Ias 38

LES ATELIERS DE PROFESSIONNALISATION
NORMES IAS/IFRS
ANIMES PAR : SAMI BOUASSIDA

EXPERT COMPTABLE
L’ESSENTIEL DE L’IAS 38 : IMMOBILISATIONS

INCORPORELLES
1
CABINET SAMI BOUASSIDA, AVENUE HEDI NOUIRA , IMMEUBLE ESSAFA, B6 ENNASR II, 2037 TUNIS
TEL : +(216) 71 816 300 FAX : +(216) 71 816 160 EMAIL : csb@wanadoo.tn
L’ESSENTIEL DE L’IAS 38 : IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
DEFINITIONS ET CHAMP D’APPLICATION
a. Champ d’application
L’IAS 38 doit être appliquée par toutes les entreprises pour la comptabilisation des
immobilisations incorporelles, à l’exception :
(a) des immobilisations incorporelles couvertes par une autre norme comptable internationale ;
(b) des actifs financiers, tels que définis dans IAS 32
(c) des droits miniers et des dépenses au titre de la prospection, du développement et de
l'extraction de minerais, de pétrole, de gaz naturel et autres ressources non renouvelables
similaires ; et
(d) des immobilisations incorporelles résultant des contrats avec les assurés dans les entreprises
d’assurance.
" Exemples d’immobilisations incorporelles traitées par d’autres normes :
• Immobilisations incorporelles détenues par une entreprise en vue de leur vente dans le
cadre de l'activité normale (IAS 2 et IAS 11)
• Contrats de location entrant dans le champ d’application de IAS 17 Contrats de location
• Goodwill acquis lors d’un regroupement d’entreprise (IFRS 3)
" Pour les activités d’extraction de pétrole, de minerais, de gaz naturel et d’autres
ressources non renouvelables, les immobilisation incorporelles autres que les droits
miniers et les dépenses de prospection sont couvertes par l’IAS 38.
b. Définitions
• Un actif est une ressource :

(a) contrôlée par une entreprise du fait d'événements passés ; et
(b) dont des avantages économiques futurs sont attendus par l'entreprise.
• L'amortissement est la répartition systématique du montant amortissable d'une
immobilisation incorporelle sur sa durée d’utilité.
• La durée d’utilité est :
(a) soit la période pendant laquelle l'entreprise s'attend à utiliser un actif ;
(b) soit le nombre d'unités de production ou d'unités similaires que l'entreprise s'attend à
obtenir de l'actif.
• Un marché actif est un marché pour lequel sont réunies les conditions ci-après :
(a) les éléments négociés sur ce marché sont homogènes ;
(b) on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ; et
(c) les prix sont mis à la disposition du public.
COMPTABILISATION ET EVALUATION INITIALE

La comptabilisation d’un élément en tant qu’immobilisation incorporelle impose qu’une
entité démontre que l’élément satisfait :
(a) à la définition d’une immobilisation incorporelle;
et (cumulativement)
(b) aux critères de comptabilisation
2
c. Critères de définition
• Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans

substance physique
Ä D’où trois critères clefs :
• Caractère identifiable :
Un actif satisfait au critère d’identifiabilité dans la définition d’une immobilisation
incorporelle lorsqu’il :
(a) est séparable, c’est-à-dire qu’il peut être séparé de l’entité et être vendu,
transféré, concédé par licence, loué ou échangé, soit de façon individuelle, soit
dans le cadre d’un contrat, avec un actif ou un passif liés ; ou
(b) résulte de droits contractuels ou autres droits légaux, que ces droits soient ou
non cessibles ou séparables de l’entité ou d’autres droits et obligations
Exemples d’actifs ne répondant pas à ce critère :

Goodwill acquis dans le cadre d’un regroupement d’entreprise
• Contrôle : C’est le pouvoir d’obtenir les avantages économiques futurs découlant de
la ressource sous-jacente ou de restreindre l'accès des tiers à ces avantages.
Exemples d’actifs ne répondant pas à ce critère :

Les connaissances techniques et du marché en absence de droits légaux
Un portefeuille de clients ou une part de marché en absence de droits légaux
Talent spécifique en matière de direction en absence de droits légaux
• Les avantages économiques futurs :
Les produits découlant de la vente de biens ou de services ;
Les économies de coûts ; ou
D’autres avantages résultant de l'utilisation de l’actif par l'entité.
d. Critères de comptabilisation
Une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée si, et seulement si :
(a) il est probable que les avantages économiques futurs attribuables à l’actif iront à
l'entreprise ;
et (cumulativement)
(b) le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable
Une entité doit apprécier la probabilité des avantages économiques futurs en utilisant des
hypothèses :
raisonnables et documentées
qui représentent la meilleure estimation par la direction de l'ensemble des conditions
économiques qui existeront pendant la durée d’utilité de l'actif
(se baser sur les indications disponibles avec poids important accordé aux indicateurs externes)
e. Coût d’entrée :
Cas général : acquisition séparée
Ä Une immobilisation incorporelle doit être évaluée initialement à son coût.
3
Coût d’une immobilisation
incorporelle
=
Prix d’achat (y compris les droits de douane et les taxes non remboursables) -
remises & rabais commerciaux
+
Tout coût directement attribuable à la préparation de l’actif en vue de son
utilisation prévue
Exemples de coûts directement attribuables :

Les honoraires résultant directement de la mise en état de fonctionnement de l’actif ; et
Les coûts des tests de bon fonctionnement de l’actif.
Exemples de dépenses exclues du coût d’une immobilisation incorporelle:

