1

INTRODUCTION
A l’heure actuelle, les activités des entreprises sont conditionnées par la crise financière, la
mondialisation, l’ouverture des marchés, la libre circulation des biens et des capitaux. Il est
évident que la concurrence à laquelle fait face toute entité économique n’est plus d‘ordre
régional, national ou même continental mais plutôt d‘ordre mondial.1

Face à cet environnement de plus en plus incertain, complexe et turbulent, les entreprises sont
obligées de revoir et d’ajuster leurs pratiques de gestion. Sachant que les dirigeants cherchent
à réunir tous les moyens nécessaires pour disposer du contrôle absolu de l’organisation qu’ils
gèrent, la mise en place du contrôle de gestion répond à leurs désirs ardents. Contrôler signifie
maitriser, maitriser des décisions, des actions, des comportements, des événements et de leurs
conséquences qui conditionnent l’atteinte des finalités poursuivies, que celles-ci soient définies
par les dirigeants eux-mêmes ou d’autres personnes.2 En d’autres termes, les entreprises doivent
se munir d’instruments de contrôle qui leur permettent de comprendre l’environnement, de
prévoir ses transformations et de prendre les décisions y afférentes. Le contrôle de gestion est
alors un outil indispensable pour maîtriser les exigences du marché et qui constitue un outil
d’aide à la décision pour les dirigeants.3

Pour comprendre le rôle du contrôle de gestion, il est impératif de savoir qu’au sein de toute
organisation, il existe trois types de contrôles dont le contrôle stratégique, qui concerne les
dirigeants et envisage la stratégie et les objectifs à LT pour porter un jugement sur leur
pertinence ; le contrôle de gestion, qui s’adresse aux cadres ou managers et évalue l’impact des
décisions prises à MT pour parvenir aux objectifs, c’est l’adéquation entre l’utilisation des
ressources et la stratégie qui est examinée ; enfin, le contrôle opérationnel, qui est un suivi
quotidien du bon déroulement des opérations à très CT, il touche le personnel d’exécution. En
entreprise, la connexion entre les trois niveaux se révèle cruciale. Le contrôle de gestion a un
rôle charnière à jouer pour mettre en cohérence le niveau stratégique avec les opérations sur le
terrain.4 De ce fait, il se définit comme le processus par lequel les dirigeants s’assurent que les
ressources sont obtenues et utilisées avec efficacité (par rapport aux objectifs) et efficience (par
rapport aux moyens employés) pour réaliser les objectifs de l’entreprise.5

1
RABENILAINA Harinia Cyrille, (2012), « Le contrôle de gestion, système d'aide à la décision dans une
organisation », Thèse de doctorat, Université d'Antananarivo, 1p
2
BESSON P., BOUQUIN H., (1991), « Légitimité et identité de la fonction de contrôle de gestion », Revue
française de gestion
3
RABENILAINA H., op.cit.
4
LÖNING Hélène, MALLERET Véronique, etc., (2008), « Le contrôle de gestion : organisation, outils et
pratiques », 3ème édition, Dunod, Paris, 8p
5
R.N. Anthony (1965), Planning and Control Systems. Framework for Analysis, Harvard University, 103p
 2
Pour faire simple, il s’agit de mettre en place un plan stratégique et le traduire en actions puis
en moyens ou ressources et en assurer le suivi grâce à un système de contrôle centré sur les
objectifs fixés qui doivent être réalisé dans les meilleurs délais et au moindre coût, avec une
qualité maximale conformément aux prévisions. Il cherche également à concevoir et à mettre
en œuvre un système d’information destiné à guider le comportement des managers. En effet,
l’interaction entre le système d’information et le système de décision est très forte.6 La décision
étant fonction de l’information, il est essentiel de collecter et de communiquer des informations
de qualités c’est-à-dire : à jour, rapides, fiables et bien présentées. Ce système d’information
doit donc permettre une connaissance précise de l’environnement ainsi que de la situation
interne et externe. De ce point de vue, l’objectif principal du contrôle de gestion consiste à
fournir les meilleures informations possibles aux managers pour faciliter ses prises de décisions
qui doivent toujours s’orienter vers celles qui garantissent la pérennité de l’entreprise. C’est
dans cette optique que surgit la problématique centrale de ce mémoire : « Comment le contrôle
de gestion contribue-t-il à la prise de décision dans l’entreprise ? ».

Pour sa part, la CEM bénéficie d’une grande expérience et notoriété puisqu’elle est la plus
ancienne institution financière implanté à Madagascar ayant pour activité principale de
promouvoir l’épargne individuelle et l’éducation à l’épargne. Depuis quelques années, elle est
aussi concernée par le contrôle de gestion. En tant que leader dans son secteur, elle doit chercher
sans relâche les moyens les plus efficaces pour assurer son développement. Ainsi, un
aménagement du contrôle de gestion a été mise en œuvre ; celle-ci est liée aux activités
opérationnelles de la CEM.

Pour mener sa mission, le contrôle de gestion englobe divers catégories d’outils dont la gestion
budgétaire en fait partie. Elle commence par la planification des activités de l’entreprise et
s’achève par le contrôle budgétaire. Après l’analyse des coûts, les entreprises mettent en place
des budgets prévisionnels et réels pour contrôler les réalisations et mesurer les écarts dans le
but de décider des moyens à mettre en œuvre pour atteindre les objectifs fixés pour une période
déterminée ; c’est pourquoi le contrôle de gestion est souvent considéré comme synonyme, à
tort, du contrôle budgétaire. Ainsi, le contrôle de gestion est alors un modèle pour mesurer et
contrôler la productivité du travail direct.7 Il permet aussi de renforcer les compétences de
décisions des dirigeants. C’est la raison pour laquelle nous avons choisi le thème intitulé :
« Contrôle de gestion, outil à la prise de décision budgétaire. Cas : Caisse d’Epargne de
Madagascar ».

6
ATMANI Yasmine, SAHEL Assia, « Le contrôle de gestion comme outil d'aide à la prise de décision », Mémoire
de fin de cycle, Université Abderrahmane mira de Bejaia, AU : 2020/2021, 1p
7
RABENILAINA H., op.cit., 33p
 3
Notre étude a pour objectif global de porter un raisonnement sur les moyens nécessaires afin de
conclure à une décision objective pour assurer la pérennité de l’entreprise grâce au contrôle de
gestion. Pour atteindre cet objectif, il faut encore répondre aux deux questions suivantes :
premièrement, quels sont les outils de contrôle de gestion utilisés au sein de la CEM ? Et en
second lieu, les informations budgétaires à la réalisation du contrôle sont-elles exhaustives et
fiables pour aboutir à une excellente prise de décision ? Ces questions donnent naissance à des
objectifs spécifiques qui convergent vers la réalisation de l’objectif global susmentionné. Ils
sont au nombre de deux : le premier est d’identifier les outils du contrôle de gestion et de
comprendre leur fonctionnement au sein de l’entreprise étudiée, le second consiste à aider les
responsables de manière à ce qu’ils assurent une bonne estimation des informations budgétaires.
Au fil de la documentation sur le thème, deux hypothèses ont pu être prononcées suite à des
investigations auprès de la société. L’hypothèse première insiste qu’un meilleur
fonctionnement du contrôle de gestion est basé sur le respect du processus de contrôle et
la seconde stipule qu’une prise de décision est en fonction d’une estimation budgétaire
rationnelle. Ces hypothèses qui soutiennent la raison d’être du thème et du problème à résoudre
seront à vérifier au fil de l’étude. Dans le cadre de notre recherche, nous allons démontrer que
la fonction du contrôle de gestion est indispensable au sein de toute entreprise, et notamment le
rôle qu’elle joue dans la prise de décision des dirigeants. Cette étude nous permettra de mettre
en pratique nos connaissances théoriques acquises pendant notre cursus universitaire et de nous
donner un aperçu de la réalité dans le monde professionnel.
En plus des recherches documentaires, la rédaction de cet ouvrage a nécessité une consultation
d’un certain nombre de références bibliographiques liées au sujet traité et les informations
réunies sur internet ne sont pas négligeables. Pour les compléter, un guide d’entretien a été
établi au préalable pour démontrer la véracité de nos propos. Les entretiens auprès de la CEM
fussent individuels au sein du service des ressources humaines et celui du contrôle de gestion.
Pour mieux répondre à la problématique ci-dessus et pour vérifier les hypothèses posées dans
le but d’atteindre les objectifs spécifiques nés de l’objectif global, nous avons divisé le présent
mémoire en trois grandes parties tout en suivant la méthode IMMRED.
La première partie portera sur les matériels et méthodes qui comportent trois chapitres
composés de deux sections chacun. Les matériels désignent les deux premiers chapitres qui sont
respectivement la présentation de la zone d’étude, le cadrage conceptuel et les fondements
théoriques. Le premier chapitre comprend le choix et la description générale de l’entreprise
étudiée ainsi que son organisation et son environnement ; le second est consacré aux approches
théoriques. Concernant les méthodes, il s’agit du dernier chapitre dont ses sections sont la
collecte de donnée, le traitement et l’analyse des données.
 4
Dans la deuxième partie, deux chapitres sur les résultats des analyses effectuées sont à
décortiquer et impliquant la validation ou l’infirmation des hypothèses. Pour le premier
chapitre, nous allons voir le fonctionnement du SCG qui exposera en détails le système de
contrôle de gestion ainsi que l’élaboration du budget de la CEM. Le second met en évidence
que la gestion budgétaire est un outil pour la prise de décision, nous présenterons dans ce
chapitre le contrôle budgétaire en passant par l’analyse des écarts entre prévisions et réalisations
et l’intervention du contrôleur de gestion dans la prise de décision.
Dans la dernière partie, nous apporterons des discussions aux résultats trouvés ci-dessus et nous
proposons des suggestions aux problèmes soulevés. Cette partie confronte les connaissances
théoriques aux réalités constatées en entreprise.
 5

PARTIE I : MATERIELS ET METHODES

Tout travaux de recherche impliquent l’identification de la zone d’étude et réclament la
pertinence des méthodologies. Cette première partie s’articule sur trois chapitres différents. Le
premier a trait à la présentation générale du domaine d’étude permettant d’avoir une idée sur
l’entreprise choisie, le second se concentre sur les bases théoriques et le dernier réside en la
présentation de la méthodologie utilisée.
 6

CHAPITRE I : PRESENTATION DE LA ZONE D’ETUDE.

Dans ce chapitre, nous allons expliquer l’orientation de notre choix sur la zone d’étude. Dans
un premier temps, nous allons présenter l’entreprise et en second lieu, nous exposerons sa
structure organisationnelle et son environnement.
SECTION 1 : CHOIX ET DESCRIPTION DE LA SOCIETE ETUDIEE
Dans cette première section, nous allons justifier le choix de la société et la présenter sous toutes
ses formes.
1.1 Choix de la société étudiée
Avant toute chose, comme l’étude consiste à cerner la corrélation entre le contrôle de gestion
et la prise de décision, il est nécessaire d’approcher une entreprise qui pratique cette fonction.
Toutefois, durant notre enquête et en se basant sur nos connaissances acquises pendant notre
cursus universitaire, nous tenons à affirmer que :
- Premièrement, les entreprises se distinguent entre elles par leur taille, leur forme
juridique et leur domaine d’activité
- Deuxièmement, seulement quelques entreprises de différents secteurs d’activité
pratiquent de manière officielle le contrôle de gestion (CEM et SGM, ADEMA)
- Enfin, l’enquête et les cours théoriques ont conclu que le contrôle de gestion est une
fonction traitée par un service ou un département particulier dans les grandes
entreprises.
Par conséquent, notre réflexion sur le contrôle de gestion a opté pour une grande entreprise.
D’autre part, la CEM est une entité d’envergure sur le marché financier. Ces derniers temps, la
popularité du secteur financier monte en flèche par l’apparition de nouvelles institutions
financières œuvrant dans des activités bancaires comme l’épargne, l’octroi de prêt ou les
assurances. Certaines entreprises survivent aux aléas de l’environnement tandis que d’autres
périssent. Dans toute cette foule de concurrence rude, la CEM arrive à y faire face en s’équipant
de perpétuels innovations technologiques et idéologiques tout en restant à l’écoute des besoins
du marché. La question suivante attire alors notre curiosité : le contrôle de gestion peut-il être
la raison de la survie de la CEM ? BOUIN Xavier et SIMON François Xavier nous donne une
réponse à cette interrogation comme quoi « le contrôle de gestion a pour objectif de rendre une
entreprise efficace, pertinente et performante ».8 Sachant que la performance est la capacité
d’atteindre les objectifs fixés en utilisant les ressources de manière optimale,9 cela implique des
prises de décisions avant de les réaliser d’où la cohérence avec notre thème.

8
BOUIN Xavier, SIMON François Xavier, (2009), « Les nouveaux visages du contrôle de gestion »,
4ème édition, Dunod, Paris, 23p
9
LANGLAIS Alexandre in https://www.perf-actor.com/piloter-performance-entreprise/ (Juin 2023)
 7
Enfin, elle jouit de sa particularité en tant que société appartenant totalement à l’Etat alors que
son mode de gestion se déroule comme les autres SA. Cette situation lui permet de bénéficier
d’un système de fonctionnement spécifique par rapport aux sociétés financières à Madagascar.
1.2 Description de la CEM
Pour bien présenter la CEM, il serait important de commencer par les aspects historiques en
respectant un ordre chronologique afin de comprendre les étapes franchises par cet organisme.
1.2.1 Historique
La monnaie a été introduite à Madagascar par les colons français pendant la colonisation. Avant
cette époque, c’était le système de troc qui était utiliser pour les transactions. La population
thésaurisait alors une grande partie de son revenu, ce qui impliquait une fuite dans le circuit
monétaire. Par la suite, la détermination de la masse monétaire en circulation était devenue
impossible à l’Etat. C’est justement pour résoudre ce problème que la CEM vu le jour, son but
était de collecter les épargnes pour les remettre en circulation.
Tableau 1 : Historique de la CEM
Périodes Evènement(s) marquant(s)
10/1918 - Création de la CNE par l’autorité française
- Collecte des épargnes thésaurisées
03/11/1918 - Publication d’un décret portant sur sa constitution
- Réputation comme EPA étant en incapacité budgétaire et politique
- Collecte et mobilisation des épargnes
06/03/1985 - Adoption du nom « CEM »
- Evolution en EPIC et acquisition de l’autonomie financière
- Obligation de dépôts de fond au Trésor Public et rattachement aux
ministères de la finance, de la poste et de la télécommunication
1993 - Signature d’un accord avec USAID pour le projet FMD
- Suivi du projet LDI financé par USAID
18/09/1995 - Transformation de la CEM en SA et annulation de celle-ci
- Libérée du principe de dépôts de fond au Trésor Public
- Détachement aux deux ministères précités
1996 - Admission à l’IMCE et acquisition d’expériences des autres caisses
- Mis en place du CSE
20/11/1997 - Signature d’un contrat de représentation de WU
- Concrétisation de cette représentation le 03/08/1998
 8
Périodes Evènement(s) marquant(s)
14/06/2001 - Changement radicale en SA et disposition d’autonomie générale
- Nombre des actionnaires inférieurs à 7 dont l’Etat est majoritaire
- Mis en place du CSR
01/07/2001 - Arrêt de la représentation de la CEM par la poste
2002-2005 - Désignation de l’Etat comme unique actionnaire
07/2006 - Evolution en agence d’exécution dans le cadre du programme MCA
- Participation de MCC au financement de ses objectifs
11/2006 - Signature d’un accord de coopération internationale avec la FACE
2010-2011 - Acquisition et mise en place du progiciel bancaire
- Réorganisation et finalisation de la mise en place des systèmes
01/03/2019 - Conversion officielle en IMF et proposition des services y afférentes
Source : Cf. ANNEXE I, récapitulatif par l’auteur : historique de la CEM, juin 2023
1.2.2 Identification10
La CEM est une institution financière, elle se présente comme suit :
- Dénomination sociale : Caisse d’Epargne de Madagascar
- Forme juridique : IMF de dépôt et de crédit
- Siège sociale : 21 Rue Karija Tsaralalàna, Antananarivo 101
- Capital sociale : 19 110 000 000 MGA
- Registre de commerce : N°2006B00449
- Statistique : N°64192 11 2006 0 10338
- NIF : N° 200 000 8416
- Nombre d’agences : 27 réparties dans toute l’île dont 5 dédiées au Western Union
- Partenariat : IMCE, FACE, MCA, USAID, WU
- Actionnariat : Etat Malgache (détient 100% du capital)
- Domaine d’intervention : collecte des dépôts, octroi de crédits, distribution de produits
d’assurances et de services numériques, service de transferts d’argent et de paiement.
1.2.3 Activités, missions et objectifs
Découvrons respectivement les activités, les missions et les objectifs que projettent la CEM.
1.2.3.1 Activités

En général, la CEM collecte et rémunère les fonds publics. Depuis le 01 mars 2019, en tant que
IFM de dépôt et de crédit, elle offre à titre habituel des services de microfinance en faveur des
personnes physiques ou morales ayant peu d’accès ou n’ayant pas accès aux services financiers.

10
CEM in https://www.caissedepargne.mg/ (Juin 2023)
 9
Tableau 2 : Produits de la CEM
Produits Gamme Caractéristiques
Epargne et dépôts - Compte livret d’épargne - Junior, jeune et particulier
- Dépôt à terme ou CSE - Intérêt fructueux
Compte Spécial - Cotisations des agents - Inférieur à 60 ans
Retraite (CSR) économiques
Transfert - Service de transfert - Transfert d’argent
d’argent d’argent WU internationaux et nationaux
- Service de transfert - Transfert d’argent
d’argent TOLOTRA nationaux
Crédits - Crédit SAFIDY - Crédits aux particuliers
- Crédit AVOTRA - Crédits aux entrepreneurs
Source : Auteur, juin 2023
Commentaires du tableau11 :
Epargnes et dépôts : le compte livret d’épargne est un compte classique adapté à toutes les
catégories d’âges. Le livret junior ou SOMBINIAINA est destiné aux enfants de 0 à 16 ans, le
livret jeune ou MIHARY aux étudiants de 16 à 25 ans et le livret d’épargne particulier ou
MITSIMBINA peut être ouvert à toute personne de plus de 25 ans et n’exige pas un dépôt
minimum. Les deux premiers livrets nécessitent un montant minimum de dépôt de 10 000 Ar.
SOMBINIAINA est un compte bloqué jusqu’à ce que le client atteigne l’âge de 16 ans révolu
et MIHARY offre au client une possibilité de retrait tout en gardant dans le compte un solde
minimal de 10 000 Ar. Les taux d’intérêts varient chaque année en fonction du taux directeur
de la BCM ou du BTA et le calcul des intérêts pour les versements ou les remboursements se
calculent par tranche de quinze jours. Quant au CSE, le placement est plus fructueux que le
compte épargne ordinaire parce qu’il donne un intérêt plus avantageux pour une période
déterminée. Pour ouvrir ce compte, il est obligatoire de disposer d’un premier placement à
10 000 000 Ar dont la durée et le taux d’intérêt sont déterminés à l’ouverture du compte. La
durée peut aller de 3 mois à 12 mois renouvelables et chaque renouvellement fait l’objet d’une
ouverture de compte dont l’intérêt est payable à l’échéance.
CSR : conçu pour recevoir des cotisations périodiques pendant la période de la vie active dans
le but de disposer d’un certain capital au moment de l’entrée à la retraite. Il est fait pour les
fonctionnaires, salarié d’entreprise, professionnel ou entrepreneur individuel. Le compte peut
être ouvert avec 3 000 Ar minimum et il suffit de se munir d’une photocopie de la CIN et d’un

11
CEM in https://www.caissedepargne.mg/ (Juin 2023)
 10
certificat de résidence pour l’ouvrir. L’établissement d’un contrat entre le titulaire et la CEM
est nécessaire dès l’ouverture du compte où ce dernier pourra désigner un bénéficiaire en cas
de décès. Le versement est souple en montant et en fréquence selon la possibilité du client et la
rémunération du compte se fait par capitalisation annuelle des intérêts. C’est à partir de l’âge à
la retraite que le client disposera du montant de la valeur acquise payable en une seule fois.
Transfert d’argent : la CEM étant le premier représentant du service transfert WU à
Madagascar, celui-ci est spécialisé dans le transfert d’argent internationaux et nationaux
utilisable dans tous les réseaux d’agences de la CEM et dans les agences dédiées uniquement
en WU. En revanche, le service transfert d’argent TOLOTRA est limité au territoire national
mais il est disponible pour tous ses clients ainsi qu’à tous ceux qui veulent transférer de l’argent
de manière simple, fiable et rapide. La CEM avance les fonds correspondants au montant
envoyé via les réseaux Western Union à ses clients à Madagascar et se fait rembourser par la
suite par WU avec une partie des commissions obtenues à chaque transaction.
Crédits : l’octroi de crédits a été mis en place pour recouvrir les besoins financiers ou
matériaux. Les crédits aux particuliers ou SAFIDY sont destinés aux fonctionnaires et aux
salariés des entreprises privées pour la consommation tandis que la formule pour les
entrepreneurs ou AVOTRA est la meilleure solution pour promouvoir le développement des
PME. Avant d’accepter la demande du client, il faut transmettre une fiche d’informations
précontractuelles à l’emprunteur, décrire le crédit et donner une explication sur son mode de
fonctionnement et vérifier la solvabilité de l’emprunteur.

1.2.3.2 Missions

La CEM poursuit principalement les cinq missions suivantes :

La promotion de l’épargne individuelle et de l’éducation à l’épargne expose les avantages

d’épargner surtout sur le LT. Comme nous avons vu au départ, la CEM ne fournissait qu’un
seul produit : l’épargne sur le livret. Suite à l’augmentation de la clientèle et la collaboration
avec ses partenaires, elle ne cesse de contribuer à l’améliorations à ses services et en proposent
davantage de nouveaux grâce à son statut d’IMF.

La fructification des épargnes collectés et des crédits octroyés se fait à travers trois types de
placements : le Compte de Dépôt et de Consignation (CDC), le Bon de Trésor par adjudication
(BTA) et auprès de la des banques primaires ou les autres IMF. Le CDC est un compte courant
placé au Trésor Public et rémunéré par un taux d’intérêt fixé à partir du taux de base de la BCM
mais depuis1995, elle n’est plus obligée d’en placer. Le BTA est un titre de créance émis par le
Trésor Public et pour lesquels la BCM fait appel à des préteurs d’argent. Le marché du BTA
 11
offre ainsi aux agents ayant des excédents de liquidité de nouvelles opportunités de placement
à CT leur permettant de pratiquer une gestion active de leur liquidité. Ce placement est productif
d’intérêt auprès de la BCM. Pour ce compte, le déposant propose le taux de placement. Mais le
taux final déterminé est fixé par la loi de l’offre et de la demande par rapport à l’intérêt demandé
par tous les déposants. Ainsi, si ce taux ne coïncide pas avec celui proposé par le déposant, son
offre n’est pas acceptée. Concernant les crédits, le montant des prêts est inférieur à celui des
prêts accordés par les banques traditionnelles et demandent de grands intérêts pour une période
de paiement allant jusqu’à 36 mois maximum.

La mise à la disposition du public une gamme de services financiers sans distinction de

classes sociales précise que les banques primaires sont aux services d’un type de personnes
avec certain nombre de critères ; tandis qu’une IMF est ouverte à tous surtout aux plus démunis.
Certes, l’octroi de crédit n’est toujours pas approprié pour toutes les situations parce que les
personnes qui ne disposent d’aucun revenu ni de moyens de remboursement de prêts ne sont
pas éligibles12 mais néanmoins la CEM peut jouer le rôle de conseiller en expliquant les formes
d’appui que l’exploitant pourrait recourir afin d’en obtenir dans le futur. Dans ce type de cas,
le conseil donné est appelé « services non financiers », un type d’approche maximum à la
population pour éviter l’exclusion bancaire13 et favoriser l’inclusion financière.

La participation aux marchés financiers se caractérise par l’acquisition des titres auprès de
la BCM. La CEM réalise des placements et fructifie ses ressources grâce au taux d’intérêt.

La contribution au développement économique et social du pays est la dédicace de ses

services aux personnes à faible revenu ou en manque de moyen pour la réalisation de leur projet.
En contribuant à l’augmentation et à la création des revenus et en réduisant les dépendances
vis-à-vis des prêteurs informels, la CEM représente un outil important de lutte contre la
pauvreté. En effet, l’accès aux services financiers constitue une base à partir de laquelle d’autres
besoins peuvent être satisfaits : santé, éducation, conseil de nutrition, autonomisation des
femmes, etc. De ce fait, une amélioration des conditions de vie et le renforcement des liens
sociaux s’imposent sur le LT. Appartenant à l’Etat, l’épargne de ses clients peut concourir à la
fourniture des biens collectifs en cas de besoin de financement.

1.2.3.3 Objectifs

Par sa mission commerciale, elle doit rentabiliser son activité en transformant ses ressources en
crédits puis à travers les gains générés par le taux d’intérêt imposé aux emprunteurs, fructifie

12
DSNMF, 15 juin 2004, République de Madagascar, 11p
13
JAVOY Emmanuelle in https://www.lafinancepourtous.com/ (Juin 2023)
 12
ses recettes ainsi la promotion du secteur, la pérennité de l’entreprise et la durabilité de ses
activités sont garanties. Ses objectifs étant perçu comme des finalités, ils se résument à être un
acteur incontournable dans le secteur financier en général : augmenter la part de marché,
diversifier ses produits, protéger les avoirs des épargnants en les investissant d’une manière
rentable et à moindre risque.

SECTION 2 : ORGANISATION ET ENVIRONNEMENT DE LA CEM

Pour harmoniser les relations de travail, il faut instituer et structurer l’organisation interne et
savoir s’adapter à son environnement externe en collaborant avec des partenaires.

2.1 Structure organisationnelle

L’organigramme central14 nous indique que c’est le CA qui se trouve en tête, suivi de la DG
dont neuf sont sous son autorité. Un organigramme est une représentation graphique de la
structure interne de l’entreprise avec le titre et la position de chacun de ses membres.15

2.1.1 Description des tâches16

La désignation des membres des organes d’administration, de direction ainsi que de contrôle
interne et externe est soumis à l’autorisation préalable du Secrétaire Général de la CSBF selon
les conditions fixées par instruction de cette dernière. Leur mandat est en principe de 5 ans.

