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Plan
Introduction
I-
Gnralits : 1- Dfinition dune immobilisation 2- Distinction entre stock et immobilisation 3- Classification des immobilisations corporelles
II-
1- Le cot dacquisition : 2- Le cot de production : 3- Acquisition dune immobilisation corporelle et rgularisation de la TVA : 4- Cas spcifiques :
III-
Evaluation postrieur la date dentre : Amortissement Rgles gnrales damortissement : Diffrents types damortissement : Rvision du plan damortissement : Cession des immobilisations corporelles
123-
IV-
Introduction
Devant un environnement turbulent, une forte croissance de la demande et une concurrence acharne, lentreprise est amene suivre cette progression en diversifiant son investissement et en augmentant ses capacits de production afin de rpondre aux besoins du march ainsi que daccroitre ses profits. Pour ce, lentreprise doit consacrer une part trs importante de son budget pour linvestissement dans lacquisition des immobilisations susceptible de crer une valeur ajoute et assurer la continuit de son activit. En effet, les immobilisations absorbent une grande partie du capital de lentreprise et constituent la richesse de cette dernire vu quelles
prennent une part importante dans lactif du bilan et aussi sont caractrises par leurs utilisations rptitives et durables. Au fait, le plan comptable marocain distingue trois dimmobilisations : Immobilisations incorporelles : il s'agit d'immobilisations qui n'ont pas d'existence corporelle. Les immobilisations incorporelles comprennent ainsi les frais de recherche et de dveloppement, le montant des acquisitions des brevets ou bien encore des licences et les carts d'acquisition.
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types
proprement dits, les constructions, les terrains ou bien encore les immobilisations en cours. Ces dernires concernent les immobilisations qui sont en cours de construction. Immobilisations Financires : il sagit des prts immobiliss, autres crances financires, titres de participation Lobjet de cet expos est de prsenter le primtre, les rgles et les traitements comptables relatifs aux immobilisations corporelles, mais avant dentamer ceci, il convient tout dabord de dfinir ce concept. Une immobilisation corporelle reprsente l'ensemble des biens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de proprit propre et absolu. Cette dfinition exclut les biens utiliss en location qui sont inclus, sous certaines conditions, parmi les immobilisations.
I-
Gnralits :
1-
Le terme immobilisation a plusieurs dfinitions, parmi lesquelles on peut citer celles-ci : Les immobilisations corporelles reprsentent l'ensemble des biens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de proprit propre et absolu. Cette dfinition exclut les biens utiliss en location que cet institut inclut, sous certaines conditions, parmi les immobilisations. Une immobilisation corporelle est un actif physique dtenu, soit pour tre utilis dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour tre lou
Le stock est lensemble des biens qui alimentent le cycle dexploitation de lentreprise et qui sont destins tre revendus en ltat, tre intgrs dans le processus de production ou bien tre consomms lors de leur utilisation. Ce qui distingue les immobilisations et les stocks : cest la destination et la dure. Les immobilisations sont destines rester durablement dans lentreprise.
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a- Terrains : (231)
Expression utilise lorsque l'entreprise est propritaire des trois lments : sol, sous-sol, sursol. Il y a lieu de distinguer dans les comptes particuliers les terrains sans construction, les terrains supportant une construction propre les terrains supportant une construction d'autrui Terrains de gisement Terrains d'extraction de matires destines soit aux besoins de l'entreprise, soit tre revendues en l'tat ou aprs transformation. Sol, sous-sol, sursol Termes utiliss lorsque l'entreprise n'est pas propritaire de ces trois lments attachs une mme parcelle de terrain. C'est ainsi que "sursol" est le terme utilis lorsque l'entreprise a un droit de construction ou d'utilisation de l'espace situ au-dessus d'un sol dont elle n'est pas propritaire.
Mobilier de bureau : Il comprend les meubles, et objets assimils, destins tre utilises par les diffrents services et bureaux de lentreprise. Matriel de bureau : Il comprend tous les matriels destins faciliter les travaux administratifs et utiliss cette fin par les employs de lentreprise (machine crire, machine calculer, etc..) Matriel informatique :
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f- Autres immobilisations corporelles : (238) Installations gnrales Ensemble d'lments dont la liaison organique est la condition ncessaire de leur utilisation et qui sont distincts des units techniques annexs des installations d'exploitation ou de transport par canalisation. Il en est ainsi par exemple : des installations tlphoniques dont la mise en place incombe l'entreprise ; des installations de chauffage du sige et des bureaux administratifs.
