Audit Des Immobilisations FIDUMAC

Sommaire
Remerciement…………………………………………………………………….
4
Introduction………………………………………………………………………
Première partie : Définitions et cadre réglementaire des immobilisations.…..
Chapitre 1 : Définitions et principes de base……………………………… Section 1 : Notion

d’immobilisation……………………………..
1. Définition………………………………………………………..… 2. classification……………………………………………………….
8 8 8 10 12 12 12 13 14 17 20 26 27 29 30 32
Section 2 : Distinction entre charges et immobilisations……….

1. Nouvelles acquisitions…………………………………………….. 2. Acquisitions rattachées à des
éléments existants…………………. 3. Dépenses de réparation………………………………………….…
Section 3 : Gestion des immobilisations…………………………

1. Les objectifs et les apports d’une gestion des immobilisations…… 2.
L’élaboration du projet d’inventaire……………………………… 3. Pérennisation des inventaires
physiques………………………….. 4. La prise d’inventaire physique………………………………….… 5.
L’enrichissement………………………………………………….. 6. Le rapprochement, la synthèse et le
rapport de l’opération………..
Chapitre2 : Cadre réglementaire marocain des immobilisations……….. Section 1 : Cadre

comptable des immobilisations……….……….
1. Les comptes des immobilisations et leurs modalités de fonctionnement 2. Les
méthodes d’évaluation des immobilisations…………..……… 3. La réévaluation des
immobilisations………………………………
32 48 61 67 67 71
Section 2 : Cadre fiscal des immobilisations……………….……...

1. L’imposition des plus values de cessions des immobilisations…… 2. La TVA et les
flux des immobilisations…………………………...
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Mémoire de fin d’études

3. Les conséquences fiscales de la réévaluation des immobilisations…….
72
Chapitre 3 : Cadre réglementaire international des immobilisations………. Section 1 :

Norme comptable internationale IAS 16............................
1. Présentation de la norme…………………………………………….. 2. Définition d’une immobilisation
corporelle………………………… 3. Comptabilisation d’une immobilisation corporelle………………… 4.
Evaluation initiale d’une immobilisation corporelle………………... 5. Evaluation
postérieure d’une immobilisation corporelle…………… 6. Réévaluation d’une
immobilisation corporelle……………………... 7. Amortissement d’une immobilisation
corporelle…………………...
75
76 76 77 77 79 80 80 81
Section 2 : Norme comptable internationale IAS 17………………...

1. Présentation de la norme……………………………………………. 2. Définition des contrats de
location…………………………………. 3. Classification des contrats de location……………………………… 4.
Comptabilisation des contrats de location dans les états financiers du
preneur…………………………………………………………. 5. Comptabilisation des contrats de location dans
les états financiers du bailleur…………………………………………………………
84 84 84 85 86 88
Deuxième partie : Audit des immobilisations………………………………………. Chapitre 1 : Les étapes

d’audit des immobilisations………………………. Section 1 : La prise de connaissance des
immobilisations………. Section 2 : Le contrôle interne des immobilisations……………...
1. Les objectifs du contrôle interne des immobilisations……………. 2. Les procédures de
contrôle interne des immobilisations………..… 3. Le contrôle interne des
immobilisations : Risques et Recommandations………………………………………………....
90
91
91 92 92 93 100
Section 3 : L’évaluation des risques liés aux immobilisations.…
103
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1. Les risques liés à l’audit…………………………………………… 2. Les risques liés aux
immobilisations……………………………… 3. l’impact des risques liés aux immobilisations sur
l’opinion de l’auditeur……………………………………………………..…
103 106 111 117 118 119 124
Section 4 : Le contrôle des comptes des immobilisations…….…

1. Contrôle des comptes des immobilisations en non valeurs……….. 2. Contrôle des
comptes des immobilisations incorporelles et Corporelles…………………………………………………………. 3.
Contrôle des comptes des immobilisations financières……………
Chapitre 2 : Cas pratique d’audit des immobilisations d’une entreprise industrielle

marocaine…………………………………………………………….…………… Section 1 : Présentation de la société «
ROSE »……….……….... Section 2 : Evaluation du contrôle interne………………………...
1. Procédure d’acquisition des immobilisations de la société……….. 2. Autres
procédure………………………………………………….. 3. Organisation liée aux immobilisations de la
société……………… 128
128 129 129 130 130
Section 3 : Contrôle des immobilisations de la société « ROSE »…

1. Contrôle des comptes sociaux marocains (Audit légal)…………….... 2. Contrôle des
comptes retraités selon les normes IAS/IFRS (Audit contractuel)
…………………………………………………..
132 132 152
Conclusion…………………………………………………………………………
159
Bibliographie…………………………………………………………………
161 162
Annexes……………………………………………………………………...
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Remerciements
Au début de mon stage au sein du cabinet FIDUMAC, j'ai été agréablement surprise
par la qualité de l'accueil des stagiaires: encadrement, formation…A ce titre, je
tiens à remercier tous ceux qui m’ont aidés de près ou de loin à réaliser ce
travail. J’ai une dette particulière envers Monsieur Mohamed TOUHLALI qui a
toujours été à mon écoute, et qui n’a jamais épargné le moindre effort pour me
présenter son aide. Je remercie également Monsieur Larbi ETTADOULY, mon parrain au
sein du cabinet, chargé de m'accompagner tout au long de mon stage et qui a su
répondre à mes questions. Je remercie l’ensemble des auditeurs avec qui j’ai eu le
plaisir de travailler et qui m’ont accordé du temps pour répondre à mes questions
et pour me former. Enfin, je remercie Monsieur Mehdi ELATTAR pour l’aide précieuse
qu’il m’a présentée et pour l'attention qu'il va accorder à la lecture de mon
mémoire.
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Introduction
Les paramètres financiers qui sont à la disposition de ceux qui ont la charge de
définir les orientations de l’entreprise et de la gérer quotidiennement sont-ils
pertinents et suffisamment fiables ? Les informations données par l’entreprise à
tous les tiers qui entretiennent avec elle des relations financières ou
commerciales (investisseurs, banquiers, fournisseurs) sont-elles sincères ? C’est
pour répondre à ces interrogations que s’est développé une pratique rendue, dans de
nombreux cas, obligatoire : l’audit comptable et financier. En effet, l’audit vise
à exprimer une opinion sur la qualité des informations fournies, cette qualité
s’apprécie par rapport à des critères précis tels que la régularité et la sincérité
des comptes ainsi que l’image fidèle que ceux-ci donnent du patrimoine de la
situation financière et des résultats de l’entreprise Les immobilisations
constituent un poste important dans une grande partie des bilans d’entreprises ou
d’établissements. Elles incarnent souvent la partie la plus significative du
patrimoine d’une entreprise et par conséquent de sa valeur. A l’instar des autres
comptes, les comptes d’immobilisations doivent donner une image fidèle du
patrimoine de l’entreprise et cela ne peut être possible sans la mise en place d’un
ensemble cohérent de moyens de contrôle permettant la sauvegarde des actifs et sans
le respect des principes fondamentaux qui conduisent à l’image fidèle
Ainsi, nous avons souhaité nous interroger sur les risques et les erreurs que
confronte une entreprise en inscrivant des immobilisations dans son patrimoine
(mauvaise évaluation, faux classement, taux de dépréciation inapproprié…) Plus
précisément, nous avons voulu déterminer comment un auditeur peut contrôler les
immobilisations inscrites dans le patrimoine de l’entreprise et ce par rapport au
cadre réglementaire marocain ou international.
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Pour cela, nous avons mis en évidence les éléments permettant d’effectuer un audit
des immobilisations. Nous avons donc adopté une démarche en deux parties. Tout
d'abord, nous définirons le concept d’immobilisation ainsi que les principes de
base liés à cette notion. Puis, dans un deuxième point, nous exposerons le cadre
réglementaire marocain et celui international dans le but de constituer un
référentiel par rapport auquel on va contrôler. Enfin, nous nous intéresserons aux
différentes étapes d’audit des immobilisations suivies d’un cas pratique afin
d’illustrer notre démarche.
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Chapitre 1 : Définitions et principes de base
Section 1 : Notion d’immobilisation
1.
Définition
Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) définit les immobilisations comme

étant des éléments de l’actif, hors ceux d’exploitation, appartenant à l’entreprise
et destinés à être conservés durablement par celle-ci. En principe, l’expression «
durablement » signifie une durée supérieure à 12 mois » Certaines entreprises
associent à cette notion de durabilité une autre notion, celle de la valeur seuil.
Cette valeur est fixée selon l’administration fiscale marocaine à 1 000 Dh.
Cependant, cette règle reste à la discrétion des entreprises de l’appliquer ou pas
car aucune disposition légale ne l’exige. Dans le cadre réglementaire marocain, la
notion de propriété, tout comme les deux premières notions à savoir la durabilité
et la valeur seuil, est déterminante pour inscrire un bien dans les comptes
d’immobilisations de l’entreprise. Nous distinguons les biens suivants :
Biens dont l’entreprise est propriétaire En effet, les immobilisations portées à

l’actif du bilan sont uniquement les biens ou les droits réels dont l’entreprise
est propriétaire. Les biens qu’elle utilise mais qui ne sont pas sa propriété ne
doivent pas figurer dans ses comptes. En revanche, les biens acquis avec une clause
de réserve de propriété et les biens concédés par un service public sont eux portés
à l’actif.
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Biens concédés par un service public Les biens mis dans la concession par le
concédant et le concessionnaire sont inscrits à l’actif du bilan du
concessionnaire. Le maintien au niveau exigé par le service public, du potentiel
productif des installations concédées, doit être recherché par le jeu des
amortissements ou, éventuellement, celui des provisions adéquates (notamment la
provision pour renouvellement). Dans la mesure où la valeur utile d’une
installation peut être conservée par un entretien convenable, ladite installation
ne fait pas l’objet au niveau des charges d’exploitation du concessionnaire, de
dotations aux amortissements pour dépréciation.
Biens soumis à la clause de réserve de propriété Les immobilisations objet de cette

clause doivent figurer au bilan de l’acquéreur dès la date de leur remise
matérielle - bien que le transfert de propriété en soit suspendu jusqu’au paiement
du prix – et leur éventuelle dépréciation constatée par lui dès cette date. En
général, les immobilisations traduisent le patrimoine qui reste longtemps dans
l’entreprise. A ce titre, elles peuvent être révélatrices de la physionomie
générale d’une entreprise tel que par exemple :
Son secteur d’activité :
Entreprise travaillant dans une industrie capitalistique : exprimée par le poids

des immobilisations techniques dans l’actif de l’entreprise ;
Entreprise d’ingénierie : représentée par le poids des brevets et marques dans

l’actif immobilisé et dans l’actif total ;
Société holding : reconnue par l’importance des titres de participation dans

l’actif immobilisé et dans l’actif total.
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Sa politique de développement • Politique d’investissement ou de désinvestissement
exprimée par le niveau et la nature des investissements réalisés par l’entreprise ;
• Degré d’amortissement comptable des immobilisations traduit par le ratio
d’amortissements cumulés sur la valeur brute des immobilisations.
2. Classification Les actifs immobilisés peuvent être classés selon plusieurs

critères dont notamment :
Critères économiques : Ainsi, les immobilisations peuvent être classées : • Soit

par rapport au lien avec l’exploitation : immobilisations affectées à
l’exploitation et d’autres non affectées à l’exploitation ; • Soit par rapport aux
fonctions économiques de l’entreprise : immobilisations affectées à la fonction
approvisionnements, à la production, à la fonction commerciale…etc.
Critères financiers Les actifs immobilisés peuvent alors être regroupés : • Soit
par rapport au mode d’acquisition : immobilisations acquises à titre onéreux ou à
titre gratuit ; • Soit par rapport à l’origine du financement : immobilisations
acquises par autofinancement ou par financement externe.
Critères juridiques Les immobilisations peuvent, par exemple, être catégoriées : •

Soit par rapport à leur régime juridique : les immobilisations régies par le droit
privé et celles régies par le droit public ;
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10

•
Soit par rapport au régime de propriété (détaillé ci-dessus) : les immobilisations

propriété de l’entreprise et les immobilisations louées, mises à
disposition/affectées,…
Critères techniques Les immobilisations peuvent être répertoriées : • • Soit par

famille technique : mobilier, matériel et outillage, constructions,… ; Soit par
fonction technique dans le processus de fabrication : ainsi par exemple, dans une
entreprise de filature, nous allons rencontrer les fonctions bobinage, filature,
retordage.
Critères comptables Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) classe les

immobilisations en : • • • Immobilisations incorporelles ; Immobilisations
corporelles ; Immobilisations financières.
Tel que définie par le CGNC, la notion d’immobilisation recouvre une réalité
comptable qui intègre plusieurs critères économiques, techniques et juridiques
cités précédemment. En effet, les immobilisations de l’entreprise comprennent les
biens et valeurs : • • • Qu’elles soient ou non affectées à l’exploitation ;
Qu’elles soient acquises à titre gratuit ou onéreux ; Classés selon une certaine
typologie technique. Ainsi, par exemple les immobilisations corporelles sont
distinguées en matériel, outillage, agencements, installations, ouvrages
d’infrastructures… etc ; • Qui sont la propriété de l’entreprise ou sur lesquels
cette dernière a des droits réels.
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Section 2 : Distinction entre charges et immobilisations
1. Nouvelles acquisitions Sont considérées comme immobilisations, les dépenses qui

ont pour résultat l’entrée d’un nouvel élément destiné à rester durablement dans le
patrimoine.
2. Acquisitions rattachées à des éléments existants Si la dépense a pour objet

d’augmenter ou de prolonger la durée de vie probable de l’immobilisation, elle sera
immédiatement comptabilisée dans le compte d’immobilisation concerné. On cite à
titre d’exemple les cas suivants :
Echange standard d’un moteur : Compte 234 matériel de transport Aménagement d’un
véhicule pour les besoins du commerce : Compte 234 Matériel de transport.
Remplacement d’une pièce de rechange de valeur importante sur un véhicule : Compte
234 Matériel de transport. Rénovation des locaux de l’entreprise : Compte 2327
Agencements et aménagements constructions. Création d’espaces verts : Compte 2327
Agencements et aménagements constructions
En revanche, si la dépense a pour objet de maintenir l’immobilisation dans un état

normal d’exploitation jusqu’à la fin de la durée probable de vie de
l’immobilisation, elle est comptabilisée en charges, quel que soit son montant. Il
s’agit essentiellement des cas suivants :
Entretien
courant
d’un
véhicule
(vidange,
révision,
changement
de
pneumatiques…) : Compte 6133 entretien et réparation

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12

Remplacement des pièces usagées d’une machine : compte 612 Achats consommés.
3.
Dépenses de réparation
Lorsque les dépenses ont pour effet de maintenir ou de remettre en état normal
d’utilisation l’immobilisation, c'est-à-dire lorsqu’elles n’augmentent pas sa
valeur ou sa durée de vie, elles constituent des charges d’exploitation. Néanmoins
dans ce cas, la distinction entre charges et immobilisations doit faire l’objet
d’une analyse particulière au regard des règles fiscales. Si la dépense de
réparation est supérieure à la valeur résiduelle, l’administration fiscale aura
tendance à vouloir l’immobiliser. Vous devez être en mesure de justifier que cette
réparation, aussi lourde soit-elle, ne prolonge pas la durée de vie normale du
bien. On peut s’appuyer pour cela sur les usages de la profession ou sur les
documents du constructeur, mais aussi, le cas échéant, sur l’usage particulier
(intensif ou non) que votre entreprise fait de cette immobilisation. En cas de
doute quand à l’affectation en charges ou en immobilisations des dépenses de
travaux, on pourra se reporter à la grille de critères suivante :
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13

Section 3 : Gestion des immobilisations La gestion des immobilisations apporte à
l’entreprise, une fois maîtrisée, un ensemble de valeur ajoutée en terme
d’optimisation fiscale, de suivi des coûts, de rationalisation de l’utilisation des
biens, de gestion économique des infrastructures, de maintenance, de suivi en
valeur d’assurance,…
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14

Une gestion efficace et efficiente des immobilisations passe d’abord par la tenue
régulière d’un inventaire physique. Les normes comptables imposent des inventaires
physiques périodiques des immobilisations. En effet, la loi 9-88 relative aux
obligations des commerçants précise dans son article 5 : « La valeur des éléments
actifs et passifs de l’entreprise doit faire l’objet d’un inventaire au moins une
fois par exercice, à la fin de celui-ci ». Cette obligation confirmée par le CGNC
couvre l’ensemble du patrimoine de l’entreprise. Cependant, dans la pratique, ces
règles sont rarement appliquées. Rares sont les entreprises qui tiennent à jour
leur fichier de biens. En revanche, certaines ont adopté des systèmes de gestion et
de suivi de leurs immobilisations selon multiples façons. Les plus courants sont
les suivants : •
Système manuel
Traditionnellement, une équipe ad-hoc met à jour manuellement et de façon plus ou

moins périodique la liste d’inventaire des immobilisations. Généralement, ces
inventaires manuels :
• • • •
Sont longs à mettre en œuvre et à réaliser ; Sont efficaces pour de petits parcs de
moins de 500 biens ; Doivent être réconciliés ou rapprochés des fichiers comptables
à la main ; Comportent un taux d’erreur important. On considère que le taux
d’erreur de la saisie manuelle est de 1 pour 300 enregistrements.
Services d’inventaires externalisés (one-shot)
Certaines sociétés sous-traitent leur inventaire physique des immobilisations. Ces

sociétés de services sont généralement utilisées ponctuellement. Ces services :
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15

• •
Permettent de réaliser les travaux sur une durée définie ; Eliminent les conflits
d’intérêts : les employés n’ont pas besoin d’inventorier leur propre matériel ;
Permettent
parfois
de
procéder
un rapprochement
avec
le
fichier
des
immobilisations ;
•
Représentent un coût non négligeable et à renouveler tous les cinq ans.
Offre complète de gestion dynamique des biens
Cette offre, proposée par des cabinets conseils, est une offre complète de services
et de conseil qui vise à fournir à l’entreprise un système de gestion personnalisé
et clés en main, de ses immobilisations. Pour les plus grandes et plus performantes
entreprises à travers le monde, la méthodologie standard d’inventaire de larges
parcs de matériels consiste à placer une étiquette code-barre sur chaque
immobilisation que l’on souhaite suivre. Un terminal portable lit l’étiquette et
met à jour automatiquement les fichiers d’inventaires. Ces inventaires code-
barres :
• • •
Réduisent le processus d’inventaire ; Réduisent le risque d’erreur humaine ;

Permettent le partage d’informations vers d’autres systèmes (comptables, GPAO,…) ;
Ont un coût acceptable pour de grand parc (plus de 1 000 biens).
Les entreprises qui mettent en place ce type de système optent généralement pour la
sous-traitance de l’inventaire et l’étiquetage initial.
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16

1. Les objectifs et les apports d’une gestion des immobilisations Les
immobilisations corporelles ou équipements durables constituent l’autre ressource
des entreprises et des collectivités. Depuis fort longtemps, les entreprises
anglosaxonnes portent une attention particulière au « tracking » des matériels. Au
Maroc, la gestion des immobilisations évolue depuis peu d’années. Domaine longtemps
laissé pour compte, les immobilisations bénéficient aujourd’hui de la mise en place
de nouveaux logiciels informatiques de suivi et de la mise en place d’une étiquette
code-barre. Enfin, l’impact de la fiscalité a incité de nombreuses entreprises à
abandonner une gestion approximative de leurs actifs et à utiliser les services et
les outils professionnels disponibles sur le marché. L’expérience prouve que le
fichier des immobilisations reflète de façon imparfaite la réalité sur site. Les
services comptables et services techniques jugent souvent que ces fichiers manquent
de fiabilité, pour permettre une exploitation optimale. Les causes de cette
discordance ont bien souvent pour origine les difficultés de communication entre
les services opérationnels et les services comptables. Ses conséquences sont
importantes, il s’agit essentiellement de la :
• • • •
Surimposition possible à la patente ; Surévaluation de l’actif immobilisé ;

Connaissance imparfaite du parc matériels, équipements ; Difficulté dans
l’imputation analytique et les cessions partielles…
1.1 Objectifs
Parmi les principaux objectifs visés par la mise en place d’une gestion des
immobilisations c’est de :
Garantir la vision comptable fidèle du patrimoine ; 17

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•
Etablir une cohérence permanente entre découpage comptable et découpage technique,

en particulier au niveau des agencements et installations ;
• •
Mettre en place un inventaire permanent ; Formaliser les principes nécessaires à la

mise en place d’un suivi des mouvements et des réformes ;
• • •
Affiner les règles standard de découpage et de regroupement des immobilisations ;

Diminuer les disparitions inexpliquées des biens ; Optimiser les outils de travail
et moderniser le système de gestion du patrimoine.
1.2 Apports
Les apports d’un suivi physique des immobilisations sont multiples notamment
d’ordres comptable, fiscal, technique, analytique, budgétaire mais aussi purement
de gestion. •
Les apports d’ordre comptable
L’inventaire physique des immobilisations permet de :

• • • •
Confirmer la vérité et la sincérité des comptes ; Observer le respect de

l’obligation d’inventaire annuel ; Vérifier le respect des procédures internes ;
Assurer le suivi et la régularisation des désinvestissements.
Les apports d’ordre fiscal
Au niveau fiscal, les inventaires annuels des immobilisations permettent d’aboutir

à :
• • •
L’optimisation de la patente et de la taxe urbaine ; La distinction entre dépenses

à passer en charges ou à immobiliser ; L’édition des bases de déclaration de la
patente.
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18

•
Les apports d’ordre technique
Sur le plan technique, les apports d’une bonne gestion des immobilisations, donc du
patrimoine, permettent :
• • • • •
La mise en concordance du fichier comptable avec la gestion physique des biens ; La

préparation à la mise en place d’une gestion de parc ; Le découpage et regroupement
des immobilisations selon des principes techniques ; L’harmonisation du suivi des
biens avec d’autres applicatifs ; De répondre aux exigences de la normalisation
ISO.
Les apports d’ordre analytique
La maîtrise du parc des immobilisations permet :

• • •
La répartition des charges d’amortissement selon des centres de coût ; L’abonnement

des amortissements et des taxes ; L’amélioration de la connaissance des coûts de
gestion.
Les apports d’ordre budgétaire
A ce niveau, le suivi physique des immobilisations constitue un observatoire

permettant d’identifier, de prévoir et d’anticiper le renouvellement de matériels
par constat de son état. •
Les apports en terme de gestion
Le déploiement d’un projet d’inventaire des immobilisations permet d’apporter des

solutions au niveau de :
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19

•
L’élaboration des procédures d’enregistrement, d’immatriculation et de suivi des

biens communs aux différents services ;
• •
L’échange d’informations entre les services basé sur un vocabulaire commun ;

L’immatriculation commune des immobilisations aux services Techniques et Comptables
;
L’optimisation des coûts d’assurance : valorisation, actualisation permanente.
2. L’élaboration du projet d’inventaire L’élaboration du projet d’inventaire est

capitale. Elle a pour objectif d’assurer et de garantir le succès de l’opération.
Le projet peut se décliner en cinq étapes importantes, pour lesquelles l’équipe du
projet doit accorder une attention particulière.
2.1 informer les salariés de l’objectif de l’inventaire

L’opération peut susciter des rumeurs (de rachat, de suppression de services,…) et
donc entraîner une certaine méfiance des services face aux équipes d’inventaire et
générer par conséquent une absence de collaboration indispensable dans ce type
d’opération. Il s’avère donc nécessaire d’informer et de sensibiliser tout le
personnel, par notes de services ou autres moyens appropriés, de l’importance que
revêt cet inventaire. Car l’expérience montre que beaucoup de personnes
l’assimilent uniquement à une opération d’immatriculation sans percevoir tout son
intérêt en termes d’apports de gestion et de suivi.
2.2 Définir l’équipement – les outils

L’inventaire physique des immobilisations ainsi que le rapprochement Comptable –
Physique est généralement une opération fastidieuse compte tenu de la masse
importante des biens à inventorier et de la taille des fichiers à manipuler.
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20

Dans cet esprit, il convient de mettre en place :
• •
Des logiciels dédiés et adaptables aux besoins identifiés ; Un matériel de comptage

automatisé : terminal portable équipé d’un lecteur optique qui faciliterait la
prise d’inventaire ;
Des étiquettes Codes à Barres pour repérer physiquement et durablement les

matériels et les locaux ;
Des outils de reprise, d’analyse et de traitement des fichiers (Access, Excel…)
2.3 Choix d’un mode d’immatriculation

Nous recommandons de procéder à l’immatriculation de toutes les localisations et
tous les biens au moyen d’étiquette (papier, polyster, métal…) avec des qualités
techniques de résistance adéquates. L’un des modes d’immatriculation le mieux
approprié est le CAB. Ce mode présente plusieurs avantages à savoir :
• • • •
Absence du risque d’erreur grâce à la lecture optique du code par lecteur ; Aucune
possibilité d’avoir deux codes identiques ; Les étiquettes sont autocollantes et
très esthétiques ; Les matériaux de ces étiquettes sont très résistants (polyster
ou métal).
Les étiquettes code à barres collées sur les locaux et matériels sont non
significatives. Elles ont pour but :
• •
De repérer de façon pérenne les biens ; D’automatiser la lecture lors de

l’inventaire de contrôle qui a eu lieu périodiquement ;
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21

•
D’être associées à un ou plusieurs biens comptables lors de l’opération de

réconciliation.
Deux types d’étiquettes peuvent être utilisés :

• •
Support polyster pour les sites administratifs ; Support métallique pour certains
matériels, avec des qualités techniques de résistance aux chocs, aux solutions
acides et à l’abrasion.
2.4 Définir le système cible – Elaboration des normes

• • •
Analyse préalable du contexte (visite des différents sites) ; Définition du

périmètre d’inventaire ; Définition des structures et codifications des
nomenclatures géographiques (articulées en sites, bâtiments, localisations,
emplacements…), analytiques et des familles techniques (structurées en classes,
catégories, ou familles).
Exemple : Classe : Matériel informatique Catégorie : Imprimantes Famille :

Imprimantes matricielles.
Cette nomenclature des familles permettra :
■ • • • •
Pour les nouveaux investissements :
D’assurer l’homogénéité du découpage physique ; De faciliter l’établissement des

bases de l’impôt, des patentes et de la Taxe Urbaine ; De faciliter le suivi des
investissements ; De suivre le parc de matériel technique ou informatique.
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22

■ • • •
Pour l’inventaire et le rapprochement :
D’assurer la réalisation du rapprochement ; D’exclure les biens hors périmètre ; De

disposer d’un critère commun entre le fichier d’inventaire et le fichier comptable.
■ ■ • •
Mode de découpage de l’investissement Définition de liens :
Avec les suivis techniques Avec le suivi budgétaire des investissements.
2.5 Définir le système cible – les procédures

2.5.1 Objectifs A ce stade, une réflexion organisationnelle doit être menée afin de
concevoir le mode de gestion cible des immobilisations incluant notamment :
• • •
La gestion des biens : Principes et notions de bases (bien, famille, localisation…)

; Une organisation du fichier des immobilisations ; Un descriptif détaillé des
informations contenues dans le fichier des
immobilisations ;
•
Les produits d’entrée des immobilisations : Réception et marquage, enregistrement

comptable, création de la fiche Bien… ;
Les procédures de suivi et de mouvements : transferts inter-sites, retrait

(cession, rebut et modification d’un découpage géographique, analytique… ;
• •
Les critères de distinction entre immobilisations et stocks ; Une procédure

d’inventaire physique de contrôle applicable de manière pérenne.
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23

2.5.2 Méthodologie •
Définition des procédures
La fiabilité de l’inventaire et du rapprochement repose sur la définition et la

mise en place de procédures d’enregistrement, de suivi et d’immatriculation des
biens selon des procédures précises. •
Procédures d’inventaire
Il est opportun de rédiger en premier lieu, les procédures de suivi nécessaires à

l’inventaire et de tester ainsi le modèle d’organisation proposé avant de le
généraliser et de le diffuser. Ces procédures couvriront l’enregistrement,
l’immatriculation, la réception et le suivi des biens pendant l’inventaire. Cette
démarche de test permettra d’ajuster l’organisation avec les groupes de travail et
d’intégrer les modifications ou compléments nécessaires, avant de démarrer les
travaux tels que prévus à l’étape ci-après. •
Procédures permanentes
En parallèle avec les travaux d’inventaire, il est nécessaire d’élaborer les

procédures permanentes et d’y apporter le cas échéant d’éventuelles modifications
ou adaptations. Elles seront rédigées selon les conséquences chronologiques
suivantes, afin d’assurer une parfaite cohésion d’ensemble d’un inventaire à un
autre :
Définition des règles de gestion et des codifications applicables aux nouveaux

investissements dès le début de l’inventaire.
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24

•
Démarrage
des
nouvelles
procédures
d’enregistrement
de
réception
d’immatriculation avant le début de l’inventaire.

