Corrigé de l’exercice sur les coûts à base d’activités

1- Raison du maintien de la méthode traditionnelle de coût complet jusqu’à présent et

critiques :
Une des raisons qui semble évidente est la simplicité de la méthode. Les coûts directs sont
déjà en fonction des kilogrammes de vêtements. Une fois connu le poids de la commande, il
suffit de la multiplier par 4+2,5= 6,5 € pour estimer le coût d’envoi des vêtements.
En revanche, avec l’analyse du contrôleur de gestion, on remarque que le poids des vêtements
est un mauvais indicateur de ce qui induit les coûts. Un seul des indicateurs de coût fait
référence au poids. Le coefficient par vêtement est l’indicateur qui se rapproche le plus de
l’indicateur de poids même s’il n’est pas défini exclusivement en fonction du poids mais aussi
en fonction de l’encombrement. Le nombre de colis s’y rattache certainement un peu. Le
nombre de commandes et le nombre de vêtements séparés et non identiques sont deux
indicateurs qui n’ont rien à voir avec le poids.
2- Coût de la première commande selon la méthode traditionnelle :
Poids relatif aux vêtements de la commande : 0,8+1,2+0,7+0,6=3,3 Kg
Coût direct d’envoi : 3,3x4= 13,20 €
Coût indirect d’envoi : 3,3x2,5=8,25 €
Coût d’envoi de la commande : 3,3x6,5=21,45 €
3- Coût de la première commande selon la méthode ABC :
Poids relatif aux vêtements de la commande : 0,8+1,2+0,7+0,6=3,3 Kg
Coût direct d’envoi : 3,3x4= 13,20 €
Coût indirect d’envoi :
-activité (réception de la commande) : 0,50x1=0,50€1
-activité (sélection des articles) : 0,70x7=4,90 €2
-acticité (mise en colis) : 0,15x16=2,40 €3
-activité (facturation et entreposage) : 0,20x3=0,60 €4
Coût indirect : 8,40 €
Coût d’envoi de la commande : 21,60€
4- Coût de la deuxième commande selon la méthode traditionnelle et selon la méthode
ABC
Avec la méthode traditionnelle, on obtient :

