Université Abdelmalek Essaâdi

Ecole Nationale de Commerce et de Gestion

‫المدرسة الوطنية للتجارة والتسيير‬

Adresse: BP1255, Tanger Principal, Tél. : 0539-31-34-87/88/89,

Fax : 0539-31-34-93- Tanger

Rapport de stage d’approfondissement

Effectué au sein au cabinet GRCA CONSULTING

Sous le thème :

Les normes comptables marocaines en matière de contrats à long terme

Niveau : 4éme année - Semestre 8 GFC

Réalisé par : ELBADRI ZAID

Encadrant pédagogique : M. BENBBA

Année universitaire 2019-2020

 Remerciements :

Je tiens à remercier dans un premier temps, toute l’équipe pédagogique de

l’école nationale de commerce et de gestion (ENCG) et les intervenants
professionnels pour avoir assuré la partie théorique de notre formation.

Je tiens à remercier tout particulièrement et à témoigner toute ma reconnaissance

aux personnes suivantes, pour l’expérience enrichissante et pleine d’intérêt
qu’elles m’ont fait vivre durant ces 3 mois.

Mme Mohamed Ryani, pour le temps qu’il m’a consacré tout au long de cette
période, sachant répondre à toutes mes interrogations ; sans oublier sa
participation au cheminement de ce rapport ; Les différents auditeurs avec qui
j’ai travaillé en missions pour m’avoir aidé à bien comprendre le métier d’audit,
pour m’avoir intégrée rapidement au sein du cabinet ainsi que pour m’avoir
accordé toute leur confiance.

Je remercie également l’ensemble du personnel du cabinet pour leur accueil

sympathique et leur coopération professionnelle.
 Introduction :

La qualité de tout système s’apprécie à travers la qualité de ses produits finaux et le système
d’enseignement supérieur, comme tout système, n’échappe pas à cette règle. Toutefois le
système d’enseignement supérieur se voit différencié par rapport aux autres dans la mesure où
sa production est particulièrement distincte; à savoir : les Hommes de demain et les futurs
piliers de la société active.

C’est dans cette logique que s’insère la philosophie d’enseignement à l’école nationale de
commerce et de gestion ( ENCG ) de Tanger.

ENCG accorde, à cet égard, au développement des aptitudes professionnelles et managériales

chez les étudiants autant d’importance que la formation académique. Ainsi, la rigueur, la
responsabilité, la créativité, le leadership et les compétences professionnelles constituent des
qualités que les étudiants de l’ENCG doivent acquérir et développer.

Dans ce sens, le stage de la quatrième année requiert une importance particulière pour tout
étudiant dans la mesure où il lui permet d’approfondir ses connaissances, de mettre en
pratique ses acquis académiques référés à la spécialité qu’il aurait choisie pour cette année et
d’approcher de près les méthodes pratiques de travail et les nouveautés du métier. Il est aussi
une occasion permettant à l’étudiant à la fois un développement de ses capacités de
communication et une création d’un réseau relationnel avec les professionnels et les acteurs
du monde de travail.

D’un point de vue académique, le stage quatrième année règne sur le fruit de quatre années de
formation. De ce fait l’étudiant est appelé par cette expérience professionnelle, précédée sans
aucun doute par d’autres, à enrichir sa formation et à rapporter de son stage une valeur ajoutée
complétée par un effort de réflexion, d’analyse et de synthèse contenus dans un « mémoire de
fin d’études ».

Dans ce contexte, mon choix du lieu objet du stage s’est posé sur les cabinets d’audit et de
conseil. Ce choix est essentiellement motivé par le fait que ce genre de cabinets effectue
Mémoire de fin d’études 15 des missions d’audit et de conseil spécifiques auprès de
différentes entreprises opérantes dans différents secteurs, ce qui présente pour ma formation
un complément fonctionnel et opérationnel efficace permettant à la fois de mettre en pratique
mes connaissances théoriques en audit mais aussi d’approcher les entreprises et comprendre
leur fonctionnement mais cette fois autant qu’auditrice stagiaire. C’est ainsi que le cabinet
objet du stage a été le cabinet GRCA CONSULTING

GRCA CONSULTING organise ses interventions chez ses clients à travers un planning
hebdomadaire affichant pour chaque mission le personnel qui s’en charge y compris les
stagiaires. Ainsi on se voit affectée pratiquement chaque semaine à une mission différente de
sa précédente.

