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Chapitre I
Les opérations d’exploitation
Plan du chapitre
I )Traitement comptable des opérations courantes d’achats et de ventes
1- Les factures
1-1) Définition
1-2) Les types de facture
1-3) Exemples de facture de doit et d’avoir
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(Annexe 1 de l’AXE 3)
1) Lafacture
L’achat et la vente sont deux opérations différentes, mais elles reflètent une même
réalité, à savoir le transfert de propriété du vendeur vers l’acheteur.L’enregistrement de
ces opérations dans les comptes du vendeur et de l’acheteur exigeau préalable
l’établissement d’un écrit envoyé par le fournisseur à son client. Il s’agit d’un
document qui constate le montant que le client doit au fournisseur. Ce document
s’appelle : la facture.
1-1) Définition
La facture est un document commercial émis par le fournisseur et destiné à son client.
La facture constate l’obligation de l’acheteur (le débiteur) au profit de l’metteur
(vendeur) pour qui elle représente un droit de créance.
La facture est imposée par la loi. Elle constitue un moyen de preuve. Elle est aussi
une pièce justificative à lacomptabilité de deux partenaires économiques.
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CASABLANCA DOIT
Entreprise SALMA
FES
TOTAL 13500
TVA 20 % 2430
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a- Achats de marchandises
Ce sont des opérations effectuées par des entreprises dans le cadre de leur activité de
négoce (achats et reventes en l’état). Leur principe de comptabilisation est le suivant :
✔ Comptes à débiter :6111 (ou 6112) Achats de marchandises “groupe A” (ou
“groupe B”).
✔ Comptes à créditer :
● 5141 Banques (paiement par chèque ou virement bancaire) ;
● 5161 Caisses (règlement au comptant) ;
● 4411fournisseurs (achats à crédit) ;
● 4415 fournisseurs-effets à payer (règlement par effet).
Exercice d’application:
L’entreprise “Alpha” a effectué les achats suivants :
▪ Le 04/01/N : facture n°02/N, Entreprise “Bêta” 20.000 DH, marchandise groupe A,
mode de paiement : moitié en espèces, moitié par chèque bancaire n° 263643;
▪ Le 06/01/N : facture n°04/N, Entreprise Gamma, 30.000 DH, marchandises groupe
B, mode de règlement : 15.000 à crédit et le reste en espèces.
TAF : comptabiliser les deux opérations au journal de Bêta.
L’enregistrement au journal de l’entreprise Alpha s’opère comme suit :
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Facture 04/N
Exercice d’application 1 :
L’entreprise Alpha a effectué les opérations suivantes au cours du mois 12/N :
● 01/12: règlement au comptant de la quittance d’électricité n° 321 du mois 11/N
d’un montant de 1800 DH ;
● 03/12: achat de matières premières dans le cadre de la facture n° 405/N chez
l’entreprise Bêta pour un montant de DH : 50.000 payés par virement bancaire
effectué le même jour;
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Enregistrement comptable :
Exemple d’application 2:
L’entreprise Oméga, société de bâtiment, a réalisé les opérations suivantes au cours du
mois de mai N:
● 06/05 :Règlement, par chèque bancaire n°104, de la facture n°350 : 900 000
DH à l’entreprise Gamma, concernant la viabilisation d’un lot de terrain;
● 12/05 : Paient, par virement bancaire, de la facture n°610 de 40.000 DH à un
laboratoire géologique pour diverses études effectuées sur ledit lot de terrain
● 15/05 :Règlement, par chèque bancaire n°107, de la facture n°180: 30.000 DH
à l’entreprise Alpha spécialisée dans l’administration des chantiers de travaux.
L’enregistrement comptable:
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a-Ventes de marchandises
On parle de “ventes de marchandises” quand il est question d’activité de négoce :
l’entreprise achète des marchandises qu’elle revend en l’état (sans transformation).
Leur principe de comptabilisation est le suivant :
❖ Pour les ventes de marchandises au Maroc :
✔ Comptes à débiter : comptes de trésorerie et/ou comptes de tiers (clients) ;
✔ Comptes à créditer : 7111 ventes de marchandises au Maroc.