Les coûts de lancement d’un nouveau produit ou service (y compris les coûts des
activités de publicité et de promotion) ;
Les coûts de l’exploitation d’une activité dans un nouveau lieu ou avec une nouvelle
catégorie de clients (y compris les coûts de formation du personnel) ; et
Les frais administratifs et autres frais généraux.
& L’intégration des coûts dans la valeur comptable d’une immobilisation incorporelle cesse
lorsque l’actif se trouve dans l’état nécessaire pour être exploité de la manière prévue par la
direction.
Autres exemples de coûts exclus de la valeur comptable d’une immobilisation

incorporelle :
Les coûts encourus alors qu’un actif capable de fonctionner de la manière prévue par la
direction reste à mettre en service ; et
Les pertes opérationnelles initiales, telles que celles qui sont encourues pendant que se
développe la demande pour la production de cet actif.
Acquisition à crédit :
Si le paiement au titre d'une immobilisation incorporelle est différé au-delà des durées normales
de crédit
Coût = l’équivalent du prix comptant
La différence entre ce montant et le total des paiements est comptabilisée en charges
financières sur la durée du crédit (Sauf incorporation dans le coût permise par IAS23)
4
f. Cas particuliers
I. REGROUPEMENT D’ENTREPRISES
" Si une immobilisation incorporelle est acquise dans le cadre d'un regroupement d'entreprises
constituant une acquisition
Ä Evaluation à la juste valeur à la date d’acquisition.
(indépendamment de la comptabilisation ou non de l’actif par l’entité acquise)
Règles d’évaluation de la juste valeur :

& Une immobilisation incorporelle acquise lors d’un regroupement d’entreprises a une
durée d’utilité finie
Ä Présomption réfutable que sa juste valeur peut être évaluée de façon fiable.
Cas d’impossibilité d’évaluation de la juste valeur

L’immobilisation incorporelle résulte de droits légaux ou autres droits contractuels et :
(a) n’est pas séparable ; ou
(b) est séparable, mais :
il n’y a pas d’antécédent ou d’indication de transactions d’échange
concernant les mêmes actifs ou des actifs similaires,
et par ailleurs, l’estimation de la juste valeur dépendrait de variables ne
pouvant être évaluées.
Groupe d’actifs complémentaires :
Définition
& Une immobilisation incorporelle acquise lors d’un regroupement d’entreprises peut
être séparable, mais uniquement conjointement avec une immobilisation corporelle ou
incorporelle liée (actifs complémentaires).
Exemples :
Le titre de publication d’un magazine pourrait ne pas être vendu séparément
d’une base d’abonnés.
Une marque de fabrique pour une eau de source naturelle pourrait correspondre
à une source particulière et ne pourrait pas être vendue séparément de la source.
5
Traitement comptable
XSi les justes valeurs individuelles des actifs complémentaires du groupe ne peuvent
être évaluées de façon fiable.
Ä L’acquéreur comptabilise le groupe d’actifs comme un seul actif séparément du
goodwill
Y Si les justes valeurs individuelles des actifs complémentaires du groupe peuvent être
évaluées de façon fiable & les actifs complémentaires ont des durées d’utilité
similaires
Ä L’acquéreur peut comptabiliser les actifs complémentaires de manière séparée
Acquisition au moyen d’une subvention publique

IAS 20 permet le choix entre :
Comptabilisation initiale de l’immobilisation incorporelle et de la subvention à leur juste
valeur.
Comptabilisation initiale pour une valeur symbolique majorée de toute dépense
directement attribuable à la préparation de l’actif en vue de son utilisation envisagée.
Exemples / Allocation par l’État des :
droits d’atterrissage sur un aéroport ;
des licences d’exploitation de stations de radio ou de télévision ;
des licences ou des quotas d’importations ; ou
des droits d’accès à d’autres ressources dont l’utilisation est soumise à des
restrictions.
Goodwill généré en interne :
" Le goodwill généré en interne n'est pas comptabilisé en tant qu’actif car il ne s'agit pas d'une
ressource identifiable contrôlée par l'entreprise et pouvant être évaluée de façon fiable à son
coût.
6
Immobilisations incorporelles générées en interne :
Règles de décisions
DR : Dépense de recherche
DD : Dépenses de développement
II : Immobilisation incorporelle
Doit on comptabiliser l’II générée en interne ?
S’agit il de DR ou DD ? DR Comptabilisation en charges
DD
Non
Conditions de comptabilisation remplis
Oui
Immobilisation des dépenses
NB : Si une entité ne peut distinguer la phase de recherche de la phase de développement d’un

projet interne visant à créer une immobilisation incorporelle
Ä Elle traite la dépense au titre de ce projet comme si elle était encourue uniquement lors de la
phase de recherche.
Exemples d’activités de recherche :
Les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances

La recherche d’autres matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou
services
Conditions d’immobilisations des dépenses de développement :
Les dépenses de développement sont comptabilisés en immobilisations générés en

interne si et seulement si, l'entreprise peut démontrer tout ce qui suit :
X La faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l'immobilisation incorporelle en

vue de sa mise en service ou de sa vente;
Y Son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de l'utiliser ou de la vendre ;
Z Sa capacité à utiliser ou à vendre l'immobilisation incorporelle ;
7
[ La façon dont l'immobilisation incorporelle générera des avantages économiques
futurs probables.
(l'existence d'un marché pour la production issue de l'immobilisation incorporelle ou pour l'immobilisation
incorporelle elle-même ou, si celle-ci doit être utilisée en interne, son utilité);
\ La disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour

achever le développement et utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle ; et
] Sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l'immobilisation

incorporelle au cours de son développement.
Exemples d’activités de développement :
La conception, la construction et les tests de pré utilisation de modèles et prototypes;

