4 - Présentation Compta de Gestion j10-12 - Analyse Des Écarts

I.N.S.C.A.
E 25/04/2017
Comptabilité de gestion
Cours de : Contrôle de gestion et évaluation des performances Cours de : Contrôle de gestion et évaluation des performances
Comptabilité de Chapitre 2 – Les standards et l’analyse des écarts Comptabilité de Chapitre 2 – Les standards et l’analyse des écarts
gestion gestion
Coûts standards - objectifs
Chapitre 2 – l’analyse des écarts

La détermination des coûts préétablis
• Coûts standards : objectifs et modalités de permet de faciliter certains traitements
détermination analytiques et de permettre le contrôle de
• Analyse des écarts sur les charges directes gestion par l’analyse des écarts
• Analyse des écarts sur les charges indirectes
• Analyse des écarts sur le chiffre d’affaires
Un coût préétabli avec précision par une
analyse à la fois technique et économique
est dit standard. Il présente généralement
le caractère d’une norme.
Enseignant : Santa RAKOTOMENA 35 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 36
gestion gestion
Coûts standards – modalités de Coûts standards – modalités de
détermination détermination
PRINCIPE 1. Standard conçu comme un objectif PRINCIPE 2. Standard conçu comme norme
Défini comme étant le standard parfait, il Défini comme étant le normatif accessible, il
est établi en estimant comme nuls les évite les inconvénients précités.
déchets, les rebuts, les pannes …
Mais une norme est souvent une moyenne :
Les écarts sont alors généralement
• Tous les ouvriers n’ont pas le même
défavorables et ils incitent à toujours faire
rythme de travail
mieux.
• Les pannes et les incidents de fabrication
Mais ils risquent de décourager et de
intégrés à la norme connaissent des
fausser les informations en sous estimant
fluctuations amples autour de la moyenne
les coûts, sous évaluant les stocks et donc
peuvent fausser les décisions Les cadences de fabrication sont faibles en
fin de journée par exemple et la norme en
tiendra compte.
gestion gestion
Coûts standards – modalités de Coûts standards – modalités de
détermination détermination
METHODE L’élaboration des standards nécessite une analyse fine REVISION Pour être opérationnels et fiables, les standards doivent
des conditions de production et fait donc appel tant aux être fréquemment révisés pour tenir compte :
services techniques qu’aux services de gestion.
• des changements de prix ;
Le coût standard d’une charge directe est égal à un
• des modifications dans les conditions de travail ;
standard de prix multiplié par un standard de quantité.
• de l’expérience acquise en période de lancement d’une
Le service technique détermine les standards de quantités
nouvelle production ;
:
• des modifications apportées aux produits fabriqués.
• de matières : grâce à la nomenclature qui les identifie
et à la gamme de fabrication qui fixe les quantités
• de temps : grâce au travail du bureau des temps qui
lui-même a recours à plusieurs techniques :
chronométrage, table indiquant les temps pour les
gestes élémentaires, analyse des temps robotisés …
Enseignant : Santa RAKOTOMENA 1

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Analyse des écarts Analyse des écarts
ECARTS Nous pouvons distinguer trois niveaux de sous-écarts qu’il

est nécessaire d’analyser distinctement :
• Écarts sur charges directes
• Écarts sur charges indirectes Écarts sur charges directes
• Écarts sur chiffre d’affaires
gestion gestion
sur charges directes sur charges directes
CONSTATATION Tout écart de coût se constate par la différence : EVALUATION Posons :

Coût standard = Qs x Ps
Coût réel = Qr x Pr
Interprétation :
Il s’ensuit :
Un écart de coût positif (négatif) traduit un coût réel E = (Qs x Ps) – (Qr x Pr)
inférieur (supérieur) au coût préétabli, on dit alors qu’il est E = (Ps – Pr) x Qr + (Qs-Qr) x Ps
favorable (défavorable). E= ∆P x Qr + ∆Q x Ps
Mais un coût correspond à plusieurs composantes et Analyse :
chacune d’elles pouvant donner lieu à la constatation
∆P x Qr correspond à l’effet de la différence de prix soit
d’écarts. Par exemple la production nécessitant plusieurs
au sous-écart de prix
matières …
∆Q x Ps correspond à l’effet de la différence de quantité
Par ailleurs, chaque élément de coût et donc chaque écart
soit au sous-écart de quantité
qui en résultera comprend généralement deux facteurs : le
prix et la quantité.
gestion gestion
sur charges directes sur charges directes
EXPLICATION Le contrôleur de gestion ne peut pas se contenter EXPLICATION Parmi les causes, on pourra trouver :
d’évaluer les écarts et sous-écarts.
• Le mauvais réglage ou la défaillance des machines
Il doit en expliquer les causes en relation avec les
• La qualité des matières. Ce facteur peut influencer des sous-
services engagés dans la production.
écarts tels le prix des matières, les quantités consommées,
Il devra aussi préparer les actions correctrices. le rendement du travail (qui lui est mesuré par le sous-écart
de quantité de main d’œuvre
• La mauvaise affectation du personnel qui affecte le sous-
écart de main d’œuvre (rendement et coût horaire) et de
matières (déchets, rebus…)
• La qualité de la gestion des stocks et de l’approvisionnement
(susceptible de créer des ruptures de stock …)
• La qualité de l’ordonnancement qui par des séries trop
courtes affecte le rendement et l’estimation des standards