2.1.1.1 Conseil d’Administration (CA)

Le CA jouit des pouvoirs les plus étendus pour agir au nom de la Caisse et donne des
autorisations sur les actes relatifs à l’objet social. Ses pouvoirs sont énonciatifs et non limitatifs :

- Définir la politique administrative et financière de la caisse

- Etablir le règlement intérieur et le système de gestion
- Adopter le programme d’activité et en assurer l’exécution
- Définir l’organigramme et les règlements qui régiront le personnel
- Signer avec l’Etat le contrat-programme des droits et obligations réciproques des parties
- Organiser le réseau et signer tout accord à cet effet avec tous les partenaires
- Déléguer les pouvoirs à la réalisation des objectifs, des programmes et la mise en place
des moyens pour : la collecte de l’épargne, les opérations de placements et de crédits,
l’administration générale de la caisse.

14
Cf. ANNEXE II : Organigramme central de la CEM
15
LARUE, (1988-1989), « Economie d’entreprise », Edition Hachette Technique, Paris, 256p
16
Loi n°2017/026 sur la Microfinance, article 24-28, 13-14p
 13
2.1.1.2 Direction Générale (DG)

Elle est assurée par le Président du Conseil D’Administration (PCA) et un Directeur Général
résidant au siège. Le CA fixe les pouvoirs qui lui sont conférés dans l’acte qui le nomme :

- Garantir la mise en œuvre de la politique générale de la caisse

- Assurer la coordination de tous les moyens pour atteindre les objectifs

2.1.1.3 Direction des Affaires Juridiques (DAJ)

Sa mission principale est de protéger les intérêts de la CEM sur le plan juridique dont :

- Conseiller et assister la DG et les Agences en matière juridique

- Veiller au respect des textes législatifs et règlementaires, de la convention collective et
du règlement intérieur
- Assurer le règlement des litiges et des contentieux

2.1.1.4 Direction des Etudes et Marketing (DEM)

Elle est garante de l’image de marque de l’institution. Ses missions consistent à :

- Identifier les objectifs de l’entreprise en conformité avec ses orientations stratégiques

- Détecter les nouvelles opportunités de marchés et de produits
- Définir les principes généraux du plan marketing annuel et gère le budget marketing
- Déterminer les objectifs et les moyens pour développer la notoriété de la société

2.1.1.5 Direction Administrative et Financière (DAF)

Cette direction assure la mise en œuvre de la politique de trésorerie de l’entreprise qui sont :

- Garantir la fiabilité des informations financières

- Veiller à la régularité, la sincérité, l’exhaustivité des opérations comptables
- Assurer le respect des procédures comptables en terme de risques
- Présenter les états financiers et effectuer les diagnostics opérationnels et financiers

2.1.1.6 Direction des Ressources Humaines (DRH)

Elle est chargée d’assurer la mise en œuvre de la politique en Ressources Humaines, soit :

- Faire valoir les textes législatifs en vigueur

- Appliquer la convention collective et les règlements intérieurs
- Améliorer les conditions de travail et de mettre en place un plan de gestion de carrière
- Assurer la cohérence sociale
 14
2.1.1.7 Direction des Opérations (DO)
Elle améliore la qualité de service des opérations bancaires au niveau de sa clientèle, elle doit :

- Assurer le contrôle et le suivi des opérations effectuées au niveau des agences

- Mettre à la disposition des agences une base de donnée exhaustive, fiable, facilement
exploitable et disponible à des périodes régulières
- Identifier et analyser les besoins en terme de données

2.1.1.8 Direction du Patrimoine et de la Logistique (DPL)

Elle oriente la DG sur les décisions d’achats en assurant une gestion optimale des biens et
patrimoines de la firme. Ses fonctions consistent à :

- Veiller à l’appui efficace et efficient du fonctionnement matériel de l’entreprise

- Organiser la bonne gérance des archives documentaires
- Orienter la DG sur les coûts et les qualités des dépenses engagées

2.1.1.9 Direction du Système d’Information (DSI)

En collaboration avec toutes les directions et sous l’autorité de la DG, elle garantit la
concrétisation de la politique informatique dans le cadre du schéma DSI qui consistent à :

- Gérer le budget de la DSI avec une réalisation à moindre coût

- Assurer la maintenance et la sécurité des matériels informatiques
- Assurer la sécurité des données informatiques

2.1.1.10 Direction de la Relation avec la Clientèle (DRC)

Son but est de satisfaire les clients tout en atteignant les objectifs commerciaux. Elle doit :

- Superviser la mise en œuvre de la politique commerciale

- Assurer la qualité de service au niveau de la clientèle

2.1.1.11 Direction du Contrôle Interne (DCI)

Elle exécute les missions d’audit interne conformément aux normes d’audit régissant la pratique
professionnelle et assiste les auditeurs externes dans le cadre de leur intervention.

- Identifier et d’évaluer les risques par le biais d’un ensemble de règles et de procédures
- Assurer la mise en pratique des recommandations des auditeurs externes
- Assurer la bonne circulation des informations entre les différents services de la CEM
- Effectuer une synthèse des informations recueillies, d’identifier l’origine des anomalies,
formuler des recommandations suivant les anomalies constatées.
 15
2.1.2 Service de Contrôle de Gestion (SCG)

Rattaché à la DCI, il comprend le contrôleur de gestion et son assistant ; il a pour mission de :

- Concevoir et mettre en œuvre, sur la base d’une décentralisation des responsabilités, un

ensemble d’outils destinés aux responsables pour mesurer la rentabilité, suivre les
performances et faciliter la prise de décision.
- Assister les responsables des unités dans la formulation et la quantification des objectifs
annuels, l’identification des facteurs clés de succès dans la réalisation de ces objectifs,
l’élaboration des budgets, l’analyse et l’interprétation des actions appropriées à la
correction des résultats et des tendances défavorables.
- Mesurer et analyser la rentabilité globale de ses principales activités et des centres de
profits en vue de les optimiser.

2.2 Environnement de la CEM

L’environnement de la CEM n’est autre que son environnement interne et externe.

2.2.1 Environnement interne

Il régit son personnel en matière d’organisation du travail, d’hygiène et de sécurité, de discipline

générale et de sanctions. Le tableau ci-après le résume :

Tableau 3 : Environnement interne de la CEM

Environnement interne Caractéristiques

Organisation du travail - Promotion interne priorisée

- Formation à la charge de la CEM pour les recrus

Hygiène et sécurité - Excellente présentation vestimentaire

- Matériels assurant l’hygiène et la sécurité

Discipline générale et sanctions - Respect de chacun et du travail

- Actes non conformes aux disciplines sanctionnés

- Sanctions selon le degré d’infraction

Source : Auteur, juin 2023

 16
2.2.2 Environnement externe

Son environnement externe comprend ses collaborateurs avec qui elle a passé un ou des accords

Tableau 4 : Environnement externe de la CEM

Environnement Présentations et fonctions

externe
USAID - Depuis 1993, collaboration avec la CEM pour le projet FMD
- Aide accordée à la CEM sur le plan matériel et technique
IMCE - Fondé en 1927 et situé en Genève, c’est une association
corporative regroupant 230 caisses issues de 92 pays
- Sert de support aux membres dans leur difficultés
WU - Fondé en 1858 à New York, partenariat de la CEM depuis le
03/08/1998, c’est un réseau de transfert d’argent international
- Permet aux malgaches et étrangers de recevoir et d’envoyer
de l’argent dans le monde
MCA - Aide à la population rurale à se financer et à se développer
- Progrès grâce à l’assistance technique
FACE - Collaboration avec la CEM en novembre 2006
- Octroi d’assistance technique des Allemands (formation)
Source : Auteur, juin 2023

Au terme de ce premier chapitre, nous avons identifié la CEM en parlant de : son historique,
ses activités, ses missions, ses objectifs, sa structure, son organisation interne et ses
collaborateurs externes. La CEM étant l’institution financière la plus ancienne à Madagascar,
elle offre différents types de produits et services convenables à sa vocation pour satisfaire les
besoins des participants sur le marché. Dans le chapitre suivant, il nous incombe de démontrer
les relations théoriques qui existent entre le contrôle de gestion et la prise de décision.
 17

CHAPITRE II : CADRAGE CONCEPTUEL ET FONDEMENTS

THEORIQUES
Le cadre conceptuel et l’approche théorique font référence aux apprentissages et aux théories
sur le contexte de l’étude pour familiariser les lecteurs sur le thème. Elle donne une première
constatation concernant les informations sur la recherche. Ce chapitre interprète donc la notion
sur la généralité du contrôle de gestion, la gestion budgétaire et la prise de décision.

SECTION 1 : THEORIE SUR LE CONTRÔLE DE GESTION

Dans cette première section, nous allons traiter des généralités sur le contrôle de gestion à savoir
les différentes définitions retenues par certains auteurs, ses missions, ses objectifs, son
processus et ses instruments.
1.1 Définitions, missions et objectifs
Nous allons interpréter en globalité la notion du contrôle de gestion en proposant des définitions
et en décrivant ses missions et ses objectifs.
1.1.1 Définitions
Voici deux définitions selon des auteurs spécialistes en gestion :

GERVAIS M. définit le contrôle de gestion comme suit : « Processus par lequel les dirigeants
s’assurent que les ressources sont obtenues et utilisées, avec efficience, efficacité et pertinence,
conformément aux objectifs de l’organisation, et que les actions en cours vont bien dans le sens
de la stratégie définie ».17 TELLER R. le formule comme : « Un processus d’aide à la décision
permettant une intervention avant, pendant, et après l’action ».18 D’après ces deux définitions,
le contrôle de gestion s’avère être un processus de pilotage de l’entreprise lui permettant de
mesurer ses performances par rapport aux objectifs qu’elle s’est fixée, notamment, la correction
des écarts négatifs et la motivation du personnel.

1.1.2 Missions

Sa mission principale est de permettre aux responsables, de quelque niveau que ce soit, de
maîtriser la gestion de leurs activités et de l’améliorer pour atteindre les buts qui leur sont
assignés. Il doit assurer : la prévision, le conseil, le contrôle et la mise au point des procédures.

- Au niveau de la prévision : le contrôle de gestion élabore les objectifs où chaque

responsable pilote son unité de gestion c’est-à-dire prévient et programme les moyens

17
GERVAIS M., (2000), « Contrôle de gestion », 7ème édition, Economica, Paris, 20p
18
TELLER R., (1999) « Le contrôle de gestion, pour un pilotage intégrer de la stratégie et de la finance », Editions
EMS, 49p
 18
et les étapes pour les atteindre. Il s'assure aussi de la compatibilité de budgets émanant
des différents services.
- Au niveau du conseil : il fournit aux différents centres de responsabilité les informations
nécessaires à la mise en œuvre d'un ensemble de moyens pour améliorer leur gestion.
- Au niveau de contrôle : il vérifie personnellement les déroulements des opérations soit
assurer le suivi permanent de l’activité de la société. Pour se faire, il demande à chaque
dirigeant un compte rendu des résultats qu’ils ont obtenus et des décisions qu’ils ont
prises pour se diriger vers les objectifs fixés. Ensuite, il évalue les écarts de réalisation
par rapport à ces objectifs pour mettre en place les actions correctives à adopter.
- Au niveau de la mise au point des procédures : cette étape élabore les indicateurs et les
uniformise pour que la comparaison de la firme avec son environnement soit homogène.

1.1.3 Objectifs

Les objectifs du contrôle de gestion visent l’efficacité et l’efficience :

- L’efficacité se définit par rapport à un objectif donné, elle indique à quel point l’objectif
est atteint. Son évaluation ne tient compte des frais de gestion ni des coûts de production.
- L’efficience représente la capacité de minimiser les moyens mis en œuvre pour atteindre
un objectif, elle peut généralement se mesurer à l’aide du rapport entre deux grandeurs.
Un système de production est efficient s’il produit un grand nombre d’unités de qualité
mais à moindre coût

Schéma 1 : Triangle du contrôle de gestion

Source : LÖNING H., (2008), op.cit., 7p

 19
1.2 Processus du contrôle de gestion19

Le processus du contrôle de gestion correspond aux phases traditionnelles du management :

prévision, action, évaluation et apprentissage tandis que les instruments servent à prendre des
décisions à CT et à LT. En effet, selon les orientations de la DG, le contrôle de gestion aide les
responsables à prévoir les effets de leurs décisions, à mesurer et à interpréter leurs résultats puis
à anticiper les résultats futurs.

Schéma 2 : Processus du contrôle de gestion

Source : LÖNING H., (2008), op.cit., 3p

1.3 Instruments du contrôle de gestion

Pour piloter et prendre des décisions à CT et à LT, les gestionnaires élaborent et utilisent de
nombreux outils d’aide à la décision. Les outils de contrôle de gestion servent à collecter et
traiter, parfois à analyser les données et informations agrégées de l’entreprise. Dans ce cadre,
le contrôle de gestion propose des outils prévisionnels, de pilotage et de communication que
nous allons développer.

19
LANGLOIS G., BONNIER C., BRINGER M., (2006), « Contrôle de gestion », Foucher, Paris, 18p
 20
1.3.1 Outils prévisionnels20

Ils sont garants de la pérennité de l’entreprise et constituent un levier d’amélioration de ses

performances. Ces outils planifient les actions et objectifs de l’entreprise, ils existent à trois
niveaux : plans stratégiques (la direction), plans opérationnels (centres de responsabilités) et
programmes d’action annuelle.21 Ils se déclinent en deux catégories : les outils de gestion
prévisionnelle et de gestion budgétaire.

- Les outils de gestion prévisionnelle envisagent des prévisions futures à partir des
données historiques. Elles seront utilisées par la production pour identifier les
quantités à fabriquer, les charges et les moyens nécessaires à CT, MT et LT
- Les outils de gestion budgétaire : avec le budget prévisionnel, l’entreprise traduit les
actions à entreprendre en éléments financiers. Il établit un rapport entre les objectifs
et les moyens mis en œuvre pour les accomplir.

1.3.2 Outils de pilotage

Ils comprennent le contrôle budgétaire, la comptabilité générale et analytique. Parmi eux, le

contrôle budgétaire est le plus utilisé par le contrôleur de gestion.

1.3.2.1 Contrôle budgétaire

Il est important de préciser que le contrôle budgétaire est une composante de la gestion
budgétaire. GERVAIS M. le définit comme : « La comparaison permanente des résultats réels
et des prévisions chiffrées figurant aux budgets afin de rechercher les causes d’écarts,
d’informer les différents niveaux hiérarchiques, de prendre les mesures correctives
éventuellement nécessaires, et d’apprécier l’activité des responsables budgétaires ».22 Le
principe du contrôle budgétaire consiste en la détection des écarts permettant d’évaluer le
niveau de réalisation des objectifs préalablement fixés. Ces écarts sont favorables dans le cas
où les ventes réelles sont supérieures aux ventes budgétisées ou lorsque les dépenses réalisées
sont moins importantes que les dépenses engagées. Dans les situations inverses, les écarts seront
considérés comme défavorables. Il faut considérer seulement les écarts significatifs dont la
valeur absolue rapporté au budget dépasse un pourcentage minimal. Ces écarts sont alors
communiqués aux responsables des centres de coûts concernés, qui les analysent et identifient
au mieux les raisons de ces différences.23

20
ACCERA Arnaud in https://blog.hubspot.fr/sales/outils-controle-de-gestion (Juin 2023)
21
GURNOT Nicolas in https://conseilaudit.com/guides/.boostez-votre-entreprise/gestion-planification-budgetaire
(Juin 2023)
22
GERVAIS M., (2000), op.cit., 31p
23
ACCERA A. in op.cit.
 21
1.3.2.2 Comptabilité générale et analytique

Pour présenter facilement les deux types de comptabilité et saisir leur différence en même
temps, nous allons les résumer dans un tableau récapitulatif.

Tableau 5 : Comparaison entre la comptabilité générale et analytique

Comptabilité générale Comptabilité analytique

Finalité légale Finalité managériale
Résultats annuels (année, semestre, mensuel) Résultats fréquents (journée, semaine, etc.)
Résultat global Résultat partiel (résultat par produit)
Règles légales, rigides et normative Règles souples et évolutive
Information financière (monétaire) Information technique et économique
Destiné aux actionnaires et aux directeurs Destiné aux responsables de l’entreprise
Indicateurs comptable, fiscaux et financiers Indicateurs de gestion
Information certifié, précise et formelle Information rapide, rapprochée et pertinente
Source : GUEDJ N., (2000), « Le contrôle de gestion pour améliorer la performance d’une entreprise »,
Organisation, Paris, 32p

1.3.3 Outils de communication

Ils comprennent essentiellement le tableau de bord et le reporting.

1.3.3.1 Tableau de bord

C’est un document rassemblant, de manière claire et synthétique, un ensemble d’informations

organisé sur des variables choisies pour aider à décider, à coordonner, à contrôler les actions
d’un service, d’une fonction, d’une équipe. D’un autre côté, GUEDJ N. le définit comme : « Un
ensemble d’indicateurs et d’informations essentiels permettant d’avoir une vue d’ensemble, de
déceler les perturbations et de prendre des décisions d’orientation de la gestion pour atteindre
les objectifs issus de la stratégie ».24 Son élaboration requiert l’identification des besoins, la
définition des indicateurs, le traitement des données et il doit donner un langage commun aux
différents membres de l’entreprise.

1.3.3.2 Reporting

Il est sensiblement synonyme du tableau de bord mais leur usage permet de les différencier. Le
reporting véhicule les indicateurs provenant des filiales alors que le tableau de bord est plutôt
interne à la firme. Il est davantage un outil de contrôle et ne permet pas la prise de décision
parce qu’il donne seulement la possibilité à la direction d’avoir une vision globale sur un

24
GUEDJ N., (2000), op.cit., 285p
 22
produit, une activité, un département, voire une entreprise entière à un instant T. Autrement dit,
les données sont fournies de manière « brute », sans analyse.

SECTION 2 : THEORIE SUR LA GESTION BUDGETAIRE ET LA PRISE

DE DECISION

Cette deuxième section développe les théories qui entourent la gestion budgétaire et le système
de prise de décision.

2.1 Gestion budgétaire

La gestion budgétaire fait partie des outils prévisionnels utilisé par le contrôleur de gestion.
FORGET J. la définit comme : « L’ensemble des techniques mises en œuvre pour établir des
prévisions applicables à la gestion d’une entreprise et pour les comparer aux résultats
constatés ».25 HAMINI A. certifie que : « La gestion budgétaire est un mode de gestion qui
englobe tous les aspects de l’activité de l’entreprise dans un ensemble cohérent de prévisions
chiffrées ».26 De ces définitions, nous pouvons conclure que la gestion budgétaire est
l’ensemble des mesures qui visent à établir des prévisions chiffrées, à constater les écarts entre
ces prévisions et les résultats obtenus et à décider des moyens pour atteindre les objectifs fixés
pour une période déterminée.

2.1.1 Rôles de la gestion budgétaire27

La gestion budgétaire permet :

- Une meilleure connaissance du potentiel et son environnement

- Une planification et une coordination des actions à mener pour atteindre ses objectifs
- L’implication de tous les responsables opérationnels qu’elle engage
- L’anticipation des problèmes
- D’aider le responsable à traduire les plans et les programmes d’organisation en volume
et en unité monétaire
- De jouer un rôle de planification à CT des décisions, et aux objectifs de l’entreprise.

Toutefois, la gestion budgétaire dépasse largement le cadre des budgets et constitue en soi un
mode de gestion qui autorise une implication des responsables et une prise en compte
dynamique de la dimension humaine qu’implique tout mode de pilotage.

25
FORGET J., (2005), « Gestion budgétaire : Prévoir et contrôler les activités de l’entreprise », Edition
Organisation, Paris, 9p
26
HAMINI A., (2001), « Gestion budgétaire et comptabilité prévisionnelle », Edition Berti, Alger, 5p
27
BRIGITTE D., (2002), « Contrôle de gestion », 3ème édition, Dunod, Paris, 1p
 23
2.1.2 Procédure budgétaire28

Il est important de souligner que l’élaboration des budgets consiste à traduire le plan d’action
annuel en chiffres c’est-à-dire présenter les budgets détaillés pour tous les compartiments de
l’entreprise selon une procédure dite « procédure budgétaire ». La mise en place des budgets
sera coordonnée par le contrôleur de gestion. La procédure budgétaire part de la simulation de
l’objectif à atteindre au terme de la période budgétaire jusqu’à l’adoption du budget par le CA.
La procédure dure entre 3 et 4 mois et permet à l’entreprise de disposer des budgets avant le
1er Janvier de l’année budgétaire. Le budget est établi à la fin de la période N pour la période
N+1. Il s’agit d’une prévision chiffrée de ce que doit être fait du début à la fin de l’année N+1.
Elle se fait en trois étapes : la prévision, la budgétisation et le contrôle budgétaire.

Tableau 6 : Procédure budgétaire

Prévision Budgétisation Contrôle budgétaire

Objectifs stratégiques Actions à CT aux objectifs à LT Prévision-réalisation

Adoption moyens Programme du plan opérationnel Dégagement écarts et causes

Acteurs de l’activité Affectation services et ressources Engagement mesures correctives

Source : Récapitulatif par l’auteur : BOUATBA Meghnia et HANI Lamia, « Le rôle de la gestion budgétaire dans
la performance de l’entreprise », Mémoire de fin de cycle, Université Abderrahmane mira de Bejaia, AU :
2019/2020, 46-47p

2.1.3 Types de budgets

Le système budgétaire dans l’entreprise doit être total, c'est-à-dire recouvrir toute l’entreprise.
Avant de présenter les différents types de budgets, nous devons d’abord le définir : « C’est une
prévision émanant des centres de responsabilité de l’entreprise. Il représente la traduction
chiffrée des objectifs et des plans d’actions pour une période déterminée limitée à CT ».29 C’est
donc l’expression comptable et financière des plans d’actions retenus pour mettre en œuvre la
stratégie pour une durée d’un an. Le budget sert à établir la liste des charges et des produits
générés sur un exercice et les bénéfices résultants. L’objectif est de piloter l’activité c’est-à-
dire envisager les activités d’exploitation, anticiper les risques ou incidences de décisions à MT
comme les opérations d’investissement et prendre des décisions stratégiques. 30 Il existe quatre
types de budgets : les budgets opérationnels, des investissements, des frais généraux et de
trésorerie.

28
VANGAH Stéphane Clovis in https://umeci.org.ci/wp-content/.uploads/2020/04/PRATIQUE-DU-
CONTROLE-DE-GESTION (Juin 2023)
29
LANGLOIS G., (2006), op.cit.
30
GRANGER Laurent in https://www.manager-go.com/finance/gestion-budgetaire (Juin 2023)
 24
Tableau 7 : Types de budgets

Types de budgets Caractéristiques

Opérationnels Budget de vente, d’approvisionnement et de production
Frais généraux Générés par les directions fonctionnelles
Investissement Renouvellement immobilisation et choix investissement rentable
(autofinancement, augmentation du capital, par emprunt, etc.)
Trésorerie Transformation en charges et produits des budgets précédents
en encaissements et décaissements
Source : Auteur, juin 2023
2.2 Système de prise de décision

« La décision est une ligne d’actions consciemment choisie parmi un certain nombre de
possibilités, dans le but de réduire une insatisfaction perçue face à un problème ; ce choix
suppose un traitement d’informations selon des critères de choix et une volonté de
réalisation ».31 En analysant cette définition, nous déduisons que la décision n’est pas réduite
à un simple acte de sélection de choix, c’est tout un processus ou un ensemble d’étapes
imbriquées, et la prise de décision n’est que la dernière étape de ce processus.

2.2.1 Processus décisionnel32

Le processus de décision peut être défini comme l’ensemble des actions que le décideur effectue
pour prendre sa décision et la mettre en œuvre (consultation, recherche d’informations, etc.).
Ces actions qui représentent le processus de décision répondent aux objectifs de l’organisation
en intégrant les contraintes inhérentes à la situation analysée (situation de décision), ou un
ensemble d’étapes plus ou moins bien comprises pour transformer les entrées en sorties sous
forme de décisions. En effet, il est basé sur la définition ou les corrections d’actions permettant
de lancer des actions efficaces pour atteindre un ou plusieurs objectifs. Il nécessite des
informations fiables, pertinentes et très rapidement accessibles à l’utilisateur. Elle suit en
général six étapes qui sont respectivement représentées dans le tableau ci-dessous.

Tableau 8 : Processus décisionnel

Processus décisionnel Actions à entreprendre
Identification du problème Connaitre et étudier la situation de l’entreprise : collecte des
informations, traitements des enregistrements

31
CHARRON J.L., SEPARI S., (2007), « Management : manuel et applications », Dunod, Paris, 124p
32
ATMANI Y., op.cit., 37-38p

Processus décisionnel
Recherche et élaboration
des solutions possibles
Analyse des solutions
Choix et prise de décision
Exécution de la décision
Contrôle décisionnel
Source : Récapitulatif par l’auteur : ATMANI Y., op.cit., 37-38p
25
Actions à entreprendre
Identification du problème : émission des solutions par la
recherche des informations, étude des situations antérieures
Analyse comparative pour chaque alternative et rejet des
solutions non-correspondantes aux objectifs fixés
Prise de décision et solution adoptée
Mise en œuvre de la solution et passage à l’action
Comparaison des objectifs et des résultats obtenus, étude des
conséquences positives et négatives de la solution choisie

2.2.2 Types de décisions

Chaque fonction de l’entreprise représentée par des services génère des échanges avec les tiers
ou des mouvements à l’intérieur de l’entreprise. La prise de décision est l’essence même du
processus de direction.

Tableau 9 : Types de décisions

Décisions Stratégiques Tactiques Opérationnelles

Hiérarchie Direction générale Direction division Responsable unité d’exécution

Horizon LT MT CT

Application Ensemble de l’entreprise Une/des fonctions Un service

Contenu Axes de développement Moyens Exploitation des moyens

Exemples Choix produits Choix matériels Gestion de stock

Source : Pr : Dr ABDELLAOUI M., « Risque incertitude et décision », Licence professionnelle, Université Sidi
Mohammed Ben Abdellah, AU : 2010/2011, 5p

2.3 Systèmes d’informations

Les SI représentent « l’ensemble interdépendant de personnes, des structures d’organisation,

des technologies de l’information (matériels et logiciels), des procédures et méthodes qui
devraient permettre à l’entreprise de disposer juste à temps des informations dont elle a (ou
aura) besoin pour son fonctionnement courant et pour son évolution ».33 Nous pouvons dire
aussi que les SI sont d’une part les informations sur lesquelles les gestionnaires focaliseront
leur attention et d’autre part les moyens qui conditionnent la qualité des informations obtenues.

