Mémoire Fin D'étude - AIT INOH Bouchra

UNIVERSITÉ CADI AYYAD
ÉCOLE NATIONALE DE COMMERCE ET DE GESTION
Mémoire :
En vue de l’obtention du diplôme des Ecoles Nationales de Commerce et de

Gestion
Option : Audit et contrôle de gestion
Thème :
L’apport du contrôle de gestion dans le pilotage de la performance

industrielle : Cas Centrale Danone El-Jadida
Élaboré par :
AIT INOH Bouchra
Sous l’encadrement de :
Mr. Tarik ZAHRANE Enseignant chercheur à École Nationale de

Commerce et de Gestion de Marrakech
Mr. DAKIR ALLAH Abdeljalil Contrôleur de gestion industriel à la Centrale

Danone – Site d'El-Jadida
Membres du jury :
Mr. Tarik ZAHRANE Enseignant chercheur à École Nationale de

Enseignant chercheur à École Nationale de

Mr. Lotfi BOULAHRIR
Année universitaire : 2021/2022

Dédicaces
Au nom d'Allah le Tout Miséricordieux, le Très Miséricordieux.

Louange à Allah, le Seigneur de l'univers.
A mon Papa, mon amour éternel, sans qui je n’aurais jamais pu devenir la femme que je
deviens. Je te dédie ma réussite, en reconnaissance à tous les sacrifices et les efforts que tu as
fournis pour me garantir le meilleur confort et que je puisse jouir de la meilleure éducation.
A ton dévouement, ton amour, ton humour et ta confiance en moi qui me permettent
d’affronter ce monde tous jours. Tu es mon refuge, mon roc et mon âme, tu es toute ma vie
Papa.
A ma maman chérie, le symbole de l’amour, de la tendresse de force et du dévouement qui
n’a aucunement cessé de m’encourager et de prier pour moi. Tes prières m’ont toujours
secouru et motivé durant mes études. Aucune dédicace ne saurait être aussi parfaite et
éloquente et qui pourra te rendre hommage pour tous tes sacrifices, que tu n’as point cessé de
faire depuis ma naissance allant jusqu’à mon âge adulte.
A mon grand frère et à ma grande sœur, mes sources de joie et d’amour inconditionnels, à
nos engueulades des matinées et nos fou-rire des soirs.
A mes ami(e)s, je suis heureuse de vous avoir choisi. Vous m’avez appris que même dans les
moments les plus sombres, avoir un ami à ses côtés est une lueur d’espoir. A tous nos rires,
nos aventures, et notre forte amitié.
Remerciements
Ce rapport a été rendu possible grâce à la participation active et au soutien indéfectible d’un
grand nombre de personnes. Et il m’apparait indispensable de prendre un espace pour un
chaleureux remerciement, à ceux qui m’ont énormément appris au cours de tout mon parcours
scolaire à celui universitaire arrivant à ce stage, à chaque personne qui a eu la gentillesse et la
modestie de faire de mon parcours une aventure précieuse, profitable et mémorable.
Toute notre reconnaissance à Monsieur ZAHRANE Tariq, notre honorable professeur de

nous avoir conseillé et orienté tout au long de cette belle aventure. Vos conseils, vos remarques,
et vos appréciations nous servirons tout au long de notre carrière. Nos vifs remerciements sont
ainsi adressés à Monsieur BOULAHRIR Lotfi, membre de jury et professeur à l’École
Nationale de Commerce et de Gestion de Marrakech pour son intérêt en vue d'examiner notre
projet.
Je tiens également à remercier, du plus profond Monsieur DAKIR-ALLAH Abdeljalil, pour

avoir assuré l’encadrement durant cette période de stage , leurs compétences complémentaires
et leurs précieux conseils m’ont permis de mener à bien ce travail. Merci également à
Monsieur NAJID Youssef Responsable performance au sein du site, pour son partage de son
temps précieux, de son expertises et de toute information utile à l’élaboration de ce présent
rapport. Mes plus vifs remerciements à l’ensemble des agents pour leur ambiance conviviale
qui y régnait tout au long du stage et leur professionnalisme.
Résumé
Cette recherche qualitative nous a permis de comprendre le rôle du contrôle de gestion dans
le pilotage de la performance au sein de l’usine de Centrale Danone d’El-Jadida, et répondre à
notre problématique de recherche : Comment le contrôle de gestion permet-il le pilotage de la
performance industrielle ? En se basant sur une étude qualitative exploratoire à l’aide des
entretiens avec des responsables des services en interaction avec le service du contrôle de
gestion, afin de savoir comment ils contribuent à l’amélioration de la performance à l’aide du
contrôle de gestion. Cette recherche nous a aider à comprendre que le contrôle budgétaire mené
périodiquement par le responsable du service de contrôle de gestion est considéré comme étant
un outil indispensable pour piloter les services concerné à respecter les objectifs de l’entreprise
et donc l’amélioration de l’activité avec efficacité et efficience.
Mots clés : Contrôle de gestion, Performance Industrielle, Pilotage, Contrôle budgétaire.
Abstract
This research allowed to analyze the role of the management control in the piloting of the
performance within the industrial site of Centrale Danone of El-Jadida, and to answer our
research problematic: How does the management control allow the piloting of the industrial
performance? This is based on an exploratory qualitative study with the company's managers
interacting with the management control department whose objective is to know how they
contribute to the improvement of performance using management control the budgetary control
conducted periodically by the management controller is an essential tool for steering all the
departments involved in meeting the company's objectives and thus improving the activity
effectively and efficiently.
Key words: Management control, Industrial performance, Piloting, budget Control.
.
Lise des abréviations :
CD : Centrale Danone
CDI : Contrôle de gestion industriel
CDG : Contrôle de gestion
SI: Systèmes d’information
KPI: Key Performance Indicator
CUTE: CAPACITY UTILIZATION TIME EFFECIENCY
TDB: Tableau de Bord
OE: Operational efficacity
CIP: Clean un glace
NEP : Nettoyage en place
PDR : Pièces de rechange
UHT : Unité de haute température
FDD : Fromagerie de Doukkala
PLF : Produits laitiers fermentés
E : Emballage
ML : Matière laitière
MX : Mixte
HSE : Hygiène, Sécurité et Environnement
MTD : Month to day
SLP : Système de logistique et de production
M3 : Logiciel de gestion et de contrôle de fabrication
HR : Logiciel de gestion des ressources humaines
Coswin : Logiciel de gestion de la maintenance assisté par ordinateur (GMAO)
Liste des figures
Figure 1: Démarche du contrôle de gestion ............................................................................ 7
Figure 2: Démarche de contrôle ............................................................................................. 8
Figure 4: L’entreprise système ............................................................................................. 12
Figure 5 : La performance organisationnelle dans sa globalité ............................................. 16
Figure 6: Triangle de performance ....................................................................................... 17
Figure 7:Positionnement du contrôle de gestion dans l’organisation..................................... 21
Figure 8: Processus de gestion budgétaire ............................................................................ 24
Figure 9:Processus de contrôle budgétaire ........................................................................... 25
Figure 10:Processus d’élaboration des budgets de production .............................................. 26
Figure 11:Diagramme Ishikawa ........................................................................................... 30
Figure 12:Capital de centrale Danone .................................................................................. 36
Figure 13:Évolution de Centrale Danone au MAROC .......................................................... 38
Figure 14:Organigramme de l’usine Centrale Danone d’El-Jadida ....................................... 41
Figure 15: Service contrôle de gestion au sein de site d'El-Jadida......................................... 43
Figure 16:Missions du service CDG au sein de Danone El-Jadida ........................................ 44
Figure 17:Processus de CDG de l’Usine d’El-Jadida............................................................ 45
Figure 18: Les causes des pertes ......................................................................................... 60
Figure 19:Diagramme Pareto A ........................................................................................... 64
Figure 20: Diagramme Pareto E ........................................................................................... 66
Figure 21: Diagramme Pareto F ........................................................................................... 68
Figure 22: Diagramme Pareto G .......................................................................................... 70
Figure 23: Diagramme Pareto H .......................................................................................... 72
Figure 24:Diagramme Pareto I ............................................................................................. 74
Figure 25: Histogramme des taux de pertes d’emballage en M+1 ......................................... 76
Liste des tableaux
Tableau 1: Fiche signalétique CD ........................................................................................ 39
Tableau 2:Ateliers de l’usine El-Jadida ................................................................................ 42
Tableau 3:Grille d’analyse ................................................................................................... 49
Tableau 4:Écarts standards .................................................................................................. 58
Tableau 5:Taux d’efficacité opérationnelle standards ........................................................... 58
Tableau 6:Tableau de bord des coûts contrôlables du mois de Mars ..................................... 59
Tableau 7:Tableau de bord « CUTE » ................................................................................. 61
Tableau 8:Manque à produire par ligne ( effet des arrêts non planifiés) ................................ 62
Tableau 9:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine A : .................................... 63
Tableau 10: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine E .................................... 65
Tableau 11: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine F .................................... 67
Tableau 12: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine G ................................... 69
Tableau 13:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine H .................................... 71
Tableau 14:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine I ...................................... 73
Tableau 15:Plan d’action du mois de Mars .......................................................................... 75
Sommaire
Introduction générale ............................................................................................................. 1
Partie I : Contrôle de gestion et performance : État de l’art .................................................. 4
Chapitre1 : Contrôle de gestion de quoi parle-t-on ? .............................................................. 6
Section 1 : Le contrôle de gestion : un processus ............................................................ 7
Section 2 : Mission du contrôleur de gestion .................................................................10
Section 3 : Le contrôle de gestion et l’approche systémique de l’organisation .............11
Chapitre 2 : Le pilotage de la performance industrielle : L’apport du CDG .......................... 15
Section 1 : L’approche systémique et performance : d’une performance monocritère a

une performance multidimensionnelle ...........................................................................15
Section 2 : Le Co-pilotage : contrôleur-manager ..........................................................19
Section 3 : Le contrôle budgétaire en tant qu’outil de pilotage de la performance : ...22
Partie II : Le rôle de contrôle de gestion dans le pilotage de la performance: cas de Centrale

Danone El-Jadida ................................................................................................................ 33
Chapitre 1 : Présentation du terrain et méthodologie de recherche :...................................... 35
Section 1 : Présentation du terrain ................................................................................35
Section 2 : Méthodologie de recherche...........................................................................46
Chapitre 2: Résultats et discussion ...................................................................................... 49
Section 1 : Résultats du guide d’entretien et analyse ....................................................49
Section 2 : Résultats du suivi des écarts de fabrication UHT. .......................................57
Section 3 : Discussion des résultats ................................................................................77
Conclusion : Apports, limites et perspectives de recherche .................................................. 79

Introduction générale
Une entreprise industrielle a comme objectif de faire prospérer son activité. Autrement dit,
d'atteindre une performance permettant son positionnement sur le marché et de s'y maintenir.
Toutefois, le concept de performance évolue et se complique avec le changement de
l'environnement.
En fait, le tout début du siècle dernier était caractérisé par un environnement relativement
stable. Le marché étant en pleine évolution, le but recherché par les industriels consistait à
fabriquer et à commercialiser sans se préoccuper des exigences des consommateurs. Dans ce
contexte, la finalité était avant tout quantitative : accroître la production pour répondre à une
demande en augmentation. Les travaux du producteur étaient donc axés sur l'amélioration de la
productivité afin d'offrir des produits à bas prix. La notion de performance était par conséquent
synonyme de coût minimum et se mesure facilement en mettant en regard le résultat obtenu
avec l’objectifs fixé.
Avec la globalisation et le progrès des technologies de communication et de transfert, la
concurrence est désormais féroce et le consommateur demande non seulement un coût
minimum, mais également une qualité satisfaisante, des échéances correctes, etc. Cette
évolution industrielle est donc accompagnée de celle du concept de performance. Elle est
devenue multicritère et ne se mesure pas seulement par le critère du coût mais aussi par la
flexibilité, la qualité et les délais. Améliorer la performance requiert donc de prendre des
mesures sur plusieurs dimensions. Ainsi, la performance est devenue multidimensionnelle.
Le développement des systèmes d'information a permis, en théorie, de libérer les contrôleurs

des tâches répétitives afin de consacrer plus de temps à la conception des systèmes de contrôle
et, en particulier, de veiller à ce qu'ils satisfassent les besoins des dirigeants. En fait, dans de
nombreuses situations, les tâches techniques se sont intensifiées en raison de la demande accrue
de traitement ou d'extraction de données de la part des opérationnels. Ces deux phénomènes
opposés ont toutefois renforcé la communication et la coopération entre les contrôleurs et les
managers. Le rapport entre ces deux acteurs est très différente selon qu'ils font partie de l'équipe
de direction ou qu'ils dirigent une entité de production.
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Après un semestre de formation, faire un stage en entreprise devient une nécessité dont
l’objectif est d’appliquer les connaissances pratiques et théoriques afin de se familiariser avec
la réalité́ professionnelle et s’adapter au monde du travail. Ceci a été effectuer au niveau de la
Centrale Danone d’El Jadida pendant quatre mois.
Certes, choisir une entreprise pour effectuer un stage ne se fait pas aléatoirement mais il existe
plusieurs critères, tel que son poids sur le marché́ , la cohérence de ses service. La raison pour
laquelle notre choix a été projeté sur Centrale Danone d’El Jadida qui est connue par ses
immenses patrimoines commerciaux, historiques, et humains. Il est pionnier national de la
production laitière.«L’évolution dans un environnement instable et imprévisible, impose, en
effet, à Centrale Danone d’accomplir en permanence des innovations de produits et de procèdes,
et une recherche constante de productivité́ et d’efficacité afin d’assurer sa pérennité et son
développement.»Cette entreprise est soumises à des changement en permanence de son
organisation, de manière à s'adapter à la fois aux changements du marché et aux exigences des
clients. Cela suppose, l'optimisation de la gestion de celle-ci à travers un contrôle de gestion,
qui est un véritable levier pour le pilotage de la performance devant ces exigences émergentes.
Un contrôle de gestion remplit une fonction très importante dans l'entreprise. Et c'est en raison
de cette importance, nous cherchons à travers cette étude à savoir si, au sein de la Centrale
Danone d'El Jadida, le contrôle de gestion permet vraiment de piloter, de mesurer et d'améliorer
les performances.
Le contrôle de gestion accomplit une fonction très importante dans l’entreprise. Et de par cette
importance, notre étude cherche à comprendre si, au niveau de Centrale Danone d’El Jadida, le
contrôle de gestion permet réellement le pilotage, la mesure et l’amélioration de la performance.
Donc : « Dans quelle mesure le contrôle de gestion peut-il contribuer au pilotage de la
performance de Centrale Danone ? » Cette problématique est devisée en deux questions de
recherche à savoir : Quel est l’apport de contrôle de gestion dans l’amélioration de la
performance industrielle ? Comment le contrôle budgétaire est considéré comme un outil de
pilotage de performance ?
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Pour répondre à notre problématique, la première partie de ce projet se compose de deux
chapitres, le premier chapitre met l’accent sur l’état d’art relative au concept de contrôle de
gestion et notamment sur les approches théoriques et l’intérêt qui s'y rattachent sue la base des
apports et contribution d’auteurs. Comme pour le deuxième chapitre, une revue de littérature
de la performance industrielle et l’apport du contrôle de gestion au niveau du pilotage de celle-
ci sera abordée.
La deuxième partie est aussi composée de deux principaux chapitres, un chapitre qui met le
point sur notre cas d’étude ainsi que méthodologie de recherche choisie. Et le deuxième et le
dernier chapitre va porter sur la présentation et l’analyse des résultats l’étude qualitative menée.
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Partie I : Contrôle de gestion et performance : État de
l’art
La présente partie est pour définir d’une manière plus détaillée des concepts indispensables
pour nous mettre dans le cadre général de la problématique.
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Introduction
La première partie a pour objectif de relever les fondements théoriques et conceptuels relatifs
à la mission du contrôleur de gestion dans l’organisation, afin de mieux comprendre son rôle
pour l’amélioration des activités, et notamment pour déceler son apport dans le pilotage de la
performance industrielle.
Pour ce faire, nous allons traiter cette partie théorique en deux chapitres principaux. Le premier
chapitre, va traiter à la définition de la notion du contrôle de gestion, puis nous allons mettre en
évidence ses approches, et missions ainsi que son processus.
Au niveau du deuxième chapitre, nous allons dans un premier temps, traiter la notion de
performance, notamment la performance industrielle et en relevant le rôle des acteurs de
l’entreprise dans son pilotage, en mettant en évidence sur le contrôle budgétaire comme outil
de pilotage de performance
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Chapitre1 : Contrôle de gestion de quoi parle-t-on ?
L'apparition des entreprises industrielles de grande taille remonte à la deuxième révolution