→ Pour les ventes de marchandises à l’étranger :
✔ Comptes à débiter : comptes de trésorerie ou/et comptes de tiers (clients) ;
✔ Comptes à créditer : 7113 ventes de marchandises à l’étranger ;
Exercice d’application:
L’entreprise Thêta, commercialisant du prêt-à-porter,a réalisé les ventes suivantes:
• Au Maroc :
● 04/01 :Facture n°02/N de 25.000 DH, client A, mode de règlement : Chèque
C23;
• A l’étranger (exportation en Espagne) :
● 05/01: Facture n°01E/N, 10 000 €, client M, mode de règlement : transfert
bancaire le même jour au cours de 1€= 10 DH
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Remarque : quelle que soit la monnaie dans laquelle est libellée la facture, sa
comptabilisation doit se faire en monnaie nationale (DH).
Exercice d’application :
La société Alpha, entreprise de fabrication de sucre, a réalisé en N les ventes
suivantes:
● 05/06: vente de sucre raffiné (blanc) au grossiste « G », facture n°1355 de :
200.000 DH, mode de paiement : chèque bancaire n°123625 ;
● 12/06: vente de sucre brut (sucre roux, non raffiné, qui doit être transformé par
raffinage pour donner du sucre blanc) à la société « Sucrerie du Nord », facture
n°1380, 400.000 DH à crédit de deux mois;
● 13/06: vente de pulpe de betteraves en vrac (restes de betteraves dont on a
extrait le saccharose et qu’on a partiellement desséchés) à « E », Facture
n°1406,montant : 150.000 DH, payé par chèque bancaire n°632340.
● Enregistrement dans le journal de la société Alpha :
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Facture 380
220000
3421 Clients
71221 Ventes de produits finis 220 000
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a- la T.V.A
a-1) Définition
La taxe sur la valeur ajoutée (TVA) est un impôt indirect qui frappe les opérations
économiques. C’est un impôt indirect appliqué sur les dépenses du consommateur,
c'est-à-dire que lors d'une opération d'achat de biens ou service, le consommateur verse
sans s'en apercevoir cette taxe au vendeur. Celui-ci la reversera à son tour à l'Etat.
Au niveau de l’entreprise, la T.V.A ne peut être considérée comme une charge. En
effet, l’entreprise facture la T.V.A à son client pour le compte de l’Etat mais elle ne
verse pas la totalité de la T.V.A facturée car elle déduit la T.V.A qu’elle a supportée
lors des achats auprès de ses fournisseurs
L’entreprise ne verse en définitive que la différence entre la taxe sur les ventes et la
taxe sur les achats et frais.
a-2) Principe de calcul
La TVA est calculée en appliquant au prix de vente hors taxe (HT) le taux prévu par la
loi. La TV A est ajoutée au prix de vente hors taxe pour donner le prix toute taxe
comprise (TTC) qui correspond au montant à payer par le client.
● Montant de la TVA = Prix HT x taux de TVA
● Montant TTC = Prix HT + TVA
= Prix HT + Prix HT x taux de TV A
= Prix HT (1+ taux de TV A)
● Prix HT = Montant TTC/ (1 +taux de TV A)
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Exercice d’application
Le 02/09/N, RAMI reçoit de son fournisseur SAMI la facture n°R-118 relativeà un lot
de matières premières (biens produits par l’entreprise SAMI) :
Facture N° R-118
Facture N° R-118
Voir Chapitre II
c- Les emballages
Voir Chapitre III
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Lors de transactions commerciales, il arrive que le vendeur consente des réductions sur
les prix convenus avec son acheteur. Ces réductions peuvent être de deux types : des
réductions commerciales (Rabais, Remises, Ristournes) ou des réductions financières
(Escomptes).