33
LESCA H., (1989), « Information et adaptation de l’entreprise », Edition Masson, Paris, 21p
 26
Tableau 10 : Systèmes d’informations

Rubriques Information SI SID

Définitions Donnée significative Moyens pour obtenir Outils informatiques
transformée les informations
Caractères Précis, fiable, à jour, Utile, intangible, Cohérent, adapté aux
accessible régulier, sécurisé changements
Types Fonction, influence, Formel, informel Logiciel, application,
anticipation matériaux
Fonctions/finalités Instrument de Décision, contrôle, Masse de données en
communication coordination valeur métier

Source : Récapitulatif par l’auteur : ATMANI Y., op.cit., 43 à 54p

2.4 Corrélation entre le contrôle de gestion et la prise de décision 34

L’information représente actuellement un atout stratégique, celui qui détient la bonne

information au bon moment détient un avantage concurrentiel décisif, par conséquent, le
contrôle de gestion met en place un système de traitement de l’information en amont et en aval
de la décision. Il permet aux responsables de disposer d’informations pertinentes pour prendre
des décisions efficaces, et par la suite avoir des informations sur le résultat de ces décisions (la
notion de retour d’information ou feed-back). Le contrôle de gestion est alors considéré comme
un système d’information, car il produit des informations de diverse nature, en fonction des
informations de sources multiples et en utilisant des méthodes appartenant à de nombreuses
disciplines. La prise de décision que ce soit à CT ou à LT repose sur des informations recueillies
auprès de différentes sources, le contrôle de gestion comme système d’information a pour
mission de fournir des informations pour aider les dirigeants de l’entreprise dans le processus
de prise de décision. Pour mettre en place et exploiter son système de contrôle de gestion,
l’entreprise dispose de plusieurs outils tels que la comptabilité générale et analytique, la gestion
budgétaire, le tableau de bord. La comptabilité analytique permet d’une part la détermination
des différents coûts tel que le coût de revient par plusieurs méthodes, et d’autre part l’apport
aux dirigeants et aux responsables des données périodiques et chiffrées pouvant servir de base
à la prise de décision. La gestion budgétaire quant à elle est un instrument d’aide à la décision
et de motivation ainsi qu’un instrument de contrôle. En premier lieu, elle permet de chiffrer,
planifier les effets de la mise en œuvre d’un programme, en second, elle permet de renforcer
les motivations des collaborateurs à élaborer les prévisions budgétaires. En final, elle détecte le

34
ATMANI Y., op.cit., 54 à 56p
 27
plus rapidement possible les écarts entre les prévisions et les réalisations et d’induire de façon
rétroactive les décisions correctives selon un processus de régulation. Tandis que le tableau de
bord est un outil de pilotage et d’aide à la décision regroupant une sélection d’indicateurs. C’est
un outil d’orientation construit de façon périodique à l’intention d’un responsable afin de guider
ses décisions et ses actions en vue d’atteindre les objectifs de performance. Le tableau de bord
fournit un ensemble d’informations quantitatives et qualitatives nécessaires pour le pilotage de
la performance de l’entreprise grâce à son rôle important comme élément de contrôle, de
dialogue, de communication et d’aide à la prise de décision. Le contrôle de gestion s’avère donc
un système d’information qui permet la transmission entre le niveau stratégique et le niveau
opérationnel de l’entreprise avec ses différents outils et méthodes, il prend place au sein de
l’entreprise comme un principe fondateur de la nouveauté, de réactivité et d’adaptation à
l’exigence du marché sévère. Pour conclure, le contrôle de gestion est un processus destiné aux
responsables de l’entreprise afin d’exécuter les activités dans le but d’atteindre les objectifs
fixés ainsi de prendre des décisions concernant l’avenir de l’entreprise. Une multitude de
décisions doivent être prises dans le but d’assurer le bon fonctionnement de l’entreprise, celle-
ci a besoin d’informations dont le rôle sera de réduire l’incertitude et les risques, d’où la
nécessité d’un système de contrôle qui vise à atteindre les objectifs que l’entreprise a fixé
d’après une stratégie déterminée, tout en recherchant à optimiser les moyens mis en œuvre et
faire face à la concurrence. Le contrôle de gestion est donc un outil d’aide dans la prise de
décision des responsables pendant le processus stratégique et opérationnel, il propose une
panoplie d’outils qui aide le responsable à fixer ses objectifs, à définir les moyens et les
méthodes afin de les atteindre compte tenu des contraintes de l’entreprise.

Ainsi s’achève le deuxième chapitre composé des bases théoriques du contrôle de gestion, de
la gestion budgétaire et de la prise de décision. Le chapitre suivant s’intitule la méthodologie
de recherche.
 28

CHAPITRE III : METHODOLOGIE DE RECHERCHE

La méthodologie permet de réaliser l’objectif de l’étude c'est-à-dire les démarches
méthodologiques qui regroupent les différentes phases pour avoir des informations pertinentes
au sein de l’entreprise. Ce sont les méthodes admises pour arriver à nos fins incluant la
méthodologie de collecte de données, comprenant les moyens d’approche de la zone d’étude,
les types d’informations obtenues et la méthodologie de traitement de données renfermant la
méthode d’analyse utilisée. Cela nous permettra de mieux comprendre les démarches de
l’élaboration de notre analyse.

SECTION 1 : METHODE DE COLLECTE DES DONNEES

Pour collecter des informations, nous allons recueillir deux types de données dont les données
primaires et secondaires. La collecte des données primaires s’est faite à partir des entretiens
auprès du personnel de la société et des observations tandis que la réunion des données
secondaires est basée sur les recherches documentaires. Ces trois éléments constitutifs des deux
différents types de données vont être étaler dans cette section.

1.1 Entretiens

L’entretien de recherche est une des méthodes les plus utilisées pour mener une étude
qualitative dans un mémoire, c’est une collecte de données informatives. Elle se définit comme
une méthode de recueil des discours qui se déroule dans une interaction : la face à face du
chercheur et de l’interviewé. En principe, les résultats de notre étude sont élaborés à partir de
ces entretiens, le premier avec la responsable des ressources humaines et le second avec le
contrôleur de gestion. Deux guides d'entretien ont donc été élaborés pour servir de base aux
discussions faites avec ces personnes. Il existe trois types d’entrevue dont l’entretien directif,
semi-directif, non-directif 35 que nous allons expliquer au fur et à mesure de l’avancement de
notre devoir.

1.1.1 Entretien avec la responsable des ressources humaines

Une fixation de rendez-vous auprès de la responsable s’impose avant l’entretien pour éviter les
éventuels perturbations pendant l’exécution de son travail. Elle propose une date et une tranche
d’horaire qui lui conviennent après le premier contact de la demande d’entrevue. Cette dernière
se déroule dans son bureau et se fait en une seule fois. Il nous incombe par la suite d’honorer la
date et l’heure indiquée.

35
Voie générale et technologique in https://eduscol.education.fr/document/.15925/download (Juin 2023)
 29
1.1.1.1 Type d’entretien

Parmi les différents types d’entretien évoqué précédemment, nous avons choisi l’entretien
directif dans le but de recueillir toutes les informations permettant d’identifier l’entreprise. Dans
le cadre de cet entretien, l’enquêteur (nous-même) pose des questions selon un protocole strict,
fixé à l’avance. Il s’agit d’éviter que l’interviewé ne sorte des questions et du cadre préparé.

1.1.1.2 Déroulement

L’objectif de cette première entrevue est de déceler tout ce qui concerne l’entreprise,
notamment : son évolution depuis sa création jusqu’à aujourd’hui, son identité partant de son
statut jusqu’aux rôles qu’elle joue en tant que grande entreprise dans le pays, la connaissance
détaillée de son environnement interne et externe. L’entretien s’est passée exactement à la date
et l’heure choisie par la responsable. En premier lieu, il est important de demander à
l’interlocuteur sa permission d’enregistrer ses allégations à l’aide d’un téléphone muni de
l’application « Dictaphone ». Notre argument sur cette approche insiste sur le fait d’éviter des
fuites d’informations importantes lors de la prise de note. Le contact visuel momentané et la
tenue d’une posture bien droite sont maintenus par signe de professionnalisme et de politesse.
Puisqu’il s’agit d’un entretien directif, un guide d’entretien36 a déjà été établi au préalable bien
avant notre dialogue. Ensuite, pour suivre ses propos, les questions déjà posées dans le guide
ont été coché mais nous effectuons une relance en fonction de ses réponses. Enfin, une fois
l’essentiel abordé, l’entretien touche à sa fin avec une durée de trente minutes. Nous n’oublions
pas de la remercier de nous avoir accorder son temps malgré ses occupations.

1.1.2 Entretien avec le contrôleur de gestion

L’entretien avec le contrôleur n’a pas pu se faire en une seule fois suite à ses engagements. Il
nous a donc fallu revenir trois fois avec une durée de trente minutes pour chaque séance.

1.1.2.1 Types d’entretiens

Les entretiens semi-directif et non-directif sont les plus adaptés pour rassembler le maximum
d’informations sur notre thème. Il est préférable d’utiliser ces deux techniques en même temps
parce que la première permet de corriger les interprétations de réponses de la seconde et de
faciliter la communication. L’entretien non-directif repose sur une expression libre de l’enquêté
à partir du thème proposé par l’enquêteur qui se contente de suivre et de noter la pensée, le
discours de l’enquêté sans poser de questions tandis que l’entretien semi-directif requiert la

36
Cf. ANNEXE III : Guide d’entretien
 30
préparation du guide d’entretien par l’enquêteur tout en s’efforçant de faciliter l’expression
qu’il adopte et éviter que l’interviewé ne se sente enfermer dans des questions.

1.1.2.2 Déroulement

L’objectif de cette dernière entrevue est de connaitre le processus de prise de décision des
dirigeants par rapport à l’information fournit par le contrôleur de gestion. Notre recherche est
donc axée sur l’exécution les tâches du contrôleur de gestion. Nous avons pris trois rendez-vous
pour chaque séance d’entretien décalé d’une semaine chacun. Notre thème a été mentionné dès
le premier entretien ; ce qui a permis au contrôleur de gestion, de développer le sujet selon son
point de vue. L’usage de notre guide d’entretien n’a commencé que pendant la seconde entrevue
mais néanmoins, les questions ont été formulé d’une manière courte et simple pour éviter de
brusquer l’interlocuteur ; il a quand même pu exprimer ses propres opinions sur le sujet. Le
contrôleur de gestion exécute plusieurs tâches et il est en relation avec tous les services de la
société ; le plus important est celui de consolider l’ensemble des informations de la part de ces
services pour en faire un document éligible par les dirigeants pour leur permettre de comprendre
une situation donnée et de prendre une décision adéquate. Lors de la dernière séance, nous
avons effectué une observation participante avec ce dernier au cours duquel il nous a donné des
extraits de données chiffrées qui nous ont permis de faire le présent ouvrage et précisément de
formuler les résultats.

1.2 Observations

Parallèlement à l’entretien individuel, une autre méthode appelée « observation » a été

appliquée. Elle propose à l’enquêteur de se focaliser sur le comportement d’une personne, plutôt
que sur ses déclarations. Elle permet d’expliquer un phénomène à travers la description de
situations, de faits et de comportements. De ce fait, la véracité des informations reçues est
vérifiable. Nos séances d’observations se sont déroulées auprès du contrôleur de gestion et
l’assistant du chef responsable avec une durée de quinze minutes chacun. Il existe quatre types
d’observations dont deux d’entre elles ont été utilisé : l’observation participante et non
structurée.

1.2.1 Observation avec le contrôleur de gestion

Comme nous l’avions mentionné précédemment, nous avons observé le contrôleur de gestion
pendant l’exécution de ses tâches au cours de la dernière séance de l’entrevue.
 31
1.2.1.1 Type d’observation37

L’observation participante est la technique la plus adapté pendant cette expérience parce qu’elle
consiste, pour l’enquêteur, à faire partie du contexte dans lequel le comportement d’un individu
est étudié et il est possible d’interagir avec la personne observée pour poser des questions.
L’avantage est donc de pouvoir apporter un questionnement qui peut délivrer des informations
supplémentaires.

1.2.1.2 Déroulement

L’observation s’est déroulée dans le bureau du contrôleur de gestion au moment où il travaille

et au cours duquel il nous a montré les différents logiciels qu’il utilise. Cette investigation nous
a surtout permis de comparer les informations reçues à la réalité pour ensuite tirer une
conclusion. Les questions posées se sont axées sur le fonctionnement et aux personnes ayant
accès aux logiciels.

1.2.2 Observation avec l’assistant du contrôleur de gestion

Pendant la présentation du service, nous avons déjà spécifié qu’il comprend deux personnes
dont le contrôleur de gestion et son assistant. Cette fois-ci, l’observation s’est déroulé avec son
assistant juste après celle du contrôleur puisqu’ils partagent le même bureau.

1.2.2.1 Type d’observation

Par définition, l’observation non structurée permet d’observer avec précision une situation
donnée ou le comportement d’un individu. Elle permet d’avoir une vue d’ensemble sur le
contexte à étudier et trouve son intérêt dans la réalisation d’un rapport narratif de ce dernier. 38
Cette technique recueille un maximum d’information sur le sujet sans pour autant intervenir.

1.2.2.2 Déroulement

Une fois l’observation avec le contrôleur de gestion achevée, nous avons procéder à celle de
son assistant. L’objectif est de comprendre l’enchainement des tâches qui lui sont attribués.

1.3 Recherches documentaires39

La recherche documentaire est un travail consistant à identifier, collecter et traiter des données
informatives sur un sujet donné à travers l’étude de sources officielles ou universitaires. Elle
permet de renforcer les connaissances du chercheur sur son sujet, de faire naître de nouvelles

37
GASPARD Claude in https://www.scribbr.fr/methodologie/observation/ (Juin 2023)
38
Idem
39
Idem
 32
hypothèses de travail et de trouver des réponses à certaines interrogations sur le sujet. Les
documents collectés de la recherche peuvent être de différents types tels que les livres,
mémoires, thèses, rapports, articles périodiques, arrêtés et autres textes juridiques, etc.

1.3.1 Recherches bibliographiques

Après la validation du thème auprès de l’encadreur pédagogique, la recherche bibliographique

constitue la première phase de la réalisation de ce travail. Des documentations en dehors du
cadre de l’étude ont été entreprises afin de nous aider à confirmer ou à infirmer les hypothèses
lors de la discussion. L’utilisation du moteur de recherche « Google » et « Google Scholar »
accompagné des mots clés « contrôle de gestion » et « décision » est à la base de la collecte des
ouvrages de grands auteurs, thèses et mémoires, textes juridiques, rapports et revues contenus
dans ce présent mémoire. Concernant les ouvrages, ils racontent dans un seul volume divers
types de sujets, mais toujours basé sur de contrôle de gestion. Un seul ouvrage peut se diviser
en plusieurs chapitres comme le marketing, la finance et comptabilité, l’organisation, la gestion
du personnel, etc. Cette pluralité de sujets engage à sélectionner et à lire scrupuleusement les
chapitres qui concernent uniquement le thème abordé.

1.3.2 Webographie

L’évolution sans cesse de la technologie nous a beaucoup facilité la rédaction de notre mémoire
grâce à internet. La webographie est une compilation de tous les sites web qui ont été utilisés
comme source. Le site web de l’auteur peut prendre la forme d’un blog personnel, d’un site
d’information ou commercial. Elle nous aide à créer une marque personnelle et à découvrir de
nouvelles informations enrichissantes. De plus, pour bien maitriser le thème, la connaissance
des actualités en temps réel est fondamentale, d’où l’utilité de la webographie. Dans le cadre
du système LMD, chaque étudiant doit multiplier et élargir ses connaissances ; la bibliographie
et la webographie sont deux sources d’informations complémentaires qui répondent à cette
tâche en plus des cours magistrales.

SECTION 2 : METHODE DE TRAITEMENT ET D’ANALYSE DES

DONNEES

Après la collecte des informations recueillies, nous devons choisir les méthodes de traitement
et d’analyse des données adaptés en fonction de la vérification de nos hypothèses. Le traitement
inclut l’utilisation des outils informatiques tandis que l’analyse représente une méthode choisie
en fonction des résultats obtenus.
 33
2.1 Méthode de traitement des données

Comme outils informatiques, nous avons utilisé Microsoft Word et Excel. Les informations
collectées ont été triées et traitées sur Microsoft Word qui nous également servi de support dans
la rédaction tandis qu’Excel nous a permis de concevoir les tableaux. Pour l’évaluation et
l’analyse de nos résultats, le diagnostic SWOT a été adopté.

 Analyse SWOT

L’analyse SWOT ou FFOM est un outil stratégique d’une entreprise qui prend en compte sa
situation interne et son environnement externe et détermine les options envisageables au niveau
de son domaine d’activité. Lors des entretiens au sein de la CEM, les données collectées sont
diagnostiquées selon la matrice SWOT qui dégagent les forces, faiblesses, opportunités et
menaces de la CEM. Cette méthode est utilisée afin de prendre une décision orientée vers la
planification stratégique et de réaliser un portrait de la situation de l’entreprise.

- Verticalement en deux colonnes : celle de gauche recueille la liste des éléments ayants
une incidence positive ou favorable sur le domaine d’activité stratégique étudié. Celle
de droite recueille la liste des éléments ayant une incidence négative ou défavorable sur
le domaine d’activité stratégique étudié.
- Horizontalement en deux lignes : celle du haut recueille la liste des éléments internes,
spécifiques au domaine d’activité stratégique étudié. Celle du bas recueille la liste des
éléments externes, communs à tous les concurrents présents sur le marché.

Tableau 11 : Matrice de la méthode SWOT

Positif Négatif

Internes Forces Faiblesses

Externes Opportunités Menaces

Source : Support de cours, « Conception et gestion de projet », Licence en gestion, Université d’Antananarivo,
AU : 2018/2019

2.2 Démarche de vérification des hypothèses

Pour vérifier nos hypothèses, nous nous sommes appuyés sur des référentiels reconnus et
adoptés par la plupart des sociétés ainsi que sur les travaux des chercheurs renommés.
Rappelons que le thème de cet ouvrage s’articule « Contrôle de gestion : outil indispensable à
la prise de décision budgétaire ». Pour démonter nos hypothèses, nous avons recours à trois
variables : la variable explicative, les sous variables explicatives et la variable à expliquer.
 34
Posons H1 la première hypothèse et H2 la seconde. Elles forment ce qu’on appelle les variables
explicatives, des variables utilisées comme des instruments qui permettent d’atteindre la
variable expliquée, qui n’est autre que l’aboutissement à la prise de décision grâce au contrôle
de gestion, symbolisée par Y.

Par déduction : Y = H1 + H2

H1 : Un meilleur fonctionnement du contrôle de gestion est basé sur le respect du processus de

contrôle

H2 : La prise de décision est en fonction d’une estimation budgétaire rationnelle

Par cette formule, on déduit que l’aboutissement à la prise de décision dans une entreprise
repose sur le respect du processus de contrôle ainsi qu’une estimation budgétaire rationnelle.

2.2.1 Démarche de vérification de la première hypothèse

La première hypothèse se reformule de la manière suivante : « Le respect du processus de

contrôle contribue à un meilleur fonctionnement du contrôle de gestion ». La vérification de
cette hypothèse s’appuie sur la connaissance du mode de fonctionnement du SCG. Cette
méthode nous permettra de décortiquer en détails les procédures qu’elle suit depuis
l’élaboration du budget jusqu’au contrôle budgétaire. Cette dernière valorise l’importance de
chaque étape du processus de contrôle d’où la présentation des variables suivantes :

- Variable explicative : Respect du processus de contrôle

- Sous variables explicatives : Phases du processus de contrôle de gestion
- Variable à expliquer : Meilleur fonctionnement du SCG

2.2.2 Démarche de vérification de la seconde hypothèse

Concernant la seconde hypothèse, nous évoquons le terme « estimation budgétaire

rationnelle ». Pour arriver à cette conclusion, l’utilisation d’un outil du contrôle de gestion est
évidente. La seconde hypothèse se présente alors comme suit : « La gestion budgétaire conclue
à une prise de décision ». Nous allons traiter et analyser l’activité de l’entreprise à partir des
informations contenues dans la procédure budgétaire pour clôturer avec le contrôle des écarts,
en identifiant leur cause et adopter des actions correctives adéquats. Notre but est donc de
confirmer ou infirmer la seconde hypothèse par la pratique de la gestion budgétaire en vue de
prendre une décision. La présentation des variables s’expose de la façon suivante :

- Variable explicative : Estimation budgétaire rationnelle

- Sous variables explicatives : Gestion budgétaire
 35
o Contrôle budgétaire
o Comparaison prévisions et réalisations
o Identification causes des écarts
o Engagement mesures correctives
- Variable à expliquer : Prise de décision

Pour mieux comprendre la signification des variables et leur cohérence à la variable à expliquer,
nous allons modéliser les hypothèses.

Schéma 3 : Modélisation des hypothèses

H1 : Un meilleur fonctionnement du
contrôle de gestion est basé sur le
respect du processus de contrôle :

- Fonctionnement du service
- Processus de contrôle

Y : Aboutissement à la prise de
décision grâce au contrôle de gestion

H2 : La prise de décision est en

fonction d’une estimation budgétaire
rationnelle :

- Analyse des écarts

- Mesures correctives

Source : Auteur, juin 2023

2.3 Limite de l’étude

Compte tenu des moyens financiers limités, et surtout du temps imparti, nous ne pouvions pas
mener nos recherches d’une manière vague et absurde, alors que le champ d’investigation est
vaste. Nous nous sommes limités dans le temps et dans l’espace pour ne pas nous embrouiller
et nous perdre dans une forêt d’investigation sans issue :
 36
- Dans le temps : notre recherche s’étend sur une période de 4 mois et demi, allant du
début avril jusqu’à mi-août.
- Dans l’espace : notre zone d’étude est limitée dans la ville d’Antananarivo, plus
précisément à la CEM.

En outre, il est admis qu’en choisissant un thème aussi spécifique que le contrôle de gestion, un
outil indispensable à la prise de décision budgétaire, des limitations de notre zone d’étude par
rapport à la méthode et à la profondeur de l’analyse sont évidentes. La méthode de collecte des
données se basant sur des entretiens et des observations, une incohérence des informations
recueillies et de la situation réelle pourrait être observer, ce qui nous a orienté vers des
investigations de recherches personnelles pour combler la discordance. Nous n’avons pas pu
approfondir notre analyse suite à la confidentialité des données chiffrées bien trop stricte.
Néanmoins, cela n’entache en rien l’analyse des résultats obtenus car nombreux peuvent être
les bénéfices acquis. Nous allons maintenant donner les détails concernant le temps qui nous
été accordé en décrivant la répartition de notre emploi du temps pendant l’accomplissement de
cet ouvrage ensuite les difficultés que nous avons rencontrées pendant la collecte et traitement
des données et lors la rédaction.

2.3.1 Chronogramme des activités

Avant d’exposer les difficultés rencontrées, nous allons suivre le chronogramme qui permet
d’élaborer ce mémoire. Il établit les procédures qui seront suivies pendant notre investigation.
Nous allons donc présenter la répartition de nos travaux dans le temps depuis la documentation
jusqu’ au dépôt de la version finale de ce mémoire. Pour bien planifier notre étude, nous avons
organisé notre travail sur quelques points importants dans le tableau ci-dessous :

Tableau 12 : Chronogramme des activités

Mois Avril Mai Juin Juillet Août

Documentation

Protocole de recherche

Elaboration guides d’entretiens

Entretiens et observations

Traitement et analyse des données

Rédaction du mémoire

Source : Auteur, juin 2023

 37
2.3.2 Difficultés rencontrées
Les difficultés rencontrées concernent la documentation, les entretiens et la rédaction. Pour le
cas de la documentation, les ouvrages récents ne sont pas encore disponibles sur internet tandis
que les anciens ouvrages ne sont plus à jour. Concernant les entretiens, la disponibilité des
personnes interviewées a été limité, la prise de rendez-vous pour une intervention a pris
beaucoup de temps que prévu pour le cas du contrôleur de gestion et le temps qu’il nous a
consacré n’était pas suffisant. Nous avons aussi noté un manque d’intérêt du contrôleur de
gestion à l’égard de notre entretien, ce qui appelle à une certaine prudence quant à la fiabilité
des informations fournies et comme nous l’avons mentionné précédemment, pour des raisons
de confidentialités, seuls des minimes extraits de données chiffrées ont pu être recueillies.
Quant à la rédaction, la difficulté réside en la mise en application de la norme IMMRED.

Ce dernier chapitre met en exergue les matériels et outils, la méthodologie adoptée, les limites
et le déroulement de la recherche. Après la collecte des informations, la succession des étapes
s’est poursuivie depuis leur traitement jusqu’à la rédaction. Ces outils ont pour but d’aboutir au
résultat qui va affirmer ou infirmer les hypothèses.
 38

CONCLUSION PARTIELLE
Pour conclure, nous pouvons dire que cette partie nous a permis de connaitre les outils utilisés
afin d’obtenir des résultats et les méthodes choisies pour exploiter et analyser ces résultats. La
délimitation de la zone d’étude et l’utilisation des matériels sont essentielles pour collecter les
données, d’où il est nécessaire de présenter la société et mettre en exergue les différents
matériels. Pour aboutir à la vérification des hypothèses, il a fallu utiliser des moyens comme
les documents, la méthode de collecte des données, le type d’entretien, les guides d’entretiens
utilisés et les observations. En principe la première partie se présente comme un outil de
référence des lecteurs dans la consultation de ce présent mémoire. La deuxième partie va
présenter les résultats obtenus lors des entretiens effectués.
 39

PARTIE II : RESULTATS DE L’ETUDE

Cette deuxième partie nous montrera les résultats de notre recherche après les entretiens et les
observations avec la responsable des ressources humaines et le contrôleur de gestion. Elle se
divisera en deux chapitres dont le premier nous décrira le fonctionnement du contrôle de gestion
au sein de la CEM : le début de sa mise en place et l’élaboration du budget ; le second sera
centré sur la gestion budgétaire en passant par le contrôle à travers l’analyse des écarts et
l’intervention du contrôle de gestion dans la prise de décision. Ainsi, à l’issu de cette partie,
nous serons en mesure de vérifier les hypothèses qui stipulent que :

H1 : Un meilleur fonctionnement du SCG est basé sur le respect du processus de contrôle

H2 : La prise de décision est en fonction d'une estimation budgétaire rationnelle

 40

CHAPITRE I : FONCTIONNEMENT DU SCG DE LA CEM

Avec le choix de l’entreprise et l’application des méthodologies, nous obtenons des résultats
qui feront l’objet de ce chapitre. Il se subdivisera en deux sections dont le premier nous parlera
du système de contrôle de gestion au sein de la CEM et le second, du processus d’élaboration
du budget en passant par les acteurs de l’établissement budgétaire jusqu’au processus
proprement dite.