1
On a une commande
2
Il y a 7 vêtements séparés et non identiques
3
On obtient un coefficient total de : 4x1+(2+2)x2+1x4=16
4
La commande a nécessité 3 colis
Coût direct d’envoi : 1,2x4=4,80€
Coût indirect d’envoi : 1,2x2,5=3,00€
Coût d’envoi de la commande : 1,2x6,5=7,80€
Avec la méthode ABC, on obtient :
Coût direct d’envoi : 1,2x4=4,80€
Coût indirect d’envoi :
-activité (réception de la commande) : 0,50x1=0,50€
-activité (sélection des articles) : 0,70x1=0,70€
-activité (mise en colis) : 0,15x8=1,20€
-activité (facturation et entreposage) :0,20x1=0,20€
Coût indirect : 2,60€
Coût d’envoi de la commande : 7,40€
5- Explication du subventionnement croisé entre les commandes
Les charges indirectes de la première commande sont légèrement inférieures avec la méthode
classique par rapport à la méthode ABC qui est plus précise. En revanche, pour la deuxième
commande les charges indirectes sont bien moins élevées avec la méthode ABC : 2,60 € au
lieu de 3,00 €, soit une surestimation du coût indirect avec la méthode traditionnelle de
(300-2,60)/2,60=15,38%.
Les commandes simples –dans la mesure où elles ne nécessitent pas de chercher à des
endroits divers de l’entrepôt différentes catégories de vêtements et qu’elles peuvent être
envoyées en un seul colis- vont subventionner les commandes plus complexes. Cela est
d’autant plus vrai que la commande simple a un poids important et que la commande
complexe a un faible poids. Avec la méthode de coût complet traditionnelle, la commande
complexe se verrait affecter un coût moins élevé que la commande simple alors que dans la
méthode ABC la relation pourrait être inversée ou en tout cas rééquilibrée.
6- Pertinence de la méthode ABC pour évaluer la rentabilité des commandes 1 et 2
Il faut relativiser ce qui a été dit à la question précédente au vu de la modification du coût
d’envoi entrainée par le changement de la méthode de coût complet. On passe pour la
première commande de 21,45€ à 21,60€ (soit une sous-estimation du coût de
(21,60-21,045)/21,60 = 0,69%) et pour la deuxième commande de 7,80€ à 7,40€ (soit une
surestimation du coût (7,80-7,40)/7,40=5,41%). Il faut encore tenir compte des autres coûts
qui ne sont pas inclus ici : le coût d’achat des vêtements (prix d’achat plus entreposage et
stockage de la marchandise). La sous ou surestimation du coût de revient induite par la
méthode de coût classique par rapport à la méthode ABC qui est plus précise est ainsi bien
inférieure à 5,41% dans tous les cas. Sans compter que la première commande représente
peut-être une commande plus habituelle pour l’entreprise VAT que la deuxième et donc ce
serait une sous-estimation du coût de revient de celle-ci qui pourrait poser problème : en
donnant, par exemple, l’impression que la commande est rentable car inférieur au prix de
vente alors qu’elle est en réalité supérieur.
7- Discussion relative à l’inducteur de coût de l’activité (sélection des articles)
L’inducteur de coût proposé devrait expliquer comment se forme le coût indirect lié à la
sélection des articles, leur mise en carton et leur acheminement jusqu’à la salle de mise en
colis. Dans ces coûts indirects, on peut supposer qu’une grande partie est formée par des coûts
de main-d’œuvre indirecte puisqu’il est évoqué la présence de manutentionnaires pour la
sélection des articles. Le coût de cette activité qu’on devrait ainsi imputer à chaque
commande va dépendre du temps consacré par les manutentionnaires à la recherche des
vêtements dans l’entrepôt puis à leur acheminement. Plus les vêtements d’une même
commande sont dispersés plus ce coût s’accroit pour la commande. La dispersion des articles
est à prendre en compte. On aurait pu ainsi identifier des zones dans l’entrepôt et vérifier si
les articles d’une même commande appartiennent à des zones différentes. Le principe est que :
plus il y a de zones représentées dans la commande, plus on doit avoir d’inducteurs de coûts.
Remarque : pour minimiser le coût d’une commande, il faudrait certainement hercher les
articles des commandes les plus habituelles soient regroupés.
8- Discussion sur l’applicabilité de méthode ABC
Il semble assez aisé de pouvoir retrouver chaque mois le montant de charges indirectes par
activité si les ressources physiques et humaines utilisées sont différentes par activité. En
revanche, une difficulté peut survenir si, par exemple, ce sont les mêmes personnes qui
sélectionnent les articles et les mettent dans des colis. Il ne sera peut-être pas facile de
répartir les charges entre ces deux activités. De même, si ce sont les mêmes personnes qui
assurent la troisième activité de facturation et d’entreposage.
Par ailleurs, il faut voir si les indicateurs de coût sont facilement calculables et notamment s’il
faut attendre la fin de la période pour connaitre ce nombre d’inducteurs ou s’il est facile de
les prévoir en fonction des différentes commandes de la période étudiée (ici : le mois passé).
Les inducteurs définis dans l’énoncé et celui défini à la précédente question semblent assez
facile à obtenir automatiquement. Il faut que le système informatique comprenne les
références des vêtements, que le coefficient des vêtements soit inclus et que la zone d’entrepôt
où est inclus le vêtement soit spécifiée. Le plus difficile à obtenir par avance est peut-être le
nombre de colis nécessaire pour chaque commande. Par exemple, est-ce qu’il a été défini
qu’une chemise ne doit pas être mise dans le même colis qu’un pantalon ? un costume c’est
un colis ? etc.
S’il faut vérifier chaque mois le nombre de colis qui a été utilisé, cet inducteur va peut-être
nécessiter trop de temps pour être calculé au regard de l’arbitrage entre le temps consacré à
recueillir l’information et la pertinence de l’information pour la décision.
La méthode ABC peut ainsi être utilisée à court terme pour mieux connaitre à un instant t le
coût réel d’un envoi et par exemple décider d’une nouvelle politique de tarification mais peut
ne pas être utilisée à long terme en raison de la difficulté à obtenir toute l’information
nécessaire chaque mois pour calculer le coût d’envoi par commande, par vêtement, etc. la
méthode de coût complet traditionnelle reprend des centres d’analyse qui existent
naturellement dans l’organisation car représentant des unités physiques. Il est ainsi facile
d’affecter des charges indirectes (par rapport aux produits) directement à un centre d’analyse.
Cette facilité d’obtention de l’information peut expliquer la préférence pour une méthode
moins précise et plus facile à mettre en œuvre.
9- Discussion sur la dotation aux amortissements de l’activité (facturation et entreposage
des colis)
Il aurait été certainement plus pertinent d’un point de vue économique de considérer le coût
d’opportunité plutôt que la dotation aux amortissements. Cette dernière est fixée en fonction
de la valeur historique de l’entrepôt. Elle a pu changer de valeur. Par ailleurs, il peut-être
pertinent de voir l’alternative qui peut être faite en terme d’utilisation du lieu. Quel est le
coût de ne pas être en juste-à-temps au niveau des colis en terme de perte d’espace pour le
stockage de marchandises supplémentaires ? si on arrive à réduire la quantité de colis en
attente d’expédition, on pourrait peut-être se mettre à vendre des chaussures. Quel est le
manque à gagner lié à l’absence de vente de chaussures ?
Si la méthode ABC est plus précise dans le calcul des coûts complets que la méthode
traditionnelle des centres d’analyse, il n’en reste pas moins que l’information première utilisée
par la méthode ABC est l’information comptable. Dans la mesure où celle-ci peut être
éloignée de l’information économiquement pertinente, la méthode ABC n’est pas panacée à
tout problème d’évaluation du coût d’une activité, d’un bien, d’un service, etc.

