Les Dysfonctionnements Révélateurs Da Coûts Cachés Dans Les Entreprises Sénégalaises

Les dysfonctionnements révélateurs de coûts cachés dans
les entreprises sénégalaises : quelles perspectives pour la

maximisation de la valeur ?
Boniface Bampoky
Dans Revue Congolaise de Gestion 2012/1 (Numéro 15-16), pages 127 à 166
Éditions Éditions ICES
ISSN 1729-0228
ISBN 291015372X
DOI 10.3917/rcg.015.0127
© Éditions ICES | Téléchargé le 17/05/2023 sur www.cairn.info (IP: 196.201.193.44)
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https://www.cairn.info/revue-congolaise-de-gestion-2012-1-page-127.htm
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Revue Congolaise de Gestion N°15-16
L ES DYSFONCTIONNEMENTS REVELATEURS
DE COUTS CACHES DANS LES ENTREPRISES
SENEGALAISES : QUELLES PERSPECTIVES POUR
LA MAXIMISATION DE LA VALEUR ?
Boniface BAMPOKY 26
Correspondance :
BP 15 839 – Dakar Fann – Sénégal
Tél. : (221) 77 565 28 57
E-mail : bampoky.b@gmail.com
Résumé
L’Afrique de façon générale est un terrain encore
peu exploré en termes de coûts-performances cachés. Une
étude exploratoire qualitative suivie d’une phase statistique
confirmatoire a permis de déceler les principaux
dysfonctionnements porteurs de coûts cachés dans les
entreprises sénégalaises. Les causes de ces
dysfonctionnements dénotent les spécificités du contexte de
la recherche (une économie en développement). Les voies
d’implantation d’un modèle de contrôle de gestion socio-
économique sont proposées.

Mots Clés
Coûts cachés, performance sociale, contrôle de
gestion socio-économique, création de la valeur.
26
Docteur ès Sciences de Gestion. Enseignant-Chercheur Université
Cheikh Anta Diop de Dakar. Ecole Supérieure Polytechnique.
127
Abstract
Africa in general is a little explored field in terms of
cost-performance hidden. An exploratory qualitative study
followed by a confirmatory statistical phase revealed the
main problems carrying hidden costs in the Senegalese
companies. The causes of these dysfunctions indicate
specificities of the context of research (an economy under
development). Ways of implementing a control model of
socio-economic management are proposed.
Key Words
Hidden costs, social performance, socio-economic
management control, creating value
Introduction
es individus peuvent adopter, au sein de l’entreprise,
L des comportements déviants qui vont à l’encontre de
l’esprit et de la synergie de groupe. Plusieurs modèles
décrivent de tels comportements. Le modèle du passager
clandestin (Olson, 1965) pose le problème de l’existence, à
l’intérieur d’un groupe, d’un mécène qui, seul, porte
l’action collective à son terme. Les problèmes
d’informations imparfaites et de comportements cachés
peuvent donc conduire à la paralysie ou au
dysfonctionnement de tout un système collectif (Akerlof,
1970 ; Spence, 1973 ; Stiglitz, 1975). En termes de coûts,

une évaluation de ces problèmes peut être faite, pour
permettre de rationaliser davantage les processus internes de
l’entreprise. Il n’est pas seulement important de connaître le
coût complet d’un produit, d’une activité ou d’une fonction.
Il est aussi nécessaire de connaître les éléments tout à fait
neutres ou qui exercent un impact négatif dans le processus
de création de la valeur, et qui, pour la plupart des cas,
échappent au modèle comptable. Les emplois définitifs qui
128
n’ont pas de nom précis et normalisé, et qui ne peuvent être

mesurés et surveillés selon des règles précises et connues,
ne sont rien d’autre que des coûts cachés (Melyon, 2004).
Pour l’essentiel, « les coûts cachés 27trouvent leur origine
dans des dysfonctionnements organisationnels qui
proviennent des comportements humains ».
Plusieurs phénomènes peuvent être à la base de ces
types de coûts, à savoir : les retards et l’absentéisme au
travail, la mauvaise structuration et instrumentation de la
gestion de l’entreprise, les externalités négatives subies, le
mauvais pilotage des actions entrainant une tricherie de la
part des employés, la piètre gestion des délais, le défaut de
qualité des produits, l’absence de progrès technique, le
faible niveau de qualification des employés, etc. Au regard
des études consacrées à la question, on a maintenant une
idée claire de tout ce qui peut constituer des coûts cachés
dans les entreprises (Cappelletti, 2006 ; Savall et Zardet,
1987). Cependant, l’Afrique n’est pas encore bien servie en
matière de recherches-interventions sur le contrôle de
gestion socio-économique, semble-t-il. De très rares études
managériales consacrées à la performance des entreprises
du continent noir soulignent des problèmes de pratique et
d’instrumentation du contrôle de gestion dans ses fonctions
classiques et par rapport aux facteurs de contingence
propres au contexte (Bampoky et Meyssonnier, 2012 ;
Kaboré, 2010 ; Ngongand, 2010 ; Wade, 2003).Le contrôle

de gestion socio-économique est centré sur la maîtrise de la
performance sociale et ses impacts sur la performance
économique. L’intérêt que nous portons à une telle
approche procède du fait que le Sénégal est confronté à un
problème de croissance de la productivité qui reste faible
27
Définition extraite du lexique de gestion et de management d’Alain-
Charles Martinet et Ahmed Silem, Dunod, 2009, 8e édition.
129
avec une stagnation de la croissance économique et des

niveaux inchangés de pauvreté monétaire (Rapport National
sur la compétitivité du Sénégal, 2011). Or, l’explication qui
est souvent faite de la faible productivité des facteurs mis en
œuvre dans les entreprises résulte des informations
contrôlées, de nature quantitative. Ces informations
chiffrées sont le résultat de bien des aspects liés aux
comportements humains. Cette recherche se propose
d’examiner ces comportements pour voir comment au plan
du contrôle de gestion les mécanismes d’apprentissage
doivent-ils être mis en œuvre pour piloter et développer la
performance économique.
En lieu et place d’une approche purement
rationaliste et instrumentale du contrôle de gestion, cet
article décrit, sous l’angle du management socio-
économique et de la tétranormalisation, les
dysfonctionnements organisationnels en termes de coûts
cachés dans les entreprises sénégalaises. Le repérage de tels
dysfonctionnements devrait ainsi aider à comprendre
davantage ce qui gangrène en réalité les performances
économiques et sociales des entreprises au Sénégal.
L’ambition est donc de proposer aux entreprises un modèle
adapté de contrôle de gestion, tout en précisant les axes de
sa mise en place ainsi que ce qui pourrait constituer ses
principes de fonctionnement. Il s’agit de voir quelles sont au
Sénégal les adaptations possibles et nécessaires du modèle

de contrôle de gestion socio-économique. Est donc
privilégié, une vision psychosociologique basée sur la
gestion des comportements humains dans les organisations.
Pour connaître les causes et la nature des
dysfonctionnements porteurs de coûts cachés et spécifiques
au contexte sénégalais, nous nous fondons sur une
démarche exploratoire qui consiste en une étude qualitative
préalable sur la base d’entretiens en vis-à-vis auprès d’un
130
nombre restreint d’entreprises, puis en une étude

quantitative confirmatoire sur la base d’un questionnaire. Le
terrain de la recherche est constitué par les entreprises
résidentes, qu’elles soient purement sénégalaises ou
étrangères, mais qui disposent au moins d’une comptabilité
financière.
L’expérimentation, pour la première fois dans un
contexte nouveau (l’Afrique), des concepts de
tétranormalisation et de contrôle de gestion socio-
économique commande de présenter et de justifier, dans un
premier temps, le cadre conceptuel de la recherche (1). La
problématique et la méthodologie de la recherche sont
ensuite élucidées (2). Par la suite, est faite une présentation
des apports de l’étude qualitative exploratoire (3), puis des
résultats de la phase statistique confirmatoire (4).Enfin, la
synthèse des résultats, suivie de leur discussion, boucle le
travail(5).
1. Cadre conceptuel de la recherche