industrielle, qui a complexifié leur gestion. Le début du XXe siècle est en fait marqué par
l’émergence de la théorie des organisations, qui a été développer à partir de 1930. Cependant,
le développement des organisation de production a donné une voie à la sociologie de
l’organisation.
Le concept du contrôle de gestion a été défini premièrement par R. Anthony (1965) , ce
théoricien a défini le contrôle de gestion comme : « Le processus par lequel les managers
assurent l'acquisition efficace des ressources pour atteindre les buts de l'organisation ». Ceci a
mis l’accent sur l'objectif immédiat du concept. Suite à dernière, le concept a fait l'objet de
nouvelles définitions, notamment par le Plan Comptable français qui est basé sur l'analyse
d'Anthony, pour le définir comme : « un ensemble de dispositions destinées périodiquement
aux cadres et dirigeants de toute nature des données décrivant l'activité de l'entreprise ». Le cas
échéant, leur comparaison avec des données passées ou prévisionnelles peut inciter la direction
à prendre les mesures correctives appropriées, et donc cette définition repose sur une approche
technique.
Cette période est marquée par des bouleversements dus à la deuxième Guerre, révélant de
nouveaux besoins et de nouveaux comportements, qui obligent à envisager une nouvelle
dimension du contrôle : « le pilotage des organisations »1. Ce concept a été défini ainsi par
« les dispositifs et processus qui garantissent la cohérence entre la stratégie et les actions
concrètes et quotidiennes. » (Bouquin, Le contrôle de gestion, 2001), par conséquent, « le
contrôle de gestion est considéré comme l'un des fondements du management et de la
performance des entreprises, permettant de gagner en visibilité et de donner du sens aux actions
des différents acteurs au sein d'une entreprise. Elle trouve son origine dans la comptabilité
industrielle et apparaît aujourd'hui comme un moyen de maîtriser la complexité
organisationnelle et de mobiliser les compétences.» (Bouquin, Les fondements du contrôle de
gestion, 2011).
1
305-Article-Text-1116-1-10-20200820
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Section 1 : Le contrôle de gestion : un processus
Le contrôle de gestion peut être considéré en tant que démarche, une "boucle" qui implique
un apprentissage par itérations. Il est en fait un processus en quatre étapes fondamentales 2:
Source : Yvon pesqueyx (2013), Contrôle de gestion, Ed Dunod
Figure 1: Démarche du contrôle de gestion
Cette représentation est en effet assez similaire à d'autres travaux basés sur des démarches
cybernétiques. Elle est notamment inspirée des travaux d'un spécialiste reconnu de la qualité,
W.E. Deming, pour son cycle de la qualité.
Les phases de planification, au sens de la définition des objectifs et des prévisions, se
poursuivent par une étape de réalisation, au cours de laquelle les différents résultats sont
attentivement enregistrés, sont ensuite analysés, pour se traduire en actions correctives intégrées
dans la planification du prochain cycle. Les corrections concernent le plutôt les actions à mener,
2
Hékène Löning, Véronique Mallert, Jérôme Méric, Yvon pesqueyx, « Contrôle de gestion », Dunod,
Paris 2013
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les moyens à utiliser et la manière de les mettre en œuvre, mais elles peuvent, dans des cas
exceptionnels, remettre en question les objectifs en eux-mêmes.
Nous pouvons en effet conclure sur ce volet en relevant que le contrôle de gestion a subi une
profonde remise en cause d'un modèle purement cybernétique, considéré comme étant trop
fermé. En effet, l'entreprise est exposée à de nombreux phénomènes, bien souvent
imprévisibles, et le schéma représentant le processus de contrôle de gestion doit en tenir
compte : L'ensemble des étapes doivent être soumises aux influences et aux informations
externes.«La planification (de la définition des objectifs au budget) doit tenir compte de
l'environnement et des phénomènes extérieurs (plus ou moins prévus) et passer de la
planification à la simulation anticipée ; la mise en œuvre est de facto soumise à l'environnement
et son adaptation doit rester assez flexible ; le suivi des résultats et leur analyse ne peuvent plus
se faire sans un cadre de référence extérieur ou sans comprendre ce qui se passe en interne mais
aussi en externe». La notion de processus et d'apprentissage est désormais au centre de pilotage
de la performance. En même temps, ces années dernières ont connu un nouvel accent sur
l'engagement et la responsabilité des individus en tant que contribution mesurable aux objectifs
communs.
Les limites de la démarche du contrôle de gestion font parfois l'objet d'un débat, où certains
critiquent cette approche parce qu'elle est trop spécifique, tandis que d'autres reprochent aux
définitions plus larges d'être trop vastes et imprécises. En effet, cette controverse est fondée sur
une certaine confusion entre la fonction du contrôleur de gestion et la démarche de contrôle.
Figure 2: Démarche de contrôle
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Le contrôle est une démarche qui va bien au-delà des fonctions du contrôleur de gestion. C'est
un mode de gestion mis en œuvre conjointement par un contrôleur de gestion et un responsable
opérationnel. Le rôle du responsable de ce dernier dans le processus de contrôle est dans un
premier temps, il finalise le système de contrôle, car il devait s'adapter à sa responsabilité. Ce
système de contrôle est également conçu pour aider à la prise de décision. Le rôle du contrôleur
de gestion est d'assurer des fonctions de support à l’ensemble des responsables opérationnels
dans le cadre de la mise en œuvre de la démarche.
Par ailleurs, « le contrôle est un processus qui peut être divisé en trois phases » (Bouquin,
2011) :
- La première phase consistant à bien fixer les objectifs en identifiant les ressources à mettre en
œuvre pour les atteindre. En matière de contrôle de gestion, on retrouve dans cette phase la
planification budgétaire comportant la définition des objectifs, des moyens à mobiliser pour les
réaliser, des budgets financiers et ainsi que des critères de mesure de la performance.
- La seconde phase permet de piloter les actions en les anticipant, en contrôlant leur réalisation
et en mettant en place les actions correctives adéquates en cas d'échec. Cette démarche peut se
traduire en matière de contrôle de gestion sous forme de contrôle budgétaire qui est complété
par des tableaux de bord.
- La dernière phase est celle de la mesure des résultats qui consiste à évaluer la pertinence des
tâches et la qualité du fonctionnement des personnes qui en sont chargées.
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Section 2 : Mission du contrôleur de gestion
Les dirigeants ont besoin de personnes qualifiées, d’experts pour les aider à modéliser le
fonctionnement de leur organisation, à identifier les facteurs de succès ou de risques à maîtriser,
et à faire vivre les systèmes d’information nécessaires pour une bonne gestion. Ces experts,
appelés « contrôleurs de gestion », assurent trois grands types de missions 3:
 Une mission d’expertise : Les contrôleurs de gestion sont amenés à développer leur
savoir sur le projet économique et financier de l'entreprise ( par la compréhension des
raisons pour lesquelles elle gagne des parts de marché, la manière dont elle maîtrise ses
processus d'exploitation, de vente, de recherche et de support associé, la façon dont elle
obtient les ressources nécessaires, la façon dont se forme sa rentabilité, et les risques
auxquels elle est affrontée). Leur compétence relève aussi de la maîtrise des moyens de
contrôle : maîtrise des outils de gestion, le développement et la réalisation de systèmes de
gestion et leur utilisation. Cette expertise s'exprime à travers la manière par laquelle ils
facilitent et animent le processus de contrôle. D'une part, les contrôleurs de gestion sont
en effet chargés de former les dirigeants aux systèmes et aux processus de contrôle
utilisés, et d'autre part, ils sont amenés à leurs communiquer les analyses et diagnostics
afin de leur faciliter la prise de décision.
 Une mission à caractère opérationnel : de la production, de l'organisation matérielle,

de la communication et de l'animation. Il est à noter que le contrôleur de gestion est une
personne tenue à des obligations fortes de production de documentation ( plans,
prévisions, suivi des réalisations). Il faut respecter les délais, donner des informations à
la fois fiable et pertinente ( donc adaptée aux orientations de la stratégie) à une fréquence
imposée par les cycles de gestion (suivi des résultats mensuel, établissement des
tableaux de bord généralement mensuels aussi, démarche de budgétisation annuelle,
élaboration des plans stratégiques). Le contrôle de gestion est par conséquent soumis à
des pics d'activité et effectue des missions difficilement compressibles. La principale
tension du métier est notamment liée au fait qu'il se trouve au centre des échanges
3
Zouhair Djerbi, Xavier Durand, Catherine Kuszla, « Contrôle de gestion » Dunod 2014, 2020 pour
la nouvelle présentation, 11p.
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d'informations entre l'ensemble des différentes fonctions de l'entreprise. Les contrôleurs
de gestion sont donc exposés à une double problématique:
 Ils sont en effet en mesure de consolider des données qui sont parfois disparates
et qui sont établies selon des fréquences qui ne sont pas les leurs.
 Ces informations doivent souvent être négociées avec les fonctions ou services
concernés, d'où l'importance de développer une réelle capacité pédagogique, un
bon relationnel et une légitimité professionnelle envers les autres membres de
l'entreprise.
 Une mission de pilotage : les contrôleur de gestion s'assurent des résultats par rapport
aux objectifs stratégiques. Ils veillent à ce que la gestion budgétaire, ainsi que le suivi des
résultats à long, moyen et court terme, soient tous synchronisés. Par exemple, le budget
pour l'année en cours doit être cohérente avec les projets stratégiques à long terme. Selon
Lorino (2003), " organiser la réactivité " c’est une tâche aussi importante dans ce contexte,
c'est-à-dire initier des activités correctives devant les gestionnaires et les décideurs en
réponse à des incohérences déjà identifiées ou pour réduire des risques nouvellement
identifiés.
Section 3 : La définition du contrôle de gestion selon l’approche systémique
1. L’approche systémique ; de quoi parle-on ?
Dans le cadre d'une focalisation sur l'amélioration de la performance des entreprises, qui
était une problématique majeure des organisations opérant dans le domaine industriel au début
du XXe siècle, les grands fondateurs de l'école systématique, K. Boulding, Ludwig von
Bertalanffy et J. W. Forrester, March et Simon (1993), ont suggéré un ensemble des définitions
sur l’organisation et le point commun qu’elles partageaient était l’intégration du terme «
système » . En effet, l'organisation est un "système d'action coordonnée entre des individus et
des groupes ayant des informations, des intérêts et des connaissances différents". Elle est ainsi
considérée comme un système plus au moins complexe, finalisé et ouvert sur l’environnement
externe.
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Qu’est-ce qu’un système ?
Ce terme désigne une structure organisée regroupant divers éléments qui opèrent de manière
cohérente pour atteindre un objectif commun.
L’entreprise système :
Source : Donnadieu (2002), L’entreprise comme un système
Figure 3: L’entreprise système
Selon la poche systémique « L’entreprise devient un système complexe, finalisé, ouvert sur son
environnement incertain regroupant des acteurs et des fonctions en interrelation, ce sont donc
les liaisons internes qui apparaissent plus importantes que les composantes de l’organisation »
(Donnadieu, 2002).
Elle est devisée en trois sous-système interdépendants et essentiels à son fonctionnement :
- Un sous-système de pilotage, qui se charge de la prise de décision, de la coordination des
tâches, du contrôle des résultats et de la correction des anomalies.
Page 12 sur 93
- Un sous-système opérant, qui intervient en accord avec les objectifs qui lui sont attribués, qui
fabrique, qui commercialise, qui comptabilise...etc.
- Un sous-système d'information, «qui constitue un système de sauvegarde des informations,