•
Rédaction des procédures transitoires destinées à gérer les mouvements pendant

l’inventaire.
Rédaction des procédures définitives.
Ces travaux doivent aboutir à :
Une proposition de documents supports (fiche de mouvement, bon de réception…)

liés :
■ ■
A l’enregistrement des biens comptables et de biens physiques A la réception et à

l’immatriculation aux mouvements (sortie, transfert) intervenant pendant
l’inventaire.
L’élaboration de procédures d’immatriculation et de suivi des mouvements.
Les procédures ainsi décrites pourront être implantées dans chaque unité
opérationnelle en précisant les fonctions qui remplissent les rôles types. •
Mise au point des procédures d’enregistrement des biens nouveaux
Il s’agit de définir le mode d’enregistrement des biens nouveaux ou de mouvements

pendant la durée de l’inventaire et au-delà :
• • • • •
Qui procède à l’immatriculation des biens nouveaux, à quel moment ? Comment les
biens sont découpés comptablement ? Quelles informations sont saisies, sous quelle
forme, sur quel support ? Quels sont les liens avec les achats, comment gérer les
en-cours ? Qui gère le référentiel des familles ?
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25

• •
Qui procède aux inventaires de contrôle et comment ? Qui gère les créations de
nouvelles localisations, les déménagements, et transmet l’information ?
3. Pérennisation des inventaires physiques
3.1 Inventaire de contrôle tournant

L’inventaire tournant a pour objet de valider l’inventaire théorique d’un lieu ou
d’une zone par une prise d’inventaire par Codes à Barres (CAB). Il n’y a pas de
périodicité particulière pour ce type d’inventaire, qui n’est pas forcément
exhaustif et peut se dérouler sur plusieurs mois avec du personnel interne à
l’entreprise, avec l’outil de gestion des immobilisations. Il permet de valider
aussi le taux d’application des procédures d’enregistrement des biens nouveaux
(biens non étiquetés…) ou des mouvements. Il prépare de ce fait l’inventaire de
contrôle général, néanmoins ce contrôle, n’est pas obligatoire. Il peur s’envisager
par domaine d’inventaire, correspondant au périmètre d’un responsable géographique
(site…). Cependant, n’étant pas forcément exhaustif et se déroulant sur une période
longue, cet inventaire ne permet pas de statuer comptablement et analytiquement sur
les biens « non retrouvés » qui peuvent soit :
■ ■
Avoir été mis au rebut ou vendus ; Avoir été mouvementés dans un autre lieu ou
zone.
Il ne peut donc pas faire office d’inventaire général de contrôle.
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26

3.2 Inventaire ponctuel
Ces inventaires correspondant à des événements particuliers tels les déménagements
d’un service, le réaménagement d’un secteur avec réutilisation d’une partie du
matériel… Lors d’un déménagement par exemple, il n’est pas nécessaire de compléter
des fiches de suivi pour l’ensemble des biens déplacés. Il est plus simple, plus
rapide et plus fiable de procéder à un inventaire à posteriori dans le nouveau
local avec l’outil de relevé des C.A.B. Il n’est pas non plus impératif de procéder
à l’inventaire des biens à déménager avant le mouvement sauf si l’on souhaite
repérer d’éventuelles « dispersions » pendant le déménagement. En revanche, cette
procédure est fiable si l’ensemble des biens est immatriculé. Dans le cas
contraire, des immatriculations sont à prévoir et une saisie descriptive complète
devra être effectuée (voir inventaire initial).
4. La prise d’inventaire physique Tous les sites doivent faire l’objet d’un
recensement exhaustif des biens appartenant aux familles incluses dans la
nomenclature et selon la nature des immobilisations à inventorier : biens
inventoriables à immatriculer ou à dénombrer et biens analysables à valider.
4.1 Biens inventoriables

Deux catégories de biens vont être recensées :
•
Biens ou articles uniques immatriculés à l’aide d’étiquettes ‘Codes à Barres »

(exemple : bureaux, imprimantes…) ;
Biens ou articles dénombrables en quantité égale ou supérieure à un et non

immatriculés (exemple : tapis, stores, petit outillage…).
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27

Le recensement sera réalisé soit par comptage au sein d’une famille pour les biens
non immatriculés et gérés en lot, soit par description et immatriculation
individuelle pour les autres biens. Les informations pouvant être saisies lors de
l’inventaire sont :
• • • • • • • •
Code de localisation (saisie ou lecture), Code famille selon la nomenclature

définie, Marque et modèle du matériel, et éventuellement le fournisseur,
Caractéristiques du bien, Etat du bien (à réformer, réformé, hors service,…),
Affectation analytique ou administrative, Responsable ou personne utilisatrice,
Toutes informations souhaitées par la société.
Les informations recueillies doivent être suffisamment pertinentes pour permettre

la réconciliation avec les données comptables.
4.2 Biens analysables

Ce sont les matériels complexes et les agencements qui les constituent ; leur «
inventaire » se fera comme suit :
• •
Validation du fichier sur le terrain ; Classement par ensemble ou corps de métier,

année d’acquisition, dans le même lieu géographique ;
Remise des listes comptables enrichies aux services techniques pour mise en
évidence des biens absents, hors service ou disponibles, et validation de
l’existant.
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28

5. L’enrichissement
5.1 Définition
L’enrichissement consiste à remettre le fichier historique en phase avec les
nouvelles normes comptables, fiscales, analytiques et physiques d’enregistrement.
5.2 Enrichissement de l’existant comptable

Il se déroulera en deux phases principales :
•
Une phase d’éclatement de certains biens visant à un découpage correspondant à la

réalité physique ;
Une phase d’ajout d’information aboutissant à compléter chaque enregistrement des

informations indispensables au rapprochement (telles que la famille, la notion de
biens immatriculable ou non) ainsi que les paramètres fiscaux facilitant
l’obtention des bases brutes de la patente.
• • •
L’enrichissement permettra notamment de procéder aux modifications suivantes :

Uniformisation des codifications antérieures (Géographique, analytique…) ;
Eclatement des lots comptables en biens unitaires ou en groupe de biens homogènes à
partir des lignes comptables ou des pièces comptables ;
• •
Affectation des familles techniques ; Affectation des natures de bien avec la

notion d’immatriculation (présence d’un CAB) ;
• •
Actualisation des sections analytiques et des codes localisation ; Mise en

conformité du fichier avec les paramètres fiscaux.
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29

6. Le rapprochement, la synthèse et le rapport de l’opération
6.1 Définition
Le rapprochement consiste à établir une relation entre le fichier des biens
physiques inventoriés et le fichier des immobilisations remis à niveau et entretenu
par des procédures.
6.2 Principe de rapprochement

Le rapprochement entre les fichiers comptables et physiques peut être réalisé grâce
aux principes de rapprochement suivants : Deux fichiers seront rapprochés :
•
Le fichier d’inventaire contenant des articles uniques immatriculés avec un code à

barres et des articles dénombrables en quantité égale ou supérieure à un et non
immatriculés ;
La partie du fichier comptable contenant des immobilisations immatriculables ou

dénombrables en fonction de leur famille.
Le principe du rapprochement réside dans la mise en correspondance d’un ou

plusieurs des critères de ces deux fichiers (famille, lieu géographique…) par
itérations successives. Ces itérations sont réalisées soit par traitement
automatique soit par pointage manuel. Le résultat de rapprochement permettra, pour
chaque immobilisation mise en correspondance avec un bien physique de :
•
Confirmer la présence, la localisation et d’affecter un code à barres lieu et un

code à barres bien (pour les biens immatriculables).
Confirmer la présence et réaffecter la localisation (pour les biens non

immatriculables). 30
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Le rapprochement entre le fichier des biens physiques inventoriés et le fichier des
biens comptables mettra en évidence deux catégories d’écarts : •
Biens comptables non rapprochés :
Ces biens représentent ceux étant de nature inventoriable mais dont la quantité
présente en comptabilité excède celle relevée sur le terrain. Cet écart peut être
causé par plusieurs événements :
• • •
Mise au rebut non signalées au service gestionnaire Utilisation dans des locaux
externes… Transfert sur d’autres sites.
Biens physiques non rapprochés :
Cet écart est constitué par les biens inventoriés dont la quantité relevée sur le
terrain excède celle présente en comptabilité et peut être causée par plusieurs
événements :
• •
Non enregistrement en immobilisation d’investissements passés en charge Indication

lors des relevés d’inventaire d’un mode erroné de détention (propriété au lieu de
location)
• • • • •
Non respect du marquage imposé par la procédure transitoire Biens indûment sortis
Biens reçus à titre gracieux Biens appartenant à d’autres entités, prêtés à
l’entreprise Biens identifiés à l’unité, faisant partie à l’origine d’un ensemble
comptable.
Les écarts mis en évidence par la phase de rapprochement (biens comptables

inventoriables non « retrouvés » sur le terrain, biens physiques sans
correspondance comptable) seront proposés au service comptable pour qu’une solution
définitive soit retenue à leur égard (désinvestissement, suppression du fichier des
biens physiques).
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31

L’ensemble des donnés du rapprochement sera regroupé et commenté dans un rapport de
synthèse qui servira de document de référence pour les désinvestissements et
régularisations à effectuer.
Chapitre2 : Cadre réglementaire des immobilisations
Section 1 : Cadre comptable des immobilisations Cette première partie du cadre

réglementaire se propose de revenir sur les principes comptables, relatifs aux
immobilisations, tels qu’énoncés par la loi comptable 9-88 et le Code Général de
Normalisation Comptable (CGNC).
1. Les comptes des immobilisations et leurs modalités de fonctionnement Selon le

Code Général de Normalisation Comptable, les comptes d’actif immobilisé sont
répartis entre les rubriques suivantes :
Immobilisation en non-valeurs; Immobilisations incorporelles; Immobilisations

corporelles; Immobilisations financières; Ecarts de conversion - Actif.
Les immobilisations sujettes à dépréciation sont assorties de corrections de valeur

qui prennent la forme d’amortissements et de provisions pour dépréciation.
Toutefois, les immobilisations entièrement amorties, à l’exception des non-valeurs,
demeurent inscrites au bilan tant qu’elles subsistent dans l’entreprise.
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32

Par ailleurs, les immobilisations sorties de l’actif, soit par cession soit par
disparition ou destruction, cessent de figurer aux comptes d’immobilisations. Les
comptes d’amortissements et de provisions de toutes natures correspondant à ces
immobilisations sont simultanément retirés de leurs comptes respectifs. Les
immobilisations reçues gratuitement par l’entreprise sont comptabilisées à leur
valeur actuelle au jour du transfert de propriété. Cette valeur est en principe
portée au débit du compte d’immobilisation intéressé et par le crédit du compte “
Subventions d’investissement reçues ”.
1.1 Immobilisation en non-valeurs

Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) définit les immobilisations en
non valeurs comme suit :
« Immobilisations regroupant, à la clôture de l’exercice, des charges qui ont

concouru à l’établissement ou au développement de l’entreprise et qui doivent
profiter normalement aux exercices futurs mais qui n'ont en principe aucune valeur
de revente à des tiers en tant que telles. » 1.1.1 Les frais préliminaires Les
frais préliminaires sont des dépenses qui concernent généralement plusieurs
exercices et que la société a choisi d’immobiliser. Ils se répartissent sur les
comptes suivants : Frais de construction : Ce compte enregistre les frais engagés
au moment de la constitution de l’entreprise. Frais préalables au démarrage :
enregistre les frais antérieurs au démarrage effectif des moyens de production de
l’entreprise. Ces frais sont en principe portés d’abord au débit des comptes de
charges et repris au crédit du CPC pour
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33

les comptes de “Transferts de charges” pour être enfin débités au frais préalables
au démarrage. Frais d’augmentation du capital : Ce compte enregistre les frais
engagés suite à des opérations d’augmentation de capital. Frais sur opérations de
fusions, scissions et transformations : Ce compte enregistre les frais consécutifs
à des opérations de restructuration sous forme de fusions, scissions et
transformations. Frais de prospection : Ce compte comprend les frais de prospection
concernant des activités nouvelles ou des perfectionnements d’activité et qui ne
sauraient normalement être inscrits dans les comptes de charges en raison de leur
importance et des conditions dans lesquelles ils ont été engagés et qui sont
susceptibles de bénéficier à plus d’un exercice. Frais de publicité : Ce compte
comprend les frais de publicité concernant des activités nouvelles ou de
perfectionnements d’activité. Autres frais préliminaires 1.1.2 Les charges à
repartir sur plusieurs exercices Les charges à répartir sur plusieurs exercices
comprennent les comptes suivants : Frais d’acquisition des immobilisations :
comprennent exclusivement les droits de mutation, les honoraires ou commissions et
les frais d’actes. Les frais de transport, d’installation et de montage ne sont pas
inscrits à ce compte. Ils sont compris dans la valeur d’entrée des immobilisations
concernées. Frais d’émission des emprunts : comprennent les frais engagés lors de
l’émission d’emprunts tels que les emprunts obligataires. Primes de remboursement
des obligations : Le montant à porter au débit de ce compte est égal à la
différence entre la valeur de remboursement des obligations et leur prix
d’émission. Autres charges à répartir.
1.2. Immobilisations incorporelles
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34

Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) définit les immobilisations
incorporelles comme suit :
« Immobilisations regroupant des dépenses constitutives de moyens d'activité

générateurs de revenus futurs et susceptibles d'avoir une valeur de revente à des
tiers en tant que tels. » Les comptes d’immobilisations incorporelles sont débités
à la date d’entrée des éléments dans le patrimoine. Lors des cessions ou des
retraits, la valeur d’entrée des immobilisations incorporelles sorties de l’actif
et les amortissements correspondants sont retirés des comptes où ils sont inscrits.
Le montant net en résultant est porté au débit du compte “Valeurs nettes
d’amortissements des immobilisations incorporelles cédées ”. Simultanément, le
compte “ Produits des cessions des immobilisations incorporelles ” est crédité par
le débit du compte “ Créances sur cessions d’immobilisations ” ou d’un compte de
trésorerie. 1.2.1 Immobilisation en recherche et développement Sont portées au
débit de ce compte les seules dépenses qui correspondent à l’activité réalisée par
l’entreprise pour son propre compte en matière de recherche appliquée et
développement. En sont exclus les frais entrant dans le coût de production des
commandes passées par des tiers. En vertu du principe de prudence, l’entreprise
n’immobilise pas en général les frais de recherche et de développement qu’elle a
engagés, en raison du caractère aléatoire de cette activité. A titre exceptionnel,
les frais de recherche et de développement peuvent être portés en immobilisation
s’ils respectent toutes les conditions suivantes : Les projets de recherche et de
développement doivent être nettement individualisés et leur coût distinctement
établi pour être réparti dans le temps à l’aide notamment d’une comptabilité
analytique appropriée;
MAZIGH Hanane
35

Chaque projet doit avoir, à la date d’établissement des états de synthèse, de
sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale et
financière.
Le compte « Immobilisation en recherche et développement » est débité par le crédit

du compte “ Immobilisations incorporelles produites par l’entreprise pour elle-même
”. 1.2.2 Brevets, marques, droits et valeurs similaires Ce compte est en général
constitué par les éléments incorporels correspondant aux dépenses faites pour
l’obtention de l’avantage représenté par la protection accordée sous certaines
conditions à l’inventeur, à l’auteur ou au bénéficiaire du droit d’utilisation d’un
brevet, d’une marque, de modèles, dessins, ou au titulaire d’une concession. En cas
de prise de brevets consécutive à des activités de recherche et développement,
l’entreprise détermine la valeur éventuelle de ses brevets qui est au plus égale à
la fraction non amortie des frais correspondants inscrits au compte «
Immobilisation en recherche et développement ». Le montant retenu constitue la
valeur d’entrée en comptabilité du brevet. Le compte « Brevets, marques, droits et
valeurs similaires » est débité de ce montant par le crédit du compte «
Immobilisation en recherche et développement ». 1.2.3 Fonds commercial Le fonds
commercial est constitué par les éléments incorporels : clientèle, achalandage,
droit au bail, nom commercial et enseigne. 1.2.4 Autres immobilisations
incorporelles Ce compte peut servir à l’enregistrement des immobilisations
incorporelles en cours à la date de clôture de l’exercice.
1.3 IMMOBILISATIONS CORPORELLES
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36

corporelles comme étant des immobilisations portant sur des biens physiques.
Les comptes d’immobilisations corporelles sont débités à la date d’entrée des biens
dans le patrimoine de l’entreprise soit : de la valeur d’apport ; du coût
d’acquisition ; du coût de production du bien. Il est à signaler que les méthodes
d’évaluation des immobilisations corporelles seront traitées plus loin dans ce
mémoire. Lors des cessions ou des retraits, la valeur d’entrée des éléments sortis
et les amortissements correspondants sont retirés des comptes où ils sont inscrits.
Le montant net en résultant est porté au débit du compte “Valeurs nettes
d’amortissements des immobilisations corporelles cédées”. Simultanément, le compte
“Produits des cessions des immobilisations corporelles ” est crédité par le débit
du compte “Créances sur cessions d’immobilisations ” ou d’un compte de trésorerie.
1.3.1 Terrains Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains dont
l’entreprise est propriétaire. Suivant leur nature, les terrains sont enregistrés
aux comptes suivants : Terrains nus : il s’agit de terrains nus sans
constructions ; Terrains aménagés : il s’agit de terrains aménagés ou viabilisés ;
Terrains bâtis : il s’agit de terrains bâtis supportant une ou plusieurs
constructions ;
MAZIGH Hanane
37

Terrains de gisement : il s’agit de terrains de gisement tels que les carrières.
Cette catégorie de terrains est amortissable dans les conditions définies au compte
« Amortissements des terrains ». Agencements et aménagements de terrains : il
s’agit de dépenses faites en vue de l’aménagement des terrains (clôtures,
mouvements de terre etc...). Il est à noter que ses dépenses pourraient être
amorties. Autres terrains 1.3.2 Constructions Les constructions comportent
essentiellement les comptes suivants : Les bâtiments : comprennent les fondations
et leurs appuis, les murs, les planchers, les toitures ainsi que les aménagements
faisant corps avec eux, à l’exclusion de ceux qui peuvent être facilement détachés
et de ceux qui, en raison de leur nature et de leur importance, justifient une
inscription distincte; Les constructions sur terrains d’autrui : comprennent les
constructions édifiées sur le sol d’autrui ; Les ouvrages d’infrastructure : sont
destinés à assurer les communications sur terre, sous terre, par fer et par eau
ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes d’aérodrome; Les
agencements et aménagements de constructions : sont les travaux destinés à mettre
en état d’utilisation les constructions de l’entreprise. 1.3.3 Installations
techniques, matériel et outillage Installations techniques : Ce compte enregistre
les unités fixes d’usage spécialisé, pouvant comprendre constructions, matériels ou
pièces qui, même séparables par nature, sont techniquement liés pour leur
fonctionnement et que cette incorporation de caractère irréversible rend passibles
du même rythme d’amortissement ; ainsi que les installations qui, dans une
profession, sont affectées à un usage spécifique et dont l’importance justifie une
gestion comptable distincte.
MAZIGH Hanane
38

Matériel et outillage : Ce compte comprend le matériel constitué par l’ensemble des
équipements et machines utilisés soit pour l’extraction, la transformation, le
façonnage, le conditionnement des matières ou fournitures soit pour les prestations
de services à l’exclusion du matériel de transport et du matériel de bureau ; le
compte « matériel et outillage » enregistre également l’outillage comprenant les
instruments tels qu’outils et machines dont
l’utilisation, concurremment avec un matériel, spécialise ce matériel dans un

emploi déterminé. Emballages récupérables identifiables : Ce compte enregistre les
emballages identifiables susceptibles d’être provisoirement conservés par les tiers
et que l’entreprise s’engage à reprendre dans des conditions déterminées.
Autres installations techniques, matériel et outillage 1.3.4 Matériel de transport

Le matériel de transport comprend tous les véhicules et appareils servant au
transport par terre, par fer, par eau ou par air, du personnel, des marchandises,
matières et produits. 1.3.5 Mobilier matériel de bureau, et aménagements divers
Mobilier de bureau : Ce compte comprend les meubles et objets tels que tables,
chaises, classeurs, et bureaux utilisés dans l’entreprise. Matériel de bureau : Ce
compte enregistre le matériel de bureau qui comprend les machines et instruments
tels que machines à écrire, machine à calculer, utilisés par les différents
services. Matériel informatique : Ce compte est réservé au matériel informatique
tel qu’ordinateurs, terminaux etc...
MAZIGH Hanane
39

Agencements installations et aménagements divers : Ce compte est utilisé lorsque
l’entreprise n’est pas propriétaire des agencements, installations et aménagements
effectués, c’est à dire quant ils sont incorporés dans les immobilisations dont
elle n’est pas propriétaire ou sur lesquelles elle ne dispose d’aucun droit réel
(cas des immobilisations en location ou en créditbail).
Autres mobiliers, matériel de bureau et aménagements divers 1.3.6 Autres

immobilisations corporelles Ce compte est utilisé lorsque les spécificités des
immobilisations corporelles ne permettent pas leur inscription dans les autres
comptes d’immobilisations. (Exemple : cheptel...) 1.3.7 Immobilisations corporelles
en cours Les immobilisations corporelles en cours comprennent les immobilisations
non terminées à la clôture de l’exercice qui sont imputées selon le cas aux comptes
aux comptes suivants :
Immobilisations en cours des terrains et constructions ; Immobilisations en cours

des installations techniques, matériel et outillage ; Immobilisations en cours de
matériel de transport ; Immobilisations en cours de mobilier, matériel de bureau et
aménagements divers ; Avances et acomptes versés sur commandes d’immobilisations
corporelles ; Autres immobilisations corporelles en cours0
Les avances et acomptes versés sur des commandes d’immobilisations corporelles sont
les sommes versées avant tout commencement d’exécution de commandes ou en
MAZIGH Hanane
40

dépassement de la valeur des fournitures déjà faites ou des travaux déjà exécutés.
Par ailleurs les acomptes sont les sommes versées sur justification d’exécution
partielle des commandes. Les immobilisations corporelles en cours peuvent avoir
pour origine : soit une production par les moyens propres de l’entreprise ;
soit une acquisition auprès des tiers.
Le coût des immobilisations créées par l’entreprise est calculé soit dans les
comptes analytiques, soit à défaut, par des procédés statistiques. Le coût de ces
immobilisations est porté au débit des comptes d’immobilisations en cours concernés
par le crédit du compte “ Immobilisations corporelles produites par l’entreprise
pour elle-même ”.
1.4 Immobilisations financières

financières comme suit :
« Immobilisations constituées par les sommes employées par l’entreprise en achat de

titres (durablement conservés) et en créances et prêts (nés à plus d'un an
d'échéance et non liés à l’exploitation). » Les créances immobilisées comprennent
les créances non liées à des opérations d’exploitation, qui à leur entrée dans le
patrimoine, sont présumées avoir un délai de recouvrement supérieur à douze mois.
Ces créances restent inscrites de manière irréversible dans leur compte d’entrée
jusqu’à leur extinction totale sauf événement ou appréciation affectant les
conditions de leur entrée initiale. 1.4.1 Prêts immobilisés
MAZIGH Hanane
41

Les prêts sont les fonds versés à des tiers en vertu de dispositions contractuelles
par lesquelles l’entreprise s’engage à transmettre à des personnes physiques ou
morales l’usage de moyens de paiement pendant un certain temps. Les billets de
fonds sont assimilés à des prêts. Les prêts immobilisés comprennent :
Prêts au personnel Prêts aux associés Billets de fonds Autres prêts
1.4.2 Autres créances financières Titres immobilisés (droits de créance) : Les

titres à inscrire à ce compte sont ceux conférant à l’entreprise des droits de
créance tels que les obligations et les bons du Trésor. Créances rattachées à des
participations : Ce compte regroupe les créances nées à l’occasion de prêts
octroyés à des entreprises dans lesquelles le prêteur détient une participation.
Dépôts et cautionnements versés : Les dépôts et cautionnements inscrits à ce compte
comprennent les sommes versées à des tiers à titre de garantie ou de cautionnement
et indisponibles jusqu’à la réalisation d’une condition suspensive.
Créances immobilisées.
Créances financières diverses
MAZIGH Hanane
42

1.4.3 Titres de participation Ce compte enregistre les titres dont la possession
durable est estimée utile à l’activité de l’entreprise, notamment parce qu’elle
permet d’exercer une influence sur la société émettrice des titres ou d’en assurer
le contrôle.
1.4.4 Autres titres immobilises (droits de propriété) Les autres titres immobilisés
sont les titres autres que les titres de participation et autres que les titres
immobilisés conférant des droits de créances que l’entreprise a l’intention de
conserver durablement. Ils sont représentatifs de parts de capital ou de placements
à long terme. Il s’agit essentiellement des deux comptes suivants :
Actions Titres divers
Ces deux comptes sont débités de la valeur d’entrée y compris le cas échéant la
partie non encore libérée des titres acquis par l’entreprise. Ils sont crédités, en
cas de cession, par le débit du compte “Valeurs nettes d’amortissements des
immobilisations financières ” pour la valeur comptable nette des titres cédés.
Simultanément, le compte “Créances sur cessions d’immobilisations ” ou un compte de
trésorerie est débité par le crédit du compte “ Produits des cessions des
immobilisations financières ” (Droit de propriété) pour le prix de cession des
titres.
1.5 Ecarts de conversion-actif

Les créances immobilisées et les dettes de financement sont converties et
comptabilisées en dirhams sur la base du dernier cours de change connu à la date de
clôture.
MAZIGH Hanane
43