Elles comprennent les immobilisations non acheves ou non mises en services larrt. Ainsi, que les avances et acomptes verss sur des commandes dimmobilisations corporelles. Ce poste les principaux comptes suivants : Immobilisations en cours de terrains et constructions Immobilisations en cours des installations techniques, matriels et outillage Immobilisations en cours de matriel de transports Immobilisations en cours de mobilier, matriel de bureau et amnagements divers Avances et acomptes verss sur commandes dimmobilisations corporelles Autres immobilisations corporelles en cours
II-
1. LE COUT DACQUISITION : Daprs le plan comptable marocain, le cot dacquisition dune immobilisation corporelle est constitu de :
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Le prix dachat : il sagit du prix dachat, net de toute rduction de caractre commercial diminu de la TVA rcuprable au titre de cette opration. Par contre, les rductions financires sont analyses comme produits financiers et ne sont donc pas prises en considration pour la dtermination du cot dacquisition.
Les frais accessoires : comprendre obligatoirement dans le CA : les frais correspondent aux charges directement ou indirectement lies lacquisition du bien et sa mise en tat dutilisation, ce sont : les droits de douane pour les biens imports ;
la TVA et les taxes assimiles non rcupres par lEntreprise, les frais de transports, dinstallation et de montage ncessaire la mise en service du bien. Dans lhypothse o ces dernires oprations ont t directement effectues par lEntreprise elle-mme, il convient alors denregistrer une production immobilise ;
et plus gnralement, tous les frais accessoires ncessaires pour rendre le bien conforme sa destination. Ainsi, en est-t-il des frais de peinture aux couleurs de lEntreprise en vue dun effet publicitaire avant la mise en service dun vhicule.
Le rgime des frais accessoire non comprise dans le CA : Les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais dactes sont considrs comme des charges, mais, sur option peuvent tre tablis sur plusieurs exercices par les immobilisations sous le compte 2121 frais
Si la clture de lexercice limmobilisation nest pas termine, on dbite le compte : 239 immobilisation corporelle en cours par le crdit du mme compte 714. Sur le plan fiscal : La production dimmobilisation par lEse constitue une livraison soi-mme toujours passible de la TVA (article 89 de CGI), celle-ci est due lors de la mise en service du bien. Convergence entre la position fiscale et la position comptable sur le cot de production. Exemple: Lentreprise Alpha a fabriqu pour elle-mme un entrept de stockage, proximit de son usine. Lensemble des cots directs a t dtermin par la comptabilit analytique. Il en ressort : Cot des matires et approvisionnements utiliss : 140000 100000
Cot des services extrieurs (honoraires darchitecte) : Cot du personnel : * Salaires * Charges sociales Total des cots directs
Les cots indirects pouvant tre rattachs cette construction sont les suivants : Cot dadministration gnrale : Cot dtudes techniques : Cot financier (*) :
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97000
La construction a commence le 1 juillet N et a t achev et mise en service le 30 septembre de la mme anne. (Dure dutilisation prvue : 20 ans). (*) Ce cot correspond aux intrts sur lanne entire au taux de 10%, dun emprunt de 190000 DH contract pour financer la construction.
Solution Lvaluation de la construction est effectue de la manire suivante : Cots directs 360000 Cots indirects Cot dadministration gnrale : ( exclure). Cot des tudes techniques : ( retenir) 8000
Cot financier :
4750 ( exclure)
2331
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Btiments
368000
31/12
6193 28321
4600 4600
(368000*5%*3/12)
3-Acquisition dune immobilisation et rgularisation de TVA : Lorsquune entreprise a une activit mixte (une partie soumise la TVA, une seconde partie non soumise la TVA), elle ne peut rcuprer la TVA sur ses immobilisations quen fonction dun prorata reprsentant la quotepart de son chiffre daffaire soumis la TVA sur son chiffre dacquisition total (selon les articles 103 et 104 de code gnral des impts). CA soumis la TVA + CA exonr avec droit dduction ou ralis en suspension de la TVA +TVA thorique Prorata= Total numrateur + CA hors champ dapplication ou exonr sans droit
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En effet la loi prvoit que quand le prorata accuse une variation de plus de 5% ou moins de 5% par rapport au prorata provisoire appliqu limmobilisation son acquisition, lEntreprise procde des rgularisations de la TVA y affrente cette immobilisation au cours de lune des 5 annes suivant celle de lacquisition, il sagit soit dun reversement ou rcupration supplmentaire:
-
Lorsque la variation de prorata enregistre une augmentation dpassant 5%, lentreprise a le droit de rcuprer un supplment de TVA, il sagit ici dun produit exceptionnel crdit au compte 7582 : Dgrvements dimpts.
