CHAPITRE II – FISCALITE INTERNATIONALE DES

PERSONNES MORALES

Introduction

Une entreprise peut être engagée, à des degrés variables, dans des activités à caractère
international (il peut s’agir d’une entreprise qui fait dans l’import-export).
Au regard de la nature des problèmes fiscaux posés par de telles activités, il y a lieu de faire
une distinction entre les entreprises dont l’ouverture internationale se résume à une simple
activité d’exportation, ne comportant pas le recours à une implantation extérieure, et celles
dont le déploiement international s’exprime par la présence de filiales ou de succursales à
l’étranger.
Si les premières ne sont pas véritablement concernées par la problématique fiscale
internationale, les secondes se trouvent nécessairement insérées dans une structure fiscale
internationale faite, dans son expression la plus simple, de trois données élémentaires :
- le dispositif fiscal de l’Etat de résidence de l’entreprise ;
- le dispositif fiscal de l’Etat d’accueil de l’implantation extérieure;
- l’existence ou non d’une convention fiscale entre l’Etat de résidence de l’entreprise
qui se déploie à l’international et l’Etat d’accueil de l’implantation extérieure.
L’entreprise opérant au sein d’un tel environnement devrait constater les différences
d’exigence des juridictions fiscales en présence et ajuster, en conséquence, ses décisions de
gestion.
Ainsi, dans le souci de faciliter la compréhension des mécanismes liés à la vie internationale
d’une entreprise, il serait judicieux, avant de procéder à l’examen du régime fiscal des
implantations extérieures d’une entreprise (Section 2), de passer en revue les principaux
concepts relatifs à une entreprise internationale (section 1).

Section 1 – Les principaux concepts liés à l’entreprise internationale

La littérature économique est encore hésitante sur la terminologie à employer entre société
internationale, transnationale et multinationale.
Cependant, lorsqu’on étudie la société internationale sous le prisme de la fiscalité, on
s’aperçoit que ces différents termes recouvrent en fait la même réalité.
Les sociétés sans frontières sont généralement des entreprises de grande taille installées
dans plusieurs pays. Dans la pratique, il s’agit d’entreprises qui ont historiquement une
résidence mais qui, à travers leur capital et leur management (prise de décision stratégique),
ont vocation à devenir universelles.

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A – Les buts poursuivis par l’entreprise internationale
Deux (2) objectifs principaux sont à l’origine de la création d’une entreprise internationale :
- la minimisation des coûts ;
- la conquête et le rapprochement des marchés.
1 – La baisse des coûts
Les coûts à minimiser sont les suivants :
- les coûts liés à la main d’œuvre ;
- les coûts du transport ;
- les coûts fiscaux.
NB : Bien que le facteur fiscal ne représente pas un critère de premier rang dans la décision
d’investir, de nombreux Etats accordent aux entreprises internationales des avantages
fiscaux en vue de les inciter à implanter leurs représentations sur leur territoire.
Il en est ainsi du dispositif d’exonération des salariés des entreprises françaises détachées à
l’étranger, susceptibles d’entraîner un allègement effectif des charges pour les entreprises
qui, en l’absence d’un tel dispositif, pourraient être contraintes de supporter, d’une manière
ou d’une autre, le coût de la double imposition pouvant alors frapper le salarié ayant
conservé son domicile fiscal en France.
2 – La conquête et le rapprochement des marchés
Les entreprises internationales ont tendance à se rapprocher de leurs marchés et à
s’implanter où elles peuvent vendre.
L’accessibilité des marchés, la stabilité, l’orientation des régimes politique, la disponibilité,
la qualification de la main d’œuvre, l’existence d’infrastructures financières et monétaires
représentent, dans cette optique, des facteurs décisifs dans le choix du lieu d’implantation
de la représentation d’une entreprise internationale.
B – Lien de dépendance et groupe de sociétés
1 - Lien de dépendance
La dépendance peut être juridique ou de fait :
a – La dépendance juridique ou de droit
La dépendance juridique découle soit du pourcentage de participation, soit de l’exercice
direct ou par personnes interposées, de fonctions comportant le pouvoir de décision.
Le contrôle de droit est caractérisé par les situations ci-après :
- la détention d’une part prépondérante dans les parts sociales d’une autre entreprise ;
- la détention de la majorité absolue des droits de vote lors de l’Assemblée Générale
d’une société ;
- l’exercice du contrôle d’une société par la nomination des gérants, des
Administrateurs et Directeurs par une autre société.
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 b – La dépendance de fait
La dépendance de fait est révélée par les conditions dans lesquelles se déroulent les relations
entre deux entreprises. La dépendance peut être établie dans le cas d’un contrôle
commercial manifeste : une société fixant par exemple les prix d’achat et de vente d’une
autre société ; ou encore dans le cas d’une dépendance financière, une société ne pouvant
fonctionner que grâce aux avances consenties par une autre.
Il appartient en principe à l’Administration d’apporter la preuve de la dépendance, et non
pas à l’entreprise de démontrer son indépendance.
La notion de dépendance de fait s’appréciant de façon concrète, les éléments ci-après
peuvent notamment être mis en exergue pour établir cette situation :
- prouver que l’une des entreprises est intégrée au réseau de distribution de l’autre ;
- prouver l’existence d’une vieille tradition d’affaire entre les deux entreprises.
2 – Les groupes de sociétés
L’acte uniforme relatif au droit des sociétés en son article 173 considère le groupe de société
comme « l’ensemble formé par des sociétés unies entre elles par des liens divers qui permettent à l’une
d’entre elles de contrôler les autres ».
En d’autres termes, il y a groupe de sociétés lorsqu’une société contrôle une autre société
ou lorsqu’une personne physique contrôle plusieurs sociétés. Le critère déterminant ici est
celui du contrôle.
Le contrôle se manifeste par :
- la détention directe ou indirecte des droits de vote ;
- la faculté d’exercer une influence dominante sur le destin d’une société ;
- la désignation de la majorité des organes d’administration.
NB : En matière de groupe, il existe une société dominante d’un côté et une ou plusieurs
sociétés dominées de l’autre.
C – Les options juridiques internationales
L’implantation peut être considérée comme la création, dans le pays prospecté, d’une
structure permanente destinée soit à distribuer les produits importés, soit à fabriquer (cycle
commercial complet) sur place des produits similaires.
Dans cette perspective, deux (2) options sont offertes aux opérateurs internationaux :
- l’implantation directe par voie de succursale ;
- l’implantation indirecte par voie de création de filiale.

