Droit fiscal Général

La JP est à apprendre que quand elle le précise/ art et date des lois pas à apprendre

Examen : texte à compléter (15 phrases à compléter par des mots)

Introduction :
Le d fiscal est une discipline qui suscite de nb ambiguïtés d’une part parce que la notion même
de DF est longtemps restée sujette à débat et d’autre part parce que les caractères qu’on prête
au DF demeure sujets à qst.

Section 1 : la notion de DF

Pour l’appréhender il faut procéder de manière négative : on parlera de fiscalité mais aussi de
science et de politique fiscale.

§1) droit fiscal et fiscalité

Le DF c’est l’ensemble des règles juridiques relatives aux impôts. Il est donc certain que le
droit fiscal existe car l’impôt est régi par le droit. Cependant, l’existence d’un droit au sens pur du
terme suppose un minimum de cohérence des R applicables, Cad qu’il doit exister un système
juridique gouverné par de grands ppe.
La qst est de savoir si lorsqu’on parle de DF l’on est bien dans un système juridique ? les R
applicables aux impôts sont très divers et sembles élaborées sans substrat théoriques avec pr seul
objectif la rentabilité de l’impôt.
C’est assez réducteur car Le DF ne serait alors rien d’autre que l’établissement par le législateur
et par le pouv règlementaire de R instituant les impôts et déterminant leur régime juridique et
l’application par l’administration fiscale de ces R sous le contrôle du juge. En réalité on constate
une évolution puisque progressivement on est passé de cette « culture de répertoire » à un
système juridique organisé : on a désormais des grands ppe qui servent de guide.

Cela implique qu’il y ait plusieurs manières d’étudier la matière fiscale :

• De façon descriptive sous forme de catalogue et impôt par impôt. C’est l’objet des
ouvrages de fiscalité. Cette façon d’aborder les choses est intéressante et c’est ainsi que
les agents de l’administration fiscale mais aussi les contribuables et leurs conseils vont
aborder les questions fiscales, dans le 1er cas pour s’assurer que le contribuable paie bien
tout ce qu’il doit et dans le 2nd pour effectuer des montages qui vont leur permettre
d’échapper le plus possible et de manière légale à l’imposition.

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 • Le droit fiscal au contraire, va présenter les règles applicables à l’ensemble du système
fiscal et leur justification théorique.

En résumé, la fiscalité est la réponse à comment, le droit fiscal général est la réponse à
pourquoi. C’est pourquoi le droit fiscal est beaucoup moins mouvant que la fiscalité.

§2) Droit fiscal, science fiscale et politique fiscale

→ La science fiscale est une discipline qui vise à cerner les objectifs d’un bon système
fiscal. Un bon système fiscal est un système qui permet à la fois la rentabilité de l’impôt et
l’équité. De plus, la science fiscale se teinte de science économique car c’est comme ça qu’on
peut déterminer les mécanismes qui permettent d’atteindre au mieux les obj de la politique fiscale.
La rentabilité de l‘impôts ce n’est pas juste fixer les taux d’impôt le + élevé possible sur
une étendue la + grande possible : cela pénaliserait l’économie car cela dissuaderait de travailler
et ne permettrai pas une rentrée d’argent importante mais encouragerait la fraude d’impôts ou le
travail au black.
Pour ce qui est de l’équité, l’art 13 de la DDHC dispose que la contribution commune doit
ê également répartie entre les citoyens en raison de leur faculté.

→ La politique fiscale : réflexion politique et philo qui ont pour but de déterminer quelle fct
on veut donner à l’impôt. On peut en noter 3 ppe :
- Consiste à alimenter les caisses de l’Etat et de autres perso pub afin de leur donner les
ressources nécessaires à leur fonctionnement. Plus l’Etat a besoin de ressources pr
fonctionner plus les impôts sont élevés. On a l’opposition Etat gendarme/Etat providence.

La France s’est orientée vers l’Etat providence dès la fin du 20ème et cela s’ets traduit par
une augmentation constante des charges de l’Etat. En parallèle on a connu une
augmentation constante de la pression fiscale : en 1870 elle était à 34%, en 2015 45% et
depuis elle s’est stabilisée. On retrouve l’équivalent de la France dans les pays
scandinaves mais la pression est mieux supportée car la redistribution se fait bcp en
prestation sociale (santé, aide à la garde d’enfant, congé parentale etc). En France on se
demande davantage où va l’argent.

- Ces taux correspondent à des réalités qui sont très diff d’un Etat à un autre. Par ex la
répartition des produits des impôts entre l’Etat et les CT est révélatrice du degré de
décentralisation de l’Etat (moins les CT touchent d’impôts et + l’Etat est centralisé).

- Elément le + débattu : quelque soit l’étendu des compétences de l’Etat, l’impôts constitue
tjr 90% de ses ressources. Ça veut dire qu’on ne peut pas supprimer l’impôts. La seule
qst qui fait débat est de savoir quelles dépenses doivent ê à la charge de l’Etat et donc
financer par l’impôt. Dans tout discours anti fiscal on a une limite qui est qu’il n’est pas
possible de supprimer toutes les charges de l’Etat pr pouvoir supprimer l’impôt.

Limite : l’impôt à une fct de distribution : on prélève la ressource là on elle se trouve pour
financer des dépenses utiles à tous. Mais la définition des personnes et des activités
imposées est évidemment politique.

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Section 2 : les caractères débattus du droit fiscal

On lui a prêté des caractéristiques exagérées d’une part sur l’autonomie et d’autre part son
réalisme.

§1) l’autonomie du Droit fiscal

D’après JJ Bienvenu le DF est un D de superposition. Cad que le DF régit des situations qui font
déjà l’objet de règlementations de D privé ou de D public auquel il va donc venir se superposer
ou s’ajouter. On peut craindre des conflits de qualification entre le DF et les autres branches
du droit. La qst est de savoir si le D fiscal doit se ranger aux qualifications retenues par les autres
branches du droit ou au contraire s’il est libre de définir différemment ses qualifications : dans ce
cas il serait autonome.

Ce débat sur l’auto du DF a agité la doctrine dans les années 1920 :

- D’un côté Louis TROTADAS doyen de la faculté d’Aixe a professé la thèse de

l’autonomie du DF ce qui signifie que le DF peut dégager ses propres R sans avoir à se
référer aux droit civil ou au droit administratif.

- Inversement François Gémy doyen de Nancy a dénoncé cette autonomie et affirmé la

suprématie des notions civilistes.

Si on regarde les textes la réponse revient aux juges : juge admin et juge judiciaire comme il y a
un partage. Si on regarde la JP la qst n’est pas tranchée.

La qst n’est pas tranchée mais en réalité l’autonomie du droit fiscal, à défaut d’être reconnue a
souvent des Conséquences qui tendent à prouver son existence.

§2 le réalisme du DF

Le DF se caractérise par son réalisme : L’idée est que le DF s’attacherai uniquement à la réalité
des faits sans accorder d’importance aux situations juridiques.
Ce réalisme impliquerait de l’amoralisme du droit fiscal parce que le droit fiscal imposerait les
activités illicites exactement de la même manière que les activités licites (travail pénible ou trafic…).
Cela est en fait le cas pour toutes les lois : toutes les lois frappent une situation de fait. Ces
situations de fait sont souvent régies par plsr droits et le DF va soumettre l’impôt à des faits dont
d’autres branches du droit tireront d’autres Conséquences.

On peut en déduire qu’en réalité l’impôt constitue le critère du droit fiscal. Le droit fiscal va
soumettre l’impôt à un ensemble de règles hiérarchisées qui constitue la légalité fiscale. Ces règles
qui constituent la légalité fiscale vont gouverner essentiellement les opérations fiscales et
également le règlement des litiges fiscaux.

Partie 1: L’impôt

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Le DF est l’ensemble des règles applicables à l’impôt. Pour déterminer son champ d’application
il faut cerner la notion d’impôt. On constate alors qu’il existe plsr formes d’impôts avec des
Conséquence juridiques + ou- importantes.

TITRE 1 : La notion d’impôt

Chapitre n°1 : la définition de l’impôt

Aucun texte ne définit l’impôt. Il en résulte que cette définition œuvre d’un travail doctrinal et
jurisprudentiel dont il résulte que l’impôt présente 6 caractéristiques cumulatives : l’impôt est un
prélèvement pécuniaire obligatoire effectué par voie d’autorité à titre définitif sans contrepartie
déterminée et destiné à financer les charges des personnes publiques.

- L’impôt est un prélèvement pécuniaire ;

- Obligatoire ;
- Effectué par voie d’autorité ;
- A titre définitif ;
- Sans contrepartie déterminée ;
- Qui est destiné à financer les charges des personnes publiques

Il ne faut jamais se fier à la dénomination textuelle du prélèvement : la taxe sur le prélèvement

n’est pas une taxe mais un impôt, La CSG est un impôt et non une contribution etc

Section 1 : Le caractère pécuniaire de l’impôt

Ce caractère pécuniaire de l’impôt s’exprime de 3 façons :

→ L’assiette de l’impôt : c’est la matière qui va ê imposée, le + souvent une forme d’argent
mais peut ê une chose de convertible en argent comme une maison qui va entrer dans le calcul
de l’assiette de l’impôt une fois sa valeur connue. Enfin, il arrive que l’imposition ne soit pas assise
sur une somme d’argent mais sur un objet matériel indépendant de la valeur du bien (C’est le
cas de la taxe intérieure qui est appliquée sur les produits énergétiques, de la taxe sur l’alcool et sur le
tabac).

→ La liquidation de l’impôt :
C’est son calcul par l’application d’un tarif à la base imposable, cad à la quantité de matière
imposable.
- Quand la base est une somme d’argent, l’impôt est calculé en appliquant un taux à cette
base : on parle de tarif ad valorem.

- Quand la base n’est pas une somme d’argent (tabac, alcool, produits énergétiques, le
sucre…) le tarif prend la forme d’un montant qu’on multiplie par la quantité de matière
imposable : On parle de tarif spécifique.
Exemple : si on fait le plein, la base d’imposition est le litre de carburant. Si son tarif est de 1€ par litre
et qu’on met 60L, on paie donc 60€ de taxe

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→ Le mode de recouvrement de l’impôt :
Il est recouvré en argent : il prend la forme d’une remise d’une somme d’argent à
l’administration dont la somme résulte de la liquidation.
Il y a une exception : la dation en paiement = transférer un bien à l’administration fiscale pr payer
l’impôt plutôt que de payer la somme d’argent demandée. C’est uniquement possible pr les œuvres
d’art.

Section 2 : le caractère obligatoire de l’impôt

L’impôt est décidé unilatéralement par l’Etat et dans certain cas rare pour certains impôts
locaux facultatifs par la CT bénéficiaire. En revanche l’obligation fiscale ne suppose pas le
consentement du contribuable. En matière fiscale on ne trouve quasiment pas de contrat.
On ne doit pas se méprendre avec le ppe du consentement à l’impôt posé par la DDHC. Ça ne
veut pas dire que chaque citoyen individuellement va consentir à l’impôt, ça veut dire que chaque
citoyen par l’intermédiaire de leur représentant (le légis) sont seuls compétent pr décider de
l’institution de l’impôt et de son régime juridique. Le consentement à l’impôt résulte du caractère
obligatoire de l’impôt car l’impôt est une contribution forcée donc il porte atteinte à une liberté
individuelle. Or, seul le légis est compétent pr poser des limites aux lib individuelles.

Ces atténuations aux caractère obli sont peu nb et de faible portée : 2 atténuations ppe

- Les atténuations offertes par l’administration fiscale

- L’hypo où une personne qui n’a pas vocation à ê contribuable demande à l’être.

Section 3 : le prélèvement de l’impôt par voie d’autorité

L’impôt est recouvré au moyen de ppp (pouv de l’administration) et l’administration fiscale de

plr ppp pr avoir son argent :

- Elle peut émettre un titre exécutoire

- Elle peut procéder à une saisi sur nos biens ou nos revenus
- Le fisc dispose de procéder de contrôle des obligations déclaratives assez brutaux : de
la demande d’éclaircissement à la perquisition du bureau ou du domicile
- L’administration fiscale peut évaluer d’office les bases d’imposition
- Le recouvrement forcé
- Le prononcé de sanction contre le contribuable défaillant

Section 4 : le caractère définitif du prélèvement de l’impôt

L’impôt régulièrement établie n’est pas redonné au contribuable. S’il y a une erreur en notre
défaveur on peut ê remboursé de ce qu’on a trop payé mais pas si c’est un paiement régulier.

Par exception la loi fiscale peut instituer des impôts restituables comme c’est le cas par ex pour
la TVA. De même il existe des impôts compensatoires qui sont due en contrepartie au nom d’un
accomplissement d’une opération donnée (obli de déchiffrer son terrain dans le sud de la France).

Section 5 : l’absence de contrepartie déterminée de l’impôt

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Il n’y a pas de corrélation entre l’impôt du par le contribuable et les prestations qu’il recevra
éventuellement de la part des personnes publiques.
Atténuation au ppe : un impôt peut faire l’objet d’une affectation à une pers pub ou privée en
particulier.
Ex : la CSG est affectée à la sécu

Exceptions au ppe : il y en a de + en +
- Le 1er cas est celui des prélèvements qui sont liés à l’exercice par l’administration d’activité
de police ou de contrôle. Ex : les viticulteurs font l’objet d’un contrôle sr la qualité des
vins. Ds ce cadre ils payent un impôt pour ê contrôlés.

- Certains impôts sont institués en compensation d’un surcroit de charges publiques. Ex :

on impose des normes d’urbanisme à une CT. Elle va pouvoir prélever un impôt pr réaliser
cette charge supplémentaire.

Section 6 : l’affectation de l’impôt au financement des charges de

personnes publiques

L’Etat, les CT, les EP, GIP, perso pub spécifiques.

Cet élément de déf de l’impôt connait 2 séries d’exception :

- Certaines personnes privées peuvent bénéficier de l’impôt. Pour cela il faut qu’elle soit
chargée d’une mission de SP, que la loi autorise la perception de cet impôt, que la loi
procède à l’affectation de l’impôt et que la loi comporte une annexe qui évalue l’impôt
concerné (cb il va pouvoir rapporter).

- Il n’est pas nécessaire pr établir un impôt de justifier d’une dépense à couvrir. L’impôt peut
remplir une fct incitative ou dissuasive et donc devenir un instrument de politique
publique. l’impôt dissuasif va décourager le contribuable à se livrer à un comportement
donné en frappant lourdement la matière imposable issu de ce comportement (tabac,
alcool, sucre etc). la matière la + imposée en fr est les films X. plus l’impôt rapporte moins
la politique fonctionne donc le but est qu’il en rapporte pas. L’impôt incitatif cherche à
encourager le contribuable à se livrer à un comportement : fiscalité avantageuse pour
s’installer en lauzère.

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Chapitre n°2 : la distinction de l’impôt et des autres prélèvements

L’impôt doit ê distingué des autres formes de prélèvements publics. Cette distinction n’est pas
simple et est en outre d’une importance relative car il n’y a pas forcément d’impact sur le régime
du prélèvement.

Section 1 : les prélèvements ne présentant pas le caractère

d’imposition

Il y en a 4 qui ressemblent à l’’impôt :

→ l’emprunt
→ la redevance
→ la contribution
→ la cotisation sociale

§1) L’emprunt
C’est la location d’un capital par une personne qu’on appelle l’emprunteur, les intérêts
constituant le loyer payé sur le capital loué. Lorsqu’une personne publique emprunte à une
personne privée ce n’est pas un impôt car la somme d’argent qui sort du patrimoine du prêteur
devra lui être restitué. L’emprunt n’est pas définitif et ne peut donc pas être un impôt. Impôt =
Non restituable.

§2) La redevance

I) La notion

→ La redevance est une somme versée par l’usager d’un SP ou d’un ouvrage public et qui
trouve sa contrepartie directe et immédiate dans les prestations fournies par le service ou
dans l’utilisation de l’ouvrage. Or, l’impôt n’a jamais de contrepartie directe et immédiate.

Du point de vue de leur objet : elles sont pr principalement objet de financer les activités de SPIC
donc le financement provient essentiellement des usagers.

→ Contrairement à l’impôt, la redevance n’est pas un prélèvement obligatoire. Elle n’est due
par l’usager s’il utilise le service mais l’usager peut choisir de ne pas recourir au service. S’il
renonce au service il ne paie pas la redevance.

→ Etant donné que la redevance est la contrepartie directe et immédiate du service, elle doit
lui être intégralement affectée.

→ Il en résulte que le montant doit normalement ê proportionné aux coûts du service (pas faire de
bénef).

Dans une commune du sud Est de Rennes, la redevance pr les ordures ménagères a été multiplié
par 5 entre l’année n et n+1.

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II) Le régime juridique de la redevance

Contrairement aux impôts les redevances ne relèvent pas du domaine de la loi, elles sont établies
par l’autorité admin compétentes au moyen d’un AAU à caractère règlementaire.. pr la mise en
place c’est un ate règlementaire mais en ce qui concerne l’application à un usgaer c’est un acte
individuel.

→ Pour contester l’acte règlementaire on va devant le juge admin donc :

- si c’est une CT le TA ;
- ou si c’est une portée nationale le CE directement.

→ En revanche pour le contentieux individuel ça dépend de la nature de l’activité :

- Si l’activité est un SPA compétence du juge admin
- Si c’est un SPIC comp du juge judi.

Distinction SPAC SPIC : CE USIA (union syndical industrielle a&ronotique), 1956.

§3) La contribution

C’est un prélèvement qui est exigé par une personne publique à l’occasion d’une opération
effectuée par le contributeur. La contribution a un montant établi contractuellement (au contraire
de la redevance qui est établie unilatéralement et contrairement aux impôt qui sont encore plus
unilatéraux). Elles sont nb en matière d’urbanisme.

Elles sont destinées uniquement à la rémunération d’opérations publiques dont la réalisation

est rendue nécessaire par l’opération privée. Si ça finance une activité publique ça ne peux
donc pas être un impôt. Arrêt de principe : CE section, 26 mars 1999, Vincent.

§4) la cotisation sociale

C’est un prélèvement qui est versé par les salariés et par les employeurs aux organismes de sécu
sociale. Comme l’impôt c’est un versement obligatoire mais au contraire del’impôt elle est pourvue
d’une contrepartie car elle va ouvrir vocation au bénéfice des prestations servies par les
organismes de SS.

La différence de régime juridique entre l’impôt et la cotisation sociale est sensible. Le légis a
moins de compétence en matière de cotisation sociale qu’en matière d’impôt. Quand l s’agit de
fixer le montant, le légis a pleine compétence pr les impôts, en revanche il faut une négociation
avec les partenaires sociaux en matière de cotisation sociales.

Section 2 : les prélèvements qui présentent les caractères d’imposition

Il y le cas des taxes et le cas des impositions quasi fiscales.

§1) les taxes

Une taxe c’est un prélèvement qui est exigé en raison des prestations offertes par un SP sans
constituer la contrepartie directe et nécessaire de ce service. Cela permet de les distinguer des
redevances.

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Il en résulte qu’il s’agit d’un prélèvement obligatoire puisque la taxe est du indépendamment de
l’usage du service. IL suffit que le service existe pour que la personne désignée par la loi soit tenue
de la payer mm si elle n’utilise pas le service. Il suffit que le service existe pour que la personne
désignée par la loi soit tenue au paiement de la taxe même si elle n’utilise pas le service en fait.
La taxe peut constituer une condition d’accès au service : pour accéder au service il faut payer la
taxe (ex : les D d’inscription universitaire).

Plus rarement, la taxe va constituer la contrepartie du refus du contribuable d’utiliser un service

existant (ex : on a une maison avec une fausse septique. La commune décide de permettre un
raccord au tout à l’égout à faire passer de chez moi mais à mes frais. si je refuse une taxe à
dimension punitive/incitative va mettre envoyé).

§2) les impositions quasi fiscales

On retrouve ici le problème de toute typologie imparfaite avec une catégorie sui generis (four tout)
dont le juge admin reconnait le caractère d’imposition car ils sont obli, définitifs et dépourvus de
contrepartie. Mais pour autant ils ne sont pas soumis en totalité au régime des imposition.

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Titre 2 : les différentes formes d’impôts

Il existe plusieurs formes d’impôts et plsr classifications possibles.

Chapitre 1er : la classification des différentes formes d’impôts

Les typologies sont multiples car selon les critères que l’on retient on n’arrive pas à la mm
classification.
• La 1ère se fonde sur le bénéficiaire de l’impôt. Cela permet notamment de distinguer les
impôts d’Etat des impôts locaux (dont les bénéficiaires sont es CT) et enfin les impôts
affectés (surtout la sécu).

• Il existe d’autres classifications plus subtiles : elels vont se fonder soit sur l a matière
imposable soit sur le procédé de liquidation

Section 1 : Les classifications des impôts en fonction de la matière

imposable
Plsr distinctions se fonde sur le critère de la matière imposable, cad de la matière qui est soumise
à imposition. En 1er cela va permettre de distinguer impôts réel et impôt personnel. En 2nd lieu
distinction entre impôt direct/ indirect et en 3ème lieu permet de distinguer entre impôt sur le
revenu/impôt sur le capital et impôt sur les dépenses. En dernier lieu permet de distinguer impôt
synthétiuqe/impôt analytique.

