Cours Contrôle de Gestion

Chapitre 2 :
L’Approche Budgétaire

I La planification au sein de l’entreprise

II La gestion budgétaire
III La procédure budgétaire
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

I. La planification au sein de l’entreprise

Gérer une entreprise consiste à mettre en œuvre des ressources de celle–ci en vue d’atteindre
les objectifs préalablement fixés dans le cadre de sa politique générale. Le rôle de la gestion est
de prévoir (planification à moyen et long terme) mais aussi de s’adapter (aux changements à
court terme).
Dans l’entreprise, la planification est considérée comme un système de données sur son futur,
tel qu’il est désiré par les responsables de la direction générale. Elle s’organise comme un
ensemble d’informations prévisionnelles regroupées dans des plans à horizon de plus en plus
restreint. En effet, l’horizon des différents plans se réduit considérablement avec l’impact de la
mondialisation (le futur est de plus en plus incertain).

Dans un processus de planification, on dénombre trois niveaux :

➢ Le plan stratégique ;
➢ Le plan opérationnel ;

➢ Les plans d’action et les budgets qui constituent le cœur de la gestion budgétaire.
Ce système « plans – programmes – budgets » constitue un cadre de référence pour la mise en
place d’un processus de planification et de contrôle au sein des organisations.

I.1. Le plan stratégique

La planification stratégique a pour vocation de fixer :

− Les facteurs clés de succès (FCS) : Ils représentent les avantages concurrentiels de
l’entreprise. Ils permettent d'assurer la réussite d'une organisation. Ce sont des
caractéristiques organisationnelles et technologiques liées à l'offre de l'organisation. On
peut citer, par exemple, la diminution des coûts, l'image donnée par l'entreprise, les
technologies spécifiques utilisées, les capacités financières, etc.

− Les domaines d’activité stratégiques (DAS) : un DAS est un ensemble de couples

produits-marchés destinés à une même clientèle, une même technologie ou une même
fonction et des concurrents identifiables (Exemple : le groupe Yamaha gère 8 DAS
différents : motos, VTT, motoneiges, instruments de musique, moteurs hors-bord,
nautisme, Hi-Fi, Électronique). Les DAS sont identifiés au moyen de la segmentation
stratégique du ou des métiers de l’entreprise. Un DAS représente donc un segment
stratégique homogène, c’est-à-dire disposant des même facteurs clés de succès.

− Les axes stratégiques : Chaque DAS s’engage dans des actions visant à lui faire
maintenir son avantage concurrentiel et à lui apporter le maximum de rentabilité. Pour
ce faire trois axes stratégiques sont repérés par Porter : la domination par les coûts
(baisse de coûts), la différenciation (augmenter la valeur perçue) et la focalisation
(stratégie de niche).

2
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

− Les objectifs de LT quantifiés, par exemple un pourcentage de part de marché …

− Le plan stratégique : les étapes et les moyens pour atteindre l’objectif stratégique.
Il s’agit en fait, d’une formulation des points essentiels de la stratégie, élaborée à la suite d’une
étude précise des forces et faiblesses de l’entreprise, de ses menaces et opportunités. En
définitive, ce plan projette sur un horizon de 5 ans ou plus, les différentes étapes de la mise en
œuvre de la stratégie. Il faut noter qu’actuellement son horizon est ramené à un intervalle de 3-
5 ans.

Le plan stratégique est élaboré par la Direction Générale avec confrontation des responsables
de chaque grande fonction de l’entreprise. Il doit être, par la suite, porté à la connaissance des
responsables des unités décentralisées puisqu’il doit servir de cadre à leurs actions et leur
permettre des propositions de mise en œuvre qui seront intégrées dans le plan opérationnel.
I.2. Le plan opérationnel
Le plan opérationnel est élaboré en accord ou sur proposition des centres de responsabilités. Il
représente sur un horizon de deux à trois ans (ou de 2 à 4 ans) les modalités pratiques de mise
en œuvre de la stratégie.
Il conduit à envisager le futur proche de l’entreprise sous les aspects conjugués de sa
viabilité, de sa rentabilité et de son financement. C’est pourquoi il se subdivise, parfois, en
plusieurs plans partiels :
➢ Plan d’investissement ;

➢ Plan de financement ;
➢ Plan de ressources humaines.
Il constitue un passage obligé entre le plan stratégique et les budgets qui organisent
l’activité au présent.
I.3. Les plans d’action et les budgets
La dernière étape de planification est celle des prévisions à moins d’un an formalisées dans les
budgets.
Le budget est la valorisation monétaire d’un programme donné pour atteindre un objectif donné
pour un horizon de temps donné.