Lorsque la variation du prorata enregistre une baisse de (-) 5%, lentreprise est tenue de reverser une partie de la TVA initialement dduite, 6582 : rappels dimpts Le montant de TVA rgulariser est calcul comme suit : 1/5 * (TVA de la facture * variation de prorata) 4- CAS SPECIFIQUES :
a. Acquisition dune immobilisation par crdit bail: Le contrat de crdit bail constitue une opration de location assortie dune promesse de vente du bien au locataire lexpiration de la priode de location.
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Les immobilisations obtenues par crdit-bail ne sont pas enregistres lactif du bilan de lutilisateur, en effet, pendant la priode de location, cest la socit de leasing qui reste propritaire du bien. Le locataire enregistre seulement les montants des redevances (loyers priodiques) payes qui sont comptabiliss: Dbit: 6132: Redevances de crdit-bail (mobilier et matriel) Crdit: compte de trsorerie ou de dettes. La TVA sur les oprations de crdit-bail est rcuprable lexception des redevances leasing relatives aux voitures de tourisme o la TVA nest pas dductible. N.B : Au dpart du contrat de leasing est exige en gnral une garantie du locataire qui s'enregistre comme suit :
Date
2486 5141
Garantie Garantie
Date
HT TVA TTC
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b. Acquisition dune immobilisation dont le prix est index Lacquisition dune immobilisation est parfois accompagne de loctroi dun crdit de longue dure par le fournisseur. Dans cette hypothse, les annuits de paiement peuvent faire lobjet dune indexation. Enregistrement comptable : Le cot dacquisition dun bien acquis dans ces conditions doit tre dtermin conformment aux rgles gnrales dvaluation. Les modalits de rglement du prix demeurent sans incidence sue ce cot.
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Traitement comptable des diffrences dindexation : Le plan comptable gnral ne donne aucune indication sur les modalits de traitement des dettes indexes. Cependant lapplication des principes comptables conditionne le traitement de cette opration en trois phases : Lors de son acquisition : la VE = le cot dacquisition dtermin selon les rgles gnrales dvaluation. Ce cot est tabli en particulier partir du prix mentionn dans la facture ou le contrat de vente, et selon le principe de cot historique, la modification de ce cot est interdit. Ultrieurement : les diffrences qui apparaissent ventuellement du fait de lindexation font lobjet du traitement suivant :
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Les diffrences dindexation-actif sont enregistres dans le compte Ecart de conversion actif (2720 Augmentation des dettes de financement), elles correspondent des pertes potentielles. Une provision pour risques doit tre constate (principe de prudence) sous le compte 1518 Autres provisions pour risques.
Les diffrences dindexation-passif sont comptabilises dans le compte Ecart de conversion passif, elles correspondent des gains latents.
A lchance de la dette: Les carts de conversion tant annuls au dbut de chaque exercice. Au cas particulier, le supplment de versement provenant de la clause dindexation doit tre enregistr dans le compte 63118 autres intrts des emprunts et dettes. Il convient galement de reprendre la fraction de la provision pour risques puisque il devient sans objet. EXEMPLE : La socit X a acquis le 01/01/N un matriel dune valeur (HT) de
1.000.000 DH, le rglement doit tre effectu selon les modalits suivantes :
-
250000 (HT) la livraison du bien. Le reste en 3 versements gaux, les 31/12/N, N+1, N+2. Ces montants font lobjet dune indexation.