§1) Impôts réels et impôts personnels

Elle présente un intérêt purement doctrinal et n’a plus réellement d’objet. Elle remonte à l’ancien
régime.

L’impôt réel frappe une opération, un bien ou une somme d’argent, dans sa nature, sa valeur ou
sa quantité abstraction faite de la personne du contribuable.

Tous les impôts en France sont des impôts réels sans exception.

L’impôt personnel frappe directement le contribuable dans sa personne, on l’appelait aussi

impôt par tête car c’était un impôt d’un mm montant pour tous les individus concernés.

En revanche, un souci de ressource fiscale conduit à adapter certains impôts en fonction de la

situation personnelle du contribuable. C’est spécialement le cas de l’IRPP (impôt sur le revenu des
pers phys) où on constate une personnalisation de l’impôt réel. Pour autant on ne retrouve pas
les critères de l’impôt personnel.

§2) impôt direct et indirect

C’est une distinction légale (vient de la loi), plus précisemment un texte du 22 déc 1799.

L’impôt direct est assis directement sur les biens ou les revenus d’une personne du seul fait que
cette personne les détient ou en dispose. Par ex l’irpp ou l’ifi sont des impôts directs.

L’impôt indirect est supporté par le contribuable à l’occasion de l’emploi de ses ressources (ses
dépenses), il est donc assis sur des opérations ponctuelles et ne frappe le contrbuable
qu’indirectement. On est ds une situation instable.

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2 Conséquences juridiques importantes de cette distinction :

→ ils ne sont pas recourvés de la mm manière : les impôts directs sont recouvrés par voie de rôle
((liste qui recense les contribuables du secteur avec leurs informations fiscales), alors que les
impôts indirects sont recouvrés immédiatement (sans rôle) à l’occasion de l’opération qui y est
assujettie.

→ Conséquence contentieuse : le juge admin est comp pr les impôts directs et le juge judi comp
pour les impôts indirects.

§3) impôt sur le revneu, impôt sur le capital et impôt sur la dépense.

L’impôt est toujours un prélèvement sur la richesse. Cependant cette richesse peut ê frappée à diff
moment. En fct du moment où l’impôt va frapper il va avoir un impact différent sur l’économie et
donc cette distinction permet de faire de l’impôt un instrument de politique fiscale et économique.
→ l’impôt sur le revenu frappe l’entrée de la richesse dans le capital du contribuable. Ce type
d’impôt pénalise le travail (travailler plus pour gagner moins = dissuade de travailler) et nuit à la
consommation car le contribuable ne peut pas dépenser ce qu’il consacre à l’impôt.
→ Impôt sur le capital : frappe la présence de la richesse dans le patrimoine. Ex : l’IFI (impôt sur
la fortune immobilière) : on va imposer en fct des biens immobiliers que l’on a s’ils arrivent à un
certain montant. Le pb est que ça signifie que le contribuable va devoir acquitter un impôt sans
forcément avoir l’argent pr le faire puisque le capital est immobilier. Ça va donc conduire certains
proprio à vendre le bien pr payer l’impôt.
→ l’impôt sur la défense : frappe l’utilisation de la richesse,cad la sortie de la richesse. Il est
considéré comme indolore car il est dissimulable dans le prix de la chose ou de la prestation. En
revanche ça pénalise la consommation car augmente le coût du bien.

§4) impôt synthétique et impôt analytique

L’impôt synthétique atteint une richesse éco envisagée ds son ensemble pr la frapper d’une
imposition globale (ex : l’IRPP).
L’impôt analytique : frappe une partie de la richesse (ex : une catégorie d’opération comme la taxe
sur le tabac qu’on acquitte que l’lorsqu’on achète du tabac).
L’impôt cédulaire est constitué par l’addition de plsr impôts analytiques qui frappent tous des impôts
diff à des taux diff (ex : la CSG est constituée d’impôts sur les salaires, sur les retraites, sur les
revenus du patrimoine etc selon des taux différents. Il faut additionner tous nos impôts pr connaitre
le taux).

Section 2 : les classifications des impôts en fonction des procédés de

liquidation
Quand on retient ce critère de classification on aboutit là encore à plusieurs classifications
possibles. La 1e permet de distinguer l’impôt de répartition et l’impôt de quotité. La 2 e permet de
distinguer l’impôt spécifique et l’impôt ad valorem. La 3e permet de distinguer l’impôt proportionnel
de l’impôt progressif.

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§1) Impôts de répartition et impôt de quotité

Cette distinction n’a un intérêt juste historique. En France il n’existe plus d’impôts de répartition,
tous les impôts sont des impôts de quotité.
Ds le cadre d’un impôt de répartition, le légis fixait le contingent, cad le produit total de l’impôt. En
suite ce contingent était réparti par département, au sein des département on répartissait par
arrondissement puis entre les communes de l’arrondissement et les communes répartissaient
entre les contribuables. Avantage : on sait à l’avance ce qu’on va avoir. Inconvénient : c’est
inégalitaire et l’augmentation de l’impôt est compliqué. Cet impôt n’existe plus depuis 1980.

L’impôt de quotité : le légis va fixer le taux de l’impôt qui ensuite sera appliqué au contribuable en
fct de l’assiette (ex : la TVA va avoir un taux appliqué en fct de la consommation). Il en résulte que
le fruit de la collecte est imprévisible. A l’heure actuelle en France tous les impôts sont des impôts
de quotité .

§2) impôts spécifique et impôt administratif valorem

L’impôt spécifique est fixé en valeur absolue d’après une unité matérielle de la valeur imposable
(en fct du poids, du volume, de la surface). C’est le cas des droits sur les alcools, le tabac, le soda
ou à la TICPE.
A côté on trouve les impôts ad valorem fixés en pourcentage de la valeur de la matière imposable.
C’est le cas de tous les impôts directs et aussi de la TVA.

§3) Impôts proportionnel et impôt progressif

L’impôt proportionnel a un taux constant qlq soit la quantité de valeur imposable (ex : la TVA).
C’ets un impôt égalitaire parce que tous les contribuables sont traités de la mm manière mais il
est injuste car il ne prend pas en compte la situation du contribuable. On est e présence d’un impôt
sans aucune personnalisation.

L’impôt progressif : voit son taux augmenter avec la quantité de matière imposable. Il est
considéré come la justice fiscale car l’idée est qu’à taux constant l’impôt représente une charge
lourde pr le contribuable détenant une faible quantité de matière imposable.

Cela étant, il existe 2 sortes de progressivité :

→ La 1e est la progressivité par classes : c’est la la + rudimentaire. Ça répartie la matirèe

imposable selon son importance en catégorie successive, frappée de taux croissant. Le
contribuable se voit donc attribuer un taux unique pr la catégorie dont il relève. Le pb de la
progressivité par classes c’est que ça génère des effets par seuil, cad de brutales augmentations
d’imposition dès qu’on passe dans la catégorie supérieure.

→ La progressivité par tranche : découpe la matière imposable en tranches. Chaque tranche est
frappée d’un taux qui lui est propre et le taux augmente au fur et à mesure qu’on monte dans les
tranches. Le montant total qui est du par le contribuable est obtenu par l’addition de chaque tranche
ce qui permet de quasiment effacer les effets de seuil. Ce mode est très compliqué à établir car de
la personnalisation se met de plus en place avec les crédits d’impôt et abattements divers…

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 Chapitre 2 : L’exemple du système fiscal français

Voir comment les principaux impôts français entrent dans les classifications précedemment vues.
On va distinguer les impôts de l’Etat, des CT et ceux de la sécu sociale.

Section 1 : les impôts d’Etat

Quand on regarde les impôts perçus par l’Etat, on constate que l’essentiel des I directe sont perçus
par l’Etat mais on constate aussi que si on se réfère au montant la majorité des ressources fiscales
provient des I indirecte.
Au sein des impôts d’Etat on trouve les impôts directs et les impôts indirects.

§1) les impôts directs

Ils frappent surtout les revenus et accessoirement le capital

I) Les impôts sur le revenu

L’IRPP (imp sur le revenu des pers phys) et l’IS (I sur société)

A- L’impôt sur le revenu des personnes physiques

→ C’est un impôt assez récent car date seulement de 1914 et sa forme moderne n’a été mise en
place qu’en 1948. L’IRPP frappe les personnes physiques qui ont leur domicile en France ainsi
que celles ayant leur domicile fiscal à l’étranger pr les revenus perçus en France.
A ce titre, l’IRPP est aussi un impôt sur les entreprises car les entrepreneurs individuels dont
l’entreprise n’a pas la perso juridique sont assujettis. De même les associés de société de personne
ont leur revenus qui sont imposés au titre de l’IRPP.

L’impôts sur le revenu est un impôt synthétique : il frappe identiquement l’ensemble des revenus
perçus par un contribuable (sous réserve des revenus que la loi exonère).
Ex : le contribuable est salarié et touche les revenus d’une SCI et des revenus de droit d’auteur :
il paye 3 impôts).
Le problème est qu’aucun texte ne donne la définition de ce qu’est le revenu. Le code général
des impôts se contente de dresser une liste des revenus imposables :
- On va trouver les revenus du travail : salaires, traitements, solde (militaires) et les
revenus assimilés (revenus de remplacement : indemnités, pensions, retraites etc) ;
- Les bénéfices industriels et commerciaux (artisans, commerçants et industriels) ;
- Les bénéfices agricoles
- Les revenus du patrimoine (fonciers, capitaux mobilier, plus-values mobilières et immo)
- Les bénéfices non-commerciaux (revenus des professionnels libéraux et indépendants,
les activités complémentaires des salariés). C’est la catégories « balais » car tout ce qui
n’entre pas dans les 4 premières catégories.

13
→ Est-ce que cette liste est complète ? comme c’est une liste on a tendance à dire non. il a finit
par indiquer qu’un revenu est une rentrée d’argent qui a vocation à se reproduire de manière
régulière. Ça permet de faire renter dans les revenus un joueur de poker par exemple.
On va faire rentrer dans l’IRPP l’ensemble des revenus d’un foyer ce qui va donner un montant
global. Sur ce montant global pr calculer l’IR on applique une progressivité par tranche.
C’est un impôt réel mais qui fait l’objet de personnalisation avec notamment la technique du
quotient familial. C’est une technique qui est destinée à prendre en compte les charges familiales
du foyer fiscal qui vont en s’accroissant avec le nb de membres du foyer. La technique consiste
à attribuer des parts à chacun des membres du foyer fiscal et à diviser le revenu du foyer par parts,
chacune étant ensuite soumise au barème de l’impôt. On attribue une part ou ½ part à chacun des
membres du foyer :

Ex : dans un foyer de 2 enfants → une part pr chacun des conjoints et ½ part pour chacun des 2
enfants. On va estimer fictivement que chaque part représente 30k euros. On a un total de 90k
annuels qui vont être soumises au barème de l’impôt sur le revenu.

Comme cela conduirait à de très substantielles baisses d’impôt, l’exonération ainsi obtenue est
plafonnée, c'est-à-dire qu’on ne peut pas faire baisser l’impôt en deçà du montant maximal exonéré
(2000€ par part avant HOLLANDE, 1500 depuis, c’est-à-dire que pour le foyer étudié, 2 parts + 2
demies = 4500€ au lieu de 6000).

→ L’IR est un mal aimé pr plsr raison :

- Pour les personnes qui doivent s’en acquitter il est direct donc on le voit passer.
- Il est perçu souvent comme injuste par ceux qui le payent car la majorité des foyers en
France son exonérés ;
- C’est un impôt qui est très complexe à calculer. Dès lors que c’est difficile, le contribuable
moyen ne sait jamais ce qu’il va devoir payer donc insécurité fiscale.
- C’est un impôt dont la rentabilité est médiocre puisqu’il ne rapporte que « 58 milliards »
soit nettement moins que la TVA et la CSG

B- L’impôt sur les sociétés

→ Créé en1948, c’est un impôt qui va frapper les sociétés commerciales, cad essentiellement
les sociétés de capitaux (SA, SARL ainsi que leur dérivé). Par ailleurs l’IS frappe les EURL quand
l’associé est une personne morale.
→ L’IS concerne aussi d’autres pers morales qu’on assimile à des sociétés commerciales en
fct du type d’activité qui leur permet de dégager des revenus.
Ex : les pers publiques peuvent ê soumise à l’IS. Comme un CHU qui trouve un remède pr le
COVID qui rapporte des millions donc met en société ces revenus-là.
→ Certaines sociétés de personnes ont le droit d’opter pour l’IS plutôt que pr l’IRPP. C’est le cas
des SCI.
L’IS frappe les revenus réalisés en France par les contribuables pers morales qui sont
assujettis.
- Initialement c’était un impôt proportionnel (un taux pr tt le monde de 33,33%).
- Mais ajd, pr améliorer la compétitivité des entreprises on est passé par une phase
transitoire qui a duré de 2017 à 2020. Durant cette période, l’IS était progressive en 3
tranches.

14
 - Ajd on est revenu à un impôt proportionnel avec un taux de 28%.
L’IS rapporte à l’Etat environ 47 milliards d’euro.

II) L’impôt du capital

Lorsque l’IRPP a été créé, l’Etat a cessé d’imposer le capital. Il a fallu attendre 1981 et donc
l’arrivée de la gauche au pouvoir pr que soit institué un impôt sur les grandes fortunes (IGF) qui a
été supprimé par la droit en 1988, rétablie par la gauche en 1989 sous le nom d’impôt de solidarité
sur la fortune (ISF).
L’impôt sur le capital est une fiscalité intrinsèquement de gauche. Tant que l’ISF a durée
c’était un impôt progressif par tranche qui frappait les personnes physiques domiciliées en
France et ayant un patrimoine important. Ds la dernière période de l’ISF il fallait avoir un patrimoine
d’au moins 1 300 000 euros. C’était aussi pour les personnes hors de France mais ayant un
patrimoine immobilier supérieur à ce montant en France. Ce n’est pas parce qu’on ne paye par l’IR
qu’on ne peut pas payer l’ISF. Il y avait un abattement de 30% pr la résidence principale.
Depuis 2019 l’ISF a été remplacé par un impôt sur la fortune immobilière. D’un point de vue
fiscal on a changé l’assiette de l’impôt, on l’a réduite fortement : on a fait sortir tout ce qui n’était
pas bien immobilier. On n’a pas changé le montant : il faut avoir au moins 1, 300 000 millions
d’euros en propriété immobilière.
→ Conséquence : l’ISF rapportait 6 milliards d’euros alors que l’IFI rapporte 1 milliard.
L’essentiel des grandes fortunes est donc les capitaux.
il y a eu bcp de critique sur le privilège des riches. Mais Au moment où l’IFI a été créé, a aussi
été créé la flat taxe (prélèvement forfaitaire unique → PFU) : désormais les revenus du capital y
compris les assurances vie sont imposées à 30% à partir de 150 000 d’encourt. Donc pas de
cadeau aux riches.

§2) Les impôts indirects

Ils frappent la consommation et la transmission du patrimoine.

I) L’impôt sur la consommation

On trouve la TVA et les droits d’accise.

A- La TVA (taxe sur la valeur ajoutée)

Elle a été créée en 1954 par l’Etat français. (Dates inutiles pr l’examen). C’est une invention
française qui est désormais répandue ds les pays développés et qui est généralisés dans les pays
membres de l’UE. C’est pour l’essentiel le droit de l’UE qui détermine le taux de la TVA par
une directive de l’UE qui date du 28 nov 2006.

→ La TVA va frapper les livraisons de biens et les prestations de service effectué à titre
onéreux par un assujetti, cad une personne qui effectue de manière libre une opération
économique. Cela signifie que les personnes publiques sont assujetties à la TVA pour leurs
activités économiques et + largement toutes les activités que la non-imposition risquera d’entrainer
une distorsion de concurrence serait présent.

15
→ Sont exclus du champ de la TVA les activités administratives, les activités civiles de gestion
du patrimoine, les activités désintéressées et les libéralités. Par ailleurs, certaines activités
éco sont exonérées de la TVA : les prestations d’enseignement (école privée) et médicales et
paramédicales pour humain (consultation).

→ La base d’imposition de La TVA c’est la contrepartie de la livraison du bien ou la prestation

de service, cad le prix hors taxe. En ce moment en France il y a 4 taux :

- Un taux normal à 20%,

- 2 taux réduits : un à 10% et un à 5,5%
- et enfin un taux super réduit à 2,1% qui bénéficie à la presse et aux médoc remboursables
par la sécu sociale

La TVA est donc un impôt proportionnel. De plus, c’est un impôt déductible : l’assujetti à la
TVA a le droit de déduire le montant de la TVA qu’il a acquittée en tant que consommateur dans
le cadre de son activité professionnelle du montant de la TVA qu’il collecte sur ses clients. Ds
certains cas il y a des fraudes.

La TVA a de nb avantages :

- elle a un très fort rendement : rapporte 130 milliards d’euros hors année covid.
- Elle est liquidée directement par les entreprises donc très peu cher à collecter pour
l’Etat : la charge pèse sur les entreprises (engagement d’un comptable).

En revanche elle pénalise la consommation car se traduit par une augmentation du prix et aussi
les consommateurs dont les revenus sont les + modestes car proportionnelle.

B- Les droits d’accise

Ce sont des impôts indirects spécifiques qui frappent la consommation de certains produits :
tabac, sodas, alcool, source d’énergie (surtout ce qu’on met ds les voitures). Comme c’est mauvais
pr la santé on taxe pour que ce soit dissuasif. En ce qui concerne les sources d’énergie a été mise
en place la taxe d’intérieur de conso sur les produits énergétique (TICPE). Elle rapporte 24Mds€/an
à l’Etat qui en reverse une grande partie aux régions.
Sur un paquet de tabac : 50% de droits d’accise et 2% de TVA. C’es reversé à la sécu sociale.

II) Les droits d’enregistrement

Ce sont des taxes qui frappent les opérations de transmission du patrimoine. Leur nom provient
du fait qu’ils sont perçus à l’occasion de l’enregistrement de ces opérations par l’administration.

Il faut distinguer plsr cas :

→ on a ceux qui frappent les mutations à titre gratuit : en 1er lieu les successions (= mutation pr
cause de mort) et en 2nd lieu les donations (mutation entre vif). Pour les successions : une
personne qui décède va transmettre son actif successoral à ses héritiers et sur le montant de cet
actif successoral estimé par le notaire on va appliquer les droits d’enregistrement. C’est un impôt
progressif par tranche et il y a plsr barème selon le lien de parenté du bénéficiaire avec le défunt.

- Pour les successions en ligne directe on a un taux qui varie entre 5 et 45%. Pour les
successions entre frère et sœur le barème est de 35 à 45%.
- Entre parent jusqu’au 4ème degrés 55% et au-delà 60%,

16
 - Entre conjoint on a un régime favorable mis en place en 2007 avec une exonération
complète des droits de succession.

Pour les transmissions c’est pareil que la succession avec les mm taux.

→ ils frappent aussi certaines mutations à titre onéreux notamment les cessions de FDC.

Les droits d’enregistrement rapportent environ 18Mds€ par an à l’Etat. C’est un impôt
extrêmement rentable car l’administration n’a pas besoin d’intervenir, tout passant par le notaire.
Dans les critiques, les fiscalistes disent que le patrimoine d’un défunt est le plus souvent constitué
de biens qu’il a acquis durant sa vie grâce aux revenus qu’il a perçu par le travail. Quand on taxe
la succession, on impose des biens payés avec un revenu qui a déjà été taxé par l’IRPP. On est
en présence ici d’une quasi double imposition.

Section 2 : les impôts locaux

= impôts perçus au profit des CT. Pour l’essentiel ce sont des impôts directs mais il y a aussi qlq
impôt indirect.

§1) Les impôts directs locaux

Ils ont été créés au moment de la RF mais initialement c’était au profit de l’Etat. Ils ne sont
devenus des impôts locaux qu’au moment où l’IR a été créé (1948). Sa création est donc assez
récente.
Ils sont 4 : les 4 vieilles → la contribution foncière, la contribution mobilière, la patente et l’impôt
sur les portes et fenêtres.

L’impôt sur les portes et fenêtres, qui a été supprimé en 1926. Les 3 impôts encore en
vigueur constituent l’essentiel de la fiscalité locale :

- La contribution foncière s’est transformée en taxes foncières

- La contri mobilière est devenue la taxe d’habitation
- La patente est devenue d’abord la taxe professionnelle avant de s’appelle la
contribution éco territoriale.

Leurs caractéristiques sont d’être archaïques, injustes et peu rentables.

I) Les taxes foncières

Il y a 2 taxes foncières : la taxe foncière sur les propriétés bâties et celle sur les propriétés
non-bâties. Dans les 2 cas il s’agit d’impôt sur le capital qui pèse sur le propriétaire du bien
au 1er janvier de l’année d’imposition.

→ La taxe foncière sur les propriétés bâties frappe les constructions fixées au sol et les
terrains qui leur sont rattachés
→ Les taxes foncières sur les propriétés non bâties concernent les mines, les terres agricoles,
les carrières, les étangs, les marrées salant et les serres.