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sur charges directes
EXEMPLE L’entreprise D fabrique un produit P en utilisant une matière

première M1 et M2 et voici les données de production :
. Quantité produite : 1000 u
Question :
. Consommations prévisionnelles (standard) de matières : Écarts sur charges indirectes
Calculer l’écart
M1 : 1kg / unité produite pour un coût de 1.500 ariary le
global et le
kilo
décomposer en
écart sur prix et M2 : 0,5kg / unité produite pour un coût de 1.000 ariary
écart sur quantité le kilo
. Consommations réelles (justificatifs à l’appui) de matières :
M1 : 1,2kg / unité produite pour un coût de 1.700 ariary
le kilo
M2 : 0,7kg / unité produite pour un coût de 1.100 ariary
Enseignant : Santa RAKOTOMENA le kilo 47 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 48
gestion gestion
sur charges indirectes sur charges indirectes
CONSTATATION Le contrôle budgétaire ne se limite pas à comparer le coût réel EXEMPLE Soit un centre de production dont l’unité d’œuvre est
de chaque centre au coût budgété, puisque le coût réel a pu l’heure machine et fabriquant deux pièces A et B
être affecté par des écarts de volume de production dont la
Son budget pour un mois s’établit ainsi :
responsabilité échappe à priori aux services de production.
Charges fixes : 20.000
Ainsi, l’écart de coût à analyser ne se résume pas à :
Charges variables : 30.000
Total : 50.000
Activité budgétée (*) 1.000
Mais
Coût standard de l’UO : 50
(*) détail ci-après
gestion gestion
EXEMPLE (*) détail du budget ci-après : EXEMPLE (*) détail du budget ci-après :
Quantité Temps Activité Quantité Temps Activité
à produire unitaire totale à produire unitaire totale
Pièce A 200 2 400 Pièce A 200 2 400
Pièce B 200 3 600 Pièce B 200 3 600
Activités budgétées 1 000 Activités budgétées 1 000
L’activité budgétée représente en principe l’activité normale du L’activité budgétée représente en principe l’activité normale du
centre. A cette activité correspond une production normale ici de centre. A cette activité correspond une production normale ici de
200 A et de 200 B. Mais toute autre combinaison de production 200 A et de 200 B. Mais toute autre combinaison de production
nécessitant un volume d’activité total de 1.000 heures est nécessitant un volume d’activité total de 1.000 heures est
possible également. possible également.

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EXEMPLE Les activités réelles du mois pour une production de 250 A EXEMPLE La mise en œuvre du contrôle budgétaire pour ce centre
et 120 B s’établissent ainsi : nécessite de le considérer comme une entité à part
entière (centre de responsabilité) et dégageant un résultat
propre :
Le budget était ainsi :
Ventes 1.000 unités à 50F : 50.000
Total : 49.400
Charges fixes : - 20.000
Activité réelle 950
Charges variables : - 30.000
Coût réel de l’UO : 52
Résultat : 0
Ce résultat nul traduit qu’il s’agit d’un centre de coût dont
les prestations sont destinées à d’autres centres au sein
de l’entreprise.
gestion gestion
EXEMPLE Pour un centre de profit, le critère de performance sur EXEMPLE Le compte de résultat traduisant l’activité et les conditions
lequel le responsable sera jugé est un indicateur de réelles sera :
marge ou de résultat. L’objectif pour ce type de centre est
Ventes 860h à 50F : 43.000
la maximisation du résultat.
Activité préétablie correspondant
En l’occurrence, les prestations du centre seront cédées à
leur coût standard, ce qui permet de neutraliser les à la production réelle
éventuelles inefficiences du centre : celles-ci ne pourraient
être répercutées au centre situé en aval de la production. 250 A x 2h + 120 B x 3h
Soit 860 h au coût standard
de l’UO de 50F
Charges fixes : - 19.000
Charges variables : - 30.400
Résultat : - 6.400
gestion gestion
EXEMPLE Les ventes internes (à d’autres centres) doivent se faire à ANALYSE 1. En deux composantes : rendement et coût
la fois au rendement standard (2h machine pour une pièce
Dans l’exemple, les données à analyser sont ainsi :
A et 3h machine pour une pièce B) et au coût standard
(50F par heure machine). Budget Réel Ecart
Le contrôle budgétaire va consister à analyser le résultat Nombre UO 860 950 -90
constaté (ici de – 6.400 F) notamment pour distinguer la
part due à des facteurs exogènes au centre (le niveau x Coût unitaire 50 52 -2
d’activités relevant de la responsabilité du centre = Coût total 43.000 49.400 -6.400
commercial) de celle due aux responsables du centre
(rendement, dépenses engagées).
Donc, techniquement, l’analyse du résultat (ou de l’écart)
peut se faire en deux composantes (rendement et coût)
ou en trois composantes (rendement, activité et coût).