D’après Cappelletti et Khouatra (2011), le contrôle
de gestion classique est fondé sur des états financiers
classiques qui fournissent surtout des informations
historiques sur les résultats des activités réalisées dans
l’entreprise. La dimension technico-économique néglige les
aspects sociaux et comportementaux, et pourtant de leur
maîtrise dépend l’équilibre dynamique de l’entreprise. Pour

Chatelain-ponroy (2010), le contrôle de gestion est un
système de management caractérisé par une dimension
visible, formalisée et une dimension plus cachée,
informelle, relative aux contrôles à distance des
comportements et comprenant, de ce fait, des aspects
humains et managériaux. La simple prise en compte des
aspects humains et managériaux ne peut suffire à optimiser
la valeur dans l’entreprise, mais la connaissance de leur réel
131
impact en vue de mettre l’accent sur des éléments qui

permettent effectivement de mobiliser l’action managériale.
Les dysfonctionnements qui émanent du processus de
mobilisation de l’action managériale dans l’optique de
création de la valeur sont à l’origine des coûts cachés. Ces
dysfonctionnements résultent des comportements humains
et peuvent être appréhendés sous plusieurs angles.
Sous l’angle du pilotage des entreprises, Savall et
Zardet (2005) posent le concept de tétranormalisation en se
demandant si les entreprises peuvent intégrer plusieurs
normes sans mettre en péril leur raison d’être, leur
performance économique et leur capacité de survie-
développement. Selon eux, la tétranormalisation désigne
les quatre grands pôles de normes correspondant aux grands
enjeux souvent contradictoires, à savoir : les échanges
commerciaux, les conditions sociales, la sécurité comptable
et financière, la qualité et l’environnement. La conciliation
de ces quatre pôles élargit le champ de la performance et
convoque la responsabilité sociale de l’entreprise (RSE). La
RSE est un concept très chargé. « Dans l’étude des rapports
entre responsabilité globale et performance économique,
l’instrumentation de gestion représente une porte très peu
exploitée alors que c’est la pierre de touche du débat »
(Meyssonnier et Rasolofo-Distler, 2008, p. 110). D’après
Berland et Essid (2010), « les systèmes de contrôle de la
RSE représentent l’ensemble des procédures et systèmes

formalisés, fondés sur l’information extra financière,
environnementale et sociétale, que les managers utilisent
pour maintenir ou modifier certaines configurations des
activités de l’organisation cherchant à améliorer la
performance globale de l’entreprise » (p. 7).Les recherches
sur la RSE sont abondantes et les outils de gestion adaptés
dans ce contexte bien connus. À partir des recherches
interventions menées dans quatre entreprises, Cappelletti
132
(2006) a proposé un modèle de contrôle de gestion socio-

économique centré sur la maîtrise de la performance sociale
et la mesure de ses impacts sur la performance économique.
D’après cet auteur, l’intégration d’indicateurs sociaux
qualitatifs, quantitatifs et financiers dans les tableaux de
bord des managers, l’implication politique de la direction de
l’entreprise, et la décentralisation synchronisée du contrôle
de gestion socio-économique favorisent l’implantation
durable du modèle. Pour ce qui concerne le Sénégal, il
convient de voir, une fois les dysfonctionnements
susceptibles de provoquer les coûts-performances cachés
cernés, les conditions de maîtrise de la performance sociale.
Sous l’angle des systèmes d’information financière
et de l’instrumentation du contrôle de gestion, les modèles
comptables, permettant des enregistrements en termes de
valeurs, ne peuvent reproduire des aspects
comportementaux liés à la performance ou à la
contreperformance sociale. Ces aspects, échappant au
modèle comptable, ont sans doute un impact sur la
compétitivité coût de l’entreprise. L’approche en termes de
coûts-performances cachés est développée par l’Institut de
Socio-économie des Entreprises et des Organisations
(ISEOR). « Le repérage, à un niveau micro-spatial au sein
de l’organisation, des dysfonctionnements porteurs de coûts
cachés constitue le matériau essentiel de la mise en œuvre
de l’efficience » (Martinet et Savall, 1978, p. 83).Ce propos

vient étayer l’objet de cette recherche, à savoir les
dysfonctionnements pouvant induire des coûts cachés dans
les entreprises au Sénégal. L’intégration de la dynamique
sociale dans le contrôle de gestion permet d’enrichir
progressivement les outils de contrôle de gestion, et de
réduire la distance aujourd’hui reconnue entre les outils
disponibles et les pratiques professionnelles (Savall et
Zardet, 2011).
133
Sur la base de toutes ces considérations, nous

visitons les systèmes de pilotage des entreprises locales
purement sénégalaises pour identifier les
dysfonctionnements porteurs de coûts cachés et voir les
voies d’implantation d’un contrôle de gestion socio-
économique en vue d’améliorer les processus de création de
la valeur.
2. Problématique et méthodologie de la recherche

D’après le document de travail n° DT/11/03 28 de la
Banque Centrale des Etats de l’Afrique de l’Ouest
(BCEAO), l’inflation devrait se situer en moyenne à 2,1 % à
moyen terme (2012- 2015) dans l’Union Economique et
Monétaire Ouest Africaine (UEMOA) dont le Sénégal. Cela
veut dire que d’énormes efforts restent encore à consentir
pour arriver à cette baisse de l’inflation qui, d’après
l’Agence Nationale de la Statistique et la Démographie
(ANSD) du Sénégal, se chiffre encore au Sénégal à 3,4 % en
2011. La littérature économique fait généralement référence
à plusieurs causes de l’inflation, à savoir : les composants
du coût de revient (inflation par les coûts), la demande trop
forte par rapport l’offre (inflation par la demande), la
dépréciation de la monnaie (inflation par la monnaie), la
psychologie de masse (inflation d’ordre psychologique), etc.
Par rapport à la dimension coût de l’inflation, le Document
de Travail N° 118 du Centre de Développement de

l’OCDE 29 indique que les entrepreneurs sénégalais se
28
Document de Travail N° DT/11/03 – Mars 2011 : « Un modèle de
prévision de l’inflation à moyen terme dans l’UEMOA : une approche
DSGE ». Auteur : Mouhamadou Bamba Diop. Institution d’affiliation :
Direction de la Prévision et des Etudes Economiques (DPEE).
Institution commanditaire : BCEAO.
29
Document de Travail N° 118 du centre de développement de
l’Organisation de la Conférence pour le Développement Economique :
134
plaignent du niveau élevé des coûts des facteurs de

production, notamment l’électricité, les technologies de
production, la disponibilité du capital humain et des
infrastructures portuaires, aéroportuaires et routières. À côté
du niveau d’inflation dont l’un des éléments explicatifs est
le coût de production (visible ou invisible), la productivité
du travail (production par travailleur) dans l’Afrique
Subsaharienne est, comparée à celle des pays développée,
très faible (Rapport ONU 2012). Les problèmes de contre-
productivité au sein des entreprises peuvent être liés à un
contrôle de gestion qui manque d’un cadre contraignant
(Eboué, 1995). Tous ces constats montrent que des efforts
doivent encore être consentis dans la gestion des entreprises
pour développer la performance sociale et, par-delà, la
performance économique. Le management doit être à même
de stimuler les efforts physiques et psychiques chez les
humains en vue d’atteindre les performances voulues, et
c’est cela qui peut s’avérer très difficile. En effet, il peut se
révéler très difficile de cerner et maîtriser les
comportements humains ainsi que les coûts qui en
découlent si la gestion de l’entreprise n’est pas
suffisamment bien instrumentée. Dans les entreprises
purement sénégalaises, l’instrumentation du contrôle de
gestion est très faible, et il y a très peu d’actions
d’efficience en matière de coûts (Bampoky et Meyssonnier,
2012). Sous l’angle de l’apprentissage organisationnel, le

défaut d’instrumentation du contrôle de gestion, notamment
en outils de connaissance des coûts pour la mesure de la
performance, est un handicap majeur au processus de
déploiement et de pilotage de la stratégie. En parlant du
milieu hospitalier sénégalais, Wade (2003) a fait un constat
« Croissance et compétitivité de l’industrie manufacturière au