qui interagit à la fois avec les systèmes opérant et de pilotage, et aussi avec l'environnement de
l’organisation»(concurrents, fournisseurs, clients de la banque et État).
2. Le contrôle de gestion dans l’approche systémique :
Il est bien connu la présente approche considère le pilotage d’une entreprise repose sur la
définition des objectifs, la saisie des données, le traitement des données, le contrôle de la mise
en place des données et le « feed-back » ou « retour correctif ».
Le contrôle d'une situation consiste à être en capacité de la maîtriser et de la diriger dans la voie
souhaitée. Le but de chaque contrôle est de mesurer le résultat d'une intervention et de le
comparer aux buts fixés au préalable afin de déterminer s'il y a accord ou écart. Un contrôle
devra donc conduire, si besoin est, à un retour en amont pour corriger les décisions et les actions
prises.
Pour une organisation, le contrôle de gestion est en premier lieu appréhendé et analysé comme
une conformité aux standards, il constitue un contrôle de régularité. Il intervient dans la
démarche de pilotage de l'entreprise et semble être un instrument indispensablement nécessaire
au pilotage.
Le contrôle de gestion est une loupe sur des points déterminés de l'activité (par l’intermédiaire,
entre autres, des calculs des coûts partiels), mais également une vision de l'enchaînement des
activités afin d'en mesurer l'efficacité globale, par le biais de plans et de budgets. Il est aussi un
baromètre permanent pour mesurer les actions et aide au recentrage des plans correctives»pour
atteindre les buts déterminés. En mesurant les actions afin de pouvoir résister aux
dysfonctionnements du système causés par des prévisions erronées et des influences
environnementales afin de retrouver son équilibre.
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Conclusion du premier chapitre :
Le présent chapitre a été axé sur une présentation synthétique à propos du concept de
contrôle de gestion. Celui-ci consiste à donner à voir son positionnement dans l'organisation en
tant que démarche visant à accompagner les managers opérationnels afin de les pousser à
effectuer des actions qui permettent d'atteindre les objectifs de celle-ci.
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Chapitre 2 : Le pilotage de la performance industrielle : L’apport du CDG
Étymologiquement, performance vient de « performer » (ancien français au XIIIe siècle),

signifiant « accomplir, exécuter » 4. Le verbe anglais « to perform » est apparu au XVe siècle
et a un sens plus large : c'est à la fois l'achèvement d'un processus ou d'une tâche et la production
d'un résultat, et une réussite qui peut lui être attribuée. Le Dictionary of Management a traité
cette définition en un sens plus général que celle de l'efficacité du système, parce que sachant
que l'efficacité est un concept, il invoque d'autres concepts, dont la performance définie comme
suit : « La performance est définie comme une mesure de ce qu'une entreprise a fait pour elle-
même, fixer des buts, des objectifs, des plans et des indicateurs de la mesure dans laquelle les
plans sont atteints ».
Section 1 : L’approche systémique et performance :« d’une performance

monocritère a une performance multidimensionnelle »
D’après le courant de pensée classique de l'organisation, qui se situe entre 1900 et 1930,« qui
est illustré par TAYLOR et FAYOL, est basé sur une observation des comportements des
ouvriers devant la machine. La performance selon ce courant se mesure par le profit et s'il y a
une définition à donner à la performance ce ne peut être que le profit (performance financière).
Néanmoins, avec le développement des unités industrielles, elle n'est plus uniquement basée
sur le coût, comme au temps de Taylor, mais plutôt sur d'autres critères à savoir la qualité, le
délai, etc. (DIXON, 1990) et (LEBAS, 1995). La perception de la performance sous un angle
seulement financier devient de plus en plus critique (LORINO, 1995).
En effet, une telle évolution de la performance est en adéquation avec celle du contexte du
marché, tout particulièrement concernant l'inversion de la relation entre l'offre et la demande
décrite en trois phases (DUPONT, 1998), (GALLOIS, 2000) et (GIARD, 2003)»:
- 1945 - 1975 : Où la demande est supérieure à l'offre ; par ailleurs, le champ de recherche de
la performance est monocritère, axé sur les coûts (ARDOIN, 1986) ;
4
« Pesqueux Y (2004), « La notion de performance globale ».
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- 1975 - fin des années 80 : Une demande en équilibre avec l'offre, puis supérieure à celle-ci ;
la performance des entreprises est désormais multicritère (ROY, 1985), axée autour des trois
critères que sont le coût, la qualité et le délai ;
- Début des années 90 - Actuellement :«Où il existe une offre bien supérieure à la demande ;
les critères de performance se sont multipliés, en prenant en compte de nouveaux aspects tels
que l'innovation, la communication, le marketing, le service après-vente, etc. »
Source : Reynaud (2003), Performance organisationnelle

Figure 3 : La performance organisationnelle dans sa globalité
Il est à noter que la performance industrielle est un synonyme de la performance

organisationnelle et notamment les résultats de son système de la production. Et les indicateurs
relatifs à cette performance relèvent davantage des ressources humaines de l’organisation et de
Page 16 sur 93
sa capacité de production. Ils décrivent notamment les coûts de production ou de sous-traitance,
le taux d'accidents , le taux d'absentéisme, les capacités de production employées ou non…etc.
En effet, la performance industrielle est définie comme « la réalisation des objectifs des
organisations industrielles ». «Cette performance ne se situe pas seulement au niveau du résultat
de l'action, ni de l'action elle-même, ni même au niveau de l'objectif mais elle réside plutôt dans
un compromis,»en fonction de la Pertinence, de l'Efficience, et de l'Efficacité5.
Source Hélène Löning, Véronique Malleret, Jérô me Méric (2008), Le contrô le de gestion,
organisation, outils et pratiques.
Figure 4: Triangle de performance
3. Les critères d’efficacité, d’efficience, et de pertinence :
La définition de la performance industrielle, comme nous l'avons déjà souligné, est une tâche
difficile, dans la mesure où elle englobe de nombreuses disciplines. Cependant, sur la base de
5
Hélène Löning, Véronique Malleret, Jérôme Méric, Le contrôle de gestion, organisation, outils et pratiques, Ed.
3, Dunod Paris, 2008.
Page 17 sur 93
quatre grands critères permettant d'évaluer la performance industrielle, à savoir l'efficacité,
l'efficience, et la pertinence, une première classification de ces dimensions peut être effectuée.
 L'efficacité : Elle constitue « la capacité à faire ce qui est nécessaire » (S, 2009)
elle relève de la relation entre le résultat atteint et l'objectif à atteindre. Le même
auteur souligne que ce concept suppose qu'un objectif ait été précédemment fixé,
et que le résultat atteint ait été évalué. Pour Kalika et Boisvert, l'efficacité
indique "la mesure dans laquelle l'objectif défini est réalisé" .Ce concept peut
être traduit par la meilleure relation possible entre le degré de satisfaction du
client et les moyens mis en œuvre pour l'obtenir. La satisfaction du client est,
ici, l'une des dimensions du succès organisationnel.«L'efficacité, le succès ou la
réussite sont alors des concepts liés. La maîtrise des facteurs clés de succès, c'est-
à-dire des actifs, du savoir-faire, est un élément de compétitivité pour l'entreprise
en termes d'avantages concurrentiels. Trois facteurs clés de succès sont
considérés comme les principaux facteurs de compétitivité de l'organisation»: la
qualité, le temps et le prix.
 L'efficience : se traduit par la réalisation du résultat fixé sous la contrainte des
coûts 6: elle est une adéquation entre les moyens et le résultat : "Le résultat est-
il satisfaisant compte tenu des moyens engagés ?" ou "Les ressources qui ont été
mobilisées par une action sont-elles utilisées de façon rentable ?", d'un point de
vue sémantique, l'efficacité d'une chose sollicite son rendement. Elle constitue
ainsi " la capacité à bien faire ". Boisvert évalue l'efficacité par " la quantité de
ressources employées pour produire une unité de rendement donnée. " 7.
 La pertinence : Elle correspond à l'adéquation entre les objectifs et les moyens.
Son évaluation implique la réponse à la question suivante : "Les moyens mis en
œuvre sont-ils en adéquation avec les objectifs ?8".
6
Movahdkhah M., Barillot P., et Thiel D., ‘’Modèle conceptuel causal de la performance de systèmes
industriels‘’, 6ème Congrès Européen en science des systèmes, 19 - 22 septembre, , (2005)
7
Boisvert H., ‘’La comptabilité de management: coû t, décisions, gestion‘’,Erpi,(1995)
8
J.H Jacot, (1990), « A propos de l’évaluation économique des systèmes intégrés de production ».
Page 18 sur 93
La stratégie conçue par l'entreprise industrielle est appréciée en comparant les objectifs
stratégiques avec les résultats obtenus (enregistrés). Pour cela, les objectifs doivent être
quantifiés afin d'être comparés. Ainsi, les résultats attendus sont des objectifs chiffrés de la
stratégie. La performance est un élément qui permet d'évaluer la stratégie de l'entreprise : elle
tient compte des moyens engagés pour atteindre les objectif stratégique fixé. Les dirigeants de
l'entreprise devront donc mesurer les écarts à travers une évaluation et un lancement des
mesures correctives nécessaires en tenant compte d'un ensemble des indicateurs multi-variés et
multi-critères.
Section 2 : Le Co-pilotage : contrôleur-manager
La performance industrielle repose à la fois sur une performance financière et opérationnelle.

Les contrôleurs de gestion se basent sur la compréhension du rôle du manager pour renforcer
la fiabilité du diagnostic d'une situation et participer à l'élaboration des plans d'action. Leurs
analyses ne doivent pas se baser seulement sur des chiffres, mais également sur la perception
et l'interprétation des situations par les opérationnels. Par exemple, un écart négatif du coût des
matières peut avoir différentes raisons : une erreur de manipulation des opérateurs, un
dysfonctionnement de la machine, ou une mauvaise qualité. La véritable cause de cet écart
défavorable ne sera décelée que si le contrôleur se renseigne auprès des différents opérationnels
concernés.
1. Le rôle des managers :
Les responsables opérationnels sont au plus proche de la réalité du terrain. La maîtrise de

leur département exige un pilotage de terrain basé sur l'autocontrôle. Nous pouvons dire que les
responsables opérationnels sont de plus en plus impliqués dans le processus de contrôle de
gestion. Ils sont en effet sollicités par les contrôleurs de gestion ou par leur hiérarchie pour
participer à la construction du système de mesure de la performance de l'entité qu'ils gèrent,
notamment en modélisant les leviers de performance de leur activité. Du fait de leur maîtrise
des réalités, leur analyse est certes plus significative que celle de toute autre personne dans la
structure y inclus le responsable du contrôle de gestion. Ils sont donc les plus aptes à mettre en
place des indicateurs adaptés au pilotage de leur performance.
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En outre, ils sont les utilisateurs principaux des systèmes de suivi des résultats, au sens où en
cas de déviation par rapport à l'objectif, les actions correctives sont de leur ressort.
Le pilotage de la performance industrielle par les responsables opérationnels se réalise en

fonctions deux leviers fondamentaux : la qualité et la production. Le pilotage de la production:
s’effectue selon les 5M d’Ishikawa à savoir la Matière, la Main d’œuvre , la Méthode, la
Machine et le Milieu. Par exemple, la performance de la matière repose sur la productivité des
achats, celle-ci par la réduction du volume des consommations par rapport à ce qui est
précédent. Puis, La mesure de la performance de la main-d'œuvre est assurée par l'efficacité de
la production. Elle est le ratio du (TU) ou temps utile à un objectif de production et du (TSR)
ou temps passé réel par les opérateurs. Le responsable de la production effectue ce suivi tous
les jours et le responsable de la méthode le fait évoluer par gamme de produits toutes les
semaines et tous les mois. «Concernant les moyens, leur performance est pilotée selon différents
indicateurs ; d’où deux se mesure sur la base des pannes des machines ; la durée des arrêts de à
cause d’une panne et le temps entre deux pannes. Un autre indicateur fait mesurer les produits
conformes. Ainsi que pour atteindre la performance industrielle, il faut s’intéresser au pilotage
axé sur la qualité plus en interne, en s’intéressant aux défauts remarqués par lignes de
production. En s’assurant notamment de la qualité des produits à travers des test d’un certain
nombre d’échantillons, en prenant des prélèvements qui s’effectueront avant chaque sortie des
produits. Et ensuite un indicateur qui permet de mesurer les défauts durant la fabrication par
rapport aux total produit.
La contribution des responsables à pilotage de leur propre services est certes indispensable,
mais elle requière souvent les compétences d'un spécialiste de pilotage: dans ce cas, il s'agit du
contrôleur de gestion.
2. Le rôle du contrôleur de gestion :
La particularité de la mission de contrôle de gestion est de créer une liaison systématique

entre la performance opérationnelle et financière. Les contrôleurs de gestion disposent d'une
maîtrise de la dimension économique et de ses outils, qui sont peu connus des responsables
opérationnels.
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Ils ont donc la responsabilité de transmettre cette rationalité économique en intervenant dans la
création et la mesure de la performance en accompagnant ces responsables opérationnels dans
leur cycle de pilotage.
La gestion financière est un appui à la fabrication qui ne concerne pas directement la gestion
de la production. Il s'agit notamment de la fonction de contrôle de gestion, qui agit au deuxième
niveau de la gestion de la production. En effet, les contrôleurs de gestion utilisent les
informations enregistrées par les fonctions opérationnelles (Niveau 1) pour suivre et mesurer la
performance produite par la production et aider à la prise de décision (Niveau 3).
Niveau 3:
Fonctions décisionnelle
Niveau 2:
Contrôle de gestion
Niveau 1:
Fonctions opérationnelles
Source : élaboré par nos soins
Figure 5:Positionnement du contrôle de gestion dans l’organisation
Page 21 sur 93
Section 3 : Le contrôle budgétaire en tant qu’outil de pilotage de la performance :
Le pilotage des performances constitue une démarche dynamique comprenant deux

principales phases : la phase de planification et la phase de post-analyse des résultats. La
démarche de pilotage répond à deux objectifs : la régulation et l'apprentissage. Le contrôle
suppose une connaissance au préalable de la nature de la performance que poursuit
l'organisation. De ce point de vue, la sélection du type de système de mesure joue un rôle
primordial. Dans le cadre d'un environnement décentralisé, le processus de contrôle englobe les
fonctions à la fois d'incitation et de coordination des différents acteurs de l'organisation. Un
centre de responsabilité constitue un sous-ensemble d'une organisation ayant des pouvoirs
décisionnels bien définis et des obligations de performance conformes à la limite de ces
pouvoirs. Dans cet environnement décentralisé, la démarche de contrôle est pratiquée aussi bien
au niveau de chaque entité qu'au niveau global : elle associe l'autocontrôle des unités de gestion
et le pilotage assuré par la hiérarchie. La démarche de contrôle est du ressort des responsables
opérationnels, et va donc au-delà des seules interventions du contrôleur de gestion, qui a pour
rôle de veiller à la cohérence.
Il est donc impossible de piloter sans avoir au préalable distingué et priorisé les points de
performance visés. Ceci est l'une des causes pour lesquelles le système de contrôle de gestion
doit être obligatoirement élaboré de manière unique pour chaque organisation. Tout comme les
règlements et les finalités qui peuvent différer en fonction des différentes courses, le système
de contrôle de l'entreprise et la performance globale visée doivent être cohérents, ce qui dépend
d'un choix propre à chaque entreprise. Le pilotage correspond donc à la réalisation d'objectifs
de performance qui sont bien définis.
La démarche se déroule dans un temps déterminé et est progressive, raison pour laquelle nous
parlons d'une démarche de contrôle. En effet, la démarche de contrôle de gestion se compose
de deux phases principales:
- La planification, comme première phase qui est destinée à la préparation de l'action ;
- L’analyse des résultat, comme deuxième phase qui a pour but d'évaluer le taux de réalisation
des actions menées et de piloter les futures actions en conséquence.
Page 22 sur 93
Nous allons aborder dans cette partie les fondements du présent outil de pilotage, premièrement
la préparation du budget consacré à la production. Nous verrons par la suite ce que sont les
coûts standards de production et leur utilisation dans le calcul et l'analyse des écarts.
1. Définitions :
 Le budget : est considéré en tant qu'outil quantitatif pour traduire des événements
qualitatifs, liés à une période déterminée, il permet de définir des moyens matériels dont
l'utilisation correcte ou non et les déviations existantes par rapport aux programmes
prévus au préalable peuvent être analysées a posteriori. C’est un mot anglais introduit
en français moderne, issu de la transformation du mot bougette, qui désignait en vieux
français un "petit sac" et était le diminutive du mot bouge au féminin : " sac, poche,
bourse en cuir " qui lui-même vient du mot latin bulga 9. " Il constitue la valorisation en
termes monétaires d'un plan d'action visant à réaliser un objectif »10.
 Le contrôle budgétaire : Le contrôle budgétaire se défini comme synonyme de la