17
Dans les 2 cas la valeur du bien prise en compte est la valeur locative cadastrale, cad que
l’administration fiscale se réfère à la valeur de laquelle le bien pourrait être louée s’il l’était.

Ces taxes foncières sont injustes car il n’y a pas d’actualisation fréquente de la valeur
cadastrale. Pour atténuer cette injustice la base d’imposition fait l’objet d’une déduction de 50%
sur la taxe foncière sur les propriété bâtie et 20% pour la taxe foncière sur les propriétés non-
bâties. Il en résulte donc un manque de rentabilité mm si le foncier reste les 1ères ressources
fiscales des CT en rapportant 23 milliards d’euro/an.

 impôt proportionnel et non pas progressif.

Le foncier va bénéficier aux dép et communes pour ce qui concerne le bâtie et commune seulement
pour le non-bâtie.

II) La taxe d’habitation

Elle est due par les personnes qui ont la disposition ou la jouissance de locaux meublés
affectés à l’habitation au 1er janvier de l’année au titre de laquelle est due l’imposition.
De la même manière, on va partir de la valeur locative cadastrale (tout aussi injuste et archaïque
d’autant plus qu’elle touche les contribuables non-propriétaires).
Avant la réforme en cours elle rapportait 13 milliards d’euros/an environ et à l’heure actuelle que 7
milliards et tout est affectée aux communes.

La réforme : depuis 2017 on nous annonce qu’elle va ê supprimée.

III) La contribution économique territoriale

La CET est un impôt local qi va frapper les entreprises. Elle est créé en 2010 pr remplacer la
taxe professionnelle mais réforme dur à mettre en place car c’était l’impôt le + rentable qui
rapportait 30 milliards d’euros/an aux CT. Avec la CET on est passé à 22 milliards seulement.

 La CET regroupe 2 impositions :

→ D’une part la cotisation foncière des entreprises (la CFE) qui est due par les personnes
phys et morales qui exercent à titre habituelles une activité pro non salariée. Elle est assise sur
la valeur locative du local professionnel. C’est un impôt sur le capital et proportionnel. Le taux
maximum est de 3% des bénéfices de l’entreprise et quasi toutes les CT sont au max du plafond

→ la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises : impôt proportionnel, 1,5% des
bénéfices lorsque le ch d’aff atteint 500 000 eu hors taxe.

= La CVAE c’est 75% de la CET et le CFE c’est donc 25% de la CET.

§2) les impôts indirects locaux

On trouve la taxe de publicité foncière qui bénéficie au département. C’est quand on transmet un
bien à titre onéreux.

18
Section 3 : les impôts affectés à la Sécurité sociale
Le principal est la contribution sociale généralisée (CSG), apparue en 1991.

 c’est un impôt direct sur le revenu qui frappe tous les revenus d’activité ainsi que leurs
revenus de remplacement, ainsi que les revenus du capital des personnes physiques
fiscalement domiciliées en France. L’assiette est ainsi très large et seuls sont exonérés les minima
sociaux.

C’est un impôt proportionnel, c'est-à-dire que c’est le même taux pour tout le monde (pas de
progressivité). Cela le rend injsute mais du point du vue de l’Etat il a toutes les qualités : Il est
réputé indolore car prélevé à la source et très simple à collecter (pas de déclaration donc pas de
coût).

C’est un impôt cédulaire car chaque source de revenu est frappée d’un taux différent :
- 8,2% pour les revenus du capital
- 7,5% pour les revenus d’activité et de remplacement
- 6,2% pour les retraites

Comme cela ne suffisait pas à maintenir à flot la SS, on a complété la CSG :

- En 1996 les ordo JUPE créent la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS)
avec un taux de 0,5%, qui rapporte 6Mds/ an à la SS. Le ratio est très intéressant car aucun
revenus n’y échappent, l’assiette est la plus large possible.

Le taux normal de la SCG a augmenté de presque 2 points en un an. Comme ça ne suffisait pas 2
nouveaux impôts ont été créés

19
PARTIE 2 : La légalité fiscale
Il s’agit d’examiner quelle sont les sources du droit fiscal. Il n’y a pas d’originalité, cad qu’on
retrouve très largement la même structure que celle du bloc de légalité en droit administratif.
En 1ère approche on constate qu’il y a d’un côté des sources internes et de l’autre les sources
supranationales.

TITRE 1er : les sources internes du droit fiscal

Les sources internes du droit fiscal sont classiquement constitutionnelles, légales et règlementaires.
Quand on examine la manière dont ce corpus interne est constitué on voit que ce sont les lois et
règlements les sources traditionnelles du droit fiscal avec une spécificité : l’importance ds sources
administratives (l’E des textes qui émanent de l’administration fiscale). L’administration fiscal est en effet
considérée comme une véritable source du droit, davantage même que le juge fiscal .

Chapitre n°1 : Les sources constitutionnelles du droit fiscal

Le boc de consti contient plsr principes qui intéressent le droit fiscal soit parce qu’il qui sont
spécifiques soit de par leur généralité en droit fiscal.

Rappel : bloc de consti = la consti de 1958 à laquelle on va adjoindre qlq textes qui sont
référenciés dans son qui renvoi au préambule de 46 qui lui-même revoit à la DDHC et fait
référence à des PFRLR.

Avant 1971 il n’y avait presque pas de sources consti du droit fiscal car dans la consti de 58 il n’y
a presque rien en termes de droit fiscal. Après 71 les choses ont changé pr le droit fiscal puisque
l’essentiel des ppe qui concernent cette discipline se trouvent dans la DDHC de 1789.

Cette constitutionnalisation s’est intensifiée au moment de la QPC en 2008 : elle connait une
application très fournie en matière fiscale.

Section 1 : Les règles de juridicité externes

Le contrôle exercé par le CC ressemble bcp à celui du CE, il s’est bcp inspiré de lui. Le CC va
d’ailleurs reprendre parfois des expressions du CE.

Les cas d’ouverture en droit admin :

Légalité externe Légalité interne

Vice d’incompétence Détournement de pouvoir et de procédure

Vice de forme ou de procédure Violation de la loi (n’importe quelle règle de droit) :

- Erreur sur les motifs de droit
- Erreur sur les motifs de fait

20
Devant le cc c’est pareil.

A cette égard le conseil consti pose une 1ère Règle de répartition des comp en matière fiscale
qui est le ppe de légalité de l’impôt. 2nde règle le consentement à l’impôt.

§1) La légalité de l’impôt

L’autorité compétente en principe en matière fiscale est le législateur. Cela n’exclut pas
l’intervention du pouvoir règlementaire à titre subsidiaire.

I) la compétence du législateur en matière fiscale

A- Le fondement constitutionnel

Le principalement fondement se trouve dans l’art 14 de la DDHC qui pose un ppe de légalité de
l’impôt : : « tous les citoyens ont le droit de constater par eux-mêmes ou par leurs représentants
la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d’en suivre l’emploi et d’en
déterminer la quotité, l’assiette, le recouvrement et la durée ».

Ce ppe a été constamment réaffirmé depuis 1789 et c’est de lui que découle l’art 34 de la consti
de 58 qui confie la compétence en matière fiscale au législateur. Le juge fiscal a constamment
maintenu ce ppe qu’il estime comme un élément de la tradition républicaine.

« Par eux-même » → possibilité de consulter les citoyens directement pour chaque impôt (ce serait
le bordel). Mais depuis 1789 la France a tjr été de tradition représentative.

B- Les conséquences de le compétence du législateur en matière

fiscale

1) L’étendu de la compétence du législateur

Compétence très étendue : s’étend aux impôts stricto sensu mais aussi à tous les
prélèvements obligatoires ayant le caractère d’imposition. Le légis va ê compétent pr créer
l’impôt, le supprimer, fixer l’assiette, le taux, les modalités de recouvrement et l’ensemble du régime
juridique de l’impôt.

Cette comp est d’autant + lourde pr le légis qu’il est obligé de l’exercer dans sa plénitude, cad
qu’il ne peut pas renvoyer au pouvoir règlementaire le travail qu’il doit faire lui-même sinon il
commet une illégalité que le CC va sanctionner. On appelle ça l’incompétence négative (refuser
d’exercer son pouvoir).

2) Les types de loi à objet fiscal

On trouve des dispo fiscales pr l’essentiel dans les LFinances et dans les LFSS mais aussi dans
les lois ordinaires. En droit fiscal les dispo fiscales peuvent figurer dans des lois ordinaires :
donc à n’importe quel moment une dispo fiscale peut ê modifié. C’est pr cela que le droit fiscal est
une matière très instable et qui, par ailleurs, ne sécurise pas le contribuable.

21
II) la compétence du pouvoir règlementaire en matière fiscale

Il faut distinguer le pouvoir règlementaire de l’Etat et celui des CT.

A- La compétence règlementaire de l’Etat en matière fiscale

Distinguer Les circonstances exceptionnelles et les circonstances normales

1) Les circonstances exceptionnelles

Le gouv dispose du pouvoir d’adopter des mesures de valeur législatives, y compris ne

matière fiscale, ds certaines circonstances exceptionnelles :

- L’art 92 consti : cet arti a permis au gouv d’adopter des ordonnances ayant force de loi pr
mettre en place les institutions de la Vème Rép durant la période transitoire. Il a été abrogé
mais a bcp servi en matière fiscale au point de se demander s’il n’y avait pas eu un
détournement de procédure puisque les réformes fiscales n’avaient pas d’impact sur les
institutions. On a assisté à un effet d’aubaine.

- Art 16 de la consti : permet en cas de crise très grave, au PLR de réunir tous les pouvoirs
dans sa main (adopter des lois etc). Mis en œuvre qu’une fois à la suite du Putsch à Alger
mais pas servi pr des mesures fiscales.

- L’art 47 consti : permet au gouvernement d’adopter par voie d’ordonnance le projet de

loi de finance quand celui-ci n’a pas été adopté par le Parlement dans les délais prévus.
Il n’a jamais été utilisé. Failli ê utilisé en 88 à 3 jours près.

2) Les circonstances normales

LE Pouvoir réglementaire intervient essentiellement à trois titres en matières fiscale : ds ces 3

hypothèses il adopte des actes à valeur réellement règlementaire :

→ En 1er lieu au titre de son pouvoir d’exécution des lois. Les lois à objet fiscal comme les autres
ont besoin d’un décret d’application.

→ en vertu d’un pouvoir règlementaire autonome l’autorité étatique peut intervenir en matière
fiscale en dehors des hypothèses d’application d’une loi. En matière fiscale, l’essentielle de la
procédure fiscale relève du pouvoir réglementaire à titre autonome.

→ en vertu d’une habilitation législative telle que prévu à l’art 38 de la constitution : « Le

Gouvernement peut, pour l'exécution de son programme, demander au Parlement l'autorisation de
prendre par ordonnances, pendant un délai limité, des mesures qui sont normalement du domaine
de la loi ». Cette procédure est régulièrement utilisée en matière fiscale. Cet art permet de
confier les dossiers techniques au gouvernement (qst impossible à trancher en hémicycle).

22
 B- La compétence réglementaire des CT en matière fiscale
La fiscalité locale relève principalement de la comp du législateur. Cela signifie qu’une CT ne peut
pas créer une imposition.

→ Cependant une nouvelle loi a donné compétence à l’A délibérante des CT pr aménager
l’assiette des impôts locaux. Ds ce cadre elle va pouvoir consentir des exonérations ou des
abattements par exemple mais tel que prévu par la loi.

→ La loi donne aussi compétence pour fixer le taux de l’impôt ds la limite des plafonds qu’elle
a fixé.

→ Enfin, la loi peut donner comp aux CT sur le principe de l’institution d’une imposition.
(ex : taxe d’enlèvement des ordures ménagères : les CT sont libres de mettre en place ou non
cette taxe créé par l’Etat. Certaines ne l’ont pas mise en place mais à la place c’est une redevance
qui coûte plus che. L’impôt existe, il est crée par l’Etat et la CT y recourt ou non).

§2) Le consentement à l’impôt

Le ppe se trouve à l’art 14 de la DDHC et relève du légis. Il consiste en 2 opérations distinctes

et cumulatives :
 D’abord c’est l’adoption des règles fiscales, cad la fixation de l’assiette, du tarif et des
modalités de recouvrement de l’impôt.
 Pui s2nd élément : il y a l’autorisation de percevoir les impôts ainsi institués. C’est une
Conséquence du ppe d’annualité budgétaire : tous les ans à l’occasion du vote de la LF les
représentants redonnent l’autorisation de prélever l’impôt. Si cette autorisation n’est pas donnée,
l’impôt ne peut pas ê prélevé mais la loi fiscale n’est pas abrogée. Donc la loi fiscale n’est jamais
auto-exécutoire.

Section 2 : Les principes constitutionnels de fond

De ce point de vue, le bloc de consti comporte plsr ppe constitutionnels de fond. 2 sont spécifiques
au droit fiscal et les autres sont des ppe généraux qui trouvent application en droit fiscal.
Ppe propre au droit fiscal : La nécessité de l’impôt et l’égalité devant l’impôt.

§1) a nécessité de l’impôt

→ On la trouve dans l’art 13 de la DDHC qui précise qu’une contribution commune est
indispensable.

→ On le trouve aussi à l’art 14 de la DDHC qui confie au légis la tâche de constater la nécessité
de la contribution publique.

C’est un ppe très général qui a trouvé matière à s’appliquer grâce à la JP du CC → En réalité il
n’est présent en droit fiscal que depuis 1971

Il est devenu effectif à 2 tires : Du point de vue de la création et du maintien d’un impôt et du
point de l’exercice d’un pouvoir de contrôle par l’administration fiscale.

23
L’impôt est là car il sert à financer les dépenses des personnes publiques et c’est cela qui le
rend légitime. Cela signifie que si une imposition est affectée à une dépense déterminée, la
disparition de cette dépense fait perdre sa nécessité à l’impôt ; DONC le ppe de non-affectation
des recettes est un dispositif de défense de la légitimité de l’impôt ce qui permet d’éviter que
le caractère nécessaire d’un impôt soit remis en cause. A noter qu’en 2005 le CC a dit que « lorsque
la R fiscale atteint un niveau de complexité tel qu’il devient inintelligible par le citoyen, la nécessité
de l’impôt est méconnu ».

Par ailleurs la nécessité de l’impôt justifie le contrôle fiscal et la lutte contre la fraude fiscale y
compris les perquisitions chez le contribuable. En effet, l’impôt est légitime car finance les
dépenses dans l’IG te par conséquent il est légitime d’empêcher le contribuable de s’y soustraire.

§2) L’égalité devant l’impôt

Ce ppe est très complexe en matière fiscale et son application dépend bcp de l’interprétation qu’en
donne le juge.

I) La signification de l’égalité devant l’impôt

L’égalité devant l’impôt est à la fois une égalité devant les règles fiscales et une égalité dans la
répartition des charges contributives.

A- La double signification de l’égalité devant l’impôt

Art 6 DDHC qui consacre une ppe G d’égalité devant la loi qui s’applqiue donc aussi à la loi
fiscale et plus largement à la règle fiscale.
Avant d’être un ppe cnosti, le CE en avait fait un PGD dans un arrêt CE, 23 novembre 1936,
Abdoulhoussen. Puis le CC en a fait un ppe constitutionnel, CC DC taxation d’Office 1974.

Signifie que l’auteur de la loi fiscal doit en ppe poser des R identiques pr tous les contribuables
placés dans une situation identique et cela vaut pr les règles de fond et de procédure.

B- L’égale répartition des charges contributive

Art 13 de la DDHC qui précise que la contribution commune doit ê également répartie entre
tous les citoyens en fct de leurs facultés contributives. L’égalité devant les charges publiques a
une signification sensiblement différente de l’égalité devant la loi car elle va plus loin que l’exigence
d’un traitement identique à situation identique. En effet, s’ajout ds ce cas une idée de justice au
sens d’équité puisque c’est en fct des facultés de chaque citoyen à contribuer aux charges
publique sqe doit ê déterminée la charge qui pèse sur lui. L’égalité ici implique une adaptation à la
situation des citoyens et c’est ce qui justifie la personnalisation de l’IRPP.

II) L’interprétation jurisprudentielle du principe d’égalité devant l’impôt

Le ja a peu l’occasion de faire application du ppe d’égalité devant l’impôt. En effet l’essentiel des
R fiscales se trouvent ds les lois et le ja n’est pas compétent pr connaitre du respect de la
constitution par les lois. Par ailleurs, le ppe d’égalité ne permet pas à un contribuable d’exiger une
comparaison entre sa situation et la situation d’un autre contribuable. L’application du ppe d’égalité

24
en droit fiscal ne diffère pas des cas d’application des cas d’égalité des autres branches d droit.
Ça veut dire que ça ne s’applique qu’aux contribuable placés ds une situation diff permettent des
traitements diff. Pour ceux ds une situation identique rien n’interdit de les traiter différemment
lorsqu’un motif d’IG le justifie.

Néanmoins l’égalité devant l’impôt présente des spécificités par rapport aux autres branches du
droit :
→ l’égalité s’apprécie impôt par impôt et non de façon globale
Ex : Mr X est salarié est soumis à l’IRPP et gagne 100k/an. Mr Y est gérant d’une SARL, soumis à
l’IRPP et aussi à l’IS, double imposition. Y semble désavantagé mais du point de vue du droit il n’y
a pas d’inégalité car c’est impôt par impôt.

→ les règles applicables en matière fiscale peuvent établir une diff de traitement entre les
contribuables en fct de critères objectifs et rationnels selon les buts poursuivis par la loi fiscale.
Ces critères obj et rationnels permettent de justifier une diff de traitement en fct des multiplies buts
poursuivis par le légis. Par ex, le CC estime qu’une différence de traitement fiscal est contraire au
ppe d’égalité lorsque le nb d’exception est tel que la loi devient inefficace.

→ la limitation de l’ampleur des différences de traitement. Ici, le CC estime qu’il est possible
de traiter différemment des contribuables placés dans des situations différentes mais à condition
que la diff de traitement ne soit pas disproportionnée. Si la diff est disproportionnée on est en
présence d’une rupture du ppe d’égalité devant l’impôt. Le CC exerce un Contrôle de
proportionnalité de la mm nature que le CE.

§3) l’application aux R fiscale de ppe consti généraux

I) La non-rétroactivité de la règle fiscale

La R fiscale n’est pas censée rétroagir et pourtant c’est assez souvent le cas. Le droit fiscal est
la branche du D dans laquelle les lois rétro sont les + nb.

La rétro de la loi est une réalité mais rien n’interdit à la loi de rétroagir. Il y a tout de même des
exceptions. Et en D fiscale la plupart des normes sont des lois donc bcp de rétroactivité.

A- La Définition de la rétroactivité de la règle fiscale

Elle peut ê définie comme l’action dans le passé. Plus précisément la règle rétro produit des
effets à l’égard de situations juridiques qui étaient déjà constitués au moment de son entrée en
vigueur. Donc une R nouvelle va produire des effets sur des faits passés auxquels une règle
ancienne avait déjà fait produire des effets juridiques.

1) La rétroactivité des règles fiscales de fond

Une R fiscale relative à l’assiette ou au taux d’une imposition est rétroactive lorsqu’elle s’applique
à une imposition dont le fait générateur était déjà constitué au moment de la publication de la règle.
Il en va de mm pr les pénalités fiscales car elles sont considérées comme un accessoire de l’impôt.

25
Commet savoir si une R est rétroactive ? il faut donc déterminer la date du fait générateur. Le fait
générateur varie selon l’impôt.
→ Pr l’IRPP et l’IS le fait G de l’impôt est la perception d’un revenu au cours d’une année civile.
Cette situation est donc constituée au 31 déc de l’année sur laquelle porte l’impôt.

Une R nouv peut ê adoptée au court de cette année en matière d’IRPP et d’IS et s’appliquer tout
de suite sans pr autant ê considéré comme rétro.

→ la TVA : le fait G c’est la livraison du bien ou l’exécution du service (qlq chose d’instantané).
Si on applique la qst des modif à ce cas on est ds la situation inverse : tout modif qui s’appliquerai
avant l’entrée en vigueur de la loi s’appliquerai forcément à des fait G déjà constitués et donc serait
rétroactive.
→ pour les impôts directs locaux : le fait G est la disposition du bien au 1er janvier de l’année
d’imposition. Pour la rétroactivité : On va regarder la situation au 1ER janv et si une norme modifie
les R en vigueur après le 1er janv pr l’année en cours elle est forcément rétroactive.

2) La rétroactivité des règles de procédure fiscale

Le ppe : en matière de procédure fiscale, une R qui met en place une nouv procédure
d’établissement de l’impôt peut s’appliquer aux procédures en cours au moment de sa publication
sans ê considérée comme rétroactive ;
LIMITE : la nouv R ne peut pas conduire à remettre en cause la validité des actes de procédure
déjà accomplis.

3) La rétroactivité des règles de prescription

On applique une R relative au temps sur une R aussi relative au temps.

La prescription : C’est l’hypo où un délai va constituer des droits ou des obligations et

traditionnellement on a 2 types de prescriptions :
- Les prescriptions extinctives qui vont éteindre les droits (ex : le droit à un recours)
- Les prescriptions acquisitives : dans ce as une fois écoulé, ce délai va octroyer des
droits à son bénéficiaire.