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Matriel et outillage tat, TVA rcuprable sur immobilisations Fournisseurs dimmobilisations Banque
3112/N
1486
Fournisseurs dimmobilisations
300 000
5141
Banque
300.000
EN 31/12/N+1 : 31/12/N+1
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1486
Fournisseurs dimmobilisations
300 000
5141
Banque
300 000
50 000 50 000
6393 1518
Dot. Aux provisions pour risques et charges Autres provision. Pour risque
50 000 50 000
EN N+2 : 01/01/N+2
1486
Fournisseurs dimmobilisation
50 000
5141
50 000
31/12/N+2
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1486 6138
Banques
370 000
6393 1518
Autres provisions. Pour risque Reprise sur provisions pour risques et charges
50 000 50 000
c. Acquisition dune immobilisation bnficiant dune subvention dinvestissement : Les subventions dinvestissement sont des aides dont bnficie lentreprise en vue dacqurir ou de crer des valeurs immobilises (subvention dquipement) ou de financer des activits long terme. Gnralement les subventions dinvestissement sont imposables sur plusieurs exercices. Ces Immobilisations sont enregistrer leur cot d'acquisition ou leur cot de production, sans dduction de la subvention (porte au passif du bilan dans la rubrique " capitaux propres assimils "). En effet, les subventions dinvestissement doivent tre rintgres dans les produits concurrence de lamortissement des biens quelles ont permis de financer.
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34511
1311
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5141
34511
A la reprise de la subvention :
Cest en gnrale linventaire que lon constate le rattachement dune partie de la subvention laide de lcriture suivante : 1319 Subvention dinvestissements inscrits au CPC Reprises sur Subvention dinvestissement Y (*)
7577
Y (*)
(*)
limmobilisation est amortissable. Au passif du bilan inscrire la diffrence entre le solde crditeur du poste 1311 et le solde dbiteur du poste 1319.
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III-
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Il est noter que lamortissement linaire est le rgime de droit commun, et sur le plan fiscal, il est ncessaire d'amortir les lments d'actif au minimum suivant l'amortissement linaire. b- Amortissement Dgressif : Dans lamortissement dgressif, le taux damortissement est obtenu en multipliant lamortissement linaire par des coefficients variables suivant la dure dutilisation de limmobilisation. Les annuits de l'amortissement ne sont pas constantes, lintrt de ce mode damortissement pour la trsorerie est que l'entreprise va pouvoir dduire immdiatement, aprs avoir acquis le bien, une somme leve. C'est une forme dincitation fiscale l'investissement. Ce mode damortissement est un rgime facultatif, mais le choix est irrvocable (pour l'entreprise). C'est une dcision de gestion opposable l'AF (l'administration fiscale ne pourra substituer un autre type d'amortissement). Aussi, lamortissement dgressif est obligatoire lorsque le niveau des avantages conomiques dcrot dun exercice un autre.
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supplmentaire damortissements pratiqus, afin de bnficier davantages fiscaux. Le plan comptable gnral franais dfinit les amortissements drogatoires comme tant : " Amortissements ou fraction damortissements ne correspondant pas lobjet normal dun amortissement pour dprciation et comptabiliss en application des textes particuliers ". Les amortissements drogatoires font partie des provisions rglementes. Selon le Code gnral de normalisation comptable : Devant tre justifi exclusivement par des considrations d'ordre conomique, lamortissement comptable ne concide pas ncessairement avec lamortissement fiscalement ou rglementairement autoris : Lorsque lamortissement fiscal est infrieur lamortissement comptable, ce dernier est maintenu en critures, la diffrence faisant lobjet d'une " rintgration " fiscale extra comptable ;
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IV-
Titre 3 du CGNC :
Les immobilisations sorties de l'actif, soit par cession soit par disparition ou destruction, cessent de figurer aux comptes d'immobilisations. Les d'amortissements et de provisions de toutes natures
comptes
correspondant ces immobilisations sont simultanment retirs de leurs comptes respectifs. Lors des cessions ou des retraits, la valeur d'entre des lments sortis et les amortissements correspondants sont retirs des comptes o ils sont inscrits. Le montant net en rsultant est port au dbit du compte 6513 "Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations corporelles cdes". Simultanment, le compte 7513 "Produits des cessions des immobilisations corporelles" est crdit par le dbit du compte 3481 "Crances sur cessions d'immobilisations" ou d'un compte de trsorerie.