maîtrise du budget, et est bien souvent perçu dans le sens restrictif de la vérification du
budget. Un contrôle budgétaire est donc efficace et adapté lorsqu’il s'appuie sur tous les
budgets élaborés pour officialiser le mode de fonctionnement à court terme d'une
organisation dont il faut mettre la gestion en tension.
9
Degos, Jean-Guy, Abou Fayad, Amal, Les budgets : élaboration et analyse, Editeur: E-THEQUE
2004
10
J.L.Ardoin,DMicheletJ.Schimidt1991
Page 23 sur 93
Source : Leclère, Didier (2012). L’essentiel de la gestion budgétaire.
Figure 6: Processus de gestion budgétaire
Le principe de base du contrôle budgétaire est la comparaison régulière entre les données
prédéfinies et les résultats obtenus, afin de mettre en évidence les écarts qui doivent faire l'objet
d'une action corrective.
La fiabilité des écarts dépend de leur définition, et également de la qualité des données de
référence, à savoir les budgets. Dans un contexte incertain et imprévisible, cette dimension du
problème ne peut pas être négligée, ce qui explique que des actions correctives puissent
intervenir sur les éléments prévisionnels.
Page 24 sur 93
La figure ci-dessous synthétise la démarche de contrôle budgétaire :
Leclère, Didier (2012). L’essentiel de la gestion budgétaire.

Figure 7:Processus de contrôle budgétaire
2. L’élaboration du budget de production :
Dans le cadre du programme budgétaire global d'une organisation, la démarche d'élaboration

de budgets de production se situe dans la continuité de l'approche stratégique . « S'il y a pas de
modèle canonique de définition d'un budget de production qui serait universellement
applicable » (De Rongé et Cerrada, 2009), il est cependant possible d'identifier un nombre de
grands axes qui s'appliquent à la majorité des contextes. Nous les décrivons ci-dessous ;
En ce qui concerne le timing, la définition du budget de production se fait généralement après
la fixation des objectifs de vente et en fonction de stockage de l'organisation et
d'approvisionnement. Au moment de la préparation du programme et des objectifs de vente, le
service commercial fixe en parallèle les objectifs en quantités par produit à vendre, qui
permettra par la suite au service de production de mettre en adéquation les volumes de
production avec ces objectifs, en prenant en considération le stock de sécurité à tenir et le niveau
de stock initial..
Dans la pratique, « le processus de budgétisation de la fonction de production se divise en deux
étapes principales : la définition des programmes de production et la traduction de ces
programmes en termes budgétaires » (Alcouffe, 2013).
Page 25 sur 93
Les programmes de production permettent de définir, pour chaque unité de production, les
volumes de produits à fabriquer, en prenant en compte les prévisions de ventes. Ces
productions sont déterminées selon les consommations des divers éléments de la production, à
savoir les matériaux, la main-d'œuvre et les machines. En ce qui se rapporte aux besoins
identifiés et à la capacité des facteurs définis, des actions d'ajustement doivent se mettre en
place : investir dans de nouvelles machines, embaucher de façon temporaire ou permanente,
faire appel à la sous-traitance, etc. . Lorsque les actions d'ajustement sont effectuées, toutes les
décisions peuvent être traitées dans les différents budgets de production.
Source : Simon (2013). « Contrôle de gestion sur mesure »

Figure 8:Processus d’élaboration des budgets de production
3. Le coût standard de production :
Le recours aux coûts standards est issue des travaux menés par F. Taylor et de l'école de
Management Scientifique, qui avait pour souci initial de réussir à mieux contrôler les coûts de
production directs en usine - coûts de la main d'œuvre directe et de la consommation de matières
premières. Un coût standard est un coût pré-calculé, basé sur des conditions d'exploitation
jugées réalisables.
Page 26 sur 93
En tout état de cause, un coût standard constitue une référence qui sera utilisé pour évaluer
les résultats obtenus.
 Le rôle des coûts standards de production :
Les coûts standard jouent des différents rôles dans le cadre des activité de production.
Premièrement, la référence au coût de production standard du produit est utile pour une
évaluation monétaire et une évaluation très rapide du rendement obtenu sur une période de
temps. Deuxièmement, les conditions de fonctionnement internes peuvent être évaluées ex post
en utilisant les coûts de production standard du produit (à travers une analyse et une
interprétation des écarts). Finalement, le rôle d'utiliser des coûts standards durant la phase
d'évaluation oblige les opérationnels d’élaborer les prévisions suffisamment détaillées avant
d'agir.
 La détermination du coût standard de production :
Le coût standard de la main d'œuvre et des matière est déterminé d'un coté sur la base d’une
étude du processus de production et d'autre coté sur le prix. Par conséquent, le coût standard
des matériaux est généralement déterminé selon la nomenclature des produits, qui précise la
composition de ces derniers en termes de type de matériau et de quantité. Ensuite, «les quantités
standard des différents matériaux qui composent le produit doivent être multipliées par leurs
prix standard respectifs afin d’avoir le coût standard total des matériaux d’un produit donné.
Concernant le coûts standard relative à la main-d'œuvre, l’utilisation des gammes permet
d’établir la quantité standard de la période exigée pour effectuer les différentes opérations de
fabrication. De même pour le coût du matériel, cette quantité de temps est à multiplier par les
taux horaires standard des divers types de main-d'œuvre employés afin de définir le coût total
standard de la main-d'œuvre du produit».
Outre le coût standard de la main-d'œuvre et de la matière, est coût direct les plus habituel.
Pour chaque entité productive incluse dans le système de mesure du coût, il est obligatoire de
mesurer un taux de coûts standard indirects en divisant la somme des coûts standard indirects (
à caractère fixe et variable ) au nombre des unités d'entrée à caractère variable qui représentent
la capacité de la capacité de production.
Page 27 sur 93
Le nombre d'éléments d'entrée correspond au volume d'élément de travail standard au centre
de l'analyse dans la méthode de la section homogène. Il concerne les heures machines, humaines
directes, etc. Ce coût unitaire permettra d'affecter les coûts de production standard aux divers
types de produits, en tenant compte de la consommation des heures de travail direct de chacun
d'entre eux.
 Avantage et limites de la méthode du coût standard :
À l'instar de tout mécanisme de pilotage des performances, l'utilisation de coûts de production

standard présente de nombreux avantages et limites. Avantage, le calcul des coûts standard
permet aux managers : d'avoir des références qui permettent de définir la consommation
théorique de chaque unité de fabrication afin de déterminer au préalable l'approvisionnement
nécessaire et évaluer chaque tableau en termes de consommation (écart de rendement, taux de
gaspillage, etc.) ; pour prévoir et mieux comprendre la forme des résultats pour l'année à venir
- en particulier les coûts de consommation de matériaux.
Cette méthode a également été critiquée pour plusieurs raisons : une relative rigidité liée à la
prise en compte de normes qui peuvent perdre leur pertinence au cours de l'année en cas de
mauvaise anticipation de certains facteurs ou de survenance d'événements inhabituels. Cette
faiblesse peut toutefois être surmontée en réajustant certaines normes durant l’année en cours ;
il s’agit de la "re-prévisions" . D'autre part, une révision trop fréquente des normes peut
entraîner un impact défavorable et démotiver les employés pour réaliser une tâche constamment
révisée. Le fait que la méthode soit inductive ne devrait cependant pas être une source de stress
inutile (les objectifs inatteignables sont une des causes principales du manque de motivation au
sein des organisations). Par ailleurs, nous étudierons maintenant la manière dont les coûts
standard peuvent être exploités pour l'évaluation de la performance par le recours au calcul des
écarts.
4. Calcul et le suivi des écarts de production :
La mission du contrôle de gestion dans les unités de fabrication est largement basé sur le
calcul des écarts entre les résultats et les objectifs, ainsi sur leur analyse. un écart se définit en
tant que différence du résultat par rapport à un objectif.
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Le premier volet de la démarche est consacré au calcul des écarts, puis aux analyses
permettant d'en trouver la raison et de mener des mesures en vue de les corriger.
 Calcul des écarts sur coût de production :

Tout calcul ou analyse d’un écart global réside dans sa décomposition en plusieurs sous écarts,
en fonction de ses différentes causes qui peuvent exister. L’écart sur le coût global de la main-
d'œuvre se décompose également en trois sous écarts : le premier concerne le prix (coût la main-
d'œuvre), le deuxième de rendement (le temps moyen de production d'un article ou le taux
moyen de production d'un article par heure de travail), le troisième de volume ( la quantité de
produits fabriqués) 11.
Le sous-écart de volume évalue les conséquences de la non-réalisation de la norme générale:
augmentation et diminution des charges variables, taux de prise en charge des charges fixes.
Celui de rendement permet de mesurer l’ensemble des difficultés potentielles de production :
les quantités de ressources consommées par unité de produit produite sont-elles diminué ou
bien augmenté? En fait, celui de prix se concentre sur le coût d'acquisition des matières
premières dépensées. Nous pouvons appliquer cette méthode de division en trois sous-écarts à
l’ensemble des composants du coût de production : la consommation de la matière première, le
coût direct et indirects de production.
 Analyse des écarts et plans d’action correctifs :
La détermination des écarts les plus significatifs :

Cette étape commence par la détermination des écarts notamment ceux les plus marquants, à
partir desquels nous nous concentrerons en priorité. Seuls les écarts considérés comme
significatifs seront expliqués en détail. Un écart est dit significatif quand il dépasse le standard,
soit en termes de valeur monétaire, soit en termes de pourcentage, déterminée par le responsable
de l'entité.
La recherche des causes des écarts :

Lorsque les écarts significatifs ont été déterminés, aussi avant d’entrer à une analyse détaillée,
il est nécessaire de voir que ne sont pas dus à des événements inhabituels: les phénomènes
11
Simon Alcouff, Marie Boitier, Anne Rivière, Fabienne Villesèque- Dubus, « le contrôle de gestion sur
mesure », Dunod, Paris, 2013.
Page 29 sur 93
climatiques, grèves. Etc. Si ces éléments sont utiles pour comprendre la création de certains
écarts et ne sont pas à négliger, ils limitent cependant beaucoup le champ de recherche des
causes sous-jacentes liées au mode de fonctionnement interne de cette entité à travers l'analyse.
Pour les écarts marqués qui sont attribuables à la gestion interne des activités de production
(c'est-à-dire contrôlables par les gestionnaires), il est difficile de donner toutes les justifications
possibles. Cependant, les plus courantes peuvent être mentionnées : les exigences et/ou les
normes ont été évaluées de manière incorrecte ; des facteurs de production soustraits, donnant
l’exemple d’un opérateur plus compétant (plus coûteux) employé pour exécuter des opérations
de base ; la fréquence effective des modifications de la production a été plus importante ou
moins importante que celle attendue, ce qui a conduit à augmenter ou à diminuer les arrêts de
production et à diminuer ou à augmenter le rendement effet hausse de cadence ; les problème
des arrêts de machines, sont eux même à cause de multiples éléments, à savoir les quantités
produites, les opérations difficile, la qualité d’un équipement, la maintenance, la mauvaise
qualité des matières de fabrication ou leur indisponibilité (anticipation fausse des besoins,
défauts dans la gestion d'approvisionnement au niveau de l’organisation ou des fournisseurs)
Le diagramme de cause à effet de K. Ishikawa propose une méthode systématique pour
identifier les causes des écarts basé sur les recherches d’un fondateur japonais très connu de la
gestion de la qualité, Kaoru Ishikawa.
Source : Giraud, Françoise, Saulpic, Olivier, Bonnier, Carole (2008). Contrôle de gestion
et pilotage de la performance Ed. 3.
Figure 9:Diagramme Ishikawa
Page 30 sur 93
La recherche des responsabilités :
Outre les causes éventuelles des écarts, la mise en cause de la responsabilité est également à
envisager. Qui devrait être responsable de tel écart ? Les origines d'un écart est-t-elle relative à
la gestion interne du service dont l'analyse budgétaire a révélé l'écart, ou à un autre service ?
Généralement, une origine "directe" de l'écart, c'est-à-dire imputable au service dont les écarts
sont analysés, ne présente que la résultat d’une décision prise en amont ou en aval. Donnant
l’exemple d’un écart de performance négative relative à une unité de production dont la cause
est peut-être une matière première de qualité médiocre, une matière dont la décision d'achat a
été effectuée au niveau du service des approvisionnements car le responsable de cette unité a
décidé de réduire ses coûts d'achat "à tout prix".
Comme le précisent Löning et al. (2013), la dynamique du contrôle budgétaire a donc pour
objet, au-delà du simple calcul des écarts, de se poser la question des causes des écarts à la fois
en termes de gestion opérationnelle et de responsabilité . Cette dynamique de la recherche de
solutions est encore plus importante lorsqu'on veut faire en sort la mise en place d'actions
correctives afin que les sources liées aux écarts constatés ne soient pas retrouvées dans les
prochaines périodes. Par ailleurs, ce pilotage de la mise en place de ces mesures correctives
peut également demander la création d'un tableau de bord spécifique à cette activité ou bien une
insertion des différents indicateurs au tableau de bord existant déjà pour le pilotage de cette
organisation. En effet, les origines de ces écarts sont la plupart du temps de type qualitatif, de
même que les solutions apportées pour les corriger. Par conséquent, il est délicat à suivre le bon
déroulement de ces mesures de correction uniquement à travers le modèle Volume-
Performance-Prix, étant un facteur calculatoire à caractère quantitatif.
Cet outil permet de comparer régulièrement les données prévues avec les résultats réels pour
mettre en évidence les écarts devant conduire à des actions correctives. Ces écarts sont
favorables si le revenu réel est supérieur au revenu prévu, ou si les coûts engagés sont inférieurs
aux coûts engagés. Dans le cas contraire, l'écart est considéré comme défavorable
Il est évident de ne tenir que les écarts significatifs, dans le cas où la valeur absolue rapportée
au budget prévisionnel dépasse la limite. Ils sont donc à communiquer aux responsables des
centres de coûts qui est concernés, qui les permet les analyser et déterminer les causes derrières.
Page 31 sur 93
Il constitue par conséquent une méthode de visualisation sous une forme graphique des causes
aboutissant à ce problème. Bien évidement Ishikawa permet de voir un événement selon cinq
principaux volets à savoir: la matière, le matériel, la méthode, la main d’œuvre et le milieu. Il
est à appliquer dans l'analyse des écarts, il permet donc à organiser la collecte des différents
causes de manière régulière selon les différentes variables afin de les communiquer.
Conclusion du deuxième chapitre :
Le présent chapitre a été articulé autour de deux points principaux. Premièrement, le point a
porté sur le concept de performance industrielle en tant que réussite des objectifs de toute
organisation industrielle. Le second a porté essentiellement sur la notion du contrôle budgétaire
en tant que levier indispensable à la gestion de la performance.
Conclusion de la première partie :
Par conséquent, le pilotage de la performance industrielle n’est pas la responsabilité d’un