Lorsque l’application du taux de conversion à la date de l’arrêté des comptes a
pour effet de modifier les montants en dirhams précédemment comptabilisés à
l’entrée, les différences de conversion sont inscrites au débit :
du compte « Diminution des créances immobilisées » s’il s’agit d’une diminution du

montant des créances immobilisées ;
du compte « Augmentation des dettes de financement » s’il s’agit d’une augmentation

du montant des dettes de financement.
Il est à signaler qu’à l’ouverture de l’exercice suivant, ces écritures sont

contre-passées.
1.6 Amortissements des immobilisations

1.6.1 Amortissements des non-valeurs Les frais préliminaires et les charges à
répartir peuvent être amortis entièrement dès le premier exercice. Si la situation
financière des entreprises ne permet pas un apurement aussi rapide, l’amortissement
est effectué le plus tôt possible. Il doit être terminé, en principe, dans un délai
maximum de cinq exercices. Les primes de remboursement des obligations sont, en
principe, amorties au prorata des intérêts courus. Elles peuvent l’être également
par fractions égales au prorata de la durée de l’emprunt quelle que soit la cadence
de remboursement des obligations. Mais, en aucun cas, ne peuvent être maintenues à
l’actif des primes afférentes à des obligations remboursées. Les amortissements
sont portés au crédit des comptes suivants :
Amortissements des frais préliminaires
MAZIGH Hanane
44

Amortissements des charges à répartir Amortissements des primes de remboursement
des obligations
Et ce par le débit des comptes : « Dotations d’exploitation aux amortissements de

l’immobilisation en non-valeurs » s’il s’agit de dotations d’exploitation relatives
aux frais préliminaires et aux charges à répartir ; « Dotations aux amortissements
des primes de remboursement des obligations » s’il s’agit de dotations aux
amortissements des primes de remboursement des obligations ; « Dotations aux
amortissements exceptionnels des immobilisations » s’il s’agit de dotations aux
amortissements exceptionnels relatives aux frais préliminaires et aux charges à
répartir. Les comptes d’amortissements sont soldés par le débit des comptes
d’immobilisations correspondants dès que les non-valeurs considérées sont
entièrement amorties. 1.6.2 Amortissements des immobilisations incorporelles Il
s’agit des comptes suivants :
Amortissements de l’immobilisation en recherche et développement Amortissements des

brevets, marques, droits et valeurs similaires Amortissements du fonds commercial
Amortissements des autres immobilisations incorporelles
Sauf cas exceptionnels à mentionner et justifier dans l’ETIC, l’immobilisation en

recherche et de développement doit être amortie dans un délai qui ne peut dépasser
cinq exercices.
MAZIGH Hanane
45

En cas d’échec des projets de recherche et de développement, les dépenses
correspondantes sont immédiatement amorties par le débit du compte « Dotations aux
amortissements exceptionnels des immobilisations » et le crédit du compte «
Amortissements de l’immobilisation en recherche et développement ». Les brevets
d’invention sont normalement amortissables sur la durée du privilège dont ils
bénéficient ou sur leur durée effective d’utilisation si elle est plus courte.
Les marques dont la protection n’est pas limitée dans le temps ne sont pas, en
principe, amortissables. Les procédés industriels, modèles et dessins sont
amortissables dès lors qu’ils sont susceptibles de devenir obsolètes. Les éléments
du fonds commercial, qui ne bénéficient pas nécessairement d’une protection
juridique leur garantissant une valeur certaine, sont amortissables. Les
amortissements des immobilisations incorporelles sont enregistrés au débit des
comptes « Dotations d’exploitation aux amortissements des immobilisations
incorporelles » ou « Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations
» par le crédit des comptes intéressés d’amortissements. 1.6.3 Amortissements des
immobilisations corporelles En ce qui concerne les immobilisations corporelles,
elles comprennent les comptes suivants :
Amortissements des Terrains Amortissements des Constructions Amortissements des

Installations techniques, matériel et outillage Amortissements du Matériel de
transport
MAZIGH Hanane
46

Amortissements du Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers
Amortissements des Autres immobilisations corporelles.
Sont portés au crédit du compte « Amortissements des Terrains » les amortissements

de terrains de gisement tels que carrières et sablières. Seule la partie du terrain
constituant le gisement dont sont extraits les matériaux est amortissable en
fonction de l’épuisement de ce gisement. Le tréfonds qui constitue le terrain après
épuisement du gisement n’est pas amortissable. Les immobilisations corporelles sont
amortissables suivant des taux fixés par l’entreprise en fonction de l’expérience
et des usages. Il est tenu compte notamment du degré d’utilisation des éléments à
amortir, des conditions d’utilisation, des changements résultant des techniques ou
de besoins nouveaux qui peuvent rendre prématurément caduques certaines
immobilisations. Les amortissements des immobilisations corporelles sont
enregistrés au débit des comptes « Dotations d’exploitation aux amortissements des
immobilisations corporelles » ou « Dotations aux amortissements exceptionnels des
immobilisations » par le crédit des comptes intéressés d’amortissements.
1.7 Provisions pour dépréciation des immobilisations

Les amoindrissements de valeur des immobilisations résultant de causes dont les
effets ne sont pas jugés irréversibles sont constatés par des provisions pour
dépréciation. Ces provisions sont constatées par le biais des comptes suivants :
Provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles Provisions pour

dépréciation des immobilisations corporelles Provisions pour dépréciation des prêts
immobilisés Provisions pour dépréciation des autres créances financières
MAZIGH Hanane
47

Provisions pour dépréciation des titres de participation Provisions pour
dépréciation des autres titres immobilisés
Lors de la constitution d’une provision pour dépréciation ou de l’augmentation

d’une provision déjà constituée, le compte de provision concerné est crédité par le
débit du : « Dotations d’exploitation pour dépréciation des immobilisations » s’il
s’agit d’une dotation d’exploitation;
« Dotations aux provisions pour dépréciation des immobilisations financières » s’il

s’agit d’une dotation financière; « Dotations non courantes aux provisions pour
risques et charges » s’il s’agit d’une dotation non courante. Lors de l’annulation
d’une provision devenue sans objet ou de la diminution de cette provision, le
compte de provisions intéressé est débité par le crédit du compte : « Reprises sur
provision pour dépréciation des immobilisations » pour les reprises
d’exploitation ; « Reprises sur provision pour dépréciation des immobilisations
financières » pour les reprises financières ; « Reprises non courantes sur
provisions pour dépréciation » pour les reprises non courantes. A la date de
cession de l’immobilisation, la provision pour dépréciation antérieurement
constituée est en principe soldée par le crédit des comptes ci dessus.
2. Les méthodes d’évaluation des immobilisations
2.1 Immobilisations en non-valeur
MAZIGH Hanane
48

L’évaluation des immobilisations en non valeurs (frais préliminaires, charges à
répartir sur plusieurs exercices, primes de remboursement des obligations) présente
les particularités suivantes :
2.1.1 Valeur d'entrée La valeur d'entrée est constituée :
par la somme des charges dont l'étalement sur plusieurs exercices est opéré en
vertu de leur caractère propre (frais préliminaires) et en vertu d'une décision
exceptionnelle de gestion (charges à répartir) ; par le montant total des primes de
remboursement des obligations (différence entre le montant futur à rembourser hors
intérêts, et le montant versé par le prêteur).
2.1.2 Amortissement L'amortissement de ces éléments constitue l'étalement par

report sur plusieurs exercices (dont le premier) d'une charge déjà subie ou
consommée : tel est par exemple le cas des frais de constitution engagés dans
l'exercice, réparti exceptionnellement sur les exercices ultérieurs pour des
raisons de gestion. Cet étalement par amortissement doit être effectué selon un
plan préétabli sur un maximum de cinq exercices, y compris celui de constatation de
la charge.
MAZIGH Hanane
49

Le plan d'amortissement doit, en vertu du principe de prudence, comporter des
amortissements annuels avec un minimum linéaire de 20% à appliquer dès la fin du
premier exercice. 2.1.3 Valeur actuelle La valeur actuelle d'une immobilisation en
non-valeurs est, par prudence, présumée nulle, bien qu'elle puisse dans certains
cas ne pas l'être dans le cadre du principe de continuité d'exploitation.
Ses éléments ne peuvent, en conséquence, donner lieu à constatation de "provisions

pour dépréciation". Les postes d'immobilisation en non-valeurs figurent donc au
bilan pour leur "valeur nette d'amortissements".
2.2 Immobilisations corporelles et incorporelles

2.2.1 Valeur d’entrée: Cas général Les immobilisations corporelles et incorporelles
sont inscrites à :
• •
leur coût d'acquisition pour les immobilisations acquises à titre onéreux leur coût
de production pour celles qui sont produites par l’entreprise pour ellemême.
Le coût d'acquisition
Le coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle est formé :
MAZIGH Hanane
50

•
du prix d'achat augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non
récupérables et diminué des réductions commerciales obtenues et des taxes
légalement récupérables ; des charges accessoires d'achat y afférentes, tels que :
► ► ► ►
Les frais de transport Les frais de transit Les frais de réception Les frais
d’assurance du transport
À l’exclusion des taxes légalement récupérables. Sont cependant à exclure des

charges accessoires d'achat des immobilisations les frais d'acquisition
d'immobilisations qui consistent en :
► ► ►
Les droits de mutation (enregistrement) ; Les honoraires et les commissions ; Les

frais d'actes.
Ces frais sont à inscrire en " charges à répartir sur plusieurs exercices ", et
amortir sur cinq exercices au maximum. des charges d'installation qui sont
nécessaires pour mettre le bien, en état d'utilisation à l’exclusion des frais
d'essais et de mise au point qui sont à classer dans les charges de l’exercice ou,
le cas échéant, susceptibles d'être répartis sur plusieurs exercices. Il est à
noter que les frais généraux et les charges financières engagés pour l’acquisition
d'immobilisations sont exclus du coût d'acquisition de ces immobilisations.
MAZIGH Hanane
51

Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un délai d'acquisition supérieur à un an, les
frais financiers spécifiques de préfinancement se rapportant à cette période
peuvent être inclus dans le coût d'acquisition de ces immobilisations ; avec
mention expresse dans l' ETIC. •
Le coût de production
Le coût de production des immobilisations corporelles est formé de la somme :

•
du coût d'acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de

l’élément ;
des charges directes de production tels les charges de personnel, les services
extérieurs, les amortissements ;
des charges indirectes de production dans la mesure où elles peuvent être

raisonnablement rattachées à la production de l’immobilisation.
Toutefois, ce coût de production réel et complet ne comprend pas, sauf conditions

spécifiques de l’activité à justifier dans l' ETIC :
► ► ► ►
Les frais d'administration générale de l’entreprise ; Les frais de stockage ; Les

frais de recherche et développement ; Les charges financières.
Néanmoins le coût de production des immobilisations peut comprendre le montant des

intérêts relatifs aux dettes contractées pour le financement de cette production
depuis le " préfinancement " spécifique jusqu'à la date normale d'achèvement de l'
immobilisation ou de sa mise en service si elle est exceptionnellement antérieure à
cette date. 2.2.2 Valeur d’entrée: Cas particuliers
MAZIGH Hanane
52

•
Immobilisations acquises par voie d'échange
Les immobilisations sont comptabilisées à la valeur actuelle du bien cédé, présumée

égale à celle du bien acquis. Toutefois lorsque l’une de ces deux valeurs actuelles
est difficilement déterminable (exemple : valeur actuelle d'une " servitude "
foncière), est retenue comme valeur d'entrée la valeur actuelle dont l’estimation
est la plus sûre. •
Immobilisations acquises à titre gratuit
La valeur d'entrée est égale à la valeur actuelle, " valeur estimée " à la date de
l’entrée en fonction du marché et de l’utilité économique du bien pour
l’entreprise. •
Immobilisations acquises à titre d'apport
La valeur d'entrée est égale au montant stipulé dans l’acte d'apport.
Immobilisations acquises au moyen de subventions d'investissement
Ces Immobilisations sont à enregistrer à leur coût d'acquisition ou à leur coût de

production, sans déduction de la subvention (portée au passif du bilan dans la
rubrique " capitaux propres assimilés "). •
Paiement à terme
La valeur d'entrée des biens, fondée sur le prix convenu, est indépendante des
modalités futures de règlement en cas de paiement différé. •
Clause d'indexation de la dette
En cas de règlement différé avec indexation de la dette, les variations de l’indice

retenu restent sans influence sur la valeur d'entrée. •
Clauses de révision de la dette
Lorsque le prix n'est pas définitivement fixé à la date d'entrée de l'

immobilisation, la valeur d'entrée est modifiée, en hausse ou en baisse, en
fonction des stipulations du contrat, jusqu'à fixation du prix définitif. •
Immobilisations obtenues en " crédit-bail "
MAZIGH Hanane
53

Ces biens n'entrant pas dans le patrimoine de l’entreprise ne peuvent figurer à
l’actif de son bilan aussi longtemps que n'est pas levée " l’option d'achat ". En
cas de levée de cette option, le bien est inscrit en " immobilisations " pour le
prix résiduel fixé dans le contrat. •
Ensembles immobiliers
La valeur d'entrée d'un ensemble immobilier, tel un terrain construit ou un

immeuble acheté, doit être ventilés entre ses deux éléments constitutifs : La
valeur d'entrée du terrain ; La valeur d'entrée de la construction.
• •
Immobilisations acquises conjointement ou produites conjointement
La valeur d'entrée de ces immobilisations est déterminée à partir de leur coût

global d'achat ou de production, proportionnellement à la valeur relative qui peut
être attachée à chacune de ces immobilisations dès qu'elles peuvent être
individualisées.
2.2.3 •
Valeur nette d’amortissement (VNA)
Définition des immobilisations amortissables
Ce sont celles dont le potentiel de services attendu s'amoindrit normalement avec

le temps en raison :
• •
de phénomène d'usure ou de désuétude ; d'inadaptation aux conditions changeantes de

la technique ou de l’économie (obsolescence) ;
de toute autre cause.
MAZIGH Hanane
54

Ces amoindrissements de potentiel, de caractère prévisible et définitif ont pour
conséquence la constatation d'une réduction progressive de la valeur de l'
immobilisation, tout au long de son utilisation, jusqu'à une " valeur résiduelle "
souvent très faible, voire nulle, à la fin de la durée d'utilisation de l'
immobilisation. •
Définition de l’amortissement des immobilisations
L’amortissement est la répartition de la différence entre la valeur d'entrée et la

valeur résiduelle, (ou montant " amortissable " sur la durée d'utilisation de
l’immobilisation. Cette durée d'utilisation prévisionnelle peut être : soit la "
durée de vie " probable de l’immobilisation, laquelle est appréciée en fonction de
facteurs physiques (usure ...) ou économiques (obsolescence, marché ...) qui la
conditionnent.
A la fin de la « durée de vie », la valeur résiduelle prévisionnelle est

généralement à considérer comme nulle ; le montant amortissable est alors égal à la
valeur d'entrée ; soit une " durée d'utilisation " propre à l’entreprise,
inférieure à la durée de vie, et choisie en fonction de sa politique ou de sa
stratégie (renouvellement systématique au bout de n années ...), ou d'autres
facteurs (exemple : limites juridiques légales ou contractuelles d'utilisation ...)
Dans cette hypothèse, la valeur résiduelle prévisionnelle est en principe
relativement importante ; elle doit faire l’objet d'une estimation raisonnable en
fonction du prix de cession probable exprimé en dirhams de la date d'entrée, ramené
le plus souvent à un pourcentage de cette valeur d'entrée ; le montant amortissable
est alors égal à la différence entre la valeur d'entrée et cette valeur résiduelle.
•
Plan d'amortissement
La répartition systématique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la

durée d'utilisation du bien constitue le " plan d'amortissement " de
l’immobilisation.
MAZIGH Hanane
55

Ce plan prend la forme d'un tableau préétabli faisant apparaître le montant des
amortissements successifs, leur cumul à la fin de chaque exercice ainsi que la "
valeur nette d'amortissements " en résultant. Dans le cas particulier où ce tableau
ne peut être préétabli, du fait que l’amortissement annuel est calculé en fonction
d'un paramètre physique ou économique (exemple : nombre d'heures d'utilisation,
nombre d'unité physiques fabriquées, nombre de kilomètres parcourus ...), la règle
retenue doit être clairement mentionnée dans le tableau d'amortissement (mention du
nombre d'unités préétabli correspondant au montant amortissable). Le mode de
répartition de l’amortissement sur les différents exercices doit être choisi sur la
base de considérations essentiellement économiques : il peut conduire à des
amortissements annuels constants (méthode de l’amortissement linéaire), dégressifs
ou plus exceptionnellement progressifs. •
Début et fin du calcul de l’amortissement
Le calcul de l’amortissement est opéré dans les conditions suivantes : Début du

calcul : l’amortissement est calculé à compter de la date de réception de
l’immobilisation acquise ou de la livraison à soi-même de l’immobilisation
produite. L’entreprise peut différer le calcul de l’amortissement jusqu'à la date
effective de mise en service lorsque l’immobilisation ne se déprécie pas
notablement dans l’intervalle. Fin de calcul : l’amortissement est calculé jusqu'à
la date de sortie du patrimoine de l’immobilisation dans la limite de la valeur
d'entrée ; En cas de sortie de l’immobilisation en cours d'exercice, il y a lieu de
comptabiliser l’amortissement couru depuis le début de l’exercice jusqu'à la date
de sortie du bilan, pour déterminer la valeur nette d'amortissements de
l’immobilisation à cette date. Lorsque le cumul des amortissements est égal à la
valeur d'entrée, le calcul est arrêté, et le bien figure au bilan pour une valeur
nette d'amortissements nulle et y reste inscrit aussi longtemps qu'il n'est pas
cédé ou retiré du patrimoine.
MAZIGH Hanane
56

•
Amortissements dérogatoires
Devant être justifié exclusivement par des considérations d'ordre économique,

l’amortissement comptable ne coïncide pas nécessairement avec l’amortissement
fiscalement ou réglementairement autorisé : Lorsque l’amortissement fiscal est
inférieur à l’amortissement comptable, ce dernier est maintenu en écritures, la
différence faisant l’objet d'une " réintégration " fiscale extra comptable ;
Lorsque l’amortissement fiscal, supérieur à l’amortissement comptable, doit être,
en vertu des textes législatifs ou réglementaires, enregistré dans les écritures
comptables (et non simplement déduit de façon extra comptable), il y a lieu de
porter dans les " provisions réglementées " l’excédent de l’amortissement fiscal
sur l' amortissement comptable dénommé " amortissement dérogatoire ". Cette règle
n'est toutefois à appliquer que si le montant des amortissements dérogatoires est
significatif dans les états de synthèse, eu égard à l’objectif d'obtention d'une "
image fidèle ". •
Informations relatives aux amortissements
Pour chaque catégorie principale d'immobilisations amortissables (correspondant à

un " poste " du bilan, ou, pour les postes d'un montant important, à des éléments
significatifs de ce poste) l' ETIC doit mentionner la méthode d'amortissement
utilisée. Les méthodes d'amortissement retenues doivent être appliquées de façon
constante d'un exercice à l’autre, à moins que des circonstances nouvelles ne
justifient un changement (exemple : innovation technologique devant rendre
rapidement obsolète un équipement installé). A la fin de l’exercice au cours duquel
intervient la révision du plan d'amortissement, il y a lieu de faire mention de ce
changement dans l' ETIC, en y indiquent ses motifs et son influence sur le
patrimoine, la situation financière et les résultats.
MAZIGH Hanane
57

2.2.4
Valeur actuelle des immobilisations corporelles
Conformément aux méthodes dévaluation, la valeur actuelle d'une immobilisation

incorporelle ou corporelle est déterminée à partir du marché et de l’utilité du
bien pour l’entreprise. La référence du marché est normalement le prix actuel
d'achat de l’immobilisation (à la date de l’inventaire), majoré des charges
accessoires d'achat et d'installation, ou le coût actuel de production pour les
immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même et n'ayant pas
d'équivalent sur le marché ; ces coûts sont corrigés en baisse en fonction de
l’usure ou de l’âge de l’immobilisation. L’utilité du bien pour l’entreprise doit
être tout particulièrement prise en considération car l’immobilisation doit être
évaluée dans l’état et le lieu où elle se trouve en fonction de son utilisation
future par l’entreprise. Dans cette évaluation, il est normalement supposé que
l’entreprise restera en " continuité d'exploitation " tout au long de la durée
d'utilisation prévue du bien. Tenant compte de ces références, la valeur actuelle
de l’immobilisation peut être considéré comme étant le prix qu'accepterait d'en
donner un acquéreur éventuel de l’entreprise dans l’état et le lieu où elle se
trouve. La valeur actuelle de l’immobilisation ne doit pas, en conséquence, être
confondue avec son prix actuel de revente éventuelle. En revanche, en l’absence de
continuité d'exploitation, la valeur actuelle doit tenir compte de la perspective
plus ou moins proche de cession voire de liquidation de l’entreprise ou de la
branche d'entreprise concernée, ou de celle de la cession de l’immobilisation ; la
référence de marché devient alors le prix probable de cession sous déduction des
frais relatifs à cette cession (tels que démontage, transport ...).
2.2.5
Valeur au bilan
MAZIGH Hanane
58

La valeur comptable nette devant figurer au bilan est : La valeur d'entrée
(immobilisations non amortissables) ou la valeur nette d'amortissements
(immobilisations amortissables, dans le cas général ; La valeur actuelle dans le
cas où celle-ci est notablement inférieure soit à la valeur d'entrée soit à la
valeur nette d'amortissements révélant une moins-value latente. Les plus-values
latentes n'étant pas comptabilisées en vertu du principe de prudence car non
réalisées, sont conservées comme valeur comptable nette, soit : La valeur d'entrée
pour les immobilisations non amortissables ; La valeur nette d'amortissements pour
les immobilisations amortissables.
• •
Les moins-values latentes sur immobilisations, si elles sont d'un montant relatif
notable, donnent lieu à constatation de " provisions, pour dépréciation ", ou, dans
le cas exceptionnel où elles présenteraient un caractère définitif, "
d'amortissements exceptionnels ". L’observation d'écarts importants entre la valeur
actuelle et la valeur nette d'amortissements d'une immobilisation est de nature à
conduire à une révision du plan d'amortissement si les causes de ces écarts
risquent de se maintenir durablement.
2.3 Immobilisations financières.

2.3.1 Valeur d'entrée : cas général Quels que soient leur nature et leur classement
comptable (titres de participation, autres titres immobilisés ...) les titres sont
portés en comptabilité pour leur prix d'achat à l'exclusion des frais
d'acquisition, lesquels sont inscrits directement dans les charges de l'exercice.
MAZIGH Hanane
59

2.3.2 Valeur d'entrée : cas particuliers •
Actions gratuites
L'obtention d'actions dites juridiquement "gratuites" est sans influence sur la

valeur globale d'entrée des titres correspondants détenus dont le coût unitaire
moyen se trouve diminué. •
Droits de souscription ou d'attribution
La cession des droits de souscription ou des droits d'attribution réduit la valeur

globale d'entrée du montant du prix de cession et réduit en conséquence le coût
unitaire moyen d'achat des titres correspondants. •
Titres de même nature
Lorsque des "sorties" de titres ont été opérées (à la suite de cessions notamment),
portant sur des ensembles de titres de même nature conférant les même droits, la
valeur d'entrée des titres restants est déterminée par la méthode du "coût d'achat
moyen pondéré" après chaque entrée ou, à défaut, par la méthode du "premier entré ;
premier sorti" dite F.I.F.O (en anglais "first in, first out")
2.3.3 Valeur actuelle •
Valeur actuelle des titres de participation
Les titres de participation doivent être évalués moins en fonction du marché,

souvent inexistant, qu'en fonction de l'utilité que la participation présente pour
l'entreprise ; dans cette utilité, il doit notamment être tenu compte des
perspectives de rentabilité des titres, de la conjoncture économique des capitaux
propres réels de la société contrôlée, des effets de complémentarité technique,
commerciale ou économique susceptibles de résulter de la participation selon le
niveau de celle-ci.
MAZIGH Hanane
60

Lorsqu'une cession de titres de participation fait perdre soit le "contrôle" de la
société, soit la minorité de blocage, il doit en être tenu compte dans l'estimation
de la "valeur actuelle". Cette valeur actuelle est donc appréciée comme celle de
toute immobilisation : c'est le "prix qu'accepterait d'en donner un acquéreur
éventuel de l'entreprise, compte tenu de l'utilité de la participation pour
l'entreprise". •
Valeur actuelle des titres immobilisés autres que les titres de participation
A une date quelconque et en particulier à la date de l'inventaire, les titres ont

une valeur actuelle égale : au cours moyen du dernier mois s'ils sont cotés ; à
leur valeur probable de négociation s'ils ne sont pas cotés.
• •
Cette valeur probable de négociation est à apprécier dans la perspective d'une

éventuelle cession à longue échéance (plus d'un an).
2.3.4 Valeur au bilan La comparaison de la valeur d'entrée et de la valeur actuelle

fait apparaître des plusvalues ou des moins-values par catégories homogènes de
titres (même nature, mêmes droits). Les plus-values ne sont pas comptabilisées ;
les moins-values doivent l'être, sous forme de provisions pour dépréciation. Aucune
compensation n'est, en principe, pratiquée entre plus-values et moins-values ;
toutefois, s'agissant des titres immobilisés cotés autres que les titres de
participation, l'entreprise peut, sous la responsabilité de ses dirigeants,
compenser les moins-values résultant d'une baisse des cours paraissant anormale et
momentanée, par les plus-values constatées sur d'autres titres et dans la limite de
ces plus-values.
MAZIGH Hanane
61

3. La réévaluation des immobilisations Par dérogation au principe du coût
historique, et selon l’article 14 de la loi 9-88 relative aux obligations
comptables des commerçants, les sociétés marocaines peuvent procéder à la
réévaluation libre de l’ensemble de leurs immobilisations corporelles et
financières, sous réserve que cette réévaluation n’ait pas d’indication immédiate
ou ultérieure sur le résultat fiscal. Il est à noter que les autres articles
traitant de la réévaluation et qui vont êtres présentés ci-dessous ont été abrogés
essentiellement à cause du non parution des coefficients de réévaluation. De ce
fait, seule la réévaluation libre des immobilisations est autorisée au Maroc.
La réévaluation consiste à: Déterminer une nouvelle valeur des éléments de l'actif

immobilisé dans la limite d'un maximum obtenu en multipliant leurs prix de revient
par le coefficient de réévaluation correspondant à l'année de l'acquisition
(inscription à l'actif);
Réévaluer les amortissements en appliquant le coefficient correspondant à l'année

de la constatation;
Déterminer la nouvelle valeur nette comptable de chaque élément immobilisé; Dégager

la plus-value de réévaluation.
3.1 Eléments susceptibles d’être réévalués

Les sociétés peuvent procéder à la réévaluation, suivant les coefficients fixés par
voie réglementaire :
Des terrains leur appartenant à l’exception de ceux qui sont achetés en vue de la
revente ou de la réalisation de programmes de lotissement ou de promotion
MAZIGH Hanane
62

immobilière, par les sociétés qui se livrent à ces opérations à titre d’activité
principale ou accessoire. Des éléments amortissables de l’actif, tels que
constructions, matériels, mobilier et brevets, acquis depuis vingt ans, au maximum,
à la date du bilan réévalué. La réévaluation ne s’applique pas aux éléments qui
sont amortis depuis plus de vingt quatre mois à la date du bilan réévalué.
3.2 Coefficients de réévaluation

Les valeurs inscrites à l’actif du bilan après réévaluation ne doivent pas dépasser
la valeur d’actif maximale obtenue en multipliant le prix d’achat ou le prix de
revient de chaque élément susceptible d’être réévalué par le coefficient
correspondant à l’année au cours de laquelle cet élément a été inscrit à l’actif de
la société. Lorsqu’il s’agit d’un élément amortissable, les amortissements qui ont
été déduits sont réévalués en multipliant le montant de chaque annuité par le
coefficient correspondant à l’année au cours de laquelle l’exercice comptable a été
clôturé.
3.3 Réévaluation des amortissements