Nous allons examiner successivement ces deux types de réductions en en illustrant les
principes de comptabilisation par des exemples. Nous finirons par l’étude comptable
des retours sur achats, lesquels peuvent également être interprétés comme des
réductions.
a) Réductions commerciales
a-1) Définitions
Ce sont des diminutions de prix accordées par les divers fournisseurs à leurs
clients.Elles comprennent les rabais, les remises et les ristournes:
✔ Rabais : réductions pratiquées exceptionnellement sur le prix de vente
préalablement convenu pour tenir compte, par exemple, d’un défaut de qualité
ou de conformité des objets vendus;
✔ Remises : réductions pratiquées habituellement sur le prix courant de vente en
considération, par exemple, de l’importance de la vente ou de la profession du
client et généralement calculées par application d’un pourcentage au prix
courant de vente ;
✔ Ristournes : réductions de prix calculées sur l’ensemble des opérations faites
avec le même tiers (client) pour une période déterminée.
b-2) Principe de comptabilisation
Le CGNC stipule que lorsque les réductions commerciales sont portées directement
sur la facture de vente correspondante, seul est à enregistrer le “net commercial” après
ces réductions, comme prix d’achat-vente. Donc, les réductions commerciales
n’apparaissent pas en comptabilité.
Remarque :
Compte tenu de leur nature, les ristournes ne figurent pas sur les factures de ventes.
Elles font généralement l’objet de factures d’avoir postérieures aux factures de doit
auxquelles elles se rattachent
.
Exemple d’application 1 :
Le 06/01/N, l’entreprise « DANY »S.A. a vendu à l’entreprise « MORA ».SARL
(assujettie à la TVA) des marchandises dans le cadre de la facture ci-dessous
schématisée, payée par chèque bancaire n°960:
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Marchandises 300.000 DH
Rabais (2%) 6.000 DH
Net commercial I 294.000 DH
Remise (3%) 8.820 DH
Net commercial II 285.180 DH
TVA (20%) 57.036 DH
Net à payer (TTC) 342.216 DH
Remarques:
• Dans la facturation, les rabais précèdent toujours les remises ;
• La TVA est calculée sur le dernier net commercial.
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Exemple d’application 1 :
Le 14/02/N, l’entreprise Oméga adresse à l’entreprise commerciale Delta (assujettie à
la TVA) la facture n°140 ci-dessous schématisée, payée par chèque bancaire n°180:
Remarques:
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Exemple d’application 2:
Le 10/02/N, l’entreprise Delta a vendu des marchandises à l’entreprise commerciale
Oméga (assujettie à la TVA) dans le cadre de la facture n°030. Le prix de
marchandises HT est fixé à 1.200.000 DH (TVA 20%).
En raison de l’importance de l’achat effectué, l’entreprise Delta décide d’accorder à
son client une ristourne de 2% en plus du rabais (3%) et de la remise (2%) dont elle
fait bénéficier tous ses clients importants. Comme la facture a été honorée le même
jour par un virement bancaire, l’entreprise Oméga a bénéficié d’un escompte de
règlement de 1,5%.
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Un avoir est une somme d’argent due par le vendeur à son client et résultant d’un
évènement postérieur à la facturation.
Cet avoir vient modifier les conditions initiales de la vente et par conséquent doit faire
l’objet d’un document appelé « facture d’avoir ».
La facture d’avoir peut être créée dans diverses situations dont les plus courantes sont :
✔ retour de marchandises,
✔ réduction supplémentaire ne figurant pas sur la facture de doit,
4-1)la comptabilisation des factures avoir relatives au retour sur achats (ou
ventes)
a- Définition
Il arrive que l’acheteur n’accepte pas une partie ou la totalité de la marchandise que lui
livre son fournisseur. Dans un tel cas, on assiste à un retour de marchandises qui peut
être partiel ou total.
Conséquemment à un retour de marchandises, le fournisseur établit une facture
d’avoiren reprenant les mêmes éléments (rabais, remises, ristournes, escomptes,
TVA) que dans la facture de vente desdites marchandises, à l’exception des frais de
port et des emballages dont les modalités de prise en charge sont conclues entre le
client et son fournisseur.
En résumé, une marchandise retournée par un client à son vendeur sera reprise en
principe aux mêmes conditions de facturation que l’achat ou la vente d’origine.
Si une réduction commerciale figurait sur la facture de doit, elle apparaît sur l’avoir.
Si la facture de doit comportait un escompte, la facture d’avoir comportera un
escompte.
En effet, le fournisseur n’a pas à supporter une réduction sur des marchandises qu’il
n’a pas vendues.