seul acteur, au contraire, il nécessite une forte collaboration des différents responsables. De ce
fait, le dirigeant impulse les principales orientations de contrôle, le responsable opérationnel
permet la mesure de la performance de son centre de responsabilité et aussi l’élaboration des
objectifs de performance, le contrôleur de gestion est donc le corps des experts en pilotage.
Page 32 sur 93
Partie II : Le rôle de contrôle de gestion dans le pilotage
de la performance: cas de Centrale Danone El-Jadida
La présente partie est une phase de mise en application de ce que nous avons
constaté dans notre état de l'art, qui va nous permettre de mettre en contexte les
résultats de la théorie et approfondir le sujet pour notre cas.
Page 33 sur 93
Introduction
Notre recherche traite le contrôle de gestion et le pilotage de la performance industrielle au

sien de la Centrale Danone - Usine d’El-Jadida. Pour ce faire, nous avons traité dans un premier
la fonction du contrôle de gestion dans sa globalité, et par la suite nous avons traité le concept
de performance industrielle, pour finalement arriver au sujet qui nous intéresse, à savoir la
contribution du contrôle de gestion à la performance industrielle.
En effet, le principal objet de notre travail de recherche est de connaitre la manière dont le
service de contrôle de gestion intervient dans le pilotage de la performance industrielle au sein
de l'entreprise. La partie théorique nous a permis de découvrir que le contrôle de gestion permet
en réalité le pilotage de la performance industrielle à travers divers outils et plus
particulièrement le contrôle budgétaire, ce qui rend le thème intéressant et nécessaire à
appréhender.
Donc, dans cette seconde partie, nous allons essayer de présenter notre terrain d'étude et
l'approche méthodologique utilisée pour la collecte des données dans un premier chapitre. Dans
un deuxième chapitre, nous allons présenter les résultats que nous avons obtenus pour notre
étude, et les discuter afin de faire une synthèse pour répondre à notre problématique.
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Chapitre 1 : Présentation du terrain et méthodologie de recherche :
Section 1 : Présentation du terrain
1. Danone Monde :
Danone est un leader mondial dans quatre domaines d'activités : Produits Laitiers et
Végétaux, Eaux, Nutrition Infantile et Nutrition Médicale. Il dispose d'un portefeuille unique
de produits sains qui fait de Danone un acteur majeur de la révolution alimentaire. Aujourd'hui,
les consommateurs souhaitent développer des habitudes alimentaires plus saines et faire des
choix de consommation plus responsables. Pour répondre aux aspirations de la génération food,
il faut proposer des offres de produits plus saines - pour la consommer au quotidien et pour des
loisirs occasionnels - et donnant un sens à la marque.
La volonté d'apporter la santé par l'alimentation est à l'origine de Danone. En 1919, Isaac
Carasso commence à fabriquer des yaourts à partir des ferments de l'Institut Pasteur afin de
soulager les enfants souffrant d'infections intestinales. Ses premiers yaourts sont vendus dans
les années 1920 à Barcelone, d'abord dans les pharmacies puis dans les épiceries. Avant cela, à
la fin des années 1890, Nutricia - qui a rejoint Danone en 2007 - était déjà une marque pionnière
qui, par ses découvertes, a transformé la vie des populations du monde entier. Pendant un siècle,
Danone est toujours resté fidèle à cette volonté : lancer sur le marché des produits sains et
adaptés aux exigences nutritionnelles et aux goûts de ses consommateurs. proposer des produits
innovants et de grande qualité qui correspondent aux exigences de tous, tout au long de leur
vie. Sans jamais oublier qu'il ne s'agit plus seulement de manger ou de faire attention à sa santé,
mais également de mieux vivre et de faire partager des bons moments. Plus que jamais, les
consommateurs aujourd'hui se préoccupent de leur alimentation. La révolution en cours a un
effet sur les modes de production, les habitudes de consommation, la protection des réserves et
de l'environnement 12.
12
https://www.danone.com/fr/about-danone/sustainable-value-creation.html
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2. Danone Maroc :
La Centrale Danone a été fondée en 1940, avant même l'indépendance du Maroc, «par la
société continentale du Maroc sous le protectorat français. En 1950, elle devient la première
franchise du monde du groupe Danone. Après son indépendance, elle a été intégrée à l'État.
Toutefois, ce n'est qu'en 1981 que l'État la vend au holding Groupe ONA13. Le groupe Danone
en partenariat avec le groupe holding ONA fait son retour en 1998 et met tout son savoir-faire
dans la vente de lait et de produits laitiers. La Centrale Laitière a non pas seulement été le leader
de la production laitière au Maroc, mais elle est aussi restée durant près de cinq décennies la
seule marque de produits laitiers»présente sur le marché national.
Capital CD
0.32%
99.68%
Compagnie Gervais Danone Flottant en bourse
Figure 10:Capital de centrale Danone
13
Le premier groupe industriel et financier privé marocain, investit dans des entreprises de différents DAS.
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La Centrale Laitière parvient à bien s'imposer sur le marché national, essentiellement occupé
par la production artisanale sous la marque Markaz Al Halib. Elle devient même, en 1953, le
premier associé à l'international du groupe alimentaire français : Danone, nommé à l'époque
Gervais Danone. La multinationale française Danone a racheté en 2012 37,8% de la Centrale
Militaire à la SNI (Société Nationale d'Investissement), un holding détenu majoritairement par
la famille royale marocaine. Le groupe français possède ainsi les deux-tiers du patrimoine de la
Centrale Laitière. En octobre 2015, la Centrale Laitière est donc devenue : Centrale Laitière
Danone. Du fait que le groupe français possède 95% du capital de la centrale laitière.
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Évolution de l’organisation Centrale Danone :
• Constitution de la Centrale Danone

1940
• La première unité d’Ain Borja à Casablanca.

1944
• Centrale Laitière Maroc devient la première franchise internationale de Danone

1953 dans le monde.
• Intégration au groupe ONA.

1981
• Ouverture du site de Salé .

1982
• Ouverture du site de Meknès.

1985
• Acquisition de Halib Tadla de Fkih Ben Saleh.

1988
• Acquisition d'une nouvelle unité : la laiterie Doukkala d'El Jadida

1989
• Centrale Laitière Maroc devient la première franchise internationale de Danone

1994 dans le monde.
• Création de la fromagerie Des DOUKKALA, filiale de Centrale Danone.

1997
• Déménagement à El Jadida de l'atelier UHT et la clôture de celui d'Ain Borja..

2003
2007 • Création de la fondation Centrale pour la nutrition de l’enfant.
2008
.
•Création de la Ferme Lait Plus, ferme laitière modèle
• Lancement de "Fermes Laitières IMTIYAZ". Un programme de développement

2011 des exploitations laitières.
Figure 11:Évolution de Centrale Danone au MAROC

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Fiche signalétique :
Tableau 1: Fiche signalétique CD
Dénomination sociale : Centrale Danone.
Raison sociale : Société anonyme.

PDG : ALQUIER Nathalie
Directeur financier : Amri Afaf.
Siège social : Marina, Bd Sidi Mohamed Ben Abdellah,

Tour Crystal 1, 2ème étage, Casablanca,
Maroc.
Secteur d’activité : Agroalimentaire.
Activité : Fabrication et commerce de produits

agricoles et laitiers.
Objet social : Les opérations de la collecte, de la
fabrication, du conditionnement, d'hygiène et
de la vente des produits agricoles.
La construction et l’exploitation des usines
au Maroc pour recueillir, pasteuriser et
refroidir le lait qui est préparé pour la
production des yaourts, du fromage, du
beurre et pour la vente,
Produits commercialisés : Lait pasteurisé, UHT, yaourt, fromage,
fromage frais, boissons, beurre et desserts
lactés.
Usines : El Jadida, Fquih Ben Saleh, Salé et Meknès.
Agences commerciales : Casablanca, Tanger Safi, Marrakech, Agadir,
Kenitra.
Capital social : 94 200 000 MAD.
Chiffre d’affaires (2019) : 6 730 000 000 MAD.
Nombre d’actions : 9 420 000

Commissaire aux comptes : Price Water House ∕ Ernst & Young.
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Date d’introduction en bourse : 07 ∕ 10 ∕ 1974
Site web : http://www.centraledanone.com
Numéros : Téléphone : +212 (0)5 22 95 81 95
Fax : +212 (0)5 22 95 81 87
Certifications ;  ISO 9 001.
 FSSC 22 000.
 Certification Halal.
3. Centrale Danone d’El Jadida :
La constitution de l'usine laitière d'El Jadida est due, en 1978, à la forte productivité de la
région de "Dokkala". En fait, par la proximité de cette région, la filiale d'El Jadida facilitera la
récolte du lait des coopératives, contribuera à une amélioration de la situation socio-
économique de l'agriculture et favorisera la production de produits laitiers comme le lait
pasteurisé, le beurre, le lait fermenté, la poudre de lait.
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 L’organigramme de Centrale Danone d’El Jadida :
Source : Centrale Danone Site d’El-Jadida

Figure 12:Organigramme de l’usine Centrale Danone d’El-Jadida
 Les activités de Centrale Danone d’El Jadida
Le site de Centrale Danone d'El Jadida est une usine à activité purement laitière qui fabrique
uniquement des produits à base de lait à savoir :
o Produits UHT ( unité de haute température) : Lait, Jibi, Moufid

o Produits laitiers fermentés : Lben, Rayeb
o Produit de Fromagerie : Carré Crème, Cœur de lait et Jebli.
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 Présentation des ateliers de l’usine :
Tableau 2:Ateliers de l’usine El-Jadida
Ateliers de l’usine El-Jadida

UHT Fait la production de produits différents UHT, chaque type de possède un
processus de fabrication quasi diffèrent. Ce qui importe plus c’est le processus
post fabrication. Après la fabrication et l’emballage, les PF sont classés dans
des palettes qui seront rayonnées et stockés dans la quarantaine de 11jours
(Blédilait 16jrs). Le laboratoire UHT est obligé de suivre le lait UHT fabriqué
après sa fabrication et pendant ces jours en quarantaine, quant à la phase de
déblocage les responsables doivent attendre le message de conformité de la
part du laboratoire pour l’expédition des PF aux agences et distribution au
marché. Concernant le lait des enfants (Blédilait) il est imposé de le retrier
manuellement après le déblocage.
FDD Est chargée par la production de tous les types de fromages de centrale ; à
savoir le fromage triangle, fromage carré, jebli (normal, light et avec arôme).
Le processus de fabrication du fromage est le suivant :
o Salle de procès ou fabrication : assure la préparation et mélange des

ingrédients, précuisson et préchauffage.
o Salle de fonte : assure la thermisation, passation par l’écrémeuse,
moulage, puis l’emballage.
o Salle de conditionnement : réservée pour l’alignement, stérilisation et
soudage.
PLF Il était auparavant chargée par la production des sachets et briques de Lben,
des assiris, … etc. Ces dernières années, cet atelier est chargé seulement de la
production du Lben sachet et briques d’½ L, selon le besoin du marché.
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Après la réception de la MP, à l’aide des machines la fabrication passe comme
suit :
o Salle de procès : dans laquelle sont assurées la pasteurisation et la

fermentation du lait.
o Salle de conditionnement : qui contient 2 lignes de production pour le
remplissage du lait fermenté (Leben)
o Salle de sur conditionnement : pour le bouchonnement, l’encaissement
et l’étiquetage.
o Chambre froide : de température de 6 °C pour le stockage du produit
fini.
Tour de C’ est le siège de la fabrication de la poudre de lait écrémé. Mais Avant

séchage d’aboutir en poudre, le lait passe par deux opérations unitaires très importantes
: l’évaporation et le séchage.
 Présentation du service de contrôle de gestion de CD
Responsable contrôle de
gestion
Assistant CD de l'unité Assistant CD de l'unité

UHT FDD
Figure 13: Service contrôle de gestion au sein de site d'El-Jadida
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Dans ce service, le service de contrôle de gestion a pour mission de :
*Aide la direction dans l’orientation et

le suivi de la stratégie globale de
l’entreprise.
*Exerce en permanence une

surveillance des indicateurs de gestion
pour évaluer l’activité de l’entreprise.
Responsable
CDI
*Fournit les informations à la
direction.
*Apprécie les causes et les effets des

écarts identifies entre les objectifs et
les réalisations.
Service
CDG
*Fournir et communiquer des

informations pertinentes tout en
respectant la fiabilité des données.
*Réaliser les objectifs fixés tout en

Assistant
CDI respectant les budgets, la traçabilité des
mouvements et la confidentialité.
Figure 14:Missions du service CDG au sein de Danone El-Jadida
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 Le processus contrôle de gestion de CD d’El Jadida :
Source : Centrale Danone Site d’El-Jadida