SECTION 1 : SYSTEME DE CONTRÔLE DE GESTION

Comme nous l’avons expliqué auparavant, le contrôle de gestion est l’activité visant la maitrise
de la conduite raisonnable d’une entreprise en prévoyant les évènements et en s’adaptant à
l’évolution, en définissant les objectifs, en mettant en place les moyens, en comparant les
résultats passées et futures. En outre, la décision d’implanter ce service au sein d’une société
est très importante car elle requiert des moyens financiers et humains, des investissements qui
doivent porter leur fruit par la suite. La mise en place d’un système de contrôle de gestion doit
être assortie d’une dotation de personnel compétent et motivé pour le bon fonctionnement du
service. Cette décision n’apparait au sein de la CEM que plusieurs années après sa création,
donc nous allons expliquer dans cette section la mise en place du contrôle de gestion et son rôle
par rapport aux autres services et en second lieu, les outils de contrôle utilisés par la CEM.

1.1 Mise en place du SCG et rôles du contrôleur de gestion

Cette sous-section justifie la raison d’être du SCG. Pour se faire, nous allons parler de son
implantation au sein de l’entreprise et décrire les rôles attribués au contrôleur de gestion.

1.1.1 Mise en place du SCG

Le SCG n’a pas toujours existé au sein de la CEM. En effet, suite à un résultat déficitaire en
2001 allant jusqu’en 2003, le comité directeur a ordonné de changer la gestion de la société, ou
plutôt de la renforcer afin de rendre l’entreprise plus performante et de faire face à son
environnement turbulent. Selon les membres du CA, ce déficit était dû à une non maitrise des
charges. Ainsi en 2004, le SCG de la CEM a vu le jour par l’implantation du DCI. Depuis, c’est
la DCI qui se charge du budget, c’est-à-dire présenter les prévisions annuelles, élaborer et faire
le suivi du budget ainsi que l’analyse des écarts et propose des actions correctives. Suite à cette
décision, l’entreprise a connu un résultat positif depuis 2004 jusqu’à nos jours, grâce à la
minimisation des charges. Le SCG est sous la supervision de la DCI qui est directement rattaché
à la DG. Rappelons qu’avant 2004, la structure de la société était simple avec une DAF orienté
vers la comptabilité et rattaché à la DG. A cette époque, les budgets selon les objectifs de
 41
l’année à venir étaient sous la responsabilité de la DG. Les différents besoins de chaque service
sont recueillis auprès de la DG c’est-à-dire que chaque direction les rapporte auprès de cette
dernière ayant l’unique pouvoir d’approbation. C’est le service de trésorerie qui effectue le
paiement après acceptation. Pour ce qui est du contrôle budgétaire, chaque direction assure la
gestion des budgets alloués par la DG qui les a déjà concordés aux objectifs de l’entreprise.
Nous pouvons déjà constater l’absence du suivi des budgets en plus du principe de la séparation
des tâches qui n’est pas respecté puisque la fonction de décision et de contrôle sont combinés.
La mise en place de cette unité a donc été fructueuse dont voici le changement et l’évolution
des résultats obtenus après les années de travail du service :

Tableau 13 : Résultats de la CEM après implantation du SCG (Chiffre en milliers d’AR)

Années 2002 2003 2004 2011 2018

Résultats -13 000 000 -13 000 000 2 000 000 2 006 000 3 001 000
Source : SCG, juillet 2023

Ce tableau montre que les résultats ont augmenté après l’instauration de la DCI. Pour un déficit
observé en 2002 et 2003, la société a fait des bénéfices dans les années suivantes. Cependant,
il a fallu des années de travail pour rétablir le déficit engendré.

1.1.2 Rôles du contrôleur de gestion

Son rôle principal est de servir d’appui à la DCI ; il est considéré comme un support de pilotage
stratégique de l’entreprise c’est-à-dire piloter la procédure budgétaire en liaison avec la DG. Sa
fonction est basée sur le contrôle des dépenses de la société. Les tâches du contrôleur de gestion
peuvent se citer comme suit :

- Examiner le budget initial de chaque direction et du suivi budgétaire

- Concorder les différents besoins de chaque au budget initial effectué auparavant
- Supprimer ou ajouter les dépenses inutiles ou nécessaires à l’entreprise
- Poursuivre l’analyse des résultats et des indicateurs de rentabilité en expliquant les
évolutions
- Assure le respect du processus d’élaboration du budget

1.2 Instruments utilisés par le SCG

Le contrôleur de gestion dispose de trois outils pour mener à bien ses missions, à savoir : le
système d’information, la comptabilité analytique et les tableaux de bord.
 42
1.2.1 Système d’information

Dans la partie théorique, nous avons donné un bref résumé de la notion du système
d’information ; mais ici, nous allons entrer en détails pour le cas de la CEM. Le système
d’information regroupe l’ensemble des connaissances, des techniques et des outils assurant la
gestion des données, ce qui constitue un moyen d’optimiser la qualité du résultat du contrôleur
de gestion. En tant qu’instrument, le système a des rôles de multiples : « De connaissance de
l’extérieur et de couplage avec l’environnement ; de participation aux décisions afin de
favoriser un fonctionnement coordonné et finalisé de l’organisation ».40 Pour cerner le
fonctionnement de cet instrument, nous allons commencer par présenter les logiciels utilisés
par le contrôleur de gestion de la CEM ainsi que leur fonctionnement, ensuite les sources
d’informations et les moyens de communication qu’il dispose pour collecter, traiter, mémoriser
et diffuser les informations.

1.2.1.1 Logiciels utilisés

Le contrôleur de gestion de la CEM bénéficie principalement de trois logiciels pour réaliser sa

mission ; ce sont : Excel et Access, CGB et CBI.

 Excel et Access

Ce sont les logiciels quotidiens que le contrôleur de gestion utilise dans l’exécution de ses
tâches journalières. Les informations fournies qu’il fournit sont les états des budgets puis les
rapports. Normalement, les deux à la fois sont traités par Excel et le suivi budgétaire se fait sur
Access pour avoir une base de donnée. Ce qui fait qu’un report doit être fait. Voilà pourquoi le
contrôleur de gestion va procéder à un tri soit par nature, soit par 30 utilisateurs selon les besoins
de chaque bénéficiaire pour le contrôle.

 Capital Global Banking (CGB)

Ce logiciel est une donation de la MCA. Il est actuellement le principal outil de travail que les
directions existantes et les agences exploitent. Le siège et les agences étant interconnectés,
grâce à CGB, faire des mises à jours devient possible tels que le rajout, suppression ou
modification des données. Cependant, sa manipulation requiert une autorisation spéciale et
dépend de la fonction de chaque agent de la CEM. A titre d’exemple, les agents « front office »
qui sont directement en contact avec les clients ne peuvent faire que des rajouts de la base de
données en enregistrant dans ce serveur les informations sur les clients. Quant au contrôleur de

40
MALO Jean-Louis, MATHÉ Jean-Charles, (2000), « L’essentiel du contrôle de gestion », Paris, 2 ème édition,
Éditions d’Organisation, 39p
 43
gestion, il ne peut que consulter cette base de données en l’exploitant avec d’autres logiciels et
il appartient au chef du service comptabilité de faire la modification.

 Capital Banking Intelligent (CBI)

C’est un logiciel extension du CGB. Les données traitées dans le CBI sont des données que le
CGB avait enregistrées dans le serveur. Ce sont les opérationnels qui utilisent ce logiciel pour
faire sortir les tableaux de bord des activités de la CEM. Ainsi, on peut consulter la situation de
la CEM comme sa rentabilité, ses différents ratios.

1.2.1.2 Sources d’informations41

L’information constitue une source pour la prise de décision, les managers des entreprises font
appel à cette source, afin de pouvoir planifier et de contrôler l’organisation à tous les niveaux.
Toutefois, l’entreprise possède plusieurs sources d’informations qu’on peut distinguer selon
leur origine interne ou externe.

 Sources internes

Il s’agit des informations qui proviennent de l’entreprise elle-même et dont il faut identifier les
destinataires et dans quelle mesure elles doivent être diffusées. Les principales sources internes
peuvent être classées de la façon suivante : les fichiers de l’entreprise ou les supports
d’informations (comptables, techniques et commerciales), les statistiques, l’organigramme, le
règlement intérieur et les manuels de procédures.

 Sources externes

Ce sont les informations provenant de l’environnement externe, elles sont assez variées, elles
renseignent sur l’évolution des différents secteurs d’activité ou des branches. On trouve ces
informations auprès des organismes publics officiels, des clients, des fournisseurs, des IMF
voisines, etc. Elles permettent à la CEM de mieux organiser sa stratégie.

1.2.1.3 Moyens de communication

Tout au long de la réalisation de son activité, le contrôleur de gestion joue un rôle d’interface
entre la DG et les opérationnels. En d’autre terme, il doit transmettre les informations
ascendantes et descendantes à l’aide du système d’information. Ce système lui permet de
collecter, traiter, mémoriser et diffuser les informations. Nous allons en parler ici en tant
qu’outil de communication.

41
ATMANI Y., op.cit., 45-46p
 44
 Informations ascendantes

Ces informations se focalisent sur celles qui proviennent du bas de la hiérarchie vers le haut.
En matière de communication ascendante, les supports les plus utilisés sont les suivants : boite
à idées, interview de groupe, enquêtes internes. Au sein de la CEM, ces méthodes sont utilisées
au moins une fois dans l’exercice.

 Informations descendantes

Quant aux informations descendantes, plus précisément les ordres provenant de la DG, elles
ont été bien circulées grâce à la compétence que dispose le contrôleur de gestion actuel. Leur
transmission a été accompagnée d’une double explication : l’une consiste à faire connaître au
récepteur les objectifs à atteindre et l’autre s’agit d’attirer son attention à prendre en compte les
impacts de leur inaccomplissement. Il est à noter que ce système d’information a été formalisé
grâce à l’existence des procédures bien définies à l’instar de l’interdépendance d’une action
avec les autres. Ces supports sont : note de services, réunion d’information, journal d’entreprise,
opération événementielle (journées portes ouvertes), revue de presse, intranet, tableau
d’affichage, etc.

1.2.2 Comptabilité analytique

« Contrairement à la comptabilité générale qui s’intéresse à l’enregistrement des charges dans

leur nature (charges externes, charges financières, etc.), la comptabilité analytique traite
celles-ci suivant leur destination dans la formation des coûts d’un produit ou d’un service
donné ».42 La CAE est un outil incontournable pour les entreprises dans le calcul des couts de
revient de leur activité. Elle permet de déterminer l’ensemble des charges et des consommations
engagées pendant les opérations d’exploitation et de ce fait, elle occupe un rôle primordial dans
la gestion de l’exploitation et de la rentabilité de l’activité. La comptabilité analytique de la
CEM se fait en deux étapes : la collecte des données et le traitement des données.

1.2.2.1 Collecte de données

Dans la collecte des données nécessaires à la CAE, le SCG procède aux étapes suivantes :

- Tout d’abord, il enregistre chronologiquement dans une base de données gérée avec
Microsoft Access, les dépenses des investissements et de fonctionnement en provenance
des factures ou des BC. Avant la validation de ces dépenses par la DG, ces documents
doivent passer par le SCG pour enregistrement. Ils sont utilisés pour le suivi et le

42
BOUTAT Alain, CAPRANO Jean-Marc, (2003), « Comptabilité analytique de gestion », Edition Presse
Polytechniques et Universitaires romandes, Causanne, Imprimé en Italie, 1 à 25p
 45
contrôle budgétaire mais servent également pour le traitement de la comptabilité
analytique
- Ensuite, si le service n’a pas d’accès direct à ces données, il cherche les informations
auprès des agences ou services qui détiennent les bases de données aux informations
exigées.

Il faut savoir que les dépenses comme les charges et les frais relatifs au personnel ne passent
pas par le SCG ainsi il doit demander au service comptabilité sur l’état de paiement de ces
dépenses puisqu’ils sont directement adressés à la DG pour une demande de validation avant
leur paiement. Le SCG n’enregistre pas n’en plus les données aux sujets des produits de la
CEM, il est donc dans l’obligation de rechercher ces informations auprès des services
concernés.

1.2.2.2 Traitement des données

Quand les données sont obtenues, le service procède aux trois étapes suivantes :

Imputation des charges directes aux agences : les charges directes sont des charges à affecter
immédiatement au coûts d’un produit ou d’un service sans n’avoir à effectuer de calculs
intermédiaires et cela grâce à des mesures disponibles (compteur, chronomètre, pointage, etc.).
A titre d’exemples, nous pouvons citer les pertes sur créances irrécouvrables associés à chaque
produit de prêt et des intérêts à payer sur l’épargne mobilisée par chaque produit. Pour les
agences, ils sont regroupés par leurs natures et sont imputées directement à celles-ci.

Répartition des charges indirectes et des produits aux agences : contrairement aux charges
directes, les charges indirectes sont des charges qu’il n’est pas possible d’affecter
immédiatement. Il s’agit ici des charges de la DG ou charges du siège de la CEM. Concernant
les produits, il s’agit des marges d’intérêt entre le placement et la collecte d’épargne, de la
commission sur les transferts d’argent versée par la société Western Union à la CEM et des
produits d’intérêts sur les crédits accordés. Les données concernant ces produits sont collectées
auprès du service trésorerie de la société. Ces charges et ces produits sont à répartir entre les
différentes agences et la répartition est faite à l’aide des clés de répartition ou bases
d’imputation définies par la DG de la société. « La base d’imputation sert à répartir les unités
d’imputation entre les différents produits ; pour faire simple, les clés de répartition sont des
formules comptables permettant de partager une charge entre plusieurs entités : directions,
services, agences ».43 Son utilisation en CAE permet au contrôleur de gestion de partager les

43
OGER Brigitte, (Novembre 2002), « La gestion par l’analyse des coûts », Edition Presses, Universitaires de
France, Collection Gestion, 91p
 46
coûts indirects classés par nature entre tous les centres d’analyse et aussi d’imputer le coût d’un
centre d’analyse à d’autres centres d’analyse. Elles se basent sur une notion de proportionnalité
par rapport à un critère jugé pertinent. Les clés de répartition peuvent être physiques (heures,
quantité, etc.) ou monétaire (utilisé quand l’usage d’une unité physique n’est pas significatif).

Tableau 14 : Exemples de bases d’imputations utilisés par la CEM

Bases Applications
Coûts salariaux La base est le coût salarial associé aux postes directement affectés à un
directs produit. Par exemple, lorsque les différentes catégories de personnel
(niveaux/salaires) traitent différents produits
Transactions Nombre total de transactions par produit sur une période définie, en
pourcentage de l'ensemble des transactions. Par exemple, coût des SI.
Portefeuilles de Par moyenne relative du portefeuille de produits sur une période définie en
placements fonction des produits et charges directs par produit. Particulièrement, utile
lorsque les produits ne sont pas traduits dans les éléments d'actif et de
passif du bilan. Par exemple, service de transfert de fonds
Source : MicroSave-Africa, (2003), « Calculer le coût et le prix des services financiers, Un outil pour les IMF »,
Une initiative Autriche/CGAP/DFID/PNUD, 5p

Tableau 15 : Clés de répartition et leur utilisation

Formules des clés de répartition Utilisation dans leur répartition

Clé 1 = Dépôt des épargnes de la clientèle Des produits de placements, charges externes
de l’agence / Somme des dépôts des (compte 61-62), impôts et taxes (compte 63),
épargnes de la clientèle de toutes les autres charges d’exploitation (compte 65)
agences
Clé 2 = Nombre des opérations de l’agence Des achats consommés (compte 60), dotations
/ Total du nombre des opérations de toutes aux amortissements (compte 68), charges
les agences exceptionnelles (compte 67)
Clé 3 = Montant des transactions de Des produits de gains de change
l’agence / Somme des montants des
transactions de toutes les agences
Clé 4 = Nombre de transaction de l’agence Des commissions obtenues sur les transactions
/ Total du nombre de transaction de toutes WU entre les agences
les agences
Clé 5 = Masse salariale de l’agence / Des charges du personnel (compte 64)
Somme totale de la masse salarial des
agences
Source : SCG, juillet 2023
 47
Calcul des résultats par agence : après la répartition des produits et des charges entre les
agences, le SCG calcule les résultats d’exploitation par agence et les communique aux
responsables concernés (les directions respectives et les chefs d’agences)

1.2.3 Tableaux de bord

C’est un outil très utilisé dans tous les services de la CEM. C’est un outil de contrôle et de suivi
budgétaire mai aussi un outil d’aide à la prise de décision de la DG. Chaque service possède sa
forme et type de tableau de bord mais dans le SCG, il sert surtout à contrôler le budget pour
pouvoir évaluer les écarts et à en prendre les mesures correctives. Nous allons voir dans le
tableau suivant un extrait du tableau de bord effectué par le SCG pour une année N.

Tableau 16 : Extrait de tableau de bord de charges pour N (Chiffres en milliers d’AR)

Numéro de Libellés Budget Réalisations Ecarts Observations

compte initial
653500 Entretien, réparation 1 500 000 1 655 000 (155 000) Défavorable
maintenance
654700 Eau, électricité, gaz, 1 025 000 900 000 125 000 Favorable
combustible
Source : SCG, juillet 2023

Tableau 17 : Extrait de tableau de bord de produits pour N (Chiffres en milliers d’AR)

Numéro de Libellés Budget Réalisations Ecarts Observations

compte initial
732000 Profit de change 4 000 000 9 200 000 (5 200 000) Favorable

762000 Autres subvention 200 000 _ _ Défavorable

d’exploitation
Source : SCG, juillet 2023

Ces tableaux démontrent la différence entre les budgets prévus et les réalités qui se sont
produites. A l’aide de ces tableaux de bord, le contrôleur exerce une analyse approfondie de la
réalité de l’entreprise en trouvant la cause des écarts. Il donne ainsi des recommandations pour
le bien de la société en augmentant ou en diminuant le montant des charges, en analysant la
situation actuelle de l’entreprise et de son environnement externe, en éliminant les charges qui
ne sont plus nécessaires et en aidant les autres services à revoir leurs tableaux de bords
respectifs. A l’exemple du compte 762000 « Autres subvention d’exploitation », la société a
prévu de recevoir une subvention de 200.000.000, mais la prévision est défavorable puisqu’elle
n’en a reçu aucune.
 48
SECTION 2 : PROCESSUS D’ELABORATION BUDGETAIRE

Pour pouvoir être opérationnel, le contrôle de gestion respecte un processus de travail

particulier. Ce dernier met l’accent sur la succession d’étapes liées les unes aux autres dans un
ordre logique mais aussi stratégique. En outre, il va de pair avec des règles qui régissent son
exécution ; le travail de contrôle doit s’effectuer dans le respect de ces règles.

2.1 Acteurs de l’élaboration et calendrier budgétaire

Avant d’élaborer le budget, il est essentiel de déterminer les intervenants et définir le calendrier
budgétaire adopté par la société.

2.1.1 Acteurs de l’élaboration

Ces acteurs ont respectivement leur responsabilité dans l’élaboration du budget, ils sont :

- Les Gestionnaires d’activités (GAC) : représentent chaque responsable de chacun des

neuf directions.
- Le contrôleur de gestion (sous la supervision du DCI) : aide toutes les directions et les
services dans l’élaboration de leurs budgets pour en assurer le suivi et le contrôle.
- Le comité directeur ou budgétaire : composé de la DG, du contrôleur de gestion et des
GAC qui se charge de l’arbitrage et de la consolidation du budget à travers des réunions.

2.1.2 Calendrier budgétaire

La CEM a choisi le contrôle clinique ou contrôle à postériori pour la réalisation du contrôle de

gestion. De ce fait, l’exécution du budget de l’année a été divisée en deux semestres au cours
desquels aucun changement ne peut être fait à cause de la postériorité du contrôle. Quant à
l’élaboration du budget de l’année N+1, elle est effectuée durant les deux derniers trimestres de
l’année N (d’août en décembre). Durant le mois d’août de l’année N, tous les services effectuent
leur budget respectif pour l’année suivante. Ces données doivent arriver à la DCI, après
approbation des GAC, à partir du mois de novembre pour pouvoir faire ressortir à la fin de ce
mois le budget. Ce budget va être discuté avec la DG s’il correspond avec les objectifs fixés
pour l’année N+1. Le contrôleur de gestion donne son avis sur le budget établit de façon
objective, sur les imperfections et propose des rectifications.
 49
Tableau 18 : Rythme du travail de contrôle au cours d’une année budgétaire
Trimestre Tâches

Trimestre 1 Engagement des dépenses et passation des marchés

Trimestre 2 Révision et aménagement

Trimestre 3 Préparation budgétaire de l’année suivante

Trimestre 4 Validation budgétaire par le CA

Source : SCG, juillet 2023

2.2 Processus appliqués par le contrôle de gestion

En début de l’année, la DG fixe les objectifs généraux. Ces objectifs seront décomposés en
différents sous objectifs au niveau de chaque direction. Les directions effectuent la traduction
en chiffres des objectifs par le biais de leurs hypothèses retenues par exemple le programme de
travail annuel. Le contrôle doit s’exercer avant, pendant et après l’action. Le terme « avant
l’action » indique la définition des objectifs, les chiffrer et prévoir les moyens nécessaires pour
les atteindre ; « pendant l’action » signifier piloter, c’est-à-dire observer le déroulement en
cours, faire le point sur la situation présente et anticiper l’avenir pour évaluer ce qu’il reste à
parcourir ; « après l’action » c’est post-évaluer ou mesurer les performances atteintes et prendre
des mesures correctives pour l’avenir. Le contrôle de gestion met l’accent sur la succession
d’étapes liées les unes aux autres dans un ordre logique mais aussi stratégique. En outre, il va
de pair avec des règles qui régissent son exécution ; le travail de contrôle doit être effectué dans
le respect de ces règles.

2.2.1 Documents nécessaires à l’élaboration du budget

Avant d’entamer le processus d’élaboration du budget proprement dite, nous allons d’abord
énumérer les documents nécessaires pour la bonne marche de ce processus et donner une brève
explication de leur contenu ; leur utilité sera détaillée dans l’élaboration budgétaire.

2.2.1.1 Fiche d’Ouverture (FO)

C’est un document émanant d’une direction par l’intermédiaire des GAC qui sont soumis aux
directives du comité budgétaire pour le fonctionnement d’une direction durant une année. Elle
contient les éléments suivants : l’objet de la demande de budget, le numéro d’enregistrement,
les spécifications techniques, le cachet de la DG après validation du DCI, la validation du
service concerné.
 50
2.2.1.2 Expression des besoins (EDB)
L’EDB est principalement établi par les chefs d’agences, toutes les différentes activités de la
CEM qui font l’objet d’un appel d’offre doivent en avoir, à savoir : les travaux, les achats de
fournitures de bureau, les prestations de service et beaucoup d’autres encore. Il contient : -
l’objet de l’engagement, le montant du fonds de fonctionnement demandé, les signatures du
chef d’agence, et le responsable d’approbation.

2.2.1.3 Etats financiers de l’année N-1

Ces états financiers montrent les résultats économiques ou le portrait de la santé financière de
l’entreprise pour l’année antérieur qui comprennent le bilan, le compte de résultat, le tableau de
variations des capitaux propres, le tableau de flux de trésorerie et les annexes.

2.2.1.4 Bon de commande (BC) et bon de livraison (BL)

Le BC est un document envoyé par l’acheteur (PRMP) au fournisseur pour un achat spécifique
de biens tandis que le BL est émis par le fournisseur à son client qui doit être précédé par le
BC. Les deux doivent être établi en deux exemplaires, l’autre pour le fournisseur et l’autre pour
l’acheteur.

2.2.2 Processus d’élaboration budgétaire

Le processus de contrôle de la CEM comprend cinq étapes. Il va être résumé avec le schéma
ci-après puis nous allons indiquer lequel concerne le contrôle avant, pendant, après l’action.

Schéma 4 : Processus de contrôle de gestion de la CEM

Collecte d'informations

Elaboration du budget initial et

états financiers prévisionnels

Suivi budgétaire

Analyse des écarts

Proposition des actions

correctives

Source : SCG, juillet 2023

 51
2.2.2.1 Collecte d’informations

Elle consiste à recueillir les pré-budgets des directions par l’intermédiaire des GAC. Ils
rassemblent chacun leurs besoins, les évaluent selon leur nécessité et les transforment en
budget. Pour faciliter la collecte d’informations, il faudra que chaque GAC reformule leur
besoin respectif dans l’EDB ainsi qu’un autre qui stipule la demande d’achat. Quant aux
agences, le chef est chargé d’élaborer l’EDB. Avant d’accepter la FO ou l’EDB, le chef de
service devrait contrôler le budget imputé sur les charges respectives ainsi que celle de la
direction qui effectue la demande afin d’analyser les écarts.

2.2.2.2 Elaboration du budget initial et états financiers prévisionnels

Après avoir établi et évaluer chacun leur budget, les GAC les envoient à la DCI qui procède à
la vérification de leur cohérence selon leur ordre d’importance en tenant compte des facteurs
économiques comme l’inflation d’où sa connaissance du taux d’augmentation et de diminution
des charges et des produits. La DCI devra résumer les extraits de documents dans un tableau
récapitulatif pour avoir une vue globale sur l’homogénéité des chiffres. Ce budget se réfère
toujours au budget de l’année précédente d’où la nécessité des états financiers de l’exercice
comptable précédente qui jouera le rôle de référence et d’appui à la DCI pour valider ou rejeter
les budgets des GAC. En cas d’approbation de la DCI, le comité budgétaire se réunit pour ré
approuver ce budget, qui sera ensuite envoyer aux membres du CA pour une dernière validation.
Le budget est alors appelé « budget initial » une fois qu’il est acquiescé par le CA et il devient
exécutoire à partir du 01/01/N+1. Après ces étapes de validation obligatoire, le budget initial
est retourné auprès de la DCI qui retransmet les budgets acceptés aux GAC et aux Personnes
Responsables des Marchés Publics (PRMP) ainsi que la DG. Il importe de rappeler que le
document faisant objet du budget comprend : le budget de fonctionnement qui prévoit les
charges et les produits, le budget d’investissement qui retrace les acquisitions, leur réparation,
leur coût et leur période d'exécution.