La réévaluation des amortissements se présente comme le corollaire de la
réévaluation des immobilisations en vue d'aboutir à la nouvelle valeur comptable
réévaluée.
3.3.1 Amortissements à réévaluer •
Les amortissements afférents aux immobilisations réévaluées.
Les sociétés sont libres de ne pas réévaluer toutes les immobilisations

amortissables de l'actif. Mais du moment qu'elles réévaluent certains éléments, les
amortissements correspondant à ces éléments doivent être réévalués. •
Période dont les amortissements sont à retenir en vue de leur réévaluation
MAZIGH Hanane
63

Sont à retenir au titre d'un élément donné, tous les amortissements afférents à cet
élément, et qui ont été admis depuis la date de son entrée dans l'actif jusqu'à la
fin du dernier exercice précédant celui de la réévaluation. (Les amortissements de
l'exercice du bilan révisé sont calculés après réévaluation). Ainsi, si une société
décide de réévaluer son bilan au 31.12.2004, clôturant l'exercice allant du 1er
janvier au 31 décembre 2004 elle devra réévaluer tous les amortissements
correspondant à la période qui se termine le 31.12.2003. Dans le bilan au
31.12.2004, la société pourra faire figurer des amortissements calculés sur la
valeur comptable réévaluée des éléments à amortir.
3.3.2 Mécanisme de réévaluation des amortissements •
Le principe
Pour chaque élément, l'amortissement réévalué est égal à la somme des produits
obtenus en multipliant chaque annuité déduite par le coefficient qui lui
correspond. La réévaluation des amortissements se fait donc élément par élément et
annuité par annuité. •
Valeur des amortissements réévalués à inscrire au bilan révisé
Si pour toute partie de ses immobilisations, la société fait figurer au bilan

révisé une valeur d'actif réévaluée inférieure à la valeur maximum autorisée, les
amortissements correspondants, réévalués au taux maximum, doivent être réduits dans
le rapport existant entre la valeur d'actif réévaluée effectivement retenue et la
valeur maximum. Ainsi, deux cas peuvent se présenter: l'immobilisation concernée a
été réévaluée au taux maximum autorisé. C'est le total des amortissements
correspondants réévalués qui sera inscrit au bilan révisé;
MAZIGH Hanane
64

l'immobilisation concernée a été réévaluée à un taux inférieur au maximum autorisé.
Le total des amortissements réévalués au taux maximum est réduit dans la proportion
existant entre le taux retenu et le taux maximum.
Exemple d'application: Soit une construction achevée au 31.12.1993 et amortie à

compter du 1.1.1994 au taux annuel de 5 %. Prix de revient initial Amortissement
initial [Sur 11 ans (76 - 86)] Valeur nette comptable initiale Vi = 22 500 Pi Ai =
= 50 000 27 500
Prix de revient réévalué 50 000 x Coefficient de 1994 C1 = X supérieur à 50 000

Amortissement réévalué Somme des produits obtenus en multipliant chacune des
annuités ai par le coefficient ci correspondant:
1994 1995
etc...
a 1 = 2 500 x C1 = y 1 a 2 = 2 500 x C2 = y 2
Total des amortissement réévalués = Y supérieur à 27 500
◘ 1er cas Si la société retient la valeur réévaluée maximale égale à X, Les

amortissements réévalués à inscrire au bilan révisé sont égales à Y.
MAZIGH Hanane
65

◘ 2e cas Si la société n'a retenu comme prix de revient réévalué de
l'immobilisation qu'une valeur de X a inférieure au maximum X, Les amortissements
réévalués à inscrire au bilan révisé sont ramenés à: (Y . Xa) / X = Ya
3.4 Détermination de la nouvelle valeur nette comptable

La nouvelle valeur nette comptable d'un élément donné est égale à la différence
entre son prix de revient réévalué et le montant de ses amortissements réévalués.
En se référant à l'exemple d'application ci-dessus : ◘ Dans le 1er cas, la société

retient le maximum de la valeur réévaluée de l'immobilisation, la nouvelle valeur
comptable est de (X – Y) ; ◘ Dans le 2e cas, la société a retenue qu'une valeur
réévaluée de l'immobilisation inférieure au maximum, la nouvelle valeur comptable
est de (Xa – Ya).
3.5 Plus-value de réévaluation

La nouvelle valeur nette comptable est supérieure à l'ancienne dès lors que X - Y
est supérieur à 22 500 – on aboutit nécessairement à ce résultat puisque –: les
coefficients sont dégressifs par année; le coefficient applicable au prix de
revient d'un élément amortissable réévaluée et antérieur et donc supérieur à la
moyenne des coefficients affectant les annuités d'amortissement.
Valeur nette comptable après réévaluation
C'est la nouvelle valeur nette comptable déterminée comme ci-dessus au 3.4 • Valeur
nette comptable avant réévaluation
MAZIGH Hanane
66

C'est l'ancienne valeur comptable égale au prix de revient réel diminué des
amortissements correspondant. • Exemple de calcul de la plus-value de réévaluation
Reprenons l’exemple déjà cité : ◘ 1er cas: La société retient la valeur réévaluée
au taux maximum Prix de revient initial Prix de revient réévalué Amortissements
anciens Amortissements réévalués 50 000 DH 50 000 * Coefficient C1 = X 27 500 DH 27
500* Coefficient moyen (inférieur à C1) = Y
Nouvelle valeur nette comptable
X-Y=A
Ancienne valeur nette comptable Plus-value de réévaluation
: :
50 000 – 27 500 = 22 500 (X - Y) – 22 500
◘ 2e cas: Valeur d'actif réévaluée inférieure au taux maximum L'ancienne valeur

nette comptable est inchangée Le prix de revient réévalué est fixé à Les
amortissements réévalués (puis réduits) ressort à Y Nouvelle valeur nette comptable
La plus-value de réévaluation est égale à 22 500 Xa B Xa - B (Xa - B) - 22 500
3.6 Réserve spéciale de réévaluation

La plus-value dégagée suite à la réévaluation du bilan est obligatoirement portée à
une réserve spéciale figurant au passif du bilan, appelée «Réserve spéciale de
réévaluation.»
Section 2 : Cadre fiscal des immobilisations
1. L’imposition des plus values de cessions des immobilisations
MAZIGH Hanane
67

1.1 Modalités d’imposition des plus values de cessions des immobilisations en cours
d’exploitation
1.1 1 Cas d’absence d’option pour le réinvestissement La société qui n'a pas opté
pour le réinvestissement du profit net global réalisé en cours d'exploitation suite
à la cession de ses immobilisations, bénéficie d'abattements forfaitaires appliqués
sur le montant net global des plus-values.
Par montant net global des plus-values, il convient d'entendre le résultat obtenu
par différence entre:
d'une part la somme des plus-values constatées; et d'autre part la somme des moins-
values constatées. Le taux de l'abattement à appliquer est: nul, si le délai écoulé
entre l'année d'acquisition de chaque élément retiré de l'actif ou cédé et celle de
son retrait ou de sa cession, est inférieur à quatre ans; de 25 % si ce délai est
égal à quatre ans au moins et inférieur à huit ans; de 50 % si ce délai est égal ou
supérieur à huit ans.
Si précédemment au retrait ou à la cession, la société a procédé à une réévaluation

de bilan régulièrement effectuée, il est tenu compte, pour déterminer le taux
d'abattement à appliquer, de la période écoulée entre l'année de la réévaluation et
celle du retrait ou de la cession; ce qui exclut toute la période écoulée entre
l'année d'acquisition et celle de la réévaluation des éléments concernés.
MAZIGH Hanane
68

Si l'application des abattements suivant les taux indiqués ci-dessus ne semble pas
comporter de difficulté particulière dans les cas de retrait ou de cession
d'éléments à des valeurs supérieures à leur valeur comptable, elle paraît cependant
plus délicate à mettre en œuvre dans les cas: de retraits ou de cessions multiples
effectués au cours d'un même exercice comportant à la fois d'une part des plus
values et/ou des profits et d'autre part des moins values et/ou des pertes; de
cession ou retrait de plusieurs éléments à un prix forfaitaire ou une valeur
globale.
Dans les cas des cessions multiples, les profits, les plus-values, les pertes et
les moinsvalues sont tout d'abord déterminés élément par élément.
Il est procédé ensuite à la sommation: des profits et des plus-values avant

abattement; cette somme est appelée profit net avant abattement, désigné par P1
dans la formule de calcul ci-après. des abattements qui auront été calculés élément
par élément; le montant obtenu est désigné par A1. des pertes et moins-values; dont
le montant est désigné par P.
On détermine ensuite: Par différence, le profit net avant abattement P2, soit P1 –
P; Par application d'une règle de trois, l'abattement pondéré A2, soit:
A2 = A1 x P2 / P1 Dans le second cas, le bénéfice des abattements est subordonné à

la condition que la société procède à la ventilation élément par élément du produit
global de la cession. L'inobservation de cette obligation entraîne pour la société,
la taxation de la totalité du profit ou de la plus-value sans aucun abattement.
MAZIGH Hanane
69

1.1.2 Cas d'option pour le réinvestissement des profits réalisés La société qui, en
cours d'exploitation ou à l'occasion de cessation partielle d'activité, procède à
des cessions d'éléments corporels ou incorporels de l'actif immobilisé, peut
bénéficier, sur option, de l'exonération totale de l'impôt au titre des profits
ainsi réalisés. Cette option ne produit son effet qu'autant que la société
intéressée s'engage par écrit à réinvestir en biens constituant des immobilisations
le produit net global des cessions effectuées au cours d'un même exercice comptable
dans le délai maximum de trois années suivant l'expiration de cet exercice.
L'exonération n'est pas applicable en ce qui concerne les profits sur cessions de
titres de participation autres que ceux représentatifs d'une fraction d'immeuble
dans les sociétés immobilières transparentes. L'option n'est ouverte qu'en cours
d'exploitation et l'exonération ne s'applique qu'aux profits de cession et aux
indemnités de transfert de la clientèle y assimilés. Les plus-values constatées à
l'occasion de retraits ou de cession à titre gratuit ne sont pas éligibles à
l'exonération et relèvent par conséquent de la taxation réduite prévue cidessus.
Lorsque la société a procédé à un échange d'éléments sans soulte ou en versant une
soulte à l'autre partie, il convient de conclure à une opération concomitante de
cessionréinvestissement susceptible de bénéficier, par voie de conséquence, de
l'exonération totale de l'I.S.
Dans le cas où la société procède à un échange moyennant une soulte à son avantage,
elle peut alors opter pour l'exonération à la condition qu'elle s'engage à
réinvestir à hauteur du montant de la soulte qu'elle a reçue.
Conditions de l'exonération
MAZIGH Hanane
70

Le bénéfice de l'exonération est conditionné par: La souscription d'un engagement
écrit dans le délai de trois mois de déclaration des résultats de l'exercice
concerné (45 jours en cas de cessation partielle d'activité); Le réinvestissement
en biens constituant des immobilisations corporelles et incorporelles telles que
des terrains, constructions, matériel et outillage, matériel de transport,
mobilier, agencement, installations, fonds de commerce, brevets et licences etc...
à l'exclusion des autres valeurs immobilisées (prêts, titres de participation,
dépôts et cautionnements); Le montant du réinvestissement ne peut être inférieur au
montant du produit net global des cessions effectuées. Par produit net global il
convient d'entendre l'excédent du produit brut global des ventes sur le montant des
frais de cessions (commission et honoraires). le réinvestissement du produit net
global des cessions effectuées au cours d'un même exercice comptable doit être
réalisé dans un délai maximum de trois années suivant l'expiration de l'exercice de
la cession.
En cas de non réinvestissement dans le délai sus-visé, du produit net des cessions,
le profit net global indûment exonéré est rapporté, après application des
abattements prévus ci-dessus, au résultat de l'exercice comptable au cours duquel
la ou les cessions ont eu lieu et les compléments des droits sont alors assortis
des majorations et pénalités. Il en est de même en cas d'insuffisance de
réinvestissement dans le délai prescrit: Le profit net global des cessions est
imposé dans les mêmes conditions que ci-dessus mais au prorata du montant du
produit net global des cessions non réinvesti.
1.2 Modalités d'imposition des plus-values constatées, profits réalisés en fin

d'exploitation
La société qui a fait l'objet de dissolution et qui cède des éléments corporels ou
incorporels de son actif immobilisé ou perçoit des indemnités en contre partie de
la cessation de l'exercice de son activité ou du transfert de sa clientèle,
bénéficie 71
MAZIGH Hanane

d'abattements appliqués sur le profit net global correspondant à la différence
entre la somme des profits et plus-values et celle des pertes et moins-values. Le
taux de l'abattement prévu à cet effet est: nul, si le délai écoulé entre l'année
de la constitution de la société et celle du retrait ou de la cession des biens est
inférieur à quatre ans; de 50 %, si ce délai est égal à quatre ans au moins et
inférieur à huit ans; de 2/3, si ce délai est égal ou supérieur à huit ans.
Il est à noter que la période déterminant le taux d'abattement à appliquer a pour

point de départ l'année de la constitution de la société. Toute cession ou retrait
partiel même lorsqu'il porte sur une unité susceptible de faire l'objet d'une
exploitation indépendante ne peut bénéficier que des abattements applicables pour
les cessions en cours d'exploitation. Il en est de même en ce qui concerne tout
retrait ou cession d'éléments de l'actif immobilisé pendant la mise en sommeil de
la société ou lorsque celle-ci réalise la totalité ou une partie de ses
immobilisations en vue d'une conversion de ses activités.
2. La TVA et les flux des immobilisations
2.1 Acquisition des immobilisations

L’acquisition des immobilisations au Maroc est soumise à la taxe sur la valeur
ajouté, cependant les biens d’investissement importés, inscrits dans un compte
d’immobilisation
et ouvrant droit à déduction sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée à

l’importation. Cette exonération est subordonnée à la production par l'importateur
d'un engagement, établi sur un imprimé fourni par l'administration et comportant le
numéro
MAZIGH Hanane
72

d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée. par lequel l'intéressé s'engage à
inscrire dans un compte d'immobilisation les biens d'investissement importés
susceptibles d'ouvrir droit à déduction.
2.2 Cession des immobilisations

Les biens susceptibles d'amortissement éligibles au droit à déduction, doivent être
inscrits dans un compte d'immobilisation et être conservés pendant une période de
cinq années suivant leur date d'acquisition. A défaut de conservation du bien
déductible pendant le délai précité, la déduction initialement opérée donne lieu à
régularisation. Selon la loi 30-85, cette régularisation s'effectue comme suit: Le
bénéficiaire de la déduction est tenu de reverser au Trésor une somme égale au
montant de la déduction initialement opérée au titre desdits biens, diminuée d'un
cinquième par année ou fraction d'année écoulée depuis la date d'acquisition de ces
biens. Ce reversement doit intervenir dans des délais bien précis. Il est à
signaler que pour le calcul du montant à reverser à l’Administration fiscale
l'année d'acquisition ou de cession d'un bien est comptée comme une année entière.
3. Les conséquences fiscales de la réévaluation des immobilisations Comme précisé

ci-dessus, au Maroc, seule la réévaluation libre des immobilisations est autorisée
sous réserve que cette réévaluation n’ait pas d’incidence immédiate ou ultérieure
sur le résultat fiscal. En d’autres termes, l’écart de réévaluation n'est pas
imposé et les dotations supplémentaires d'amortissement résultant de la
réévaluation ne sont pas déductibles. En cas de cession des éléments réévalués, il
est tenu compte des valeurs historiques. Toutefois, nous allons présenter dans
cette partie les conséquences fiscales de la réévaluation des immobilisations
corporelles et financières avant l’abrogation des articles 21, 22, 23, 24 et 25 de
la loi sur l’Impôt sur les Sociétés (IS).
MAZIGH Hanane
73

L'intérêt de la réévaluation réside d'une part dans l'ouverture d'une nouvelle
marge d'amortissement et d'autre part, en cas de cession ultérieure des éléments
réévalués, dans la possibilité de calculer la plus-value imposable par rapport à la
nouvelle la valeur nette comptable desdits éléments. En outre, la plus-value
globale de réévaluation portée à la réserve spéciale en franchise d'impôt, demeure
exonérée à condition d'être maintenue dans la société. Nous examinerons
successivement: Le calcul des amortissements consécutifs à la réévaluation; Le
calcul des plus-values en cas de cession ultérieure des éléments réévalués; Le sort
fiscal de la réserve spéciale de réévaluation.
3.1 Calcul des amortissements consécutifs à la réévaluation.

Après les écritures de la réévaluation, l'amortissement est calculé sur la nouvelle
valeur nette comptable qui apparaît à l'actif du bilan réévalué. Pour les éléments
non totalement amortis à la date de la réévaluation, l'amortissement de la nouvelle
valeur nette comptable est réparti sur le reliquat de la durée d'amortissement.
Toutefois si ce reliquat est inférieur à quatre ans, la nouvelle valeur nette
comptable est amortie sur quatre ans. Pour les éléments réévaluables totalement
amortis à la date de la réévaluation, l'amortissement de la nouvelle valeur
comptable est répartie sur une durée minimale de 4 ans.
3.2 Calcul des profits de cession et plus-values en cas de cession ou de retrait

des éléments réévalués.
MAZIGH Hanane
74

En cas de cession ou de retrait d'éléments réévalués (en cours ou en fin
d'exploitation) le profit est calculé d'après la nouvelle valeur nette comptable à
la date de la cession ou du retrait.
3.3 Sort fiscal de la réserve spéciale de réévaluation.

La plus-value est portée à la réserve spéciale de réévaluation en franchise d'impôt
sous réserve de certaines décisions. 3.3.1 • Affectation de la réserve en franchise
d'impôt
Affectation autorisée
La réserve spéciale de réévaluation est exonérée de l'impôt: Lorsqu'elle est

incorporée en totalité ou en partie au capital sous conditions que:
►
L'incorporation soit précédée de celle de la totalité des autres réserves dont

disposerait éventuellement la société;
L'incorporation ne doit pas avoir été précédée dans un délai de quatre ans d'une
réduction du capital social et ne doit pas être suivie dans un délai de même durée
d'une réduction du capital social ou de la cessation d'activité de la société.
Lorsqu'elle est affectée à la compensation de pertes comptables. Dans ce cas, la
partie du déficit fiscal correspondant à cette perte est annulée.
Cas d'imposition de la réserve spéciale de réévaluation
La réserve spéciale de réévaluation est comprise dans la base imposable avec un

abattement de 25 % si la réserve n'a pas été affectée à la compensation de pertes
comptables ou à l'incorporation au capital dans les conditions définies dessus,
notamment lorsqu'elle est distribuée; en totalité si la société qui a bénéficie de
l'exonération se refuse au contrôle de l'administration portant sur l'affectation
de la réserve spéciale de réévaluation ou l'utilisation des éléments qui ont été
réévalués.
Chapitre 3 : Cadre réglementaire international des immobilisations 75
MAZIGH Hanane

Les attentes croissantes du marché pour plus de transparence (plus d'information,
plus souvent et plus vite) ont abouti à un véritable mouvement d'harmonisation
mondiale des normes de reporting financier. Dans ce sens, l'Union Européenne a
adopté le 7 juin 2002 un règlement qui oblige toutes les sociétés européennes
cotées en bourse à publier leurs états financiers consolidés selon les normes
comptables internationales IAS/IFRS pour les exercices ouverts à partir du 1er
janvier 2005. Ainsi, les sociétés marocaines faisant partie de groupes
internationaux seront obligées pour des raisons de consolidation d’effectuer des
retraitements sur leurs comptes sociaux. Ces retraitements auront pour objet de se
conformer aux normes IAS/IFRS afin d’aboutir à une harmonisation de l’information
financière. De ce qui précède, nous pouvons conclure que l’audit des
immobilisations des sociétés marocaines dépend en plus du cadre réglementaire
marocain qu’on vient de présenter ci-dessus d’un cadre réglementaire international.
En fait, les normes comptables internationales liées aux immobilisations sont les
suivantes :
IAS 16 traitant des immobilisations corporelles. IAS 17 traitant des contrats de

location (notamment le crédit-bail). IAS 38 traitant des immobilisations
corporelles. IAS 36 traitant de la dépréciation d’actifs IAS 40 traitant des
immeubles de placement IAS 41 traitant de l’agriculture.
MAZIGH Hanane
76

Nous avons jugé utile de présenter les normes qui se rattachent le plus à sujet, il
s’agit de : La norme IAS 16. La norme IAS 17. Au cours de notre mission d’audit
contractuel (voir cas pratique plus loin), le directeur de mission a pris la charge
de contrôler les retraitements effectués sur les comptes des immobilisations
incorporelles. Il est donc à signaler que nous n’avons pas traité ce point et que
c’est la raison pour laquelle nous avons omis de présenter la norme IAS 38 dans le
cadre réglementaire international.
Section 1 : Norme comptable internationale IAS 16 (Immobilisations corporelles)
1.
Présentation de la norme
Cette norme prescrit le traitement comptable des immobilisations corporelles. Les

questions fondamentales concernant la comptabilisation des immobilisations
corporelles portent sur la date de comptabilisation des actifs, la détermination de
leur valeur comptable ainsi que la comptabilisation des dotations aux
amortissements correspondantes. La présente Norme impose de comptabiliser une
immobilisation corporelle en tant qu’actif lorsque cet actif satisfait aux critères
de définition et de comptabilisation d’un actif du Cadre de préparation et de
présentation des états financiers. La norme 16 doit être appliquée pour la
comptabilisation des immobilisations corporelles, sauf lorsqu’une autre norme
comptable internationale impose ou autorise un traitement comptable différent.
Toutefois, elle ne s’applique pas aux:
actifs biologiques en rapport avec l’activité agricole;
MAZIGH Hanane
77

droits miniers, prospection et extraction de minerais, de pétrole, de gaz naturel
et autres ressources similaires non renouvelables.
Toutefois, la présente Norme s’applique aux immobilisations corporelles utilisées

pour développer ou maintenir les activités ou les actifs susvisés mais distincts de
ces activités ou actifs.
2. Définition d’une immobilisation corporelle Les immobilisations corporelles sont

des actifs corporels: Qui sont détenus par une entreprise soit pour être utilisés
dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loués à
des tiers, soit à des fins administratives; et Dont on s’attend à ce qu’ils soient
utilisés sur plus d’un exercice.
3. Comptabilisation d’une immobilisation corporelle Un élément d’immobilisation

corporelle doit être comptabilisé en tant qu’actif lorsque: Il est probable que les
avantages économiques futurs associés à cet actif iront à l’entreprise; et Le coût
de cet actif pour l’entreprise peut être évalué de façon fiable. En effet, les
immobilisations corporelles constituent souvent une part importante de l’actif
total d’une entreprise et par conséquent elles sont importantes dans la
présentation de sa situation financière. De plus, le fait de savoir si une dépense
représente un actif ou une charge peut avoir un effet significatif sur la
présentation des résultats des activités d’une entreprise. Pour déterminer si un
élément satisfait au premier critère de comptabilisation, une entreprise a besoin
d’apprécier le degré de certitude attaché au flux d’avantages économiques futurs
sur la base des indications disponibles lors de la comptabilisation
MAZIGH Hanane
78

initiale. L’existence d’une certitude suffisante que les avantages économiques
futurs iront à l’entreprise demande que l’on s’assure que celle-ci recevra les
avantages attachés à cet actif et assumera les risques associés. Cette assurance
n’existe en général que lorsque les risques et avantages ont été transférés à
l’entreprise. Avant que cela se produise, la transaction pour acquérir l’actif peut
en général être annulée sans pénalité importante et en conséquence, l’actif n’est
pas comptabilisé. Le second critère de comptabilisation est en général aisément
satisfait parce que la transaction d’échange attestant l’acquisition de l’actif
permet d’identifier son coût. Dans le cas d’un actif produit par l’entreprise pour
elle-même, une évaluation fiable du coût peut être faite à partir des transactions
conclues avec des tiers extérieurs à l’entreprise pour l’acquisition des matières
premières, de la main d’œuvre et autres composants utilisés au cours du processus
de construction. En fait, pour identifier ce qui constitue une immobilisation
corporelle distincte, un jugement est requis pour appliquer les critères de la
définition aux circonstances particulières ou à des types spécifiques
d’entreprises. Il peut être approprié de regrouper des éléments de faible valeur
individuelle, tels que les moules, outils et matrices et d’appliquer les critères à
la valeur globale. La plupart des pièces de rechange et des matériels d’entretien
sont habituellement inscrits en stocks et comptabilisés en charges lors de leur
utilisation. Toutefois, les pièces de rechange principales et le stock de pièces de
sécurité constituent des immobilisations corporelles si l’entreprise compte les
utiliser sur plus d’un exercice. De même, si les pièces de rechange et les pièces
d’entretien ne peuvent être utilisés qu’avec une immobilisation corporelle et qu’on
s’attend à ce que leur utilisation soit irrégulière, elles sont comptabilisées en
immobilisations corporelles et amorties sur une période ne dépassant pas la durée
d’utilité de l’actif lié. Il est à signaler que la norme 16 a prévu dans certains
cas de répartir le coût total d’un actif entre ses différents éléments constitutifs
et de comptabiliser chaque élément séparément. Tel est le cas lorsque les
différentes composantes d’un actif ont des durées d’utilité différentes ou qu’elles
procurent des avantages à l’entreprise selon un rythme différent nécessitant
l’utilisation de taux et de modes d’amortissement différents. Par
MAZIGH Hanane
79

exemple, un avion et ses moteurs doivent être traités comme des actifs
amortissables distincts s’ils ont des durées d’utilité différentes.
4. Evaluation initiale d’une immobilisation corporelle Une immobilisation

corporelle qui remplit les conditions pour être comptabilisée en tant qu’actif doit
être initialement évaluée à son coût. Le coût d’une immobilisation corporelle est
constitué de son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non
récupérables, et de tous les frais directement attribuables engagés pour mettre
l’actif en état de marche en vue de l’utilisation prévue; toutes les remises et
rabais commerciaux sont déduits dans le calcul du prix d’achat. Exemples de frais
directement attribuables:
Le coût de préparation du site; Les frais de livraison et de manutention initiaux;

Les frais d’installation; et Les honoraires de professionnels tels qu’architectes
et ingénieurs; et Le coût estimé de démantèlement et transport de l’actif, et de
rénovation du site dans la mesure où ce dernier est comptabilisé en tant que
provision selon IAS 37, Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels.
Selon la norme 16, les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation

corporelle déjà comptabilisée doivent être ajoutées à la valeur comptable de
l’actif lorsqu’il est probable que des avantages économiques futurs, au delà du
niveau de performance défini à l’origine de l’actif existant, iront à l’entreprise.
Toutes les autres dépenses ultérieures doivent être comptabilisées en charges de
l’exercice au cours duquel elles sont encourues.
MAZIGH Hanane
80