Le plan comptable français de 1982 définit le budget comme « une prévision chiffrée de tous
les éléments correspondant à un programme déterminé ». Il constitue un chiffrage de revenus,
charges et investissements propres à chaque centre de responsabilité.

II. La gestion budgétaire

La gestion budgétaire a été inventée au début du XX siècle par les entreprises géantes
américaine.

3
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

Ces qualités en tant qu’outil de planification et de contrôle de gestion ont contribué à sa

diffusion dans les entreprises du monde entier, y compris les PME/PMI, le secteur public et les
organisations à but non lucratif.
II.1. Définition

La gestion budgétaire est définie comme étant un mode de gestion consistant à traduire en
programmes d’action chiffrés appelés « budgets » les décisions prises par la direction avec la
participation des responsables.

Il est toutefois nécessaire d’ajouter à cette définition un aspect supplémentaire : celui du

contrôle à postériori des réalisations avec ces mêmes prévisions, par la mise en évidence
d’écarts significatifs qui doivent entraîner des actions correctives.

Sous cette forme, la gestion budgétaire doit être envisagée comme un système, d’aide à la
décision et au contrôle de gestion, composé de 2 phases distinctes :
➢ La budgétisation : c'est-à-dire l’élaboration des budgets (documents) ;

➢ Le contrôle budgétaire constitué par le calcul des écarts et les actions correctices qu’il
initie.
II.2. Rôles de la gestion budgétaire

➢ Rôle de pilotage à court terme, L’analyse des écarts entre les réalisations et les
prévisions (à partir du budget et du tableau de bord), joue un rôle d’alerte. Elle permet
de détecter les dysfonctionnements et de leur apporter remèdes aux bon moments.

➢ Rôle de coordination des différents sous-systèmes puisque le réseau des budgets

s’étend à tous les aspects de l’entreprise, tant commercial, productif que financier. Il
assure à travers les budgets de synthèse une cohérence avec le plan opérationnel défini
plus haut.
➢ Rôle de motivation des individus, puisque ce type de gestion s’appuie sur une
décentralisation du pouvoir et sur la confiance accordée aux dirigeants des centres de
responsabilité. Ce rôle dépend de la nature de la participation des responsables à
l’élaboration des budgets : elle est forte dans les budgets négociés, plus faible voire nulle
dans les budgets imposés.

➢ Rôle de simulation : Rendu possible par l’informatisation des procédures d’élaboration

des budgets, qui permet de tester plusieurs hypothèses de budgétisation. Cet aspect revêt
de plus en plus d’importance face à l’incertitude et à la complexité des marchés
actuels. L’informatique permet une gestion prévisionnelle en temps réelle et un
réajustement possible des budgets en cas de besoin.
II.3. Les limites de la gestion budgétaire

➢ La construction des budgets se fonde en grande partie sur le passé (le passé est la référence),
ce qui engendre un risque de pérenniser de postes budgétaires non efficients,

4
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

➢ L’évolution de l’environnement peut rendre les budgets obsolètes. La veille est

indispensable afin d’adapter les programmes d’actions et les prévisions.

➢ Le budget risque, dans le cadre d’une décentralisation moins sincère, de se transformer en

un ensemble rigide qui s’impose aux responsables.