La conception, la construction et l'exploitation d'une unité pilote qui n’est pas d'une
échelle permettant une production commerciale dans des conditions économiques
" Les marques, notices, titres de journaux et de magazines, listes de clients générés en
interne et autres éléments similaires en substance ne doivent pas être comptabilisés en tant
qu’immobilisations incorporelles générées.
(Fondement : Impossibilité de distinction avec les coûts engagés pour le développement de l’activité dans son
ensemble)
Date à laquelle l’immobilisation Date à laquelle l’immobilisation

incorporelle a satisfait pour la 1er fois aux incorporelle se trouve dans l’état
critères de comptabilisation nécessaire pour être mis en service
Période d’incorporation des coûts
" Les dépenses relatives à un élément incorporel qui ont été initialement comptabilisées
en charges par l'entreprise dans ses états financiers annuels antérieurs ou ses rapports
financiers intermédiaires antérieurs ne doivent pas être incorporées dans le coût d’une
immobilisation incorporelle à une date ultérieure.
Comptabilisation en charges
Principe général :
Comptabilisation de la dépense relative à un élément incorporel en charges

lorsqu’elle est encourue, sauf :
(a) si elle fait partie du coût d’une immobilisation incorporelle satisfaisant aux critères
de comptabilisation
8
(b) si l’élément est acquis lors d’un regroupement d’entreprises et ne peut pas être
comptabilisé en tant qu’immobilisation incorporelle.
Dans ce cas, cette dépense (incluse dans le coût du regroupement d’entreprises) doit être incorporée au
montant attribué au goodwill à la date d’acquisition (IFRS3).
Exemples de dépenses comptabilisées en charges autres que celles de recherche
o Les dépenses au titre des activités en démarrage à moins que ces dépenses ne
soient incluses dans le coût d’une immobilisation corporelle selon IAS 16
o Les dépenses de formation.
o Les dépenses de publicité et de promotion.
o Les dépenses de relocalisation ou de réorganisation de tout ou partie d’une
entité.
EVALUATION POSTERIEURE
Une entité peut choisir pour méthode comptable
soit le modèle du coût

soit le modèle de la réévaluation
g. Traitement de référence : Modèle du coût

Après sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée à son
coût diminué du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur.
h. Traitement autorisé : Modèle de la réévaluation

Après sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée
pour son montant réévalué correspondant à sa juste valeur à la date de réévaluation, diminué
du cumul des amortissements ultérieurs et du cumul des pertes de valeur ultérieures.
Pour les réévaluations effectuées selon l’IAS 38, la juste valeur doit être déterminée par
référence à un marché actif.
Des réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour que la valeur
comptable ne diffère pas de façon significative de celle qui aurait été déterminée en utilisant la
juste valeur à la date de clôture.
" La fréquence des réévaluations dépend des fluctuations de la juste valeur des
immobilisations incorporelles en cours de réévaluation.
Lorsque la juste valeur d'un actif réévalué diffère significativement de sa valeur comptable
une nouvelle réévaluation est nécessaire
Traitement du cumul des amortissements d'une immobilisation incorporelle à la date de
réévaluation:
Choix entre 2 méthodes :
Ajustement proportionnel à la modification de la valeur brute
comptable de l’actif, de sorte que la valeur comptable de cet actif à l'issue
de la réévaluation soit égale au montant réévalué ; ou
Déduction du cumul des amortissements de la valeur brute
comptable de l’actif & retraitement de la valeur nette pour obtenir le
montant réévalué de l’actif (méthode souvent utilisée pour des
9
constructions).
" Si une immobilisation incorporelle est réévaluée, tous les autres actifs de sa catégorie
doivent également être réévalués, à moins qu'il n'existe pas de marché actif pour ces actifs.
" En cas d’impossibilité de détermination de la juste valeur d'une immobilisation incorporelle
réévaluée par référence à un marché actif
Ä La valeur comptable de cet actif = montant réévalué à la date de la dernière réévaluation faite
par référence à un marché actif, diminué du cumul des amortissements et du cumul des
pertes de valeur ultérieurs
" Résultat de réévaluation = Augmentation de valeur
Comptabilisation en capitaux propres
J Rubrique : Ecart de Réévaluation
Exception : le profit est comptabilisé en tant que produit de l’exercice pour
compenser une diminution de réévaluation du même actif antérieurement
comptabilisée en charges
" Résultat de réévaluation= Diminution de valeur

Comptabilisation en charges
Exception : la perte doit être imputée sur l’écart de réévaluation correspondant
dans la limite du montant comptabilisé en écart de réévaluation au titre de ce
même actif.
Décomptabilisation de l’actif réévalué Transfert direct de l’écart

& dans les résultats non
distribués lors de la
SI
La réévaluation comptabilisée en capitaux Ä décomptabilisation de
propres l’actif sans transiter par le
compte de résultat.
NB : Le transfert peut être intégral en cas de mises en services ou au fur et à

mesure en cas d’amortissement
(Montant transféré = Dotation aux amortissement basée sur coût initial –

Dotation aux amortissement basée sur coût réévalué)
D. AMORTISSEMENT
Règles de décision :
Une entité doit apprécier si la durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle est finie ou
indéterminée et, si elle est finie, la durée de ou le nombre d’unités de production ou d’unités
similaires constituant cette durée d’utilité.
10
Une immobilisation incorporelle doit être considérée par l’entité comme ayant une durée d’utilité
indéterminée lorsque, sur la base d’une analyse de tous les facteurs pertinents, il n’y a pas de
limite prévisible à la période au cours de laquelle on s’attend à ce que l’actif génère pour l’entité
des entrées nettes de trésorerie.
Pour déterminer la durée d’utilité d'une immobilisation incorporelle, il faut considérer plusieurs
facteurs, notamment :
L'utilisation attendue de l’actif par l'entité et le fait que cet actif peut (ou non) être
géré efficacement par une autre équipe de direction ;
Les cycles de vie caractéristiques du produit relatif à l’actif et les informations

publiques concernant l'estimation de la durée d’utilité d’actifs de type similaires qui sont
utilisés de façon similaire ;
L'obsolescence technique, technologique, commerciale ou autre ;
La stabilité du secteur d’activité dans lequel l’actif est utilisé et l'évolution de la

demande portant sur les produits ou les services résultant de l’actif ;
Les actions attendues des concurrents ou des concurrents potentiels ;
Le niveau des dépenses de maintenance à effectuer pour obtenir les avantages