Que se passe-t-il quand une règle nouvelle allonge ou abrège le délai de prescription ?
→ Si la R nouvelle allonge le délai de prescription, elle peut s’appliquer aux prescriptions en
cours sans ê considérée comme rétroactives. Il n’est pas possible de modifier le point de départ
du délai, on garde la date de la fraude et non pas a date de la nouv loi (logique).

→ si la R nouvelle abrège le délai de prescription, le point de départ du nouveau délai ets la

date de publication de la R nouvelle. (si je fraude en 2020 et que la prescription ancienne est de
10 ans et qu’elle passe à 5 ans, ma fraude commence en 2021 donc il me reste tjr 5 ans : injuste ?).
Par contre, se cette solution conduit à faire expirer la prescription à une date plus tardive que celle
résultant de l’application de la R ancienne alors on conserve l’ancien délai.

26
 B- Les limites à la rétroactivité de la règle fiscale

1) Les conditions de de rétroactivité des règlements fiscaux

La non rétro des décisions admin est un PGD posé par CE, Ass 25 juin 1948, société du Journal
l’Aurore → il en résulte que les règlements fiscaux, au même titres que les autres règlements ne
peuvent pas rétroagir.
Ce ppe connait néanmoins des acxeptions dont 2 sont fréquentes en matière fiscale :

→ 1ère hypo : la loi permet au règlement de rétroagir.

→ 2nde hypo : La fiscalité qui frappe les produits agricoles pendant une campagne de
production peut ê modifiée au cours de cette campagne et rétroagir pr s’appliquer à l’ensemble de
la campagne en qst ? la campagne est envisagée comme un tout indivisible et ne s’achève qu’à la
date déterminée

2) Les conditions de de rétroactivité des lois fiscales

La non rétroactivité des lois n’est pas un ppe constitutionnel donc les lois peuvent rétroagir.
L’art 2 cciv prévoit qu’une loi ne dispose que pr l’avenir. Comme le cciv a valeur législative les lois
peuvent rétroagir en dépit du code civil. Néanmoins il y a un cas où la loi ne peut pas rétroagir à
l’art 8 de la DDHC (norme consti) : l’hypo des lois pénales et plus particulièrement des lois
répressives. En revanche lorsque la loi pénale/répressive a pour effet d’adoucir le sort réservé au
fautif elle peut rétroagir et elle le doit = rétroactivité in mitus.

 Cette rétro des lois fiscales porte atteinte à la sécurité juridique donc le conseil consti a
entrepris de poser des limites à cette rétroactivité en se fondant sur l’art 13 de la DDHC.

→ Donc la rétroactivité de la loi doit ê justifié par un motif d’intérêt général qui doit être suffisant.
Il en résulte que l’intérêt financier ne peut pas ê considéré comme un motif d’intérêt général. La
lutte contre la fraude fiscale constitue un but d’intérêt général.

→ Par ailleurs, la loi rétroactive ne peut pas porter atteinte au droit reconnu par une décision
de justice passée en force de chose jugée. La loi nouv peut s’appliquer aux instances pendantes
en 1er ressort et en appel mais ne peut plus les remettre en cause une fois qu’elles ne sont plu
susceptibles de voie de recours, cad tant que le délai d’appel n’est pas expiré.

→ il y a 2 types de lois tjr rétroactives par nature :

- Les lois de validation qui servent à sauver un ou plsr AAU menacés d’annulation devant
la ja.

- Les lois interprétatives qui vont clarifier rétroactivement une loi existante. C’est en
gnéral pour mettre fin à un décision JP qui ne convient pas au légis

I) Les ppe de droit constitutionnels répressifs

L’administration, au sens générique, sous réserve de ne pas infliger de mesure privative de liberté
et de respecter les D et libertés constitutionnellement garantis peut adopter des sanctions
administratives. Les sanctions fiscales sont une catégorie de sanction admin donc on leur applique

27
les R applicables aux sanctions admin. Les sanctions fiscales entrent dans la catégorie du droit
répressif, au mm titre que le droit pénal.

A- L’application des ppe de droit consti répressifs au sanctions

fiscales

Le conseil consti a assimilé les sanctions admin et plus rarement certaines décisions du ja à des
sanctions pénales. C’est tt particulièrement le cas pour les sanctions fiscales. Elles vont se voir
appliquer les ppe consacrés par le bloc de constitutionnalité au profit des destinataires de mesures
pénales et en particulier ce qui résulte de l’art 8 de la DDHC.

Cela implique 4 aspects principaux de l’art 8 :

 Le ppe de légalité des délits et des peines

En matière de sanction un texte doit prévoir la sanction. Ce ppe est considéré comme satisfait dès
qu’un texte prévoit quelle sanction sera infligée au contribuable en cas de manquement mm si ce
texte est un règlement.

 Le ppe de nécessité des peines :

Le fait que la peine doit ê proportionnelle au manquement, doit ê personnelle à l’auteur du
manquement et ne doit pas ê automatique. En revanche les sanctions fiscales ne sont pas
parfaitement assimilables à des sanctions pénales. Il en résulte que la règle du non bis in idem ne
trouve pas à s’appliquer ici : c’est-à-dire la R du non cumul des sanctions pénales. Comme ça n’est
pas complètement assimilable à une sanction pénale on peut additionner : on peut avoir une
sanction fiscale pour fraude fiscale avant et ensuite faire l’objet d’une 2 nd sanction prononcée par
le T correctionnel pr le mm fait. Si il y a deux sanctions pécuniaires l’addition des deux ne peut pas
dépasser le max de l’amende pénale encourue.

 Le ppe de non rétroactivité de la R pénale nouvelle

Ce ppe s’applique aux sanctions fiscales. Atteinte absolue à la sécu juridique sinon.

 La rétroactivité in mitus de la R pénale + douce

S’applique aussi aux sanction fiscales

Le CC s’est aussi inspiré de l’art 7 de la DDHC pr consacrer les droits de la défense qui
s’appliquent en droit pénal et donc aussi aux sanctions admin en général et donc fiscales en
partiuclier.

Enfin, la présomption d’innocence qui est posée par l’art 9 de la DDHC est applicable aux
sanctions admin y compris donc aux sanctions fiscales.

B- La notion de sanction fiscale

Sanction : ce n’est pas simplement une mesure défavorable. La sanction a tjr un caractère punitif,
elle a pr but de punir l’auteur d’un comportement. Donc les mesures à caractère purement
réparateur ne sont pas des sanctions donc le juge civil peut tout à fait prononcer ou décider de D

28
et I à verser à une victime, le recours au juge pénal n’est pas nécessaire. Pénalité fiscale = sanction
car il s’agit depunir un contribuable en raison d’un comportement malaisant qu’il aurait eu à l’égard
du fisc. EN revanche, les majorations de droit et les intérêts de retard ne sont pas des sanctions,
il s’agit juste de réparer le préjudice financier subi par l’administration fiscale du fait du
comportement du contribuable.

Chapitre n°2 : les sources législatives et réglementaires du droit

fiscal

La loi et le règlement constituent d’un point de vue quantitatif la principale source du droit fiscal et
cela conforte la situation légale et réglementaire du contribuable. Il y a une codification mais qui
n’est pas satisfaisante et qui ne masque pas les pb d’application.

Section 1 : la codification des loi set règlements fiscaux

La codification du droit fiscal se fait par 2 codes :
→ LE code général des impôts (CGI) édicté en 1950 : on y trouve des dispo législatives qui sont
relatives aux impôts d’Etat, locaux, et affectés à d’autres organismes. On trouve 4 annexes qui
codifient les dispo règlementaire d’application :
- L’annexe 1 qui réunit tous les règlements d’administration publiques
- Annexe 2 réunit les décrets en CE (conseil des ministres après avis du CE) ;
- Annexe 3 : se trouve les décrets simples
- Annexe 4 arrêtés ministériels
→ le 2nd code est le Livre des procédures fiscales (LPF) édicté en 81 et ce à cause du volume
trop important du CGI : il aura fallu 20 ans pr dégraisser le CGI (1961→1981). Ainsi au lieu de
simplifiier le CGI on a adopté un nouveau code qui réunit les dispositions de procédures fiscales.
On y trouve une première partie avec les dispo législatives, une 2 nde avec les décrets et une 3 ème
avec les arrêtés ministériels.

Cette codification est très imparfaite :

Elle n’a pas de raison scientifique, ni historique, elle n’est pas claire, pas objective, il n’y a donc
pas eu de réflexion constructive dans cette codification.
Le droit fiscal est modifié constamment. A chaque modif il faut donc un ajout dans le code. Il en
résulte que les 2 codes sont surchargés et en particulier le CGI. S’ajoute à la numérotation
principale des enièmes latins, lettre et chiffre.

Le droit fiscal ne serait donc pas propice à la codification.

Section 2 : l’application des lois et règlements fiscaux

2 pb spécifiques rencontrés par le D fiscal : les pb d’appli dans le temps et les pb d’appli dans
l’espace.

§1) l’application des lois et règlements fiscaux dans le temps

Cela provient de l’instabilité de la matière. Les législations et les réglementations se succèdent,

elles sont parfois contradictoires, il faut donc déterminer la date d’entrée en vigueur de la loi ou du

29
règlement, comment résoudre les éventuels conflits et enfin quel est le délai d’exécution de cas
lois et règlements.

I) L’entrée en vigueur des lois et règlements fiscaux

Ils entrent en vigueur au lendemain de leur publication au JO, donc règle habituelle. ???

Plsr raison :
- Permettre à l’administration fiscale de préparer la mise en œuvre
- Laisser au contribuable le temps de s’y adapter.

Cette entrée en vigueur différée est tjr un droit pr le législateur et le pouvoir règlementaire. On ne
peut pas contester une entrée en vigueur différée sous prétexte qu’elle ne nous arrange pas. Cas
très rares où l’entrée en vigueur différée est une obligation qui s’explique par le faut que le ppe de
sécu juridique impose des mesures transitoires lorsque l’entrée en vigueur immédiate est de nature
à porter une atteinte excessive à des intérêt publics ou privés.

Ce ppe de sécurité juridique et donc de confiance légitime sont consacrés end roti de l’UE, ne sont
pas spécifiques au droit fiscal mais s’applique au droit fiscal.

II) Les conflits de loi fiscale dans le temps

Lorsqu’une règle fiscale est adoptée il faut déterminer à quel fait elle va s’appliquer et lesquels
resteront régis par la R ancienne. L’art 2 du cciv sert ici de règle d’interprétation : les lois et fortitrai
les règlements n’ont d’effet que pr l’avenir et ne rétroagissent pas. Donc les R nouv s’appliquent
aux faits qui ne sont pas encore constitutifs d’une situation définitive en vertu de la règle ancienne.
Donc si la R ancienne trouve encore à s’appliquer un peu, c’est la nouv qu’on va mettre à la palce.

Cependant la loi ou le règlement peuvent comporter des dispo transitoires qui retiennent une
solution diff de celle prévu par l’art 2 cciv.

3 solutions qui consistent donc en des dispo transitoires :

→ la R nouvelle consacre une survie de la R ancienne pendant un temps suffisant pr que tous les
faits antérieurs à cette R nouvelle continus à ê régis par la règle ancienne jusqu’à leur extinction
→ si c’est possible, la nouvelle norme peut prévoir une rétroactivité.
→ → la véritable dispo transitoire est une dispo qui va difiérer de la R ancienne et de la R nouvelle
pr trouver un mi chemin entre les deux qi va ê emprunté pendant une durée limitée prévue par le
texte.

III) Le délai d’exécution des lois et règlements fiscaux,

La LF doit autoriser tous les ans la perception de l’impôt en raison du ppe d’annualité. Ça ne
signifie pas que els loi et règlements fiscaux cessent d’ê en vigueur à la fin de chaque année civile
et doivent ê remis en vigueur par la loi LF.
Ça signifie que l’administration fiscale dispose d’un an pr procéder à l’exécution des lois et
règlements fiscaux cad de prélèvement les impôt dus pr l’année en court. C’est au court d’une

30
année civile que l’administration fiscal eva procéder à l’établissement de l’impôt à sa mise en
recouvrement et à son recouvrement effectif.

Ce ppe d’une année supporte une exception qui consiste dans l’ex police administrative
l’administration fiscale de son droit de reprise = l’administration fiscale peut réparer les omissions
ou les erreurs qu’elle commet lorsqu’elle établie et qu’elle recouvre l’impôt au moyen d’une
rectification cad d’un nouvel acte d’imposition. Son nouvel acte de correction va donc ê pris au-
delà du délai d’un an.
Combien de temps l’administration a pr exercer son droit de reprise ? ls délais sont très
variables en droit fiscal :
- En ce qui concerne l’IR, l’IS et la contribution éco territoriale, l’administration fiscale
peut exercer son D de reprise jusqu’à la fin de al 3ème année suivant celle au titre de
laquelle l’imposition est due. Si on nous impose en 2021 et que l’administration constate
une erreur elle a jusqu’à la fin de l’année 2024 pour rectifier.

- Pour ce qui concerne les taxes foncières et la taxe d’hab le délai de reprise court jusqu’à
la fin de l’année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due.

- Pour la TVA le délai de reprise court jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle
au titre de laquelle l’impôt est devenu exigible.

- Pour les droits d’enregistrement le délai de repise va aussi aller jusqu’à la fin de la 3ème
année qui suit l’enregistrement. Entraine une variation car selon qu’on fasse
l’enregistrement en janv ou déc le délai sera allongé ou raccourcit.

Ces délais sont prolongés de 2 ans en cas de fraude du contribuable ou d’activité occulte.

§2) l’appli des lois et règlements fiscaux dans l’espace

En France seul l’Etat dispose de la souveraineté fiscale. Souveraineté = faculté d’un organisme,
d’une entité de déterminer ses propres règles juridiques. Donc l’Etat est le seul à ouv créer un
système fiscal cad contenant les R d’assiette, de liquidation et de recouvrement. Bien entendu,
étant donné que tous les Etats disposent de la souveraineté ce système ne pourra s’appliquer que
sur le territoire fiscal de l’Etat qui l’émet, ici la France. Les autres Etats ont leur propre système.

Ça conduit à distinguer le niveau infra-étatique (interne à l’Etat) et le niveau supranational. Cad le

moment où va se poser l’application du droit fiscal en dehors du territoire.

 Au niveau infra-étatique, les CT n’ont pas de souveraineté fiscale donc les règles qu’elles
adoptent ne sont pas autonomes elle sont soumises aux R adoptées par l’Etat et elles ne sont
pas exclusives, cad que les R adoptées par l’Etat s’imposent sur le territoire de CT.
 Au niveau supranationale, les comp fiscales exercées par les organismes internationaux sur
le territoire français ne peuvent l’ê qu’ne vertu d’engagements internationaux auxquels l’Etat a
souscrit (Ex : l’UE).
 Pour ce qui concerne la Nouvelle Calédonie et certaines collectivités d’Outre-mer, ces CT
disposent de compétences fiscales dans des domaines relevant normalement de la compétence
du législateur. Pourquoi ? car ces collectivités territoriales sont considérées comme ne faisant pas

31
partie du territoire fiscal français. Cad qu’elles sont considérées comme des territoires
étrangers pr l’application de l’IRPP, l’IS et de la TVA. Dans ces domaines les relations fiscales
entre ces collectivités et l’Etat sont considérées comme des relations fiscales internationales donc
il y a des conventions fiscales internationales qui sont conclues entre ces territoires et l’Etat
français.

Par ailleurs le régime fiscal n’est pas uniforme sur l’ensemble du territoire fr car les CT
disposent d’un pouvoir fiscal. Une CT va pouvoir choisir de mettre en place une imposition
facultative quand une autre choisira au contraire de ne pas l’appliquer. Enfin, du pint du vu des
disparités il y a des impositions spécifiques à certaines zones du territoire et des allègements
fiscaux qui sont territorialement délimités (Ex : dans les zones franches urbaines il y a exonérations
partielle de l’IS).
Le critère de l’application territoriale varie selon l’impôt : ça peut ê le domicile du contribuable,
la nationalité, la destination ou l’origine de la matière imposable. Il en résulte que lorsqu’un
contribuable présente ds son profil fiscal un élément d’extranéité il peut se trouver soumis à une
double imposition ou à une non-imposition (arrive jamais). Pr éviter cela les Etats passent entre
eux des conv fiscales internationales (bilatérales).

32
Chapitre n°3 : Les sources jurisprudentielles et administratifs du
droit fiscal

Section 1 : Les sources jurisprudentielles du droit fiscal

En droit fiscal, le juge est chargé d’appliquer la loi ce qui implique qu’il puisse si nécessaire
l’interpréter mais aussi combler ses carences par des créations jurisprudentielles. La spécificité du
droit fiscal c’est que le contentieux est partagé entre le juge judi et la ja donc chacun des 2 va
traiter les interprétations et les carences pr les impôts relevant de leur compétence.

§1) l’interprétation des textes fiscaux

En ce qui concerne l’interprétation juridictionnelle des textes fiscaux elle est censée obéir à 2 ppe
qui lui seraient spécifique :
 le ppe de l’application littérale des textes clairs
 le ppe de l’interprétation stricte des textes fiscaux

I) Le ppe de l’application littérales des textes clairs

Ce ppe implique que le juge fiscal n’a pas à interpréter un texte lorsque son sens est clair, il
doit se contenter de l’appliquer à la lettre.
En réalité le juge fiscal interprète presque tjr les textes fiscaux même lorsque leur rédaction est
claire. En effet le texte peut trj ê très clair, il faut l’interpréter pour pouvoir l’appliquer à un cas
concret. Donc, le juge recourt de manière quasi systématique, non seulement à des éléments
intrinsèques au texte (analyse grammaticale) mais aussi à des éléments extérieurs au texte
comme les travaux préparatoires (pr la loi) ou encore le raisonnement analogique et
l’interprétation évolutive : le sens d’un texte varie en 10 ans.

II) le ppe de l’interprétation stricte des textes fiscaux

Ce ppe a longtemps été affirmé par la doctrine scientifique et l’idée était la suivante : entre 2
significations possibles du texte il faut retenir celle qui lui donne le champ d’appli le + réduit. la
doctrine scientifique justifiait cette interprétation stricte par 2 impératifs :
- Le consentement à l’impôt interdit de laisser au juge la possibilité d’étendre le champ
d’appli de l’impôt.
- Caractère exceptionnel et portait l’atteinte la + limitée possible au droit de propriété qui est
une lib fondamentale.
En réalité il n’y a pas de ppe d’interprétation stricte des textes fiscaux, les ex d’interprétation
extensives sont très nb.
Ex : l’administration fiscale peut redresser un contribuable en se fondant sur des dépenses
personnelles ostensibles et notoires.

33
Le ja estime qu’une dépense est ostensible mm si l’administration fiscale n’a pu la découvrir
qu’après des recherches approfondies. On a donc une interprétation très extensive du texte prévu
au CGI.
Il y a aussi des exemples d’interprétation stricte mais quand on les regarde on remquqe qu’ils ne
sont pas spécifiques au droit fiscal :
Ex : les dérogations aux R fiscales G sont interprétées strictement : Mais En droit, les exceptions
sont tjr de droit étroits ce qui veut dire qu’elles doivent trj faire l’objet d’interprétation stricte.
C’est donc valable en droit fiscal.

§2) la création jurisprudentielle de règles de droit fiscal.

Il faut admettre une réalité que la ja ne veut pas admettre : on constate que le juge dispose d’un
pouvoir normatif ce qui veut dire qu’il a la faculté d’affirmer des normes au sens de règles. En ce
qui concerne le CE, on parle d’arrêt de règlement lorsqu’il dégage une norme.

Dans quels cas le juge fiscal va-t-il devoir exercer son pouvoir normatif ?

 En 1er lieu lorsqu’il définit des notions légales indéterminées (ex : la notion de revenu ne
fait l’objet d’aucune déf par un texte).

 Il va aussi créer des théories qui complètent les régimes complets d’imposition (ex : la
théorie de l’acte anormal de gestion.

 Enfin, lorsqu’il consacre des PGD (ex : lorsqu’il a consacré l’égalité devant la loi fiscale).

Donc le pouvoir réglementaire en matière fiscale est soumis au PGD car l’autoirté amdin
(préfecture ou fisc) reste une autorité amdin donc inférieure au juge et aux normes qui en
découlent avec.

Section 2 : la doctrine administrative.

La doctrine admin c’est l’ensemble des textes par lesquelles l’administration fiscale ait
connaitre l’interprétation qu’elle donne des lois et règlements fiscaux. Cette doctrine prend
la forme de circulaires (instruction, notes etc qui restent des circulaires quelques soit leur
dénomination) et de réponses ministérielles aux qsr écrites ou orales des parlementaires.
Les circulaires occupent une place importante ds la vie admin et ce phénomène est encore +
marqué en droit fiscal en raison de la complexité de la matière et de la nécessité d’une application
uniforme à l’égard des contribuables placés dans une situation identique.
L’administration fiscale dispose d’une certaine légitimité à interpréter les textes fiscaux dont elle
est la plupart du temps à l’origine. Donc elle formule une interprétation qui se veut authentique (qui
va s’imposer et considérer comme la référence). Donc on parle de doctrine pour le srép
ministérielles et les circulaires car le terme marque l’importance de ces interprétations.
Le pb c’est que la doctrine admin a tendance à modifier les textes qu’elle est censé uniquement
inetrpréter. On est donc en présence d’un pouvoir règlementaire occulte dont il a fallu fixer le
régime juridique.
Ce régime présente 2 aspects : le 1er aspects c’est celui du contrôle de la légalité de la dctrine
administrative et le 2nd c’est la garantie offerte au contribuable contre les changements de doctrine
administratives.