5. Evaluation postérieure d’une immobilisation corporelle Pou l’évaluation
postérieure des immobilisations corporelles, la norme IAS 16 distingue un
traitement de référence et un autre traitement s’appuyant sur la réévaluation de
l’immobilisation.
Traitement de référence Après sa comptabilisation initiale en tant qu’actif, une

immobilisation corporelle doit être comptabilisée à son coût diminué du cumul des
amortissements et du cumul des pertes de valeur. Autre traitement autorisé Après sa
comptabilisation initiale en tant qu’actif, une immobilisation corporelle doit être
comptabilisée à son montant réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de la
réévaluation, diminué du cumul des amortissements ultérieurs et du cumul de pertes
de valeur ultérieures. Il est à noter que les réévaluations doivent être effectuées
avec une régularité suffisante pour que la valeur comptable ne diffère pas de façon
significative de celle qui aurait été déterminée en utilisant la juste valeur à la
date de clôture.
6. Réévaluation d’une immobilisation corporelle selon la norme IAS 16
Terrains et constructions La juste valeur des terrains et constructions est en

général leur valeur de marché. Cette valeur est déterminée sur la base d’une
estimation effectuée en général par des évaluateurs professionnels qualifiés.
Installations de production La juste valeur des installations de production est

habituellement leur valeur de marché déterminée par estimation. Lorsqu’il n’y a pas
d’indications de la valeur de marché en
MAZIGH Hanane
81

raison de la nature spécialisée des installations de production et du fait que ces
installations sont rarement vendues, sauf dans le cadre d’un transfert de
l’activité, elles sont évaluées à leur coût de remplacement net d’amortissement. Il
est à noter que la fréquence des réévaluations dépend des fluctuations de la juste
valeur des immobilisations corporelles ayant été réévaluées. Lorsqu’une
immobilisation corporelle est réévaluée, le cumul des amortissements à la date de
réévaluation est: soit ajusté proportionnellement à la modification de la valeur
brute comptable de l’actif, de sorte que la valeur comptable de cet actif à l’issue
de la réévaluation est égale au montant réévalué. Cette méthode est souvent
utilisée lorsqu’un actif est réévalué par rapport à un indice appliqué à son coût
de remplacement net d’amortissement; soit éliminé de la valeur comptable brute de
l’actif; et le montant net est porté au montant réévalué de cet actif. À titre
d’exemple, cette méthode est utilisée pour des constructions qui sont réévaluées à
leur valeur de marché.
On outre, lorsqu’une immobilisation corporelle est réévaluée, toute la catégorie

des immobilisations corporelles dont fait partie cet actif doit être réévaluée. La
norme 16 définit une catégorie d’immobilisations corporelles comme un regroupement
d’actifs de nature et d’usage similaires au sein de l’activité d’une entreprise.
7. Amortissement d’une immobilisation corporelle Selon la norme IAS 16,

l’amortissement est la répartition systématique du montant amortissable d’un actif
sur sa durée d’utilité. Cette norme entend par montant amortissable le coût d’un
actif, ou tout autre montant substitué au coût dans les états financiers, diminué
de sa valeur résiduelle et par La durée d’utilité:
MAZIGH Hanane
82

soit la période pendant laquelle l’entreprise s’attend à utiliser un actif; soit le
nombre d’unités de production ou d’unités similaires que l’entreprise s’attend à
obtenir de l’actif.
Le montant amortissable d’une immobilisation corporelle doit être réparti de façon

systématique sur sa durée d’utilité. Le mode d’amortissement utilisé doit refléter
le rythme selon lequel les avantages économiques futurs liés à l’actif sont
consommés par l’entreprise. La dotation aux amortissements de chaque exercice doit
être comptabilisée en charges à moins qu’elle ne soit incorporée dans la valeur
comptable d’un autre actif. A mesure que les avantages économiques représentatifs
d’un actif sont consommés par l’entreprise, la valeur comptable de l’actif est
réduite pour refléter cette consommation, généralement en constatant une dotation
aux amortissements. Une dotation aux amortissements est constatée même si la valeur
de l’actif est supérieure à sa valeur comptable. Les avantages économiques
représentatifs d’une immobilisation corporelle sont consommés par l’entreprise
principalement à travers l’utilisation de cet actif. Toutefois, d’autres facteurs,
tels que l’obsolescence technique et l’usure d’un actif alors qu’il reste
inutilisé, conduisent souvent à la diminution des avantages économiques auxquels on
aurait pu s’attendre à disposer grâce à cet actif. En conséquence, l’ensemble des
facteurs suivants doit être pris en considération pour déterminer la durée
d’utilité d’un actif:
L’usage attendu de cet actif par l’entreprise. Cet usage est évalué par référence à
la capacité ou à la production physique attendue de cet actif; L’usure physique
attendue, qui dépend des facteurs d’activité telles que les cadences auxquelles est
utilisé l’actif et le programme de maintenance de
MAZIGH Hanane
83

l’entreprise, et les soins apportés et la maintenance de l’actif en dehors de sa
période d’utilisation; L’obsolescence technique découlant de changements ou
d’améliorations dans la production, ou d’une évolution de la demande du marché pour
le produit ou le service fourni par l’actif; et Les limites juridiques ou
similaires sur l’usage de l’actif, telles que les dates d’expiration des contrats
de location.
Différents modes d’amortissement peuvent être utilisés pour répartir de façon

systématique le montant amortissable d’un actif sur sa durée d’utilité. Ces modes
incluent le mode linéaire, le mode dégressif, le mode des unités de production.
Amortissement linéaire L’amortissement linéaire conduit à une charge constante sur

la durée d’utilité de l’actif.
Amortissement dégressif Le mode dégressif conduit à une charge décroissante sur la

durée d’utilité de l’actif.
Amortissement par unités de production Le mode des unités de production donne lieu
à une charge basée sur l’utilisation ou la production prévue de l’actif. Le mode
utilisé pour un actif est choisi sur la base du rythme des avantages économiques et
est appliqué uniformément d’un exercice à l’autre à moins qu’il y ait un changement
dans le rythme attendu des avantages économiques de cet actif. La dotation aux
amortissements pour un exercice est en général comptabilisée en charges. Toutefois,
dans certaines circonstances, les avantages économiques représentatifs d’un actif
sont intégrés par l’entreprise dans le cadre de la production d’autres actifs, au
lieu de constituer une charge. Dans ce cas, la dotation aux amortissements fait
partie du coût de l’autre actif et est inclus dans sa valeur comptable.
MAZIGH Hanane
84

Section 3 : Norme comptable internationale IAS 17 (Les contrats de location)
1.
Présentation de la norme
La norme IAS 17 s’applique à la comptabilisation de tous les contrats de location

autres que: Les contrats de location portant sur l’exploration ou l’utilisation de
minéraux, de pétrole, de gaz naturel, et autres ressources similaires non
renouvelables, et Les accords de licences portant sur des films cinématographiques,
des enregistrements vidéo, des pièces de théâtre, des manuscrits, des brevets et
des droits d’auteur.
Toutefois, la présente norme ne doit pas s’appliquer à l’évaluation faite par :
Les locataires, des immeubles de placement détenus en vertu de contrats de

location-financement; ou Les bailleurs, des immeubles de placement loués en vertu
d’un contrat de location simple, Les locataires, des actifs biologiques détenus en
vertu de contrats de location de financement ; ou Les bailleurs, des actifs
biologiques loués en vertu d’un contrat de location simple.
2.
Définition
Un contrat de location est un accord par lequel le bailleur cède au preneur pour
une période déterminée, le droit d’utilisation d’un actif en échange d’un paiement
ou d’une série de paiements. La norme distingue entre :
MAZIGH Hanane
85

Un contrat de location-financement est un contrat de location ayant pour effet de
transférer au preneur la quasi-totalité des risques et des avantages inhérents à la
propriété d’un actif. Le transfert de propriété peut intervenir ou non, in fine. Un
contrat de location simple désigne tout contrat de location autre qu’un contrat de
location-financement.
3.
Classification des contrats de location
La classification des contrats de location adoptée par la présente Norme se fonde

sur le degré d’imputation au bailleur ou au preneur des risques et des avantages
inhérents à la propriété d’un actif loué. Les risques incluent les pertes
éventuelles résultant de la sous-utilisation des capacités ou de l’obsolescence
technologique ainsi que des variations de la rentabilité dues à l’évolution de la
conjoncture économique. Les avantages peuvent être représentés par l’espérance
d’une exploitation rentable sur la durée de vie économique de l’actif et d’un gain
résultant d’une appréciation de sa valeur ou de la réalisation d’une valeur
résiduelle.
Contrats de location-financement Un contrat de location est classé en tant que

contrat de location-financement s’il transfère au preneur la quasi-totalité des
risques et des avantages inhérents à la propriété. Les indicateurs de situations
qui, individuellement ou conjointement, pourraient conduire à classer un contrat en
tant que contrat de location-financement sont les suivants: si le preneur peut
résilier le contrat de location, les pertes subies par le bailleur relatives à la
résiliation sont à la charge du preneur; les profits ou pertes résultant de la
variation de la juste valeur de la valeur résiduelle sont à la charge du preneur
(par exemple sous la forme d’une diminution de loyer égale à la majeure partie du
produit de cession à la fin du contrat de location); et
MAZIGH Hanane
86

le preneur a la faculté de poursuivre la location pour une deuxième période
moyennant un loyer sensiblement inférieur au prix du marché.
Contrats de location simple Un contrat de location est classé en tant que contrat
de location simple s’il ne transfère pas au preneur la quasi-totalité des risques
et des avantages inhérents à la propriété.
4.
Comptabilisation des contrats de location dans les états financiers du preneur
Contrats de location-financement Au bilan du preneur, les contrats de location-

financement doivent être comptabilisés à l’actif et au passif pour des montants
égaux, au commencement du contrat de location, à la juste valeur du bien loué ou,
si celle-ci est inférieure, à la valeur actuelle des paiements minimaux au titre de
la location. Pour calculer la valeur actuelle des paiements minimaux au titre de la
location, le facteur d’actualisation est le taux d’intérêt implicite du contrat de
location si celui-ci peut être déterminé; sinon, le taux d’emprunt marginal du
preneur doit être utilisé. Les paiements au titre de la location doivent être
ventilés entre la charge financière et l’amortissement du solde de la dette. La
charge financière doit être répartie sur les différentes périodes couvertes par le
contrat de location de manière à obtenir un taux d’intérêt périodique constant sur
le solde restant dû au passif au titre de chaque période. Pour chaque exercice
comptable, un contrat de location-financement donne lieu à une charge
d’amortissement de l’actif amortissable et à une charge financière. La politique
d’amortissement des actifs loués doit être cohérente avec celle applicable aux
actifs amortissables que possède l’entreprise et la dotation aux amortissements
doit être calculée IAS 16, Immobilisations corporelles et IAS 38, Immobilisations
incorporelles. Si l’on n’a pas une certitude raisonnable que le preneur devienne
propriétaire de l’actif à
MAZIGH Hanane
87

la fin du contrat de location, l’actif doit être totalement amorti sur la plus
courte de la durée du contrat de location et de sa durée d’utilité.
Contrats de location simple Les paiements au titre du contrat de location simple

doivent être comptabilisés en charges dans le compte de résultat sur une base
linéaire pendant toute la durée du contrat de location à moins qu’une autre base
systématique soit plus représentative de l’échelonnement dans le temps des
avantages qu’en retirera l’utilisateur. Le preneur doit fournir les informations
suivantes:
Le montant total des paiements minimaux futurs à effectuer au titre de la location

en vertu de contrats de location simple non résiliables pour chacune des périodes
suivantes: à moins d’un an; à plus d’un an mais moins de cinq ans; à plus de cinq
ans;
Le total à la date de clôture des futurs paiements minimaux de contrats de sous-

location que l’on s’attend à recevoir au titre de contrats de sous-location non
résiliables; Le montant des paiements de location et de sous-location comptabilisés
dans le résultat de l’exercice en indiquant séparément les montants correspondant
aux paiements minimaux, les loyers conditionnels et le revenu des souslocations;
Une description générale des principales dispositions des contrats de location du

preneur comprenant, sans toutefois s’y limiter: la base de détermination des
paiements au titre des loyers conditionnels;
MAZIGH Hanane
88

l’existence d’options de renouvellement ou d’achat et de clauses d’indexation, et
leurs termes; et les restrictions imposées par les dispositions contractuelles
concernant notamment les dividendes, l’endettement complémentaire et d’autres
locations.
5.
Comptabilisation des contrats de location dans les états financiers du bailleur
Contrats de location-financement Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les

actifs détenus en vertu d’un contrat de locationfinancement et les présenter comme
des créances pour un montant égal à l’investissement net dans le contrat de
location. En fait, dans un contrat de location-financement, le bailleur transfère
la quasi-totalité des risques et des avantages inhérents à la propriété juridique;
en conséquence, il comptabilise le paiement à recevoir au titre de la location en
remboursement du principal et en produits financiers pour se rembourser et se
rémunérer de son investissement et de ses services. La comptabilisation des
produits financiers doit s’effectuer sur la base d’une formule traduisant un taux
de rentabilité périodique constant sur l’en cours d’investissement net restant du
bailleur, tel que défini dans le contrat de location-financement. Les valeurs
résiduelles estimées et non garanties retenues pour le calcul de l’investissement
brut du bailleur dans un contrat de location sont révisées régulièrement. Si l’on
constate une diminution de la valeur résiduelle estimée non garantie, l’imputation
des produits sur la durée du contrat de location est revue et toute diminution au
titre de montants déjà constatés par régularisation est immédiatement
comptabilisée.
MAZIGH Hanane
89

Contrats de location-financement Les actifs faisant l’objet de contrats de location
simple doivent être présentés au bilan du bailleur selon la nature de l’actif. Les
revenus locatifs provenant des contrats de location simple doivent être
comptabilisés en produits de façon linéaire sur toute la durée de contrat de
location à moins qu’une autre base systématique soit plus représentative de
l’échelonnement dans le temps de la diminution de l’avantage retiré de
l’utilisation de l’actif loué. Les coûts, y compris l’amortissement, encourus pour
que les revenus locatifs soient acquis sont comptabilisés en charges. Les revenus
locatifs (à l’exclusion des sommes reçues au titre de services fournis tels que
l’assurance et la maintenance) sont comptabilisés en produits sur toute la durée du
contrat de location selon une méthode linéaire, même si les recettes ne le sont pas
sur cette base, à moins qu’une autre base systématique permette de mieux rendre
compte de l’échelonnement dans le temps de la diminution de l’avantage retiré de
l’utilisation de l’actif loué. Les coûts directs initiaux encourus spécifiquement
pour que les recettes d’un contrat de location simple soient acquises sont, soit
différés et imputés aux produits sur la durée du contrat de location au prorata des
loyers comptabilisés, soit comptabilisés en charges dans le compte de résultat de
l’exercice au cours duquel ils sont encourus. L’amortissement des actifs
amortissables loués doit se faire sur une base cohérente avec la politique
normalement suivie par le bailleur pour l’amortissement d’actifs similaires, et la
dotation aux amortissements doit être calculée sur la base indiquée dans IAS 16,
Immobilisations corporelles et IAS 38 immobilisations incorporelles.
MAZIGH Hanane
90

MAZIGH Hanane
91

Chapitre 1 : Les étapes d’audit des immobilisations
Section 1 : La prise de connaissance des immobilisations L’acquisition de la

connaissance des immobilisations inscrites dans le patrimoine de l’entreprise doit
être préalable aux autres phases, puisqu’elle conditionne leur bonne exécution.
Elle permet à l’auditeur de déceler les anomalies pouvant avoir une incidence
significative sur les comptes des immobilisations, et donc d’identifier les risques
principaux auxquels est soumise l’entreprise. La prise de connaissance des
immobilisations d’une entreprise nécessite, en premier lieu, de recueillir des
informations sur la politique générale d’investissements adoptée par l’entreprise.
En outre, l’auditeur aura besoin des informations suivantes :
► ► ► ► ► ►
La politique de distinction entre charges et immobilisations ; La politique

d’amortissement ; Le système de suivi des immobilisations ; Les principales
catégories des immobilisations ; Le mode de financement ; La participation du
personnel de l’entreprise à la production et / ou à l’entretien des immobilisations
;
Les assurances.
En ce qui concerne les immobilisations incorporelles, la prise de connaissance

consiste à connaître la nature de ces éléments ainsi que leur système de
protection.
MAZIGH Hanane
92

L’auditeur doit également, lors de la prise de connaissance des immobilisations,
visiter les lieux afin de s’assurer de l’existence physique des immobilisations et
de vérifier l’état de ces dernières. Dans le cadre de la visite des lieux,
l’auditeur peut demander les informations suivantes :
L’ancienneté moyenne des immobilisations corporelles par type, catégorie,

emplacement physique et secteur d’activité
► ► ►
L’importance qu’ont l’entretien et les réparations sur les durées de vie utile. Les
immobilisations corporelles utilisées pour la recherche et le développement Les
immobilisations acquises à l’aide de subventions d’investissement et de
développement ainsi que les restrictions afférentes.
► ►
L’importance des opérations de location et de crédit-bail. L’existence éventuelle

de projets de vente des immobilisations corporelles sousutilisées.
L’importance du recours à des actifs entièrement amortis.
Section 2 : Le contrôle interne des immobilisations L’auditeur a, lors de l’étape

précédente, pris connaissance des immobilisations dont il va apprécier les
procédures de contrôle interne. L’appréciation du contrôle interne permet ensuite
de déterminer la quantité de contrôles directs à réaliser et fournit à l’auditeur
l’occasion de faire des recommandations pour améliorer les procédures défaillantes.
1.
Les objectifs du contrôle interne des immobilisations
Une procédure de contrôle interne n’a de sens que si elle contribue à couvrir un
objectif de contrôle. L’analyse du système de contrôle interne des immobilisations
corporelles doit permettre de s’assurer que :
MAZIGH Hanane
93

► ►
Toutes les immobilisations sont correctement autorisées et comptabilisées ; Toutes

les immobilisations sont correctement évaluées en valeur brute et valeur nette ;
► ►
La protection des actifs est assurée ; Les engagements hors bilan concernant les
immobilisations sont correctement saisis ;
Il faut également s’assurer que :
Les acquisitions de l’exercice sont effectivement capitalisables et représentent

des actifs installés ou construits.
Les immobilisations cédées, détruites ou mises au rebut ont fait l’objet d’un
retrait des fichiers comptables d’immobilisations et que les gains et pertes
relatifs ont été enregistrés.
La dotation aux amortissements de la période n’est pas excessive et a été calculée

conformément aux méthodes de l’exercice précédent.
2. Les procédures de contrôle interne des immobilisations
2.1 Généralités
Dans le but d’atteindre les objectifs cités ci-dessus, la direction définie un
ensemble de procédures, formalités ou règles de travail que le personnel est tenu
de suivre afin d’assurer le bon fonctionnement du contrôle interne. Ces procédures
comprennent notamment les éléments suivants :
► ► ►
L’établissement, la revue et l’approbation des rapprochements de comptes ; Le

contrôle des applications et de l’environnement informatique ; La tenue régulière
d’une comptabilité ; 94
MAZIGH Hanane
► ►
La comparaison des données internes avec des sources externes d’information ;

L’inventaire physique des actifs et la comparaison avec les données de la
comptabilité ;
► ►
La restriction de l’accès physique aux actifs et aux documents ; La comparaison et

l’analyse des réalisations avec les données budgétaires.
Les procédures de contrôle interne des immobilisations peuvent être représentées

par un circuit, de traitement des informations, faisant appel à différentes
fonctions :
► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ► ►
Approbation des budgets ; Approbation des dépassements par rapport au budget ;

Autorisation des dépenses ; Contrôle des devis ; Signature des commandes ;
Réception des immobilisations ; Contrôle des factures avec les bons de commande et
de réception ; Visa du bon à payer ; Autorisation des dépassements par rapport aux
devis ; Autorisation des cessions ; Autorisation des mises au rebut ;
Enregistrement des acquisitions et cessions ; Contrôle des enregistrements
comptables ; Tenue du fichier des immobilisations ; Rapprochement du fichier avec
la comptabilité ; Inventaire physique ; Rapprochement du fichier avec l’inventaire
physique ; Responsabilité du matériel ;
MAZIGH Hanane
95

► ► ► ► ► ► ► ► ► ►
Décision des actions d’entretien ; Contrôle des dépenses d’entretien ; Evaluation

des immobilisations ; Approbation des ajustements de comptes ; Autorisation des
achats et ventes de titres ; Enregistrement des mouvements de titres ; Détention de
titres ; Evaluation des titres ; Autorisation des prêts ; Contrôle des dépôts et
cautionnements.
Afin d’évaluer le bon fonctionnement des procédures de contrôle interne des

immobilisations, l’auditeur est tenu de chercher la réponse aux questions suivantes
:
• Au niveau du contrôle général
► ►
Existe-t-il un plan à long terme d’investissements ? Des budgets d’investissements

sont-ils établis et si oui, suivant quelle procédure ? A défaut, s’informer des
principales acquisitions prévues pour l’année ; se renseigner sur la politique de
construction, d’achats ou de retraits, de l’entreprise.
Les écarts entre budget et réel sont-t-ils régulièrement analysées ? Soumis à

approbation ?
Les critères servant à distinguer les immobilisations et les charges sont-ils

clairement définis ?
Les taux d’amortissement à utiliser sont-ils autorisés par la direction ?
• Au niveau des acquisitions d’immobilisations

►
Les achats d’immobilisations sont-ils précédés par
MAZIGH Hanane
96

• • • ► ► ►
Des études comparatives de matériels ? Des appels d’offre ? Des études comparatives
de financement ?
Ces éléments sont-ils soumis au signataire de la commande ? Le signataire vérifie-

t-il que la commande est conforme au plan d’investissements ? Pour les dépenses
supérieures à un certain montant l’autorisation du conseil d’administration est-
elle nécessaire ?
Les commandes importantes prévoient-elles des clauses de pénalités pour retard de

livraison ?
Les acquisitions d’immobilisations sont-elles autorisées par des personnes

responsables ?
S’il y a des succursales, fait-on approuver les acquisitions au-dessus d’un certain
montant ?comment contrôle-t-on les acquisitions ?
► ► ►
Existe-t-il des procès-verbaux de réception (ou bons) prénumérotés ? La qualité des

acquisitions est-elle contrôlée ? Les factures sont-elles contrôlées, avant
paiement, quant à la qualité des immobilisations reçues, aux prix, calculs… ?
► ►
Ces contrôles sont-ils matérialisés ? Les factures sont-elles enregistrées dès leur
réception pour permettre une récupération rapide de la TVA, même si les factures
n’ont pas encore le bon à payer ?
Le service comptable est-il informé de la réception des immobilisations, des dates

de mise en service effectives ?
L’utilisation réelle des immobilisations est-elle régulièrement examinée pour

déterminer les immobilisations à céder, mettre au rebut, ou déprécier ?
Le paiement des acomptes est-il contrôlé ?
MAZIGH Hanane
97

• Au niveau des cessions et des retraits d’immobilisations
► ►
Les ventes ou mises au rebut sont-elles dûment autorisées ? Les ventes ou mises au
rebut font-elles l’objet d’un bon de sortie (ou document équivalent) :
• •
Sont-ils prénumérotés ? Sont-ils transmis régulièrement à la comptabilité ? La

séquence numérique des bons de sortie d’immobilisation est-elle contrôlée pour
vérifier que :
• • •
Toutes les ventes sont facturées ? Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties
du fichier d’immobilisations ? Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties des
comptes
d’immobilisations ?
► ►
Vérifie-t-on les encaissements des prix de ventes ? Existe-t-il des comptes rendus
périodiques des éléments d’immobilisations devenus inutilisables ou nécessitant des
réparations ?
► ►
Les destructions d’immobilisations font-elles l’objet d’un constat officiel ? Les

immobilisations entièrement dépréciées, mais encore en service, sont-elles
maintenues dans les comptes ?
• Au niveau de la comptabilisation des immobilisations

►
Les imputations comptables des factures d’acquisition et de cession sont-elles

contrôlées par un responsable ?
► ►
Comment procède-t-on pour les immobilisations de faible montant ? Existe-t-il des

états détaillés faisant ressortir le total des immobilisations pour chaque section
usine ?
► ►
Ces états sont-ils intégrés à la comptabilité générale ? Quel est le traitement

comptable des immobilisations produites par soi même ?
MAZIGH Hanane
98

►
Existe-t-il un système de prix de revient par projet pour les productions

d’immobilisations de l’entreprise par elle-même (éventuellement se reporter aux
stocks) ?
► ► ►
Les amortissements sont-ils comptabilisés régulièrement ? La dotation annuelle aux

amortissements est-elle vérifiée globalement ? Le système de calcul des
amortissements permet-il de dissocier aisément le montant des amortissements «
normaux » et dérogatoires ?
Les comptes d’immobilisations sont-ils régulièrement rapprochés du fichier des

immobilisations ?
► ►
Les écarts décelés lors de ces rapprochements sont-ils expliqués ? Les

régularisations sont-elles soumises à l’approbation d’un responsable ?
• Au niveau des encaissement des revenus

►
Le système permet-il d’assurer que tous les revenus relatifs aux immobilisations
sont enregistrés dans la bonne période et encaissés :
► ► ► ►
Revenus des immeubles ? Redevances ? Dividendes ? …
• Au niveau de la tenue du fichier des immobilisations

► ►
Existe-t-il un fichier des immobilisations, mentionnant Des relevés détaillés,

plans d’implantation et dossiers sont-ils conservés pour connaître individuellement
les terrains, les bâtiments, les machines et les équipements ?
► ►
Ce fichier est-il régulièrement rapproché des existants physiques ? Les écarts

sont-ils analysés ?
MAZIGH Hanane
99

►
Les corrections sont-elles soumises à l’approbation d’un responsable ?
•
► ► ► ►
• •
Au niveau de l’inspection physique des immobilisations
Les immobilisations font-elles régulièrement l’objet d’un inventaire physique ?

Comment détermine-t-on le matériel à mettre au rebut ? Comment détermine-t-on le
taux d’utilisation de certaines immobilisations ? Les immobilisations détenues par
des tiers sont-elles régulièrement : physiquement contrôlées par une personne de la
société ? confirmées par le tiers qui les détient ? Les hypothèques, nantissements
sont-ils dûment autorisés ? La procédure permet-elle d’assurer une comptabilisation
exhaustive des
► ►
nantissements ainsi autorisés ?

►
Existe-t-il une procédure permettant l’identification des immobilisations qui

comportent des clauses de réserve de propriété ?
•
• ►
Au niveau de la protection des actifs
Protection physique L’accès aux actifs qui peuvent être facilement déplacés
(outillage, petit matériel) estil suffisamment protégé ?
►
• •
Les titres de propriété sont-ils tous au nom de la société ? conservés dans un

coffre ou chez un tiers de confiance ?
• ► ►
Assurance Comment détermine-t-on la valeur d’assurance des immobilisations ?