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b-Principe de comptabilisation
Les retours sur achats constituent, sur le plan comptable, une annulation partielle ou
totale des achats concernés. Par conséquent, ils viennent en déduction des montants
imputés au départ. L’enregistrement s’effectue avec les mêmes comptes que ceux
sélectionnés pour comptabiliser la facture initiale mais leur sens est inversé.
Le principe de comptabilisation est le suivant:
⮚ Chez l’acheteur:
● On débite un compte de tiers (fournisseurs) ou de trésorerie et, éventuellement,
le compte 7386 escomptes obtenus;
● Par le crédit des comptes d’achats (6111; 6121, etc.) et du compte de TVA
récupérable sur les charges (34552).
⮚ Chez le vendeur:
● On débite les comptes de ventes (7111; 7121, etc.) et le compte de TVA
facturée (4455);
● Par le crédit d’un compte de tiers (clients) ou de trésorerie et, éventuellement,
du compte 6386 escomptes accordés.
Exemple d’application :
Le 08/01/N, l’entreprise Delta vend des marchandises à l’entreprise commerciale
Oméga dans le cadre de la facture n°020 ci-dessous schématisée, payée par chèque
bancaire n°145 :
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normes de qualité convenues entre les deux parties. L’entreprise Delta établit la facture
d’avoir n°012, ci-dessous schématisée, qu’elle expédie à son client avec le chèque de
remboursement n°900:
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A retenir (résumé)!
En cas de retour de matières premières, fournitures, marchandises ou de produits (à
cause de non conformités des objets livrés), on doit établir une facture avoir pour
retour qui contient les mêmes réductions et les mêmes majorations (sauf transport)
que la facture initial (facture doit). Au niveau de l’enregistrement comptable, on doit
passer l’écriture inverse à l’écriture d’achats ou de vente.
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Remarque !
Les réductions commerciales s’appliquent aux montants HT. Donc ici on doit
défalquer la TVA de 1560 000 DH :
Montant HT : 1560 000/1,20= 1 300 000 DH
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Rami constate des avaries qu’il déclare à son fournisseur. Celui-ci lui adresse le
20/2/N une facture Avoir n° A-33 :
Rabais : 400
T.V.A : +80
Net à votre crédit : 480
⮚ Chez RAMI :
⮚ Chez SAMI :
Facture N° 45.
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Une entreprise qui veut livrer sa marchandise peut le faire soit par ses propres moyens
de transport, soit en recourant aux services d’un tiers spécialisé dans le transport
(CTM, ONCF, La voie expresse…).
Dans le premier cas, l’entreprise facture le transport avec la marchandise vendue en
tant que produit accessoire, alors que dans le second cas, l’entreprise supporte la
charge de transport (sur vente) qu’elle récupère auprès du client.
Exercice d’application :
Le 06/02/NL’entreprise Gamma vend, à crédit, à l’entreprise commerciale
Oméga (assujettie à la TVA) des marchandises dans le cadre de la facture n°110.
Montant : 120.000 DH TTC (TVA 20%). Le transport est assuré par un camion de
l’entreprise Gamma mais il reste à la charge de l’entreprise Oméga pour un montant
forfaitaire de 4.000 DH HT.
TAF : Etablir la facture 11O et Comptabiliser celle-ci chez les deux entreprises
- La facture 110, établie par l’entreprise Gamma, se résume comme suit :
Marchandises (HT) : 100.000 DH ;
TVA (20%) : 20.000 DH ;
Port (forfait, HT) : 4.000 DH ;
TVA (20%) : 800 DH ;
Net à payer (TTC) : 124.800 DH.
Ou encore :
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Le port dans ce cas est dit « port déboursé » ou « débours » : c'est-à-dire que le
vendeur facture à l’acheteur des frais de port payés à un transporteur pour le compte de
cet acheteur.
Exercice d’application :
L’entreprise SOMADER a réalisé le 15 mars N une vente de marchandise au client
DERMA d’une valeur de 45000 DH HT et port récupéré 500 DH (Facture F146).