Schéma 5 : Processus d’élaboration du budget initial de la CEM

Elaboration Etude, Approbation Budget

et valorisation, : comité validé :
Validation :
valorisation faisabilité : budgétaire budget
CA
des besoins : DCI initiale
GAC

Source : SCG, juillet 2023

 52
La CEM appartenant à l’Etat, chaque achat se fait à l’aide d’un avis d’appel d’offre (AAO).
Suite à la retransmission du budget initial aux GAC et aux PRMP par la DCI, les GAC
établissent une FO pour chaque catégorie de besoin comportant leurs montant estimatifs. Le
contrôleur de gestion les étudie pour vérifier si les besoins concordent avec le budget. En cas
d’approbation, le SCG l’envoie chez l’Unité de Gestion de Passation des Marchés (UGPM) ou
PRMP pour émettre un AAO mais en cas de refus, la fiche est renvoyée aux GAC pour une
révision avec le motif de refus. Ils doivent reproduire une autre fiche d’ouverture pour une
éventuel vérification par le contrôleur de gestion. Une fois le marché conclu, la signature du
contrat avec le fournisseur est engagée. Les GAC de chaque service établissent à leur tour une
fiche de commande pour chaque besoin en cours et en retour, les PRMP établissent un BC.
C’est à partir de la signature du contrat entre fournisseur-client que le suivi budgétaire
intervient. L’étape de la collecte d’information jusqu’à la validation du budget par le CA puis
l’établissement de la fiche d’ouverture jusqu’à la réception du bon de commande est donc
appelé « le contrôle avant l’action » puisqu’il y a eu des révisions répétitives des budgets à
travers les différentes réunions en commençant par l’approbation du DCI et en clôturant avec
la vérification du contrôleur de gestion.

Tableau 19 : Extrait des budgets de charges pour N-1 et N (Chiffres en milliers d’AR)

N-1 N
Numéro de Budget Reste au Budget Reste au Reste en
compte Libellés Initial 31/12/N-1 Initial 31/12/N %
Redevances
626000 téléphoniques 1 400 000 25 000 1 800 000 100 000 5,56
Eau, électricité,
654700 gaz, combustible 900 000 15 000 1 025 000 125 000 12,20
Fournitures
658800 administratives 1 000 000 366 700 800 000 250 000 31,25
Source : SCG, juillet 2023

2.2.2.3 Suivi budgétaire

Cette étape consiste à vérifier les états de demande et des pourcentages de budget restants pour
chaque service, et pour se faire le contrôleur de gestion doit se référer aux budgets (sur Excel
et Access) et à l’état récapitulatif des demandes. Il est essentiel d’établir une méthode de suivi
des prévisions pour bien gérer les budgets de l’entreprise. En adoptant une méthode de gestion
courante chaque jour et en fonction de la demande de la DG, le contrôleur de gestion s’occupe
de suivre de près l’exécution du budget. Pour chaque BC en provenance de n’importe quel
 53
service, il examine si le besoin mentionné ne dépasse pas le budget, si le prix et le contrat de
marché avec le fournisseur sont là. Si tout est en règle, le principe du budget « Aucune dépense
ne soit engagée si elle n’est pas inscrite dans le budget » est applicable. En d’autre terme, il faut
procéder à une vérification des états de chaque demande et des pourcentages de budget restants
pour chaque GAC.

Pour sa part, l’assistant est chargé de vérifier et de comparer les factures et/ou les BC aux états
financiers de la part de la DAF. Ensuite, après constatation de la cohérence et de l’exactitude
des montants, il les enregistre dans une base de données sur Access, là où ils seront numérotés.
Ces numéros enregistrés sont appelés « chrono », il permet de faciliter les recherches et il
comporte la date d’arrivée du document à la DCI, le numéro chronologique, le numéro de
compte suivant le PCG et la date de sortie de la DCI. Les états numérotés doivent être signés
par la DCI pour recevoir la signature de la DG et revenir à la DAF pour la comptabilisation et
le décaissement. Enfin, le service concerné doit remettre la facture avec le BL du fournisseur
pendant la livraison pour justifier l’opération. Quand les achats sont de faibles montants, l’EDB
peut être utilisé à la place du BC. A ce moment-là, lorsque le PRMP effectue la commande, il
utilise l’EDB qui va être visé par la DCI et la DG pour qu’après, la DAF effectue le paiement
auprès des fournisseurs. Ces derniers effectuent ensuite la livraison qui va entrer en stock et
fera l’objet de vérification par le responsable de stock sur la conformité des marchandises
livrées. Le suivi budgétaire est alors « le contrôle pendant l’action » ; le contrôleur de gestion
supervise le déroulement de l’exécution du budget.

Schéma 6 : Processus d’approbation de la FO et de l’EDB

PRMP : SCG : n° Comptabi

DAF : n° DG : DCI : Trésorerie
Etablisse enregistre lité :
d'Etat signature validation : paiement
ment BC ment journal

Source : SCG, juillet 2023

2.2.2.4 Analyse des écarts

Pour comparer les prévisions des réalisations et d’expliquer les écarts déduits, le contrôleur de
gestion a besoin des informations qui peuvent être d’origine financière et administrative et des
ratios. L’analyse des écarts est réalisée par le contrôleur de gestion. Au niveau de la CEM, elle
se fait par trimestre d’où la nécessité de la réunion du comité budgétaire. C’est alors la phase
du « contrôle après l’action » puisque le contrôle est effectué par le contrôleur après l’exécution
budgétaire. La finalité de cette réunion est d’apprécier la performance budgétaire de la société
 54
par rapport aux écarts qui figurent de son contrôle budgétaire. Ainsi, en se référant à la pré-
réunion (celle qui a eu lieu pendant l’élaboration du budget), chaque unité commence à justifier
l’utilisation de ses budgets, l’existence des différents écarts, mais surtout, l’analyse de leurs
sources qui ont été discutées au cours de la pré-réunion. Compte tenu de l’analyse déjà effectuée
au cours de la pré-réunion, les responsables vont encore porter leurs arguments au cours de
cette réunion pour justifier encore une fois l’utilisation des budgets qui font apparaitre des écarts
négatifs durant le contrôle budgétaire. Par ailleurs, des décisions seront prises à l’issue de cette
réunion dans le but d’optimiser la performance de la CEM par rapport aux budgets mis en place.

2.2.2.5 Proposition des actions correctives

Une action corrective est une activité qui doit permettre d’éviter qu’une non-conformité ne se
reproduise dans le système de contrôle de gestion ou qu’une non-conformité similaire ne
survienne et elle est initiée lorsqu’il y a un problème.44 D’habitude, le contrôleur de gestion se
réfère aux tableau de bord qui éclairent la qualité de la gestion en confrontant la réalité aux
prévisions. Cependant, il existe des étapes à respecter pendant l’élaboration des actions
correctives à commencer par identifier et analyser les causes racines des écarts négatifs,
analyser les effets des non-conformités et les besoins d’actions, sélectionner et mettre en œuvre
les actions correctives et enfin les suivre pour déterminer leur efficacité. 45 Des exemples de
mesures correctives seront développés dans le chapitre suivant.

Après avoir passé en revue le fondement du SCG, les outils utilisés par le contrôleur de gestion,
les procédures ainsi que les tâches assurées par chaque acteur dans l’élaboration du budget,
nous allons découvrir le rôle que la gestion budgétaire joue dans la prise de décision.

44
Eurolab in https://eurolabtest.lne.fr/wp-content/uploads/2019/09/CookBook_No16_FR_V2.pdf (Août 2023)
45
Idem
 55

CHAPITRE II : LA GESTION BUDGETAIRE COMME OUTIL

A LA PRISE DE DECISION
« La gestion budgétaire occupe une place prépondérante parmi les techniques de contrôle de
gestion qui sont susceptibles d’être utilisées pour faciliter et améliorer la prise de décision à
l’intérieur de l’entreprise ; elle chiffre les produits et les charges prévues en fonction de son
activité à venir ».46 Pour le cas de la CEM, le budget regroupe les comptes qui décrivent pour
une année les produits et les charges permanentes de l’entreprise.

SECTION 1 : CONTROLE BUDGETAIRE DE LA CEM

Le contrôle budgétaire consiste en une analyse permanente des résultats réels par rapport aux
prévisions chiffrées pour dégager les écarts et identifier les causes, puis signaler les
responsables hiérarchiques afin de prendre les actions correctives adéquates. Il s’agit d’un outil
de pilotage permettant de repérer des anomalies. Les standards utilisables au cours d’une
période future peuvent être fondés sur les observations réelles effectuées au cours des périodes
passés, des derniers budgets connus calculés sur une période plus ou moins longue. Pour
calculer les écarts d’une année à une autre, il faut calculer les écarts variant sur différentes
années d’exercices afin de savoir la situation passée de l’entreprise et son évolution. Dans cette
section, nous allons analyser les écarts en nous basant sur des indicateurs financiers tels que les
produits et les charges ainsi que les résultats nets obtenus sur trois années consécutives.

1.1 Analyse des écarts sur les charges et produits

La CEM divise en deux partie l’élaboration de son budget annuel qui comprennent les produits
et les charges. Nous allons exposer les écarts dégagés pendant la réalisation.

1.1.1 Charges

Ils regroupent les dépenses qui sont indispensable à la création de la valeur ajoutée. Comme
nous l’avons déjà expliqué, l’élaboration des charges prévisionnels se réfère au budget des
charges de l’exercice précédente. La CEM, étant une grande entreprise en pleine évolution, elle
connait de lourdes charges. Le contrôleur de gestion procède au rapprochement des réalisations
avec les prévisions pour connaitre la situation réelle par rapport à une vision prédéfinie. Ainsi,
des écarts peuvent survenir entre la réalisation et la prévision. Le tableau suivant nous donne
un aperçu des écarts décelés des budgets de charges.

46
KERVILLER Isabelle et Loïc, (1991), « Le Contrôle de Gestion à la portée de tous », 1ère édition, 49p
 56
Tableau 20 : Evolution des charges de la CEM (en milliers d’AR)

Année N-2 N-1 N

Budget initial (BI) 42 500 000 43 750 000 45 000 000

Réalisation (R) 41 000 000 41 500 000 46 125 000

Ecart : E = R - BI (1 500 000) (2 250 000) 1 125 000

Ecart (en %) -3,52 -5,14 2,5

Commentaires Favorable Favorable Défavorable

Source : Auteur, juillet 2023

Pour les années N-2 et N-1, les écarts sont favorables puisque les réalisations sont, certes,
légèrement inférieur aux prévisions mais montre une maitrise des charges. Par contre, pour
l’année N, il y a eu un écart de 2,5%, ce qui se traduit en une situation défavorable. Cette
déclinaison est dû à une augmentation des charges, mais même avec cet accroissement, l’écart
reste nuisible pour l’entreprise. Un écart positif signifie donc ici que les réalisations sont
supérieures aux budgets prévus.

Schéma 7 : Représentation graphique des charges de la CEM (Chiffre en millions d’AR)

Evolution des charges

47 000

46 000

45 000

44 000

43 000

42 000

41 000

40 000

39 000

38 000
N-2 N-1 N

Prévision Réalisation

Source : Auteur, juillet 2023

 57
1.1.2 Produits

Ils regroupent les revenus perçus par la CEM qui sont les plus-values sur placement de fonds
ou les produits d’intérêts de ses épargnants placés à la BCM ou les banques primaires, les
produits d’honoraires et commissions, les opérations en Western Union et les intérêts d’octroi
de crédits à ses clients.

Tableau 21 : Evolution des produits de la CEM (en milliers d’AR)

Année N-2 N-1 N

Budget initial (BI) 43 500 000 44 600 000 49 720 000

Réalisation (R) 44 350 000 47 900 000 50 730 000

Ecart : E = R - BI 850 000 3 300 000 1 010 000

Ecart (en%) 1,95 7,40 2,03

Commentaires Favorable Favorable Favorable

Source : Auteur, juillet 2023

Les écarts des trois années consécutives sont favorables, néanmoins, les produits ne sont pas
les seuls facteurs à considérer. Comme nous l’avons vu, les charges doivent être maitriser pour
assurer son efficience. Nous allons illustrer, à l’aider d’une graphique les différences entre les
prévisions et les réalisations avec l’évolution des produits de la CEM :

Schéma 8 : Représentation graphique des produits de la CEM (Chiffre en millions d’AR)

Evolution des produits

52 000

50 000

48 000

46 000

44 000

42 000

40 000

38 000
N-2 N-1 N

Prévision Réalisation

Source : Auteur, juillet 2023

 58
1.2 Analyse des écarts sur les résultats

Le résultat net se traduit en bénéfice ou en perte pour la CEM pendant un exercice comptable.
C’est un indicateur de rentabilité qui intéressent les dirigeants. Nous allons présenter son
évolution dans le tableau suivant :

Tableau 22 : Evolution du résultat net (en milliers d’AR)

Année N-2 N-1 N

Résultat net 3 350 000 6 400 000 4 605 000

Ecart (en %) 19,64 37,52 27

Commentaires Favorable Favorable Défavorable

Source : Auteur, juillet 2023

Pour les deux premières années N-2 et N-1, la CEM a connu une évolution de 19,64% allant
jusqu’à 37,52% pour l’année N-1. Cette augmentation s’est arrêté pour l’année N car elle a
connu une dégradation du résultat net de 27% par rapport à N-1. Nous ne devons pas exclure
l’idée qu’une entreprise peut quand même avoir un résultat net positif malgré la perte de
beaucoup d’argent si elle a revendu une partie de ses immobilisations pour un montant qui
compense ses pertes d’exploitation.

Schéma 9 : Représentation graphique du résultat net de la CEM (Chiffre en millions d’AR)

Evolution du résultat net

7000

6000

5000

4000

3000

2000

1000

0
N-2 N-1 N

Source : Auteur, juillet 2023

 59
1.3 Identification des causes des écarts négatifs et mesures correctives suggérées

Nous constatons dans la rubrique de l’analyse des charges une différence de 2,5% entre le
budget initial et le budget prévu, soit un écart défavorable parce que la réalisation est supérieure
à la prévision. Sachant que cette augmentation affecte aussi les résultats nets de l’exercice, nous
allons, en premier lieu, déterminer les causes de l’augmentation des charges et en second lieu
les mesures correctives proposées par le contrôleur.

1.3.1 Causes de l’accroissement des charges

La première cause que nous allons aborder est la réalisation des missions dans les agences
périphériques exécutés par au moins cinq personnes. Ces agents sont indemnisés du logement
et de la nourriture c’est-à-dire qu’ils seront payés en plus de leur salaire mensuel. Plus les
missionnaires sont nombreux, plus l’entreprise paye davantage.

Le second cas parle de la maintenance des véhicules de la société. La CEM fait entretenir ses
voitures dans un garage chez un revendeur. Après étude du SCG, le coût à payer à ce revendeur
est élevé. A ce stage, changer de garage qui propose un tarif moins cher s’avère être une solution
mais les coûts des autres sous-traitants équivalent à ce même revendeur.

Le dernier concerne une facture d’électricité dont la somme est exorbitante. Le contrôleur de
gestion affirme avoir découvert que certains enseignes de l’entreprise, qui restaient allumés
pendant la nuit ont récemment été remplacés. Néanmoins, les ampoules de rechanges n’étaient
pas des ampoules économiques comme celles d’auparavant. L’augmentation ne pouvait donc
venir que de ces enseignes

1.3.2 Mesures correctives suggérées

Au sujet du premier cas et en analysant la situation, une mission pouvait être effectuée par trois
ou quatre personnes au plus. La situation est alors expliquée aux dirigeants ; celui de réduire le
nombre des missionnaires afin de diminuer les charges à payer par l’entreprise.

Pour le cas des entretiens des véhicules de l’entreprise, il est nécessaire d’avoir une personne
avec des idées innovantes pour résoudre le problème. La proposition survenue par le contrôleur
est de faire construire un garage propre à l’entreprise et d’engager des mécaniciens et quelques
mains d’œuvre. A LT, cet investissement fera économiser la CEM. Des études approfondies
restent à réaliser afin de convaincre le comité budgétaire des bienfaits de cette nouvelle idée.

Enfin, pour les factures d’électricité, il est nécessaire de faire des prévisions et d’utiliser ce
budget en guise de référence puisqu’il y a un grand écart avec les charges électriques prévues
et celles réellement enregistrées. Deux propositions sont alors valables et ont été présenté aux
 60
techniciens : soit on éteint les enseignes pendant la nuit, soit on remplaçait les ampoules de ces
enseignes par d’autres plus économiques.

À partir de ce cas pratique, nous avons élaboré les prévisions des charges, des produits et des
résultats nets de la CEM pour les exercices N-2, N-1 et N, puis, nous avons traité le contrôle
budgétaire en comparants les prévisions aux réalisations pour les trois exercices consécutifs,
cela dans le but de calculer les écarts. Cette section nous a donc permis de cerner l’importance
de la gestion budgétaire à travers le contrôle en analysant les écarts et en identifiant les causes
pour résoudre les problèmes rencontrés. Dans la section suivante, nous allons étaler la
contribution de la gestion budgétaire et les outils utilisés par le contrôleur à la prise de décision.

SECTION 2 : INTERVENTION DU CONTRÔLEUR DE GESTION DANS

LA PRISE DE DECISION

Dans cette section nous allons présenter le passage des informations obtenues et l’apport des
outils du contrôle de gestion à la prise de décision ainsi que le rôle joué par le contrôleur et les
limites de sa fonction.

2.1 Passage de l’information à la prise de décision47

La qualité de la décision dépend de celle de l’information reçue et traitée et la qualité de

l’information dépend de celle du système d’information. L’information, le système
d’information ainsi que le système de décision sont des éléments cruciaux pour aboutir à une
décision objective. L’information est la matière première de la décision puisque, c’est sur la
base de la connaissance des éléments ayant un impact sur le problème à résoudre que le décideur
va se déterminer. L’information et son traitement sont aussi importants pour la prise de décision
parce que nous décidons à la lumière des informations dont nous disposons. L’importance de
l’information dans l’organisation a été démontrée dans l’analyse de leur processus de prise de
décision. Le processus décisionnel est un processus qui peut être interprété comme un cycle de
production utilisant des informations de différentes natures d’où l’association de la valeur de
l’information à la valeur de la décision. L’information signifiante est celle qui conduit à prendre
la meilleure solution dont le risque d’incertitude est faible. En résumé, ces affirmations nous
permettent de conclure que ce sont les informations traitées par le contrôleur de gestion à travers
le système d’information qui contribuent à la prise de décision compte tenu de sa position
d’intermédiaire au sein de la CEM, représenté par le schéma suivant :

47
MEZIANI. M, « La contribution à la méthodologie d’intégration de la qualité dans les entreprises : évaluation
des performances managériales », Thèse en vue de l’obtention du diplôme de Doctorat en sciences de gestion,
Université Abderrahmane mira de de Bejaia, AU 2011/2012, 155p
 61
Schéma 10 : Interaction entre le système de décision et d’information

Source : ALAZARD C., SEPARI S., (2004), « Contrôle de gestion : manuel et applications », 6ème édition, Dunod,
Paris, 89p

2.2 Rôles joués par le contrôleur de gestion dans la prise de décision

La pérennité de l’entreprise dépend des décisions prises par les dirigeants. De ce fait, il ne faut
pas les prendre à la légère d’où l’instauration du SCG qui constitue le premier outil par la DG
pour s’assurer d’en prendre que les bonnes. A vrai dire, le contrôleur de gestion donne et
propose des informations selon les objectifs fixés par la DG ; il joue le rôle d’assistant à celle-
ci. Le contrôleur est animateur, technicien et surtout conseiller tout au long de l’exécution de
son activité. Ainsi, le processus de la réalisation du travail de contrôle reste inchangé depuis
son commencement jusqu’ici. En outre, le rôle de conseiller n’implique pas directement la prise
de décision mais l’influence grâce aux propositions des mesures correctives.

2.2.1 Apport de la gestion budgétaire dans la prise de décision

En terme de prévision, il faut consulter chaque mois le budget prévisionnel pour vérifier si la
CEM est en accord avec les prévisions et les stratégies adoptées. Si elle se rend compte que son
chiffre d’affaire ne décolle pas, elle peut décider de suspendre ou de supprimer certains
investissements. A contrario, si les entrées d’argent sont supérieures aux attentes, elle peut
récompenser ses collaborateurs en leur attribuant des primes exceptionnelles. Pour faire face
aux imprévus, il est envisageable d’imager différents budgets prévisionnels, chacun prenant en
compte des hypothèses spécifiques tels qu’un marché à la hausse et l’arrivée de nouveaux
concurrents. Le budget prévisionnel a aussi son importance en matière de management. En
temps de crise, s’il faut être amené à revoir les prévisions à la baisse, la présentation du budget
 62
sera l’occasion de préparer les collaborateurs à l’imminence d’une période difficile. A l’inverse,
un prévisionnel ambitieux démontre la santé d’une entreprise et constitue un puissant levier de
motivation pour les salariés.48 Quant à la budgétisation, son rôle est d’assurer ou non de
l’existence d’un équilibre budgétaire sur l’exercice. Enfin, le contrôle des budgets et des
résultats commence par la constatation des écarts. Le contrôle budgétaire au sein de l’entreprise
de la CEM consiste à comparer régulièrement les réalisations aux prévisions et à analyser les
écarts afin d’en repérer les causes et entreprendre les mesures rectificatives pour que les
objectifs soient accomplis. La gestion budgétaire permet donc d’améliorer les résultats de
l’entreprise ce qui induit l’efficacité du système budgétaire. La fonction de la gestion budgétaire
comme aide à la prise de décision est en quelque sorte remplie puisque à ce niveau, le contrôleur
sera en mesure d’apporter son conseil significatif aux responsables.

2.2.2 Apport de la comptabilité analytique à la prise de décision

Bon nombre des décisions de nature stratégique utilisent fréquemment la comptabilité, et que
son utilisation est moins fréquente lorsqu’il s’agit de décisions tactiques. En revanche, pour les
décisions opérationnelles, elles sont plus rares à solliciter l’information comptable. Cependant,
il serait prématuré de tenir de telles allégations sans une preuve concrète. Notre postulat est
alors fondé : plus une décision est importante, plus le décideur a besoin de la comptabilité.

2.2.3 Apport des tableaux de bord dans la prise de décision

A partir de l’interprétation des taux de réalisations, le tableau de bord permet à la CEM d’avoir
une vue d’ensemble, de déceler les perturbations et de prendre les décisions d’orientation de la
gestion pour atteindre les objectifs issus de la stratégie. Le tableau de bord regroupe ainsi des
informations utiles en faveur des responsables de contrôle de gestion de l’entreprise ayant pour
but de décrire la situation de l’entreprise en question et les aider à prendre des actions
correctives. Le tableau de bord représente ainsi un instrument d’aide à la décision simplifiant
le pilotage proactif. En d’autre terme, cet outil présente synthétiquement les activités et les
résultats de l’entreprise par processus, sous forme d’indicateurs. Ce qui permet de suivre de
plus près les objectifs fixés et de prendre des décisions nécessaires.

2.3 Limite du contrôleur de gestion

En tant que conseiller de la DG, le contrôleur de gestion rencontre des problèmes de gestion
courantes comme le rejet de ses recommandations et de ses conseils. De temps à autre, les
procédures prédéfinis pour la répartition du budget ne sont pas effectuées et le contrôleur se fait

48
GENERALI in https://www.generali.fr/professionnel/dossier/elaborer-son-budget-previsionnel-septembre-b1/
(Juillet 2023)
 63
pressé hiérarchiquement par le chef responsable de la DCI et/ou la DG dans l’exécution de son
travail pour remédier à une solution or que le dysfonctionnement ne provient pas de lui. Les
principales limites du contrôleur sont la rétention des informations par les utilisateurs et son
côté relationnel avec le personnel qui le voit comme une fouine radine à force de minimiser les
coûts. Le contrôleur de gestion, grâce à ses divers outils constitue à la fois un outil d’aide à la
décision et un outil de dialogue et contribue à la pérennité de l’entreprise malgré ses limites.
Pour dépasser ses limites et mener à bien ses fonctions, il doit fortifier ses compétences et sa
capacité relationnelle, la bonne cohérence au sein de la structure de la société.

Cette seconde section achève notre deuxième partie, elle nous a démontré la façon dont le
contrôle de gestion intervient dans la prise de décision. Notamment, par l’intermédiaire des
informations recueilli à partir des systèmes d’informations, du rôle que le contrôleur joue en
tant que conseiller de la DG et de l’apport de chacun des outils qu’il utilise. Tous ces éléments
réunis contribuent à une prise de décision budgétaire axé dans le temps, qui à son tour, justifie
la pérennité de l’entreprise.
 64

CONCLUSION PARTIELLE
Dans cette deuxième partie, les résultats obtenus sur le contrôle de gestion au sein de la CEM
en tant qu’outil indispensable à la prise de décision budgétaire ont été présentés. Le premier
chapitre concerne le fonctionnement du SCG au sein de cette dernière. Ces résultats tournent
autour de l’appréciation du SCG suite à sa mise en place en 2004, d’où une amélioration du
résultat net à compter de cette année contre une dépréciation de celui-ci les deux années
ultérieures. Dans ce cas, le contrôleur de gestion utilise des outils comme le système
d’information, la comptabilité analytique et les tableaux de bord dans l’exécution de ses tâches
journalières pour optimiser sa productivité et son efficacité. Il joue aussi un rôle crucial dans
l’élaboration du budget annuel en y participant avec le comité budgétaire puisqu’il est chargé
d’assurer le suivi et le contrôle budgétaire dans le but d’amoindrir les coûts et de servir
d’éléments d’alerte en cas de constatation d’écart défavorable. Il pourra ainsi déterminer les
causes et proposer des actions correctives à LT pour éviter la répétition des problèmes.
 65

PARTIE III : DISCUSSIONS ET SUGGESTIONS

Dans un premier chapitre intitulé « DISCUSSIONS », nous allons décortiquer dans la première
section le fonctionnement du service de contrôle de gestion et de la gestion budgétaire en tenant
compte des hypothèses de départ, dans la deuxième section, nous allons tirer les problèmes
constatés pendant les discussions et enfin, nous allons procéder à la validation des hypothèses.
Dans le deuxième chapitre intitulé « SUGGESTIONS » nous allons proposer dans la première
section des solutions face aux problèmes constatés et dans la seconde, décrire les résultats
attendus une fois ces solutions mis en place.
 66

CHAPITRE I : DISCUSSIONS
Ce chapitre est délicat parce que la discussion devra nous permettre de valider nos hypothèses
à partir des résultats obtenues dans la deuxième partie. En d’autre terme, elle devra montrer
comment l’étude répond aux hypothèses posées dans l’introduction et mettre en avant son
apport et son originalité. Ainsi, pour mieux cerner l’entreprise, nous allons diviser ce chapitre
en deux sections, en premier lieu, nous analyser minutieusement le fonctionnement du SCG de
la CEM et sa gestion budgétaire en faisant sortir ses forces et ses faiblesses pour ensuite entamer
les facteurs externes et en second lui, nous allons procéder à la vérification de nos hypothèses.