Comment l’actualisation des capitaux assurés est-elle calculée ?
MAZIGH Hanane
100

►
L’évaluation périodique par un cabinet d’expertise générale est-elle réalisée ?
• ► ► ► ► ►
Entretien Existe-t-il des contrats d’entretien avec les constructeurs ? Ces

contrats font-ils l’objet d’une autorisation comparable à celle des acquisitions ?
Un service « entretien général » a-t-il été créé ? Existe-t-il un calendrier
d’entretien préventif des machines ? La réalisation des travaux d’entretien est-
elle contrôlée ?
• Au niveau du suivi des engagements

►
• •
Si les acquisitions sont faites en localisation vente : Les acquisitions sont-elles

soumises aux mêmes procédures que ci-dessus ? La procédure de suivi des engagements
correspondants est-elle suffisante pour assurer l’exhaustivité des informations
hors bilan ?
Existe-t-il un système de suivi régulier (par nature et en valeur) des commandes

fermes d’immobilisations non encore honorées ?
3. Le contrôle interne des immobilisations : Risques et recommandations Dans cette

partie nous allons présenté des exemples d’objectifs, de risques et de
recommandations visant à améliorer le contrôle interne des immobilisations. Il est
à noter que cette partie ne vise pas à énumérer l’ensemble des objectifs, risques
et recommandations et qu’elle est simplement destinée à faciliter l’identification
des points pertinents.
MAZIGH Hanane
101

►
Objectif
Enregistrer de façon exacte et exhaustive les transferts, les acquisitions et les

cessions d’immobilisations, ainsi que les amortissements correspondants.
Risque
La documentation relative aux acquisitions peut être égarée ou ne pas parvenir au

personnel concerné.
Recommandations
Prénuméroter chaque autorisation de dépense d’investissement et rechercher les

documents manquants.
Adresser une copie des commandes d’immobilisations au personnel traitant les

comptes d’immobilisations ;
Effectuer des recherches concernant les bons de commande pour lesquels la date de
livraison prévue est dépassée et qui n’ont pu être rapprochés à un bordereau de
réception.
Rapprocher les acquisitions d’immobilisations aux dépenses d’investissement

autorisées.
Risque
Les immobilisations acquises ne peuvent être décrites de façon adéquate.
Recommandations
Obtenir
auprès
du
personnel
des
achats
ou
autre
des
renseignements
complémentaires sur l’immobilisation ou son utilisation. 102
MAZIGH Hanane

•
Etablir clairement la définition de chaque catégorie d’immobilisations.
Risque
La documentation relative aux cessions ou transferts d’immobilisations peut ne pas

être transmise au personnel.
Recommandations
La cession ou le transfert d’immobilisations ne doit intervenir que lorsqu’il

existe une autorisation dûment signée, dont une copie doit parvenir au personnel
concerné.
Prénuméroter les formulaires autorisant les cessions ou transferts

d’immobilisations et rechercher les documents manquants.
• •
Procéder à l’inventaire physique périodique des immobilisations. Rapprocher les

résultats de l’inventaire physique aux registres des immobilisations et expliquer
les écarts.
Risque
La méthode ou la durée d’amortissement peut être inappropriée.
Recommandations
Elaborer des procédures relatives aux méthodes et durées d’amortissement, les

communiquer au personnel concerné et les réexaminer périodiquement afin de
s’assurer qu’elles sont toujours adaptées.
Examiner le détail des amortissements afin de s’assurer de leur exactitude et de

leur conformité aux politiques et procédures.
MAZIGH Hanane
103

►
Objectif
Protéger les immobilisations contre les vols.
Risque
La protection physique des immobilisations peut être insuffisante.
Recommandations
• •
Limiter l’accès aux locaux en dehors des heures de bureaux. Apposer une plaque et
un numéro d’identification sur le mobilier, le matériel et les autres
immobilisations exposées au vol.
Elaborer, mettre en œuvre et communiquer des procédures de protection des

immobilisations.
Section 3 : L’évaluation des risques liés aux immobilisations
1. Les risques liés à l’audit
1.1 Le risque d’audit

L’objectif essentiel de l’auditeur étant de se forger une intime conviction et
d’émettre une opinion sur les documents financiers qui lui sont présentés. Face à
cet objectif, les contraintes s’exercent à trois niveaux :
• •
Le caractère limité du budget de temps du réviseur ; Les diligences précisées sous

forme de normes formulées par l’Ordre des Experts Comptables.
MAZIGH Hanane
104

•
La responsabilité civile, pénale et professionnelle du réviseur.
On peut donc dire que, de par ses objectifs et ses contraintes, la mission d’audit
comporte des risques dont l’importance relève de l’organisation et de l’esprit
existant dans l’entreprise mais aussi et surtout des moyens mis en œuvre par
l’auditeur pour la réalisation complète de la mission. Ce risque appelé risque
d’audit correspond à la possibilité pour l’auditeur de formuler une opinion sans
réserves alors que les comptes présentent une anomalie significative. Le risque
d’audit peut être analysé en trois composantes :
•
Le risque inhérent: Le risque qu’une erreur ou qu’une inexactitude significative

puisse survenir.
Le risque de contrôle : Le risque que le système de contrôle interne de

l’entreprise ne prévienne pas ou ne détecte pas de telles erreurs.
Le risque de non
détection : Le risque que les erreurs ou inexactitudes
significatives ne soient pas décelées par l’auditeur.
Il peut être aussi analysé selon les parties intervenant dans l’audit :
• •
Risque de l’auditeur Risque de l’entreprise
1.2 Le risque de l’auditeur

Le risque de l’auditeur trouve son existence dans la définition même de l’audit :
l’auditeur ne recherche pas l’exactitude ou une certitude, mais la sincérité et une
intime conviction. Ce risque s’exprime notamment par :
•
Le niveau de confiance, c'est-à-dire le degré de certitude avec lequel l’auditeur

souhaite exprimer son opinion ;
Le seuil de signification.
MAZIGH Hanane
105

Pour les immobilisations, le risque de l’auditeur est souvent lié aux :
• • •
Risques liés à l’utilisation de procédures d’audit inadaptées ou incomplètes ;

Risques liés à une mauvaise application des procédures d’audit ; Risque
d’échantillonnage.
1.3 Le risque de l’entreprise

Le risque de l’entreprise est beaucoup plus objectif et représente l’évaluation de
tous les risques qui peuvent être observés dans l’entreprise. On peut décomposer en
trois zones les risques qui apparaissent dans l’entreprise :
Les risques liés à l’activité, tels que le secteur professionnel, la taille de

l’entreprise, le marché, les produits de l’entreprise, les approvisionnements, la
structure du capital, la structure de l’entreprise, l’organisation, le management,
la structure financière, l’aspect juridique et fiscal ;
Les risques liés aux systèmes d’information, c'est-à-dire le système comptable, le

système informatique, le système de gestion commerciale, de production, de
personnel… Ils recouvrent tous les aspects du contrôle interne.
Les risques liés aux éléments financiers, c'est-à-dire les risques liés à
l’importance et aux variations des postes des comptes annuels.
Ces risques qui constituent des faiblesses de l’entreprise peuvent amener des
erreurs (accidentelles voire volontaires) dans les comptes. L’inventaire des
risques étant réalisé, il est souhaitable de les classer et de les évaluer pour en
distinguer l’importance.
MAZIGH Hanane
106

2. Les risques liés aux immobilisations À l’instar des autres composantes des états
financiers, les risques d’audit liés aux immobilisations peuvent être analysés
selon les qualités essentielles auxquelles doivent répondre les comptes
d’immobilisations à savoir les risques liés à :
• • •
Les risques liés à la réalité ; Les risques liés à l’exhaustivité ; Les risques
liés à la valorisation.
Ces risques généraux peuvent être détaillés de différentes manières. Nous proposons
de les analyser en deux grandes catégories de risques : Les risques inhérents : qui
sont des risques induits naturellement par chaque type d’activité économique
quelque soit l’entité économique qui les entreprend ; Les risques de non maîtrise :
en vue de faire face aux risques inhérents ci-dessus l’entreprise met en place un
dispositif de contrôle interne (voir plus haut). Les risques de non maîtrise
expriment ainsi les insuffisances de ce dispositif à éviter ou à alerter sur la
possibilité ou la survenance effective d’un risque inhérent.
2.1 Risques liés à la réalité des immobilisations

Les risques qui peuvent entacher la réalité des immobilisations se concrétisent par
:
• •
La comptabilisation d’actifs fictifs La sortie ou la perte non comptabilisées

d’actif.
Si ces risques surviennent, la réalité comptable des immobilisations se trouve

surestimée par rapport à leur réalité « physique ».
MAZIGH Hanane
107

Pour les immobilisations qui n’ont pas de matérialisation physique (les
immobilisations incorporelles) le problème ne se pose pas puisque la réalité est
généralement établie grâce à la justification, par des pièces et documents
juridiques authentiques et probants (facteurs, contrats, procès verbaux, …) qui
concernent bien l’entreprise. Basée sur la notion de patrimoine, la réalité «
physique » d’une immobilisation est liée à une réalité juridique.
Sources des risques inhérents Les sources des risques liés à la réalité des
immobilisations se rapportent à des caractéristiques relatives aux activités, aux
structures et aux politiques de l’entreprise telles que :
L’implantation géographique éparpillée ; L’évolution technologique trop rapide ;

Des participations dans des secteurs en crise ; Des échecs fréquents des projets de
recherche ; Des équipements acquis à l’étranger ; Des emballages consignés auprès
des revendeurs…etc
Sources des risques de non maîtrise Ces facteurs concernent la qualité des
procédures mis en place dans l’entreprise et en particulier à leur capacité à
prévenir ou détecter ces risques. Aussi, quelque soit l’activité, la structure et
la politique de l’entreprise, le dispositif de contrôle interne doit prévenir et
détecter les risques par :
MAZIGH Hanane
108

•
Une organisation basée sur la séparation des tâches de signature de commandes, de

réception, de conservation, de comptabilisation et de contrôle des
immobilisations ;
La tenue du fichier des immobilisations et son rapprochement avec la comptabilité ;
Des inventaires physiques des immobilisations et leur rapprochement avec, à la

fois, les existants physiques et le fichier des immobilisations corporelles.
2.2 Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations

Le risque lié à l’exhaustivité des immobilisations se matérialise par :
• • •
L’entrée d’actifs non comptabilisés ; L’entrée d’actifs comptabilisés à tort en

charge ; Sorties ou pertes fictives comptabilisées.
La non-exhaustivité se traduit souvent par une minoration de la réalité comptable

des immobilisations par rapport à leur réalité physique et juridique.
Sources des risques inhérents Les sources de ces risques sont multiples et peuvent
être classées en :
■
Implantation géographique éparpillée des sites administratifs et des sites de

production ;
Importance et fréquence des dépenses d’entretien, de réparation et leur diversité ;

Composition complexe de coûts des immobilisations (coût des matières, charges
engagées par l’entreprise, frais d’approche…).
Sources des risques de non maîtrise

MAZIGH Hanane
109

Ces risques sont engendrés par l’incapacité des procédures de contrôle à détecter
ou prévenir le risque de non-exhaustivité.
Ceci se matérialise souvent par les failles suivantes :

•
Absence d’une séparation des tâches liées à l’engagement, la réception, la

conservation, la comptabilisation et le contrôle des immobilisations ;
• • •
Absence de procédures permettant le respect d’une séparation des exercices ;

Absence d’inventaires physiques et de rapprochement avec la comptabilité ; Absence
de règles claires et préalablement définies de distinction entre charges et
immobilisations.
2.3 Risques liés à l’évaluation des immobilisations :

Les risques liés à l’évaluation des immobilisations sont appréhendés eu égard au
respect des principes, méthodes et règles de présentation comptables. Ils se
traduisent par des mouvements ou des situations d’immobilisations :
• • • •
Mal évalués ; Comptabilisés dans la mauvaise période ; Comptabilisé dans le mauvais

compte ; Mal totalisés ou centralisés.
Sources des risques inhérents Les sources des risques liés à l’évaluation des
immobilisations sont variées et peuvent être distinguées comme suit :
■
Equipements acquis à l’étranger ; Complexité et multiplicité de certains coûts

d’immobilisations ;
MAZIGH Hanane
110

■
Abandon d’activités ou de branches d’activité ; Système comptable à prédominance

manuelle.
Sources des risques de non maîtrise
Ces risques découlent souvent des situations suivantes :

•
Absence des règles précises en matière de composition et de suivi des coûts

d’immobilisations acquises ou produites ;
Inadéquation de la politique d’amortissement par rapport aux durées de vie

économique et aux taux d’usage dans le secteur d’activité ;
Mauvaise application des règles comptables…
2.4 Les risques fiscaux liés aux immobilisations

Les risques fiscaux pouvant se présenter lors de l’audit des immobilisations se
résument au non respect des dispositions de la loi sur l’impôt sur les sociétés et
la loi sur la taxe sur la valeur ajoutée. Il s’agit essentiellement des points que
nous avons soulevés au niveau du cadre fiscal des immobilisations.
Risque lié au calcul des abattements à appliquer aux plus-values de cession des
immobilisations.
Risque lié à la non-individualisation des prix de cession de chaque immobilisation

cédée.
Risque lié à la détermination de la TVA à reverser à l’Administration Fiscale en

cas de cession des immobilisations avant l’expiration des cinq années de détention.
Risque lié à la non-récupération de la taxe sur la valeur ajoutée sur les

immobilisations le mois même.
MAZIGH Hanane
111

Il est cependant important de signaler que les risques inhérents ne peuvent être
complètement éliminés, toutefois ils peuvent être considérablement réduits en
maîtrisant les sources des risques de non maîtrise. En effet si les risques
inhérents sont indépendants de la volonté et de l’action de l’entreprise, les
risques de non maîtrise dépendent largement de ces deux facteurs.
3. L’impact des risques liés aux immobilisations sur l’opinion de l’auditeur Le

risque fondamental de l’auditeur est d’émettre une opinion erronée sur les comptes
d’immobilisations audités. Par conséquent, il oeuvrera à limiter, par une
application respectueuse des normes d’audit (normes de comportement, de travail et
de rapport) l’impact des risques analysés précédemment. Pour ce faire, il évalue
ces risques tout au long des étapes du processus d’audit qui aboutira à l’émission
d’une opinion sur les comptes et s’assurera des principaux objectifs suivants :
MAZIGH Hanane
112

Etape 1. Acceptation de la mission
Objectif
■
Apprécier la faisabilité de la mission, les délais et les coûts. Eviter que

l’auditeur ne se trouve en situation d’incompatibilité ou de conflit d’intérêt ou
de lier son nom à un client à réputation « négatifs ». ou à comportements
2. Planification et réalisation des travaux
Prévoir les zones de risque et leur impact éventuel sur les comptes. Programmer, en
conséquence, les
travaux de vérification 3. Emission de l’opinion

■
Evaluer, lorsque cela est possible, l’impact effectif sur les comptes. Identifier
la nature réelle de risques survenus. Formuler une opinion qui tient compte des
risques relevés.
Dans les phases 1 et 2, les risques sont évalués par rapport à un seuil de
signification défini par l’auditeur et qui exprime, en principe, le niveau au-delà
duquel une inexactitude (ou une omission) pourrait modifier ou influer le jugement
d’un lecteur des états financiers. Le seuil de signification, qui reste un critère
fondamental destiné à apprécier l’impact des risques sur les états financiers, a
été défini par la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes Français comme
étant « la mesure que peut faire l’auditeur du montant à partir duquel une erreur,
une inexactitude ou une omission peut affecter la régularité et la sincérité des
comptes annuels ainsi que l’image fidèle du résultat des opérations, de la
situation financière et du patrimoine de l’entreprise.
MAZIGH Hanane
113

Cette mesure relève, bien entendu, du jugement professionnel de l’auditeur car elle
dépendra de données quantitatives chiffrées et d’autres plus qualitatives
(résultats en perte ou en profit, inversion de tendance, erreur de principe ou
erreur matérielle…). Pour exprimer son opinion, l’auditeur peut se trouver dans
trois situations différentes : Situation 1 : Expression d’une opinion sans
réserve ; Situation 2 : Expression d’une opinion avec réserve ; Situation 3 :
Expression d’un refus de certifier.
■ ■ ■
Chaque situation sous-entend des conditions de base dont nous rappelons dans les
normes de rapports émises par la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes
Français appliquées au cas des immobilisations.
3.1 Expression d’une opinion sans réserve

Une opinion sans réserve est la preuve vis-à-vis des lecteurs externes de la
fiabilité de l’information financière et comptable contenue dans les états
financiers. Pour pouvoir être en mesure d’émettre une telle opinion, trois
conditions doivent être remplies :
Condition1 : L’auditeur a pu mettre en œuvre, sans restriction, les diligences

qu’il a estimées nécessaires et satisfaire par conséquent aux normes relatives à la
certification. Dans le cas des immobilisations, ces contrôles incluent généralement
:
L’évaluation de la conception et du fonctionnement des procédures de contrôle

interne liées à la gestion des immobilisations.
La revue des principes et méthodes d’évaluation comptables relatives aux mouvements

d’immobilisations et de leur amortissement ou dépréciation.
MAZIGH Hanane
114

■
La revue analytique de l’évolution des immobilisations et des opérations y

afférents.
Le contrôle de validation des mouvements. La vérification du cadrage physique /

comptable. Le contrôle de la dotation aux amortissements. Le contrôle de la valeur
d’inventaire des immobilisations dépréciables.
Condition 2 : Le résultat des contrôles appliqués sans restriction par l’auditeur

s’est révélé satisfaisant et a permis à ce dernier d’obtenir l’assurance
raisonnable que les comptes annuels sont établis selon les règles en vigueur et les
principes comptables généralement admis. Ainsi, l’auditeur aura, dans le cas des
actifs immobilisés, pu appliquer les contrôles dont certains ont été abordés ci-
dessus et a pu acquérir la conviction raisonnable que ces actifs répondent aux
qualités de base à savoir la réalité, l’exhaustivité et la bonne évaluation. Il
aura ainsi pu dérouler l’ensemble des diligences d’audit qui lui permettent de
s’assurer que les immobilisations donnent une image fidèle de l’existant réel en
terme d’immobilisation.
Condition 3 : L’information donnée dans les comptes annuels, y compris l’annexe,

apparaît suffisante pour que ceux-ci donnent une image fidèle de la situation
financière, des résultats des opérations et du patrimoine de l’entité concernée. En
effet, même élaborée selon les règles en vigueur et conforme aux principes
comptables, cette information court le risque d’être mal ou insuffisamment
présentée aux lecteurs des états financiers. Ainsi, la présente condition suppose
que ce risque a pu être évité.
MAZIGH Hanane
115

3.2 Expression d’une opinion avec réserve
Lorsque une ou plusieurs des trois conditions mentionnées ci-après ne sont pas
remplies, l’auditeur ne peut pas certifier purement et simplement mais est tenu de
faire mention dans son rapport des conditions non satisfaites. Il exprime ainsi des
réserves. Ce type d’opinion est appelé « opinion avec réserve » qui recouvre en
réalité deux grandes catégories de cas :
1er Cas : L’auditeur est en désaccord avec le choix ou l’appréciation des règles et
méthodes comptables et l’incidence de ce désaccord, bien que significative, est
insuffisante pour refuser de certifier les comptes annuels. Un tel désaccord peut
ainsi résulter :
De l’absence ou l’insuffisance d’information dans l’état des informations

complémentaires (ETIC) sur une dérogation à un ou plusieurs principes ou méthodes
comptables (exemple : non information sur l’adoption du principe de la prééminence
sur la réalité juridique) ;
D’une inexactitude en raison d’un calcul incorrect de la dotation aux

amortissements ou d’une provision pour dépréciation d’une immobilisation ;
D’une anomalie suite à l’inclusion dans le coût des immobilisations de valeurs qui
devraient en être exclues.
2ème Cas : L’auditeur n’a pas pu mettre en œuvre les diligences qu’il a estimées
nécessaires bien que les effets possibles des limitations qui lui ont été imposées
ne lui semblent pas suffisamment significatifs pour refuser de certifier les
comptes annuels. Concernant les immobilisations, les limitations devraient, dans ce
cas, toucher des postes significatifs mais pas déterminants eu égard à la fiabilité
de la rubrique « immobilisation » dans son ensemble tel que par exemple :
MAZIGH Hanane
116

L’absence d’inventaire physique d’un poste particulier tel que le mobilier ou le
matériel de bureau dont la valeur, quoique significative, n’a pas un poids
déterminant dans la rubrique immobilisations. Le refus de la direction d’autoriser
l’auditeur à confirmer des immobilisations déposées chez les tiers dont la valeur
répond aux critères rappelés ci-dessus.
3.3 Expression d’un refus de certifier

Lorsque la ou les réserves relevées par l’auditeur sont de nature à remettre en
cause les états financiers dans leur ensemble ou lorsque pour une ou plusieurs
composantes comptables qui conditionnent fondamentalement la fiabilité des états
financiers, l’auditeur n’a pas appliqué des investigations d’audit, il doit
normalement refuser de certifier. Cette opinion représente en fait une « sanction
négative » de l’information financière et comptable ainsi que de l’organisation et
des procédures qui ont servi à l’élaborer. L’on peut ainsi se retrouver dans l’un
des trois cas suivants :
1er Cas : L’auditeur est en désaccord avec le choix ou l’application des règles et
méthodes comptables et l’incidence de ce désaccord est suffisamment importante pour
affecter l’ensemble des comptes annuels.
2ème Cas : L’auditeur n’a pas pu mettre en œuvre les diligences qu’il a estimé
nécessaires et les limitations, imposées par les dirigeants ou les circonstances,
sont telles qu’il ne lui est pas possible de se former une opinion sur l’ensemble
des comptes annuels.
MAZIGH Hanane
117

3ème Cas : L’auditeur a constaté, dans certains cas extrêmes, des incertitudes
graves et multiples risquant d’affecter de façon très significative les comptes
annuels. Le refus de certifier est une situation difficile aussi bien pour l’audité
que pour l’auditeur et nécessite de la part de ce dernier la motivation de
l’ensemble des réserves et limitations relevées et la mise en relief d’un lien
raisonnable entre le poids de ces réserves et limitations d’une part, et son refus
de certifier d’autre part. Ainsi, par exemple dans une entreprise où le patrimoine
représente plus de 90% de son actif et qui présente d’importantes limitations face
à la vérification de la réalité et d’exhaustivité, ce lien sera généralement
facilement justifiable, surtout si ces limitations s’accompagnent par d’autres
réserves affectant d’autres comptes ou rubriques de comptes significatifs. Dans une
multitude de cas, l’opinion de l’auditeur pourra osciller entre une opinion sans
réserve et un refus de certifier. Dans ces conditions, seul un jugement
professionnel appuyé par une compétence et une connaissance approfondie de
l’entreprise ainsi qu’une expérience du métier d’audit pourrait garantir une
opinion saine et indépendante.
Section 4 : Le contrôle des comptes des immobilisations En fonction des conclusions

qu’il aura tirées de l’appréciation finale du contrôle interne et de l’évaluation
des risques liés aux immobilisations, l’auditeur procédera sur la base d’un
programme de contrôle qu’il aura établi, aux investigations directes lui permettant
de fonder son jugement sur l’ensemble des informations comptables synthétisées dans
les comptes annuels. Ce contrôle s’effectuera en deux temps :
MAZIGH Hanane
118

•
Dans un premier temps, il sera effectué un contrôle des comptes permettant

d’établir les documents de synthèses ;
Dans un deuxième temps et avant de signifier son opinion, l’auditeur réalisera un

dernier examen des comptes annuels en vue de s’assurer si les principes comptables
fondamentaux ont été respectés.
Afin procéder à ces investigations, l’auditeur demande les documents suivants :

•
Balance Générale ; Détail des acquisitions ; Détail des cessions ; Synthèse des
amortissements ; Liste des immobilisations totalement amorties ; Pièce
justificatives (Factures, Relevés bancaires, bon de commande, bon de livraison..).
1. Contrôle des comptes des immobilisations en non valeurs Il s’agit

essentiellement du contrôle des comptes suivants : Frais d’établissement :
L’auditeur doit vérifier que la durée d’amortissement n’excède pas cinq années, que
la société, comme pour toutes les autres immobilisations en non valeurs, n’applique
pas le prorata temporis pour le calcul des amortissements de ces immobilisations et
que les frais totalement amortis sont annulés. Frais de constitution : Dans le
cadre du contrôle de ce compte, l’auditeur s’assure que conformément aux
dispositions légales, aucune distribution de dividende n’est intervenue avant
amortissement intégral des frais de constitution sauf s’il existe des
MAZIGH Hanane
119

réserves libres dont le montant est au moins égal à la valeur nette des autres
frais de constitution.
2. Contrôle des comptes des immobilisations incorporelles et corporelles
2.1 Revue des principes et méthodes comptables

Pendant la revue des principes et méthodes comptables, l’auditeur doit :
S’informer, auprès du client à partir des informations figurant dans les papiers de
travail de l’exercice précédent, de la nature de chaque montant significatif
comptabilisé en immobilisations incorporelles.
Obtenir des explications sur les variations significatives des immobilisations

incorporelles et corporelles.
Vérifier la pertinence des règles et méthodes comptables retenues en matière

d’immobilisations.
• •
Vérifier le respect du principe de la permanence des méthodes. Au cours des

contrôles décrits ci après, s’assurer que les éléments probants examinés confirment
d’une part notre compréhension des règles et méthodes comptables retenues, d’autre
part leur adéquation.
2.2 Contrôle des acquisitions et cessions

Pour contrôler les acquisitions et cessions de l’exercice, l’auditeur demande un
état des immobilisations incorporelles et corporelles par principales catégories
détaillant les soldes d’ouverture et de clôture, les acquisitions, les cessions de
l’exercice et les éventuels transferts de poste à poste, ainsi que les
amortissements cumulés d’ouverture et de clôture (avec les dotations et les
reprises).
MAZIGH Hanane
120

L’auditeur doit également demander un état de cessions des immobilisations
incorporelles et corporelles indiquant la valeur nette comptable des actifs cédés
ainsi que le prix de cession de chaque immobilisation. Le contrôle des documents
demandés se fait de la façon suivante :
• •
Vérifier l’exactitude arithmétique des états. Etablir un tableau de passage des

immobilisations de l’exercice N-1 à l’exercice N. En vue de valider les valeurs
brutes des immobilisations corporelles à la clôture de l'exercice, un tableau de
passage des immobilisations incorporelles et corporelles brutes doit être fait
comme suit : Immobilisations incorporelles et corporelles brutes à l'ouverture +
Acquisitions de l'exercice – Cessions de l'exercice = Immobilisations incorporelles
et corporelles brutes à la clôture
Les immobilisations brutes à l'ouverture doivent être pointées aux papiers de

travail de l'exercice précédent, ensuite il s'agit de pointer les acquisitions et
cessions de l'exercice au listing des acquisitions et des cessions enfin les
immobilisations corporelles à la clôture sont à pointer à la Balance Générale de
l'exercice clos.
Pointer les soldes en valeur brute et amortissements cumulés avec la balance

générale et le fichier des immobilisations. Pointer les plus et moins values de
cession avec la balance générale.
Pointer les dotations aux amortissements à la balance générale avec les

amortissements de l’exercice, et pointer les deux avec le tableau n°6 relatif aux
amortissements à la liasse fiscale.
Pointer les flux des immobilisations au tableau de passage des immobilisations avec
le tableau n° 4 relatif aux immobilisations à la liasse fiscale.
MAZIGH Hanane
121

•
Passer en revue les mouvements par catégorie d’immobilisations incorporelles durant

l’exercice et en évaluer le caractère raisonnable compte tenu des données
historiques et du contexte actuel de l’entreprise (amélioration de la productivité,
plans d’investissements, etc…)
2.3 Test des éléments probants

•
Test sur les acquisitions
L’auditeur sélectionne, par sondage, des immobilisations figurant exclusivement

parmi les soldes d’ouverture de l’exercice, en retenant comme base la valeur nette
à l’ouverture, et vérifie que leur maintien à l’actif est justifié (absence de
dépréciation prévisible…). L’auditeur sélectionne des immobilisations figurant
parmi les acquisitions de l’exercice considéré et encore détenus à la clôture de
l’exercice et procède aux contrôles suivants :
Pointer la valeur comptable des immobilisations incorporelles et corporelles

sélectionnées avec les documents justificatifs.
S’assurer que les acquisitions de l’exercice ont fait l’objet d’une autorisation en
bonne et due forme, ou ont été approuvées par le conseil d’administration
(vérification des procès-verbaux).
Pointer les acquisitions de brevets, marques sous droits d’auteur avec des pièces
justificatives externes et s’assurer de leur caractère immobilisable. Valider la
date de début d’amortissement.
Test sur les cessions
MAZIGH Hanane
122