économiques futurs attendus de l’actif et la capacité et l’intention de l'entité d'atteindre
un tel niveau ;
La durée du contrôle sur l’actif et les limitations juridiques ou autres pour son
utilisation telles que les dates d'expiration des contrats de location liés ; et
Le fait que la durée d’utilité de l’actif dépend (ou non) de la durée d’utilité d'autres
actifs de l'entité.
La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle qui résulte de droits contractuels ou

d’autres droits légaux ne doit pas excéder la période des droits contractuels ou d’autres droits
légaux, mais elle peut être plus courte, en fonction de la période au cours de laquelle l’entité
s’attend à utiliser l’actif.
Si les droits contractuels ou autres droits légaux sont transférés pour une durée limitée
susceptible d’être renouvelée
Ä La durée d’utilité de l’immobilisation incorporelle ne doit inclure la (les) période(s) de

renouvellement que s’il y a des éléments probants pour justifier le renouvellement par l’entité
sans qu’elle encoure de coûts importants
L’existence des facteurs suivants indique qu’une entité serait en mesure de renouveler les droits
contractuels ou autres droits légaux sans encourir de coût important :
(a) il existe des éléments probants, pouvant être fondés sur l’expérience passée, qui indiquent que
les droits contractuels ou autres droits légaux seront renouvelés.
11
(b) il existe des éléments probants que toutes les conditions nécessaires à l’obtention du
renouvellement seront satisfaites ; et
(c) le coût du renouvellement pour l’entité n’est pas important lorsqu’on le compare aux
avantages économiques futurs que l’entité s’attend à retirer du renouvellement.
i. Immobilisations incorporelles à durée de vie finie
Durée d’amortissement
Le montant amortissable d'une immobilisation incorporelle doit être réparti de façon
systématique sur la meilleure estimation de sa durée d’utilité.
Mode d’amortissement
Le mode d'amortissement utilisé doit traduire le rythme de consommation par l'entreprise

des avantages économiques de l’actif.
Si ce rythme ne peut être déterminé de façon fiable, le mode linéaire doit être appliqué.
La dotation aux amortissements doit être comptabilisée en charges à moins qu'une autre
norme comptable internationale permette ou impose de l'incorporer dans la valeur comptable
d'un autre actif.
Valeur résiduelle
La valeur résiduelle d'une immobilisation incorporelle à durée d’utilité finie doit être réputée
nulle, sauf :
Si un tiers s'est engagé à racheter l’actif à la fin de sa durée d’utilité ; ou
S'il existe un marché actif pour cet actif et :
(i) si la valeur résiduelle peut être déterminée par référence à ce

marché ; et
(ii) s'il est probable qu'un tel marché existera à la fin de la durée
d’utilité de l’actif.
Réexamen de la durée d'amortissement et du mode d'amortissement
La durée d'amortissement et le mode d'amortissement d’une immobilisation incorporelle

doivent être réexaminés au moins à la clôture de chaque exercice.
Si la durée d’utilité attendue de l’actif est différente des estimations antérieures la
durée d'amortissement doit être modifiée en conséquence.
Si le rythme attendu de la consommation des avantages économiques futurs
représentatifs de l’actif a connu un changement important le mode d'amortissement doit
être modifié pour refléter le nouveau rythme.
Ces changements doivent être comptabilisés comme des changements d’estimation
comptable selon IAS 8.
j. Immobilisations incorporelles à durée de vie infinie
12
Une immobilisation incorporelle à durée d’utilité indéterminée ne doit pas être amortie.
La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle qui n’est pas amortie doit être réexaminée à
chaque période pour déterminer si les événements et circonstances continuent de justifier
l’appréciation de durée d’utilité indéterminée concernant cet actif.
Si ce n’est pas le cas :

Ä Le changement d’appréciation de la durée d’utilité passant d’indéterminée à déterminée
doit être comptabilisé comme un changement d’estimation comptable selon IAS 8.
ÄLe changement d’appréciation constitue un indice de perte de valeur
Mises hors service et sorties

Une immobilisation incorporelle doit être décomptabilisée :
(a) lors de sa sortie ; ou
(b) lorsqu’ aucun avantage économique futur n’est attendu de son utilisation ou de sa
sortie.
Résultat de la décomptabilisation = Produits net de sortie - valeur comptable de l’actif.
Nota : Les profits ne doivent pas être classés en produits des activités ordinaires.
INFORMATIONS A FOURNIR
Les états financiers doivent indiquer, pour chaque catégorie d'immobilisations incorporelles :
Les durées d’utilité soient indéterminées ou finies et, si elles sont finies, les durées
d’utilité ou les taux d’amortissement utilisés;
Les modes d'amortissement utilisés pour les immobilisations incorporelles à durée
d’utilité finie ;
La valeur comptable brute et le cumul des amortissements (ajouté aux cumuls des pertes
de valeur) en début et en fin de période ; et
Le(s) poste(s) du compte de résultat dans le(s)quel(s) est incluse la dotation aux
amortissements des immobilisations incorporelles ;
Un rapprochement entre les valeurs comptables à l'ouverture et à la clôture de la période,
Une entité doit fournir aussi les informations suivantes :
pour une immobilisation incorporelle estimée comme ayant une durée d’utilité
indéterminée, la valeur comptable de cet actif et les raisons justifiant l’appréciation d’une
durée d’utilité indéterminée.
une description, la valeur comptable et la durée d’amortissement restant à courir de toute
immobilisation incorporelle prise individuellement, significative pour les états financiers
de l’entité.
Pour les immobilisations incorporelles acquises grâce à une subvention publique et
comptabilisées initialement à leur juste valeur :
(i) La juste valeur comptabilisée initialement pour ces actifs ;
(ii) Leur valeur comptable ; et
(iii)S’ils sont évalués après comptabilisation selon le modèle du
coût ou selon le modèle de la réévaluation.
13
L’existence et les valeurs comptables d’immobilisations incorporelles dont la propriété
est soumise à des restrictions et les valeurs comptables d’immobilisations incorporelles
données en nantissement de dettes.
Le montant des engagements contractuels en vue de l’acquisition d’immobilisations
incorporelles.
Lorsque les immobilisations corporelles sont inscrites à leur montant réévalué, les
informations suivantes doivent être fournies :
Par catégorie d’immobilisations incorporelles :