SECTION 1 : DISCUSSIONS SUR LES HYPOTHESES

L’analyse des résultats obtenus nous permet de donner une appréciation sur la notion du
contrôle de gestion dans la zone d’étude. Mais cela nécessite d’abord une analyse des résultats
suivant les hypothèses de travail. Il s’agit d’une auto-analyse que nous appelons aussi « analyse
interne ». L’accent est mis sur l’observation du système de contrôle de la CEM. Après l’auto-
analyse de nos hypothèses, il en va de même de parler des opportunités externes, qui
procureront des avantages sur le long terme à l’entreprise.

1.1 Discussions de la première hypothèse

Tout d’abord, nous allons parler de la mise en place du contrôle de gestion au niveau de la
CEM, ensuite des résultats sur l’utilisation des outils de contrôle de gestion. Le processus et la
procédure adaptée au sein de la société aussi est un sujet à aborder. Entamer une discussion de
ces résultats contribue sur l’amélioration et le développement de la gestion. Il s’agit d’identifier
les points forts de la société dans mise en place du SCG, des outils qu’il utilise et le processus
budgétaire qu’il suit. De nombreuses entreprises pratiquent le contrôle de gestion mais au sein
de la CEM, nous allons montrer si la mise en place du SCG lui a vraiment été bénéfique.

1.1.1 Analyse de la raison d’être du contrôle de gestion

D’après l’analyse des résultats de l’exercice au niveau de la CEM après et avant la mise en
place du contrôle de gestion, il trouve son importance dans l’amélioration et l’évolution de
résultat de l’exercice au sein de la société. Depuis l’instauration du service en 2004, nous
voyons déjà un résultat bénéficiaire de 2 milliards d’Ar cette même année pour des résultats
négatifs successifs de 13 milliard d’Ar les deux années précédentes. Pour conclure, la décision
d’instaurer le service de contrôle de gestion contribue à la pérennité de la CEM, autrement dit,
si la société n’avait pas pris cette décision, la CEM aurait déjà fermé ses portes depuis
longtemps.
 67
Ainsi, le SCG apporte de l’expertise technique grâce à son équipe d’experts qualifiés dans le
domaine du contrôle de gestion, capable de mettre en œuvre des méthodes avancées d’analyse
et de gestion financière pour soutenir les opérations de l’entreprise. Par définition, un expert
technique assure le rôle de conseil, d’assistance et d’information 49 ; il est donc l'interlocuteur
de tous les centres de responsabilité. Appelé aussi « consultant expert » ou « conseiller
technique », l’exigence du métier requiert un profil particulier dont la nécessité d’avoir
minimum un Bacc + 5 en gestion ou en économie qui maitrise parfaitement la comptabilité et
la finance d’entreprise, donc doit être déjà doté d’une formation pluridisciplinaire ou d’une
expérience probante dans le métier pour qu’il soit capable de contrôler avec aisance les
techniques propres à sa fonction.

Grâce à son expertise, le SCG peut aider à identifier et à atténuer les risques financiers potentiels
garantissant une gestion plus prudente des finances de l’entreprise. Ici, nous parlons de risque
lié à un investissement c’est-à-dire que lorsque nous investissons notre argent, le risque zéro
n’existe pas. Les principaux risques financiers que la CEM peut rencontrer sont les risques de
crédit, de marché, opérationnel et liquidité.

A part ses compétences, le SCG est aussi en mesure de suivre et d’évaluer de près la
performance financières et opérationnelles de l’entreprise, ce qui permet de détecter rapidement
les écarts par rapports aux objectifs fixés. Notons que la notion de performance d’une entreprise
se définit comme le ratio entre les efforts effectués pour atteindre un objectif et les résultats
obtenus. Un indicateur de performance clé ou KPI est une donnée chiffrée qui a pour but
d’évaluer l’efficacité d’une action par rapport à un objectif et elle se mesure avec des critères
qualitatifs ou quantitatifs du résultat. La performance financière se calcule avec des indicateurs
ROI et ROE et EVA. Le ROI ou le ratio qui mesure la rentabilité économique du capital utilisé
soit le rapport entre le résultat d’exploitation et les capitaux investis ; le ROE ou le ratio de la
rentabilité financière des capitaux apportés par les propriétaires soit le rapport entre le résultat
net et les capitaux propres et enfin EVA qui mesure la création de la valeur pour l’actionnaire
soit la différence entre les capitaux investis et le résultat opérationnel. Quant à la performance
opérationnelle, elle permet de calculer et de suivre la performance au niveau de la qualité de
service de la CEM, de la flexibilité des employés, etc. 50

Enfin, ce service aide les décideurs à prendre des décisions éclairées concernant leur orientation
stratégique grâce à la fourniture des rapports détaillés et des analyses pertinentes. Prendre une
décision éclairée, c’est savoir discerner ce qui est plus ou moins important, les concessions qui

49
Orientation pour tous in https://www.orientation-pour-tous.fr/metier/expert-technique,16520.html (Juillet 2023)
50
Picomto in https://www.picomto.com/suivi-des-performances/ (Juillet 2023)
 68
sont acceptables ou non. Pour assurer la qualité des décisions, la prise en compte du facteur
humain tel que contrôleur de gestion et comprendre sa complexité est nécessaire. 51

1.1.2 Analyse des outils du contrôle de gestion

L’apport des outils utilisés par le contrôleur de gestion constitue toujours des avantages
spécifiques que ce soit au niveau du système d’information ou au niveau des outils en question.

1.1.2.1 Systèmes d’informations

Il est incontestable que l’informatisation des outils de contrôle de gestion confère des avantages
tels que la facilité des recherches et la rapidité des enregistrements. Les traitements des
informations sont effectués dans un court délai et avec une faible probabilité d’erreur.
L’utilisation du logiciel CBI est un atout puisqu’il alimente les tableaux de bord utilisés ; de
plus, il est accessible à toutes les directions et services qui peuvent l’utiliser à leur guise dans
leur traitement des chiffres ou des éventuels vérifications. Le système informatisé procure des
informations fiables qui peut conserver des données pour détecter en toute circonstance les
anomalies. La CEM possède aussi internet au niveau de chaque service, cela favorise la
communication et renforce les compétences à travers les partages de connaissances. Rappelons
que les informations collectées par l’entreprise doivent pouvoir être utiles pour servir de base à
la prise de décision.

1.1.2.2 Comptabilité analytique

La gestion de toutes les grandes entreprises comme la CEM, s’appuie tous sur des prévisions
comptables tels que les budgets, les plans de trésoreries ou les plans de financement. La
comptabilité analytique est aussi un outil de gestion prévisionnel qui contribue au pilotage de
la société. Ces objectifs permettent de52 :

- Déterminer les coûts des différents produits à chaque étape du processus de production
- Expliquer les résultats en calculant les coûts des produits pour les comparer aux prix de
vente correspondants
- Constater la réalisation et expliquer les écarts qui en résultent
- Etablir les prévisions de charges et de produits courants (coût préétabli et budget
d’exploitation, par exemple)
- Déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du bilan de l’entreprise
- Atteindre les objectifs de la gestion prévisionnelle

51
ARNOULD Olivier, MERCIER Stéphane, SANTI Jean-Marc in https://www.e-
marketing.fr/Thematique/academie-1078/fiche-outils-10154/Prendre-la-decision-324715.htm (Juillet 2023)
52
BOUGHABA A., (1991), « Comptabilité analytique d’exploitation », Edition Berti, Alger, 40p
 69
- Déterminer les responsabilités par centre de profit et évaluer les rendements par activité,
voir même par produit et par région géographique

1.1.2.3 Tableau de bord

Le tableau de bord constitue pour la CEM un outil qui indique les problèmes et les écarts avec
ses propres objectifs. Il procure une force pour la société car c’est un outil de mesure avec lequel
elle peut s’améliorer dans le futur ; il réduit le temps nécessaire à la prise de décision grâce à
son accès simple aux données clés au moment approprié ; il est possible de croiser l’information
de plusieurs systèmes informatiques d’une manière automatisée donc les informations passent
plus vite sans dépenser un autre coût pour la société ; il permet d’enclencher des actions
correctives sur le champ puisque l’observation est claire pour voir sur quel point la CEM perd
de l‘argent ; c’est aussi un moyen pour les dirigeants de réunir les employés vers des objectifs
communs qui sont tous favorables pour l’entreprise. Il permet 53 :

- D’obtenir rapidement des indicateurs de gestion essentiels (écarts, ratios, graphiques,

clignotants, etc.) qui intéresse le responsable concerné pour guider sa gestion et en
apprécier les résultats
- D’identifier les points faibles de l’entreprise, et constitue une base de prise de décisions
- De réagir efficacement dans un court délai aux évolutions environnementales et aux
écarts traduisant des dysfonctionnent
- Aux responsables d’évaluer la performance de leur subordonné
- D’assurer la solidarité inter-centre, une mission peut faire l’objectif d’une responsabilité
partagée entre les différents départements
- De favoriser la communication interne transversale et par voie hiérarchique

1.1.3 Analyse de la procédure du contrôle de gestion

Respecter la procédure du contrôle de gestion est significatif pour la CEM car sans la
coordination et collaboration des GAC, de chaque service et agence, des problèmes auront lieu.

1.2 Discussion de la seconde hypothèse

Notre deuxième hypothèse parle de la gestion budgétaire et sa contribution à la prise de
décision. Nous allons donc développer toutes les forces qui se rapportent à son existence. Les
forces au niveau de la gestion budgétaire invoqués dans la partie résultat seront entamer, elles
concernent le contrôle budgétaire et l’analyse des écarts.

53
FRANCIS G., (2009), « Essentiel du contrôle de gestion », Lextenso, Paris, 121-122p
 70
1.2.1 Analyse du contrôle budgétaire

La CEM peut anticiper des actes, des actions, des engagements avec des incertitudes moins
élevées grâce à l’élaboration de budget chaque année. Cette élaboration fournit un avantage
pour elle pour réagir au mieux face à ces éventualités. La préparation méthodique et rigoureuse
de son budget s'impose, ainsi que son contrôle, mais ce travail fastidieux permet d’avoir un
budget élaboré avec une présentation logique, compte tenu du professionnalisme et des
compétences des acteurs ; dans ce cas, des dépenses non nécessaires qui procurent des charges
inutiles sont évitées et l’entreprise se trouve beaucoup plus efficiente en ayant des références
de prix exactes de tous les besoins pour que personne ne puisse avoir un avantage sur les
dépenses. En une phrase, le SCG joue un rôle important au niveau du contrôle budgétaire par
l’établissement et la gestion des budgets favorisant une meilleure allocation des ressources et
une maitrise des coûts.

1.2.2 Point de vue sur l’analyse des écarts

Les écarts calculés doivent être qualifiés « favorable » ou « défavorable » selon qu’ils traduisent
un impact positif ou négatif sur la performance de l’organisation, le signe obtenu lors du calcul
de l’écart n’ayant pas toujours la même signification. Les écarts ont indiqué une bonne maîtrise
du contrôle et de l’élaboration des budgets dans la section des produits qui présente un
indicateur favorable de N-2 à N.

Les forces internes ont été évoqués, de ce fait, les opportunités que la CEM peut saisir sont à
décortiquer ci-après et elle a intérêt à en profiter surtout pour contre-attaquer les menaces qui
rôdent autour d’elle.

1.3 Opportunités

Les opportunités sont des développements externes qui peuvent représenter des avantages pour
la CEM. Des situations favorables peuvent quand même se présenter malgré la complexité de
son environnement d’où la naissance des opportunités à saisir.

1.3.1 Evolution du taux directeur de la BCM

Dans le domaine du secteur commercial, les principales sources de revenus de la CEM

proviennent des revenus d’intérêts des épargnants et des emprunteurs. L’atout réside surtout en
l’évolution du taux directeur de la BCM et celui des banques primaires, c’est une belle
opportunité de placement. Le taux de change aussi peut être considéré comme une occasion
mais il ne faut pas négliger le risque en cas de perte de change.
 71
1.3.2 Ancienneté

La CEM étant la plus ancienne institution financière implantée à Madagascar, elle bénéficie
d’une notoriété. Parmi les clients, il y a les clients fidèles qui ont été là depuis sa création et
s’est transmise de génération en génération d’où la communication de cette nouvelle génération
à de clients potentiels. Il est à noter que l’acquisition de nouveaux clients peut combler la
trésorerie de l’entreprise. Grâce à l’implantation des agences dans différentes régions de l’île,
son intégration est plus facile par rapport aux nouvelles sociétés.

1.3.3 Partenariats stratégiques

A l’heure où les entreprises font face à des cycles d’investissement, de production ou encore
d’innovation de plus en plus courts, ainsi qu’à une compétition vive et imprévisible, les
partenariats constituent une réponse efficace à ces nouveaux enjeux. Les partenariats
stratégiques offrent des opportunités permettant à la CEM d’accélérer sa croissance, de
mutualiser son investissement, de maitriser ses coûts opérationnels, d’acquérir des expertises
spécifiques ou encore de réduire les risques. La collaboration de la CEM avec d’autres
institutions financières et/ou des entreprises technologiques (Newman’s Technlology, Cosmos,
etc.) peut donc lui offrir de nouvelles opportunités d’élargir son réseau, d’offrir de nouveaux
produits et d’accéder à de nouveaux segments de marché.

1.3.4 Croissance économique

L’activité de la CEM stimule l’activité économique d’une manière indirecte. La participation

de la CEM au niveau macroéconomie se fait indirectement puisque la majorité de l’épargne
collectée est placée aux CDC et BTA destiné à financer les dépenses publiques et
l’investissement public. Cet investissement entraine un autre investissement privé que dit un
multiplicateur de la croissance économique. Les biens collectifs caractérisés par les grands
travaux comme la construction des routes, des ports, des aéroports, etc. font apparaitre un
capital improductif c’est-à-dire qui ne participe pas directement à la production mais l’existence
de ces infrastructures favorise la production des entreprises dans le secteur privé et donc
contribue à la croissance économique du pays grâce à la création d’emploi et de richesse. La
connaissance de cette contribution peut aussi stimuler la demande des services financiers créant
ainsi de nouvelles opportunités pour étendre sa clientèle et ses activités.

1.3.5 Evolution technologique

Au cours des dernières années, la technologie a grandement changé la manière de travailler.

Elle est utilisée d’une manière ou d’une autre dans toutes les entreprises pour accomplir des
 72
tâches spécifiques telles que la réduction des erreurs humaines et la transmission rapide des
informations. A part le fait qu’elle permet une meilleure communication, elle encourage aussi
la créativité. Au niveau du SCG, elle lui permettra d’utiliser, à titre d’exemple, les réseaux
sociaux, pour réfléchir ensemble et mettre à profit la créativité de chacun pour résoudre un
problème de schématisation d’un nouveau tableau de bord. Au niveau du secteur financier, elle
peut améliorer l’efficacité opérationnelle de la CEM en lui permettant de proposer des services
plus compétitifs, tels que les paiements mobiles, les applications bancaires, etc.

SECTION 2 : PROBLEMES LIES AUX HYPOTHESES ET LEUR

VERIFICATION

Les inconvénients liés aux hypothèses et l’exposition des menaces rencontrées par l’entreprise
seront entamer dans cette section, nous la clôturerons avec la vérification de nos hypothèses.

2.1 Problèmes liés aux hypothèses

Aucun système n’est parfait mais tout problème a une solution. Nous allons étaler les problèmes
observés suivant nos hypothèses, notamment, en ce qui concerne le fonctionnement du SCG et
de sa gestion budgétaire pour ensuite proposer diverses solutions dans le chapitre suivant.

2.1.1 Problème rencontré par le contrôleur pendant l’exercice de sa fonction

Peu importe le travail que nous avons, des difficultés surgissent toujours mais le plus important
est d’y faire face en gardant la tête froide malgré les tensions qui se présentent et toujours veiller
à l’intérêt de l’entreprise.

2.1.1.1 Problème relationnel

Le problème que nous allons aborder ici concerne la relation avec le personnel de l’entreprise.
Il n’est pas permanent mais peut arriver en fonction de la situation. En effet, le contrôleur n’est
pas toujours apprécié de ses collègues car il fouille dans les dossiers et pose parfois des
questions qui dérangent. Puisqu’il a pour rôle de proposer des actions correctives dans le but
de minimiser les charges, il a besoin de communiquer avec tout le personnel car cela faciliterait
la collecte d’informations que ce soit formelles ou informelles. Après avoir recueilli les
informations, il procède à l’analyse et au redressement des situations néfastes dans lesquelles
se trouve l’entreprise, qui sera ensuite valider par le comité budgétaire pour application. Le
problème réside en la nature humaine qui n’apprécie guère que nous lui privons de la zone de
confort auquel il était habitué. Par exemple, si un salarié dispose d’un avantage en nature sur
son carburant et que nous le lui retirons, il n’en sera pas ravi. Il pointera directement du nez la
personne qui a effectué le redressement qui n’est autre que le contrôleur de gestion avec la
 73
certitude qu’il lui a privé de son droit. A une échelle plus élevé, il ne s’agit pas d’un salarié
mais plusieurs seraient concerné et de ce fait, le contrôleur est mal vu de tous. Les opérationnels
estiment que le budget qui leur sont accordé en début d’année leur appartient et qu’ils peuvent
le dépenser comme bon leur semblent jusqu’à dépenser la totalité de la somme initiée. Pourtant,
ce n’est pas le cas puisque ce budget fixe justement la limite des dépenses à engager c’est-à-
dire qu’il ne faut pas tout dépenser mais veiller à en garder. Cela donne une image négative du
contrôleur car il est considéré comme un surveillant toujours à la recherche de coût minimum.

2.1.1.2 Problème de dépendance

Par l’organigramme de la société, le service contrôle est rattaché à la DCI, cette dépendance
envers la DCI ne permet au contrôleur d’avoir son autonomie en cas d’exigence d’une référence
de prix ou d’une décision importante pour le bien de la CEM. Le directeur du contrôle interne
est décideur final et celui qui assume les conséquences futures.

2.1.2 Lacunes sur l’utilisation des outils de contrôle de gestion

Nous allons exposer les carences dans l’utilisation des instruments utilisés par le contrôleur de
gestion, notamment au niveau de l’asymétrie d’information, de la comptabilité analytique et du
tableau de bord.

2.1.2.1 Asymétrie d’information

En ce qui concerne le cas de la CEM, on y rencontre une asymétrie d’information au niveau de

la transmission des informations ascendantes. La rétention de celles-ci au niveau des employés
opérationnels empêche une partie des tâches du contrôleur de gestion à cause de l’insuffisance
de l’information. Cette situation aurait un impact certain sur la situation financière de
l’entreprise d’où la sous-estimation ou la surestimation des charges imputées. A titre
d’exemple, l’arrivée d’une FO auprès du contrôleur de gestion alors qu’elle n’a pas été incluse
dans les budgets. Ce qui veut dire qu’au moment de l’élaboration de ces budgets, les
informations transmises par les opérationnelles qui ont su les spécificités techniques de leurs
besoins, ont été incomplètes et ont eu pour conséquence grave sur la sous-estimation des
budgets. Ou encore, les GAC, qui connaissent bien les besoins de chaque direction ou agence
pour lesquelles ils représentent, ne fournissent pas en totalité les facteurs à retenir pour la
valorisation d’une rubrique. Prenons le cas de la rubrique « Entretien et réparation » qui s’est
trouvée sous-évaluée parce que les accidents entrainant une grande réparation n’en fait pas
partie. À cet effet, lorsqu’un accident se présente brusquement et la remise en état de la voiture
est urgente, il faut avoir recours à cette rubrique et les écarts ressortent explosives. Mais encore,
l’existence de cette asymétrie crée aussi un conflit entre deux acteurs, le conflit dans une
 74
relation d’agence prend naissance suite à un comportement de l’agent non conforme aux intérêts
du principal. A l’exemple d’une location de groupe électrogène, les contrôleurs de gestion ne
sont pas sur terrain, ils ne peuvent pas savoir la situation actuelle de l’agence pour arrêter les
dépenses en carburant ou non, donc un coût de plus est à dépenser pour la société si elle envisage
une inspection des lieux par le corps des inspecteurs.

2.1.2.2 Faible exploitation de la comptabilité analytique

Pendant notre entretien, seul des explications sur le fonctionnement de la comptabilité

analytique ont été abordé ce qui signifie que le contrôleur de gestion ne l’exploite pas vraiment.
Néanmoins, le SCG cherche sincèrement à analyser les coûts de l’entreprise dans le but de la
contrôler. L’imputation des charges s’avère encore délicate pour la CEM. Prenons à titre
d’exemple le partage d’intérêt de placement obtenus à la BTA pour chaque agence participante.
Le taux d’affectation de ce partage reste dans l’ignorance alors que les agences propriétaires
des ressources doivent toucher une part des intérêts. Une étude analytique de l’entreprise
s’impose dans ce cas de figure. Nous constatons aussi que la méthode d’analyse des coûts
utilisée à la CEM n’est pas vraiment fiable. Comme le service contrôle de gestion ne dispose
pas les informations nécessaires à l’étude analytique des coûts, il n’est pas étonnant de
rencontrer des problèmes au niveau de l’analyse, du calcul et de la détermination de la
composition des coûts de revient et par conséquent de la rentabilité de chaque secteur d’activité,
qui est la finalité de la comptabilité analytique.

2.1.2.3 Limites des tableaux de bord

L’utilisation des tableaux de bord au niveau de la CEM présente les limites suivantes 54 :

- Il n’y a pas de tableau de bord adapté à chaque service ou niveau hiérarchique mais un
tableau unique qui ne correspond pas toujours aux spécificités de l’activité
- Le tableau de bord est souvent figé pendant des années sans souci d’adaptation à de
nouveaux besoins, de nouveaux objectifs ou moyens
- Son objectif reste trop souvent celui du contrôle sans aide au changement ou aux
améliorations
- Sa périodicité est souvent la même pour tous les services alors qu’elle peut apparaître
inadaptée pour certains métiers
- Sa conception est trop peu souvent laissée à l’initiative de ceux qui vont les utiliser mais
plutôt centralisée loin du terrain

54
ALAZAR C., (2004), op.cit.
 75
- Les indicateurs utilisés sont parfois déconnectés de la stratégie globale et ne permettent
pas d’orienter l’action au bon moment
- Les indicateurs ne sont pas remis en cause et le manque de recul sur une longue période
conduit à une gestion routinière.
- Les tableaux de bord sont souvent conçus de manière interne, en fonction du style de
gestion de l’entreprise sans souci de comparaison avec des organisations concurrentes
meilleures

2.1.3 Problèmes liés au processus de l’élaboration budgétaire

Le contrôleur fait face à des problèmes lors de l’application du processus actuellement validé,
il faut s’assurer que ce dernier ne saute aucune étape.

2.1.3.1 Absence de lien entre le plan stratégique et le budget

Il existe une discordance au niveau de l’élaboration budgétaire de la CEM ; il s’agit de la non

fiabilité de la procédure d’élaboration du budget. La prise de connaissance du plan stratégique
et du plan opérationnel suivis par la société reste au niveau des principaux dirigeants de la CEM.
De même, la transmission du cadrage budgétaire venant de la DG vers les différents
responsables n’est pas formalisée. Aucun document officiel n’est transmis au responsable de
chaque centre de responsabilité pour l’élaboration de leurs budgets. Ainsi, la conception
budgétaire à la CEM consiste pour la plupart du temps à reconduire le budget de l’exercice
précédent, en lui ajustant tout simplement pour faire face au possibilité d’une hausse de prix,
sans une prise en compte des différents paramètres pouvant modifier le chiffrage des prévisions.
Par conséquent, il n’existe aucun lien entre le plan stratégique défini par les dirigeants et les
budgets définis par les GAC.

2.1.3.2 Au niveau de l’exécution budgétaire

Nous constatons qu’aucun calendrier n’est établi de façon permanente de la part des GAC pour
gérer leurs budgets. Cela entraîne une mauvaise organisation au niveau de l’exécution de
certaines dépenses. Par exemple, plusieurs dépenses dont leurs dates d’exécution pourront être
connues en avance, ne sont pas effectuées au bon moment. Ainsi, la procédure d’engagement
des dépenses est parfois même court-circuitée pour pouvoir les exécuter à temps.

2.1.3.3 Incompatibilité du contrôle à postériori avec la maîtrise de la CEM

L’exécution du contrôle à postériori ne donne aucune autorisation au contrôleur de rectifier les

budgets de l’entreprise au cours de la réalisation semestrielle. En cas de dysfonctionnement, la
 76
remise en route s’oriente vers des conseils techniques donc délaissement du côté financier
puisque la révision ne prend place qu’au moment de la transition entre les deux semestres.

2.1.3.4 Anomalie de la procédure

Parfois, des anomalies dans la procédure d’établissement des BC et des BL sont constatées. Les
marchandises sont déjà livrées avant l’envoie du BC donc la procédure de contrôle n’est pas
respectée dans les normes. Les pièces justificatives concernant un achat ou une sortie de fonds
sont parfois insuffisantes. Normalement, lors d’un achat, le BL et la copie de la facture du
fournisseur doit être envoyé auprès du service contrôle, cette procédure n’est pas respectée par
les autres acteurs, et crée un problème pour le contrôleur.

2.1.3.5 Retard dans la validation du budget

Nous constatons que pour la plupart des exercices budgétaires, un retard significatif est passé
inaperçu dans l’élaboration du budget de la CEM. Dans la plupart des temps, les membres du
CA n’approuvent le budget de l’année N qu’au mois de janvier ou février de l’année N au lieu
de le faire au cours de l’année N-1. Ainsi, ce retard de validation entraîne un retard dans le
calendrier d’exécution du budget et par conséquent un effet à l’atteinte des objectifs visés.

