
VENTES

(en unités (en unités

physiques) monétaires)

COUTS DE
COUTS
STRUCTURE
VARIABLES
DE LA
DE
FONCTION
DISTRIBUTION
COMMERCIALE

BUDGETS DES CHARGES DE COMMERCIALISATION

 I.2- Prévisions des ventes

 La prévision des ventes comporte une prévision des volum es

vendus d’une part, et des prix de vente d’autre part. Elle tient
compte :
• des contraintes ex ternes imposées par le marché (clients,
concurrents) et par la conjoncture économique ;
• des contraintes internes (politique commerciale choisie,
réseau de vente et capacité de production).

 Parmi les techniques de prévision, nous pouvons citer :

• Études de conjoncture (enquêtes de conjoncture,…)
• Études sectorielles (étude de marché, marché-test, panels,…)
• Méthodes statistiques (corrélation et ajustement, variations
saisonnières,…)
 I.3- Ventilation du budget des ventes

 Le budget des ventes, en volume (programme) et en unités monétaires (budget

proprement dit), aboutit au chiffre d’affaires budgété.
 Ce budget doit être ventilé :
• par période mensuelle (éventuellement trimestrielle),
• par secteur, par région et par pays,
• par produit ou par famille de produits.

 Mais, selon les besoins de la gestion, on peut envisager d’autres ventilations et

notamment :
• par couple produit-marché, pour les produits vendus sur plusieurs marchés, avec généralement
des différences de prix et de marge,
• par canal de distribution (grossistes, distributeurs agrées…),
• par client ou par famille de clients (exemple : un magasin d’une chaîne, une division d’une
grande entreprise…), avec une sous-ventilation entre clients existants et clients nouveaux.
Valorisation du programme des ventes

Chiffre d’affaires (ensemble des produits)

= Quantité x prix de vente (unité)
Exemple de budget des ventes par région

REGION 1
PERIODES (par exemple trimestrielles) TOTAL PAR
PRODUIT
Trimestre 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4
PRODUITS
P1
P2

Pn
TOTAL PAR
PERIODE

Exemple de budget des ventes par produit

PRODUIT P1
PERIODES (par exemple trimestrielles) TOTAL PAR
REGIOON
Trimestre 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4
REGION
R1
R2

Rn
TOTAL PAR
PERIODE
I.4- Le budget des charges de
commercialisation
• Parmi les charges de commercialisation, certaines sont liées aux
ventes proprement dites : ce sont les charges variables , d’autres
procèdent de la structure : ce sont les charges fix es.

• L’élaboration du budget de ces charges implique en conséquence

que l’on tienne compte des critères de variabilité en prenant en
considération, dans les prévisions, l’évolution à la fois de l’activité et
de la structure commerciale.

• Le budget des frais de distribution peut être divisé par types

d’activités :
• Administration de la vente (gestion des clients, facturation)

• Marketing (études commerciales, publicité, promotion )

• Livraisons (emballages, expéditions)

• Après-vente
 Exemple

Les budgets des ventes et des frais commerciaux de la société ABC peuvent être résumés sous la
forme des tableaux suivants :

Budgets de ventes
Trimestre 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4 Total
Quantités 38 39 40 41 158
Prix 20 000 20 000 20 000 20 000 20 000
Chiffres 760 000 780 000 800 000 820 000 3 160 000
d’affaires

Budgets des frais de commercialisation

Trimestre 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4 Total
Commissions* 15 200 15 600 16 000 16 400 63 200
Charges fixes 60 000 60 000 60 000 60 000 240 000
Total 75 200 75 600 76 000 76 800 303 200

* Les commissions sont calculées sur la base de 2% du chiffre d’affaires

II- Le budget de la fonction production
II.1- Budget de production et budget de
commercialisation

• Le budget de production est établi de m anière subséquente par rapport à celui des ventes , de
telle sorte qu’il respecte les contraintes de commercialisation.

PROGRAMME DES PROGRAMME DE

VENTES PRODUCTION

• Le budget de production comprend :

• des objectifs de production en volume ;
• une prévision des charges de production.

• Parmi les charges prévues :

• certaines sont fix es (indépendantes de l’objectif de production) ;
• d’autres sont variables (considérées comme proportionnelles à l’objectif de production).
 II.2- Contraintes de production

 Les principales contraintes de production peuvent être classées en trois

rubriques :

• M ain-d’œuvre : il s’agit des moyens humains disponibles, en tenant

compte, pour l’embauche éventuelle, de la situation du marché du travail
concernant le personnel ayant la qualification requise, y compris le
personnel intérimaire.

• M oyens m atériels de production : il s’agit des moyens actuellement

en place, augmentés éventuellement des moyens supplémentaires
prévus ou possibles (investissements, location,…)

• M atières prem ières, fournitures, m atières consom m ables : il

s’agit des matières dont l’approvisionnement peut être tributaire d’un
marché non extensible.
II.3- Recours aux outils mathématiques pour
l’optimisation du programme de production

 L’organisation de la production et la construction du programme de

fabrication dans les conditions optimales, compte tenu des contraintes,
nécessite souvent l’utilisation de techniques variées, avec le recours, en
particulier, à la recherche opérationnelle et à la programmation linéaire.
 II.4- Passage du programme des ventes à
celui de la production

- Si le programme de production – en quantité physique – découle du

programme des ventes, il n’est pas toutefois totalement identique.
En effet, les quantités à produire dépendent également de la
politique de stockage et de l’objectif de stock final des produits
finis.