➢ La liberté accordée aux responsables peut les inciter à privilégier l’intérêt des centres dont
ils ont la responsabilité au détriment de l’intérêt général de l’entreprise.
III. La procédure budgétaire

En règle générale, chaque responsable de centre, à partir des prévisions et des objectifs sur
l’année, devra établir son budget.
Le budget d’une année N est établi lors de l’année N-1, celui–ci est ensuite généralement soumis
à une négociation et un arbitrage avec la direction qui, sur cette base, accordera une enveloppe
budgétaire au responsable.
Le contrôleur de gestion est garant de la procédure budgétaire, c’est lui qui fixe le calendrier et
définit les différents stades de la procédure de mise en œuvre des budgets.
Lorsque tous les budgets sont approuvés par la direction, impérativement avant le début de
l’année N, il réalise une synthèse budgétaire complétant l’ensemble des budgets par un budget
de trésorerie, un budget des investissements, un tableau de financement et généralement, un
compte de résultat et un bilan prévisionnels.
III.1. La hiérarchie des budgets

Le découpage des budgets dépend de l’organisation de l’entreprise. Il est souhaitable de les

faire coïncider avec des centres de responsabilité. En règle générale, les budgets correspondent
aux principales fonctions de l’entreprise (ventes, approvisionnements, production…etc.) et sont
liés les uns aux autres.
En terme de budgets, il existe deux types de classification possible :
➢ Budgets opérationnels/budgets fonctionnels : les budgets opérationnels sont ceux qui
dépendent du niveau d’activité. Il s’agit des budgets de vente, de production et
d’approvisionnement. Ceux qui sont indépendants du niveau d’activité représente les
budgets fonctionnels tels que les budgets d’investissement et de frais généraux.

➢ Budgets déterminants/budgets résultants/budgets de synthèse : c’est cette distinction que

nous allons adopter.
III.1.1. Les budgets déterminants

Les budgets privilégient les budgets programmes de vente et de production : ce sont les budgets
déterminants.
➢ Le budget des ventes : phase déterminante du processus budgétaire, il induit les autres
budgets. De ce fait, il constitue le budget directeur. Ce budget permet de déterminer le

5
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

chiffre d’affaires qui dépend du prix, de la concurrence, du carnet de commande, des

ventes passées…etc.

➢ Le Budget de production : L’élaboration du budget de production revient à rechercher

l’optimisation de la capacité de production. Pour ce faire, il convient préalablement de
définir le programme de production optimum.
III.1.2. Les budgets résultants
➢ Le budget des approvisionnements : il concerne les quantités de matières achetées,
déterminées à partir des consommations de matières ou des standards de production.
L’établissement de ce budget dépend d’une gestion optimale des stocks.
➢ Le budget des frais généraux : il regroupe les frais engagés par les services
fonctionnels (direction générale, service communication, services juridique et
contentieux, services comptable et financier…etc.)
➢ Le budget d’investissement : permet à l’entreprise de vérifier si elle est en mesure
d’atteindre les objectifs de production, conséquences des objectifs de vente.
III.1.3. Les budgets de synthèse
➢ Le budget de trésorerie : Á partir du budget d’exploitation et à partir des autres
données prévisionnelles, il faut présenter un budget de trésorerie récapitulant :

- L’ensemble des recettes TTC appelé encaissement (ventes de marchandises, ventes

d’immobilisations, nouveaux emprunts, augmentation du capital, etc…).

- L’ensemble des dépenses TTC appelé décaissement (toute les dépenses d’où elles
proviennent tels que l’achat de matières, charge du personnel, frais généraux, impôts,
règlements, etc.).
Avec : Recettes TTC – Dépenses TTC = Trésorerie

➢ Le compte de résultat prévisionnel : IL s’agit de s’intéresser à l’aspect de rentabilité.

Si les produits sont supérieurs aux charges, il s’agira d’un résultat bénéficiaire utilisé pour
payer les impôts, faire des réserves et pour rémunérer les actionnaires.

III.2. Les méthodes d’élaboration des budgets

Diverses méthodes sont actuellement adoptées en matière de budgétisation. L’adoption de telle
ou telle méthode est fonction de plusieurs facteurs tels que le degré de délégation du pouvoir
par la direction générale, l’organisation de l’entreprise, ses ressources, sa culture…
III.2.1. Les méthodes descendantes : le budget imposé
Cette approche a l’avantage d’être en parfaite harmonie avec les objectifs et les plans à long et
moyen terme. Son principal inconvénient est qu’elle réduit toute discussion entre la direction
et les responsables, ce qui réduit leur degré de motivation.