34
§1) le contrôle de la légalité de la doctrine administrative
La doctrine admin est Contestable devant le ja au moyen d’n REP dans les mêms conditions que
toutes les autres circulaires administratives.

I) La recevabilité du REP contre la doctrine administrative

Initialement et suite à l’arrêt Notre Dame de Kreisker les circulaires étaient divisées en 2
catégories :
- D’un côté les circulaires règlementaires et de l’autre les circulaires interprétatives : la
circulaire règlementaire contient une norme alors que la circulaire admin n’en contient
pas car elle se contente d’expliquer une norme qui ets contenue ailleurs.

L’objet du REP est de contester une norme et non pas contester un acte. Mais il y a des milliers
de circulaire chaque années donc le ja n’a pas trouvé ça très pratique car il ne pouvait par
interpréter les circu interprétative car elles sont vides.

Donc l’arrêt duVignères à créé une division dans la catégorie des circulaires interprétatives et
elle est venue distinguer les circulaires interprétatives impératives des circu interprétatives pures
et dures. En ce qui concerne les circulaires interprétatives impératives le REP est recevable.

En l’état actuelle des choses pr ce qui concerne la doctrine admin le REP est recevable contre les
circulaires règlementaires et les circulaires impératives. Seules les circu interprétatives au sens
pur du terme demeurent en dehors du champs du REP.

II) les conditions de la légalité de la doctrine administratives

Se pose la qst du bien fondé du recours.

Rq : distinction entre recevabilité et bien-fondé :

Recevabilité = qst de savoir si un recours va ê ou pas examiné par le juge (étape n°1).
Si le recours est recevable, ds un 2nd temps la qst du bienfondé va se poser. Là le juge examinera
le recours pr savoir si le requérant a raison (recours bien-fondé) ou pas.

Du point de vue des conditions de légalité de la doctrine administrative, la distinction entre

circulaires règlementaires et circulaires interprétatives persiste.

Pr les circulaires règlementaires ce sont en réalité des règlements. Il en résulte qu’on va leur
appliquer els conditions de légalité habituelle des règlements donc 4 motifs possibles pr faire
sauter une circu. Très souvent l’incompétence va ê relevée par le juge et entrainera l’annulation
de la circulaire. Donc la circu réglementaire est entachée d’incompétence si son auteur n’a pas de
pouvoir règlementaire.

Pr ce qui concerne les circu impératives interprétatives : elles ne sont illégales que pr des
motifs de fond (ex : une fausse interprétation du texte) ou le fait de réitérer une illégalité contenue
ds le texte interprété. Par contre, l’incompétence ne permet pas d’obtenir l’annulation. on ne peut
pas annuler une circulaire eu prétexte qu’elle est impérative : le caractère impératif permet la
recevabilité du recours mais n’entraine pas son bienfondé.

35
§2) l’invocabilité de la doctrine administrative par les contribuables

→ est-ce que l’administration fiscale peut opposer la doctrine admin aux administrés ?
→ est-ce que le contribuable peut opposer la doctrine administrative au fisc ?

1er élément : la doctrine admin est opposable par l’administration fiscale au contribuable ce qui
veut dire que l’établissement de l’impôt se fera selon le sens donné par le fisc au texte à
appliquer. Cela signifie qu’en cas de chgmt de doctrine le fisc peut poursuivre la rectification des
impositions déjà établies tant que le droit de reprise n’est pas prescrit. = le chgmt de doctrine est
rétroactif.

Les contribuables peuvent aussi invoquer la doctrine admin contre l’administration fiscale
mais pour avoir une chance de succès des conditions doivent ê réunies (exigeantes) :

→ en 1 er lieu il y a 6 conditions cumulatives relatives à l’interprétation invoquée

- Il doit s’agir d’une interprétation, cad d’une clarification ce qui exclue les appréciations
portée par le fisc sur une situation de fait ;
- L’interprétation doit ê formelle au sens de catégorique. Donc toute rédaction ambiguë
implique que la circulaire n’est pas opposable à l’administration fiscale ;
- Les seules interprétations invocables sont elles émanant de l’administration fiscale ;
- La norme interprétée doit figurer dans un texte (loi, conv internationale etc), ça veut dire
qu’nue doctrine qui interprète une autre doctrine n’est pas invocable ;
- L’interprétation doit figurer ds une circulaire publiée (au bull off de l’administration
fiscale) ;
- Il n’est pas exigé que l’interprétation soit légale

→ Enfin il y a 2 conditions relatives à l’imposition elle-même

- Le contribuable ne peut invoquer la doctrine admin qu’à propos d’une imposition. Donc les
prélèvements obli qui n’ont pas le caractère d’imposition ne permettent pas d’invoquer une
doctrine admin qui leur serait consacrée.

- L’imposition qui mécontente le contribuable doit avori été établie sur le fondement de la
doctrine invoquée donc une doctrien ultérieure n’est pas invocable pour le contribuable ;

36
TIRE 2 : les sources internationales et supranational du droit fiscal

Discipline à l’origine purement interne ou presque car c’est le reflet d’une souveraineté qui est
interne à l’Etat. Dont les seules sources internationales sont longtemps étaient les conv
internationales fiscales passées avec d’autres Etats. Mais le droit international fiscal s’est ensuite
développé avec la conv de sauvegarde des DH et surtout avec le D de l’UE. On peut remarquer
en revanche la quasi inapplication en droit fiscal des coutumes internationales et des ppe G du
droit international parce que ces normes issus des coutumes ou PGD internationaux ont une valeur
infra-législative donc la loi fiscale prime.

Chapitre n°1 : les conventions fiscales internationales

Ces conclusions de conventions internationales entre la France et les Etats étrangers est rendue
quasiment inévitables par la concurrence des souverainetés fiscales. Elles permettent d’articuler
les législations des diff Etats et sont applicables en droit interne.

Section 1 : l’objet des conventions fiscales internationales

L’objet essentiel des conv fiscales intern° est de prévenir les doubles impositions. Attention l’objet
n’est pas de prévenir les non-impsotionS. Elles visent aussi à prévnir de la fraude fiscale.

§1) la prévention de la double imposition

Les Etats définissent souverainement les critères de rattachement de la matière imposable à leur
territoire fiscal. Il peut arriver que les Etats choisissent ds critères différents : il y a 3 critères
possibles pr réaliser ce rattachement :
- Le critère de la nationalité : dans ce cas on impose uniquement les citoyens de l’Etat
en cause mais où qu’il se trouve.

- La résidence : dans ce cas on impose les personnes qui résident sur le territoire de
l’Etat

- Le critère de la territorialité : on impose la matière imposable qui se trouve sur le

territoire fiscal de l’Etat soit parce qu’elle est acquise par ce territoire soit parce q’uelle
est distribuée sur ce territoire.
Ces trois critères peuvent se cumuler. Il en ressort que les contribuables qui possèdent un
élément d’extranéité peuvent ê assujettis à une double imposition ou bénéficier d’une non-
imposition.
ex : si un Etat A impose les revenus réaliser sur son territoires (critère de la matière) et qu’un Etat
B impose les revenus des ses résident (critère de la résidence) :le contribuable qui réside dans
l’Etat B et réalise ses revenus ds l’Etat A est imposé 2 fois. Alors que le contribuable qui réside
dans l’Etat A et réalise ses revenus dans l’Etat B n’est pas imposé.
Les conv fiscales internationales sont destinées à régler ces pb : la France en a passé + d’une
centaine avec les Etats où les fr résident où ils réalisent de la matière imposable et réciproquement
avec des Etats dont certains nationaux résident en France ou réalisent de la matière imposable
(déjà tous les autres Etats développés).

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Les taxes sur les chiffres d’affaires ne font pas l’objet de conv fiscales internationales parce qu’elles
sont régies par le système de la compensation aux frontières qui exonèrent les produits exportés
et imposent les produits importés (c’est le passage de la frontière qui va conditionner l’impôt).
Les méthodes employées pr résoudre les pb sont variées : il y en a 3 principales

→ 1ère : la méthode de l’exemption : dans ce cas la conv précise auquel des 2 Etats est attribué
le pouvoir d’imposition donc vise à exonérer les impôts dans un des deux au profit de l’autre.

→ 2nde : la méthode de l’imputation : l’impôt payé dans un des Etats est déduit de l’impôt payé
dans l’autre.

→ 3ème : la méthode du taux effectif : le mm ppe que l’imputation sauf qu’au lieu de retenir le
montant final en monnaie on retient le taux et on prend le + élevé.

§2) la prévention de la fraude fiscale

C’est le 2nd effet : elles vont souvent avoir comme but secondaire de prévenir l’évasion et la fraude
fiscale. En effet, pr échapper à l’impôt dans leur Etat, certains contribuables peuvent pe tentés de
se domicilier dans un autre Etat. Donc ils vont échapper aux impôt sur le critère de la résidence ou
bien ils vont ê tentés d’exiler une partie de leur patrimoine ou de leur revenu pr ce qui concerne les
impôts basés sur le critère de territorialité. Pr le critère de la nationalité est donc + difficile.
Les conv fiscales internationales vont prévoir des mesures d’assistance mutuelle entre les
administrations fiscales des Etats concernés : ces administrations vont coopérer.

Section 2 : Le régime de l’application interne des conventions

internationales

§1) L’alignement du régime des conventions fiscales internationales

sur celui des autres conventions fiscales

Pour ê applicables en droit français les conv fiscales internationales doivent ê soit ratifiées soit
approuvées après autorisation du parlement. En effet, elles engagent les finances de l’Etat,
modifient des dispositions législatives et elles entrent à ce double titre dans la liste des conventions
internationales concernées par l’autorisation législative préalable imposée par l’art 53 de la consti.
Elle doivent aussi ê publiées au Journal off de la rép française.

En ppe, après leur signature on est face à 2 hypothèses :

- 1ère : les traités qui sont ratifiés par décrte du PDLR
- 2nd : les accords vont ê approuvées par une autre autorité exécutive, souvent le min des
aff étrangères.

La ratification ou l’approbation de certain traités énumérés à l’art 53 consti est subordonnée à une
autorisation du parlement. C’est justement le cas pr les conv fiscales internationales.
Par ailleurs, elles ne sont applicables que sous réserve de réciprocité (la qst de la réciprocité se
pose davantage en qst d’une conv bilatérale. La réciprocité ne s’applique pas uniquement dans le
cas où la conv porte sur les droits de l’homme).
Ces conv ont une valeur supra législative et infra constitutionnelle (art 55 consti) à partir du moemnt
où les conditions et son intégration en droit positif sont réunies.

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Les conv fiscales internationales sont pourvues d’un effet direct (invocable directement sans besoin
d’une mesure de transposition) car leur objet est de fournir des effets à l’égard du contribuables
donc les contribuables peuvent les invoquer à l’appui d’un recourt juridictionnel.
Le juge administratif est compétent pour interpréter ces conventions bilatérales et régler les
éventuels conflits de norme entre conceptions internationales

§2 : Les spécificités des conventions fiscales internationales

Il existe deux spécificités :

→ les conventions fiscales internationales sont subsidiaires par rapport à la loi.
→ d’autre part, le moyen tiré de leur méconnaissance est un moyen d’OP

I) la subsidiarité des conv fisclaes internationales

Cette subsidiarité résulte d’un arrêt CE, Ass 28 juin 2002, société schneider electrique →
il en résulte que lorsque le juge admin contrôle la légalité d’un acte d’imposition il
commence par le faire par rapport à la loi. Si cette imposition a été établie conformément à
la loi, dans un 2nd temps il va contrôler la conventionnalité de cette loi.

Ces conv fiscales internationales sont invocables ds le cadre d’un contentieux particulièrement
celle qui vise à éviter les doubles impositions mais elles ne peuvent pas servir de base légale
à un acte d’imposition. La base légale d’un acte d’imposition c’est tjr la loi. C’est pq le juge
ne peut pas contrôler l’acte d’imposition directement par rapport à la conv internationale.

II) le caractère d’OP du moyen tiré de la méconnaissance d’une conv

fiscale internationale

Ce moyen tiré de la violation d’une conv fiscale internationale est un moyen d’OP, résulte
aussi du mm arrêt Scheinder. C’est une spécificité car pour les autres conventions ce n’est
pas un moyen d’OP.
C’est le moyen le + puissant : on peut le soulever à tout moment et mm pour la 1ère fois en
appel ; le juge doit le soulever d’office s’il le constate.
Pq ce traitement de faveur ? les conv fiscales touchent au champ d’appli de la loi donc elles
entrent forcément dans une qst d’OP.

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 Chapitre n°2 : La conventionne européenne de sauvegarde des
droits de l’Homme et du citoyen et le droit fiscal
Cette convention européenne des droits de l’homme date du 4 novembre 1950 et elle a été ratifié
par la France en 1974 : Elle ne comporte pas de dispo à objet spécifiquement fiscal cependant 2
dispositions intéressent le droit fiscal et ont même suscité un abondant contentieux : l’Article 6 de la
convention et ensuite l’Article 1er du premier protocole additionnel de cette conv .

Section 1 : l’article 6 de la convention

Le §1 de cet Article 6 dispose : « Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue
équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial,
établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit
du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. »

*article qui consacre la règle du procès équitable en matière civile et en matière pénale.

Par ailleurs ce premier paragraphe est complété par un §2 qui consacre la présomption d’innocence en
matière pénale et un §3 qui consacre le respect du droit de la défense en matière pénale.
On a donc 3 règles fondamentales en matière pénale qui s’applique pour la 1 ère au procès civil. de quelel
manière cet article et ces trosi règles va ê réçu en matière fiscal ?

§1 : L’inapplication de l’Article 6§1 a l’établissement de l’impôt

S’applique en matière civile et en matière pénale. Ces 2 disciplines font l’objet d’une codification en droit
français. Ça signifie que la matière civile et la matière pénale sont en réalité qualifiée formellement par
le droit français.
La conv de sauvegarde est un traité avec de nb Etats signataires donc elel n’a pas pu adhérer à la
qualification formelle retenue par le droit français. A la la place la conv de sauvegarde a retenu une
qualification matérielle : signifie que le droit civil au sens de la CEDH concerne toutes les règles qui
ont des implications patrimoniales et le droit pénal au sens de la convention de sauvegarde concerne
toutes les règles ayant une dimension répressive.

→l’établissement de l’impôt a bien des conséquences patrimoniales : il en résulte que normalement

il devrait entrer dans le champ l’application de l’Article 6
→ça n’est pas le cas car la CEDH estime que l’établissement de l’impôt fait parti du noyaux dur
des prérogatives de puissance publique donc on l’exclue du champ d’application :
Le CE a tjr refusé d’appliquer l’art 6 §1 au contentieux de l’impôt.la cour de cass s’est ralliée
au point de vue de CE aussi.

Mais par exception, certains litiges en matière de procédure d’établissement d’impôt sont
rattachables à la matière civile, c’est le cas pr le contentieux des perquisitions fiscales.

§2) l’application de l’article 6 aux sanctions fiscales

L’art 6 est invocable en matière de sanction fiscale, ces sanctions étant assimilées comme des
accusations en matière pénale par la CEDH. Le CE et la cour de cass ont tous les 2 suivis ce point
de vu donc les sanctions fisclaes sont, du oint de vu de la CEDH des accusation pénales.

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Ça n’a pas entrainé un bouleversement de la procédure de contestation des sanctions fiscales. En
effet ces procédures comportaient déjà la plupart des garantis du procès équitable imposé par la
conv euro de sauvegarde des droits de l’homme. Simplement, la CEDH a insisté sur le fait que le
juge fiscal doit en matière de sanction fiscale disposer d’une plénitude de juridiction. En contentieux
admin on distingue le REP et le plein contentieux : me recours de PC prend aussi le nom de pleine
juridiction.

A l’h actuelle le contentieux des sanctions fiscales est unifié depuis 2009 et fait nécessairement
l’objet d’un recours de plein contentieux, plus de REP en matière fiscale. Conséquence de l’arrêt
CE ass 16v février 2009, Société ATOM.

→ conséquence de l’unification :
- le ministère d’avocat est obligatoire ;

- dans ce carde le ja refuse tjr de moduler le montant des sanctions fiscales : soit il maintien
le taux retenu soit il annule la sanction mais il ne module pas. Dans un cas il va changer le taux
(pas une modulation) si celui prévu par l’acte litigieux n’est pas celui fixé par la loi, il remet alors
le taux légal.

Le juge judi accepte de moduler le montant des sanctions fiscales et va moduler en fct de ce qui lui
semble proportionné au comportement du contribuable.

Contrairement à ce qu’on pourrait penser à la lecture de l’art 6 §1, il ne produit pas ses effets seulement
ds le contentieux des sanctions fiscales. Il produit ses effets plutôt durant la phase admin de sanction.
Cela signifie que lorsque l’administration fiscale prend une sanction à l’égard d’un contribuable, elle doit
respecter les R du procès équitable alors mm qu’elle n’est pas un tribunal. Le ppe du contradictoire va
donc s’appliquer dès cette phase et le contribuable devra ê mis en mesure de présenter sa défense
avant l’adoption de la sanction.

Section 2 : l’article 1er du 1er protocole additionnel à la convention de

sauvegarde des DH te du citoyen et le droit fiscal

« Toute personne physique ou morale à droit au respect de ses biens ». il est ajouté que es Etats
peuvent aménager ce droit en fct de considération d’IG ou pour assurer le paiement des impôts ou des
amendes. Cet art 1er est invocable en matière fiscale puisque l’impôt porte atteinte aux biens des pers
et à leur droit de propriété.
Relativiser les Conséquence de cet art parce que les atteintes aux biens peuvent ê justifiées par l’IG,
or, l’impôt est justement prélevé ds un but d’IG. Donc la contestation d’une imposition pr contradiction
à l’art 1er n’est pas opérante devant le juge.
Par ailleurs, se pose al qsr de l’égalité des armes en raison de cet art : elle consiste à dire que les 2
parties à un litige doivent disposer des mm armes dans leur débat devant le juge. La qst ne se pose
pas car Cette égalité des armes n’est opérante qu’entre contribuable. L’inégalité des armes entre
l’administration fiscale et le contribuable n’est pas considérée par le CE comme contraire à l’at 1 er du
1er protocole additionnel.

41
 Chapitre n°3 : le droit de l’union européenne et le droit fiscal

La fiscalité fait partie des matières auxquelles le D de l’UE s’ets vite intéressé. Non pas parce que c’atit
un but de la construction mais parce que la fiscalité intéresse les échanges éco et peut impacter la
réalisation du marché intérieur. Les institutions de l’UE se sont vues doter d’un pouvoir fiscal et le D de
l’UE a limité le pouvoir fiscal des Etats membres. On constate adj que le droit fiscal de l’union ne se voit
pas appliquer du point de vue de ses conditions d’applicabilité et de sa valeur un régime différent de
celui du reste du droit de l’union. Le régime du droit fiscal de l’union est le mm que le reste du droit de
l’union. La qst cruciale est sur quel impôt se prote plus particulièrement le droit de l’union ?

Section 1 : le pouvoir fiscal des institutions de l‘UE

Un certain nb de qst fiscales est traité par les institutions de l’UE au moyen de directives, le but est de
parvenir à une harmonisation des législations fiscales nationales. En la matière les directives sont
adoptées par le Conseil qui statue à l’unanimité sur proposition de la commission et après
consultation du parlement européen et du comité éco et social.

Unanimité = donc chacun a un droit de véto → car on touche à la souveraineté des Etats, la fiscalité est
une matière régalienne donc par ce vote à l’unanimité les Etats membres ont réussi a garder une part
de leur souveraineté.
Cette harmonisation concerne essentiellement les impôts indirects. La fiscalité directe fait quant à elle
l’objet d’un simpel rapprochement des législations, bcp moins exigeant donc.

§1) l’harmonisation en matière d’impôt indirect

L’art 113 du traité sur le fonctionnement de l’UE autorise l’harmonisation des taxes sur le ch d’affaires
des droits d’accise et des autres impôts indirects ds la mesure où cette harmonisation est nécessaire à
la réalisation du marché intérieur et pr éviter les distorsions de concurrence.
Il en résulte que la TVA est désormais dotée d’un régime essentiellement établi par le droit de l’UE.
Il y a ds l’UE un système d’assiette uniforme et supportant uniquement des ajustements nationaux
en matière de taux.