Sénégal ». Auteurs : Thierry Latreille et Aristomène Varoudakis.
135
sur le fait que les dirigeants ne sont pas bien préparés à la

mise en œuvre de démarches de changement. Or ces
démarches supposent, au préalable, la maîtrise des
comportements humains. Faye (2003), quant à lui, indique
que dans les entreprises publiques, les contreperformances
doivent être situées dans les coûts directs associés à la mise
en œuvre et au fonctionnement des mécanismes de contrôle,
et dans les coûts indirects liés aux manœuvres et luttes
menées par les différentes parties prenantes pour prévaloir
leurs préférences. Dans ce constat fait par Faye, il apparaît
clair que les coûts indirects sont bien ceux qui échappent au
modèle comptable.
Toutes ces considérations donnent une présomption
de l’existence des coûts-performances cachés dans les
entreprises sénégalaises. En nous intéressant à cette
problématique, nous voulons donc cerner les
dysfonctionnements induisant des coûts cachés et les
conditions d’implantation d’un modèle de contrôle de
gestion socio-économique dans une économie en
développement comme le Sénégal. Il s’agit concrètement de
partir des objectifs de l’entreprise en termes de
fonctionnement attendu et de contraintes sociales pour
déceler les écarts révélateurs de l’inefficience sociale. La
problématique de la recherche soulève trois questions liées :
- quels sont dans les entreprises sénégalaises les
causes et les types de dysfonctionnements susceptibles

d’induire des coûts-performances cachés ?
- par quels mécanismes ces dysfonctionnements
peuvent-ils induire des coûts cachés?
- comment doit-on structurer le contrôle de gestion
pour maximiser la valeur dans les entreprises ?
ces trois interrogations nous emmènent à nous fixer
deux objectifs de recherche : la description et la justification
des vecteurs potentiels de coûts cachés, et les préconisations
136
normatives pour un développement substantielle et durable

des performances sociales et économiques. Ce travail ne
postule pas à un calcul de coûts qui peut soulever une autre
problématique et une autre démarche méthodologique.
Notre source principale d’inspiration est les travaux
de Cappelletti (2006), de Meyssonnier et Rasolofo-Distler
(2008) et ceux de Savall et Zardet (2005), cités en
littérature. Les travaux de Meyssonnier et Rasolofo-Distler
nous permettent de dire que lorsque la gestion n’est pas bien
instrumentée aussi bien en outils de performance sociale
qu’en ceux axés sur la performance financière, on se situe
dans une zone de coûts-performances cachés. Les apports
de la recherche se résument en ce qu’elle permet de cerner
les spécificités du terrain en termes de dysfonctionnements
porteurs de coûts cachés, et de voir en quoi l’adaptation
d’un modèle de contrôle de gestion socio-économique est
pertinente. Il s’agit aussi de voir comment ce modèle doit-il
être appliqué. Il est ainsi important de savoir si les
dysfonctionnements liés au contexte ont en partie pour
origine la tétranormalisation telle que présentée par Savall
et Zardet, et également qu’en est-il par rapport au contexte
de pays développés. Notre investigation repose sur une
démarche exploratoire en trois phases :
- une phase d’entretiens qualitatifs réalisés auprès de
sept entreprises choisies progressivement jusqu’à la
saturation des réponses. Cela veut dire qu’on s’est arrêté à

la septième entreprise quand on s’est aperçu que le choix
d’entreprises supplémentaires semble ne plus rien apporter
de nouveau par rapport aux réponses déjà obtenues. Le
guide d’entretien administré constitue l’annexe 1.
- une phase statistique de généralisation des constats.
En effet, l’approche qualitative a permis d’écrire des
hypothèses en vue de confirmer sur l’ensemble du terrain de
137
la recherche les dysfonctionnements constatés. Le

questionnaire administré constitue l’annexe 2.
- Une phase d’analyse approfondie des résultats,
débouchant sur des préconisations de démarches adaptées
visant la maximisation de la valeur dans l’entreprise.
Dans la mesure où nous voulons cerner les
spécificités de la gestion des entreprises sénégalaises par
rapport à la pratique et l’instrumentation du contrôle de
gestion socio-économique, les échantillons retenus associent
les entreprises étrangères. Pour l’approche qualitative, le
nombre d’entreprises étudiées (étrangères comme locales)
est déterminé par le principe de saturation des réponses.
Pour l’étude quantitative, le choix de départ a porté, de part
et d’autre, sur le même nombre d’entreprises toutes tirées au
hasard dans la catégorie de celles disposant de plus de 100
salariés. En effet, il serait illusoire de croire qu’on peut
avoir véritablement un contrôle de gestion dans les petites
entreprises de moins de 50 salariés (Meyssonnier et
Zawadzki, 2008). Par contre, dans la tranche de celles de
plus de 100 salariés, on est sûr d’avoir un contrôle de
gestion minimal et une gestion des ressources humaines, et
donc un risque de voir apparaître des dysfonctionnements
relatifs aux comportements humains. À défaut d’y trouver
ces outils, il est intéressant d’en savoir l’impact sur la
performance sociale.
Dans le fichier de l’Agence Nationale de la

Statistique et de la Démographie (ANSD), 50 entreprises au
total ont été sélectionnées. Pour pallier le non retour d’un
questionnaire au bout de la période retenue, une entreprise
remplaçante est sélectionnée au hasard parmi celles n’ayant
pas encore fait l’objet d’enquête. Cela a donné un nombre
de retours égal à 50 (25 entreprises étrangères et 25
entreprises locales).L’échantillon intègre les principaux
secteurs de l’économie (commerce, industrie, services).
138
Dans chaque secteur est sélectionné un même nombre

d’entreprises locales purement sénégalaises que
d’entreprises étrangères.
La comparaison des entreprises purement
sénégalaises aux entreprises étrangères, faite sur la base de
la structure de la propriété de l’entreprise, présente un autre
intérêt. Les entreprises étrangères, généralement des filiales
de grands groupes internationaux, ont, par rapport à celles
nationales peu compétitives dans la plupart des cas, des
styles de gestion très développés (rationalisation et
instrumentation très poussées de la gestion, niveau de
qualification des employés très élevé) comparables à ceux
que l’on retrouve dans les maisons mères (Bampoky, 2011).
Les entreprises locales franchissent difficilement les
barrières non tarifaires (normes de qualité,
environnementales, …), ce qui explique d’ailleurs en partie
leur défaut de compétitivité. La comparaison permet d’avoir
une connaissance du chemin qui reste à parcourir par les
entreprises sénégalaises.
3- Apports de l’approche exploratoire qualitative

Pour appréhender les dysfonctionnements porteurs
de coûts cachés et proposer des voies d’adaptation d’un
modèle de contrôle de gestion socio-économique, nous nous
sommes proposé, rappelons-le, de ne pas nous limiter à leur

diagnostic. Nous décelons en même temps les origines ou
les causes des dysfonctionnements, et décrivons les
mécanismes par lesquels ils peuvent affecter la performance
de l’entreprise. Nous récapitulons d’abord par le tableau ci-
après les entreprises constituant l’échantillon d’enquête
qualitative, avant de présenter les résultats de l’étude
qualitative.
139
Tableau 1 : Echantillon d’enquête qualitative