Figure 15:Processus de CDG de l’Usine d’El-Jadida
Le système d’information du contrôle de gestion au sein de CD d’El Jadida
Le Système d’information de Central Danone englobe une série cohérente de tâches,

globalement liées entre elles, qui tendent à la réussite des objectifs parfaitement définis,
notamment :
o Améliorer la productivité à l’aide de l'assistance informatique ;

o Remplacer des procédures habituelles par des traitements informatisés ;
o Faciliter les échanges de données entre les différents services ;
Ce traitement rend possible la transformation des données en informations ayant pour but
d'aider à la prise de décision inhérente aux différents opérateurs et à la politique de l'entreprise.
Il est par conséquent de nature à renseigner les différents intervenants de l'entreprise qu’il est
composé d'un certain nombre de moyens, de ressources, d'éléments organisés en vue de
collecter, de traiter, de stocker et de transmettre les informations relatives au coût industriel de
chaque production laitière.
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Section 2 : Méthodologie de recherche
Afin d’arriver aux objectifs que nous cherchons, nous avons procédé dans un premier lieu
une étude qualitative en suivant les éléments ci-dessous :
1. Posture épistémologique :
l’épistémologie est définie par l’étude de la constitution des connaissances, et pour se

positionner épistémologiquement, il faut choisir la posture épistémologique convenable en
définissant le paradigme épistémologique.
Dans notre cas nous cherchons à comprendre et déduire le rôle du service contrôle de gestion
en terme de pilotage de la performance au seine de l’unité industrielle de Danone d’El-Jadida,
ce qui signifie que la posture convenable est l’interprétativisme parce que la connaissance qui
sera produite est sous forme d’une interprétation et description de cette situation.
2. Mode de raisonnement :
Nous avons choisi un mode de raisonnement abductif convenable à notre but de notre
recherche cité précédemment. Cette forme de raisonnement permet alors d’expliquer ceci à
partir de certains fait sur le terrain.
3. Approche méthodologique :
L’approche qualitative n’était pas choisi au hasard mais sur la base de notre posture
épistémologique et notre mode de raisonnement, et que nous sommes dans une logique
compréhensive en essayant de comprendre notre objet d’étude.
4. Technique de collecte de données :
Dans cette étape nous avons administrer un guide d’entretien semi-directif qui comporte des
thème relatifs à notre sujet en posant des questions enchainées et structurées. Ce guide est dédié
à quatre responsables ; de fabrication, de maintenance, de qualité et de ressources humaines
afin de nous montrer le rôle du contrôleur de gestion dans le pilotage de performance de leurs
activité.
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5. Traitement de données :
Une fois les données sont recueillies, ils doivent faire l’objet d’une analyse qualitative pour
tirer des interprétations et des résultats qui permettront de mieux comprendre l’objet de
recherche.
Dans notre cas, nous allons opter pour une analyse horizontale et verticale des réponses données
par l’ensemble des interviewé. L’analyse horizontale sert à comprendre les réponses de tous
les interviewés sur un seul thème, et l’analyse verticale permet de à comprendre la réponse de
chaque interviewé sur l’ensemble des thèmes.
Dans un deuxième lieu, pour montrer ce rôle au niveau de pilotage à travers un suivi des écart
liés aux pertes de fabrication UHT, nous allons amener une enquête sur le terrain en déterminant
l’état des lieux et en analysant par une collecte de données basées sur des documents interne.
L’analyse de ces données liés au pertes de fabrication nous a permis de suivre la démarche
DMAIC qui aide à Définir: le problème, Mesurer: son effet sur la performance, Analyser: ses
causes , Innover: déterminer les actions correctives contrôle: contrôler leur effet.
. Les instrument utilisé pour réaliser cette tâche sont les suivants :
 Tableau de bord des coûts contrôlable 14 : Il permet d’identifier les indicateurs de

performance pour chaque coût contrôlable ( budget, réalisation, écart, taux tolérable),
ceci aide au pilotage de performance pour l’optimisation des coût contrôlable.
 Le Diagramme Ishikawa : C’est un graphique qui présente les causes aboutissant à un
effet après la réalisation d’un brainstorming, il représente donc un outil de
communication des causes identifiées.
 Tableau de bord de mesure de performance CUTE ou CAPACITY
UTILIZATION TIME EFFICIENCY: la performance l’atelier UHT réside dans la
performance de ses machines qui se mesure périodiquement par l’indicateur OE (
efficacité opérationnelle) à l’aide des enregistrements des arrêts par le système CUTE,
14
Les coûts contrôlables sont considérés comme une dépense qui peut être changé (augmentée ou
réduite) à court terme, ou à long terme, selon une décision ou une action d'un responsable. Se sont donc
des coûts qui peuvent être influencés par celui qui en est responsable.
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ce dernier aide à au pilotage des responsables de performance vers les machines les
moins performante pour la bonne prise des décisions (annexe 2).
 Le DIAGRAMME PARETO Et Méthode ABC:
le diagramme Pareto est un graphique à barres qui représente l'importance de différentes

causes sur un phénomène.
Le choix de cet outil est pour permettre le pilotage vers les causes correspondantes à la
zone “A” sur lesquelles les responsables devront concentrer leurs efforts, car leur
traitement permet de résoudre 60% des problèmes autrement dit, 60% des pertes ne
concernent que 10% des arrêts. Cette méthode découpe la courbe des valeurs cumulées
de Pareto en 3 segment et donc les priorités d'action sont donc rapidement visualisées.
Le classement des zone ABC est défini comme suite :

Classe A : les 10 % des arrêts représentent 60 % des pertes.
Classe B : les 40 % des arrêts représentent 30 % des pertes.
Classe C : les 50 % des arrêts représentent 10 % des pertes.
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Chapitre 2: Résultats et discussion
Section 1 : Résultats du guide d’entretien et analyse
Les résultats de la recherche permettent d’analyser la façon dont le contrôle de gestion pilote
la performance industrielle au sein de Centrale Danone d’El-Jadida . Ci-dessous la grille
d’analyse du guide d’entretien qui va nous permettre de répondre à cette problématique.
Tableau 3:Grille d’analyse
Thèmes Questions Interviewé 1 Interviewé 2 Interviewé 3 Interviewé 4 Synthèse

horizontale
Postes des Responsable Responsable Responsable Responsable Les services des
interviewés Fabrication Maintenance Ressources Qualité interviewés en
humaines interaction avec
le service de
La L’Atteinte de La La motivation La garantie de
contrôle de
contribution l’objectif de minimisation du personnel, la conformité
gestion sont les
de chaque fabrication de la et des produits
suivants ;
interviewé avec le consommatio développeme
fabrication,
dans le minimum de n de l’énergie nt les
maintenance,
pilotage pertes. et le temps de compétences
ressources
performance fonctionneme
humaines et
nt des
qualité.
machines
afin de L’ensemble des
Rôle du protéger rôles des
responsable l’environnem responsables se
opérationnel manifeste dans
ent.
en terme de l’amélioration
performance de performance
de l’usine les *Nombre des *Taux EO= *Taux *Taux de industrielle à
indicateurs ordre de temps de d’absentéism conformité= travers la
de fabrication en production/ e= temps réalisations réalisation des
performance retard de temps d’absence conforme/réa objectifs fixés
clôture opérationnel avec efficacité.
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de chaque payé/ temps lisation La mesure de
service *Productivité *Taux total payé globales performance se
MOD : total d’arrêt=Temp diffère d’un
fabriqué/ s des arrêts / *Nombre de service à l’autre,
Heures temps formations nous pouvons
*Taux de
travaillées opérationnel trouver des
non-
*Taux PE : indicateurs de
conformité=
Temps net de *Production mesure liés à la
réalisation
production / par personne productivité de
non
Temps de la main d’œuvre,
conforme/
production l’efficacité des
réalisation
*Taux CIP machines, la
totale
(clean in consommation
place): de matière et sa
Temps NEP qualité.
planifiés/tem
ps
opérationnel
La le contrôleur de Il est pour Le service de Le contrôleur Le service
contribution contrôle de rôle contrôle de de gestion est contrôle de
du service de gestion est principale de gestion fait indispensable gestion est
contrôle de chargé de nous nous donne un calcul des pour notre chargé de
gestion au communiquer des alertes au indicateurs de service vu communiquer
pilotage de la le budget dédié moment où performance qu’il permet des différents
performance à la fabrication les de la masse que la écarts valorisés
en relation des produits indicateurs de salariale afin consommatio défavorables
de chaque finis et les performance de nous n des produits enregistrés sur
service écarts de accompagner soit un tableau de
défavorables maintenance à atteindre raisonnable bord des coût
de fabrication dépassent le notre objectif contrôlable aux
afin d’analyser budget avec moins de responsables
les causes prévisionnel coût. concernés avec
derrières et pour faire un des fréquences
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L’apport du mettre des diagnostic qui qui se différent
contrôle de actions permet au selon le service
gestion dans corrective pour service concerné (
le pilotage de respecter le d’atteindre sa journalière,
performance budget. performance hebdomadaire et
avec le mensuelle) afin
moindre coût. de les piloter à
Les prendre les
différents *Taux de perte *Coût de *Manufacturi actions
*Laboratory
indicateurs E= (Valeur des consommatio ng Labour correctives
consumables
mesurés et pertes E/ n PDR (Spare cost (Process, nécessaire et
cost
communiqué valeur parts) Conditionne adéquate pour
s par le Standard de ment, atteindre la
service de production)*10 *Coût de Réception performance
contrôle de 0. consommatio lait) d’une manière
gestion n Lubricants efficience aussi
*Taux de perte *Direct que efficace.
ML = (Valeur *Coût de production Ceci à travers un
des pertes ML Technical Labour cost contrôle
/ valeur external (Personnel de budgétaire qui
Standard de services Maintenance, permet le calcul
production)*10 Énergie…etc. des écarts et
0. *Coût de ) l’analyse des
consommatio cause en se
*Taux de perte n CIP *Overhead basant sur les
MX= (Valeur Products Labour outils de
des pertes MX/ cost (Directio performance des
valeur *Coût de n, autres service.
Standard de consommatio Encadrement
production)*10 n Électricité et
0 Administratif
Usine,
*Coût de Service
fabrication
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*Coût de qualité, HSE,
consommatio Magasin
n Eau MP…etc.)
*Coût de *Formation
consommatio du personnel
n fuel
*Fournitures
*Coût de de bureau
consommatio
n Gaz
Les outils de TDB TDB du suivi A travers un TDB du suivi
communique permettant le des coûts TDB du suivi du coût
des écarts suivi des coûts contrôlables. des coûts contrôlable.
contrôlables contrôlables.
fréquence d *Journalière *Journalière, *Mensuelle *Mensuelle
e
*Hebdomada
communicati *Hebdomadair
ire
on des écarts e
*MTD
*MTD
*Mensuelle
*Mensuelle
La mesure À l’aide du Le système Le système À l’aide des La mesure des
des système « SLP », dont d’information systèmes indicateurs de
indicateurs d’information lequel sont « HR » : d’information performance par
de « Trace » dont enregistré permettant « M3 » et les responsables
performance lequel elles l’ensemble d’enregistrer « Trace » opérationnels se
de chaque sont des arrêt au l’ensemble dont fait sur la base
service enregistrée les cours de la des données lesquelles des données
palettes fabrication relatives au sont enregistrés au
flashées et qui d’un produit personnel ( enregistrés niveau du
seront stockée donné. heures de les quantités système
Page 52 sur 93
dans la travail, conformes et d’information de
quarantaine, et absences, non chaque service.
La
«M3 » dont formation, conformes Aussi pour le
contribution
lequel nous encienté…etc (réalisation contrôleur de
des SI à la
vérifions la ) totale et gestion, les
mesure de
quantité réalisation calculs des
performance
flashée avec la conforme) écarts sont basé
quantité sur les données
globale à saisies sur des
produire pour différents
déterminer les systèmes
écarts de d’information
fabrication et qui permettent
aussi le coût de l’interaction
fabrication. entre le service
La mesure À l’aire du À l’aide du À l’aide du À l’aide du de contrôle de
des écarts en système système système système gestion et les
relation de d’information d’information d’information d’information autres services.
chaque « M3 » le « Coswin » le « HR » le « M3 » le
service par le contrôleur de service de service de service de
contrôleur gestion permet contrôle de contrôle de contrôle de
de gestion de croiser les gestion gestion gestion peut
données saisies permet de permet de avoir les
relatives aux croiser les croiser les données
consommation données données saisies sous
s de matière et saisies saisies format Excel
emballage afin relatives aux relatives à la relatives aux
de calculer les consommatio masse consommatio
écarts. ns des pièces salariale et au ns des
de rechange, frais de produits de
produits de formation…e laboratoires.
nettoyage, tc.
eau et
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électricité
ainsi que
celles
relatives aux
frais de
maintenance
externe
Le rôle du Le Le service des le service de
responsable de responsable ressources qualité
fabrication en de service de humaines permet de
terme de maintenance veille sur la valider ou
performance a pour but satisfaction et non la qualité
est d’atteindre principale la motivation des produits à
les objectifs de d’atteindre la du personnel, travers des
production performance ainsi que test sur des
avec efficacité, en l’amélioratio échantillons
Synthèse verticale
cette minimisant la n du fabriqué et
performance se consommatio professionnal permet la
mesure par des n de l’énergie isme et mesure de la
indicateurs de et le temps de développer performance
productivité ( fonctionneme les par les
le nombre des nt des compétences. indicateur de
ordres de machines A l’aide du conformité (
fabrication en afin de système taux de
retard de protéger d’information conformité et
clôture, la l’environnem HR le de non-
productivité de ent. Cette responsable conformité).
la MOD… ) performance des A la fin de
D’où le rôle du se mesure par ressources chaque mois
contrôleur de des humaines le contrôleur
gestion et de indicateurs de peut mesurer de gestion fait
mesurer cette maintenance ( la des
performance en le taux performance inventaires
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terme de coût d’efficacité et l’efficacité pour s’assurer
en permettant des machines, de son que ces
au responsable le taux des activité selon objectifs sont
opérationnel arrêts non des réalisés en
d’atteindre ses planifiés, le indicateurs respectant le
objectifs avec taux des différents budget des
moindre de arrêts (taux produits de
coût, ceci à planifié… d’absentéism laboratoire
l’aide d’un etc.). D’où le e, nombre de fixé, en
contrôle rôle du formations , calculant la
budgétaire contrôleur de productivité consommatio
(journalier, gestion et de par n réelle (
hebdomadaire, mesurer cette personne…et laboratory
MTD, et performance c). En effet, le consumables)
mensuelle) en en terme de rôle du .
communiquant coût en contrôleur de
les taux de permettant au gestion
pertes des responsable s’assure que
éléments de opérationnel ces objectifs
production à d’atteindre sont réalisés
savoir ses objectifs d’une
l’emballage, avec moindre manière
les ingrédients de coût, ceci à efficiente en
et le lait à l’aide d’un respectant le
travers un contrôle budget fixé,
tableau de bord budgétaire pour s’assurer
des coût (journalier, de cette
contrôlable qui hebdomadair efficience, il
contient le coût e, MTD, et fait des
de pertes, ces mensuelle) en calculs des
informations communiqua indicateurs (
communiqués nt les écarts Manufacturin
par le de g labour,
Page 55 sur 93
contrôleur de consommatio direct
gestions sont à n d’énergie, production
la base des des produits labour,
données de nettoyage, Overhead
enregistré en des pièces de labour,
unité sur les rechange…et formation,
systèmes c, à travers un fourniture de
d’information tableau de bureau…etc.)
« trace » et bord du coût et les
« M3 » de contrôlable communique
gestion de qui contient le chaque mois
fabrication. coût de avec le
maintenance, responsable
ces des
informations ressources
communiqué humaines.
s par le
contrôleur de
gestions sont
à la base des
données
enregistré en
unité sur
l’ERP
Coswin de
gestion des
équipement
de
maintenance.
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Section 2 : Résultats du suivi des écarts de fabrication UHT.
Définir :
 Définition du problème : Méthode QQOQCP
Quoi ? Les pertes de fabrication des produits

laitiers à savoir l’emballage, matière
laitière, et ingrédients.
Qui ? Service contrôle de gestion, et services

opérationnels.
Où ? Atelier UHT du site d’El-Jadida.
Quand ? Mois de Mars 2022
Comment ? Contrôler budgétaire des pertes de

fabrication en mesurant et analysant les
écarts.
Pourquoi ? Pour piloter les responsables concernés

vers les actions d’amélioration
nécessaires afin de réduire le coût
contrôlable des pertes.
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 Définition des différents types de perte de fabrication UHT :
Tableau 4:Écarts standards
Type de perte Taux Tolérable :