§2) le rapprochement des législations en matière d’impôt direct

Art 115 du traité sur le fonctionnement de l’UE → autorise l’adoption de mesures de rapprochement
des législations en matière d’impôt direct si ces derniers ont une incidence sur le marché intérieur. C’est
une réserve : si pas d’incidence sur le marché d’intérieur les rapprochements ne sont pas autorisés.
Les rapprochements des législations restent donc limités à qlq éléments seulement de l’impôt sur les
sociétés :
- L’imposition des apports en société
- L’imposition des sociétés mères et filiales d’Etats membres différents
- la fiscalité des fusions, acquisition, apports d’actif et échange d’action pr les société implantées
ds diff Etats membres.

42
Section 2 : la limitation par le droit de l’Union du pouvoir fiscal des Etats
membres

Même dans les domaines où il n’y a pas d’harmonisation des légis fiscales les Etats doivent exercer
leur compétence fiscal en respectant les grands ppe consacrés par les traités fondateurs de
l’Union. Toute R fiscale doit respecter les traités.

Quels sont ces ppe ?

→ l’interdiction des impositions intérieures discriminatoires
→ l’interdiction des taxes d’effet équivalent à des droits de douane
→ l’interdiction des dispositifs fiscaux constitutifs d’une aide d’Etat

§1 : L’interdiction des impositions intérieurs discriminatoires

= il y a une règle de non-discrimination en raison de la nationalité.

Or, les mesures fiscales peuvent contrevenir à ce ppe si elles réservent un traitement moins favorable
à des contribuables nationaux d’un autre Etat membre que celui dont bénéficie les nationaux.
Il en résulte que les impositions qui ont pr objet ou pr effet de frapper différemment les produits
nationaux et les produits similaires des autres Etats membres au détriment des seconds sont
interdites.
Donc, les impositions qui méconnaissent les libertés proclamées par les traités sont également
contraire au droit de l’Union et donc interdites :
- la liberté d’établissement : on y porte atteinte par ex avec le cas d’imposition qui vont
dissuader les nationaux d’aller établir une activité éco à l’étranger, France condamnée ;

- La libre circulation des travailleurs : on y porte atteinte en imposant davantage les

travailleurs venant d’autres Etats membres de l’UE par rapport aux travailleurs nationaux ;

- La libre circulation des capitaux : la France avait mis en place une imposition qui dissuadait
l’emprunt ds un autre Etats membre. ;

- La libre circulation des marchandises hypo où une marchandise va ê importée et imposée

très fortement sur le territoire national.
Lorsqu’une liberté est atteinte on est en présence d’une discrimination fiscale. La qst est de savoir
si une discrimination fiscale peut ê justifiée ds certaine circonstance ? oui elle peut ê justifiée par des
raisons impérieuses d’IG.
Ex : le cas de volonté de préserver la cohérence G du système fiscal.
En revanche ce n’est pas le cas pr la lutte contre l’évasion fiscale. La condamnation impose à l’Etat de
restituer au contribuable les sommes illégalement prélevées sur le fondement de la théorie de la
répétition de l’indu et sous le contrôle du juge national. En plus l’Etat peut voir sa responsabilité civile
engagée donc condamné à indemniser les victimes du préjudice. Le droit réel fr a estimé que la
restitution état enfermée dans un délai de 3 ans précédent la reconnaissance par le juge de l’illicéité de
l’imposition.

43
§2) L’interdiction des taxes d’effet équivalent à des droit de douane
UE interdit d’effet équivalent les droit de douane = Toute charge pécuniaire frappant les
marchandises nationales ou étrangères à raison du fait qu’elles franchissent une frontière. Concerne
que les échanges internes à l’UE. L’Etat peut voir sa responsabilité civile engagée et en France la
restitution est sous un délai de 3 ans après condamnation par le juge.

§3) l’interdiction des dispositifs fiscaux constitutifs d’une aide d’Etat

Les exonérations fiscales accordées aux entreprises Constituent des aides d’Etat dan la mesure
où elles placent leur bénéficiaire ds une situation financière + favorable que les entreprises qui n’en
bénéficie pas donc interdit par le droit de l’union. Par exception, les aides qui ont pr but
l’aménagement du territoire peuvent ê déclarés compatibles avec le droit de l’union.
En ppe tant que la commission n’a pas donné son accord le dispositif d’aide ne peut pas ê mis en
place. Is l’Etat anticipe et que le dispositif est annulé l’Etat devra récupérer l’argent auprès des
entreprises bénéficiaires. La récup des aides est faite par l’Etat selon les R du droit national mais
sans que le droit national puisse empêcher la récup.
CE : le Conseil d’Etat français a estimé que le délai limité de retrait des décisions créatrices de droits
est applicable aux aides d’Etat incompatible avec le droit de l’Union européenne.

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Troisième partie : Les opérations fiscales

Désignent les procédures fiscales Menées par l’administration fiscale mais aussi la posistion du
contribuable par rapport à ces procédures.

TITRE I : L’apposition du contribuable vis à vis des opérations

fiscales
Le contribuable est placé vis à vs de l’administration fiscale dans une situation légale et réglementaire
: il a simplement le droit d’effectuer des choix de gestion qui auront des incidences fiscales.

Chapitre n°1 : la situation légale et réglementaire du contribuable

L’usager est placé dans une situation légale et réglementaire ce qui ne le différencie pas, en première
approche de la situation normale d’un administré.
Cependant cette situat’ion entraine ds Conséquences fiscales importantes mm si elle connait des
aménagements.

Section 1 : les Conséquences de la situation légale et réglementaire du

contribuable
Sinigie que le statut du contribuable est entièrement déterminé par les lois et les règlements.
Sous-entend que ce n’est pas déterminé par les contrats, il en résulte qe la situation du contribuable
présente un caractère objectif et modifiable.
En 1er lieu il est assujetti à l’administration fiscale : déséquilibre totale des forces.
Enfin, il n’est pas possibel de passer des conventions avec le fisc.

§1) Le caractère objectif et modifiable de la situation du contribuable

Statut juridique : c’est l’Ensemble des droits et obligations, ici du contribuable, déterminés
par la loi et le règlement.
Il en résulte que la procédure d’imposition est une application individualisée de R générales. Ces
D et obli sont fondamentalement mutables : nul n’a le droit au maintien acquis, en vigueur, des lois
et règlements. C’est pr ça qu’ne matière fiscale on peut mettre fin à une dispo à tout moment et
donc impossible de se livrer à des prévisions en la matière à moyen ou long termes.

Limite à cette mutabilité car il est interdit qu’elle prive de garantie légale les exigences
constitutionnelles. Elle n’a jamais conduit à la censure d’une réforme fiscale de fond et en particulier
la privation du D de propriété n’est pas un moyen opérant.

Par ailleurs, l’appli dans le temps de la règle nouvelle est limitée. Elle ne peut rétroagir que sous
certaines conditions. Mais mm lorsque la R nouvelle n’est pas rétroactive elle peut porter atteinte
à al sécu juridique du contribuable.

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§2) la sujétion du contribuable à l’administration fiscale

Constat : Le contribuable est soumis à l’administration fiscale

Pq ? → le fisc dispose en ppe en droit fiscal d’une compétence liée, ça veut idre qu’il est obligé de
percevoir les impôts légalement établis et que la méconnaissance de cette obli est légalement
sanctionnée. Aucune marge d’appréciation de la loi fiscale. L’administration fiscale est donc un
serviteur passif de la loi et l’égalité devant l’impôt interdit toute différence de traitement entre
contribuable qui ne seraient pas établis par la loi. L’administration fiscal est dans un carcan législatif
qui l’oblige à prélever l’impôt sur le contribuable qui lui mm doit se soumettre. En pratique c’est bcp
+ nuancé : l’administration fiscal dispose d’un certain nb de pouvoir discrétionnaires en matière
contrôles fiscaux (décide qui elle contrôle), en matière de rectification, de sanction ou encore de
juridiction gracieuse. Cependant, en toute circonstance le contribuable doit se soumettre au fisc
parce qu’il tient son pouvoir de la loi.

§3) la prohibition des conventions entre l’administration et le

contribuable

Le contribuable est dans une situation objective (légale et réglementaire) : l’acte le plus subjectif qui
existe en droit c’est le contrat.
Etant donné cette contradiction, la perception des impôts ne peut pas faire l’objet d’une convention entre
l’administration fiscale et le contribuable. Une créance fiscale n’est JAMAIS d’origine contractuelle,
si un prélèvement esy conditionné par l’accord du débiteur ce n’est pas une imposition.
Par ailleurs, il n’est pas possible de déroger à la loi fiscale par la voie contractuelle : c’est vrai en matière
d’assiette et de recouvrement. De tels contrats sont nuls pr illicéité de l’objet et en créent par
conséquent aucun droit à leur exécution ou à leur maintien.

Section 2 : les aménagements de la situation légale*

Le D fiscal est très réfractaire aux contrats, les contarts sont des exceptions.

§1) les exceptions ?

La contractualisation réelle : hypo où on est en présence d’une convention

La contractualisation Apparente = atténuaton à la situation légale et règlemntaire du contribuable
sans qu’il y est contractualisation en bonne et due forme.

I) La contractualisation réelle

Contrat c’est un accord de volontés entre des parties. On considère qu’il y a contrat lorsqu’il existe
un accord de volonté entre l’administration fiscale et le contribuable, que cet accord revêt pr les 2
parties une force obligatoire et qu’il ne peut ê modifié sans leur consentement mutuel. Si ces
critères ne sont as réunis pas de contrat.
Correspond à cette déf quelques procédures de calcul du montant de la valeur imposable et surtout
la transaction en matière fiscle.

46
 A- Les procédures de calcul du montant de la valeur imposable
Elles sont rare, que 2 :
→ la 1ère est prévue par l’art L.80 B 7èmnt du livre des procédures fiscales. Cet art prévoit qu’un
accord peut ê conclu entre l’administration fisclae et le contribuable pr définir les méthodes à retenir
lors de la détermination des prix de transfert. Ça signifie que le contribuable est forcément une
société puisque les prix de transfert désignent les montants auxquels une société membre d’un
groupe de sociétés vend ou achète des prestations à une autre société du groupe. Dans cette hypo
il est possible de demander à l’administration fiscale la conclusion d’un accord pr déterminer les
prix de transfert et le but est d’optimiser le montant de l’IS.
Cette méthode est intéressante car limite les risque : si la société contribuable détermine elle mm
sa méthode d’évaluation elle court le risque d’ê suspectée par le fisc de retenir un prix factice avec
les Conséquences qu’entraine une rectification. L’accord bénéficie de la mm protection que la
garantie des contribuables contre les chgmt de doctrine administrative.

→ la 2nde est prévue par l’art L.18 du livre des pr fiscales. Cet art permet à un dirigeant projetant
de donner son entreprise d’obtenir de l’administration fiscale un accord sur la valeur à retenir pr
l’assiette des droits d’enregistrement frappant cette donation. Il s’agit d’éviter tout soupçon de
sous-estimation.

B- La transaction fiscale

Elle est prévue aux art L247 suiv du livre des PF. la transaction fiscal est un procédé contractuel
qui n’existe que ds le cadre d’un litige fiscal. Par contrat avec le fisc le contribuable s’engage
à renoncer à engager une procédure contentieuse destinée à remettre en cause une imposition
et les pénalités y afférent en contre partie d’une atténuation de ces pénalités par l’administration
fiscale.
On ne peut transiger que sur les pénalités, la transac ne porte jamais sur l’impôt au principal
parce que l’administration fiscale est tenue de lever l’impôt et ça ce n’est pas négociable par
contrat.
La demande de transac émane tjr du contribuable. Après une inspection de la part du fisc sur le
mérite de la demande du contribuable, le fisc propose si il le souhaite une transaction. Celle-ci doit
ê acceptée par le contribuable ds un délai de 30j après notification de la proposition. La proposition
Consiste en une minoration voir ds le meilleur des cas un effacement des pénalités encourues
par le contribuable au titre d’un impôt.
La proposition est soit acceptée en bloc soit rejetée en bloc, pas de négociation. On est en
présence d’un contrat d’adhésion.
Si le contribuable accepte la proposition, la transaction est formée. Il en résulte que
l’administration fiscale ne peut plus exiger la fraction de pénalité à laquelle elle a renoncé et
en échange le contribuable doit payer l’impôt, les pénalités qui restent éventuellement dues et
surtout il ne peut plus contester l’impôt mm si ce dernier s’avère illégal. La transaction est
relativement peu pratiquée.

II) La contractualisation apparente

Il y a de multiples ex de contractualisation apparente mais le terme essentiel ici c’est « apparent »

donc ces multiples ex ne donne pas lieu à un contrat. Ce n’est donc pas une contractualisation
comme les 2 hypo précédentes.

47
Parmis elles on trouve notamment l’agrément fiscal et en 2nd lieu l’accord avec le service
vérificateur en cas de recification.

A- L’agrément fiscal

Un agrément fiscal est une décision par laquelle l’administration fiscale donne son accord
à un contribuable pr que ce dernier puisse bénéficier d’un régime fiscal qu’il revendique.
Concrètement, l’administration fiscale accorde un avantage à un contribuable en contrepartie
d’une action de ce dernier servant un IG. Souvent l’IG est lié soit au développement éco soit
au développement social.
Les système d’agrément fiscaux sont mis en place par la loi qui détermine seule l’étendue du
pouvoir d’appréciation du sys fiscale pr accorder ou refuser l’agrément.
- Soit la loi donne à l’adm fiscale un pouvoir discrétionnaire pr accorder ou refuser
l’agrément et ds ce cas on est en présence d’un agrément fiscal discrétionnaire,

- Soit la loi donne à l’administration fiscale une comp liée pr accorder ou refuser
l’agrément et ds ce cas on est en présence d’un agrément fiscal de plein droit.

L’agrément fiscal peut ressembler à un contrat : le contribuable fait une demande et si elle est
acceptée il obtiendra un avantage moyennant une contrepartie qui est sa contribution à l’IG.
Néanmoins, en ce qui concenre l’agrément fiscale, en dépis des apparences :
- il n’y a qu’un auteur qui est l’administration fiscal et surtout qu’une seule volonté celle
de l’administration fiscale : il n’y a pas ici d’accord de volonté comme ds un contrat.

On est donc en présence d’un AAU favorable, on peut dire aussi d’une décision admin
favorable. Les agréments fiscaux sont, selon la typologie retenue des AAU conditionnels : ça veut
dire que si le contribuable rempli ses oblig, l‘acte est créateur de droit. En revanche s’il ne rempli
pas ses oblig, l’agrément n’est pas créateur de droit et peut ê retiré à tout moment par
l’administration fiscale → mm ppe que pr les AAU obtenus par fraude.

B- L’accord avec le service rectificateur en cas de rectification

Il s’agit d’un redressement. Dans le cadre des procédures fiscale et de rectification, il arrive que le
fisc abandonne une part des rectifications ou minore le montant des pénalités réclamées sous
réserve que le contribuable accepte les autres de chefs de rectification.
Cet arrangement présente pr l’administration fiscale un avantage qui est le renversement de la
charge de la preuve : pq ? parce que si le contribuable décide finalement de contester la rectification
qu’il avait acceptée il devra en prouver le caractère exagéré alors que s’il ne l’avait pas accepté ça
aurait été à l’administration fiscale de prouver le bien fondé de la rectification.
Ce n’est pas un contrat mais un arrangement donc ça veut dire que l’accord ne lie pas les parties
au litige. L’administration fiscale conserve le droit de réclamer le montant des impôts légalement dus
et des pénalités qui y affèrent. Le contribuable peut contester la rectification à laquelle il a consenti,
la seule Conséquence c’est le renversement de la charge de la preuve.

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§2) la garantie des contribuables contre les changements de position de
l’administration fiscale sur des situations individuelles

On trouve cette garantie ds l’art L80 A du livre des PF pour ce qui concerne les appréciations portées
par le fisc sur des situations de fait. Et on va aussi trouver cette garantie dans les art L80 B et L64 B
pour ce qui concerne les chgmt d’appréciation de l’administration fiscale non pas un cas d’espèce
mais au plan général donc pour l’ensemble des contribuables.

Ici on va trouver 2 catégories d’appréciation : en 1er lieu les prises de position spontanées de
l’administration fiscale et en 2nd lieu les prises de position sur demande des contribuables.

I) Les prises de position spontanées de l’administration fiscale

En vertu de l’art L80 B al 1er livre des PF → Les prises de positions formelle du fisc sur
l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal bénéficie de l’autorité conférée à la
doctrine admin par l’art L80 A livre PF mm si les prises de position sont erronées.

II) les prises de position de l’administration fiscale résultant d’une

demande des contribuables.

Ici on parle de la procédure de rescrit : ce n’est pas un terme légal, cad qu’il ne figure ni dans la loi ni
dans les codes. Le rescrit fiscal sert à sécuriser des comportements sur la licéité desquelles le
contribuable s’interroge, il va donc demander à l’administration fiscale si ce comportement lui semble
légal ou pas.
De 2 choses l’une :
 soit l’administration fiscale répond non : dans ce cas le contribuable n’a aucune excuse s’il ne
renonce pas à son opération
 soit l’administration fiscal rép oui donc approuve l’opération : dans ce cas le contribuable ets
protégé par l’opinion du fisc mm si ce faisant le fisc a commis une erreur.

A côté du rescrit de droit commun on trouve plsr rescrits spécifiques :

→Le rescrit fiscal de droit commun prend aussi le nom de rescrit général

→ les rescrits spé prennent aussi le nom d’accord tacite

A- le rescrit général

L80 B LPF : il s’agit pr le contribuable de demander à l’administration fiscale une pirse de position sur
sa situation particulière au regard de textes fiscal. Cette demande doit ê écrite, précise et complète.
Depuis 2008, l’administration fiscale est obligée de répondre aux demandes des contribuables ds un
délai de 3 mois à compter de la réception de la demande. Mais aucune sanction n’est prévue su
l’administration fiscale ne respecte pas son oblig de refus explicite. Si l’administratif fiscale répond
expressément au contribuable, sa rép bénéficie de l’autoirté conférée à la doctrine admin par l’at L80A
du LPF et cela mm si la réponse est fausse. En cas de rép défavorable il peut solliciter un réexamen de
son dossier.

49
 B- Les accords tacite (prescrit spé)

Ici on trouve 2 fondements : l’art L80 B et l’art 64 B du LPF

L’art L 80 B prévoit plusieurs hypothèses ponctuelles dans lesquelles le contribuable peut demander
à l’administration fiscale une prise de position sur sa situation. Le silence gardé par l’administration
fiscale pendant 3 mois vaut acquiescement à la position du contribuable. Donc la réponse négative est
forcément express et il est possible de solliciter un réexamen de la demnade.

L’art 64 B du LPF met en place un rescrit anti abus de droit. Souvent on a un contribuable qui met en
place un montage fiscal complexe puis l’envoie à l’administration fiscale pr lui demander son avis sur la
licéité du montage donc → soit l’administration fiscale acquiesce et donc la répression des abus de
droit ne pourra pas ê mise en œuvre pr ce montage, soit l’administration fiscale estime le montage illégal
dans ce cas le contribuable peut s’obstiner à ses risques et périls. Cb de temps pr répondre ? comme
c’est compliqué l’administration fiscale à 6 mis et le silence vaut acceptation donc rejet tjr explicite.

Chapitre n°2 : le choix de gestion du contribuable

Il arrive souvent que la loi prévoit plsr régime juridique d’imposition pr une mm situation, le
contribuable dispose alors d’un espace de liberté limité, cadré afin d’éviter qu’il en abuse.

Section 1 : Les conséquences de la situation légale et réglementaire du

contribuable

En cas de pluralité des rég fiscaux Le contriubable peut opérer des choix en fct de ses intérêts. Il va
avoir le droit d’effectuer des opions fiscales et le droit de choisir la voie la moins imposées. D’ailleurs la
lf peut orienter ce choix par une fiscalité incitative en rendant l’un des régimes plus avantageux pr le
contribuable, on supposera alors que le contribuable éclairé choisira le régime avantageux.

§ 1. 1. Les options fiscales

L’option fiscal est un choix laissé par la loi au contribuable entre plsr régimes fiscaux.

A- Le contenu de l’option fiscale

3 catégories principales d’option :

→ l’option porte sur les règles applicables dans le cadre d’un mm impôt.
Ex : pr l’IRPP 2 régimes possibles : le forfait ou le réel. Au forfait 10% du revenu du contribuable ne sont
pas imposables. Car on estime que ces 10% sont en réalité utilisé par le contribuable pr travailler. Sur
option le contribuable peut choisir de passer aux frais réels, cad de déduire de son revenu ce que lui
coûte vrmt ses frais professionnels (l’essence, frais de blanchisserie, internet etc). ça n’est avantageux
que si les frais pro excèdent nettement 10% de notre revenu. C’est le + fréquent.

→ il arrive que l’option porte sur le choix entre 2 impôts, ainsi les société civiles type SCI sont en
ppe soumises à l’IRPP dans les mains des associés. Ces SCI ont la possibilité d’opter pr l’IS, dans ce
cas la société va ê imposées au titre de l’IS et les revenus que les asso vont tirer de la société seront
soumis à l’IRPP. C’est pas bête car l’IS va renter dans les charges donc ça va ê déduit et intéressant
quand les asso gagnent bcp. Le choix est définitif donc calcul sérieux pr pas se tromper.