ENTREPRISES CARACTERISTIQUES INTERLOCUTEURS
JURIDIQUES,
FINANCIERES ET
D’EXPLOITATION
FTF Sénégal Société Anonyme au capital Chef du Département
de 10 millions F CFA, Administratif,
spécialisée dans la vente de Comptable et Financier
solutions informatiques, 11
salariés
Société Africaine Société Anonyme au capital Directeur des Ressources
de Raffinage de 1,73 milliards F CFA, Humaines
(SAR) spécialisée dans
l’importation et le raffinage
du pétrole brut, 260 salariés
Benja - SA Société Anonyme au capital Chef du service
de 10 millions FCFA, Ressources Humaines
spécialisée dans la
production et la distribution
de logements sociaux, 50
salariés
Banque Régionale Société Anonyme au capital Directeur des Ressources
de Solidarité de 2 milliards F CFA, Humaines
(BRS) banque commerciale, 80
salariés
Crédit du Sénégal Société Anonyme au capital Directeur des Ressources
(CS) de 5 milliards F CFA, Humaines
banque commerciale, 160
salariés
Société Nationale Société Anonyme au capital Contrôleur de gestion
d’Electricité du de 125 milliards FCFA,
Sénégal spécialisée dans la
(SENELEC) production et la vente
d’énergie électrique, 2 555

salariés
Société Nationale Société Anonyme au capital Contrôleur de gestion
des Habitations à de 6 milliards F CFA,
Loyer Modéré spécialisée dans la
(SN-HLM) production de logements
sociaux et la viabilisation
des terrains, 180 salariés
Pour réaliser les entretiens en vis-à-vis, des lettres de
demande de rendez-vous et précisant clairement l’objet de
140
l’entretien sont au préalable rédigées et envoyées aux

directeurs des différentes structures. Par le canal de nos
anciens étudiants en poste dans les entreprises, nous avons
parfois cherché une facilitation. Quand une entreprise ne
répond pas à notre sollicitation, nous nous référons
immédiatement à une autre similaire, et ceci jusqu’à un
niveau de saturation des réponses. La durée des entrevues
est de 30 à 60 minutes, et les verbatim sont recueillis à
l’aide d’un cahier de prise de note. Ces verbatim d’enquête
qualitative ont fait l’objet d’une analyse thématique de
contenu ayant permis de synthétiser les réponses en les
ordonnant selon le mode de raisonnement et de présentation
que nous avons choisi. Sont concernés par les entrevues, les
contrôleurs de gestion. À défaut, les directeurs de ressources
humaines ou administratifs sont mieux indiqués, et ceci est
bien précisé dans les lettres préalablement envoyées aux
directeurs généraux des organisations concernées.
2.1. Les résultats de l’enquête exploratoire

L’analyse thématique des données d’entretiens nous
a permis de faire la synthèse des verbatim (pour chaque
entreprise auprès de laquelle l’enquête est réalisée) que nous
présentons avant d’en tirer les conclusions. Pour garder
l’authenticité des entrevues, la synthèse des verbatim est
faite sans rien modifier dans la façon dont l’interviewé s’est
exprimé. Il n’est donc pas étonnant d’y rencontrer parfois

des maladresses de styles.
 FTF Sénégal
Des propos recueillis du Chef du Département
Administratif, Comptable et Financier, nous avons relevé
que la société FTF Sénégal compte actuellement 4 centres
de responsabilité: le département administratif, comptable
et financier, le département commercial, le département
141
système et réseaux, le département solutions collaboratives.

Deux services sont rattachés au département administratif
comptable et financier, à savoir le service des ressources
humaines et le service comptable.Des objectifs formels ne
sont pas fixés aux chefs de département, malgré le caractère
regroupé des services fonctionnels. Notre interlocuteur
indique : « Aucune contrainte comportementale n’est fixée
aux employés au niveau des centres de responsabilité.
Nous disposons d’un manuel de procédures et les tâches y
sont bien définies et délimitées. Le manuel a été élaboré
récemment et est en phase de déploiement. Les procédures
qui y sont définies ne sont pas encore appliquées à 100% ».
Hormis les règles mentionnées dans le manuel de
procédures, aucune autre contrainte ne pèse sur l’entreprise,
que cela ne soit international ou pas. Par rapport aux couts-
performance cachés, les propos suivants ont été relevés :
« Les coûts cachés sont liées à la rotation excessive du
personnel (personnel souvent en déficit du fait des départs
fréquents des employés pour d’autres entreprises) et à un
non respect des tâches assignées à chaque responsable
(comme définies dans le manuel de procédures) ».
Il en ressort que la rotation excessive du personnel,
l’absence d’évaluation et de motivation du personnel, et le
non respect des règles et procédures sont des problèmes
majeurs auxquels est confrontée cette entreprise. Aucun
pôle de normes internationales n’est connu et appliqué.

 Société Africaine de Raffinage (SAR)
La SAR est une entreprise où les dimensions
« ressources humaines » et « contrôle de gestion » sont
extrêmement importantes (vu la taille de l’entreprise). Le
chef des ressources humaines nous confie que son ambition
est d’assurer une gestion efficace des ressources humaines,
avec des objectifs de recrutement efficace à 80 % au moins,
142
de gestion des compétences et de formation également

efficaces à 80 %.Nous avons relevé que Le manuel de
procédures existe avec des tâches bien définies et
délimitées. Mais notre interviewé affirme : « Nous
constatons quelques violations du règlement intérieur, par
exemple le non respect des horaires, les mauvaises
exécutions des tâches. Il ya de possibles répercussions sur
la qualité des relations professionnelles et la paix sociale.
Eventuellement, nous notons la mauvaise qualité des
relations professionnelles et la démotivation, l'absence
d'objectifs clairs et de sanctions positives ou négatives. Il
faut : améliorer les conditions de travail et la
communication, mettre en place des règles de transparence
et de bonne gouvernance dans les relations
professionnelles, améliorer de façon constante le dialogue
social et les formes de motivation du personnel ».
Le caractère obscur des objectifs et la démotivation
du personnel dénotent les difficultés de pratiquer
convenablement le contrôle interne et, par-delà, le contrôle
de gestion. Le personnel est stable, mais les conflits sociaux
ne sont pas encore maîtrisés. Cela joue sur la motivation qui
se situe à la base de la performance sociale.
 Benja – SA
La société Benja–SA est en plein processus de
restructuration de ses services internes. Des propos très

intéressants ont été recueillis du chef du service Ressources
Humaines. D’après lui, l’absence de contrôle de gestion fait
qu’on ne peut véritablement pas parler de centres de
responsabilité dans l’entreprise. Il existe un service
Ressources Humaines animé par une seule personne qui
assiste en même temps le Directeur Général, un service
Comptabilité et Finance (un chef comptable, deux
comptables spécialisés et un aide comptable), une Direction
143
Technique, un service Logistique et un service Commercial.

Très récemment un service du Recouvrement a été mis en
place, indique-t-il. Un manuel de procédures où les tâches
sont bien définies existe. Il apparaît que l’application des
procédures est défaillante. Les fiches de poste ne sont pas
respectées. Les propos suivants étayent ces manquements :
« En effet le manuel n’est pas utilisé, mais jeté aux
oubliettes. Les objectifs attendus ne sont pas atteints à un
taux satisfaisant à cause de : l’absentéisme, l’absence
d’organigramme fonctionnel, l’incohérence dans la
répartition des tâches, occupation à des travaux d’ordre
personnel pendant les horaires normales de travail,
l’utilisation abusive du net pour des raisons autres que le
travail. La majorité des employés a le statut de prestataire
et ne se sent pas très concernée par les objectifs de
l’entreprise. La conséquence c’est la baisse du rendement
des employés. Les employés sont pointés ».
La baisse du rendement des employés est constatée
dans les réunions hebdomadaires de reporting permettant
d’évaluer le niveau de travail exécuté. Par rapport aux
dispositions pratiques que le chef du personnel pense utiles
à mettre en place pour prétendre à de meilleurs niveaux de
rendement du travail, on note : l’évaluation des
performances, le blocage des sites internet qui ne sont pas
nécessaires à l’exécution des tâches, la lutte contre
l’incompatibilité du recrutement avec les besoins réels de la

société, l’instauration d’un organigramme fonctionnel en
faisant valoir la hiérarchie, la création d’un service Contrôle
de Gestion.
Selon le chef du personnel, la baisse du rendement
des employés viendrait de : l’absence de surveillance du
personnel entrainant la tricherie dans le travail, la mauvaise
structuration de la gestion interne, l’absentéisme.
144
 Banque Régionale de Solidarité (BRS)