2.1.3.6 Lourdeur organisationnelle du processus budgétaire

C’est une démarche de plus en plus critiquée car elle génère beaucoup de lourdeur
organisationnelle et confère à l’entreprise une certaine rigidité. En effet, pendant l’exercice, la
saisie de nouvelle opportunité peut être entravée par une budgétisation prévisionnelle trop
stricte. De plus, l’approche des chiffres par chaque service est différente. La DEM a tendance
à aller vers des prévisionnels optimistes tandis que la DAF fait preuve de plus de mesure et de
prudence dans son estimation.55

2.1.4 Faiblesses de la gestion budgétaire

Ici, les faiblesses de la seconde hypothèse seront approchées. Elles tournent autour de la gestion
budgétaire et de son exécution

2.1.4.1 Dépassement budgétaire

Le dépassement budgétaire est un problème plus ou moins fréquent rencontré par le contrôleur
pendant la prévision et la budgétisation. C’est une situation dans laquelle la réalisation dépasse
le budget alloué. Lorsque cela survient, une explication honnête de la situation aux parties
prenantes notamment, le comité budgétaire, s’impose. Ce dépassement entraine un déficit des

55
GRANGER L. in op.cit.
 77
ressources financières, qui, provoque dans la plupart des cas, un résultat déficitaire. Les facteurs
qui causent le dépassement des coûts incluent la gestion inefficace des risques et des
incertitudes, la mauvaise communication avec le comité budgétaire, la mauvaise coordination
des ressources, la sous-estimation de la complexité de l’élaboration budgétaire.

2.1.4.2 Contrôle budgétaire non fiable

Le contrôle budgétaire de la CEM n’est pas tout à fait fiable. Les informations parvenues au
contrôleur de gestion pour faire le suivi de ce budget ne sont pas complètes. Un maximum
d’informations est nécessaire pour permettre de faire le suivi du budget de la CEM et de vérifier
la pertinence des références prévisionnelles retenues par l’entreprise afin de prendre les
décisions correctives nécessaires. Le SCG utilise le Microsoft Access pour gérer les budgets
des centres de responsabilité. Les dépenses sont enregistrées dans cette base de données avant
l’autorisation de leurs paiements par la Direction Générale. Cependant, certaines dépenses ne
passent pas au service contrôle de gestion comme le cas de la plupart des charges du personnel
par exemple. De même, les données concernant les recettes ne passent pas au niveau du SCG.
Il est alors difficile de faire le contrôle du budget parce que les données détenues par ce service
ne sont pas complètes. Pour y remédier, le service contrôle de gestion est obligé de recourir à
une recherche d’information auprès des services concernés par les produits ou par les charges
pour avoir des données suffisantes. Toutefois, des risques sur la fiabilité des données obtenues
ne sont pas écartés lors de la manipulation de ces données ; ce qui rend difficile le suivi et le
contrôle budgétaire. A part cela, le contrôle effectué a posteriori qui peut être trop tardif dans
un contexte qui exige de la réactivité et le contrôle budgétaire fournit une expression financière
qui met de côté tout ce qui est qualitative telles que la qualité, la réactivité, le climat social, etc.

2.1.4.3 Rectification tardive des écarts

L’analyse des écarts, certes, se fait trimestriellement mais la rectification participe au contrôle
à posteriori qui est tardif dans un contexte économique qui exige une forte réactivité.
L’expression financière des causes des écarts n’est pas toujours traduisible au niveau des postes
opérationnels parce qu’elle ne s’adresse qu’aux responsables et n’implique pas l’ensemble des
acteurs. L’analyse des écarts ne participe donc que pour une part au système de contrôle de
gestion.

Nous avons développé les forces et les opportunités du SCG, deux facteurs dont la première
interne à l’entreprise et la seconde, exogène, qui affectent tous deux la CEM de manière positif.
Quant aux faiblesses qui correspondent aux difficultés internes, ils vont de paires avec les
menaces de l’environnement externe qui échappent complètement au contrôle de l’entreprise.
 78
2.2 Menaces

Synonyme de macro environnement, les menaces sont des facteurs qui ont des influences
négatives sur l’entreprise mais elle ne dispose pas de solutions pour y remédier. Ces facteurs
d’influence sont essentiellement composés de la concurrence sur le marché, l’environnement
politique, économique, technologique et social. Chacun de ces secteurs produisent une
incidence pour chaque société évoluant dans un pays.

2.2.1 Concurrence

L’augmentation des banques primaires et des IMF favorise la concurrence pour la CEM parce
que plus il y en a, les clients sont libres de choisir la banque ou la microfinance avec qui, ils
veulent collaborer tout en se comparant le taux d’intérêt que propose chaque institution et
d’aller là où ils trouvent leur avantage. Statistiquement parlant et en toute logique, les personnes
physiques ou morales qui souhaitent épargner une grande quantité d’argent choisissent les
banques primaires parce que le taux est bien plus élevé que celui des IMF, ce qui laisse à la
CEM que les clients à faibles revenus. La concurrence est donc un facteur qui oblige l’entreprise
à la recherche infinie d’idéologie d’innovation que ce soit sur le plan marketing ou stratégique
pour ne pas se laisser engloutir par les rivaux.

2.2.2 Environnement politique

La politique constitue une menace permanente pour les entreprises à Madagascar, elle est
souvent la source de désarroi sur tout le territoire et perturbe le fonctionnement de l’entreprise.
La mauvaise situation politique dans la grande île entraîne une instabilité sur l’économie
malgache, ceci réduit la possibilité des gens à épargner et entraîne donc une diminution de la
part de marché des entreprises dont la CEM en fait partie. Elle est aussi la cause des risques de
change et de la diminution du taux directeur. La CEM encours également les contraintes (telle
que la lourdeur de la procédure sur les formalités administratives) imposées par l’État même si
l’Etat est son principale actionnaire, ce sont des contraintes qui constituent des facteurs de retard
dans la libre pratique des activités.

2.2.3 Environnement économique

Le rôle du service contrôle de gestion est de gérer les budgets pour les coïncider avec les
réalisations, mais malgré les études du contrôleur et la prise en compte des mesures correctives,
les écarts resteront toujours défavorables avec l’instabilité de l’économie malgache. Pour
survivre, chaque entreprise a besoin de financer ses emplois pourtant l’instabilité des prix sur
le marché, notamment l’inflation galopante instantanée, augmente le niveau des charges que
 79
doit supporter l’entreprise, alors qu’en même temps le chiffre d’affaire varie dans le sens
contraire. De ce fait, les budgets consacrés à chaque direction nécessitent des révisions.

2.2.4 Environnement technologique

L’innovation technologique a une incidence indéniable en entreprise, notamment sur la qualité

de vie au travail. Ses nombreux bénéfices sont toutefois à contrebalancer avec certains effets
néfastes qu’elle peut provoquer. L’instauration de nouveaux outils de travails (logiciels et
matériaux) affecte la rapidité de l’exécution des tâches mais cette perspective oblige la société
à reformer et former son personnel en suivant le rythme de cette évolution or que la formation
représente un coût à subir pour la société. L’installation des outils technologiques et leur
maintenance est aussi coûteuse alors que l’adoption de nouvelles plateformes par les
concurrents, rend les systèmes existants au sein de la CEM obsolètes. En outre, la technologie
comprend des risques par le biais de stockage des données sur internet. Son usage peut ouvrir
la voie aux pertes de données, à la dépendance au réseau et même au piratage informatique. Le
risque peut même venir des employés qui pourraient supprimer des données par inadvertances
ou les rendre accessibles au public par erreur. C’est aussi une source de distraction et incite à
la paresse. Beaucoup d’employés se rendent sur les réseaux sociaux ou sur les sites de streaming
durant leur travail, ce qui réduit grandement leur productivité. Malgré le blocage de certains
sites, la plupart des employés possèdent un téléphone intelligent ou ont recours à des sites de
type « proxy ».56

2.2.5 Environnement social

Le taux élevé des analphabètes est un facteur déterminant de la réduction de la clientèle des
entreprises d’épargne. La méconnaissance de la population qui règne à Madagascar provoque
des réticences pour accorder leur confiance à des entreprises dans la peur de ne pas revoir leur
argent ou la difficulté à entrer en contact avec des sociétés telle que la CEM.

2.3 Vérification des hypothèses

Ce paragraphe nous permettra de vérifier les hypothèses et de conclure à leur confirmation ou

leur infirmation. Après quoi, nous exposerons nos suggestions. Pour chaque vérification, nous
allons utiliser exclusivement la démarche inductive et elle se fera à partir de l’analyse des
résultats de notre recherche. Rappelons que chaque hypothèse doit impérativement coïncider
avec l’objectif global : « Aboutir à une prise de décision objective pour assurer la pérennité de
l’entreprise grâce à la pratique du contrôle de gestion ».

56
MOREIRA Elsa in https://www.genie-inc.com/article/198/avantages-inconvenients-usage-technologies-bureau
(Juillet 2023)
 80
2.3.1 Vérification de la première hypothèse
Notre première hypothèse s’intitule « Un meilleur fonctionnement du service de contrôle de
gestion est basé sur le respect du processus de contrôle » nous avons donc décortiquer le SCG
en commençant par sa mise en place, les outils qu’il utilise et le processus budgétaire qu’il doit
suivre dans le but d’établir le budget prévisionnel, de le contrôler en faisant sortir les différentes
étapes de circulation des documents y afférente par l’illustration de schéma. Tout le processus
d’élaboration budgétaire est déclenché à partir des deux derniers trimestres de l’année N-1 par
l’établissement de la FO par les GAC, une fiche exprimant leurs besoins respectifs passant par
des révisions et contrôles budgétaires avec le SCG avant d’être valider par le CA. Concernant
l’exécution budgétaire, la concrétisation du paiement des achats nécessite un suivi permanent
par le contrôleur pour s’assurer de la cohérence des budgets engagés avec les pièces
justificatives jusqu’à la réception des matériels. Grâce aux résultats obtenues, nous avons vu
que le SCG engage des outils de vérification pour contrôler la bonne démarche et le respect du
processus budgétaire de l’entreprise garantissant un meilleur fonctionnement de son service.
Notre hypothèse est donc confirmée.

2.3.2 Vérification de la seconde hypothèse

Avant d’entamer notre seconde hypothèse, reprenons les résultats de la partie précédente. Nous
avons constaté que le résultat net de la CEM était déficitaire dans les années 2002 et 2003
visible dans le tableau 13 avant l’instauration du SCG. Après investigation, nous avons pu
conclure que la raison de ce déficit provient de la non-maitrise des charges, alors que pour les
maitriser, il faut bien exploiter les outils de contrôle. Heureusement pour la société, après 2003,
ses résultats sont bénéficiaires grâce aux études approfondis du SCG. Le contrôleur a établi le
budget en respectant un processus strict et en utilisant les outils de manière efficace. La gestion
budgétaire qui représente le trio prévision, budgétisation, contrôle a fait son succès, précisément
dans la dernière phase de contrôle qui impliquait l’analyse des écarts, l’identification des causes
et les mesures correctives adaptées à chaque situation car c’est dans cette phase que le
contrôleur contribue davantage à la prise de décision dû à son rôle de conseiller de la DG dans
la proposition des actions à entreprendre pour éradiquer les écarts néfastes. Notre seconde
hypothèse est alors confirmée « La prise de décision est en fonction d’une estimation budgétaire
rationnelle » puisque le SCG minimise les dépenses à l’aide des études des coûts dépensés par
la société pour chaque besoin grâce à la gestion budgétaire pour aboutir à une décision.

L’objectif de cette analyse a été de démontrer les principaux faits ayant des impact forts et
négatifs sur l’environnement qui vont nous permettre proposer des solutions pour aider la
société à améliorer sa performance et à la maîtrise de son environnement global.
 81

CHAPITRE II : SUGGESTIONS
Dans ce chapitre, des solutions qui permettront d’améliorer les facteurs bloquants la maîtrise
de l’entreprise par le biais du contrôle de gestion seront proposées. Il sera divisé en deux
sections : la première portera sur les propositions d’amélioration pour résoudre les problèmes
rencontrés au niveau du contrôle de gestion qui se focalisera surtout sur l’amélioration du
processus de contrôle, la seconde réside dans les résultats attendus de ces améliorations. Ces
résultats concernent le service et les autres hiérarchies.

SECTION 1 : PROPOSITIONS DE SOLUTIONS AUX PROBLEMES

Les difficultés rencontrées au niveau du SCG se trouvent au niveau de son système budgétaire,
l’élaboration des budgets, son exécution et de son contrôle. Nous allons donc proposer diverses
solutions accompagnées d’arguments analytiques des faits précités et de la situation de la CEM
les concernant.

1.1 Solutions aux les problèmes rencontrés par le contrôleur pendant son travail

Surcharge de travail, insatisfaction des collaborateurs, problèmes de communication, tensions,

etc. Telles sont les difficultés auxquelles fait face le contrôleur de gestion au cours de
l’accomplissement de ses tâches journalières. Nous allons donc proposer les meilleures
solutions pour résoudre ces problèmes dans le but de faciliter et d’optimiser sa productivité.

1.1.1 Eclaircir la notion du budget aux opérationnels

Il est impossible d’éliminer radicalement la mauvaise image que les salariés se font sur le
contrôleur de gestion puisque la minimisation des coûts, peu importe la vision des autres, est la
raison de l’existence du service de contrôle de gestion au sein de l’entreprise. Il est tout de
même possible de le réduire. Le problème étant d’ordre rationnel, la solution proposée l’est
également. Pour se faire, les responsables de chaque direction et les chefs de services doivent
éclaircir certaines notions avec le personnel. Premièrement, les opérationnels doivent
comprendre que s’ils engagent des charges au péril du budget qui leur sont accordés,
l’entreprise va finir par se retrouver en faillite puis à leur tour, au chômage. Le concept « gagner
plus et dépenser moins » doit leur être entamer, ce qui signifie qu’il n’est bénéfique ni pour
l’entreprise, ni pour la personne en soi, d’engager plus de dépenses que sa propre source de
revenu. Le contrôleur de gestion doit entretenir une relation étroite avec les employés et être à
leur écoute, donc toute forme de désaccord doit être résolue car elle pourrait dégénérer un
conflit entre le personnel et le contrôleur de gestion ce qui provoquera une ambiance de travail
tendu. Il faut donc convaincre le personnel de l’intérêt qu’il a à collaborer avec le contrôleur de
 82
gestion. Il est du devoir des dirigeants de garder une communication orale avec eux pour que la
situation soit plus agréable à tous. Et enfin, il est primordial de leur faire comprendre que le
« budget » n’est pas une somme absolument à dépenser mais d’une limite à ne pas dépasser.

1.1.2 Positionner le contrôleur comme une direction à part entière

Le positionnement du SCG auprès de l’une de ces deux parties : rattaché fonctionnellement

avec la DG ou placé sous la DAF est une suggestion de restructuration de l’organigramme de
la CEM qui faciliterait les tâches du contrôleur. Le seul inconvénient de son rattachement à la
DAF, même s’il a des liens forts dans le système financier et comptable c’est son rôle de
conseiller. L’orientation la plus stratégique est donc de le placer directement sous l’autorité de
la DG pour qu’il puisse acquérir des pouvoirs d’interventions. Ainsi, en connaissance des axes
stratégiques détaillé par la DG, il pourra traduire ses missions en activités plus efficacement.

1.2 Amélioration des outils de contrôle

Le système de contrôle de gestion est différent pour chaque société même avec l’utilisation des
outils de contrôle et ainsi les résultats obtenus dépendent de leur emploi. Afin d’utiliser ces
outils de manière plus optimale, il faut les entretenir en considérant les facteurs déterminants
comme sa dimension et son environnement.

1.2.1 Collaboration du contrôleur avec chaque employé

Puisque le contrôleur de gestion entretient des relations avec les services fonctionnels comme
la comptabilité et l’audit interne, il doit collaborer avec eux pour obtenir l’exactitude des
informations retenus par les opérationnels et faire également une confrontation sur terrain. Pour
la communication ascendante, la suggestion propose que chaque employé dresse au moins une
fois par mois, un état récapitulatif de la situation des activités, des difficultés rencontrées, des
recommandations proposées pour le compte de leur chef respectif en vue d’atteindre les
objectifs. Du côté de la communication descendante, elle doit être en fonction du résultat de
l’analyse des états remis par le contrôleur de gestion et celle des subordonnés. Les mesures
correctives prises doit être publiées avec un manuel ou une note de service et pour promouvoir
les échanges et assurer la compréhension des directives, une réunion régulière devrait se faire
au niveau des membres du personnel et non seulement du comité budgétaire.

1.2.2 Maitrise de la comptabilité analytique

La comptabilité analytique est l’un des outils de gestion le plus important. Elle cherche à voir
d’où viennent les éventuelles pertes puisqu’elle s’intéresse de près aux charges : les imputer
aux différentes fonctions de l’entreprise et d’interpréter les résultats, ainsi que les produits
 83
respectifs de chaque centre de responsabilité. Celles des agences sont analysées pour mesurer
leur rentabilité et ainsi de suivre leurs encaissement et décaissement. Sa maitrise requiert
l’utilisation du logiciel Sage 100 comptabilité.

1.2.3 Renforcement du tableau de bord

Pour que le contrôle de gestion soit le meilleur outil d’anticipation des risques budgétaires ou
risques financiers et non-financiers, il doit impérativement être conçu et utilisé comme un outil
d’analyse du passé tourné vers l’avenir.57 Le SCG doit collaborer avec le service trésorerie pour
vérifier les réalisations pendant les entrées et sorties de fonds ou les encaissements et
décaissements. Il faut établir le tableau de bord au moins par mois pour qu’il soit utile. Ainsi,
le contrôleur peut facilement constater les grosses dépenses de la société et trouver la manière
de les raccommoder avec les budgets prévus dans le temps. Voici le modèle de tableau de bord
à adopter par la société :

Tableau 23 : Situation de trésorerie

Mois Janvier Février Mars … Novembre Décembre

Trésorerie début du mois X Y
Encaissement
Décaissement
Trésorerie fin du mois X Y
Source : Support de cours, « Gestion de trésorerie », Licence en gestion, Université d’Antananarivo, AU :
2018/2019

Ce tableau indique les situations réelles de la trésorerie pour chaque mois, le contrôleur pourra
facilement vérifier si les informations en sa possession sont conformes avec les sorties de fonds
pour qu’aucune entrée ou sortie de fonds ne soit omise ou non justifiée. Non seulement c’est
un instrument de vérification mais aussi un outil qui permet de prendre des décisions pour la
révision des budgets.

1.3 Solutions sur l’élaboration du budget

Comme nous l’avons déjà mentionné auparavant, dans le processus d’élaboration du budget, le
contrôleur de gestion joue le rôle de chef d’orchestre garant de la cohérence globale de
l’ensemble des budgets d’où son titre d’interlocuteur privilégié des principaux responsables
opérationnels. Pour s’assurer de l’application de cette tâche, nous allons voir diverses solutions
liées aux difficultés rencontrées par le contrôleur pendant l’élaboration budgétaire. Elles visent
surtout à améliorer le processus d’élaboration dans le LT.

57
MAURIN Pierre, (2008), « Contrôle de gestion facile », Guide à l’usage des PME, Edition Afnor, 29p
 84
1.3.1 Mise à jour simultané des plans et des budgets

Les plans doivent toujours tendre vers l’atteinte des objectifs généraux de l’entreprise. À cet
égard, les décideurs font référence aux années antérieures pour pouvoir connaître d’une part
tous ce qu’ils sont déjà faits et de prévoir d’autre part ce qu’il faudra encore faire. De plus, les
budgets sont la traduction en termes de chiffre de ces plans. C’est la raison pour laquelle il est
recommandé de les mettre à jour en même temps que les budgets révisés. Les décisions prises
par la DG engagent la vie future de l’entreprise, il est donc nécessaire de les prendre avec
sérénité. Pour cela, les documents de référence à jour ou les plans, sont exigés afin que la réalité
de l’organisation soit connue. Un budget est composé de plans d’actions et des moyens, la
révision budgétaire doit ainsi impliquer la révision précise des nouvelles actions et des actions
à laisser ou à modifier. La communication vers les gestionnaires est ainsi nécessaire pour
assurer le respect de la révision et pour éviter les incompréhensions.

1.3.2 Orientation vers le contrôle à priori

Pour faire face à la turbulence de l’environnement actuel, il est préférable d’opter pour des
solutions offensives c’est-à-dire l’anticipation. Il vaut mieux réagir et prendre des décisions à
l’avance plutôt que d’attendre leur conséquence au niveau des résultats obtenus ce qui implique
la pratique du contrôle à priori. Le contexte environnemental que l’entreprise vit, suggère
fortement ce type de contrôle car la postériorité n’en est plus adapté. L’objectif est de minimiser
les écarts constatés au moment de l’ajustement périodique que se soient négatifs ou positifs.
C'est-à-dire qu’au lieu de se contenter de vérifier l’atteinte des objectifs et de rectifier les écarts,
mieux vaut les anticiper pour éviter les dérives. Au cours de la réalisation budgétaire, le suivi
ne reste plus dans la vérification des demandes dans les budgets mais il faut aller encore loin.
Ce qui fait que les analyses apportées au premier trimestre impliquent des réactions contribuant
à éviter que la situation s’aggrave sans attendre la période d’ajustement. Pour se faire,
l’établissement, il faut respect un calendrier budgétaire rigoureux et tous les GAC devront
participer à l’évaluation et la projection des activités à réaliser.

1.4 Solutions sur la gestion budgétaire

Considérée comme un processus incontournable au sein de toute entité, la gestion budgétaire

est un outil de pilotage financier qui permet de planifier, de suivre et de contrôler les ressources
financières de la CEM. En ce qui concerne le contrôle budgétaire, notre but est d’éradiquer les
lacunes émanant du processus de contrôle mis en place en s’assurant de son adaptation avec
l’intervention avant, pendant et après l’action.
 85
1.4.1 Surveillance permanente des budgets et des coûts

Pour éviter tout dépassement pendant l’exécution budgétaire, il faut : réduire les oublis initiaux
et les erreurs humaines, utiliser un logiciel pour prévenir le dépassement, considérer la
flexibilité des coûts des matériaux, impliquer sérieusement les parties prenantes, planifier les
changements inattendus et élaborer une stratégie contre la dérive de la portée. Pour réduire les
oublis initiaux et optimiser la gestion des coûts liés au budget, il est impératif de revoir à maintes
reprises le plan. Cet outil devrait couvrir tout le nécessaire pendant l’exécution du budget,
depuis les salaires aux frais de recherche en passant par les frais de déplacement et les réserves
pour éventualités. Plus les estimations sont détaillées et précises, plus faibles sont les chances
de dépasser le budget initial. Par ailleurs, il faut s’assurer de la participation de chaque acteur
dans l’élaboration du budget de façon à ce qu’il comprenne ses responsabilités dans le
processus. Cela favorise l’alignement de l’équipe dès le début et rend les changements ou défis
plus faciles à surmonter au cours de l’exécution. En ce qui concerne le logiciel et comme nous
l’avons déjà mentionné auparavant, la maitrise de Sage 100 comptabilité par le contrôleur de
gestion s’avère très utile. Même si c’est du ressort de la comptabilité, les avantages de son
utilisation par ce dernier lui faciliteront son quotidien car il saura tenir une comptabilité
analytique d’où le renforcement de la maitrise des coûts, la réduction des risques d’erreurs et la
perte de temps de demander à chaque fois l’accord de la DAF dans le processus d’élaboration
du budget. Pour se procurer des matériaux, il faut l’aide des fournisseurs mais solliciter cette
partie externe expose le budget à un risque de dépassement puisque les coûts sont souvent hors
de contrôle. Il faut donc faire preuve de diligence dans le choix des fournisseurs pour favoriser
la bonne qualité des relations et une facturation de tarifs raisonnables. Etant donné que c’est du
ressort de la DPL de se charger des relations fournisseurs et achats, la collaboration du
contrôleur avec ce service semble évidente. Le changement de portée est souvent dû à une
mauvaise planification qui ne considère pas toutes les éventualités. Un calendrier budgétaire
prolongé est le premier signe de dérive de la portée. Même si cela se produit fréquemment,
l’anticipation est la meilleure contre-attaque pour allouer les ressources de manières efficace.

1.4.2 Affermissement du contrôle budgétaire et son exécution

Deux solutions sont proposées pour s’y prendre. En premier lieu, il faut renforcer le suivi de la
réalisation en procèdent à des vérifications beaucoup plus intensives des procédures et
processus surtout pour le règlement des fournisseurs afin d’éviter l’affectation par erreur d’un
montant destiné à autre chose comme un double paiement et réviser systématiquement le
contrôle. En second lieu, reconsidérer le contrôle à priori et prendre des sanctions correctives
pour l’engagement des dépenses dont les pièces justificatives sont incomplètes.
 86
1.4.3 Respect du principe de l’analyse des écarts
L’analyse d’écarts après comparaison avec les données constatées, est une étape clé dans la
prise de décision à venir pour l’entreprise, à condition qu’elle soit sérieusement effectuée. C’est
par un processus réitéré de prise en compte de l’analyse d’écarts que l’entreprise peut atteindre
ses objectifs. Le principe « un écart, une cause » doit être impérativement respectée sous peine
de rendre inutilisable l'information qu'il fournit. L'écart obtenu doit pouvoir entraîner une
intervention ciblée, tant au niveau de l'activité à laquelle il renvoie qu'à celui de son responsable.
Utiliser concrètement les écarts significatifs obtenus ; si trop d’information tue l’information,
nous pouvons dire que trop d’écarts dévalorisent l’analyse des écarts. Une gestion
discriminatoire ou par exception doit être la règle qui est de ne retenir que les écarts significatifs
et sur lesquels s’il est possible d’intervenir. Actualiser en permanence les informations, en
particulier celles qui concernent les standards, sous peine de paralyser l’outil du contrôle et de
le rendre inefficace, donc très rapidement inutile.

1.4.4 Effectuer un suivi optimum du résultat

Les divers outils de gestion proposée dans les solutions permettent de mieux suivre et
d’optimiser les décisions conduisant à la pérennité de la firme. Les budgets sont des moyens
parfaits pour mieux anticiper l’avenir et les risques probables. Ils permettent aussi de mieux
orienter les résultats vers un chemin garantissant la survie et aident les employés et les
responsables à visualiser de manière globale. Le tableau de bord garantit une prise de décision
plus en cohérence avec ce qui se passe réellement au sein de l’entreprise. Quant à
l’augmentation du résultat net qui se trouve dans une situation dégradante de N-1 à N nous
montre que le simple système financier ne permet pas d’améliorer le résultat. Le résultat le plus
attendu est l’augmentation du chiffres d’affaires par la vente massive des services offerts par
l’entreprise ainsi que les produits que procure la vente des services annexes. Dans le long terme,
l’accroissement du chiffre d’affaire d’année en année permettra de cumuler ses résultats en
réserve d’où un moyen d’augmentation du capital par incorporation de réserves à moindre coût
et sans recourir à des ressources externes. Pour se faire, des actions marketing doivent être
entreprises pour attirer la clientèle.