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→ l’option peut permettre dé déroger aux R d’appli de la loi fiscale soit ds l’espace soit ds le
temps. Ds l’espace on va trouver ce type d’option pr les société en ce qui concerne notamment les
pertes subies pr les PME à l’étranger. En ce qui concerne le temps c’est l’hypo où le contribuable va
choisir de rester soumis à l’ancien régime durant une période transitoire avant que le nouveau ne lui
soit appliqué.

II) le régime juridique de l’option fiscale

En général le contribuable dispose d’un certain délai pr exercer son option selon des formaliéts préues
par le texte qui ouvre ce droit. A défaut d’avoir exercer son option ds le délai le contribuable est
considéré comme ayant choisit le rég que la loi érige comme régime par défaut. Une fois le délai expiré
le choix est définitif. L’option est un choix de gestion, c’est une décision de gestion du
contribuable donc il s’impose au fisc qui ne peut pas le contester.
En revanche, il s’impose aussi au contribuable donc il ne peut pas revenir sur sa décision mm
si il s’avère que celle-ci lui est en fait défavorable.

§2) Le libre choix de la voie la moins imposée

L’art 5 DDHC indique que tout ce qui n’est pas défendu par lal oi ne peut ê empêché
= consécration du ppe de liberté. ce ppe de liberté s’applique en matière fiscale donc l’administration
fiscale ne peut pas s’immiscer dans la gestion par le contribuable de ses affaires et lui reprocher de tirer
le maximum de profit que les circonstances lui permettent de réaliser et cela mm si ça entraine un
manque à gagner pr le fisc. C’est pr cette raison que l’optimisation fiscale ne peut pas ê reprochée au
contribuable.

Cette liberté d’optimiser va cependant de pair avec la responsabilité du contribuable du fait de ses
erreurs de gestion volontaires. Pq ? erreur de gestion volontaire c’est une fraude qui ouvre droit à
rectification avec ttes les pénalités.

Section 2 : Les aménagements de la situation légale et réglementaire

du contribuable

Cette liberté est limitée par 2 théories : l’acte anoramel de gestion qui concerne que les entreprises
et l’abus de droit.

§1) l’acte anormal de gestion

Acte contraire à l’intérêt de l’entreprise Ds la mesure ou il diminue les résultats de celle-ci sans
contrepartie suffisante. Il s’agit aussi des actes qui excèdent manifestement les risques qu’un chef
d’entreprise peut ê amené à prendre pr améliorer les résultats de son exploitation. + largement, tout
acte contraire à l’intérêt de l’entreprise est non déductible des résultats de celle-ci.

Cette notion est proprement fiscale donc elle est indépendante de la licéité ou de l’illicéité de l’acte.
Ex : un pot de vin versé à une commune pr obtenir un permis de construire est déductible des résultats
de l’entreprise.
A l’inverse, un acte licite mais qui ne va pas ds l’intérêt de l’entreprise ne sera pas déductible du résultat.
Ex : vol dans un jet privé.

51
Peu importe que l’acte en cause soit licite ou illicite, ce n’est pas l’objet du droit fiscal de l’empêcher ou
de l’interdire mais d’empêcher qu’il produise des Conséquences fiscales.
Le juge estime que l’acte est normal s’il ne poursuit pas exclusivement un intérêt extérieur à celui de
l’entreprise.

§2) l’abus de droit

CONTRAIREMENT à l’acte normal de gestion, l’abus de droit concerne tou sles contirubables
C’ets une utilisation anormale ou excessive de la loi dans un but etranger à l’objet de cette loi et ici dans
l’intérêt exclusivement fiscal du contribuable.
L’abus de droit est définit par l’art L64 du LPF comme un acte qui recherchant le bénéfice d’une
application littérale des textes ou dé décisions à l’encontre de but pourusivant par ceux-ci ont pr seul
objectif d’éviter pour tout ou partie le paiement d’un impôt. Lé rég applicable résulte de la loi de finance
rectificative du 30 déc 2008.

Résulter soit en un acte ayant un caractère fictif soit en un acte réel ayant été inspiré par le seul motif
de se soustraire à l’impôt. Si on se réfère au D des oblig ça veut dire que l’abus de D en matière fiscale
peut résulter soit d’une simulation soit d’une fraude à la loi cad d’un acte réel mais ayant pr unique objet
le contournement de la loi fiscale. Dans le 2 nd cas il est dur de distinguer l’abus de droit par fraude à la
loi de l’optimisation fiscale.

La sanction de l’abus de droit est + sévère que l’acte anormal de gestion, l’acte en cause est opposable
à l’administration fiscale qui n’a pas à en tirer les Conséquence et qui va donc restituer à l’opération son
caractère véritable. De plus l’abus de droir est passible de sanction fiscale qui est la majoration de 80%
du montant de l’impôt que l’abus de droit avait pr but d’éviter.

Cette sévèrité est compenser par des garanties procédurales et en particulier la possibilité pr le
contribuable de saiisr le comité de l’abus de droit fiscal qui est un organisme indépendant du fisc.
A répression de l’abus de droit fiscal Fait parti des motif impérieux dIG qui autorisent les autorités
nationonale à dérger aux lib garantie par le D de l’unon.

52
TITRE 3 : les opérations administratives fiscales

Divise en 3 catégories :
- L’opération d’imposition
- puis l’opération de contrôle
- enfin l’opération de répression.

A l’exception du volet pénal de la répression, c’est opérations sont menées par le fisc. Or, le fisc est une
administration de l’Etat donc quelque soit le bénéficiaire de ‘impôt celui-ci es tjr collecter par l’Etat.
Jamais de décentralisation en matière fiscale. Les impôts locaux et sécu sont reversés à leur
bénéficiares parl’Etat. Cette unité Pas absolu, l’administration des impôts est ratachée depuis 2008 à la
direction G des finances pub, c’est elle qui établi l’assiette de l’impôt sur le revenu, l’assiette des
prinicpaux impôts directs locaux et le contrôles des impôts idrcets et de la TVA.

Ensuite l’administration des douane set des droits indirects assurent l’établissement de l’assiette des
impôts indirects et le contrôle de la TVA à l’importation. Enfin le recouvrement des impôts, quel qu’il
soitn est assuré par le réseau des comptables publics.

Par ailleurs, la CSG et la CSDF sont recouvrées par l’URSAF et non l’administratif fiscale sauf pr les
agriculteurs où le recouvrement se fait par la MSA (mutualité sociale agricole).

Chapitre n°1 : l’opération d’imposition

Elle se déroule en 3 étapes : l’établissement de l’impôt, la mise en recouvrement de l’impôt et le

recouvrement de l’impôt.

Section 1 :

Consiste à établir son assiette et à procéder à sa liquidation.

§1) l’assiette de l’impôt

Constate chez une personne imposable l’existence d’une matière imposable et détermine l’importance
de celle-ci. Cela signifie que l’assiette de l’impôt est en réalité la base d’imposition à laquelle on va
appliquer le tarif de l’impôt.

I) La personne imposable

Juridiquement, la personne imposable c’est le débiteur juridique de l’imposition et il est désigné

par la loi. On parlera de contribuable dans le langage droit fiscal.
Cette personne imposable est celle qui est censée détenir cette matière imposable et c’est individuel,
cad que normalement cette imposition doit ê individuel.
Mais il existe des impositions collectives, cad qu’il est possible de créer une unité d’imposition pr les
E d’individus considérés juridiquement ne faisant qu’un du point de vue fiscal.
Ex : c’est le cas pr les couples mariés, unis par un PCS éventuellement et parfois pr les personnes à
charges vivant sous le mm toit.

L’imposition du foyer fiscal est une R traditionnelle du droit fiscal français. Ppe qui s’est atténué
depuis le prélèvement à la source car les époux peuvent opter pr un taux individualisé d’imposition.

53
 II) La matière imposable
La détermination de la matière imposable pose 2 pb d’inégale difficulté :
→ celui de la nature de la matière imposable
→ celui de l’évaluation de la matière imposable

A- La nature de la matière imposable

La nature de la matière imposable consiste à déterminer quels sont les éléments de richesse qui vont
ê frappés par l’impôt, c’est cet élément qui permet de distinguer impôt sur le revenu/ sur le capital et sur
la dépense.
Le seul pb c’est que la loi de définit pas la notion de revenu, la JP non plus donc chaque fois qu’une
somme d’argent d’une nature originale est perçue par un contribuable il convient de se demander si
c’est un revenu ou pas. Si c’est un revenu c’est un revenu, si ce n’est pas un revenu ça ne l’est pas.
Ex : les gains au loto ne sont pas un revenu donc pas imposable car ça n’a pas vocation à se reproduire.

C’est la vocation à se reproduire qui permet de savoir si une somme d’argent est un revenu ou pas.

B- L’évaluation de la matière imposable

Il y a plsr méthodes d’évaluation :

→ la déclaration contrôlée
→ l‘évaluation forfaitaire
→ l’évaluation indiciaire.
Dans tous les cas il s’agit d’évaluer la quantité de matière imposable avant de lui appliquer un éventuel
abattement.

1) La déclaration contrôlée

On l’appelle aussi l’évaluation réelle. Ça consiste à obliger le contribuable de porter à la connaissance

de l’administration fiscale l’existence et le montant de la matière imposable. L’Avantage est qu’on sait
quel est le montant imposable mais l’inconvénient c’est que ça favorise les tentatives du contribuable
d’échapper à l’impôt en dissimulant de la matière imposable. L’autre risque c’est qu’il y a possibilité
d’erreur déclarative car on demande à un contribuable (pas expert) d’effectuer une formalité parfois
technique. Technique utilisée pour l’IRPP, l’IS, la CSG et la CRDS qui portent sur les revenus du
patrimoine et pour la TVA.

Formalité très encadrée : effectuée soit sur internet soit sur un formulaire fourni par le fisc et dans le
délai prévu. Si le délai est dépassé il y a application de 10% de pénalité. La satisfaction de cette obli
déclarative, ds l’hypo d’un litige, doit ê prouvée par le contribuable.

La déclaration est opposable au fisc qui doit la présumer exacte jusqu’à ce qu’il ait apporté la preuve
de l’inexactitude par l’ex d’une procédure contradictoire de contrôle et de rectification. Elle est aussi
opposable au contribuable qui ne peut la rectifier qu’avant l’expiration du délai légal de déclaration.

2) L’évaluation forfaitaire

Cette méthode consiste à évaluer la matière imposable de manière approximative à partir de certain de
ces éléments. Le contribuable fourni à l’administration qlq renseignements qui sont limité et celle-ci les
complète avec les info qu’elle possède déjà.
Ex : les taxes foncières qui ston établies sur la base de la valeur locative cadastrale.

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Ex : pour les petites entreprises individuelles dont le ch d’affa annuel va ê inférieur à un plancher variable
(ex : entreprise de service c’est max 32k euros pour avoir une évaluation forfaitaire).

3) L’évaluation indiciaire

Elle estime la matière imposable en se fondant sur des signes apparents qui font présumés son
existence et son importance. C’est ce que va faire le fisc en matière d’IRPP en cas d’absence de
déclaration par ex.

§2) la liquidation de l’impôt

Consiste déterminer le montant de l’impôt en appliquant un tarif à une assiette. Cette opé n’est pas tjr
pratiquée par la mm personne mais les modalités sont tjr les mm.

I) L’auteur de la liquidation

En ce qui concerne les impôts directs : en ppe la liquidation est faite par l’administration fiscale. C’est
le cas pr les ID locaux, pour la CSG et pour la CRDS sur les revenus du patrimoine et c’est le cas pour
l’IFI.

Pour l’IRPP, jusqu’au moment du prélèvement à la source c’était aussi l’administration fiscale mais
depuis le prélèvement à la source c’est l’employeur.

Certain impôts sont liquidés par le contribuable lui-même : la TVA

D’autres sont liquidés par un tier : par exempel l’employeur pour l’IRPP depuis le prélèvement la source.

III) Les modalités de liquidation de l’impôt

La liquidation est l’application du tarif l’assiette de l’impôt. Ce tarif varie selon la nature de
l’impôt :
→ Pour les impôts ad valorem c’est un taux (%) de la matirèe imposable,

→ Pour les impôts spécifiques comme les droits d’accise c’est un montant par quatité de matière
imposable (l’essence avec tel montant/litre).
→ Pour les impôts proportionnels c’est un taux unique pr l’ensemble de la matière imposable (ex :
TVA)

→ Alors que pr les impôts progressifs il y a un taux diff par tranche.

Ds cas où on va apporter des corrections : par ex le cas où un contribuable bénéficie d’un crédit d’impôt
et le cas aussi quand un impôt est plafonné (c’était le cas pr le bouclier fiscal qui plaffonait le total des
ID payés par un contribuable à 50% de son revenu.

Section 2 : la mise en recouvrement de l’impôt

C’ets l’étape qui va rendre l’I apte à ê prélevé. Cette étape se traduit souvent pas l’adoption d’un acte
d’imposition. A cet égard il faut distinguer les I prélevés par voie de rôle, les I acquittés spontanément
par le contribuable et les I acquittés par un tier.

§1) les impôts prélevés par voie de rôle

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Le rôle c’est la liste des contribuables inscrits dans une circonscription. Il faut visualiser un tableir
avec une ligne par contribuable qui indique : La nature de l’imposition, sa base, son taux et son montant.
Quand il reçoit son avis d’imposition il reçoit en fait un extrait de rôle : on prend la ligne qui le concenr
et on sort le détail du calcul.
→ Ce rôle est établi par l’administration fiscale, il est homologué par le préfet qui lui donne force
exécutoire et fixe la date de mise en recouvrement (souvent le 30 ème jour qui suit la date
d’homologation.

→ Le contribuable reçoit un avis d’impo qui est un extrait de rôle qui doit indiquer le montant du,
la date de mise en recouvrement, la date d’exigibilité et la date limite de paiement. S’il manque un
élément l’avis d’imposition est nul. Tant que le contribuable n’a pas reçu l’avis d’imposition, l’impôt n’est
pas exigible.
Le rôle est une décision obligatoire par laquelle l’administration fiscale affirme détenir une créance
sur le contribuable et lui ordonne de payer sa dette : il en résulte, que le rôle est aussi un titre
exécutoire qui permet de recourir aux voies d’exécutions forcées si le contribuable ne s’cquitte pas
volontairement de sa dette.

§2) Les impôts acquittés spontanément par le contribuable

L’hypothèse où l’impôt est liquidé par le contribuable, celui-ci en connaît le montant, il peut donc
l’acquitter spontanément, donc aucun avis d’imposition n’est nécessaire : donc le contribuable ne
recevra pas d’extrait de rôle = on dit que les impôts ne sont pas prélevés par voie de rôle.
si le contribuable n’acquitte pas sa dette dans les délais légaux, l’administration va adopter un avis de
mise en recouvrement qui est notifié au contribuable et qui a les mêmes effets juridiques que le
rôle.

§3 : les impôts acquittées par un tiers

C’est le cas pr les I prélevés à la source, qui sont payés directement par l’employeur qui soustrait le
montant des revenus de l’employé.

Section 3 : le recouvrement de l’impôt

Le recouvrement de l’impôt désigne l’ensemble des actes juridiques et matériels destinés à obtenir du
contribuable le paiement de sa dette fiscale. En ppe le paiement a le mm objet que la dette, ça veut dire
que la dette fiscale étant une dette en argent, elle est payable en argent. Il y a une exception qui ets la
dation en paiement qui consiste à régler la dette fiscale au moyen d’une œuvre d’art. par ailleurs aucune
compensation de la dette fiscale avec les créances détenues sur l’administration n’est possible. le
recouvrement est effectué par les comptables publics sous leur responsabilité personnelle et
pécuniaire.

§1) les modalités du recouvrement

I) Le recouvrement amiable

C’est le cas normal (99% des cas)

Les modalités du recouvrement amiable sont fixées pr chaque impôt. Pour les ID le ppe est celui du
recouvrement annuel : un seul prélèvement/an correspondant la totalité du montant de la dette fiscale.

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Ce sys présente des défauts : pour les pers publiques ç ane permet pas une alimentation continue de
la trésorerie et pr les contribuables ça impose une lourde charge au moment du recouvrement.

Il existe donc des aménagements :

→ celui offert par le système des acomptes provisionnels : consiste à verser 1/3 du montant de
l’impôt le 31 janv ; un autre tier le 30 avril et le dernier tier dans le délais prévus (souvent septembre).
Cela est prévue pour la contribution éco territoriale, pr la contribution foncière des entreprises, pr la
contribution sur la valeur ajoutée des enteprises et surtout pour l’IS (4 acomptes en fév, mai, aout et
novembre.

→ l’option pour la mensualisation : existe pour l’IRPP, le foncier et la taxe d’habitation. Dans ce cas
il y a 10 prélèvements et les mois de nov et déc servent pr la régularisation.

- En ce qui concerne la TVA, elle est versée chaque mois avant le 25 en mm temps qu’est déposée
la déclaration pr l’opération. La qst d’un assouplissement d’un système de recouvrement en se pose
donc pas car ce n’est pas annuel.

- Les droit d’enregistrement : ils sont payés immédiatement au moment où on accomplis la

formalité.
- Impôt prélevés à la source : versés au fisc en mm temps que le revenu ets perçu par le contribuable

II) le recouvrement forcé

A- La procédure de recouvrement forcé

La procédure d’exécution forcée consiste dans des poursuites qui résultent du défaut de paiement de
l’impôt dans les délais légaux.

1- La préparation des poursuites

Aucune poursuite ne peut ê engagées autrement que sur le fondement d’un acte d’imposition. En effet,
c’est l’acte d’imposition qui constate la créance fiscale et donc ça veut dire que c’est l’acte d’imposition
qui sert de titre exécutoire.
- Soit l’impôt est un impôt par voie de rôle, dans ce cas la condition est forcément remplie
- Soit l’impôt est acquitté spontanément par le contribuable et ds ce cas les poursuites ne sont
possibles qu’après avis de mise en recouvrement.
Pour autant ces actes ne sont pas suffisant pr engager des poursuites, il faut d’abord que
l’administration fiscale adresse une sommation au contribuable qui prend la forme d’une mise en
demeure de payer. Cette sommation doit elle-même être précédée d’une lettre de relance.

2- L’exécution des poursuites

L’administration fiscale a 2 possibilités : les poursuites de droit commun ou des poursuites spé au droit
fiscal.

a) Les poursuites de droit commun

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L’administration fiscale dispose des diff sortes de saisies auxquelles tout créancier peut recourir selon
les règles posées par la Code de procédure civile. Les poursuites s’ouvrent par un commandement qui
somme une dernière fois le contribuable de payer, il est édicté 20 jours au moins après la lettre de
rappel : il doit préciser le titre exécutoire et le montant à payer. Il doit aussi indiquer l’ordre de payer
(explicite) sous peine d’y être contraint par des voie de droit. Si le contribuable ne s’exécute pas dans
les 3 jours il est procédé à une saisie. Il s’agit d’une saisie numéraire, cad sur les comptes bancaires,
sachant que le montant du RSA est insaisissable.
La saisie mobilière n’arrive pas sur des petits montants.

b) Les poursuites propres aux créances fiscales

 l’avis à tiers détenteurs (ATD) : permet au comptable public compétent d’obliger un contribuable à
payer en s’adressant à un tier qui est le dépositaire des fonds dont dispose le contribuable. Souvent ce
dépositaire c’est la banque. Si le tier refuse de payer il est redevable sur ses biens propres : si la banque
ne fiat pas la saisie sur notre compte elle paiera sur ses deniers.

 la saisie à tier détenteur : permet aux comptables publics de saisir des fonds détenus par une
personnes ayant une dette envers le contribuable ou lui versant une rémunération. Hypo où le ifsc
s’adresse à notre employeur et donc il va y avoir retenu sur salaire.

Þ la contrainte judiciaire : la contrainte judiciaire consiste a emprisonner le contribuable pour faire

pression sur lui et le contraindre à payer. Possible en cas d’inexécution volontaire de condmanation à
une ou plsr amendes fiscles ou douanières. Prononcée par le juge de l’application des peines et la
durée de l’emprisonnement varie de 2j à 30mois.

B- Les garanties du recouvrement forcé

Il y a 2 types de garanties : les garanties réelles et les garanties personnelles

1) Les garanties réelles

 Le privilège du trésor est un privilège général qui porte sur les meubles et les effets mobiliers du
débiteur de l’impôt (ex : les voitures). Il est payé en priorité par rapport aux autres créanciers lors de la
vente d’un bien. ce privilège après le privilège des salariés, après les créanciers d’aliments et arès les
frais de justice. L’Etat arrive en 4ème donc.

 l’hypothèque légale : pèse sur les biens de l’ensemble des contribuables. Tout contribuable ne
France a ses biens grevés de l’hypothèque légale en faveur du fisc

2) Les garanties personnelles

Une personne garantie la dette d’une autre. Ainsi, les époux entre eux sont solidairement tenus au
paiement de l’IR et de l’IFI, cas aussi pour les partenaires d’un PACS. Les dirigeants de société sont
soldiaires des impôts dus par la société qu’ils dirigent.
Le trésor peut demander à l’un des déb solidaires le paiement de l’ensemble de la dette fiscal ey compris
les majorations qui sont l’accessoire de l’impôt principal.