La BRS est une banque africaine que l’on pourrait
assimiler, par rapport aux filiales de firmes multinationales
implantées dans les pays du Nord, à une entreprise locale,
dans la mesure où elle n’est présente que dans les pays de
l’Union Économique et Monétaire Ouest Africaine
(UEMOA). Deux types de dysfonctionnements sont notés
dans cette banque : les retards des employés et le
dépassement des délais convenus avec les clients. Ces
éléments sont tirés du résumé suivant des verbatim issus de
l’entretien avec le responsable des ressources humaines :
« Les contraintes auxquelles sont confrontées le personnel
sont généralement d’ordre vestimentaire (l’interdiction de
porter des jeans, des habits décolletés ou capables de gêner
les clients….). Il y a aussi la confidentialité dans le travail,
le sens des responsabilités, le respect des délais impartis
pour le traitement et le contrôle des dossiers, ... Nous
disposons d’un manuel de procédures qui constitue notre
guide de fonctionnement. Parfois, on est confronté à un non
respect de ses recommandations, mais cela est très vite
corrigé. Les manquements constatés chez le personnel se
limitent aux légers retards que nous constatons parfois et à
quelques dépassements des délais impartis ».
Là, les problèmes se situent à deux niveaux : les
conditions de travail (motivation, difficultés d’accès aux
lieux du travail du fait de l’état des infrastructures

physiques) et l’instrumentation de la gestion (méthodes et
outils d’exécution rapide et efficace des tâches). Cela se
traduit par des difficultés dans l’ordonnancement et
l’exécution des tâches en respect des délais retenus. L’état
des infrastructures physiques (moyens de transport) exerce
un effet considérable sur les conditions de travail au sein de
certaines entreprises sénégalaises.
145
Crédit du Sénégal (CS)

Le capital du CS est détenu à 95 % par la
Compagnie Bancaire de l’Afrique de l’Ouest (CBAO) dont
le capital appartient à 80 à la banque « AtijariWafa »
appartenant à la famille royale marocaine. Au départ, le CS
était une filiale du Crédit Agricole de la France qui cède en
2009 les 95 % du capital à la CBAO. Il s’agit donc d’une
entreprise étrangère, de par la structure de son capital.
D’après le directeur des ressources humaines, les objectifs
attendus au niveau de chaque centre de responsabilité sont :
maximisation du profit dans les centres de profit,
minimisation des coûts dans les centres de coûts, efficience
des services dans les centres supports, pilotage et suivi des
activités au niveau des centres de structure. Un manuel de
procédures existe. Ainsi, le chef du personnel soutien :
« Sur les tâches qui ont fait l’objet de procédures (donc
l’expression formelle d’objectifs à atteindre), les problèmes
peuvent être : un défaut de prise de connaissance de la
procédure, une mauvaise compréhension de la procédure,
un manquement à la procédure. Nous essayons d’avoir une
meilleure maîtrise des dysfonctionnements constatés
(erreurs humaines, failles procédurales, limites du système
d’information), de veiller à la qualité du service et la
préservation de la satisfaction de la clientèle (minimiser le
taux des réclamations) ».
On ne constate pas ici les dysfonctionnements

récurrents dans les entreprises purement sénégalaises
comme les retards, l’absentéisme et la démotivation du
personnel. Le choix de chaque banque dans l’échantillon
permet d’appréhender la performance sociale sous les
angles de l’instrumentation de la gestion et de l’application
des normes internationales. La filiale d’une entreprise
étrangère bénéficie toujours du dispositif technique et
organisationnel de la maison mère dont l’instrumentation
146
poussée de la gestion permet la gestion automatique des

fonds et le contrôle des opérations dans tous les pays où
l’entreprise est présente. La fonction contrôle de gestion est
de type omnipotente, car organisée de manière à réaliser une
mise sous tension permanente des opérationnels. C’est dans
cette catégorie d’entreprises, étrangères ou soumises à un
contrôle institutionnel, que l’on peut voir appliquer les
normes internationales comme celles imposées par la
Banque Centrale. La différence d’outillage de la gestion
interne entre les entreprises étrangères et les entreprises
autochtones est révélatrice de la différence en termes de
performance sociale entre ces deux catégories d’entreprises.
Société Nationale d’Electricité du Sénégal (SENELEC)

Les entreprises publiques ont la particularité de
disposer d’un personnel dont le recrutement est tributaire du
choix et de la volonté des politiques. Du fait de la protection
étatique dont elles bénéficient, la tendance est à l’absence
de la gestion prévisionnelle et d’un contrôle de gestion
motivant. Les problèmes de motivation apparaissent dans
les propos du contrôleur de gestion suivants : « Nos centres
de responsabilités sont : l’Administration générale, la
Production, la Distribution, le Transport. Les manuels
existent et sont bien élaborés. Peut-être, l’application pose
quelques problèmes. Les irrégularités et manquements
notées au niveau du personnel sont le manque de volonté et

de motivation. Les agents ne misent pas sur leurs
performances au travail pour être récompensés. Ainsi, le
travail est effectué sans réelle volonté d’obtenir un résultat
positif pour la société. La privatisation de la société
pourrait instaurer, comme seul mode d’accès au poste
valorisant, les résultats obtenus dans notre travail de tous
les jours. Aucune contrainte ne pèse sur nous par rapport
aux normes environnementales internationales ».
147
Il est évident que l’absence d’évaluation et de

motivation compromettent la dynamique de performance
sociale dans bien des entreprises sénégalaises. Ces
entreprises semblent ne pas être arrivées à un niveau de
respect et d’application rigoureuse de normes
internationales commerciales ou environnementales. On
pourrait se demander si cela n’est justement pas l’un des
facteurs explicatifs du défaut de compétitivité des
entreprises autochtones africaines de façon générale. Peut-
on alors y parler de tétranormalisation ?
Société Nationale d’Habitations à Loyers Modérés (SN-

HLM)
A l’instar de la SENELEC, il est clair que l’une des
caractéristiques d’une économie en développement comme
le Sénégal est la présence d’un secteur public en crise et
nettement hypertrophié (Bampoky et Meyssonnier, 2012).
Cette crise se traduit par plusieurs dysfonctionnements dans
les entreprises publiques. Les verbatim issus des entretiens
avec le contrôleur de gestion de la SN-HLM se résument en
ces termes : « Les principales contraintes comportementales
fixées aux employés au niveau des centres de
responsabilités sont le respect des heures de travail (7h 30
à 16h 30). Nous disposons d’un manuel de procédures. Et
pour dire vrai, la définition et la délimitation des tâches
sont un peu floues, et le principe de « chaque personne à la

place qu’il faut et chaque personne faisant ce qu’elle doit
faire » n’est pas très respecté. Les manquements et les
irrégularités les plus constatés chez les employés au travail
par rapport aux objectifs attendus sont : les absences, les
retards, le manque de qualification, le non respect du temps
de travail, les visites et les discussions (surtout pratiquées
par les femmes) qui s’éternisent et qui sont très récurrentes.
En venant par exemple en retard, le rendement est moindre.
148
Tout cela est la conséquence d’une mauvaise organisation

interne et d’un manque de rigueur ».
Ces problèmes soulevés ne permettent pas d’assurer
le plein emploi du facteur travail. On en arrive à un niveau
de saturation des réponses, dans la mesure où la poursuite
des entretiens semble conduire à des mêmes conclusions.
L’étude qualitative a permis de diagnostiquer
plusieurs dysfonctionnements :
- la rotation excessive du personnel. Elle concerne
plutôt les entreprises autochtones purement sénégalaises.
Elle résulte d’une recherche de meilleures qualifications par
les entreprises et non de l’absentéisme des employés.
- les retards et l’absentéisme. Ils sont constatés aussi
seulement dans les entreprises locales purement
sénégalaises. Les causes sont les défaillances dans
l’application des règles disciplinaires, la démotivation du
personnel ou les problèmes de transport vers les lieux de
travail. La conséquence est sans doute les écarts sur temps
de travail défavorables.
- la démotivation du personnel du fait d’un manque de
mécanismes incitatifs (cas de la SENELEC par exemple),
donc d’une mauvaise politique de ressources humaines. Les
employés ne fournissent pas tous les efforts psychiques et
nécessaires au travail.
- les mauvaises conditions de travail et une faible
rationalisation de la gestion (caractère rébarbatif des

procédures, mauvaise définition d’objectifs individuels et
collectifs, problème de délimitation des tâches). Cela
s’explique par une faible instrumentation de la gestion et
par l’absence d’un contrôle interne efficace. Les
conséquences sont la lenteur des procédures d’exploitation
(pertes de temps) et la tricherie (cas de la SN-HLM).
Tous ces éléments, constatés sur un nombre réduit
d’entreprises, doivent faire l’objet d’une étude statistique
149
confirmatoire pour permettre de tirer des conclusions

généralisables. Nous constatons que dans les différentes
entrevues, aucun dysfonctionnement lié à la
tétranormalisation n’est, de part et d’autre, souligné. Cela
voudrait dire que, dans le contexte sénégalais, soit les
entreprises ne rencontrent pas de difficultés liées à
l’application de plusieurs pôles de normes, soit leur gestion
n’est pas tétranormée. Nous vérifions en même temps ce
résultat.
4- Étude statistique confirmatoire