(i) la date d’entée en vigueur de la réévaluation ;
(ii) la valeur comptable des immobilisations incorporelles réévaluées ; et
(iii) la valeur comptable qui aurait été comptabilisée si la catégorie
d’immobilisations incorporelles réévaluées avait été évaluée selon le modèle du
coût ;
Le montant de l’écart de réévaluation se rapportant aux immobilisations incorporelles

à l’ouverture et à la clôture de la période, en indiquant les changements survenus au
cours de la période et toute restriction sur la distribution du solde aux actionnaires ; et
Les méthodes et les hypothèses importantes retenues pour estimer la juste valeur des
actifs.
Une entité doit indiquer le montant global des dépenses de recherche et développement
comptabilisé en charges de la période.
L’ ESSENTIEL DE L’ IAS 38 « IMMOBILISATIONS INCORPORELLES »
1°/ DEFINITIONS ET CHAMP D’APPLICATION
k. Définitions
• Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans

substance physique, détenu en vue de son utilisation pour la production ou la
fourniture de biens ou de services, pour une location à des tiers ou à des fins
administratives.
Cette définition donne trois critères clefs
• Caractère identifiable : Un actif satisfait au critère d’identifiabilité dans la définition

d’une immobilisation incorporelle lorsqu’il :
(a) est séparable, c’est-à-dire qu’il peut être séparé de l’entité et être vendu,
transféré, concédé par licence, loué ou échangé, soit de façon individuelle, soit dans
le cadre d’un contrat, avec un actif ou un passif liés ; ou
(b) résulte de droits contractuels ou autres droits légaux, que ces droits soient
cessibles ou séparables de l’entité ou d’autres droits et obligations.
14
• Contrôle : C’est le pouvoir d’obtenir les avantages économiques futurs découlant de la
ressource sous-jacente ou de restreindre l'accès des tiers à ces avantages.
• Les avantages économiques futurs : les produits découlant de la vente de biens ou de

services, les économies de coûts ou d’autres avantages résultant de l'utilisation de l’actif
par l'entité.
• Un actif est une ressource :
(a) contrôlée par une entreprise du fait d'événements passés ; et
(b) dont des avantages économiques futurs sont attendus par l'entreprise.
• L'amortissement est la répartition systématique du montant amortissable d'une

immobilisation incorporelle sur sa durée d’utilité.
• La durée d’utilité est :

(a) soit la période pendant laquelle l'entreprise s'attend à utiliser u actif ;
(b) soit le nombre d'unités de production ou d'unités similaires que l'entreprise s'attend à
obtenir de l'actif.
• Un marché actif est un marché pour lequel sont réunies les conditions ci-après :
(a) les éléments négociés sur ce marché sont homogènes ;
(b) on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ; et
(c) les prix sont mis à la disposition du public.
l. Champ d’application
L’ IAS 38 doit être appliquée par toutes les entreprises pour la comptabilisation des
immobilisations incorporelles, à l’exception :
(a) des immobilisations incorporelles couvertes par une autre norme comptable internationale ;
(b) des actifs financiers, tels que définis dans IAS 32
(c) des droits miniers et des dépenses au titre de la prospection, du développement et de

l'extraction de minerais, de pétrole, de gaz naturel et autres ressources non renouvelables
similaires ; et
(d) des immobilisations incorporelles résultant des contrats avec les assurés dans les entreprises
d’assurance.
" Exemples d’immobilisations incorporelles traitées par d’autres normes :

• Immobilisations incorporelles détenues par une entreprise en vue de leur vente dans le
cadre de l'activité normale (IAS 2 et IAS 11)
• Contrats de location entrant dans le champ d’application de IAS 17 Contrats de location
15
" Pour les activités d’extraction de pétrole, de minerais, de gaz naturel et d’autres ressources
non renouvelables, les immobilisation incorporelles autres que les droits miniers et les
dépenses de prospection sont couvertes par l’IAS 38
2. COMPTABILISATION ET EVALUATION INITIALE
a. Conditions de prise en compte :
Une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée si, et seulement si :
(a) il est probable que les avantages économiques futurs attribuables à l’actif iront à
l'entreprise ; et si
(b) le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.
Une entité doit apprécier la probabilité des avantages économiques futurs en utilisant des
hypothèses raisonnables et documentées qui représentent la meilleure estimation par la
direction de l'ensemble des conditions économiques qui existeront pendant la durée d’utilité de
l'actif.
b. Coût d’entrée :
Une immobilisation incorporelle doit être évaluée initialement à son coût.
Le coût d’une immobilisation incorporelle acquise séparément comprend :