Pour livrer les marchandises, SOMADER a contacté la CTM qui a assuré le transport
contre 500 DH HT réglés en espèces (TVA 14% Facture SD12).
TAF :
1. Etablir les factures F146 et SD12.
2. Comptabiliser au journal de SOMADER et son client.
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1-Les factures :
CTM 15/03/N
Client: SOMADER
Transport 500 DH
TVA (14%) 70 DH
NET A PAYER 570 DH
Client : DERMA
Marchandises 45000,00
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2- Comptabilisation :
→ Comptabilisation chez SOMADER
Facture SD12
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A retenir !
La facturation de frais de transports aux clients est très fréquente dans la pratique. La
facturation de ces frais et leur comptabilisation dépendent des conditions de la vente.
Le transfert de propriété pouvant s’effectuer en frais forfaitaires ou débours.
Les conséquences de cette analyse sont importantes, tant du point de vue comptable
que du point de vue fiscal. En effet les produits accessoires sont soumis au taux
normal de la T.V.A. soit 20 %, alors que dans le cas de la récupération des frais, c’est
la T.V.A. payé au transporteur qui doit être facturée. Cette T.V.A. est au taux de 14 %
(services).
Exercice complémentaire :
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Le CGNC définit les emballages comme étant des «objets destinés à contenir les
produits ou marchandises et livrés à la clientèle en même temps que leur contenu … Et
par extension, tous les objets employés dans le conditionnement de ce qui est livré.»
Trois grandes catégories d’emballages sont distinguées par le CGNC :
⮚ Emballages perdus : Ils sont destinés à être livrés avec leur contenu sans
consignation ni reprise. Leur prix n’apparaît pas distinctement ; il est inclus
dans celui des marchandises ou produits emballés.
⮚ Emballages récupérables : Ce sont les emballages susceptibles d’être
provisoirement conservés par les tiers et que le livreur s’engage à reprendre
dans des conditions déterminées. Deux cas sont à distinguer :
● Les emballages récupérables identifiables: ils sont à classer parmi
les immobilisations ; Ce sont des objets discernables unité par unité
(facile à distinguer) dans lesquels sont livrés les produits ou les
marchandises et que les fournisseurs doivent récupérer
ultérieurement, ce type d’emballage est traité comme des
immobilisations : les barils, les tonneaux…
● Les emballages récupérables non identifiables : sont des
emballages non reconnaissables unité par unité (bouteilles en verre,
bouteilles de gaz …). Ils sont à classer parmi les stocks.
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Nous n’allons considérer ici que les emballages récupérables ainsi que les emballages
mixtes lorsqu’ils sont consignés. Notons au passage que les emballages récupérables
ne constituent pas à vrai dire des majorations de prix que dans le cas où il n’y aurait
pas de restitution complète du montant de la consignation.
I-Achat d’emballages
Les principes de comptabilisation d’achatdes différents types d’emballage sont
résumés ci-dessous cas par cas.
I-1) Pour les emballages perdus :
- on débite le compte 61231 Achats d’emballages perdus et, éventuellement, le compte
34552 Etat – TVA récupérable sur les charges ;
- on crédite des comptes de trésorerie et/ou de tiers.
I-2) Pour les emballages récupérables non identifiables :
- on débite le compte 61232 Achats d’emballages récupérables non identifiables et,
éventuellement, le compte 34552 Etat – TVA récupérable sur les charges ;
- on crédite des comptes de trésorerie et/ou de tiers.
Exercice d’application:
Le 06/01/N, l’entreprise Conserveries de Meknès (assujettie à la TVA) a acheté, à
crédit, différents types d’emballages chez la société commerciale Fès-Négoce. La
facture relative à cet achat est schématisée ci-dessous :
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Comptabilisation de la consignation :
⮚ Chez le vendeur :
→ On débite des comptes de trésorerie et/ou de tiers ;
→ On crédite les comptes de ventes de marchandises (ou de produits), de TVA s’y
rattachant et le compte 4425 Clients – dettes pour emballages et matériel
consignés.
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⮚ Chez l’acheteur :
→ On débite les comptes d’achats de marchandises (ou de matières), de TVA s’y
rattachant et le compte 3413 Fournisseurs – créances pour emballages et
matériel à rendre ;
→ On crédite des comptes de trésorerie et/ou de tiers.