La construction d’un certain nombre d’hypothèses a
permis de confirmer les dysfonctionnements repérés dans
les entretiens qualitatifs. Les hypothèses et principaux
dysfonctionnements inventoriés sont présentés dans le
tableau ci-après.
Tableau 2 : Les principaux dysfonctionnements révélateurs

de coûts cachés
Hypothèses Dysfonctionnements constatés
l’instabilité du personnel est plus Rotation excessive du personnel

accentuée chez les entreprises
autochtones purement sénégalaises.
Les retards et les absences au travail Comportements déviants

concernent plus les entreprises (absentéisme, retard)
autochtones que les entreprises
étrangères
Dans la plupart des entreprises Démotivation du personnel

sénégalaises, l’évaluation et la
motivation du personnel font défaut
Les entreprises locales purement Mauvaises conditions de travail et
sénégalaises sont le plus confrontées à faible rationalisation de la gestion
une sous-instrumentation de la gestion
En marge des hypothèses intimement liées aux
dysfonctionnements constatés, nous construisons, par souci
de décrire de façon exhaustive l’objet de l’étude dans tous
ses contours, une hypothèse visant s’assurer que les types
150
de dysfonctionnements liés à l’application de plusieurs

pôles de normes différents (tétranormalisation) ne
concernent pas les entreprises locales. L’hypothèse est la
suivante : « Le respect des normes sociétales,
environnementales, de commerce international ou de
sécurité alimentaire est l’apanage des entreprises
étrangères ». Cette hypothèse permet de faire des
déductions enrichissant davantage nos analyses, et justifiant
le constat fait dans la phase qualitative.
L’analyse discriminante, notamment la
caractérisation automatique, est réalisée via le logiciel
SPAD pour valider les hypothèses. Des tris croisés sont
générés et les résultats validés par le test du Khi-deux. Les
variables du questionnaire sont croisées avec la population
scindée en entreprises étrangères et en entreprises
nationales. On a des tableaux de contingence, car les deux
variables croisées dans chaque cas sont des variables
nominales. Le test du Khi-deux est basé sur la comparaison
entre les effectifs théoriques et les effectifs observés en
supposant l’hypothèse que la distribution est connue. On
peut ainsi raisonner à partir de la probabilité indiquée en
légende des tris croisés. Si on choisit une tolérance α = 5%,
deux hypothèses peuvent alors être émises :
H0 : La distribution observée n’est pas
significativement différente de la distribution théorique. Là,
α est inférieur ou égal à 5%. Cela signifie que la probabilité

pour que le Khi-deux théorique soit supérieur au Khi-deux
observé est faible. Par conséquent, on peut conclure que les
résultats obtenus sur l’échantillon sont ceux qui seraient
obtenus sur la population globale. Cela atteste également
l’existence d’un lien de dépendance fort entre les deux
variables croisées.
151
- H1 : La distribution observée est significativement

différente de la distribution théorique. Ici, α est supérieur à
5%.
Cette règle de décision est appliquée aux tableaux de
contingence ci-après ayant permis de vérifier l’ensemble
des hypothèses. A chaque tableau, nous associons
l’hypothèse correspondante. Certaines hypothèses ont
nécessité plusieurs tableaux de contingence, présentés
successivement. Nous nous appuyons sur les résultats
obtenus dans la phase exploratoire qualitative pour faire les
commentaires. Partout, les données du Khi-deux, présentés
en légende des différents tableaux, valident les résultats.
Hypothèse 1 : l’instabilité du personnel est plus accentuée

chez les entreprises autochtones purement sénégalaises.
En ligne Structure de la propriété
En colonne Renouvellement fréquent du personnel
Effectifs OUI NON ENSEMBLE
% ligne
% colonne
Entreprises
15 10 25
sénégalaises
60,0% 40,0% 100,0%
75,0% 34,5% 51,0%
Entreprises 5 19 24
20,8% 79,2% 100,0%
25,0% 65,5% 49,0%
ENSEMBLE 20 29 49

40,8% 59,2% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%
KHI2 = 6.24 / 1 DEGRES DE LIBERTE / 0

EFFECTIFS THEORIQUES INFERIEURS A 5
PROBA (KHI2 > 6.24) = 0.012 / V.TEST = 2.24
152
En lisant les données en ligne, il apparaît que 60%

des entreprises sénégalaises renouvellent fréquemment leur
personnel contre 20,8% d’entreprises étrangères. En
colonne, nous voyons que parmi les entreprises renouvelant
fréquemment leur personnel, les 75% sont sénégalaises.
Précédemment, les entretiens en vis-à-vis ont révélé que
certaines entreprises, en quête de compétences, connaissent
une certaine instabilité du personnel. Cela concerne plus les
entreprises locales purement sénégalaises que les entreprises
étrangères. La littérature a révélé que le degré de
rationalisation de la gestion des firmes multinationales est
très élevé, et ceci grâce au niveau élevé qualification des
employés. Dans ce contexte, les ressources humaines sont
assez stables. Cependant, il y a lieu d’indiquer que la cause
de la rotation excessive du travail n’est pas forcément la
même que celle révélée par la littérature en ce qui concerne
les entreprises françaises. Pour Cappelletti (2006), la
rotation excessive du personnel est la conséquence de
l’absentéisme.
Hypothèse 2 : Les retards et les absences au travail

concernent plus les entreprises autochtones que les
entreprises étrangères.

En colonne Problème récurrent d'absentéisme

% ligne
% colonne
Entreprises
10 15 25
sénégalaises
40,0% 60,0% 100,0%
100,0% 37,5% 50,0%
Entreprises
0 25 25
étrangères
0,0% 100,0% 100,0%
153
0,0% 62,5% 50,0%

ENSEMBLE 10 40 50
20,0% 80,0% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%

PROBA (KHI2 > 10.13) = 0.001 / V.TEST = 2.98
Les données en ligne et en colonne de ce tableau

confirment l’hypothèse. Egalement, dans les études
exploratoires qualitatives, le constat a été fait que les
problèmes récurrents de retard et d’absentéisme, auxquels
sont confrontées les entreprises locales, ne sont pas
fréquents chez les entreprises étrangères. Le tableau ci-après
conforte l’hypothèse. Ces résultats dénotent un problème de
management des ressources humaines au sein des
entreprises purement sénégalaises.
En colonne Retards fréquents
% ligne
% colonne
Entreprises
13 12 25
sénégalaises
52,0% 48,0% 100,0%
100,0% 32,4% 50,0%
Entreprises étrangères 0 25 25
0,0% 100,0% 100,0%

0,0% 67,6% 50,0%
ENSEMBLE 13 37 50
26,0% 74,0% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%

PROBA (KHI2 > 14.97) = 0.000 / V.TEST = 3.70
154
Ici, toutes les entreprises étrangères sélectionnées

répondent qu’elles ne sont pas du tout confrontées à un
problème récurrent de retard des employés. La plupart des
entreprises autochtones sont confrontées à ce problème.
Hypothèse 3 : Dans la plupart des entreprises sénégalaises,

l’évaluation et la motivation du personnel font défaut.
En ligne : structure de la propriété

En colonne : personnel motivé
% ligne
% colonne
Entreprises
17 8 25
sénégalaises
68,0% 32,0% 100,0%
40,5% 100,0% 50,0%
Entreprises
25 0 25
étrangères
100,0% 0,0% 100,0%
59,5% 0,0% 50,0%
ENSEMBLE 42 8 50
84,0% 16,0% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%
KHI2 = 7.29 / 1 DEGRES DE LIBERTE / 2 EFFECTIFS