6
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

III.2.2. Les méthodes ascendantes : le budget négocié

Cette méthode est fondée sur des prévisions effectuées par les responsables de tous les niveaux
hiérarchiques. Elle commence donc par le bas de la hiérarchie et elle est indépendante de toute
contrainte imposée par le niveau hiérarchique supérieur.

En 1er temps, chaque centre élabore son propre budget en fonction des budgets des centres dont
il dépend fonctionnellement, puis, les différents budgets seront rassemblés au niveau du service
contrôle de gestion pour établir les budgets globaux.

Ses inconvénients majeurs sont liés aux difficultés de coordination et d’harmonisation des
budgets et qu’elle ne garantit pas la réalisation des objectifs fixés.
III.2.3. Le budget base zéro (BBZ)

C’est un modèle de gestion budgétaire qui a pour objectif de pallier les inconvénients des
modèles classiques. C’est une approche de budgétisation qui exige de la part de chaque centre
qu’il justifie dans le détail et sans se référer au passé tous les postes de budget dont il a la
responsabilité, et qu’il donne la preuve de la nécessité d’effectuer cette dépense. Ainsi, le
budget est établi sans référence à la période précédente et en fonction de besoins de l’exercice
budgétaire.

Le principal avantage de la méthode BBZ, est qu’elle est particulièrement adaptée aux services
généraux, alors que ses inconvénients sont liés à sa lourdeur, le coût de sa mise en œuvre et
qu’elle n’a pas pour vocation d’être généralisé à l’ensemble de l’entreprise.

III.3. Le calendrier budgétaire

La procédure budgétaire est longue, principalement dans le cas de budgets négociés. Elle
s’étend, en général, sur une période de 4 à 6 mois.

Il est possible, cependant, d’énoncer certaines règles valables pour tous les types de gestion
budgétaires :

− Les budgets de l’année N doivent être établis en N-1 et impérativement approuvés avant le
début de l’année N.

− Le pilotage et les réajustements des budgets est souhaitable dès février de l’année N.
➢ Dans le cas où le budget est négocié, le calendrier peut être découpé en cinq échéances :
Phase 1 (Juin – Juillet) : Définition du cadre budgétaire

La direction générale publie une note d’orientation générale (appelée aussi souvent « lettre de
cadrage »), adressée aux principaux responsables, fixant les objectifs, les grandes orientations
pour l’année à venir, en accord avec le contenu du plan stratégique, mais en tenant compte des
infléchissements nécessaires du fait de l’évolution de l’environnement (les hypothèses de
conjoncture).

7
Cours Contrôle de Gestion
Chapitre 2 : L’Approche Budgétaire

Phase 2 (Septembre – Octobre) : L’élaboration des pré-budgets

Chaque unité (chaque département, ou chaque grande direction, ou, à un autre niveau dans un
groupe, chaque filiale), établit de façon décentralisée son propre budget. En effet, ce sont les
opérationnels qui sont les mieux placés pour évaluer les contraintes.

Phase 3 (Novembre) : La navette budgétaire

Les projets de budgets font en effet la navette entre les unités décentralisées et la cellule de
coordination animée par le contrôleur de gestion.

Cette procédure permet de réduire les incohérences, de trouver des compromis, de réaliser des
arbitrages, notamment compte tenu des objectifs et des contraintes financières. Il appartient
donc à chaque responsable d’argumenter pour défendre son budget face au niveau hiérarchique
supérieur.
Phase 4 (Décembre) : L’adoption des budgets définitifs
Le budget définitif est décidé, les derniers arbitrages étant du ressort de la Direction
Générale. C’est-à-dire qu’en cas de conflits, c’est la Direction Générale qui les tranche.
Phase 5 (A partir de Janvier (N+1) : Exécution et suivi budgétaire.
Pendant l’exercice, les prévisions budgétaires seront, mensuellement, rapprochées des
réalisations effectives, fournies par la comptabilité, dans des états de contrôle budgétaire
permettant de calculer des écarts mettant en jeu les responsabilités en cas de dérapage :
c’est le « suivi » budgétaire.