§2) le délai de recouvrement

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C’est Le délai dont dispose le contribuable pour s’acquitter de sa dette fiscale. Les impôts mis en
recouvrement par voie de rôle sont exigibles 30 jours après la date de mise en recouvrement et pr un
délai de 45 jours. Les autres impôts doivent ê payés au + tard à la date de leur exigibilité.

§3) les exceptions au recouvrement

Le contribuable peut demander au fisc une remise gracieuse de tout ou partie du montant du par lui. Le
cas en 2013 avec Hollande quand les impôts des personne physiques ont bcp augmentés : les
personnes les plus au courant l’ont demandé et l’ont obtenu.

Par ailleurs l’IR des pers phys n’est pas recouvré quand son montant est inférieur à 61 eu car le
recouvrement de l’impôt sur les pers phys coûte environ 61 eu à l’Etat.

Chapitre n°2 : l’opération de contrôle

A pr objet de vérifier que la contribuable a correctement accompli ses obli fiscales. Pr se faire
l’administration fiscale dispose de pouvoirs d’investigations et pouvoir de contrôle plus large pouvant
tous déboucher sur une rectification.

Section 1 : les pouvoirs d’investigation de l’administration fiscale

§1) le droit de communication

Permet aux agents du fisc d’avoir connaissance de certains docs et renseignements pr l’établissement,
le recouvrement et le contrôle des impôts.

I) Le domaine du droit de communication

Certaines communications doivent ê effectuées spontanément par le détenteur du document ou du

renseignement sans que le fisc ait à le demander. Ainsi, les caisses de sécu sociales et les organismes
mutualistes doivent communiquer un relevé récap des feuilles de maladie et des notes de frais établis
par le praticien. Elles doivent aussi communiquer les infractions qu’elle relève, ayant un impact fiscal.
De mm, l’autorité judiciaire doit communiquer toute indication de nature à faire supposer l’existence
d’une fraude fiscale ou d’une manœuvre visant à compromettre le recouvrement de l’impôt.

A part ces 2 hypo la majorité des communications s’effectue sur demande du fisc. Toutes les admin de
l’Eta et des CT doivent communiquer leurs docs de service au fisc si il le demande sans pouvoir opposer
le secret professionnel. Pr ce qui concerne les caisses de sécu, elles ont obli de communquer les num
de sécu sociale si le fisc le demande. Efin, les commerçant et les exploitants agricoles doivent
communiquer leur livre comptable si le fisc leur demande, que soit en cause leur imposition ou celle de
tier. Enfin, le fisc peut demander des éclaircissements à toute pers non soumise au droit de
comunication mais ces personnes ne sont pas obligées de répondre.

II) Les modalités d’exercice du droit de communication

Aucun formalisme en la matière. La communication peut durer aussi longtemps que le fisc le désire et
ê répétée autant de fois qu’elle le veut. Pr éviiter les abus la JP a précisé la notion de communication
et indiquait qu’elle ne pouvait ê exercée que ponctuellement et que par ailleurs elle ne devait nécessiter
aucune investigation particulière. Si des investigations particulières sont nécessaires l’administration
fiscale doit procéder non pas à une demande de communication mais à une vérification.

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Le droit de communication se traduit par le droit de consulter les docs et d’en emporter uen copie, il
peut aussi s’exercer par correspondance. Quand la communication est obligatoire (3casà, le refus de
communiquer est sanctionné par une amende accompagnée parfois par une astreinte ou d’une
évaluation d’office si le détenteur du renseignement est le contribuable.
Quand le fisc exerce son droit de com à l’égrd d’un tier il n’est pas obligé d’ne avertir le contribuable.

§2) les demandes de renseignements, d’éclaircissements et de

justification

Le but est d’obtenir des info de la part du contribuable. : il faut distinguer le cas du renseignement de
celui de l’éclaircissement et des justifications, car elles n’ont pas le même régime juridique.

I) Les demandes de renseignements

Les demandes de renseignements n’obéissant à aucun formalisme particulier, elles peuvent donc être
verbales. Il en résulte que le destinataire n’est jamais obligé de répondre. s’il ne répond pas, il n’y a pas
de sanction et pas de procédures de rectification.

En revanche la réponse, si elle est donnée, peut ê autorisée par le fisc pr prendre une mesure
défavorable au contribuable. Dans ce cas le contribuable ne peut pas invoquer son ignorance de ne
pas avoir été obligé de répondre pr revenir sur ce qu’il a dit. Le fisc n’a pas le droit de l’induire
volontairement en erreur en le mençant de sanctions ‘il en répond pas à la qst.

II) Les demandes d’éclaircissement de de

A- Le domaine du droit de demande d’éclaircissements ou de

justifications

Existe pour les impôts sur le revenu, pour les droits de succession, l’IFI et les taxes sur le ch d’aff.

La demande d’éclaircissement Peut porter sur tous élément de la déclaration pr obtenir des
informations sur toutes obscurité de fond ou de forme.

Les demandes de justification ne peuvent porter que sur certains éléments de la déclaration qui sont
limitativement énumérés par la loi. En peuvent ê adressées que s’il existe des indices suffisant de nature
àfaire soupçonner une erreur dans la déclaration.

B- les modalités d’exercice du droit de demande de justifications ou

d’éclaircissements

Les demandes doivent indiquer l’élément concerné et le délai de réponse et le contribuable doit avoir
au moins 2 mois pr répondre. Le contribuable est obligé de répondre sinon il s’expose à une mise en
demeure entrainant une taxation d’office.

§3. Le droit de visite et de saisie

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Ce droit de visite et de saisie se décomposent en 4 procédures : le droit de perquisition, le droit
d’enquête, la flagrance fiscale et la procédure judi d’enquête fiscale.

I) Le droit de perquisition

Il consiste dans une faculté du fisc de visiter le contribuable, ce droit de viiste peut avoir lieu soit à son
travail soit à son domicile. C’est donc un droti qui va porter à la liberté indiviudelle et notamment à
l’inviolabilité du domicile. Il en résulte que son ex est enfermé dans des limites
constitutionnelles strictes et que les conditions de cet exercice sont précisément définies
par la loi.

A- Les limites constitutionnelles au droit de perquisition

Le D de perquisition était à l’origine réservé aux contrôles des contributions indirectes, précisément la TVA. Il a
ensuite été étendu à l’impôt sur le revenu et aux taxes sur le chiffre d’aff. Ce champ d’application est tjr valable : si
on n’est pas ds un de cas le D de perquisition n’est pas ouvert.

Le conseil consti a posé 4 conditions cumulatives pr que la perquisition soit possible :

- Il doit s’agir de la lutte contre la fruade fiscale
- Les motifs de la perquisition doivent ê clairement précisés
- La perqui doit ê autorisée par la juge judiciaire (car c’est lui qui est gardien de la liv individuelle)
- La perquis doit garantir la sincérité des constatations

B- Les conditions législatives d’ex du droit de perquisition

On retrouve ici les 2 catégorie de cause : la lo a posé d’une part des conditions de fond (légalité interne)
et d’autre part des condition de forme (légalité externe).

1) Les conditions de fond

Elles varient selon le type d’impôt :

→ Pour l’impôt sur le revenu (IRPP et IS) et les taxes sur le chiffre d’affaire : la perquisition est
possible seulement s’il y a une présomption de fraude fiscale

→ prou les contributions indirectes : la perquisition se justifie simplement par la recherche

d’infractions aux lois d’impôt. Le champ d’appli est donc + large.

L’administration fiscale peut perquisitionner en tout lieux (privé et professionnel)

2) Les conditions de forme

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La perquisition doit faire l’objet de la part du fisc d’une demande motivée adressée au juge judi, +
exactement au juge des liberté et de la détention. Le juge statu par une ordonnance qui est rendue
au terme d’une procédure non contradictoire (logique pr pas que les preuves disparaissent).
En revanche le juge est obligé d’indiquer qui va ê visité et où, il va mettre le nom et la qualité de l’agent
autorisé à perquisitionner et il faut que ds l’ordonnance en qst qui va ê présentée au contribuable soit
indiquée qu’il peut se faire assister d’un conseil.
Cette ordonnance peut faire l’objet d’un appel devant le 1 er président de la CA et d’un poruvoi en
cassation le cas échéant.
La visite : les agents du fisc vont se rendre sur les lieux avec un officier de police judiciaire. L’officier va
devoir rendre compte au juge de la manière dont la perquisition s’est déroulée. Durant la perquisition
les agents vont pouvoir saisir les pièces intéressantes à leurs yeux, pièces qui doivent ê rendues au
proprio ds un délai de 6 mois.
Si l’ordonnance est annulée, l’administration fiscale a interdiction d’exploiter les informations recueillies
lors de cette procédure.

II) Le droit d’enquête

2ème procédure :

Mis en place en 1992 en matière de TVA pr permettre au fisc de s’assurer du respect des règles de
facturation. Cette procédure donne au fisc des pouvoirs très importants. Aucune intervention du juge
judiciaire est requise. Ensuite, l’administration fiscale peut intervenir de manière inopinée dans les
locaux de l’entreprise. par contre ils n’ont pas le droit d’intervenir au domicile.

Enfin, les agents peuvent procéder à des copies des pièces qui les intéressent (support papiers et
numériques) mais ils n’ont pas le droit de saisir. Il n’y a pas d’OPJ sur les lieux.

III) La flagrance fiscale

Cette procédure s’applique aux impôts déclaratifs des professionnels. Concerne l’IS, la TVA et l’IRPP
Va permettre de procéder à des investigations avant mm que le délai de déclaration soit expiré.

En ppe l’enquête en flagrance doit s’exercer seulement à l’occasion d‘une autre procédure de contrôle
ponctuel ou approfondie ayant permis au fisc de constater chez le contribuable certains faist frauduleux
(ex : une activité occulte).

Normalement il faut des éléments de soupçon Néanmoins depuis 2009 cette condition est levée quand
le contribuable est suspecté de certain trafiques (stup, cigarettes, alcool, armes, produits contrefaits et
fausses monnaies, organes). Les agents du fisc vont à l’issu de la visite dresser un procès-verbal qui
constate la flagrance fiscale et les faits qui sont établis pourront ê ultérieurement opposés au
contribuable. Pr contester la flagrance, le juge compétent est le juge admin et non pas judiciaire.

IV) la procédure judiciaire d’enquête fiscal

Cette procédure permet aux agents du fisc, spécialement habilités et placés auprès du ministère de
l’intérieur et qui font partie d’une brigade nationale de la répression de la délinquance fiscale,
d’exercer sur réquisition du proc de la Rép ou sur commission rogatoire d’un juge di’nstruction, des
pouvoirs de police judiciaire pour rechercher un certain nb de délits fiscaux.
- Ils peuvent perquisitionner, saisir, auditionner et place en GAV.

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Section 2 : les procédures de contrôle

Ces procédures de contrôle servent à vérifier la sincérité des décla fiscales qui va ê vérifier de manière
+ ou – sérieuse. Pour la plupart il y a un contrôle sommaire et pr certaines d’e,tre elles seulement un
contrôle approfondi.

§1) le contrôle sommaire

Il y a en a 2 formes :

 le contrôle formel : consiste à rectifier les erreurs matérielles évidentes constater dans les
déclarations si la sincérité des déclarations n’est pas contester. Il est exercé sur toutes les déclarations,
il est informatisé.

 le contrôle sur pièce (après le contrôle former) : il vérifie la sincérité de la déclaration à l’aide de
tous les doc détenus par le contribuable. Il ne porte que sur certaines déclarationss sectionnées soit à
raison de leur importance (au niveau financier, cad les dossier « fort enjeu ») soit parce qu’elles vont
s’inscrire ds un programme de contrôle.

§2) le contrôle approfondi

Ce contrôle prolonge le contrôle sur pièces (3 ème phase) : l’administration fiscale va demander des
indications supplémentaires auprès du contribuable ou auprès de tiers.

2 types en fct de la situation du contribuable :

→ si le contribuable est une entreprise, il y a obligation de tenir une comptabilité dans ce cas le contrôle
approfondi prend la forme d’une vérification de comptabilité

→ si c’est un particulier le contrôle approfondi prend la forme d’un examen contradictoire de l’ensemble
de la situation fiscale personnelle (contrôle de l’ESPF).

I) la vérification de comptabilité

A- La définition

Concerne les contribuables qui sont obligés de tenir une comptabilité : les contribuables à l’IS et aussi
ceux à l’IRPP dans la catégorie des bic, des BNC et des bénef agricoles. Le but est de vérifier la sincérité
de la déclaration. Elle peut procéder à des comparaisons. Elle a lieu sur place et non pas ds les locaux
du fisc.

B- Le déroulement

Cette procédure offre des garanties aux contribuables qui vont inetrvenir avant la vérification, pendant
et après.

Garanties antérieures : le contribuable doit ê informé de la vérification de compta à venir, suffisamment

à l’avance pr s’y préparer et choisir un conseil.
Garanties concomitantes : l’une consiste dans l’encadrement du temps, cad que le temps est en fct du
chiffre d’affaires. En cas de petits chiffre d’affaires la durée de vérification est limitée à 3 mois

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renouvelable une fois. Pour les autres il n’y a aucune limite de temps. Ça peut se faire ds les locaux de
l’entreprise, chez l’avocat et aussi dans le bureau du comptable.

La vérification s’achève enfin : des garanties sont postérieures à la vérification ® l’administration fiscale
doit porter les résultats à la connaissance du contribuable mm si elle ne rectifie pas. Un rapport de
vérification doit ê établi. Les vérifications successives sont interdites pr le contribuable : peut pas
contrôle la mm entreprise pr le mm impôt sur la mm période. Ç n’empechet as une procédure répressive
si l’erreur constitue une infraction pénale.

II. L’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des

personnes physiques

A- Définition de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle

(ESFP)

La procédure d’ESFP et spécifique au contrôle de l’impôt sur le revenu. Elle constse à vérifer la sincérité
de la déclaration de revenue, la cohérence entre les revenus déclarés et la situation patrimoniale, la
trésorerie et le train de vie du contribuable. L’administration fiscale va additionner tout les
encaissements, ensuite tous les déciassements du contribuables : si les décaissemtns sont suppériurs
aux encaissements elle en déduits l’existence de revenus occultes.

B- Le déroulement de l’examen

Le déroulement est le mm que pr la érification de comptabilité : le contribable doit ê avetie avant le début
de l’ESFP. Ensuite la qst de se pose de la durée : la durée de l’ESFP est limitée à un an sauf si des
activités occultes sont découvertes auquel cas portée à 2ans.
Il faut un débat entre le contribuable et le vérificateur. Mais il n’y a pas de comptabilité, on examine un
particulier donc l’ESFP a lieu au siège du fisc. L’ESF n’a pas de caractère contraignant donc le
contribuable n’est pas obligé de répondre aux qst du vérificateurs et il n’a pas à lui transmettre les
relevés bancaires qu’il demande.

Section 3 : la rectification

La rectification est l’hypothèse où les contrôles de l’administration fiscale ont permis de découvrir une
soustraction à l’établissement de l’impôt : cela va déboucher sur une rectification. Il va s’agir, pr
l’administration fiscale, de fixer une nouvelle base d’imposition (elle recalcule notre assiette). Une fois
qu’elle est faite, elle pourra exercer son droit de reprise en fct de la base d’imposition rectifiée. Ça veut
dire que l rectification doit ê établie dans le délai de prescription du droit de reprise.

Il existe différentes procédures de rectification :

*la rectification contradictoire
*les rectifications d’office,
*les procédures spéciales

§1) La procédure de rectification contradictoire

Initialement appelée procédure de redressement avant 2004, on parle aujourd’hui de la procédure de

rectification contradictoire.

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I) Le champ d’application de la rectification

Cette rectification contradictoire est la procédure de droit commun :

*elle concerne tous les impôts sauf les impôts directs locaux et les contributions indirectes.
*Elle peut ê utilisée quelque soit le mode de contrôle de cet impôt

II) le découlement

→ il faut un débat contradictoire entre l’administration fiscale et le contribuable :

→ l’intervention d’une commission est possible

A- Le débat contradictoire

Le fisc doit notifier au contribuable r la rectification qu’il veut opérer, la possibilité pr lui de se faire assister
par un conseil de son choix et doit figurer également une motivation suffisamment explciite pr permettre
au contribuable d’engager une discussion contradictoire avec le fisc. A la fin on a un montant de
rectification qui est proposé par le fisc. Tout ça est adressé par recommandé et le contribuable a 30j pr
répondre.
→ s’il est d’accord et qu’il le répond c’est ok, s’il ne répond pas l’impôt est mis en recouvrement : le
silence vaut acceptation.

→ Si en revanche il manifeste donc désaccord, l’administration a 2 mois pr répondre aux argument

et son silence vaut acceptation (abandon de la procédure). Si elle maintien ses prétentions elle doit le
faire au moyen de courrier motivé.

B- L’intervention d’une commission

La commission peut ê saisie par le contribuable ou par le fisc ds un délai de 30 jours après la réponse
motivée faite par le fisc aux observations du contribuables.
La commission ne peut connaitre que des qst de faits et non des qst de droti. En fct de ce qu’ellee
constate elle va rendre un avis motivé. L’administration fiscale n’est pas liée à cet avis, elle peut le
suivre ou pas.

§2) les procédures de rectifications d’office

Ces procédures ont un caractère nettement + sévère que la procédure de rectification de droit commun.
Elle se déroule de manière unilatérale san discussion avec le contribuable et sans siaisne d’une
commission. Le fisc ne peut y recourir que quand le contribuable a méconnu certaines de ses oblig
fiscales sérieuses (ex : une absence de déclaration).

2 sortes : La taxation d’office et l’évaluation d’office

I) La taxation d’office

A- Champ d’application

Va s’appliquer En cas de défaut ou de retard dans le dépôt de certaines déclarations

Ex : la déclaration de revenus, déclaration des redevables de la TVA etc

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Que pour les impôts délcaratifs.

Elle est aussi possible en cas de défaut de réponse à une demande d’éclaircissement ou de justification.

B- Le déroulement de la taxation d’office

Va fixer unilatéralement la base d’imposition à partir des données dont elle dispose.

L’administration fiscale a une obligation de résultat, elle doit procéder à une évaluation aussi exacte que
possible de la base d’imposition et la pertinence de la méthode est contrôlée par le juge des impôts.
L’évaluation est notifiée au contribuable 30j avant la mise en recouvrement de l’impôt.

La contestation passe par un contentieux (pas suspensif donc doit payer en attendant le jugement).

II) l’évaluation d’office

A- Champ d‘application

Elle est possible en cas de défaut ou de retard dans le dépôt de déclaration pr les bics, les BNC et les
bénéfices agricoles. Comme pr la taxation d’office en termes de délai : 20 j pr régulariser après mise en
demeure.

Elle est aussi possible en cas de non-réponse du contribuable à une demande de justification de ses
revenus fonciers et en cas d’opposition du contribuable à un contrôle fiscales.

B- Déroulement

Il est identique à celui de la procédure de taxation d’office. Mm si dans le livre de procédure fiscale il y
a 2 procédures on peut considérer qu’en pratique il n’y en a qu’une seule.

§3) les procédures spéciales

Elles sont nombreuses mm si on constate que leur nombre va en décroissant : au nom de la

simplification du droit on supprime un certain nb de procédure.

2 types de procédures spéciales : D’un côté les procédures contradictoires et de l’autre les procédures
non-contradictoires. Le nb de procédure non contradictoire diminue bcp car les exigences de la Conv
euro de sauvegarde des droits de l’homme : l’art 6§1 impose le contradictoire.

I) Les procédures contradictoires

L’art L62 du livre des procédures fiscales met en place une procédure de régularisation spontanée pr
les contribuables qui font l’objet d’une vérification de comptabilité. Il va bénéfiicer d’une Remise de 30%
sur ses intérêts de retard.

En matière d’impôt locaux déclaratifs le ppe général des droits de la défense s’applique donc le projet
de rectifiation de l’administration fiscale doit ê communiqué au contribuable pr qu’il puisse présebter ses
observations.

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En matière de contribution indirecte, la loi de finance rectificative pour 2009 a mis en place une
procédure contradictoire accélérée
La répression des abus de droti peut aussi ê rangée parmi les procédures contradictoires.

II) Les procédures non contradictoires

En matière d’impôt sur les revenus il est possible de procéder à une évaluation indiciaire du contribuable
en se fondant sur certain éléments de son train de vie. En cas de disproportion manifeste entre le train
de vie et les revenus déclarés ou en l’absence de déclaration l’administration fiscale peut procéder à
une évaluation indiciaire. il faut un rapport du simple au double : on en risque rien tant que les rvenus
réel sont 2 fois moins que l’évaluation.

En matière de droit d’enregistrement la procédure d’arbitrage des droits qui permettait à l’administration
en cas de défaut de déclaration de fixer unilatéralement le montant des droits a été supprimée.
Maintenant on applique la procédure de taxation d’office.

En matière d’IFI la procédure d’arbitrage des droits continue à s’appliquer pr le moment mais va aussi
disparaitre car pas conforme aux exigences de la CEDH.

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