THEORIQUES INFERIEURS A 5
PROBA (KHI2 > 7.29) = 0.007 / V.TEST = 2.46

On note ici que toutes les entreprises étrangères (100
%) affirment disposer d’un personnel motivé. Ce résultat
n’est pas surprenant, car dans la phase exploratoire, la
démotivation du personnel, le laisser-aller, la tricherie sont
autant de choses visibles seulement dans la gestion de
certaines entreprises locales purement sénégalaises.
155
Hypothèse 4 : Les entreprises locales purement

sénégalaises sont le plus confrontées à une sous-
instrumentation de la gestion
En colonne Automatisation des processus internes
% ligne
% colonne
Entreprises
7 18 25
sénégalaises
28,0% 72,0% 100,0%
28,0% 72,0% 50,0%
Entreprises étrangères 18 7 25
72,0% 28,0% 100,0%
72,0% 28,0% 50,0%
ENSEMBLE 25 25 50
50,0% 50,0% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%
KHI2 = 8.00 / 1 DEGRES DE LIBERTE / 0 EFFECTIFS

THEORIQUES INFERIEURS A 5
PROBA (KHI2 > 8.00) = 0.005 / V.TEST = 2.60
Si certaines entreprises (comme nous l’avons

constaté avec la BRS) sont confrontées à des retards dans
les délais impartis pour exécuter certaines tâches, cela peut
vouloir dénoncer le caractère rébarbatif des procédures
d’exploitation. Les résultats obtenus ici situent le défaut
d’automatisation des processus internes dans la plupart des

entreprises autochtones. Le temps perdu avec la lenteur des
procédures correspondrait bien à un coût caché.
Hypothèse 5 : L’application de normes sociétales,

environnementales ou de commerce international est
l’apanage des entreprises étrangères
Pour vérifier cette hypothèse, nous avons choisi de
nous limiter aux normes environnementales, dans la mesure
156
où nous cherchons simplement à cerner les spécificités du

contexte sénégalais.
En ligne : Structure de la propriété

En colonne : Application de normes environnementales
% ligne
% colonne
Entreprises
5 20 25
sénégalaises
20,0% 80,0% 100,0%
27,8% 62,5% 50,0%
Entreprises
13 12 25
étrangères
52,0% 48,0% 100,0
72,2% 37,5% 50,0%
ENSEMBLE 18 32 50
36,0% 64,0% 100,0%
100,0% 100,0% 100,0%

PROBA (KHI2 > 4.25) = 0.039 / V.TEST = 1.76
Peu d’entreprises purement sénégalaises (20 %)

appliquent les normes environnementales, contre 80 %
d’entreprises étrangères. La tétranormalisation n’est pas
l’apanage des entreprises locales. On ne peut non plus dire
qu’elle constitue un risque pour les entreprises étrangères,

dans la mesure où il n’y a été signalé aucun
dysfonctionnement lié à cela dans l’étude qualitative.
3. Discussion des résultats

On sait maintenant avec beaucoup de certitude les
causes « cachées » des contreperformances économiques
des entreprises autochtones purement sénégalaises. Les
écarts de développement entre les entreprises étrangères
157
installées sur le territoire national et celles locales

s’expliquent par le fait que les facteurs explicatifs des
dysfonctionnements constatés ne sont pas les mêmes entre
ces deux catégories d’entreprises. Les spécificités de la
gestion des entreprises purement sénégalaises sont, dans ce
contexte précis, cernés pour permettre de concevoir un
modèle adapté de contrôle de gestion. L’application d’un
modèle de contrôle construit dans un contexte de
développement se heurte sans doute à des contingences
socioculturelles spécifiques à un contexte d’économie en
développement comme celui du Sénégal.
En effet, dans les entreprises sénégalaises, la rotation
excessive du personnel peut, dans une certaine mesure,
s’expliquer par un défaut de qualification des employés au
niveau opérationnel. Pour Cappelletti (2006), Cela, dans les
entreprises françaises étudiées, provient de l’absentéisme, et
l’implantation d’un contrôle de gestion socio-économique
est facilitée par une décentralisation synchronisée vers les
managers qui sont au contact direct de l’activité. La
décentralisation suppose que les problèmes de formation ou
d’instruction ne se posent pas chez les acteurs. Or, ces
problèmes sont bien réels dans les entreprises purement
sénégalaises. De même, s’il est avéré que les absences, les
retards et les tricheries sont courants dans les entreprises
locales, cela s’explique par le fait que leur gestion n’est pas
bien instrumentée (absence de contrôle interne pour le

respect des règles, d’outils de surveillance du personnel, de
supports modernes et adéquats de travail, …) et rationalisée.
L’instrumentation va de pair avec la qualification
des travailleurs, dans la mesure où elle suppose que les
caractéristiques techniques des outils soient d’abord
maîtrisées, et que les savoir faire que tout cela requiert
soient acquis. Les problèmes de démotivation du personnel,
constatés toujours dans les entreprises locales, font de la
158
maîtrise des ressources humaines la clé de voute pour le

développement durable des performances sociales et
économiques de ces entreprises. Par ailleurs, si les
entreprises autochtones n’appliquent pas les normes
internationales, on aurait là en partie une illustration assez
parfaite du fait qu’elles accèdent difficilement au marché
mondial du fait des barrières nos tarifaires.
Compte tenu des résultats obtenus, le modèle de
contrôle de gestion socio-économique, centré sur la
performance sociale, semble approprié au contexte
sénégalais. Mais son utilisation doit être nuancée pour
plusieurs raisons. En contexte sénégalais et pour ce qui
concerne les entreprises locales, ce modèle ne peut a priori
fonctionner sur la base d’une décentralisation synchronisée,
étant donné que les entreprises doivent au préalable disposer
de ressources humaines adaptées avant l’adoption des
innovations managériales. La socialisation des acteurs aux
nouveaux outils ne peut donc être entamée immédiatement
sur les ressources humaines en place. La mise sous tension
des ressources humaines doit s’accompagner de
mécanismes de surveillance du personnel qui supposent a
priori une certaine centralisation de la fonction contrôle de
gestion. Cette centralisation dévolue au contrôle de gestion
trois prérogatives : la formation des employés, leur
motivation et l’amélioration des conditions de travail. Nous
sommes d’accord avec Cappelletti sur le fait que la mesure

de la performance sociale doit se faire en termes de
comparaison entre les comportements attendus et les
comportements observés. Le point de divergence avec lui
est que les défaillances constatées au niveau des ressources
humaines dans les entreprises locales rendent inopportune la
décentralisation du contrôle de gestion qui doit y jouer le
rôle de garde-fou et, en même temps, de concepteur et
d’animateur de démarches de changement.
159
En illustration, les axes et les conditions de mise en

place d’un modèle de contrôle de gestion socio-économique
dans les entreprises sénégalaises sont présentés dans le
graphique ci-après. Ce graphique reprend le processus
classique du contrôle de gestion en mettant en relief l’axe
social ou comportemental tel que abordé par Cappelletti
(2006), mais en montrant la prépondérance de la formation,
de la motivation et des conditions de travail.
Le graphique présente deux axes : l’axe


« Ressources » décrivant les rapports technico-
économiques, et l’axe « Hommes » retraçant les rapports
socio-économiques non encore tout à fait visibles dans les
styles de contrôle de gestion développés par les entreprises
autochtones purement sénégalaises. Wade (2003) indique,
en parlant du milieu hospitalier sénégalais, que non la prise
en compte véritable de démarches de changement par les
contrôleurs de gestion est à craindre ; ces derniers n’étant
160
pas formés pour de telles œuvres. La dynamique de

performance se construit en amenant les ressources
humaines à persévérer dans l’effort physique et psychique
de façon à atteindre les résultats attendus ou à aller bien au-
delà. Cela passe par la qualification, la motivation et
l’amélioration des conditions de travail des employés.
Le contrôle de gestion socio-économique doit
récupérer de la gestion des ressources humaines l’aspect
formation et développement des compétences pour mieux
concilier les deux axes. Si les problèmes de rotation
excessive du personnel peuvent s’expliquer au Sénégal par
le défaut de formation, on pourrait dire que les gestionnaires
des ressources humaines ne réussissent généralement pas à
concilier les recrutements effectués avec les attentes de
l’entreprise. Les entreprises seraient ainsi en perpétuelle
recherche de compétences remettant en cause leur
performance sociale. Si les compétences attendues sont
réunies, les démarches qualité peuvent être entreprises pour
régler la question de la compétitivité.
Conclusion
Cette recherche révèle quatre types de
dysfonctionnements majeurs pouvant induire des couts-
performances cachés dans les entreprises sénégalaises : Les
rotations excessives du personnel, les retards et absences, la
démotivation du personnel, les mauvaises conditions de