Principe :
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lment inscrit en comptabilit doit tre gale sa valeur dentre exprime en units montaires courantes la date dentre. Il convient de distinguer : - la cession proprement dite ( la date de cession); - la rgularisation de la cession (en fin d'exercice, lors de l'inventaire).
1- Cession de limmobilisation :
Date
6193
283
Amortissement immobilisations
des corporelles
(1) Complment damortissement de limmobilisation cde= Dotation annuelle prvue au plan damortissement rduite : au prorata temporis du dbut de l'anne de cession jusqu'au jour de cession si le plan amortissement est linaire; au prorata temporis du dbut de l'anne de cession jusqu'au mois prcdent la cession si le plan amortissement est dgressif; au prorata de "consommation relle" par rapport la consommation annuelle prvue au cours de l'exercice de cession si le plan d'amortissement est tabli en fonction d'un critre "d'usure".
b) Sortie de limmobilisation :
Date
283 6513 23
Amortissement des immo corpo V.N.A des immo corpo cdes(2) Immobilisations corporelles
Total Amrt
Cot dacquisition
c) Rsultat de cession :
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immobilisations amortissable Article 102 du Code gnral des impts CGI : Les biens susceptibles d'amortissement ligibles au droit dduction, doivent tre inscrits dans un compte d'immobilisation. Ils doivent, en outre, tre conservs pendant une priode de (5) cinq annes suivant leur date d'acquisition et tre affects la ralisation d'oprations soumises la taxe sur la valeur ajoute ou exonres en vertu des articles 92 et 94 ci-dessus. A dfaut de conservation du bien dductible pendant le dlai prcit et dans le cas o celui-ci est affect concurremment la ralisation d'oprations taxables et d'oprations situes en dehors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoute ou exonres en vertu de l'article 91 ci-dessus, la dduction initialement opre donne lieu rgularisation, conformment aux dispositions prvues larticle 104II ci-dessous Article 104 II-2 du CGI La rgularisation prvue au dernier alina de l'article 102 ci-dessus, pour dfaut de conservation pendant un dlai de cinq annes des
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s'effectue comme suit : Le bnficiaire de la dduction est tenu de reverser au Trsor une somme gale au montant de la dduction initialement opre au titre desdits biens, diminue d'un cinquime par anne ou fraction d'anne coule depuis la date d'acquisition de ces biens. Les rgularisations prvues au 1 et 2 du II du prsent article doivent intervenir dans les dlais prvus aux articles 110 et 111 ci-dessous. Pour l'application des dispositions du prsent article, l'anne d'acquisition ou de cession d'un bien est compte comme une anne entire. Lorsquune entreprise achte une immobilisation et paie une TVA elle est tenue de conserver cette immobilisation au moins pendant une dure de 5 ans pour que la TVA soit totalement rcuprable. En cas de cession de la dite immobilisation dans un dlai de infrieur 5 ans compter de la date dacquisition, il y a lieu de reverser au Trsor une partie de la TVA initialement rcupre. La TVA reverser est calcul partir des coefficients suivants : TVA vt=TVA ir * Nnc /5 Avec : TVA vt: TVA verser au Trsor TVA ir: TVA initialement rcupre Nnc : Nombre danne de non conservation
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Donc le droit dduction est transmissible lacqureur du matriel cd, pour le montant revers par le cdant(le vendeur a d reverser 4000 dh ; lacqureur bnficiera de 4000 dh de TVA rcuprable) NB : en cas de cession en cours dexercice dune immobilisation partiellement amortie, il y a lieu de comptabiliser lamortissement complmentaire pour la priode allant du dbut de lexercice jusquau dernier jour du mois de cession. Tableau damortissement linaire :
Date
Valeur dentre
Annuit
VNA
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15/03/N
2332 34551
Matriel et outillage E TVA rcuprable sur immobilisation tat 1486 Fournisseur dimmobilisation 31/12/N D .EA des immobilisations corporelles Amort des immo corporelles 31/12/N+1/N+2
6193 2833
IDEM
30/04/N+3 Crances sur cessions des immo corpo
6193 2833
6000 6000
2833 6513
31/12/N+3 Amortissements des immobilisations corporelles VNA des immobilisations corporelles cdes 2332 Matriel et outillage 4456 E TVA due tat