 Pertes d’Emballage 2.5%
 Perte de Matière laitière 0,4%
 Perte des Mixtes 7%
NB : Écart de perte = (Réalisation réelle - Budget prévisionnel)/ Budget prévisionnel
 Définition des différentes machines de fabrication UHT :
Tableau 5:Taux d’efficacité opérationnelle standards
Machine Taux OE cible (Efficacité

opérationnelle) :
 A 68.9%
 E 68.8%
 F 67.4%
 G 58%
 H 74.4%
 I 62.2%
NB : OE ( efficacité opérationnelle) = (Production - Arrêts non planifiés) \ (Production +

Arrêts planifiés)
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Mesurer :
Tableau 6:Tableau de bord des coûts contrôlables du mois de Mars
KPI Budget Reel difference % Var

Production (tons)
Material losses:
*Milk 0,19%
6712941,00 7012426,00 305298,00
4,27%
158196273,00 158501572,00 299484,00
*Other Raw Materials
3,03%
1628303,00
*Packaging 52070979,00 53699283,00
Manufacturing costs
*Manufacturing Labour
Direct production costs
*Direct production
Labour
*Utilities
*Depreciation
*Finished Products
losses
Manufacturing overheads
*Overhead Labour
*Other costs
Controllable cost
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D’après le tableau de bord ci-dessus nous avons constaté au niveau du coût contrôlable des
pertes que le taux de pertes d’emballage en Mars a dépassé le taux tolérable, il est évalué à
3,03% sachant que le taux tolérable des pertes d’emballage est fixé à 2.5%. Pour ce faire notre
analyse doit concentrer sur les pertes d’emballage afin de pouvoir diminuer le taux pendant le
mois prochain.
Analyser :
 Diagramme Ishikawa des pertes d’Emballage : Analyse des causes des pertes
Diagramme des causes et effets
Matière Main d’oeuvre
Manque sensibilisation opérateur

Qualité emballage
Non-respect des consignes
Manutention
Changement parfum Température

Arrêts Machine
Non-respect de la ambiante
Coincement des briques
maintenance préventive
Écrasement des briques
Autocontrôle
Défauts injection bobine
Démarrage et redémarrage d’emballage et film
Méthodes Milieu
Machines
Figure 16: Les causes des pertes
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D’après le diagramme d’Ishikawa et après vérification sur terrain par un brainstorming avec les
responsables de fabrication et de performance, nous avons constaté que les causes des pertes
d’emballage lié aux « Machines » sont les plus dominantes et surtout celles lié aux arrêt
machines.
 TDB CUTE : Analyse de l’indicateur de performance OE des machines
Tableau 7:Tableau de bord « CUTE »

Mesure I A E F G H
temps calender 744,00 744,00 744,00 744,00 744,00 744,00
Dispo time 525,60 222,50 183,25 137,87 281,83 195,62
(O) Temps OE 218,40 521,50 560,75 606,13 462,17 548,38
(P) Temps PE 196,93 487,67 513,17 566,50 420,32 514,12
(NP) Temps base 183,49 366,07 376,47 429,53 265,51 445,13
OE 84,01% 70,20% 67,14% 70,86% 57,45% 81,17%
PE 93,17% 75,07% 73,36% 75,82% 63,17% 86,58%
NU 24,66% 49,20% 50,60% 57,73% 35,69% 59,83%
OU 29,35% 70,09% 75,37% 81,47% 62,12% 73,71%
tonnage 343,19 2262,32 1267,50 2655,34 1709,03 1234,32
NB : OE= (Production - Arrêts non planifiés) \ (Production + Arrêts planifiés)
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D’après le CUTE du mois Mars ci-dessus nous constatons que le OE des machine A, F, I et H
a atteint le taux cible fixé ce qui veut dire que ces machine ont été performantes durant ce mois.
Par contre les machine E et G n’ont pas atteint leurs taux cible.
 Effet des arrêts techniques sur de fabrication UHT en Mars:
Tableau 8:Manque à produire par ligne ( effet des arrêts non planifiés)
Cadence en Cadence en Durée d'arrêt Manque à produire

Ligne U/H U/MOIS Mars en unité
H 6000 4464000 59 354500
I 9800 7291200 18 172480
E 7000 5208000 112 781900
G 7000 5208000 138 964600
A 6000 4464000 92 553500
F 6000 4464000 110 661600
Totale 41800 31099200 529 3488580
D’après le tableau ci-dessus nous constatons que les machines de l’atelier UHT ont enregistré
au total une durée des arrêts non planifiés de 529 heures durant le mois de Mars, ce qui a
engendré un manque à produire de 3488580 unités d’emballage, et donc un coût important des
pertes.
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La non atteinte de la cible OE ( Efficacité opérationnelle ) des machine E et G que nous avons
constaté au niveau du CUTE, est expliqué donc par le nombre important du manque à produire
au niveau de ces deux machine.
NB : les pertes en unité ( manque à produire) représentent la multiplication de la cadence

standard par la durée d’arrêt.
 Analyse des causes liées aux arrêts technique et actions correctives :
Afin de déterminer les causes majeurs des écarts entre le prévisionnel et le réel et déduire la
performance actions correctives qui ont été mis en place durant cette période sur les coûts des
pertes, nous allons présenter le tableau Pareto pour définir les causes correspondantes à la zone
“A” sur lesquelles les responsables de maintenance devront concentrer leurs efforts, car leur
traitement permet d’éviter 60% des problèmes. Par cet outil, ça sera visible de déterminer les
priorités d’action à mettre en place rapidement.
Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine A :
Tableau 9:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine A :
Occurrence %Cumulé Zone

Arrêt A
92 28% A
Unité finale de pliage
64 47% A
Bouchonneuse
52 62% B
URA
29 71% B
Démarrages/ arrêts
27 79% B
Hélix briques
26 87% B
Four
26 95% C
Système mâchoires
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7 97% C
Énergie
6 99% C
Autres arrêts techniques
5 100% C
Process UHT
334
Total
Figure 17:Diagramme Pareto A
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine A sont liés au
problème d’Unité finale de pliage et bouchonneuse.
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Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine E :
Tableau 10: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine E
Arrêt E Occurrence %Cumulé Zone
Four 151 42% A
Palettiseur 43 54% A
Démarrages/ arrêts 35 64% B
URA 33 74% B
Unité finale de pliage 30 82% B
Système de Remplissage 21 88% B
Système de Peroxyde 18 93% C
Général 12 96% C
Process UHT 8 99% C
Chambre aseptique 5 100% C
Total 356
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Figure 18: Diagramme Pareto E
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine E sont liés au
problème de Four et de palettiseur.
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Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine F:
Tableau 11: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine F
%Cumulé Zone
Arrêt F Occurrence
19% A
Four 71
34% A
Bouchonneuse 54
46% A
Palettiseur 47
59% A
Général 45
71% B
Système de Peroxyde 45
82% B
Unité finale de pliage 41
90% C
Démarrages/ arrêts 30
95% C
Hélix briques 18
Système de 99% C
Remplissage 17
100% C
Énergie 2
Total
370
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Figure 19: Diagramme Pareto F
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine F sont liés au
problème de Four, de Bouchonneuse, et de palettiseur, général.
Page 68 sur 93
Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine G :
Tableau 12: Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine G
Arrêt G Occurrence %Cumulé Zone
Four 84 19% A
Pose poignée 80 37% A
Bouchonneuse 61 51% A
Helix briques 37 84% B
Process 25 90% C
Palettiseur 24 95% C
Sortie machine 17 99% C
Energie 5 100% C
Total 439
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Figure 20: Diagramme Pareto G
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine G sont liés au
problème de Four, de Pose poignée et de Bouchonneuse.
Page 70 sur 93
Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine H :
Tableau 13:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine H
Arrêt H Occurrence %Cumulé Zone
Unité finale de pliage 64 29% A
Four 64 57% A
Palettiseur 45 78% B
Sortie machine 6 92% C
Système de Remplissage 6 95% C
Énergie 6 97% C
Défaut dateurs 3 99% C
Autres arrêts techniques 2 100% C
Process UHT 1 100% C
Total 223
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Figure 21: Diagramme Pareto H
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine H sont liés au
problème d’Unité finale de pliage et de Four.
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Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine I :
Tableau 14:Tableau Pareto des causes des arrêts pour la machine I
Arrêt I Occurrence %cumulé Zone
Encartonneuse 14 26% A
Four 12 48% A
Énergie 6 74% B
Pailleuse 3 85% B
Chambre aseptique 3 91% C
Défaut dateurs 2 94% C
Manque ressources 2 98% C
Hélix briques 1 100% C
Total 54
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Figure 22:Diagramme Pareto I
Nous constatons que les causes majeures ( zone A) au niveau de la machine I sont liés au
problème d’encartonneuse et de four.
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Innover :
Le Plan d’action correctif planifié pour réduire les pertes d’emballage liés au arrêts au mois
de Mars est le suivant:
Tableau 15:Plan d’action du mois de Mars
Machine Arrêt majeurs Actions correctives mis en Échéance Réalisées

place
A 1. Unité finale de 1. Révision annuelle de la 28 Avril Oui
pliage remplisseuse : UFP
2. Bouchonneuse 2. Révision Non
E 1. Four 1. Planification de la 15 Mai Non

Révision annuelle de
Four
2. Palettiseur 2. Réglage Non

F 1. Four 1. Planification de la 22 Avril Oui
Révision annuelle de
Four
2. Bouchonneuse 2. Réparation de deux 07 Avril Oui
pinces de bouchons
3. Palettiseur 3. Réglage Non
4. Général 4. Réglage Non

G 1. Four 1. REVI SYS MONTÉ 15 Mars Oui
FILM FOUR
2. Pose poignée 2. Réglage Non
3. Bouchonneuse 3. Réglage Non
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H 1. Unité finale de 1. Résolution problème 01 Avril Oui
pliage UFP
2. Four 2. Résolution d’un 13 Avril Oui

problème électrique au
niveau du FOUR
I 1. Encartonneuse 1. Révision 21 Avril Oui
2. Four 2. Révision 21 Avril Oui
Contrôler :
 Résultat des pertes d’emballage en Avril:
% Pertes d'Emballage
3.03%
2.50% 2.50%
1.98%
Mars Avril
Réel Standard
Figure 23: Histogramme des taux de pertes d’emballage en M+1