travail. L’implémentation d’un contrôle de gestion socio-
économique obéit plus à une logique d’adaptation. Les pays
en développement comme le Sénégal sont, quant à eux,
confrontés à une carence de qualifications ou compétences
nécessaires au développement durable de la performance
économique. L’adoption d’un contrôle de gestion socio-
économique obéit à une logique de construction nécessitant
une remise à plat en profondeur des processus internes
161
existants. Cette recherche facilite la compréhension des

conditions de mise en place d’un modèle de contrôle de
gestion centré sur la performance sociale dans un contexte
d’économie en développement. Il est évident que la réussite
d’une telle œuvre nécessite le recours à la recherche-
intervention en contrôle de gestion.
En contexte sénégalais, avant d’envisager une
décentralisation synchronisée de la fonction contrôle de
gestion, il faudrait d’abord réunir trois conditions : la
formation et l’adaptation préalables des ressources
humaines aux attentes de l’entreprise, la structuration et la
rationalisation des procédures de travail, l’instrumentation
de la gestion. Les deux derniers éléments ont trait aux
conditions de travail. L’exercice du contrôle de gestion
requiert ensuite un processus de socialisation des acteurs
aux outils et méthodes appropriés, et le développement des
mécanismes de motivation.
Les apports de cette recherche sont :
- la connaissance des contingences socioculturelles
qui conditionnent la pratique et l’instrumentation d’un
contrôle de gestion socio-économique dans un pays en
développement comme le Sénégal.
- la compréhension du processus d’implantation d’un
modèle de contrôle de gestion socio-économique dans les
entreprises locales confrontées à bien des problèmes de
performance économique et sociale.

R EFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES
1. AKERLOF, G. (1970),
«The Market for "Lemons": Quality Uncertainty and
the Market Mechanism », Quarterly Journal of
Economics, vol. 84, no 3, p. 488 - 500.
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Professeur Meyssonnier à l’université de Nantes.
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Illustration par une recherche-intervention dans
un cabinet d’audit et de conseil », dans 32ème
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société, France [halshs-00584634-version 1].
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Thèse soutenue le 16 décembre sous la direction du
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Comptabilité analytique, Bréal, 3eédition.
13. MEYSSONNIER, F. et RASOLOFO, F. (2008),
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et performance économique : le cas d’une entreprise
sociale pour l’habitat », Comptabilité – Contrôle –
Audit, Tome 14 – Volume 2, décembre, p. 107 –
124.
13. MEYSSONNIER, F. et ZAWADZKIi, C. (2008),
« L’introduction du contrôle de gestion en PME :
étude d’un cas de structuration tardive de la gestion
d’une entreprise familiale en forte croissance », Revue
internationale PME, vol. 21, n° 1, p. 69-92.
14. NGONGANG, D. (2010),
« Analyse de la pratique des coûts dans les PMI
camerounaises », Revue libanaise de gestion et
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Logic of Collective Action, Harvard University
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16. SAVALL, H. et ZARDET, V. (1987),
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«The theory of “Screening”, Education and the
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21. WADE, B. (2003),
« Contrôle de gestion et réforme hospitalière : cas du
Sénégal », Revue Africaine de Gestion - Études, n°
1, mai, p. 1 - 22.
*
* *
ANNEXES
Annexe 1 : Guide d’entretien
Quels est l’effectif de vos employés ?
Quels sont vos différents centres de responsabilité ? En manque-t-il d’autres ?
Quels sont les objectifs attendus au niveau de chaque centre de responsabilité ?
Quelles sont les contraintes comportementales fixées aux employés au niveau

des centres de responsabilité ?
Disposez-vous de manuels de procédures ? Les tâches sont-elles bien définies
et délimitées ? Quels sont les problèmes qui en découlent ?
Quels sont les manquements et irrégularités souvent constatés chez les
employés au travail par rapport aux objectifs attendus ?
Comment ces manquements et irrégularités influencent-ils la performance
sociale ?
Connaissez-vous les origines des différents dysfonctionnements porteurs de
coûts cachés ?
Quelles dispositions prenez-vous pour pallier ces manquements et
165
irrégularités ?
Quel code de conduite et quelles dispositions pratiques pensez-vous utiles à
mettre en place pour prétendre à de meilleurs niveaux de rendement du
travail ?
Annexe 2 : Questionnaire
1. Êtes-vous une entreprise étrangère ?
2. Êtes-vous une entreprise sénégalaise ?
3. Êtes-vous confrontés à un problème récurrent d’absentéisme des
employés ?
4. Vos employés arrivent-ils fréquemment en retard ?
5. Avez-vous un manuel de procédures ?
6. Avez-vous un contrôle interne ?
7. Les règles prescrites dans le manuel de procédures sont-elles bien
respectées ?
8. Renouvelez-vous fréquemment votre personnel ?
9. Le renouvellement fréquent du personnel a-t-il un impact sur la
performance économique de l’entreprise ?
10. Le renouvellement fréquent du personnel est-il dû à un manque de
qualification ?
11. Les retards et les absences sont-ils principalement dus à des
problèmes de transport vers le lieu de travail ?
12. Disposez-vous de moyens de transport du personnel ?
13. Avez des calculs de coûts ?
14. Avez-vous un contrôle de gestion ?
15. Utilisez-vous des logiciels conçus pour la gestion ?
16. L’absence de logiciels de gestion vous handicape-t-elle par rapport à
vos concurrents ?
17. Vos processus internes sont-ils tous automatisés ?
18. Êtes-vous contraints d’appliquer les normes environnementales ?
19. Êtes-vous contraints de respecter les normes internationales de
sécurité alimentaire ?
20. Parvenez-vous à respecter les normes environnementales et de
sécurité alimentaire sans impact négatif sur votre performance économique ?

21. Votre personnel est-il très motivé ?
22. Avez-vous un système de motivation du personnel ?
23. Êtes-vous confrontés à un problème de qualification du personnel ?
166

Les Dysfonctionnements Révélateurs Da Coûts Cachés Dans Les Entreprises Sénégalaises

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Les dysfonctionnements révélateurs de coûts cachés dans

les entreprises sénégalaises : quelles perspectives pour la

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n’ont pas de nom précis et normalisé, et qui ne peuvent être

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avec une stagnation de la croissance économique et des

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nombre restreint d’entreprises, puis en une étude

1. Cadre conceptuel de la recherche

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impact en vue de mettre l’accent sur des éléments qui

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(2006) a proposé un modèle de contrôle de gestion socio-

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Sur la base de toutes ces considérations, nous

2. Problématique et méthodologie de la recherche

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plaignent du niveau élevé des coûts des facteurs de

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« Croissance et compétitivité de l’industrie manufacturière au

sur le fait que les dirigeants ne sont pas bien préparés à la

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normatives pour un développement substantielle et durable

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la recherche les dysfonctionnements constatés. Le

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Dans chaque secteur est sélectionné un même nombre

3- Apports de l’approche exploratoire qualitative

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Tableau 1 : Echantillon d’enquête qualitative

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l’entretien sont au préalable rédigées et envoyées aux

2.1. Les résultats de l’enquête exploratoire

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système et réseaux, le département solutions collaboratives.

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de gestion des compétences et de formation également

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Technique, un service Logistique et un service Commercial.

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 Banque Régionale de Solidarité (BRS)

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Crédit du Sénégal (CS)

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poussée de la gestion permet la gestion automatique des

Société Nationale d’Electricité du Sénégal (SENELEC)

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Il est évident que l’absence d’évaluation et de

Société Nationale d’Habitations à Loyers Modérés (SN-

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Tout cela est la conséquence d’une mauvaise organisation

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confirmatoire pour permettre de tirer des conclusions

4- Étude statistique confirmatoire

Tableau 2 : Les principaux dysfonctionnements révélateurs

l’instabilité du personnel est plus Rotation excessive du personnel

Les retards et les absences au travail Comportements déviants

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