1.4.5 Actions marketing

Pour améliorer son chiffre d’affaire et accroitre le résultat, la CEM doit songer à améliorer la
qualité des services qu’elle propose. Autrement dit, adopter des actions marketing pour booster
ses ventes. Nous pouvons citer le renforcement de la publicité, la mise en place des DAB et de
nouvelles agences et enfin la veille commerciale.
 87
1.4.5.1 Renforcement de la publicité

Le renforcement de la publicité s’avère utile pour assurer la vente de ses services plus
intensivement. En comparaison avec les banques primaires, nous constatons que la CEM ne
pratique aucune publicité média (télévision, radio, journaux, etc.) ; ce qui peut être la cause de
la méconnaissance de certaines personnes de son existence. Nous proposons la communication
évènementielle selon le territoire géographique choisi et à chaque évènement : rentrées
scolaires, fête de l’indépendance, noël, etc. Mieux encore, pour cibler un segment de clientèle,
les magazines quotidiens feront l’affaire, que ce soit régional ou national. L’adoption de
l’affichage dans les grands panneaux publicitaires, surtout dans la capitale, attireraient
davantage les clients à travers les messages visuels. Il faudrait les axer stratégiquement, par
exemple, sur des routes où il y a toujours des embouteillages.

1.4.5.2 Mise en place des DAB et de nouvelles agences

La CEM devrait mettre en place des DAB dispersés dans ses agences dans toute l’île. C’est une
technologie que presque toutes les institutions financières utilisent pour faciliter la vie de leur
clients grâce à son accessibilité 24heures/24 et 7jours/7. Elle permet aussi d’éviter la perte de
temps dans les agences à cause de la longue attente. La CEM ne couvrant pas encore la totalité
de Madagascar, l’ouverture de nouvelles agences serait vraiment l’idéal en terme de notoriété
et de ventes, surtout dans les zones périphériques comme : Ivato, Ambohidratrimo,
Ampitatafika, etc. Cependant, l’ouverture récente de l’agence Analamahintsy fut déjà un grand
effort de sa part.

1.4.5.3 Veille commerciale58

Dans le monde des affaires hautement compétitif, rester en avance sur la concurrence est
essentiel pour survivre. C’est là que la veille stratégique commerciale intervient. Elle désigne
le processus de surveillance du marché, de la concurrence et de l’environnement des affaires.
Ceci en vue d’obtenir des informations qui peuvent être utilisées pour améliorer les
performances et la compétitivité de l’entreprise. Dans le cas de la CEM, pour réaliser sa veille
marketing et commerciale, elle surveille les tendances du marché. A titre d’exemple : penser à
la demande des clients sur l’obtention des prêts en 48 heures. Aussi, en se faisant passer pour
un client, elle pourrait très bien surveiller les activités de ses concurrents en termes de
promotions et de services. Cela lui permettrait de rester compétitive sur le marché quoi qu’il
arrive. Elle peut donc surveiller les tendances générales du marché sur l’augmentation de la
demande de prêts. En utilisant ces informations, la CEM pourra ainsi faciliter le plus possible

58
TDV in https://www.technique-de-vente.com/assurer-la-veille-commerciale-definition-exemple/ (Août 2023)
 88
ses conditions d’octroi des prêts pour répondre au mieux à la demande des clients. Cela lui
permettra d’offrir des promotions compétitives et développer de nouveaux produits et service
en fonction des tendances du marché. L’assurance de la veille commerciale requiert des outils
adaptés comme les réseaux sociaux, les blogs et forums et les sites web spécialisées.

Toutes les suggestions clefs dans cette section s’avèrent être importantes pour l’amélioration
de la situation de la CEM ou plus précisément, le fonctionnement global du SCG. Dans la
section suivante se présentera les résultats attendus en adoptant ces solutions.

SECTION 2 : RESULTATS ATTENDUS

Nous allons évoquer dans cette section, les résultats que nous espérons en proposant les
solutions précédentes, toujours basé sur l’évolution de l’entreprise ainsi que tous les domaines
possibles. Nous parlerons d’abord les résultats au niveau du SCG, ensuite de la DG et nous
clôturerons avec les résultats concernant l’environnement externe de la CEM.

2.1 Résultats au niveau du SCG

Toutes les propositions d’amélioration apportées au niveau de ce service permettent au

contrôleur de gestion de bien jouer le rôle : de conseiller de la DG pour que ses décisions
répondent aux caractères de l’environnement, de technicien afin d’aider les opérationnels à
réaliser leurs tâches et à atteindre les objectifs fixés. Du côté du processus de contrôle, la phase
de suivi budgétaire mettra en exergue la marge du manœuvre appartenant au contrôleur de
gestion pour la mise en route de l’entreprise en cas des dérives. Autrement dit, le contrôle-
vérification sera annulé grâce à l’existence des réactions anticipatoires tant sur le plan technique
que sur le plan financier tout au long de l’exécution budgétaire. La nouvelle position du
contrôleur de gestion dans l’organigramme évitera en premier lieu l’existence d’intervention
d’une autre personne ou organe dans ses relations avec la DG. Ce qui signifie qu’il agit
normalement comme un conseiller mais non pas comme les opérationnels. En outre, la DCI
pourra se concentrer sur la réalisation des missions d’audit au lieu de prendre beaucoup plus de
temps pour s’occuper de ce service. Sans oublier, il ne se positionnera plus sous l’autorité de
l’une des directions de l’entreprise. Les problèmes relatifs à la mise à jour des informations se
trouvent réduits du fait de l’utilisation du CBI qui arrive à présenter l’ensemble des opérations
de l’entreprise entière à tout instant. Bien plus, tout cela ramènera à voir plus de confiance sur
la qualité d’informations qui échappera à son tour à la fausse interprétation de la réalité de
l’entreprise et aux faux conseils donnés. Il ne faut pas oublier que nul ne peut ignorer
l’importance des tableaux de bord. Comme les opérationnels sont incités à remonter les
informations concernant les facteurs de valorisation des comptes, l’estimation trompeuse, sous-
 89
évaluation ou surévaluation, sera diminuée. Ce qui fait que les budgets deviennent plutôt
crédibles puis l’entreprise se laisse fière de leur utilisation. De plus, le nombre ainsi que les
valeurs des écarts, positifs ou négatifs, seront minimes. Par l’amélioration du dispositif du
contrôle interne, plusieurs choses sont attendues à savoir l’accroissement de la sécurisation des
opérations quotidiennes par la diminution des omissions, des fausses interprétations ; les
opérations de fraude ou de malversation seront défendues. De ce fait les patrimoines de
l’entreprise se trouvent à l’abri et les informations augmentent de qualité. Il ne faut pas perdre
de vue que les effets des améliorations précédemment citées ne s’arrêtent pas au sein du service
contrôle de gestion mais ils se rependent jusqu’à la direction générale ainsi qu’à l’entreprise et
son environnement.

2.2 Résultats au niveau de la DG

La fixation des objectifs généraux ainsi que la prise de décisions pour l’ensemble de l’entreprise
sont deux grandes tâches qui incombent totalement à la DG. Elle fait appel au contrôle de
gestion dont l’objectif consiste à fournir des informations et à donner des conseils. En tout état
de cause, plus cet outil s’améliore, moins les décisions risquées progressent. Dans notre cas,
l’amélioration de la qualité des informations, en termes de fiabilité et d’exhaustivité, reçues du
conseiller ne conduit pas les décideurs à exprimer des fausses interprétations et donc des fausses
décisions. L’assurance de la survie de l’entreprise augmente de façon croissante.

2.3 Résultats sur l’environnement externe

Pour réussir et prospérer, la CEM doit exploiter et s’adapter aux forces de son environnement
externe. A ce titre, elle opère dans différents environnements externes, est organisée et
structurée en interne pour répondre aux demandes et opportunités externes.

2.3.1 Economique

L’utilisation des états financiers, par exemple le compte de résultat, un outil de gestion, fait
ressortir le résultat net de l’exercice. Le terme « résultat bénéficiaire » se traduit surtout en
création de la valeur ajoutée (VA) parce qu’il y a eu maitrise des charges quelque part. La VA
est une donnée économique qui permet aux responsables d’obtenir de mieux orienter leur
décision. L’augmentation de la VA de l’entreprise contribue au développement économique du
pays à l’aide du PIB.

2.3.2 Financiers

Une évaluation sincère des budgets voit le jour lorsque les dépenses de fonctionnement et
d’investissement sont respectées. Avoir des excédents est souhaitable pour dégager des marges
 90
de manœuvre si la conjoncture se dégrade. De même, toutes choses restant égales par ailleurs,
avec l'augmentation de la valeur ajoutée, par la maîtrise des autres charges d'exploitation, la
société peut s'attendre à une amélioration de son résultat, donc cela a également des effets
positifs sur l'autonomie financière de la société puisque la masse de capitaux propres va
augmenter de ce fait. Si la situation financière est prospère ; cela entraîne aussi une amélioration
de sa capacité d'investissement ou de sa capacité d’autofinancement donc de sa santé financière.

2.3.3 Technologique

Les TIC représentent un large éventail de services, d’applications et de technologies, utilisant

différents types de matériels et logiciels informatiques, fonctionnant souvent par des réseaux
de communication. La performance des outils informatiques, la rapidité et la perfection des
travaux à effectuer, l’acquisition des matériels, conformément aux configurations requises par
le logiciel sont surtout les résultats attendus technologiquement afin d’optimiser les travaux
inhérents du contrôleur de gestion.

2.3.4 Sociaux59

La microfinance séduit les autorités publiques et les organismes privées de développement, et

quoi de mieux que de collaborer avec la CEM en tant qu’IMF appartenant à l’Etat. Ces dernières
voient en elle un moyen d’accorder une indépendance financière et une capacité
entrepreneuriale aux pauvres tout en réduisant considérablement le coût des programmes de
lutte contre le sous-emploi et la pauvreté. Il existe deux grands courants de mesure de l’impact
social de la CEM sur la population qui en bénéficient. Le premier est qualifié
« institutionnaliste » (ou minimaliste) et le second « bien-être » (ou maximaliste). Les
institutionnalistes estiment que si la CEM augmente sa clientèle et enregistre des taux élevés
de remboursement, elle couvre ses coûts et ne dépend plus de subventions. Cela prouve en outre
que les clients sont satisfaits des services et donc l’impact de l’institution est positif. Sa
performance financière est dans ce cas-ci privilégiée au détriment d’une réflexion sur
l’adéquation entre les services financiers eux-mêmes et leur impact sur les clients. La logique
dite « bien-être » vise à évaluer l’impact de la CEM sur l’ensemble de ses bénéficiaires c’est-
à-dire du point de vue des clients. Elle permet une analyse des contraintes des clients et des
raisons de succès, d’échec ou d’abandon de ceux-ci par rapport au programme d’une IMF. Il
est important de s’interroger, à part le nombre de clients atteints, le type de clients à cibler et
l’adéquation entre leur besoin et les services offerts.

59
CAJOT François in https://www.findevgateway.org/sites/default/files/publications/files/mfg-fr-publications-
diverses-microfinance-est-elle-sociale-2005_0.pdf (Août 2023)
 91
En bref, la CEM avec son statut d’IMF, est appelée à concilier les objectifs d’une performance
financière et d’une performance sociale afin de réaliser pleinement sa mission de réduction de
la pauvreté de la population marginalisée du système financier. Cette démarche est possible par
le biais d’une assurance de la pérennité des services garantie par une gestion adéquate des
risques et une mise à profit de l’environnement macroéconomique appuyé par les TIC.60

Nous clôturons cette dernière partie avec ce chapitre intitulé « suggestions » auquel nous avons
proposé des solutions aux problèmes énoncés dans le premier chapitre dans le but d’améliorer
le fonctionnement du SCG et en déduire ainsi les impacts de ces dernières sur l’environnement
interne et externe de l’entreprise. Nous pouvons affirmer que grâce aux discussions et aux
suggestions, nous avons pu confirmer nos hypothèses.

60
KEJE MUNONO Hugues, « Performance financière et sociale des institutions de microfinance : Analyse
empirique par enveloppement des données », Mémoire de master en économie, Université catholique de Louvain,
AU 2019/2020, 15p
 92

CONCLUSION PARTIELLE
Cette dernière partie du mémoire intitulée « DISCUSSIONS ET SUGGESTIONS » parle des
analyses effectuées sur les résultats, à la lumière de la méthodologie définie dans la première
partie. Elle comportait deux chapitres distincts : le premier chapitre « discussions » nous a
permis d’exposer, dans la première section, la situation réelle concernant le fonctionnement du
service de contrôle de gestion et de la gestion budgétaire ; la seconde section dégage les
problèmes qui peuvent exister pendant ce processus pour ensuite conclure à la validation des
hypothèses mentionnées au début de cet ouvrage. Quant au second chapitre « suggestions », la
première section nous a proposé des solutions pour faire face aux problèmes rencontrés dans le
premier chapitre et la seconde porte sur les résultats attendus en conséquence de la mise en
place des solutions proposées dans la première.
 93

CONCLUSION GENERALE
L’objectif de ce présent mémoire est de valoriser l’importance de la fonction contrôle de gestion
dans les entreprises. Malgré les conjonctures politiques et économiques existant dans notre
pays, le contrôle de gestion joue un rôle crucial dans la gestion de la croissance d’une entreprise
puisqu’il contribue à sa pérennité à travers les outils d’aide à la prise de décisions. Le contrôle
de gestion est la maitrise de sa conduite en s’efforçant de prévoir les évènements pour s’y
préparer avec son équipe et s’adapter à une structure évolutive. Il remplit donc un rôle
particulièrement important dans le pilotage de l’organisation, il assure la tâche du contrôle, de
conseil et prévision. Donc il constitue un outil d’aide à la prise de décision. Et puis il est le
processus par lequel le contrôleur obtient l’assurance que les ressources sont obtenues et
utilisées de manière efficace et efficience pour la réalisation des objectifs de l’organisation et
que les actions en cours vont bien dans le sens de la stratégie. Il utilise de nombreux outils tels
que : le système d’information, la comptabilité analytique, le tableau de bord et la gestion
budgétaire. Cette dernière est l’outil privilégié du contrôle de gestion vu son importance
considérable au sein de l’organisation. Ainsi, le budget est un moyen de fixer des objectifs
communs à l’ensemble de l’organisation et va ainsi permettre une harmonisation entre les
objectifs individuels.61 Il est aussi important de souligner que l’utilisation de ces outils doit
s’adapter à l’environnement complexe qui entoure chaque entité. Pour atteindre l’objectif
précité, il faut tenir compte de la pratique du contrôle de gestion avec ces outils, de la
correspondance de son processus d’élaboration des budgets avec son système de contrôle ainsi
que la qualité des informations nécessaires à la prise de décision. A travers nos entretiens et nos
observations au sein du SCG de la CEM, nous avons mis en évidence l’importance de la mise
en place de la fonction de contrôle de gestion et de la gestion budgétaire dans l’entreprise, ainsi
que son rôle d’intégration dans le pilotage de ces dernières.62

Pour développer le rôle crucial que le contrôle de gestion joue au sein de la CEM, les hypothèses
sont indispensables. Notre première hypothèse stipule qu’un meilleur fonctionnement du SCG
est basé sur le respect du processus de contrôle et la deuxième annonce que la prise de décision
est en fonction d'une estimation budgétaire rationnelle. Ces deux hypothèses constituent donc
un guide essentiel à cet ouvrage dans la démonstration des résultats. Cependant, pour les
obtenir, nous avons utilisés des outils tels que les matériels et les méthodologies qui sont
regroupés dans la première partie de la recherche. Cette partie détermine la pertinence et le
bienfondé de notre étude ; elle se divise en trois chapitres. Premièrement, nous avons justifié la

61
BOUATBA M., op.cit., 137p
62
Idem
 94
raison pour laquelle nous avons choisi la CEM et la présenter en toutes ses formes. Ce choix
s’oriente en trois axes principaux, notamment l’obligation que la société soit dotée du SCG ;
avec sa grande taille et sa notoriété en tant que la plus ancienne institution financière à
Madagascar, la CEM répond exactement à ce critère. En plus d’appartenir totalement à l’Etat
jusqu’à aujourd’hui, elle reste compétitive face à la concurrence rude sur le marché. Sa
présentation générale se résume en l’énoncer de son statut juridique en tant que IMF de dépôt
et de crédit, et par déduction de cette statut, ses activités principales sont la promotion de
l’épargne et l’octroi de crédits. Nous avons également parler des offres qu’elle propose en
fonction de son domaine d’intervention et les missions qu’elle poursuit afin de rentabiliser ses
activités. La description des tâches des neuf directions principales et précisément la fonction du
SCG sous la direction du DCI, a été évoqué par l’intermédiaire d’un organigramme ; son
environnement interne et externe n’en est pas moins, soit les règles qui régissent la CEM et les
collaborateurs externes avec qui, elle a signé des contrats. Deuxièmement, exposer la théorie
sur notre thème s’avère nécessaire pour une compréhension approfondie du sujet étudié soit les
liens qui existent entre le contrôle de gestion et la prise de décision. Dans ce cas de figure, la
cohérence entre le système d’information et de décision a vite été établi, ce qui nous a mené à
conclure l’importance du contrôle de gestion au sein de la CEM. Cette première partie s’achève
avec la méthode de collecte et d’analyse des données, elle explique en détails les moyens dont
nous avons eu recours pour recueillir les informations dans l’établissement de cet ouvrage, tels
que les entretiens et les observations auprès de la responsable des ressources humaines et du
contrôleur de gestion. Les investigations dans la documentation comme les recherches
bibliographiques et webographies ont énormément enrichi nos connaissances et nous ont
donner des idées dans le développement des résultats. Dans le traitement des données, nous
avons opté pour le diagnostic SWOT, elle extirpe les forces et les faiblesses à l’intérieur de
l’entreprise sur la pratique du contrôle de gestion ainsi que les opportunités et les menaces
extérieurs à celle-ci. En ce qui concerne les limites de notre étude et des difficultés rencontrées,
nous soulignons surtout la confidentialité des données chiffrées dont seulement quelques
extraits ont pu être recueilli, cela ne nous a pas permis d’établir concrètement le résultat sur la
gestion budgétaire, notamment la prévision et la budgétisation réelle de la caisse. Les limites
dans le temps et dans l’espace semblent évidentes suite au déroulement de notre investigation
dans la capitale et le temps de préparation de 4 mois et demi.

Le second bloc de la recherche expose les résultats divisés en deux chapitres. Le premier répond
à notre première hypothèse puisqu’en effet, le respect des processus de contrôle de gestion
contribue au meilleur fonctionnement du SCG par l’intermédiaire des tâches accomplis par le
contrôleur de gestion lui-même. D’abord, nous pouvons certifier que la mise en place de ce
 95
service en 2004, a réellement sauvé la société de la dérive, d’où son importance majeure car la
CEM, qui, de 2001 à 2003, a connu un déficit budgétaire, cette résolution lui a permis de faire
de dégager un résultat bénéficiaire. Les outils du contrôle de gestion de la CEM sont les
techniques budgétaires, ils sont élémentaires pour guider les choix en matière de simplification,
flexibilité et surveillance. Le système budgétaire comme les tableaux de bord utilisent des
critères quantitatifs et présentent une focalisation sur les écarts permettant à la prise de décision.
Les données nécessaires tant à l'établissement des budgets qu'au calcul des réalisations mettent
en jeu tous les systèmes d'information de l'entreprise. La pertinence des écarts dépend de leur
définition, mais aussi de la qualité des budgets. Ensuite, la CEM prévoit toutes les actions à
faire et les résultats attendus vis-à-vis de ses objectifs fixés. Ce qui implique qu’elle établit son
budget de l’année ultérieure avant la clôture de l’exercice en cours. La comparaison de ses
prévisions et ses résultats réels permet de déterminer son efficacité. Les départements et les
sous services de cette entité élaborent ses prévisions chiffrées ou bien son budget initial, c'est-
à-dire la quantification de ses objectifs globaux et de ses sous-objectifs ainsi que ses moyens
nécessaires à la réalisation. Autrement dit, elle établit ses objectifs à CT, MT et LT pour l’année
à venir. Puis, elle définit les meilleures trajectoires pour ces objectifs tout en contrôlant ses
résultats de l’exercice en cours. Les neuf directions sont en coordination afin d’atteindre ces
objectifs globaux et le SCG n’en ai pas exclu. Sous la supervision directe de la DCI, il participe
à la surveillance permanente des coûts engagés, se charge de faire respecter le processus de
contrôle en ne laissant échapper aucun détail, que ce soit dans les paperasses administratives
ou la vigilance dans le suivi. Le second chapitre confirme, dans son cas, notre seconde
hypothèse qui stipule que la prise de décision est en fonction d'une estimation budgétaire
rationnelle. Un budget rationnel se traduit par le budget idéal à adopter pour minimiser les coûts
et c’est dans cette estimation que la gestion budgétaire apparait comme un outil prévisionnel
permettant une vision anticipée de l’avenir. Elle permet au contrôleur de gestion de planifier,
d’élaborer et de contrôler des budgets de la CEM. Il est donc plus facile pour lui d’identifier et
de mettre en valeur les écarts et ainsi mettre en application les actions correctives atténuant
l’ampleur des erreurs. Passer à la prise de décision tout en optimisant les outils du contrôle de
gestion, en respectant un processus d’élaboration budgétaire adaptée et en estimant
rationnellement les budgets, tels sont les fonctions assignées au contrôleur.et son implication
dans la prise de décision se manifeste par son rôle de conseiller et de stratège financier auprès
de la DG.

Quant à la dernière partie, elle regroupe les analyses déduites de la comparaison du contrôle de
gestion théorique avec celui constaté en réalité, la réponse aux hypothèses de l’étude, et les
recommandations avancées par l’impétrant. Elle se divise en deux chapitres distincts dont les
 96
discussions et les suggestions. Concernant la discussion, la mise en œuvre du diagnostic SWOT
que nous avons évoqué dans la première partie est développé ici. A partir des résultats, nous
avons pu dégager les forces et les éventuelles faiblesses rencontrées méritant d’être améliorées.
Les faiblesses sont principalement au niveau du contrôle de gestion : les problèmes relationnels
et de dépendance du contrôleur, l'asymétrie d'information existant entre ce dernier et les
opérationnels et sa faible exploitation de la comptabilité analytique. Au niveau du processus
budgétaire : les soucis liés à l’élaboration du budget sont dû à la routine de reconduction du
budget à établir basé sur l’exercice précédent sans prendre en compte les paramètres pouvant
modifier le chiffrage des prévisions d’où l’absence de lien entre le plan stratégique et le budget,
l’incompatibilité du contrôle à postériori avec la maitrise de l’organisation parce que cela
empêche la rectification des budgets au cours de la réalisation semestrielle par le contrôleur, le
non-respect de la procédure engendré par la négligence de certains acteurs et les lourdeurs
organisationnelles que ce processus génère dans le blocage de nouvelles opportunités suite à
une budgétisation prévisionnelle stricte ou encore l’approche des chiffres différente de chaque
service. Au niveau de la gestion budgétaire : le dépassement budgétaire qui se traduit en la
supériorité des budgets réalisés par rapport aux budgets établis causé par la gestion inefficace
des risques et des incertitudes, la non fiabilité du contrôle budgétaire dû à l’insuffisance des
informations en la possession du contrôleur et enfin la rectification tardive des écarts constatés
à cause du contrôle à postériori. Pour les suggestions, des solutions aux problèmes rencontrés
ont été recommandées. Citons : l’éclaircissement aux opérationnels de la notion du budget et
positionnement du contrôleur en tant que direction à part entière pour réduire les problèmes
rencontrés par ce dernier pendant l’exécution de son travail. Afin d’améliorer ses outils, nous
suggérons sa pleine collaboration avec le personnel pour éliminer l’asymétrie d’information
existante, la maitrise de la comptabilité analytique avec le logiciel Sage 100 comptabilité lui
permettra de dompter les coûts, avec l’aide de la trésorerie, le renforcement de l’efficacité des
tableaux de bord s’avère nécessaire pour anticiper les risques budgétaires, financiers ou non-
financiers. Pendant l’élaboration du budget, la mise à jour des plans et des budgets avec la
réalité de l’organisation et l’orientation du contrôle à priori est plus adapté à la turbulence de
l’environnement actuel. Pour la gestion budgétaire : la surveillance permanente des budgets et
des coûts s’impose pour éviter le dépassement budgétaire ; pour renforcer le contrôle budgétaire
et son exécution : il faut effectuer un suivi intense des procédures dans l’élaboration du budget
et du processus de contrôle de gestion ; pour adopter des actions de restructuration dans le
budget, veiller au respect du principe de l’analyse des écarts en dégageant leurs causes est une
étape déterminante ; et effectuer un suivi optimum du résultat c’est-à-dire accroitre le chiffre
d’affaire pour optimiser les décisions à prendre vers la pérennité de l’entreprise. Quant aux
 97
actions marketing pour booster ces chiffres d’affaires : les publicités, la mise en place de
nouvelles agences et des DAB ainsi que la veille commerciale sont les plus adéquats. Enfin, les
opportunités et les menaces de la CEM ont comme points communs son environnement
économique et technologique. L’évolution du taux directeur, les partenariats stratégiques et son
ancienneté font partie de ses opportunités et la concurrence, l’environnement politique et social
font partie des menaces. Nous espérons que les solutions préconisées apporteront des résultats
satisfaisants. Cependant, leur application dépendra de la volonté des dirigeants de la société.

Pour conclure, nous pouvons affirmer que le contrôle de gestion porte un œil bienveillant sur
la structure de la CEM, sur ses méthodes et procédures, sur l'emploi de ses ressources humaines,
financières et matérielles, ainsi que sur les décisions prises par ses dirigeants pour en évaluer
l'efficacité et l’efficience. Son absence amènerait les dirigeants à une difficulté sur la
connaissance des faits réels existants dans la société et leur conduirait à des mauvaises prises
de décision. Ce qui nous amène à poser la question suivante : « Hormis son importance dans la
prise de décision budgétaire d’une entreprise, quels peuvent être les attributs du contrôle de
gestion dans la performance financière de celle-ci ? »