son prix d’achat, y compris les droits de douane et les taxes non
remboursables, après déduction des remises et rabais commerciaux ; et
tout coût, directement attribuable à la préparation de l’actif en vue de son
utilisation prévue.
Exemples de coûts directement attribuables :
Les coûts des avantages du personnel (IAS 19) résultant directement de la mise en état de
fonctionnement de l’actif ;
Les honoraires résultant directement de la mise en état de fonctionnement de l’actif ; et
Les coûts des tests de bon fonctionnement de l’actif.
16
Exemples de dépenses exclues du coût d’une immobilisation incorporelle:
Les coûts de lancement d’un nouveau produit ou service (y compris les coûts des
activités de publicité et de promotion) ;
Les coûts de l’exploitation d’une activité dans un nouveau lieu ou avec une nouvelle
catégorie de clients (y compris les coûts de formation du personnel) ; et
Les frais administratifs et autres frais généraux.
L’intégration des coûts dans la valeur comptable d’une immobilisation incorporelle cesse lorsque
l’actif se trouve dans l’état nécessaire pour être exploité de la manière prévue par la
direction.
Exemples de coûts exclus de la valeur comptable d’une immobilisation incorporelle :
les coûts encourus alors qu’un actif capable de fonctionner de la manière prévue par la
direction reste à mettre en service ; et
les pertes opérationnelles initiales, telles que celles qui sont encourues pendant que se
développe la demande pour la production de cet actif.
" Si une immobilisation incorporelle est acquise en échange d'instruments de capitaux

propres de l'entreprise présentant les états financiers, le coût de l’actif est la juste valeur des
instruments de capitaux propres émis, laquelle est égale à la juste valeur de l’actif.
Acquisition à crédit :
Si le paiement au titre d'une immobilisation incorporelle est différé au-delà des durées normales
de crédit,
Coût =l’équivalent du prix comptant
La différence entre ce montant et le total des paiements est comptabilisée en charges
financières sur la durée du crédit (Sauf incorporation dans le coût permise par IAS23)
c. Cas particuliers
Echange d’actifs
" Une immobilisation incorporelle peut être acquise dans le cadre d'un échange ou d'un échange
partiel d’une immobilisation incorporelle différente ou d’un autre actif. Le coût de cet élément est
évalué à la juste valeur de l’actif reçu, équivalente à la juste valeur de l’actif abandonné ajustée
de tout montant de trésorerie ou d’équivalents de trésorerie transféré.
" Une immobilisation incorporelle peut être acquise dans le cadre d’un échange d’un actif
similaire ayant un usage similaire dans la même activité et une juste valeur similaire. Une
immobilisation incorporelle peut également être échangée contre une participation au capital dans
un actif similaire. Dans les deux cas, aucun profit ou aucune perte n’est comptabilisée pour la
transaction.
@ Le coût du nouvel actif est la valeur comptable de l’actif abandonné. Toutefois, la juste
valeur de l’actif reçu peut fournir une indication d’une perte de valeur de l'actif abandonné. Dans
ces cas, une perte de valeur est comptabilisée pour l'actif abandonné et la valeur comptable après
dépréciation est affectée au nouvel actif.
17
II. REGROUPEMENT D’ENTREPRISES
" Si une immobilisation incorporelle est acquise dans le cadre d'un regroupement d'entreprises
constituant une acquisition, la détermination du coût de cette immobilisation incorporelle
est fondée sur sa juste valeur à la date d’acquisition (sans rechercher si l’actif avait été
comptabilisé par l’entité acquise avant le regroupement d’entreprises).
" Evaluation de la juste valeur :
Si une immobilisation incorporelle acquise lors d’un regroupement d’entreprises a une
durée d’utilité finie, il y a une présomption réfutable que sa juste valeur peut être
évaluée de façon fiable.
Une immobilisation incorporelle acquise lors d’un regroupement d’entreprises peut
être séparable, mais uniquement conjointement avec une immobilisation corporelle
ou incorporelle liée. Par exemple, le titre de publication d’un magazine pourrait ne pas
être vendu séparément d’une base d’abonnés
L’acquéreur comptabilise le groupe d’actifs comme un seul actif séparément du
goodwill si les justes valeurs individuelles des actifs du groupe ne peuvent être
évaluées de façon fiable.
Goodwill généré en interne :
" Le goodwill généré en interne n'est pas comptabilisé en tant qu’actif car il ne s'agit pas d'une
ressource identifiable contrôlée par l'entreprise et pouvant être évaluée de façon fiable à son
coût.
Immobilisations incorporelles générées en interne :

Pour apprécier si une immobilisation incorporelle générée en interne satisfait aux critères de
comptabilisation, une entité classe la création de l’immobilisation soit dans:
(a) une phase de recherche; ou
(b) une phase de développement.
" Aucune immobilisation incorporelle résultant de la recherche (ou de la phase de recherche

d'un projet interne) ne doit être comptabilisée. Les dépenses pour la recherche (ou pour la phase
de recherche d'un projet interne) doivent être comptabilisées en charges lorsqu’elles sont
encourues.
@ Exemples d’activités de recherche :
• les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances

• la recherche d’autres matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services
" Une immobilisation incorporelle résultant du développement (ou de la phase de

développement d'un projet interne) doit être comptabilisée si, et seulement si, l'entreprise peut
démontrer tout ce qui suit :
(a) la faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l'immobilisation incorporelle en vue de

sa mise en service ou de sa vente ;
18
(b) son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de l'utiliser ou de la vendre ;
(c) sa capacité à utiliser ou à vendre l'immobilisation incorporelle ;
(d) la façon dont l'immobilisation incorporelle générera des avantages économiques futurs
probables. L'entreprise doit démontrer, entre autres choses, l'existence d'un marché pour la
production issue de l'immobilisation incorporelle ou pour l'immobilisation incorporelle elle-
même ou, si celle-ci doit être utilisée en interne, son utilité ;
(e) la disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour achever le

développement et utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle ; et
(f) sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l'immobilisation

incorporelle au cours de son développement.
@ Exemples d’activités de développement :
• La conception, la construction et les tests de pré utilisation de modèles et prototypes ;