Le coût d'opportunité (de l'anglais opportunity cost) ou plus rarement coût d'option, coût

alternatif, coût de substitution ou coût de renoncement ou "coût de renonciation"1 désigne la
perte des biens auxquels on renonce lorsqu'on procède à un choix, autrement dit lorsqu'on
affecte les ressources disponibles à un usage donné au détriment d'autres choix. C'est le coût
d'une chose estimé en termes d'opportunités non-réalisées, ou encore la valeur de la meilleure
autre option non-réalisée.
Autrement dit : dans une situation où l'on est confronté à plusieurs choix, le coût d'opportunité
d'un choix donné est le meilleur gain (gain dans l'absolu, pas par rapport au choix donné) que
l'on peut obtenir en choisissant l'un des autres choix. La notion de coût d'opportunité n'introduit
donc pas de nouvelle mesure économique par rapport au gain : elle permet en revanche de
rendre compte du fait qu'en envisageant un choix, on renonce à d'autres choix qui avaient des
gains associés (supérieurs ou inférieurs au gain réalisé avec le choix envisagé).
Le coût d'opportunité est souvent confondu avec le profit économique, qui désigne pour sa part
ce qu'un choix rapporte en plus par rapport au meilleur des autres choix.
En matière de gestion, le coût d'opportunité d'un investissement est le coût de la non-réalisation
d'un investissement. Il est mesuré par la rentabilité attendue des fonds investis (ou de
l'affectation d'immobilisations à d'autres utilisations, comme, la location d'un terrain disponible).
Ce critère est l'un de ceux utilisés dans les choix d'investissement. En principe, le rendement doit
être au minimum égal au coût d'opportunité.
En matière de finance, c'est la rentabilité qu'aurait un placement de même risque que celui
réalisé ou envisagé. Il sert à faire des arbitrages entre placements.
En économie (macroéconomie), il est bon de tenir compte des externalités positives et négatives
pour établir un coût d'opportunité complet.
L'application du concept de coût d'opportunité conduit à la recherche des coûts cachés de toute
décision économique. La négligence de ce concept conduit à des sophismes économiques
courants décrits au XIXe siècle par Frédéric Bastiat dans son ouvrage Ce qu'on voit et ce qu'on ne
voit, le plus célèbre exemple étant la « vitre brisée ».