Historique de l’évolution du concept

Tout au long du vingtième siècle la notion de contrôle interne a été progressivement

définie et émancipée de l’audit financier. La simple lecture de la définition fournie par
le COSO I en 1992, bien que la plus reconnue à nos jours, ainsi que d’autres
définitions, n’est pas suffisante pour apprécier l’évolution du concept et les débats
préalables à l’adoption de pareilles définitions.

A l’aube du vingtième siècle, la notion de contrôle interne n’était pas encore

clairement définie. Elle a été mise à l’évidence et utilisée par la profession d’audit aux
USA, c’est ainsi que les premières mentions du contrôle interne se sont fait par des
auditeurs externes accessoirement à leur souci de normaliser la démarche d’audit et
de démontrer l’utilité des « internal checks » (pouvant être traduit par les vérifications
internes) pour l’audit financier.

En 1905 Dicksee a utilisé cette terminologie « general system of internal checks » et

a identifié trois principes classiques mais fondamentaux du contrôle interne, à savoir,
la séparation des tâches, l’auto équilibre des comptes et la rotation des fonctions ou
des tâches , Robert Montgomery en 1912 a insisté sur l’importance de la définition
des tâches en soulevant le problème de fraude et de la collusion entre le personnel .
Postérieurement au crash boursier en 1929 et suite à la délégation en 1939 par la
SEC du pouvoir de normalisation en matière de comptabilité et d’audit à l’American
Institute of Accountants, la profession comptable aux USA s’est penché à délimiter
aussi bien l’approche d’audit que la responsabilité de l’auditeur par la normalisation
des procédures d’audit, une des deux comités composant le AIA, « committee on
auditing procedures » dans un rapport intitulé « report on internal control » daté en
1948 a donné une nouvelle définition du contrôle interne qui a ajouté à la précédente
l’objectif d’efficience opérationnelle et le respect des instructions de la direction
formulée comme suit : “le contrôle interne est formé des plans d’organisation et de
toutes les méthodes et procédures adoptées à l’intérieure d’une entreprise pour
protéger ses actifs, contrôler l’exactitude des informations fournies par la
comptabilité, accroître le rendement et assurer l’application des instructions de la
direction »

Définition du contrôle interne

Toute entreprise a pour but d'assurer, en fonction de ses moyens, l'atteinte des
objectifs qu'elle s'est fixée. Pour ce faire, elle doit mettre en place un dispositif de
Contrôle Interne lui permettant la bonne maîtrise de ses activités et le respect des
consignes à tous les niveaux.

Cependant, nombreux sont ceux qui n'accordent pas suffisamment d'importance

au Contrôle Interne au sein de l'entreprise ou qui ne connaissent pas sa définition
exacte, en le réduisant à une simple fonction alors que c'est tout un ensemble de
dispositions.

Les définitions du Contrôle interne ont été nombreuses et ont eu le plus souvent
comme auteurs des organisations professionnelles de comptables. Elles se sont
modifiées au fur et à mesure que le temps et l'environnement de l'entreprise ont
évolué, et comme suit les définitions les plus pertinentes et universelles et qui ont
apporté une clarté sur le concept et les objectifs du Contrôle interne:

 Selon l'Ordre des Experts Comptables Français en 1977: «Le Contrôle

Interne est l'ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l'entreprise. Il
a pour but d'assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de
l'information, de l'autre l'application des instructions de la Direction et de
favoriser l'amélioration des performances. Il se manifeste par l'organisation,
les méthodes et les procédures de chacune des activités de l'entreprise, pour
maintenir la pérennité de celle-ci ». 1
 Selon le Consultative Committee of Accountancy de Grande Bretagne En
1978 : «Le Contrôle Interne comprend l'ensemble des systèmes de contrôle,
financiers et autres, mis en place par la Direction afin de pouvoir diriger les
affaires de l'entreprise de façon ordonnée et efficace, assurer le respect des
politiques de gestion, sauvegarder les actifs et garantir autant que possible
l'exactitude et l'état complet des informations enregistrées ».2
 Selon la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes Français
en 1987 : «Le Contrôle Interne est constitué par l'ensembles des mesures de
contrôle comptable ou autre, que la direction définit, applique et surveille, sous
sa responsabilité, afin d'assurer la protection du patrimoine de l'entreprise et la
fiabilité des enregistrements comptables et des comptes annuels qui en
découlent ». 3

Toutes ces définitions institutionnelles données au Contrôle Interne, nous ont

servis de base pour l'élaboration d'une définition propre a nous:

« Le Contrôle Interne est l'ensemble des méthodes et procédures mis en œuvre

par la Direction de l'entreprise pour organiser les activités, sauvegarder le
patrimoine et détecter les éventuelles erreurs ou fraudes qui peuvent survenir lors
des enregistrements comptables et du reporting financier, assurer autant que
possible le respect des directives de la Direction et les lois et règlementations en
vigueurs, dans le but d'améliorer les performances et le rendement de l'entreprise
à tout les niveaux ».
 Importance du Contrôle Interne

Le contrôle interne s'est trouvé placé au centre des préoccupations des managers
de tous bords de toute appartenance. Ce gain d'intérêt trouve sa source dans
deux phénomènes particuliers:

 La complexité croissante des entreprises, la dispersion des centres

d'activité, ont fais croître et développer la délégation de pouvoirs, seul moyen
permettant au responsable de diriger à distance et tous azimuts en
réunissant les compétences parmi ses délégataires.
Dans le même temps, il est apparu que cette pratique n'était pas sans
danger. En effet il s'est révélé un certain nombre de scandales financiers
traduisant à l'évidence tantôt une perte de contrôle du management sur ses
collaborateurs, tantôt une perte de contrôle des actionnaires ou autorités de
tutelle sur le management. D'où l'idée de tenter de définir les règles
essentielles à respecter pour que chacun puisse espérer maîtriser
raisonnablement son activité.
 Le domaine normatif n'a cessé de s'étendre : lois, règlements,
contraintes professionnelles, budgétaires et sociales, enserrent de plus en
plus le gestionnaire dans un réseau de règles à respecter. Et la difficulté ne
cesse de s'aggraver: depuis quelques années un mouvement va s'accélérant
qui multiplie les textes et règlement faisant référence au Contrôle Interne.
Citons en vrac: le règlement bancaire 97-01 (modifié par le 2001-01) en
France, les rapports Vienot et Bouton, la loi NRE, la loi sur la sécurité
financière, Comité Cadbury, Comité Turnbull, Comité de Bâle,
SarbanesOxley.

Le contrôle interne joue ainsi un rôle prépondérant au sein de l’entreprise dans la

mesure où il permet d’une part, d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine
et la qualité de l’information, de l’autre, l’application des instructions de la direction et
de favoriser l’amélioration des performances. Ainsi, l’implantation d’un système de
contrôle interne inadéquat peut exposer l’entreprise à des conséquences fâcheuses
telles que :

 Des pertes de biens : qu’elles résultent de litiges et fraudes ou de simples

erreurs
 Les erreurs et l’insouciance : Les erreurs, contrairement au vol, sont faites
sans mauvaise intention. Elles résultent habituellement de causes comme la
fatigue, le manque de jugement, la précipitation dans l’exécution, la mauvaise
utilisation des outils, le manque d’expérience…etc.
 Des registres comptables peu fiables : une information de qualité est
indispensable pour la survie de l’entreprise.
  L’inefficacité et l’inefficiente des opérations : Notamment avec
l’augmentation des coûts de la main d’œuvre et les coûts des stocks.

Limites du contrôle interne :

Le dispositif de Contrôle Interne aussi bien conçu et aussi bien appliqué soit- il, ne
peut fournir une garantie absolue quant à la réalisation des objectifs de l'entreprise.

La probabilité d'atteindre ces objectifs ne relève pas de la seule volonté de la société.

Il existe en effet des limites inhérentes à tout système de Contrôle Interne. Ces
limites résultent de nombreux facteurs, notamment des incertitudes du monde
extérieur, de l'exercice de la faculté de jugement ou de dysfonctionnements pouvant
survenir en raison d'une défaillance humaine ou d'une simple erreur.

En outre, lors de la mise en place des contrôles, il est nécessaire de tenir compte du
rapport coût / bénéfice et de ne pas développer des systèmes de Contrôle Interne
inutilement coûteux quitte à accepter un certain niveau de risque.

Jugement : L'efficacité des contrôles sera limitée par le risque d'erreur humaine lors
de la prise de décisions ayant un impact sur les opérations de la société. Les
personnes prenantes de telles décisions devront exercer, dans le laps de temps qui
leur est impartis, leur jugement en se basant sur les informations mise à leur
disposition

Dysfonctionnements : Les membres du personnel peuvent mal interpréter les

instructions et leur jugement peut être défaillant, ceci va conduire à un
dysfonctionnement du système de Contrôle Interne. Ils peuvent commettre des
erreurs par manque d'attention ou à cause de la routine. Un responsable des
services comptables chargé d'enquêter sur les anomalies peut oublier de le faire ou
ne pas poursuivre son investigation suffisamment en profondeur pour prendre les
mesures adéquates, il peut être remplacé par un personnel intérimaire n'ayant pas
les compétences requises afin de s'acquitter convenablement de ses tâches. Des
changements dans les systèmes peuvent être introduits avant que le personnel n'ait
reçu la formation nécessaire pour réagir correctement aux premiers signes d'un
dysfonctionnement.

Référentiels :

A la suite des nombreux scandales financiers qui ont secoué les entreprises
américaines à la fin des années 1990 et au début des années 2000, les États-Unis
ont adopté le 30 juillet 2002, le Sarbanes-Oxley Act

(SOX). Selon l’article 404 de cette loi, le directeur général et le directeur financier
doivent se déclarer responsables de la mise en place et du maintien d’un processus
de contrôle interne comptable et financier au sein de leur entreprise et procéder à
une évaluation de son efficacité au regard d’un modèle de contrôle interne reconnu.
Les auditeurs externes doivent quant à eux émettre une opinion sur son efficacité.

Pour la mise en œuvre de cette section 404, la Securities and Exchange Commission
(SEC) et le Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) ont fortement
recommandé aux entreprises américaines et étrangères cotées à New York
d’adopter comme référentiel de contrôle interne le document américain publié en
1992 et intitulé « Internal Control – Integrated Framework » ou COSO.

De ce fait, le COSO, qui était très largement utilisé aux États-Unis, s’est vu adopté
par de nombreuses sociétés étrangères (notamment françaises) cotées à New York.

Le référentiel initial appelé COSO 1 a évolué depuis 2002 vers un second corpus
dénommé COSO 2, puis en 2013 vers le COSO 3.
Ce référentiel de contrôle interne visant à limiter les tentatives de fraudes dans les
rapports financiers des entreprises.