1 – La succursale
Elle est un prolongement d’une société et n’est pas dotée d’une personnalité juridique.

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Elle dépend du siège social et est soumise au respect des lois du pays d’accueil.
Le sort réservé aux éventuels bénéfices est réglé par le droit interne de l’Etat d’implantation.
En conséquence, les bénéfices réalisés par la succursales Gabonaise d’une entreprise
étrangère sont imposables au Gabon, conformément à législation fiscale Gabonaise
(conformément au principe de territorialité de l’IS et de la définition de l’entreprise exploitée
au Gabon : établissement, représentant dépendant, cycle commercial complet).
En somme, la succursale est un contribuable comme un autre du pays d’implantation.
2 – La filiale
Aux termes des dispositions de l’article 179 de l’Acte Uniforme précité, une société est mère
d’une autre quand elle possède de la seconde plus de la moitié du capital : la seconde société
est donc filiale de première.
En cas de création d’une filiale, cette dernière est dotée d’une personnalité juridique et
fiscale distincte de celle de sa société-mère. Les bénéfices réalisés au Gabon par la filiale
Gabonaise d’une société-mère étrangère sont aussi imposables au Gabon.
En conclusion, la filiale est aussi un contribuable comme un autre dans son Etat d’accueil.

Section 2 – Le régime fiscal des implantations extérieures

Le régime fiscal des implantations extérieures varie selon qu’il existe ou non une convention
fiscale internationale entre le Gabon et l’Etat de résidence de la société étrangère.
A – En l’absence d’une convention fiscale
1 – Enoncé du principe de territorialité
Conformément aux dispositions de l’article 7 du CGI : « sous réserve des dispositions des
conventions internationales, les bénéfices passibles de l’Impôt sur les Sociétés sont déterminés en tenant compte
des bénéfices obtenus dans les entreprises exploitées ou sur les opérations réalisées au Gabon ».
2 – Le régime fiscal des succursales des sociétés étrangères
Les entreprises ayant leur siège à l’étranger sont imposables à l’IS au Gabon au titre de leurs
revenus réalisés au Gabon lorsque ceux-ci sont imputables à une entreprise exploitée au
Gabon au sens de l’article 7 du CGI.
L’évaluation du bénéfice imposable au Gabon, des succursales des entreprises étrangères,
obéit au droit commun. La succursale est donc traitée comme une société indépendante,
autonome du siège, dont les bénéfices sont directement déterminés par comparaison entre
les produits qui lui sont imputables et les charges engagées pour leur acquisition.
3 – Le régime fiscal des filiales Gabonaises des sociétés étrangères (Cf.
supra.)
4 – Situation des entreprises ayant leur siège au Gabon et une activité à
l’étranger