Exercice d’application :
Le 10/02 : l’entreprise « Conserveries de Meknès » envoie à l’entreprise
« label-olive » (assujettie à la TVA) la facture ci-dessous schématisée concernant une
vente à crédit :
Conserveries de Meknès Facture n°130
Meknès Le 10/02/N
Doit : Label olive
Conserves d’olives (HT) 100.000 DH
TVA (7%) 7.000 DH
Total (TTC) 107.000 DH
50 caisses consignées 5.000 DH
Net à payer (TTC) 112.000 DH
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⮚ Chez l’acheteur :
→ On débite des comptes de tiers et/ou de trésorerie.
→ On crédite le compte 3413 Fournisseurs – créances pour emballages et
matériel à rendre (Rappel : ce compte a été débité lors de la consignation !);
Exercice d’application :
Le 15/02/N, l’entreprise « Conserveries de Meknès » reçoit de l’entreprise
« Label olive » les 50 caisses consignées dans le cadre de la facture 130. Elle les
reprend au prix de consignation et établit la facture d’Avoir ci-dessous schématisée :
Conserveries de Meknès Facture d’avoir n°042
Meknès Le 15/02/N
Avoir : « Label vie »
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Facture 030
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Le mode de comptabilisation est le même que pour le cas d’une restitution totale (en
considérant uniquement la partie restituée) : on distinguera le cas d’une reprise au prix
de consignation et celui d’une reprise à un prix inférieur au prix de consignation.
Exerciced’application:
⮚ Le 08/06/N :L’entreprise Alpha a vendu des produits finis à l’entreprise
commerciale Bêta (assujettie à la TVA) dans le cadre de la facture n°430 du
réglée par chèque bancaire n°045 :
produits finis : 60.000 DH(H.T.) ;
TVA (20%) : 12.000 DH ;
consignation emballages (50 bacs): 10.000 DH(H.T.)
Net à payer (T.T.C.) : 82.000 DH
⮚ Le 05/07/0 N : l’entreprise Bêta procède à la restitution de 30 bacs et décide de
garder définitivement les 20 autres. Parmi les bacs restitués, 15 ont été
légèrement abîmés et leur prix de reprise a été fixé à 80 % de leur prix de
consignation, le tout dans le cadre de la facture d’avoir n°110 payée par chèque
bancaire n°703.
5141 Banques
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920 10.00
Facture avoir 110, Chèque 703. 0
A retenir !
● La consignation des emballages n’est ni un produit pour le fournisseur ni une
charge pour le client.
● La consignation est généralement exprimée sans TVA ( voir exercices
d’application ci-dessus). Mais l’on peut rencontrer des cas où elle pratiquée avec
cette taxe.
c- Cas 1) Consignation à un prix HT
Conséquences :
1°) Pas de TVA calculée sur le prix de la consignation, sur la facture de DOIT,
2°) En cas de retour, pas de TVA sur la facture d’AVOIR adressée au client,
3°) En cas de Boni/Mali au moment de la reprise, la TVA doit apparaître. Elle est
calculée sur le service de location. Elle doit être retenue au client sur la facture
d’AVOIR adressée.
4°) En cas de non retour ou non restitution de l’emballage consigné, la TVA doit être
réclamée au client à l’aide d’une facture de DOIT (démarche peu commerciale !
d- Cas 2) Consignation TTC avec mention de TVA (voir exercice 2
SERIE emballage
Conséquences :
1°) La TVA est facturée dès la consignation, sur la facture de DOIT,
2°) En cas de retour, la TVA est calculée aussi sur la facture d’AVOIR,
3°) En cas de Boni/Mali, la TVA n’est pas à retenir au client,
4°) En cas de non retour : pas de TVA à demander au client.
Remarque !
Les emballages mixtes sont traités comme des emballages perdus lorsqu’ils sont
vendus avec les marchandises qu’ils contiennent. Quand ils sont consignés, ils
sont traités de la même manière que les emballages récupérables consignés.
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COMPTABILITE GENERALE – S2/PR : H.BENYAMNA /ENCGF
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