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2- Sassurer que les montants figurants en dotations aux amortissements et en amortissements cumuls refltent lintgralit des amortissements calculs conformment aux principes comptables gnralement admis et de faon constante. 3- A la fin des contrles effectus, porter un jugement sur les postes principaux 4- sassurer que les principes comptables sont respects
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Programme dutilisation
Rfrence Points pour Fait par Feuille de Associ et date Travail
PROCEDURES ANALYTIQUES
1- Expliquer lvolution et toute variation inattendue
2-
3-
4-
5-
ou inhabituelle entre les montants de lexercice en cours et ceux de lexercice prcdent et ceux budgtiss en ce qui concerne : les valeurs brutes des immobilisations par catgorie lamortissement cumul par catgorie les acquisitions et cessions par type dimmobilisations les frais dentretien et rparation la charge damortissement Revoir les enregistrements dlments importants ou inhabituels au grand livre relatifs aux acquisitions et cessions ainsi que les amortissements. Etudier la vraisemblance globale des dotations aux amortissements en multipliant les taux moyens damortissement par les valeurs brutes des immobilisations corporelles de lexercice par catgorie. Comparer le rapport des dotations aux amortissements sur les valeurs brutes des immobilisations corporelles de la priode avec celui de la priode prcdente. Sassurer que les politiques damortissement et les taux appliqus sont appropris et constants.
CONTROLES STANDARDS
1- Obtenir
le tableau de variation des immobilisations (valeurs brutes, amortissements, Provisions 2- Rapprocher les soldes douverture avec les comptes de lexercice prcdent.
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livre.
4- Vrifier lexactitude des totaux du tableau de
variation des immobilisations. 5- FICHIER DES IMMOBILISATIONS ET INVENTAIRE PHYSIQUE : Indiquer sil existe un fichier des immobilisations ,en expliquant ses principales caractristiques ainsi que les modalits de sa mise jour. Sassurer que les totaux du fichier sont rapprochs rgulirement des lments figurant en comptabilit , et au moins la clture de lexercice. Prciser limportance et lorigine des carts ventuels. Indiquer la date laquelle la socit a procd au dernier inventaire physique de ses immobilisations. Si linventaire physique a t ralis dans le courant de lexercice , sassurer que les rsultats obtenus ont t rapprochs du fichier des immobilisations. Prciser les impacts ventuels sur les comptes annuels , notamment limportance des moins values sur les mises en rebuts constates. 6- Choisir les acquisitions les plus importantes de lexercice : examiner les pices justificatives (contrats ,factures , livraisons...) rapprocher avec le budget sassurer quil sagit effectivement dune dpense immobiliser vrifier leur correct enregistrement en comptabilit contrler leur existence physique 7- Au cas o il y a eu production dimmobilisations par lentreprise ,sassurer que les cots imputs sont corrects.
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charges ,que des biens immobiliser nont pas t tort inscrits dans les frais gnraux. Porter une attention particulire aux grosses rparations. 8- Slectionner les cessions et les sorties les plus importantes de lexercice : vrifier les pices justificatives (factures ,autorisations , encaissement du prix ,PV de destruction ou de reforme...). vrifier que la valeur brute et les amortissements ont t sortis des comptes et du fichier. vrifier le calcul des plus ou moins values de cession. sassurer du correct enregistrement comptable de ces oprations. 9- Obtenir le dtail des immobilisations en cours : vrifier les pices justificatives (factures ,dcomptes...) sassurer quil sagit bien dimmobilisations non encore mises en service. sassurer que les encours prcdents ,mis en service , ont bien fait lobjet dun virement un compte dimmobilisations. examiner les projets qui voluent lentement ou pas du tout. 10- Rappeler les principaux taux damortissement appliqus et vrifier ,par sondage ,le calcul des dotations de lexercice. Sassurer de leur conformit avec les politiques
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Bibliographie :
DCG unit10 : Comptabilit gnrale approfondie : 2me dition Code gnral de normalisation comptable Code de commerce Code gnral des impts Comptabilit approfondie : Manuel et applications p.70 Robert Obert / Marie-Pierre Mairesse
Webographie :
www.Actufinance.fr http://membres.lycos.fr/fakheramara/hobbies.html www.leconomiste.ma www.lavieeco.ma
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