Sur l’histogramme ci-dessus nous constatons que le taux d’emballage a été diminué jusqu’à
1,98% en M+1, cette valeur est donc favorable tant qu’il ne dépasse pas le taux standard.
Page 76 sur 93
Section 3 : Discussion des résultats
D’après l’analyse verticale et horizontale des données collectées par le guide d’entretien,
nous pouvons déduire que le pilotage de la performance repose sur l’identification et l’analyse
périodiques des écarts entre l’objectif planifié et ce qui est réalisé. À partir d’un diagnostic des
causes des écarts, cette analyse conduit à la détermination de plans d’action ou de décisions
correctives. Dans tous les cas, l’identification des écarts par le service de contrôle de gestion
n’est qu’une étape qui permet la recherche et l’analyse des causes. Les procédures et
l’animation de la démarche diagnostic sont donc tout aussi essentielles, et l’articulation des
procédures d’auto-contrôle constitue un élément de pertinence. Dans ce sens, le métier de
contrôler de gestion industriel est perçu comme une étape professionnelle privilégiée de
transition vers les autres services opérationnels.
En outre, les résultats de suivi des écarts de fabrication des produits UHT mené mensuellement
par le contrôleur de gestion industriel ont montré que les actions qui ont été mis en place sont
adéquate aux objectifs et donc le contrôle budgétaire est un outil important dans le pilotage de
la performance. Autrement dit, à travers le calcul des écarts, le service de contrôle de gestion
au sein de Centrale Danone d’El-Jadida peut lancer des alertes aux responsables opérationnels
(performance, maintenance, fabrication…etc.) pour chercher les causes des écarts et classer par
priorité des anomalies à corriger, c’est-à-dire que le contrôleur de gestion industriel est le
déclencheur de la phase de préparation des plans d’actions. Ce qui explique le Co-
pilotage « Contrôleur de gestion - Responsable opérationnel » de la performance de production
UHT, en exploitant les outils de pilotage des deux parties.
L’étude H. Jordan (2000) a démontré une solide coopération entre les contrôleurs et le service
opérationnel sur le terrain dans le suivi, l'analyse des résultats et la définition des actions
adéquates. L'enquête a également montré que les opérationnels sont encore assez loin des
aspects financiers et ont des limites à valoriser leur budget en termes d'unités monétaires. De la
même manière, dans les entreprises où le principal facteur de production est la main d'œuvre,
il est fréquent d'observer que les opérationnels ne font pas directement leur budget en valeur
monétaire. Le pilotage de la performance par le binôme contrôleur-manager est dans ce cas
parfaitement justifié : le premier alerte le second qui élabore un plan d’action.
Page 77 sur 93
Conclusion
D’après l’étude empirique nous pouvons dire que l'entreprise est composée de multiples
services qui garantissent son fonctionnement et veillent à sa performance. Ces services
transmettent un grand nombre de données relatives aux coûts de production, qui ne sont pas
faciles à suivre et surtout à contrôler et à optimiser. C'est pourquoi la Centrale Danone fait appel
à un contrôle budgétaire pour garantir cette tâche difficile. Tant qu’elle évolue dans un
environnement dans lequel ses actions rencontrent des obstacles. Nous avons aussi constaté que
le pilotage de la performance industrielle ce n’est pas uniquement calculer des indicateurs
qualitatifs et non qualitatifs et les comparer par rapport à un référentiel, ou à une norme, mais
de retenir leur complémentarité. Ce travail a fait prendre conscience de l’organisation complexe
du système de pilotage de la performance industrielle, et nous déduisons alors que le contrôle
de gestion, à travers le bon pilotage, permet l’amélioration de la performance de Centrale
Danone.
Page 78 sur 93
Conclusion générale : Apports, limites et perspectives de
recherche
En guise de conclusion, nous pouvons dire que le contrôle de gestion permet de piloter la
performance industrielle de l’entreprise en se basant sur des outils de mesure fiables et précis,
en accord avec les objectifs définis, pour que le manager répond à son tour aux besoins réels
de l’entreprise et prend des meilleures décisions d’amélioration de la performance. Ce qui nous
permet de dire que c’est un service qui aide la direction dans l’orientation de sa stratégie
périodiquement par le suivi des indicateurs calculés sur la base des données fiable afin de
chercher les causes et mesurer leurs effets. Par conséquent, le système budgétaire est un système
de gestion prévisionnelle à moyen et long terme, comprenant des budgets et un processus de
contrôle budgétaire à court terme. En effet, le contrôle budgétaire n’est pas seulement une
mission de calcul et d’analyse des écarts, qui permet de constater les différences entre les
réalisations et les prévisions mais un processus qui permet la communication et la
responsabilisation en favorisant l’apprentissage collectif, en mettant en place des techniques
adéquates contribuant à l’interprétation de ces écarts qui a pour but d’améliorer la performance,
autrement-dit, il permet de fournir des données en termes de progrès continus de tous les
niveaux de l’organisation, qui se trouvent eux-mêmes concernés par la mesure et le suivi de la
performance. La mesure et le pilotage de la performance concernent tous ces niveaux, ils ont
pour but l'amélioration permanente.
Nous pouvons ainsi synthétiser les défaillances détectées de la recherche, en disant que nous
somme limité à un cas unique celui de la Centrale Danone site d’El Jadida, et donc nous ne
pouvons pas considérer les résultats obtenus comme étant représentatifs sur le plan statistiques,
ce qui rend difficile la généralisation des résultats. D’après ces résultats, nous pouvons dire que
tout budget non atteint impact sur la motivation des responsables opérationnels d’une manière
négative en générant un sentiment d’inefficacité personnel, et donc le budget est considéré
comme un défi qui nécessite des efforts et une persévérance. Nous avons ainsi constaté la
diversité des systèmes d’information qui permet l’interaction du service de contrôle de gestion
avec les autres services opérationnels (M3 ERP, COSWIN ERP et HR ERP), et donc des
sources multiples d’information à mesurer et à consolider, en extrayant les données du logiciel
concerné vers Excel et faire des calcul à l’aide des tableau croisée ce qui rend la procédure plus
lente.
Page 79 sur 93
Or, ce travail permettra donc d’aller plus loin et de travailler sur la recherche d’une solution de
l’intelligence artificielle sous forme d’une mise en place d’un système d’information moderne,
unique et ajustable à l’ensemble des services de l’entreprise pour rendre l’accès rapide aux
informations et donc une base unique pour déterminer les coûts contrôlables en affichant les
informations selon un Dashboard (Tableau de bord intelligent) visible en un clic dans un unique
document et ne pas aller chercher l’information à droite ou à gauche, et d’ouvrir plusieurs
documents pour rassembler les informations nécessaires afin de minimiser temps et qui se met
à jour sans aucune intervention.
Dans ce sens nous pouvons poser une problématique de recherche comme suite : Quels sont
les apports et les enjeux de la mise en place d’un système de d’information comprenant
les différents systèmes source ?
Page 80 sur 93
Annexes
Annexe 1 : Guide d’entretien

Thème 1 : Rôle des responsables opérationnels dans la performance industrielle de l’usine
 Quel est poste occupez-vous ?
 Quel votre rôle en terme de performance ?
 Quels sont les indicateurs de mesure de performance de votre service ?
 Quel sont les outils que vous utilisez pour communiquer les indicateurs de performance
liés à votre service ?
Thème 2 : L’apport du contrôle de gestion dans le pilotage de la performance industrielle
 Comment le service de CDG aide à piloter la performance en terme de votre service ?

 Quels sont indicateurs communiqués par le CDG ?
 A travers quel outils le responsable de CDG vous communique ces écarts ?
Thème 3 : La contribution des SI à la mesure de performance

 Comment le SI vous aide à mesurer les indicateurs de performance de votre service ?
 Comment le SI que vous utilisez permet-il au CDG de mesurer les écarts liés à votre
service ?

Annexe 2 : Les indicateurs du tableau de bord CUTE
Utilisation opérationnelle (OU) Temps opérationnel / Temps calendaire

Efficacité opérationnelle (OE) Temps net de production / Temps
opérationnel
Efficacité de production (PE) Temps net de production / Temps de
production
Utilisation nette (NU) Temps net de production / Temps

calendaire
Page 81 sur 93
Bibliographie
- Duménil, Marc (2022), Le contrôle de gestion 200 questions sur le pilotage, la stratégie,
l’analyse des coûts...Ed. 5.
- Château Terrisse, Pascale, Jougleux, Muriel, Rousselet, Evelyne (2021). Management et

contrôle de gestion Ed. 2.
- Djerbi, Zouhair, Durand, Xavier, Kuszla, Catherine (2020). Contrôle de gestion.
- Grandguillot, Francis, Béatrice (2018). L’essentiel du contrôle de gestion Ed. 10.
- Demeestère, René, Lorino, Philippe, Mottis, Nicolas (2017). Pilotage de l’entreprise et

- Delhon-Bugard, Annick, Doche, Frédéric, Lebeau, Guillaume (2013). L’essentiel du

-
- Hékène Löning, Véronique Mallert, Jérôme Méric, Yvon pesqueyx (2013). Contrôle de
gestion.
- Alcouffe, Simon, Boitier, Marie, Rivière, Anne (2013). Contrôle de gestion sur mesure :
Industrie, Grande distribution, Banque, Secteur publique, Culture.
- Leclère, Didier (2012). L’essentiel de la gestion budgétaire.
- Berland, N. (2009), « Mesure et pilotage de la performance »
- Giraud, Françoise, Saulpic, Olivier, Bonnier, Carole (2008). Contrôle de gestion et pilotage
de la performance Ed. 3.
- BOUQUIN Henri (2008). Le contrôle de gestion Ed. 8.
Page 82 sur 93
- Wegmann, Gregory (2006). Pilotage des coûts et des performances : Une lecture critique
des innovations en contrôle de gestion.
- Movahdkhah M., Barillot P., et Thiel D (2005). Modèle conceptuel causal de la

performance de systèmes industriels.
- Grandguillot, Francis, Béatrice (2004). L’essentiel de la gestion prévisionnelle.
- Pesqueux Y(2004). La notion de performance globale.
Webographie :
- www.management.free.fr/
- www.mawarid.ma
- www.tel.archives-ouvertes.fr
- www.hal.archives-ouvertes.fr
- www.revus.imist.ma
- www.revuecca.com
- www.cairn.info
- www.memoireonline.com
- www.danone.com
- www.corporate.danone.ma
Page 83 sur 93
Table de matière
Introduction générale ............................................................................................................. 1
Partie I : Contrôle de gestion et performance : État de l’art .................................................. 4
Chapitre1 : Contrôle de gestion de quoi parle-t-on ? .............................................................. 6
Section 1 : Le contrôle de gestion : un processus ............................................................ 7
Section 2 : Mission du contrôleur de gestion .................................................................10
Section 3 : Le contrôle de gestion et l’approche systémique de l’organisation .............11
1. Présentation de l’approche : ...............................................................................11
2. Le contrôle de gestion dans l’approche systémique : .........................................13
Chapitre 2 : Le pilotage de la performance industrielle : L’apport du CDG ...........................15
Section 1 : L’approche systémique et performance : d’une performance monocritère a

une performance multidimensionnelle ...........................................................................15
3. Les critères d’efficacité, d’efficience, et de pertinence : ....................................17
Section 2 : Le Co-pilotage : contrôleur-manager ..........................................................19
1. Le rôle des managers : ........................................................................................19
2. Le rôle du contrôleur de gestion : .......................................................................20
Section 3 : Le contrôle budgétaire en tant qu’outil de pilotage de la performance : ...22
1. Définitions : .........................................................................................................23
2. L’élaboration du budget de production : ...........................................................25
3. Le coût standard de production : .......................................................................26
4. Calcul et le suivi des écarts de production : .......................................................28
Partie II : Le rôle de contrôle de gestion dans le pilotage de la performance: cas de Centrale

Danone El-Jadida .................................................................................................................33
Chapitre 1 : Présentation du terrain et méthodologie de recherche :.......................................35
Section 1 : Présentation du terrain ................................................................................35
1. Danone Monde : ..................................................................................................35
2. Danone Maroc : ...................................................................................................36
3. Centrale Danone d’El Jadida : ...........................................................................40

Page 84 sur 93
Section 2 : Méthodologie de recherche...........................................................................46
Chapitre 2: Résultats et discussion .......................................................................................49
Section 1 : Résultats du guide d’entretien et analyse ....................................................49
Section 2 : Résultats du suivi des écarts de fabrication UHT. .......................................57
Section 3 : Discussion des résultats ................................................................................77
Conclusion : Apports, limites et perspectives de recherche ...................................................79
Annexes ...............................................................................................................................81
Bibliographie ........................................................................................................................82
Webographie : ......................................................................................................................83
Page 85 sur 93

Mémoire Fin D'étude - AIT INOH Bouchra

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UNIVERSITÉ CADI AYYAD

ÉCOLE NATIONALE DE COMMERCE ET DE GESTION

En vue de l’obtention du diplôme des Ecoles Nationales de Commerce et de

Option : Audit et contrôle de gestion

L’apport du contrôle de gestion dans le pilotage de la performance

AIT INOH Bouchra

Mr. Tarik ZAHRANE Enseignant chercheur à École Nationale de

Mr. DAKIR ALLAH Abdeljalil Contrôleur de gestion industriel à la Centrale

Mr. Tarik ZAHRANE Enseignant chercheur à École Nationale de

Enseignant chercheur à École Nationale de

Année universitaire : 2021/2022

Au nom d'Allah le Tout Miséricordieux, le Très Miséricordieux.

Toute notre reconnaissance à Monsieur ZAHRANE Tariq, notre honorable professeur de

Je tiens également à remercier, du plus profond Monsieur DAKIR-ALLAH Abdeljalil, pour

Mots clés : Contrôle de gestion, Performance Industrielle, Pilotage, Contrôle budgétaire.

Key words: Management control, Industrial performance, Piloting, budget Control.

Partie I : Contrôle de gestion et performance : État de l’art .................................................. 4

Chapitre1 : Contrôle de gestion de quoi parle-t-on ? .............................................................. 6

Section 1 : Le contrôle de gestion : un processus ............................................................ 7

Section 2 : Mission du contrôleur de gestion .................................................................10

Section 3 : Le contrôle de gestion et l’approche systémique de l’organisation .............11

Chapitre 2 : Le pilotage de la performance industrielle : L’apport du CDG .......................... 15

Section 1 : L’approche systémique et performance : d’une performance monocritère a

Section 2 : Le Co-pilotage : contrôleur-manager ..........................................................19

Section 3 : Le contrôle budgétaire en tant qu’outil de pilotage de la performance : ...22

Partie II : Le rôle de contrôle de gestion dans le pilotage de la performance: cas de Centrale

Chapitre 1 : Présentation du terrain et méthodologie de recherche :...................................... 35

Section 1 : Présentation du terrain ................................................................................35

Section 2 : Méthodologie de recherche...........................................................................46

Chapitre 2: Résultats et discussion ...................................................................................... 49

Section 1 : Résultats du guide d’entretien et analyse ....................................................49

Section 2 : Résultats du suivi des écarts de fabrication UHT. .......................................57

Section 3 : Discussion des résultats ................................................................................77

Conclusion : Apports, limites et perspectives de recherche .................................................. 79

Le développement des systèmes d'information a permis, en théorie, de libérer les contrôleurs

L'apparition des entreprises industrielles de grande taille remonte à la deuxième révolution

Source : Yvon pesqueyx (2013), Contrôle de gestion, Ed Dunod

Figure 1: Démarche du contrôle de gestion

Figure 2: Démarche de contrôle

 Une mission à caractère opérationnel : de la production, de l'organisation matérielle,

Section 3 : La définition du contrôle de gestion selon l’approche systémique

1. L’approche systémique ; de quoi parle-on ?

Source : Donnadieu (2002), L’entreprise comme un système

Figure 3: L’entreprise système

- Un sous-système d'information, «qui constitue un système de sauvegarde des informations,

2. Le contrôle de gestion dans l’approche systémique :

Étymologiquement, performance vient de « performer » (ancien français au XIIIe siècle),

Section 1 : L’approche systémique et performance :« d’une performance

Source : Reynaud (2003), Performance organisationnelle

Il est à noter que la performance industrielle est un synonyme de la performance

Figure 4: Triangle de performance

3. Les critères d’efficacité, d’efficience, et de pertinence :

Section 2 : Le Co-pilotage : contrôleur-manager

La performance industrielle repose à la fois sur une performance financière et opérationnelle.

1. Le rôle des managers :

Les responsables opérationnels sont au plus proche de la réalité du terrain. La maîtrise de

Le pilotage de la performance industrielle par les responsables opérationnels se réalise en

2. Le rôle du contrôleur de gestion :

La particularité de la mission de contrôle de gestion est de créer une liaison systématique

Source : élaboré par nos soins

Figure 5:Positionnement du contrôle de gestion dans l’organisation

Le pilotage des performances constitue une démarche dynamique comprenant deux

 Le contrôle budgétaire : Le contrôle budgétaire se défini comme synonyme de la