L’auditeur sélectionne les principales cessions de l’exercice afin d’obtenir un
scope qui correspond au niveau de confiance accordé aux contrôles et effectue sur
l’échantillon retenu les procédures suivantes:
• •
Examiner les pièces justificatives. Rapprocher les valeurs nettes des

immobilisations cédées aux comptes de résultat (exactitude).
Vérifier le prix de cession, sa comptabilisation en comptes de résultat et le

pointer avec les règlements (exactitude).
Valider les plus ou moins values de cessions réalisées et s’assurer du correct

traitement fiscal.
S’assurer du respect du principe de la séparation des exercices.
En résumé, après avoir récupéré le détail des acquisitions et des cessions,

l’auditeur pointe les montants les plus importants à la facture de vente ou
d'achat. Il faut veiller à ce que le total des acquisitions/ cessions testées, soit
supérieur à 80 % du montant global des acquisitions / cessions de l'exercice. Pour
les acquisitions, il faut valider :
• • •
la comptabilisation hors taxe de celle-ci ; le caractère immobilisable ; le

rattachement à l'exercice.
Concernant les cessions, l'amortissement des biens cédés doit être pointé au
listing des amortissements, la VNC et le prix de vente au compte de produits et
charges.
•
Contrôle des amortissements et des provisions
MAZIGH Hanane
123

En vue de valider les amortissements, le tableau suivant doit - être construit par
catégorie d'immobilisations : Pour chaque famille d'immobilisations soumise au même
taux d'amortissement :
MAZIGH Hanane
124

Immobilisations brutes à l'ouverture + 1/2 des acquisitions - 1/2 des cessions -
Immobilisations totalement amorties =Base de calcule des amortissements * taux
d'amortissement Amortissement théorique L'amortissement théorique doit être comparé
par la suite aux dotations aux amortissements calculées par le client. S'il y a une
différence significative, elle doit être rationalisée. Le test de cohérence sur les
amortissements consiste à déterminer un taux de dépréciation moyen basé sur la
durée de vie estimée (1/2 car on suppose que les acquisitions et les cessions ont
été réalisés en milieu d'année), ainsi qu'une base de calcul, en s'assurant de ne
pas prendre les immobilisations totalement amorties. Ensuite il s'agit de comparer
le montant d'amortissement trouvé avec l'amortissement comptabilisé par le client.
L’auditeur réalisera, ensuite, un dernier examen des comptes d’amortissement en vue

de s’assurer si les principes comptables fondamentaux ont été respectés. Il doit :
S’assurer d’une part de la pertinence des règles et méthodes comptables retenues en

matière d’amortissements, d’autre part du respect du principe de la permanence des
méthodes.
S’assurer que les périodes d’amortissement sont raisonnables par rapport aux
résultats de l’exploitation, aux conditions économiques actuelles, aux perspectives
en matière de continuité de l’exploitation du client etc…
• •
Valider le traitement fiscal des dépréciations et amortissements. Vérifier qu’aucun

élément n’est survenu, qui pourrait entraîner une diminution de la période
d’étalement de la dépense. Apprécier la nécessité de constituer une provision
MAZIGH Hanane
125

pour dépréciation et faire le lien avec les réponses d’avocats, pour s’assurer
qu’aucun droit ou licence n’est mis en danger, ou que son exploitation est mise en
cause.
3. Contrôle des comptes des immobilisations financières
3.1 Revue des principes et des méthodes comptables et contrôle des immobilisations
financières
L’auditeur vérifie la pertinence des règles et méthodes comptables retenues en
matière de comptabilisation des immobilisations financières. Il vérifie également
le respect de la permanence des méthodes et valide le traitement fiscal. Le
contrôle des immobilisations financières suppose la correcte comptabilisation des
immobilisations suivantes par rapport à leur nature :
• • • •
Titres de participation Titres immobilisés de l’activité de portefeuille Autres

titres immobilisés Valeurs mobilières de placement
Au cours des contrôles décrits ci après, l’auditeur doit s’assurer d’une part que
les éléments probants examinés confirment notre compréhension des règles et
méthodes retenues en matière de comptabilisation des immobilisations financières,
d’autre part de leur adéquation. L’auditeur demande l’état des titres de
participation indiquant les soldes d’ouverture et les acquisitions de l’exercice
considéré. Pour les titres sélectionnés et toujours détenus à la clôture,
l’auditeur procède comme suit :
MAZIGH Hanane
126

•
Effectue, le cas échéant, un contrôle de l’existence physique des titres

sélectionnés. Pour les titres cotés l’auditeur vérifie le relevé du dépositaire ou
le relevé de compte titres.
Pour les titres dont la gestion n’est pas assurée par le client, l’auditeur prépare
ou fait préparer par le client des demandes de confirmation des dépositaires. Le
client sera tenu de :
• •
Envoyer les demandes de confirmation par la poste sous le contrôle des auditeurs ;
Envoyer des relances en cas de non réponse, et suivre l’obtention des réponses si
nécessaire ;
L’auditeur compare ensuite les réponses obtenues avec les montants comptabilisés
(comme par exemple la description des titres, le nombre de titres détenus, les
porteurs déclarés- inscrits au registre des actionnaires dans le cas de titres
nominatifs) et contrôle les pièces justificatives pour tout élément en
rapprochement.
Il pointe le coût d’acquisition comptabilisé des titres sélectionnés avec les

éléments probants. Il est à noter que dans ce cas les éléments probants seront les
avis d’opérations bancaires, les notes de débit des agents de change pour les
titres acquis durant l’exercice, ou des feuilles de travail des auditeurs des
dossiers de l’exercice précédent pour les titres acquis antérieurement.
En ce qui concerne le contrôle des cessions de titres, l’auditeur examine les

pièces justificatives des prix de cession relatives aux titres sélectionnés (avis
d’opérations bancaires, notes de débit des agents de change, encaissements
comptabilisés) et recalcule la plus ou moins value de cession. L’auditeur pointe
ensuite les valeurs nettes comptables et les prix de cession avec le grand livre et
s’assure que le traitement fiscal est approprié. En cas d’acquisition ou de cession
au cours de l’exercice considéré, l’auditeur s’assure des mentions nécessaires dans
le rapport de gestion ainsi que des avis aux sociétés détenues des franchissements
de seuil.
MAZIGH Hanane
127

3.2 Contrôle de l’évaluation des titres
En vue de contrôler l’exactitude de la valeur de marché, indiquée dans l’état, des
titres sélectionnés l’auditeur :
•
Pointe, si cela est possible, la valeur de marché du montant testé à des

publications officielles indépendantes. Contrôle, s’il n’existe pas de cote
officielle, la valeur de marché des titres en consultant les documents appropriés,
ou le gestionnaire du portefeuille de l’entreprise.
Recalcule les valeurs de marché en obtenant les bilans certifiés s’ils sont
disponibles, les états financiers provisoires, les documents présentés aux
dernières assemblées ou les rapports d’évaluation du commissaire aux apports le cas
échéant.
Apprécie l’impact d’éventuelles réserves émises par les auditeurs des sociétés
détenues, sur ses conclusions d’audit, en liaison avec les travaux de consolidation
le cas échéant.
L’auditeur compare, pour chaque titre en portefeuille (participation ou placement),

la valeur de marché au coût d’acquisition.
•
Si la valeur de marché du portefeuille de titres de placement est inférieure au

coût d’acquisition, l’auditeur recalcule la provision pour dépréciation et compare
les montants obtenus avec la balance générale. Il cadre ensuite les dotations et
reprises de provision pour dépréciation avec la balance générale et la section
compte de résultat.
Si la valeur de marché du portefeuille de titres de participation est inférieure au

coût d’acquisition, l’auditeur recalcule la provision pour dépréciation et analyse
sa variation par rapport à l’exercice précédent. Il pointe ensuite le montant de
cette provision avec la balance générale et envisage la dépréciation des créances
et actifs rattachés.
MAZIGH Hanane
128

Compte tenu du résultat des contrôles effectués et des renseignements obtenus
relatifs aux autres titres n’ayant pas fait l’objet de contrôles dans cette étape,
l’auditeur évalue la nécessité de comptabiliser une provision pour dépréciation et
s’assure de sa comptabilisation, le cas échéant. En l’absence de provision,
l’auditeur doit demander au client les raisons qui motivent cette position.
3.3 Contrôle des produits de participation perçus et à recevoir

A partir de l’état des titres obtenus, l’auditeur sélectionne des produits à
recevoir correspondants à des dividendes ou des intérêts et en valide le traitement
fiscal. Il revoit d’abord les encaissements postérieurs à la clôture ou les autres
pièces justifiant les montants sélectionnés ainsi que leur rattachement à
l’exercice considéré. Après cette revue, l’auditeur contrôle l’exactitude
arithmétique de l’état obtenu et pointe les soldes de clôture des produits à
recevoir avec la balance générale. L’auditeur sélectionne ensuite des titres parmi
ceux testés au cours de la première procédure et effectue des tests sur les
dividendes reçus et les produits d’intérêts. Ces tests consistent à :
•
Revoir les pièces justificatives des produits relatifs aux titres ou comptes
rattachés sélectionnés dans l’état obtenu lors de la première procédure (avis
d’opération des courtiers, publications financières pour les entreprises cotées ou
procès verbaux d’assemblées générales pour les sociétés fermées.
Vérifier l’exactitude arithmétique de l’état et pointer les soldes de clôture des

comptes de produits avec la balance générale.
3.4 Contrôle de la présentation des titres et des produits correspondants
MAZIGH Hanane
129

A la date du rapport d’audit sur les états financiers ou peu de temps avant,
l’auditeur doit se renseigner sur les éventuels plus et moins values significatives
réalisées ou latentes survenus après la clôture afin d’évaluer la nécessité de
mettre en œuvre des procédures complémentaires (qui pourront aboutir à une nouvelle
provision pour dépréciation) et de mentionner les montants ou événements
significatifs dans l’annexe. L’auditeur doit également vérifier le cas échéant, que
les éléments suivants ont été correctement comptabilisés, classifiés et / ou
présentés dans l’annexe.
•
Mention des principes comptables suivis relatifs aux titres de participation, aux
créances rattachées et aux prêts et dividendes (valeur brute et provision) ;
Acquisitions et cessions de l’exercice ; Classification des acquisitions entre
valeurs mobilières de placement et titres ; Coût d’acquisition, valeur
d’inventaire, provisions pour dépréciation et informations relatives à la
réévaluation des immobilisations financières ; Indication des produits à recevoir ;
Montant des engagements en distinguant ceux qui concernent les filiales de ceux
relatifs aux participations ou aux autres entreprises liées ; Fraction des
immobilisations financières, des charges et des produits financiers concernant les
entreprises liées ; Tableau des filiales et des participations avec indication des
capitaux propres et du résultat de l’exercice. Au cas où la société refuse de
donner cette information en raison du préjudice grave qui en résulterait,
l’auditeur doit examiner les raisons de la société et en informer l’associé
responsable du dossier ;
• • •
• •
• • •
Conventions de partage et engagement d’achat ; Prêts participatifs ; Classement des

créances à plus ou moins d’un an.
Chapitre 2 : Cas pratique d’audit des immobilisations d’une entreprise industrielle

marocaine.
Section 1 : Présentation de la société « ROSE »
MAZIGH Hanane
130

La société « ROSE » est une société anonyme dont l’activité est la fabrication de
produits à base de plastique tel que les caisses, les fûts et les chaises.
Le capital de la société « ROSE » est détenu à raison de 78% par une multinationale
espagnole qui a le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles
de la société. La Société mère de Rose est cotée à la bourse de Madrid. La société
se trouve donc obliger en plus d’établir ses comptes sociaux selon le Code Général
de Normalisation Comptable marocain, d’effectuer des retraitements afin de se
conformer aux normes IAS/IFRS. La société « ROSE » est liée au cabinet FIDUMAC, au
sein duquel j’ai effectué mon stage, selon deux contrats :
►
Contrat d’audit légal « Commissariat aux comptes ». Contrat d’audit contractuel

ayant pour objet le contrôle des retraitements effectués par ladite société afin de
se conformer aux normes IAS/IFRS.
Les autres informations concernant l’entreprise auditée ne pouvant être divulguées

en raison de l’obligation déontologique de confidentialité et de discrétion à
laquelle je reste soumise.
Section 2 : Evaluation du contrôle interne
1. Procédure d’acquisition des immobilisations :
1.1 Demande d’achat

La procédure d’achat se déclenche par une demande d’achat pré-numérotée formulée
par le service demandeur. Cette demande est signée par le responsable du
département et transférée au département achat. Elle sera soumise à une
consultation par ledit service et l’ordre d’achat se matérialisera par un bon de
commande pré-numéroté qui sera visé par le directeur du service Achat et celui du
service financier.
MAZIGH Hanane
131

Le bon de commande est en quatre exemplaires. Le premier bon de commande est gardé
par le service des achats, le deuxième est envoyé au fournisseur, le troisième est
remis au service demandeur et le quatrième est transmis au service de comptabilité.
Sur chaque bon de commande se trouve le numéro de la demande d’achat qui justifie
la commande.
1.2 Réception des immobilisations

Dès réception de l’immobilisation ayant fait l’objet d’un bon de commande, le
service Achats procède aux vérifications habituelles en l’occurrence le contrôle de
conformité de l’immobilisation avec le bon de livraison qui sera visé. Une fois ce
contrôle effectué, un bon de réception est établi en trois exemplaires. Un
exemplaire que gardera le service Achats, un autre sera transmis au service
comptabilité et le troisième au service demandeur.
2. Autres procédures L’entreprise n’a pas de procédures d’immobilisation concernant

la mise en service, la cession, la mise au rebut et le transfert des
immobilisations.
On remarque donc l’absence d’établissement de procès-verbal attestant l’état des

immobilisations sorties du patrimoine de l’entreprise.
Il n’y a également aucune procédure de transfert des immobilisations. Le

déclassement de l’immobilisation peut donc ne pas être fait.
3. Organisation liée aux immobilisations
3.1 Le fichier d’immobilisations
MAZIGH Hanane
132

C’est un fichier informatique réalisé sur le logiciel Access. Les immobilisations
peuvent y être classées selon plusieurs critères.
Ce fichier comporte pour chaque immobilisation :
• • • • • • • • • •
Le numéro de compte ; Le numéro d’inventaire ; Le libellé ; Le prix d’acquisition ;

Le mois et l’année de l’acquisition ; Le type d’amortissement : linéaire ou
dégressif ; Le taux d’amortissement ; La dotation de l’exercice ; L’amortissement
cumulé ; La valeur nette comptable.
3.2 L’inventaire physique

L’entreprise n’a pas réalisé d’inventaire physique jusqu’à présent.
3.3 Le manuel de procédures

La procédure d’immobilisations n’est pas formalisée dans un manuel de procédures.
Les risques d’erreur qui peuvent survenir sont très importants en raison du fait
que l’entreprise n’a pas de procédures soutenues de documents qui lui permettent de
contrôler les rentrées et sorties des immobilisations d’autant plus qu’aucun
inventaire n’a été fait jusqu’à présent.
MAZIGH Hanane
133

Section 3 : Contrôle des comptes des immobilisations de la société « ROSE »
1.
Contrôle des comptes sociaux marocains (Audit légal)

1.1 Immobilisations en non valeurs et immobilisations incorporelles
A. Programme de travail
■ ►
Objectifs d’audit
S’assurer que tous les frais engagés par la société et répondant aux définitions
des postes présentés ci-dessous sont inscrits à l’actif conformément aux principes
comptables en vigueur.
S’assurer que la valorisation au 31/12/2004 est correcte (prise en considération de

l’amortissement ou de la provision).
■
•
Travail à faire
Etablir une feuille maîtresse et rapprocher les soldes à :

• •
La balance générale au 31/12/2004 et au 31/12/2003. Aux états financiers
Examiner les mouvements des comptes en vérifiant les pièces justificatives, la

conformité de la nature de la dépense inscrite avec le poste comptable.
Vérifier la conformité des taux d’amortissement appliqués et s’assurer que la

société n’applique pas de prorata temporis pour amortir les immobilisations en non
valeurs.
Conclure
MAZIGH Hanane
134

B. Etablissement d’une feuille maîtresse (en KMAD)
31/12/2003 Autres charges à répartir Immobilisations en non valeurs Brevets,

marques, droits et valeurs Immobilisations incorporelles Total 1 081 1.081 242 242
1 323 411 411 427 427 838
31/12/2004 1 492 1 492 669 669 2 161
Les comptes des immobilisations en non valeurs et des immobilisations incorporelles

sont présentés à la balance générale comme suit :
Numéro 21280000 212 22200000 222 22300000 223
Libellé Autres charges à répartir Brevets,marques,droits Fonds commercial
Débit période 410 901.19 410 901.19 426 666.67 426 666.67
Crédit période
Débit cumulé au 31-12-04 1 491 810.50 1 491 810.50 669 385.33 669 385.33 700.00
700.00
Créditcumulé au 31-12-04
Solde cumulé au 31-12-04 1 491 810.50 1 491 810.50 669 385.33 669 385.33 700.00
700.00
Ces comptes sont présentés au bilan comme suit :
MAZIGH Hanane
135

Exercice
Exercice précèdent
Actif
Brut
Amortissements et provisions
Net
Net
Immo en non valeurs Frais préliminaires Charges à répartir Primes de remb oblig
Immo incorporelles Immo en R & D Brevets,marques,droits Fonds commercial Autres
immob incorp
1 491 810.50 1 491 810.50
1 036 047.04 1 036 047.04
455 763.46 455 763.46
509 910.21 509 910.21
670 085.33 669 385.33 700.00
285 406.86 285 406.86
384 678.47 383 978.47 700.00
34 675.97 33 975.97 700.00
Les soldes de la feuille maîtresse doivent être rapprochés à la balance générale,

au bilan, et au tableau n°4 des immobilisations autres que financières.
C. Examen des mouvements

Nous sélectionnons des immobilisations figurant parmi les acquisitions de
l’exercice 2004 et encore détenues à la clôture de l’exercice.
•
Autres charges à répartir
Sondage
►
Pour le compte ‘Autres charges à répartir’ nous avons sondé sur un total de 411
KMAD les éléments suivants :
• •
La pièce ACH 0004878 d’un montant de 200 000 DH. (Annexe 1). La pièce ACH 0005324
d’un montant de 80 000 DH. (Annexe 2). Total testé : 280 000 DH
MAZIGH Hanane
136
Contrôle des pièces justificatives
Nous pointons ensuite la valeur comptable des immobilisations sélectionnées avec

les montants hors taxes des documents justificatifs tout en vérifiant le caractère
immobilisable de la dépense ainsi que son rattachement à l’exercice.
Respect du principe de la spécialisation des exercices
Après avoir contrôlé les factures, nous vérifions ensuite que la formation dont a
bénéficié le personnel de la société « Rose », sur le logiciel ADONIX, a
effectivement eu lieu en 2004.
Conclusion :
L’examen des mouvements du compte ‘Autres charges à répartir’ n’a pas révélé
d’anomalies significatives.
Brevets, marques et droits assimilés
On refait les mêmes étapes pour le contrôle des ‘Brevets, marques et droits
assimilés’.
Sondage
Sur un total de 427 KMAD, nous avons sondé les éléments suivants :
• •
La pièce ACH 0004836 d’un montant de 262 500 DH. (Annexe 3) La pièce ACH 0005154
d’un montant de 95 000 DH. (Annexe 4). Total testé : 357 500 DH
Contrôle des pièces justificatives
Nous pointons ensuite la valeur comptable des immobilisations sélectionnées avec

les documents justificatifs :
Conclusion
L’examen des mouvements du compte ‘Brevets, marques et droits assimilés’ n’a pas
révélé d’anomalies significatives.
MAZIGH Hanane
137

D. Contrôle des amortissements
Feuille maîtresse des amortissements
31/12/2003 Dotations Reprises 571 465 Charges à répartir 209 77 Brevets, MD et V

assim TOTAL 780 542
31/12/2004 1036 285 1 321
Les soldes de cette feuille maîtresse sont rapprochés au tableau des amortissements
(tableau n°8), ainsi qu’à l’état de dotations aux amortissements relatifs aux
immobilisations (tableau n°16).
Contrôle de la conformité des taux d’amortissements appliqués
La société « Rose » amortit ces logiciels à un taux dégressif de 45%. Il s’agit

d’une anomalie car selon la loi sur l’IS seuls les biens d’équipement peuvent faire
l’objet d’amortissement dégressif. Toutefois l’impact sur le résultat demeure non
significatif.
Application du prorata temporis
Des factures concernant la formation du personnel sur le logiciel ADONIX n’ont

parvenu à la société qu’à la fin du mois de décembre.
« Rose » a inscrit ces frais de formation au compte « Autres charges à répartir »

sans procéder à leur amortissement.
Nous calculons donc l’impact de cette anomalie sur le résultat de l’exercice:
Le montant inscrit au compte ‘Autres charges à répartir’ : Dotation qui devrait

être enregistrée (180*20%) :
180 KMAD 36 KAMD
MAZIGH Hanane
138

Conclusion
Le contrôle des immobilisations en non valeurs et des immobilisations incorporelles

relève un impact de - 36 KMAD sur le résultat de l’exercice.
1.2 Immobilisations corporelles
■
Les objectifs d’audit
S’assurer que :
► ► ►
Les immobilisations existent et sont la propriété de la société. Les

immobilisations sont correctement évaluées et enregistrées. La distinction entre
charges et immobilisations est correctement effectuée.
Travail à faire
Préparer une feuille maîtresse des soldes et pointer les soldes de l’année 2004 et
2003 avec :
• • • •
La balance générale Le grand livre Les états financiers Le dossier d’audit de

l’exercice précédent
• •
Expliquer les variations importantes entre 01/01/2004 et 31/12/2004. Vérifier les

titres fonciers en ce qui concerne les terrains et les immeubles et s’assurer
qu’ils ne font pas l’objet de sûreté réelle.
Demander l’inventaire physique des immobilisations et s’assurer de la concordance

de celui-ci avec la comptabilité générale et expliquer les écarts éventuels.
• •
Récupérer le suivi extra comptable et le rapprocher de la comptabilité. Demander

les pièces justificatives des principales acquisitions de l’année et vérifier que
l’enregistrement comptable a été correctement effectué.
MAZIGH Hanane
139

•
S’assurer que la valeur d’entrée ne comprend pas des éléments qui ne sont pas
immobilisables.
Pour les opérations de l’année, vérifier si des dépenses d’exploitation dont

l’importance et la nature leur confèrent le caractère d’immobilisations (exemples
des grosses réparations) ont été enregistrées en tant que charges d’exploitation et
inversement s’assurer qu’aucune dépense de nature de charge n’a été immobilisée.
Pour les amortissements :

•
Vérifier si les bases d’amortissement et les taux utilisés pour l’amortissement

sont corrects.
Vérifier que la charge d’amortissement a été correctement calculée et enregistrée.
Vérifier l’application du prorata temporis sur les acquisitions et cessions de

l’exercice.
Examiner la dotation aux amortissements sur les immobilisations antérieurs et la

concordance entre le montant passé en charge et les mouvements au bilan.
Terrains Constructions Matériel et outillage Matériel de transport Mob, mat de bur

et inf Immo corp en cours TOTAL
31/12/2003 2 410 12 388 24 769 1 784 1 296 2 854 45 501
195 2 403 896 301 3 795
1 361 199 399 24 1 983
31/12/2004 2 410 12 585 25 811 1 585 1 793 3 131 47 315
Les soldes de cette feuille maîtresse ont été rapprochés à la balance générale, au
grand livre de chaque compte et aux états financiers.
MAZIGH Hanane
140

Les comptes contrôlés dans cette partie sont présentés à la balance générale comme
suit :
Numéro 23110000 23130000 231 23211000 23211100 23211200 23270000 232 23310000
23320000 233 23400000 234 23511000 23512000 23520000 23550000 23560000 235 23800000
238 23920000 23920100 23920200 23970000 239
Libellé Terrains nus Terrains bâtis usine Bâtiment indust Tanger Bâtiments indust
usine Bâtiments indust MAP Agenc et aménag cons Installations techniques Matériel
et outillage Matériel de transport Mob de bureau Usine Mob de bureau MAP Matériel
de bureau Matériel informatique Agencements inst et am
Débit période
Crédit période
Débit cumulé au 31-12-04 1 051 753.33 1 358 384.00 2 410 137.33 5 113 341.24 3 566
702.41 1 600 000.00
Créditcumulé au 31-12-04
Solde cumulé au 31-12-04 1 051 753.33 1 358 384.00 2 410 137.33 5 113 341.24 3 566
702.41 1 600 000.00 2 304 485.81 12 584 529.46 0.00
195 658.00 195 658.00 2 403 220.66 2 403 220.66 1 360 968.35 1 360 968.358 199
352.00 199 352.00 699 234.27 30 143.87 167 376.67 399 641.37
2 304 485.81 12 584 529.46 27 171 791.61 27 171 791.61 1 784 092.71 1 784 092.71 1
098 190.33 6214.93 231 504.07 857 271.33 1 360 968.35 1 360 968.35 199 352.00 199
352.00 399 641.37
25 810 823.26 25 810 823.26 1 584 740.71 1 584 740.71 698 548.96 6214.93 231 504.07
857 271.33 0.00
896 754.83 Autres immob corp Immob corp en cours Immo corp en cours Tg Immo en
cours terr/con Avces et acptes / CDS 301 076.00 301 076.00
399 641.37
2 193 180.68
399 641.37
1 793 539.31 0.00 0.00
3 130 650.89
3 130 650.89 0.00 0.00
24 820.00 24 820.00
24 820.00 3 155 470.89
24 820.00 24 820.00
0.00 3 130 650.89
MAZIGH Hanane
141

Au bilan, les comptes d’immobilisations corporelles se présentent ainsi :
Exercice Exercice précèdent
Actif
Terrains Constructions Instal.tech, mat et out Matériel de transport Mob,mat.bur et
amén Autres immo corp Immo corp en cours Immob corporelles
Brut
2 410 137.33 12 584 529.46 25 810 823.26 1 584 740.71 1 793 539.31 3 130 650.89 47
314 420.96
Amortissements et provisions
Net
2 410 137.33
Net
2 410 137.33 6 964 520.48 9 663 364.39 247 982.13 246 903.05 3 130 650.89 22 663
558.27
5 943 010.15 17 362 553.29 1 443 453.57 929 260.36
6 641 519.31 8 448 269.97 141 287.15 864 278.95 3 130 650.89
25 678 277.37
21 636 143.60
Comme c’est mentionné au niveau du contrôle interne, la société ne fait pas

l’inventaire physique de ces immobilisations, d’où l’impossibilité de s’assurer de
la concordance des résultats de celui-ci avec la comptabilité générale.
C. Test sur les acquisitions

•
Agencements et aménagements des constructions
Sur un total d’acquisitions de 195 KMAD, nous sondons les éléments suivants :
• •
La pièce ACH 0005416 d’un montant de 57 904 DH. (Annexe 5). La pièce ACH 0006415
d’un montant de 72 257 DH. (Annexe6). Total testé : 130 161 DH
Le contrôle de ces deux pièces consiste à pointer ces montants à la facture en

vérifiant le montant hors taxes, le caractère immobilisable et le rattachement à
l’exercice.
MAZIGH Hanane
142