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Les bénéfices provenant des opérations effectuées par les entreprises Gabonaises dans les
établissements qu’elles possèdent à l’étranger ne sont pas imposables au Gabon.
Corrélativement, les charges ou les pertes afférentes à ces opérations ne sont pas
déductibles au Gabon.
Cette exclusion résulte à la fois du principe de territorialité et de celui selon lequel les
bénéfices sont imputables au niveau de chaque exploitation individualisée par une
personnalité juridique propre.
B – L’imposition des entreprises dans le cadre des conventions fiscales
internationales
L’application des conventions fiscales internationales aux opérations des entreprises
requiert le plus souvent une décomposition de leurs bénéfices entre les différentes
catégories de revenus qui les composent.
Les bénéfices des entreprises ne sont imposables dans un pays étranger que s’ils sont réalisés
par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé : ils sont déterminés en
considérant cet établissement comme une entreprise indépendante.
1 – Imposition des bénéfices d’entreprises implantées à l’étranger
a – Imposition des bénéfices en cas d’implantation directe (succursale)
Les conventions fiscales conclues par le Gabon posent toutes comme principe que les
bénéfices des sociétés sont imposables exclusivement dans l’Etat où elles sont résidentes, à
moins qu’elles n’exercent dans l’autre Etat une activité industrielle ou commerciale par
l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé.
La notion d’Etablissement Stable (ES) est donc essentielle pour déterminer dans quel Etat
les bénéfices seront imposés.
- Critères de détermination de la résidence fiscale des personnes morales
Elle est fixée au lieu de sa Direction effective, c’est-à-dire le lieu où sont prises les décisions
stratégiques tenant à la vie et à l’activité de la société (lieu des domiciles des Directeurs
exécutifs ou le lieu des réunions du conseil d’Administration).
- L’imposition des bénéfices de l’ES
Lorsqu’une entreprise exerce son activité dans un Etat par l’intermédiaire d’un ES qui y est
situé, ses bénéfices sont imposables dans cet Etat, mais uniquement dans la mesure où ils
sont imputables à cet ES.

Les autres revenus réalisés directement par l’entreprise dans cet Etat ne sont imposables
que conformément à leur nature.
b – Imposition des bénéfices en cas d’implantation indirecte (cas des filiales)

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Généralement organisés en entités juridiques distinctes, les groupes internationaux sont
conduits à fonder leurs échanges internes de biens et services sur des prix qui ne sont pas
toujours ceux du marché, c'est-à-dire des prix résultant du jeu de l’offre et de la demande.
Mais ces prix sont plutôt décidés par l’autorité compétente au sein du groupe.
La libre fixation de tels prix de transfert pourrait fonder une localisation artificielle des
résultats fiscaux.
Les prix de transferts sont des prix pratiqués et convenus entre des entreprises associées
alors qu’ils ne l’auraient pas été dans le cadre d’un marché libre, dont la règle est le principe
de pleine concurrence.
D’une manière générale, le calcul des prix de transfert entre deux entités d’un même groupe
tend à devenir aujourd’hui des problèmes majeurs en fiscalité internationale.
La modification de ces prix offre aux entreprises internationales de multiples leviers pour
influencer la répartition de leurs bénéfices et de leurs charges fiscales entre les différents
Etats où elles exercent leurs activités.
Le principe fiscal admis pour fixer les prix de transfert est celui de pleine concurrence (prix
fixé entre deux entreprises indépendantes dans un contexte de concurrence).

2 – L’imposition des revenus passifs : redevances, intérêts et dividendes)

a – Définition des revenus passifs
- Redevances
Le terme redevance est défini dans les conventions fiscales internationales comme des
rémunérations payées pour l’usage ou la concession de l’usage des différents droits, biens
incorporels ou corporels, ou au titre des services (droits d’auteur, brevets, marques de
fabrique, modèles, location d’un know-how).
- Intérêts
Pris dans son acception générale, le terme intérêt désigne les rémunérations de sommes
prêtées qui doivent être rangées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Ils sont
des revenus perçus des créances de toute nature.
- Les dividendes
Généralement, on entend par dividende les distributions de bénéfices faites aux actionnaires
ou aux associés par des sociétés anonymes, par des sociétés de capitaux (ou SCS).

b – Imposition des revenus passifs

Les conventions fiscales conclues par le Gabon retiennent toutes le partage d’imposition
entre l’Etat de source et l’Etat de résidence comme modalité d’imposition des redevances,
intérêts et dividendes.

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Ces revenus sont imposés par voie de retenue à la source lors du paiement au titre de l’impôt
sur le revenu des capitaux mobiliers (IRCM)