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gestion gestion
ANALYSE 1. En deux composantes : rendement et coût (suite) ANALYSE 2. En trois composantes : rendement, activité et coût
L’écart dû au nombre d’unités d’œuvre s’assimile à un écart de Le principe est de décomposer l’écart de coût en deux sous
quantité comme au niveau des charges directes et calculé écarts :
comme suit :
. Écart d’activité : calculé selon la méthode de l’imputation
(Quantité budgétée – quantité réelle ) x coût standard rationnelle
Soit (860-950) x 50 = - 4.500 défavorable . Ecart effectif sur coût appelé également écart sur frais ou sur
budget
Cet écart s’appelle écart de rendement.
L’écart dû au coût de l’unité d’œuvre se calcule également
comme pour les charges directes :
(Coût budgété – coût réel) x Quantité réelle
Soit (50-52) x 950 = - 1.900 défavorable
gestion gestion
ANALYSE 2. En trois composantes : rendement, activité et coût (suite) EXERCICE Soit un centre de production dont l’unité d’œuvre est
l’heure machine et fabriquant deux produits P1 et P2
Ces deux sous écarts de coût se calculent comme suit :
Écart d’activité : calculé selon la méthode de l’imputation
rationnelle Charges fixes : 35.000
Avec charges fixes incorporables = Total : 90.000

charges budgétées x activité réelle / activité budgétée Activité budgétée (*) 800
Ecart effectif sur coût appelé également écart sur frais ou sur
budget Coût standard de l’UO : ?
(*) détail ci-après

Avec pour le calcul du budget flexible : charges fixes +
charges variables unitaire budgétée x activité réelle
gestion gestion
EXERCICE (*) détail du budget ci-après : EXEMPLE Les activités réelles du mois pour une production
respectivement de 250 P1 et 200 P2 s’établissent comme
Quantité Temps Activité
suit :
à produire unitaire totale
Son budget pour un mois a été de :
Produit P1 300 1 300
Produit P2 250 2 500
Activités budgétées 800
Total : 78.000
Activité réelle 700
L’activité budgétée représente l’activité normale du centre.
Coût réel de l’UO : ?

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gestion gestion
sur charges indirectes
EXEMPLE Questions à traiter :

• Calculer l’écart global sur les charges indirectes de
cette entité
• Détailler cet écart global en ses deux composantes Écarts sur chiffre d’affaires
(rendement et coût) puis par la suite en ses trois
composantes (rendement, activité et coût)
• Interpréter et expliquer la nature de ces différents
écarts budgétaires ainsi obtenus
Cours de : Contrôle de gestion et évaluation des performances

Comptabilité de Chapitre 2 – Les standards et l’analyse des écarts
gestion
Analyse des écarts
sur chiffre d’affaires
CONSTATATION Tout écart de vente se constate par la différence :
L’analyse des écarts sur le chiffre d’affaires pourra se faire

en adoptant la même démarche que pour les charges
directes en considérant le volet volume et le volet prix
comme illustré dans l’exemple suivant :
Budget Réel Ecart global
Nombre UO 1000 1100 -100
x Prix unitaire 100 110 - 10
= C. A total 100.000 121.000 -21.000
défavorable
Se décomposant comme suit :
Ecart / volume : (1000-1100) x 100 = - 10.000 défavorable
Ecart / prix : (100-110) x 1100 = - 11.000 défavorable

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Chapitre 2 – l’analyse des écarts

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Enseignant : Santa RAKOTOMENA 39 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 40

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ECARTS Nous pouvons distinguer trois niveaux de sous-écarts qu’il

Enseignant : Santa RAKOTOMENA 41 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 42

CONSTATATION Tout écart de coût se constate par la différence : EVALUATION Posons :

Enseignant : Santa RAKOTOMENA 2

EXEMPLE L’entreprise D fabrique un produit P en utilisant une matière

(*) détail ci-après

Enseignant : Santa RAKOTOMENA 49 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 50

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Enseignant : Santa RAKOTOMENA 59 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 60

Avec charges fixes incorporables = Total : 90.000

(*) détail ci-après

Enseignant : Santa RAKOTOMENA 63 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 64

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EXEMPLE Questions à traiter :

Enseignant : Santa RAKOTOMENA 65 Enseignant : Santa RAKOTOMENA 66

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CONSTATATION Tout écart de vente se constate par la différence :

L’analyse des écarts sur le chiffre d’affaires pourra se faire

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