PROGRAMME DES
+ - PROGRAMME DE
VENTES PRODUCTION

NORME OBJECTIF
DE DE STOCK
STOCK FINAL

PREVISION DE
STOCK INITIAL
II.4- Passage du programme des ventes à
celui de la production

 Exemple :
« L'entreprise fabrique sur 1 mois les produits qu'il est prévu
de vendre durant le même mois, sauf si elle juge bon de
constituer un stock d'anticipation. Le stock de produits finis
au premier Janvier N devrait comporter 400 appareils.
L'entreprise souhaite constituer dès la fin Janvier un stock
de sécurité de 500 appareils et maintenir ensuite le stock
au minimum à ce niveau. »
Exemple

- Prévisions des ventes de janvier (en unités physiques) 5 000

- Stock au 1er janvier 100

- Objectif de stock au 31 janvier 500

- Programme de production pour janvier 5400*

* par application de la formule :

Stock initial + X (volume à produire) = ventes + stock final

D’où : X (volume à produire) = ventes + stock final – stock initial

 II.5- Valorisation du programme de
production

- Établir le budget de production consiste à valoriser en unités monétaires le

programme de production

- Cette valorisation se fait en coût variable standard de production, celui-ci étant la

somme des éléments comptables suivants :
• coût standard des m atières prem ières ,
• coût standard de la m ain-d’œuvre directe ,
• coûts standard des charges indirectes en provenance des centres
d’analyse .

- Les frais fixes de production doit être budgétés à part puisque leur montant est
indépendant du volume de production.
III- Le budget de la fonction approvisionnement
 Le budget de la fonction Approvisionnement peut être décomposé en deux sous-
budgets :

• Le budget des achats , qui comprend lui-même deux sous-ensembles :

- le program m e des achats , établi en unités physiques,
- le budget des achats proprement dit, qui est la traduction en unités
monétaires du programme des achats .

• Le budget des frais d’approvisionnem ent , lui-même doublement

décomposable en :
- frais variables et frais fixes,
- charges liées à l’existence et à l’activité de la fonction achat et charges
liées à l’existence et à la valeur des stocks.
III.1- Le budget des achats

 Le budget des achats est un ‘‘ budget résultant’’. Il

dépend en effet :

• pour les marchandises, du budget des ventes,

• pour les matières, du budget de production

 But : assurer une gestion optimale des stocks en

évitant :

• la rupture des stocks, génératrice de ‘‘manque à gagner’’,

• leur gonflement, générateur de frais financiers
supplémentaires.
III.1-a/ Programme et budget des
approvisionnements annuels

 De même que, pour passer du programme des ventes au programme de

production, il avait été nécessaire de définir et d’intégrer la politique de
stockage des produits finis, pour passer du programme de production au
programme des approvisionnements, il convient de fixer préalablement
une norme de stockage au niveau des matières et de prévoir le stock de
départ.

PROGRAMME PREVISION DE + - PROGRAMME DES

DE CONSOMMATION
APPROVISIONNEMENTS
PRODUCTION MATIERES

NORME OBJECTIF
DE DE
STOCK STCOK FINAL

PREVISION
DE
STOCK INITIAL
III.1-b/ Mensualisation du programme et du
budget annuel

 La mensualisation du programme d’approvisionnement implique, comme

préalable, que les budgets des ventes pour les marchandises et le budget
de production pour les matières aient été eux-mêmes mensualisés.

 Lorsque la consommation est régulière, les dates de commandes

reviennent à intervalle régulier et les quantités à commander sont fixes.

 Lorsque la consommation est irrégulière, le stock doit être surveillé. En

particulier, le risque de rupture de stock, due à une demande supérieure
aux prévisions, implique la constitution d’un stock de sécurité permettant
de faire face aux aléas
III.2- Le budget des frais d’approvisionnement

 Le budget des frais d’approvisionnement peut être structuré

principalement en fonction des faits générateurs. Il est alors décomposable
en deux budgets :

• Budget des charges liées à l’existence et à l’activité de la fonction

d’achat,
• Budget des charges liées à l’existence et à la valeur des stocks

 Ces charges, qu’elles soient liées aux achats ou aux stocks, doivent être
ventilées en charges variables et en charges fixes selon le principe général
de la budgétisation des charges.
III.2- Le budget des frais d’approvisionnement

• Éléments principaux du budget des frais liés à la fonction d’achat

 Le coût d’achat comprend le prix d’achat et les frais accessoires d’achat

 Salaires (achats et administration des achats, réception,…)
 Frais de déplacement des acheteurs
 Loyers ou amortissement concernant les locaux utilisés, les matériels et mobiliers
 Entretien et coût d’utilisation de ces mêmes locaux, matériels et mobiliers

• Éléments principaux du budget des charges liées aux stocks

 Salaires (gestion des stocks, magasinage,…)

 Les primes d’assurances du stock contre les risques divers (incendie, vol, etc.)
 Le coût des moyens de stockage (locaux, personnel, matériels,…)
 Le coût de dépréciation du stock avec le temps