• La conception, la construction et l'exploitation d'une unité pilote qui n’est pas d'une
échelle permettant une production commerciale dans des conditions économiques
" Les marques, notices, titres de journaux et de magazines, listes de clients générés en
interne et autres éléments similaires en substance ne doivent pas être comptabilisés en tant
qu’immobilisations incorporelles. (Impossibilité de distinction avec les coûts engagés pour le
développement de l’activité dans son ensemble)
" Le coût d'une immobilisation incorporelle générée en interne est égal à la somme des
dépenses encourues à partir de la date à laquelle cette immobilisation incorporelle a
satisfait pour la première fois aux critères de comptabilisation.
" Les dépenses relatives à un élément incorporel qui ont été initialement comptabilisées en
charges par l'entreprise dans ses états financiers annuels antérieurs ou ses rapports
financiers intermédiaires antérieurs ne doivent pas être incorporées dans le coût d’une
immobilisation incorporelle à une date ultérieure.
3. EVALUATION POSTERIEURE
a. Traitement de référence : Modèle du coût
Après sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée à son
coût diminué du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur.
b. Traitement autorisé : Modèle de la réévaluation
Après sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée pour
son montant réévalué correspondant à sa juste valeur à la date de réévaluation, diminué du
cumul des amortissements ultérieurs et du cumul des pertes de valeur ultérieures. Pour les
réévaluations effectuées selon l’IAS 38, la juste valeur doit être déterminée par référence à un
marché actif.
19
Des réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour que la valeur
comptable ne diffère pas de façon significative de celle qui aurait été déterminée en utilisant la
juste valeur à la date de clôture.
" Si une immobilisation incorporelle est réévaluée, tous les autres actifs de sa catégorie doivent
également être réévalués, à moins qu'il n'existe pas de marché actif pour ces actifs.
" Si la juste valeur d'une immobilisation incorporelle réévaluée ne peut plus être déterminée par
référence à un marché actif, la valeur comptable de cet actif doit être son montant réévalué à la
date de la dernière réévaluation faite par référence à un marché actif, diminué du cumul des
amortissements et du cumul des pertes de valeur ultérieurs.
" Résultat de réévaluation= Augmentation de valeur

> Capitaux propres J Rubrique : Ecart de Réévaluation
> Exception : le profit est comptabilisé en tant que produit de l’exercice pour
compenser une diminution de réévaluation du même actif antérieurement comptabilisée
en charges
" Résultat de réévaluation= Diminution de valeur

> Charge
> Exception : la perte doit être imputée sur l’écart de réévaluation correspondant dans
la limite du montant comptabilisé en écart de réévaluation au titre de ce même actif.
4. AMORTISSEMENT
a. Règles de décision :
Une entité doit apprécier si la durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle est finie ou
indéterminée et, si elle est finie, la durée de ou le nombre d’unités de production ou d’unités
similaires constituant cette durée d’utilité.
Une immobilisation incorporelle doit être considérée par l’entité comme ayant une durée d’utilité
indéterminée lorsque, sur la base d’une analyse de tous les facteurs pertinents, il n’y a pas de
limite prévisible à la période au cours de laquelle on s’attend à ce que l’actif génère pour l’entité
des entrées nettes de trésorerie.
Pour déterminer la durée d’utilité d'une immobilisation incorporelle, il faut considérer plusieurs
facteurs, notamment :
L'utilisation attendue de l’actif par l'entité et le fait que cet actif peut (ou non) être
géré efficacement par une autre équipe de direction ;
Les cycles de vie caractéristiques du produit relatif à l’actif et les informations
publiques concernant l'estimation de la durée d’utilité d’actifs de type similaires qui sont
utilisés de façon similaire ;
L'obsolescence technique, technologique, commerciale ou autre ;
La stabilité du secteur d’activité dans lequel l’actif est utilisé et l'évolution de la
demande portant sur les produits ou les services résultant de l’actif ;
Les actions attendues des concurrents ou des concurrents potentiels ;
Le niveau des dépenses de maintenance à effectuer pour obtenir les avantages
économiques futurs attendus de l’actif et la capacité et l’intention de l'entité d'atteindre
un tel niveau ;
20
La durée du contrôle sur l’actif et les limitations juridiques ou autres pour son
utilisation telles que les dates d'expiration des contrats de location liés ; et
Le fait que la durée d’utilité de l’actif dépend (ou non) de la durée d’utilité d'autres
actifs de l'entité.
La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle qui résulte de droits contractuels ou
d’autres droits légaux ne doit pas excéder la période des droits contractuels ou d’autres droits
légaux, mais elle peut être plus courte, en fonction de la période au cours de laquelle l’entité
s’attend à utiliser l’actif.
Si les droits contractuels ou autres droits légaux sont transférés pour une durée limitée susceptible
d’être renouvelée, la durée d’utilité de l’immobilisation incorporelle ne doit inclure la (les)
période(s) de renouvellement que s’il y a des éléments probants justifiant le renouvellement par
l’entité sans qu’elle encoure de coûts importants.
b. Immobilisations incorporelles à durée de vie finie
Durée d’amortissement
Le montant amortissable d'une immobilisation incorporelle doit être réparti de façon
systématique sur la meilleure estimation de sa durée d’utilité. Il existe une présomption qui
peut être réfutée que la durée d’utilité d'une immobilisation incorporelle n'excède pas vingt ans
à compter de la date à laquelle l’actif sera prêt à être mis en service. L'amortissement doit
démarrer lorsque l’actif est prêt à être mis en service.
Mode d’amortissement
Le mode d'amortissement utilisé doit traduire le rythme de consommation par l'entreprise des
avantages économiques de l’actif. Si ce rythme ne peut être déterminé de façon fiable, le mode
linéaire doit être appliqué. La dotation aux amortissements doit être comptabilisée en charges à
moins qu'une autre norme comptable internationale permette ou impose de l'incorporer dans la
valeur comptable d'un autre actif.
Valeur résiduelle
La valeur résiduelle d'une immobilisation incorporelle à durée d’utilité finie doit être réputée
nulle, sauf :
Si un tiers s'est engagé à racheter l’actif à la fin de sa durée d’utilité ; ou
S'il existe un marché actif pour cet actif et :