Conclusion
Le contrôle du compte « Agencements et aménagements des constructions » n’a pas

révélé d’anomalies significatives.
•
Matériel et outillage
Sur un total d’acquisitions de 2 403 KMAD, nous sondons les éléments suivants :
• • •
La pièce ACH 0004214 d’un montant de La pièce ACH 0003915 d’un montant de La pièce
ACH 0004116 d’un montant de
173 000 DH. (Annexe 7) 1 200 000 DH. (Annexe 8). 300 000 DH (Annexe 9)
Total testé : 1 673 000 DH
Conclusion
Le contrôle du compte « Matériel et outillage » n’a pas révélé d’anomalies

significatives.
•
Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers
Sur un total d’acquisitions de 896 KMAD, nous sondons les éléments suivants :
• • • • • • •
La pièce ACH 0003815 d’un montant de La pièce ACH 0003367 d’un montant de La pièce
ACH 0004298 d’un montant de La pièce ACH0004350 d’un montant de La pièce ACH
0004598 d’un montant de La pièce ACH 0004789 d’un montant de La pièce ACH 0004958
d’un montant de Total totalisé
20 400 DH. (Annexe 10). 95 000 DH. (Annexe 11). 83 500 DH (Annexe 12). 82 500 DH
(Annexe 13). 84 700 DH (Annexe 14). 69 900 DH (Annexe 15). 82 000 DH (Annexe 16).
518 000 DH
MAZIGH Hanane
143

Conclusion
Le contrôle du compte « Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers » n’a

pas révélé d’anomalies significatives.
•
Immobilisations corporelles en cours
L’augmentation qu’a connue ce compte est due à une reprise des dépenses engagées
lors de la construction du nouveau siège. Il est à noter que la société a déjà eu
le permis d’habiter au nouveau siège et que son transfert à ce dernier a eu lieu au
cours l’exercice 2004. Le compte « Immobilisations corporelles en cours » devrait
donc être viré aux comptes concernés.
D. Test sur les cessions

Pour effectuer ce test, nous contrôlons les pièces justificatives des principales
cessions de l’exercice 2004 :
•
Matériel et outillage
Dans le cadre d’une opération de leasback, la société « ROSE » a cédé un moule

injection caisse à 1 245 KMAD à une société de crédit-bail. ROSE a loué ensuite
ledit matériel de la même société. La cession de ce matériel est matérialisée par
la facture présentée dans l’annexe 17. En fait, la société « Rose » a cédé le
matériel après deux ans d’utilisation, il y a lieu donc de reverser au Trésor la
fraction correspondant au 3/5ème de la TVA calculée lors de l’acquisition dudit
matériel. Il est à signaler que la société n’a pas constaté cette fraction de TVA
de 133 KMAD en charges. D’où un impact sur le résultat de – 133 KMAD.
MAZIGH Hanane
144

•
Matériel de transport
La société « Rose » a cédé trois véhicules à des particuliers aux prix suivants :
Nature Véhicule PARTNER C15 PALIO
Valeur d’entrée 95 000 41 000 63 000 -
VNC 30 000 20 000
Prix de cession 25 000 10 000 20 000
La société n’a pas matérialisé ces ventes par des pièces justificatives, d’où
l’impossibilité de s’assurer de l’exactitude des prix de cession des dits véhicules
ainsi que des plus et moins-values engendrées par la cession.
•
Mobiliers et matériels de bureau
La liste des mobiliers et matériels de bureau cédés est la suivante :
Date d’entrée
1969 1971 1974 1975 1975 1975 1976 1977 1978 1981 1983 1986 1987 1987 1987 1987
1987 1990 1991 1991 1993 1993
Prix d’acquisit
1 042.00 1 093.70 12 857.60 2 099.80 2 578.30 3 467.50 2 940.00 3 761.93 2 154.53
886.50 466.66 8 800.00 733.33 766.69 2 579.76 1 368.50 766.69 27 520.00 7333.33
1250.67 760.23 2880.00
Cumul Amort
1 042.00 1 093.70 12 857.60 2 099.80 2 578.30 3 467.50 2940.00 3 761.93 2 154.53
886.50 466.66 8 800.00 733.33 766.69 2 579.76 1 368.50 766.69 27 520.00 7333.33
1250.67 760.23 2880.00
Taux
10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10% 10%
10%
Durée
10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans
10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans
VNA
0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00
0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00
MAZIGH Hanane
145

1994 1994 1994 1994 1995 1995 1995 1997 1997 1997 1997 1997 1998 1998 1998 1998
1999 1999 1999 1999 1999 1999 1999 1999 1999 2000 2000 2000 2001 2002 2002 2002
2002 TOTAL
46 553.33 58 460.00 11 812.00 1 120.00 17 600.00 19 157.31 133.33 2 733.33 7 533.33

16 609.22 3 612.87 714.67 14 400.00 1 866.67 944.45 12 634.17 3 800.00 5 560.00 4
065.00 576.00 2 633.33 40 346.67 1 533.33 3 140.00 950.00 14 270.67 1 730.00 1
333.33 3 440.67 630.00 5 266.67 4 386.67 1 986.67 399 641.37
46 553.33 58 460.00 11 812.00 1 120.00 17 600.00 19 157.31 133.33 2 733.33 7 216.09

15 837.27 3 429.28 714.66 14 400.00 1 733.95 877.29 11 460.95 3 320.43 4 858.31 3
551.98 498.29 2 209.32 33 695.67 1 326.46 2 743.72 830.10 10 511.88 1 342.81 1
026.63 2 585.06 398.19 3 395.69 2 828.31 1 054.05 377 523.47
10% 10% 10% 10% 45% 30% 30% 45% 30% 30% 30% 30% 45% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30%
30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 11.75
10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 6.5 ans 10 ans 10 ans 6.5 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10
ans 6.5 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans
10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 10 ans 0.00
0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 317.24 771.95 183.59 0.00 0.00 132.72 67.16
1 173.22 479.57 701.69 513.02 77.71 424.01 6 651.00 206.87 396.28 119.90 3 758.79
387.19 306.70 855.61 231.81 1 870.98 1 558.36 932.62 22 117.95
Il est à noter que ces mobiliers et matériels de bureau ont été vendus par lots, ce
qui a donné lieu à l’établissement de quatre factures. Par ailleurs, la société n’a
pas pu individualiser le prix de cession de chaque immobilisation et ne peut donc
bénéficier d’un abattement sur la plus-value réalisée lors de cette cession. (Voir
cadre fiscal des immobilisations).
MAZIGH Hanane
146

E. Contrôle des amortissements
Pour contrôler les amortissements, on fait généralement un test (voir chapitre 1 de
la 2ème partie: section 4), mais vu que la société applique l’amortissement
dégressif pour un grand nombre de ses équipements, il s’avère difficile de mettre
en place ledit test. On établit donc une feuille maîtresse résumant les mouvements
des comptes d’amortissements lors de l’exercice 2004 :
31/12/2003 5 425 Constructions 15 105 ITMO 1 536 Matériel de transport 1 049 Mob,
mat bur et A D TOTAL 23 115
Amort Amort/immo 2004 sorties 31/12/2004 519 5 943 2 872 615 17 363 96 189 1 443
257 377 929 3 744 1 181 25 678
Les soldes de cette feuille maîtresse sont rapprochés au tableau des amortissements
(tableau n°8), ainsi qu’à l’état des dotations aux amortissements relatifs aux
immobilisations (tableau n°16).
F. Contrôle du compte « Entretien et réparations »

Le contrôle du compte « Entretien et réparations » permet de vérifier si des
dépenses d’exploitation dont l’importance et la nature leur confèrent le caractère
d’immobilisations (exemples des grosses réparations) ont été enregistrées en tant
que charges d’exploitation. Le contrôle de ce compte nous a permis de relever
l’anomalie suivante : La société « Rose » a passé des travaux de maçonnerie et
plomberie à 50 KMAD en charges d’exploitation. Ces dépenses revêtent à notre sens
le caractère de charges à immobiliser. En supposant un taux d’amortissement de 10%,
on calcule l’impact sur le résultat de l’exercice :
MAZIGH Hanane
147

Charge à immobiliser : Dotation de l’exercice (*) : [(50*0.10)/12]*3 Impact sur le
résultat
-50 KMAD 1 KMAD
-49 KMAD
(*) Selon la facture, ces frais ont été dépensés au début du mois d’octobre, si
l’entreprise avait enregistré cette charge en tant qu’immobilisation, elle aurait
amortit cette dernière à 1 KMAD.
1.3 Les immobilisations financières
■
Objectifs d’audit
L’objectif principal est de s’assurer que les montants inscrits au bilan en titres
de participation reflètent l’ensemble des titres de participation appartenant à la
société,et que ces derniers sont valorisés en accord avec les principes comptables
applicables à chacun de ces actifs.
■
Travaux à faire
Préparer une feuille maîtresse des immobilisations financières, titres et créances

et procéder au pointage avec la balance générale et les états financiers au
31/12/2003 et au 31/12/2004.
Examiner si les titres ne doivent pas faire l’objet de provisions eu égard à la

valeur nette comptable telle qu’elle est calculée à partir des états de synthèse.
• • •
Demander l’analyse du compte de prêt. Demander confirmation directe des soldes

importants. Sélectionner trois opérations de prêt et vérifier :
MAZIGH Hanane
148

•
L’accorde de la direction générale
• •
Les garanties données (vérifier leur existence) Remboursement normal (vérifier la

retenue sur paie ou le versement par chèque ou espèce)
S’assurer que les prêts sont recouvrables, sinon évaluer la provision à constituer.

31/12/04 Prêts immobilisés Aut créances financières Titres de participation TOTAL
Prov pr titre de participation 2 521 388 11 159 14 068 1 102 31/12/03 2 432 371 11
163 13 966 1 102 Variation 89 17 (4) 102 -
Il s’agit d’un tableau récapitulatif des mouvements qu’ont connus les comptes des
immobilisations financières entre 2003 et 2004. Nous allons analyser ensuite les
variations de chaque compte.
C. Contrôle des prêts immobilisés

31/12/04 Prêts véhicules Prêts habitat Prêts divers TOTAL 135 2 275 111 2 521
31/12/03 346 1 959 127 2 432 Variation (211) 316 (16) 89
On remarque qu’en 2004 les prêts véhicules accordés au personnel de la société «

Rose » ont baissé pour céder la place aux prêts habitats qui ont connu une
augmentation de 16% par rapport à l’exercice précédent.
MAZIGH Hanane
149

En effet, les prêts véhicules ont connu une forte baisse par rapport à l’exercice
précédent. L’état des prêts véhicules accordés au personnel est le suivant :
Matricule 256 410 487 653 800 1523 1526 1530 1564
Nom et prénom BEMA SAID CHAMID KARIM CHANNOU MOHAMED DAROU AHMED FAKIR SAAD DAMI
DOHA KANOU SOFIANE GASSI ANAS SADOU LATIFA TOTAL
Solde au 31/12/04 10 713.58 7 457.64 7 167.78 7 167.78 12 051.33 1 819.50 0.00 7

851.28 80 814.31 135 043.20
Pour le contrôle des prêts habitat, nous prenons l’exemple du prêt accordé à Mr
SODFI AHMED afin de décrire les différentes étapes du contrôle des opérations de
prêt : Nous contrôlons en premier lieu la pièce justificative du prêt présentée
dans l’annexe 18 Nous contrôlons ensuite le tableau d’amortissement ci-dessous
ainsi que le remboursement normal du prêt.
MAZIGH Hanane
150

TABLEAU D’AMORTISSEMENT DU PRET DE
150 000.00 DH
Périodes
Capital en début Amortissement de période du capital avec intérêts
Intérêts 7.5% hors taxe
Taxe 7%
Intérêts TTC
Mensualité de remboursement
Année 2004 Novembre Décembre Total 2004 Année 2005 Janvier Février Mars Avril Mai
Juin Juillet Août Septembre Octobre 147 754,00 146 619,64 145 477,75 144 328,22 143
171,00 142 006,05 140 833,31 139 652,72 138 652,72 137 267,81 1 134,31 1 141,89 1
149,53 1 157,22 1 164,95 1 172,74 1 180,59 1 188,48 1 196,43 1 204,43 923,46 916,37
909,23 902,05 894,82 887,54 880,21 872,83 865,40 857,93 64,64 64,15 63,65 63,14
62,64 62,13 61,61 61,10 60,58 60,05 988,10 890,52 972,88 965,19 957,46 949,67
941,82 933,93 925,98 917,98 2 122,41 2 122,41 2 122,41 2 122,41 2 122,41 2 122,41 2
122,41 2 122,41 2 122,41 2 122,41 150 000,00 148 880,77 1 119,23 1 126.77 2 246,05
937,50 930,50 1 868,00 65,63 65,14 130,77 1 003,13 955,64 1 998,77 2 122.41 2
122.41 4 244,82
MAZIGH Hanane
Mémoire de fin d’études 151

Novembre Décembre Total 2005 Fin 2005
136 063,38 134 850,89
1 212,49 1 220,59 14 123,65 16 369,70
850,39 842,82 10 603,05 12 471,05
59,53 59,00 742,22 872,99
909,92 901,82 11 345,27 13 344,04
2 122,41 2 122,41 25 468,92 29 713,74
MAZIGH Hanane

Il est à noter que pour le remboursement des prêts accordés au personnel, la
société « ROSE » effectue une retenue mensuelle sur le salaire des bénéficiaires.
Le contrôle effectué sur l’échantillon a montré que le remboursement des prêts se
passe de façon normale et qu’il y a pas lieu de constater de provisions.
Conclusion
Le contrôle du compte « Prêts immobilisés » n’a pas révélé d’anomalies

significatives.
D. Contrôle des titres de participation

Pour le contrôle des titres de participation, nous avons demandé les états de
synthèse des sociétés dont ROSE détient des participations. Grâce à ces états de
synthèse, nous avons pu calculer, sur la base de la situation nette desdits
sociétés, leurs valeurs au 31 décembre 2004. Le tableau suivant résume les calculs
effectués :
Coût d’acquisition Société A Société B Société C Société D Société E Société F

Société G 64 275,00 8 765 167,50 37 350,00 74 850,00 567 729,48 1 102 500,00 547
354,65
Valeur 31/12/03
au Provision constituée 1 102 500,00 1 102 500,00
Insuffisance de provision 37 350,00 74 850,00 391 995,80 504 195,80
64 275,00 19 069 335,75 0,00 0,00 1 250 280,00 0,00 155 358,85 20 539 249.60
TOTAL 11 159 226.63
Le contrôle des titres de participation a révélé une insuffisance de provisions de

504 KMAD.
MAZIGH Hanane
153

La société « ROSE » n’a pas pris en considération lors du calcul des provisions la
liquidation des sociétés C, D et F ainsi que la dépréciation de la situation nette
de la société G.
De ce qui précède l’impact sur le résultat de l’exercice est de -504 KMAD.
2.
Contrôle des comptes retraités selon les normes IAS/IFRS (Audit contractuel)
Les comptes consolidés de la société mère de « ROSE » sont établis chaque année, à
partir des comptes individuels de l’ensemble des sociétés du groupe. A cet effet,
toutes les filiales sont tenues de préparer leurs comptes sociaux en conformité
avec les normes IAS/IFRS. Dans le cadre de notre mission d’audit contractuel, nous
avons contrôlé l’ensemble des retraitements effectués par la société « ROSE » au
titre de l’exercice 2004. À mon niveau en tant que stagiaire, j’ai contrôlé les
retraitements effectués sur les immobilisations corporelles, les autres
immobilisations à savoir incorporelles et financières ont été contrôlées par le
directeur de mission : Les comptes des immobilisations corporelles retraités selon
les normes IAS/IFRS de la société « ROSE » se présentent comme suit :
Actifs non courants Immobilisations corporelles (*) Actifs d’impôt différé
Net 58 232 540,20 1 252 630,59
(*) Y compris les immobilisations acquises en crédit-bail Le contrôle des

retraitements effectués sur les comptes sociaux relève les points suivants :
MAZIGH Hanane
154

2.1 Retraitement du plan d’amortissement d’une immobilisation
Selon la norme comptable internationale IAS 16, le mode d’amortissement utilisé par
l’entreprise doit refléter le rythme selon lequel les avantages économiques futurs
liés à l’actif sont consommés par l’entreprise. Le contrôle des modes
d’amortissement appliqués par la société « ROSE » a révélé l’anomalie suivante : Le
compte « Matériel et outillage » de la société « ROSE » comprend une machine
acquise au début janvier 2004 pour une valeur de 350 KMAD (HT). Cette machine est
amortie linéairement sur 10 ans alors que le mode d’amortissement qui s’avère le
plus proche de la réalité économique pour ladite machine est l’amortissement par
unités de production. Cette position est confortée par les instructions du groupe
qui stipulent que ce type de machine devrait être amorti selon les unités de
production. Cet amortissement consiste à amortir les immobilisations corporelles en
fonction de leur utilisation ou de leur production. Selon les catalogues techniques
délivrés par le fournisseur, la machine peut produire pendant sa durée d’utilité
100 000 caisses. Cette estimation a été affirmée par le directeur technique. Le
calcul des retraitements conduit à l’établissement d’un nouveau plan
d’amortissement. La dotation de l’exercice sera calculée de la manière suivante :

(350 000 / 100 000)* 4 000 = 14 000 DH. Il est à noter que 4 000 correspond au
nombre de caisses produits par la machine durant l’exercice 2004.
MAZIGH Hanane
155

Ces retraitements vont donc augmenter le résultat de l’exercice d’un montant net
d’impôt de (35 000 – 14 000) *65% soit 13 650 DH. Les écritures au bilan seront
présentées ainsi :
31/12/2004 Amortissement Résultat Impôt différé passif 21 000 13 650 7 350
MAZIGH Hanane
156

Retraitement du plan d’amortissement
Fiscalité différée IDP 7 350
Comptes sociaux Année 2004 Dotation 35 000 Cumul Amt 35 000 VNA 315 000
Comptes selon IAS/IFRS Dotation 14 000 Cumul Amt 14 000 VNA 336 000
Retraitement Correction Amt -21 000
MAZIGH Hanane

2.2 Retraitements relatifs à une immobilisation acquise en crédit-bail
Contrairement aux principes de la comptabilité marocaine, les normes IAS/IFRS

comptabilisent et présentent les transactions et autres événements en fonction de
leur substance et de leur réalité financière et non pas seulement de leur forme
juridique. En effet, la substance et la réalité financière sont le fait que le
preneur acquiert les avantages économiques de l’utilisation de l’actif loué pour la
majeure partie de sa durée de vie économique et qu’en échange il s’oblige à payer
pour ce droit un montant approximativement égal à la juste valeur de l’actif
augmentée de la charge financière correspondante. Selon la norme internationale
comptable 17, les contrats de location-financement (notamment le crédit-bail)
doivent être comptabilisés à l’actif et au passif pour des montants égaux, au
commencement du contrat de location, à la juste valeur du bien loué ou, si celle-ci
est inférieure, à la valeur actuelle des paiements minimaux au titre de la
location. Nous avons contrôlé la comptabilisation de l’ensemble des immobilisations
présentées dans le tableau des immobilisations détenues en crédit-bail. Ce contrôle
nous a permis de relever l’anomalie suivante : La société « ROSE » a acquis en
crédit-bail au début de l’exercice 2004 un matériel d’une valeur de 60 000 DH
qu’elle a omis de retraiter conformément à la norme IAS 17. Le matériel en question
a une durée de vie estimée à cinq ans. Les redevances annuelles payables à terme
échu le 31 décembre de chaque année s’élèvent à 21 000 DH. Le contrat de bail,
d’une durée de trois ans, prévoit une option d’achat qui s’élève à 10 350 DH. Le
retraitement crédit-bail conduit au calcul du taux d’intérêt implicite du contrat
de bail :
MAZIGH Hanane
158

60 000 = 21 000 * [(1-(1+t) ¯ ³ /t + 10 350 * (1+t) ¯ ³] => t = 10%.
Principal 31-12-2004 31-12-2005 31-12-2006 15 000 16 500 18 150
Intérêts 6 000 4 500 2 850
Annuité 21 000 21 000 21 000
Afin de se conformer aux normes IAS/IFRS, la société « ROSE » doit effectuer les
retraitements suivants :
•
Inscrire le matériel au compte « Matériel et outillage » pour sa juste valeur soit

60 000 DH ;
Inscrire au passif un emprunt correspondant au bail du matériel pour la même valeur

;
Constater l’amortissement de l’emprunt au titre de l’exercice 2004 soit 15 000 DH.
• •
Constater un impôt différé passif de (15 000*35%) soit 5 250 DH. Constater de la
charge d’amortissement du matériel au titre de l’exercice 2004 pour un montant net
d’impôt de (60 000 * 20%)= 12 000 DH ;
• •
Constater un impôt différé actif de (60 000 * 20% *35%) = 4 200 DH ; Constater la
charge financière correspondant aux intérêts payés suite à la location dudit
matériel soit 6 000 DH.
MAZIGH Hanane
159

Les écritures au bilan seront présentées comme suit :
31/12/2004 Matériel Emprunt Emprunt Résultat IDP Résultat IDA Amort Matériel 7 800
4 200 12 000 15 000 9 750 5 250 60 000 60 000
Les écritures au compte de résultat seront présentées ainsi :
charges d'intérêts Résultat Impôt sur les bénéfices Redevances crédit-bail

Dotations aux Amorts Résultat Impôt sur les bénéfices
6 000 9 750 5 250 21 000 12 000 7 800 4 200
Après ajustement des retraitements, les comptes des immobilisations corporelles se

présentent au bilan comme suit :
Actifs non courant Immobilisations corporelles (*) Actifs d’impôt différé
Net 58 301 540,20 1 256 830,59
(*) Y compris les immobilisations acquises en crédit-bail
MAZIGH Hanane
160

Conclusion
En approchant mieux l’audit en quatrième année, de par la formation dispensée à
l’ISCAE, j’ai été de plus en plus intéressé par cette filière. J’ai été convaincue
qu’un stage au sein d’un cabinet d’audit ne peut qu’être enrichissant et édifiant
pour une débutante dans le domaine. FIDUMAC est un cabinet d’audit et de
commissariat aux comptes ayant développé, depuis sa création en 1945, une
expérience et une expertise technique de haut niveau dans le commissariat aux
comptes et dans l’audit contractuel. Motivée par le désir de mettre en pratique les
connaissances théoriques acquises tout au long de mon cursus et par le travail en
équipe, j’ai voulu m’imprégner de l’expérience et du savoir faire de l’équipe de
FIDUMAC. Durant le stage j’ai participé à plusieurs missions d’audit, sur chaque
mission j’ai travaillé avec une équipe différente. Ce qui m’a permis d’assurer une
parfaite intégration dans le groupe de travail ; j’ai également pu découvrir le
fonctionnement et l’organisation des différentes entreprises auditées, ainsi qu’une
pluralité de cas spécifiques propres à chacune d’elles. Au terme de mon stage de
fin d’études, je me rend compte que le bilan est positif, que les objectifs que je
me suis fixés, ont été atteint, en l’occurrence :
• • • • •
Découvrir le milieu professionnel de l’audit ; Confronter mes connaissances et mes

acquis ; Rapprocher la théorie et la pratique ; Avoir un contact direct avec la vie
professionnelle ; Transformer mes connaissances en « savoir-faire » concret ;
MAZIGH Hanane
161

• •
Acquérir la culture propre au domaine de l’audit ; Maîtriser les principes,

méthodes et techniques comptables.
J’ai pris conscience que l’audit est un métier très prenant, que pour réussir il
faut être sérieux, persévérant, minutieux et dynamique, il nécessite également une
grande implication ainsi qu’une disponibilité totale.
MAZIGH Hanane
162

Bibliographie
• • • • • • • •
La nouvelle pratique du contrôle interne. Les éditions d’organisation. Code général

de Normalisation comptable. Circulaire de base relative à l’Impôt sur les Sociétés
(IS). Loi sur la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA). Bulletin d’information
périodique (BIP) n°91. Bulletin d’information périodique n°92. Encyclopédie des
contrôles comptables. Guide pratique d’audit adopté en 2004 par le Conseil National
de l’Ordre des Experts Comptables marocains.
MAZIGH Hanane
163

MAZIGH Hanane
164

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Sommaire

Première partie : Définitions et cadre réglementaire des immobilisations.…..

Chapitre 1 : Définitions et principes de base……………………………… Section 1 : Notion

Section 2 : Distinction entre charges et immobilisations……….

Section 3 : Gestion des immobilisations…………………………

Chapitre2 : Cadre réglementaire marocain des immobilisations……….. Section 1 : Cadre

Section 2 : Cadre fiscal des immobilisations……………….……...

Mémoire de fin d’études

Chapitre 3 : Cadre réglementaire international des immobilisations………. Section 1 :

Section 2 : Norme comptable internationale IAS 17………………...

Deuxième partie : Audit des immobilisations………………………………………. Chapitre 1 : Les étapes

Section 3 : L’évaluation des risques liés aux immobilisations.…

Mémoire de fin d’études

103 106 111 117 118 119 124

Section 4 : Le contrôle des comptes des immobilisations…….…

Chapitre 2 : Cas pratique d’audit des immobilisations d’une entreprise industrielle

128 129 129 130 130

Section 3 : Contrôle des immobilisations de la société « ROSE »…

132 132 152

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Section 1 : Notion d’immobilisation

Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) définit les immobilisations comme

Biens dont l’entreprise est propriétaire En effet, les immobilisations portées à

Mémoire de fin d’études

Biens soumis à la clause de réserve de propriété Les immobilisations objet de cette

Son secteur d’activité :

Entreprise travaillant dans une industrie capitalistique : exprimée par le poids

Entreprise d’ingénierie : représentée par le poids des brevets et marques dans

Société holding : reconnue par l’importance des titres de participation dans

Mémoire de fin d’études

2. Classification Les actifs immobilisés peuvent être classés selon plusieurs

Critères économiques : Ainsi, les immobilisations peuvent être classées : • Soit

Critères juridiques Les immobilisations peuvent, par exemple, être catégoriées : •

Mémoire de fin d’études

Soit par rapport au régime de propriété (détaillé ci-dessus) : les immobilisations

Critères techniques Les immobilisations peuvent être répertoriées : • • Soit par

Critères comptables Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) classe les

Mémoire de fin d’études

1. Nouvelles acquisitions Sont considérées comme immobilisations, les dépenses qui

2. Acquisitions rattachées à des éléments existants Si la dépense a pour objet

En revanche, si la dépense a pour objet de maintenir l’immobilisation dans un état

pneumatiques…) : Compte 6133 entretien et réparation

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Mémoire de fin d’études

Traditionnellement, une équipe ad-hoc met à jour manuellement et de façon plus ou

Services d’inventaires externalisés (one-shot)

Certaines sociétés sous-traitent leur inventaire physique des immobilisations. Ces

Mémoire de fin d’études

Représentent un coût non négligeable et à renouveler tous les cinq ans.

Offre complète de gestion dynamique des biens

Réduisent le processus d’inventaire ; Réduisent le risque d’erreur humaine ;

Ont un coût acceptable pour de grand parc (plus de 1 000 biens).

Mémoire de fin d’études

Surimposition possible à la patente ; Surévaluation de l’actif immobilisé ;

Garantir la vision comptable fidèle du patrimoine ; 17

Etablir une cohérence permanente entre découpage comptable et découpage technique,

Mettre en place un inventaire permanent ; Formaliser les principes nécessaires à la

Affiner les règles standard de découpage et de regroupement des immobilisations ;