(i) si la valeur résiduelle peut être déterminée par référence à ce marché ; et
(ii) s'il est probable qu'un tel marché existera à la fin de la durée d’utilité de l’actif.
Réexamen de la durée d'amortissement et du mode d'amortissement
La durée d'amortissement et le mode d'amortissement d’une immobilisation incorporelle

doivent être réexaminés au moins à la clôture de chaque exercice.
Si la durée d’utilité attendue de l’actif est différente des estimations antérieures la durée
d'amortissement doit être modifiée en conséquence.
Si le rythme attendu de la consommation des avantages économiques futurs représentatifs
de l’actif a connu un changement important le mode d'amortissement doit être modifié
pour refléter le nouveau rythme.
Ces changements doivent être comptabilisés comme des changements d’estimation

comptable selon IAS 8.
21
c. Immobilisations incorporelles à durée de vie infinie
Une immobilisation incorporelle à durée d’utilité indéterminée ne doit pas être amortie.
La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle qui n’est pas amortie doit être réexaminée à
chaque période pour déterminer si les événements et circonstances continuent de justifier
l’appréciation de durée d’utilité indéterminée concernant cet actif.
Si ce n’est pas le cas, le changement d’appréciation de la durée d’utilité passant d’indéterminée
à déterminée doit être traité comme un changement d’estimation comptable selon IAS 8.
5. Mises hors service et sorties
Une immobilisation incorporelle doit être décomptabilisée :

(a) lors de sa sortie ; ou
(b) lorsque aucun avantage économique futur n’est attendu de son utilisation ou de sa
sortie.
Résultat de la décomptabilisation = Produits net de sortie - valeur comptable de l’actif.

NB : Les profits ne doivent pas être classés en produits des activités ordinaires.
22

Ias 38

Transféré par

Informations du document

Titre original

Copyright

Formats disponibles

Partager ce document

Partager ou intégrer le document

Options de partage

Avez-vous trouvé ce document utile ?

Ce contenu est-il inapproprié ?

Droits d'auteur :

Formats disponibles

Ias 38

Transféré par

Droits d'auteur :

Formats disponibles

LES ATELIERS DE PROFESSIONNALISATION

ANIMES PAR : SAMI BOUASSIDA

L’ESSENTIEL DE L’IAS 38 : IMMOBILISATIONS

DEFINITIONS ET CHAMP D’APPLICATION

• Un actif est une ressource :

COMPTABILISATION ET EVALUATION INITIALE

• Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans

Ä D’où trois critères clefs :

Exemples d’actifs ne répondant pas à ce critère :

Exemples d’actifs ne répondant pas à ce critère :

Exemples de coûts directement attribuables :

Exemples de dépenses exclues du coût d’une immobilisation incorporelle:

Autres exemples de coûts exclus de la valeur comptable d’une immobilisation

Règles d’évaluation de la juste valeur :

Cas d’impossibilité d’évaluation de la juste valeur

Acquisition au moyen d’une subvention publique

Exemples / Allocation par l’État des :

droits d’atterrissage sur un aéroport ;

des licences d’exploitation de stations de radio ou de télévision ;

des licences ou des quotas d’importations ; ou

Goodwill généré en interne :

Doit on comptabiliser l’II générée en interne ?

S’agit il de DR ou DD ? DR Comptabilisation en charges

NB : Si une entité ne peut distinguer la phase de recherche de la phase de développement d’un

Exemples d’activités de recherche :

Les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances

Les dépenses de développement sont comptabilisés en immobilisations générés en

X La faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l'immobilisation incorporelle en

Y Son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de l'utiliser ou de la vendre ;

Z Sa capacité à utiliser ou à vendre l'immobilisation incorporelle ;

\ La disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour

] Sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l'immobilisation

Exemples d’activités de développement :

La conception, la construction et les tests de pré utilisation de modèles et prototypes;

Date à laquelle l’immobilisation Date à laquelle l’immobilisation

Période d’incorporation des coûts

Comptabilisation de la dépense relative à un élément incorporel en charges

Exemples de dépenses comptabilisées en charges autres que celles de recherche

Une entité peut choisir pour méthode comptable

soit le modèle du coût

g. Traitement de référence : Modèle du coût

h. Traitement autorisé : Modèle de la réévaluation

" Résultat de réévaluation= Diminution de valeur

Décomptabilisation de l’actif réévalué Transfert direct de l’écart

NB : Le transfert peut être intégral en cas de mises en services ou au fur et à

(Montant transféré = Dotation aux amortissement basée sur coût initial –

Les cycles de vie caractéristiques du produit relatif à l’actif et les informations

L'obsolescence technique, technologique, commerciale ou autre ;

La stabilité du secteur d’activité dans lequel l’actif est utilisé et l'évolution de la

Les actions attendues des concurrents ou des concurrents potentiels ;

Le niveau des dépenses de maintenance à effectuer pour obtenir les avantages

La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle qui résulte de droits contractuels ou

Ä La durée d’utilité de l’immobilisation incorporelle ne doit inclure la (les) période(s) de

i. Immobilisations incorporelles à durée de vie finie

Le mode d'amortissement utilisé doit traduire le rythme de consommation par l'entreprise

Si un tiers s'est engagé à racheter l’actif à la fin de sa durée d’utilité ; ou

S'il existe un marché actif pour cet actif et :

(i) si la valeur résiduelle peut être déterminée par référence à ce

Réexamen de la durée d'amortissement et du mode d'amortissement

La durée d'amortissement et le mode d'amortissement d’une immobilisation incorporelle

j. Immobilisations incorporelles à durée de vie infinie

Si ce n’est pas le cas :

ÄLe changement d’appréciation constitue un indice de perte de valeur