Cependant à chaque règle, il y a l’exception. En effet ; il se trouve parfois que la mission dure
plus d’une semaine pour différentes raisons : la taille du client, sa disponibilité ou encore la
complexité de la mission.
De cela, j’ai pu formuler ma problématique comme suit

Les contrats à long terme concernent deux ou plusieurs exercices.

Comment peut-on donc rattacher ce contrat à l’exercice le concernant tout en
respectant le principe de la spécialisation des exercices?
 Sommaire :

Sommaire :.....................................................................................................................1

Présentation générale.....................................................................................................2

A. Présentation du cabinet :.........................................................................................3

B. Les objectifs généraux de l'audit comptable et financier........................................10

Description générale d’une mission d’audit et missions effectuées................................14

A. La phase préliminaire............................................................................................16

B. Evaluation du système de contrôle interne :...........................................................24

L’examen des comptes :...............................................................................................34

Description des missions réalisées :...............................................................................52

Les normes comptables marocaines en matière des contrats à long terme....................59

A. Problématique :.....................................................................................................62

Méthodes de comptabilisation des contrats à long terme..............................................63

B. Traitement comptable des contrats à long terme déficitaires..................................78

Informations à fournir dans l'état des informations complémentaires (ETIC)..............80

Conclusion :.................................................................................................................82

Table de matières :.......................................................................................................83
Présentation générale
A. Présentation du cabinet :

I) Présentation et évolution :

Raison sociale
GRCA CONSULTING

Forme juridique SARL.AU

Date de création
1999
CNSS
7968590

Activité principale
Travaux de comptabilité, d’assistances
fiscales et juridiques et d’audit
Effectif
20

Siege social
15, Av mohamed Daoud N23

Téléphone 0535515205

GSM
0661574512
E-mail @gmail.com

Taxe prof 17180432

N Identifiant fiscal 207201812

Registre de commerce
1708
a. Présentation de GRCA CONSULTING

En conformité avec l’environnement réglementaire et dans le respect des engagements pris

envers ses clients et le marché, Mohamed a mis en place une organisation recentrée aussi bien
sur les métiers de la sécurité et de l'information financière que sur ceux relatifs à l’adaptation
et au développement de la performance des entreprises. En effet, Mohamed répond aux
exigences accrues de ses clients en matière :
 d'audit, de contrôle interne et sécurité financière et de risque management ;
 de conseil en Corporate Finance ;
 de conseil en organisation, systèmes d’information ;
 de conseil juridique et fiscal et ;
 d'expertise comptable.

b) Les services de la société

L’organigramme de la société GRCA CONSULTING SARL-AU peut être

présenté comme suit :

Direction Générale :

Direction générale

Service comptabilité Service juridique Assistance

et fiscalité de direction
et n

Organigramme GRCA CONSULTING

Cette fonction est assurée par M. Mohamed Ryani lui-même. Il veille à coordonner entre les
différents services de la société et à assurer ainsi la gestion du cabinet et de son personnel.
Nous pouvons ajouter que la direction générale se charge de la répartition des travaux et des
dossiers entre les différents services ainsi que de leur vérification une fois traités.
Service de comptabilité et fiscalité :
C’est le service principal du cabinet. Il exerce un ensemble de travaux dont bénéficient les
dossiers des sociétés clientes, notamment :
L’ouverture, la tenue, le redressement, la centralisation, le suivie et l’arrêt des
comptabilités ;
L’analyse et l’organisation des systèmes comptables
Le traitement informatique des comptabilités
La tenue comptable des journaux, des grands livres, des balances, des bilans et d’autres
documents de synthèse ;
La tenue et le suivie des déclarations fiscales (TVA, IR, IS…); La tenue et le suivie des
déclarations sociales (CNSS, AMO,…) La tenue et le suivie de la paie des sociétés clientes.

Service juridique :
Ce service se charge des dossiers qui concernent la constitution, le suivi ou la dissolution des
sociétés.
La constitution : selon la nature juridique de la société qu’a choisie l’entrepreneur, celui-ci
doit présenter quelques documents nécessaires à la constitution de cette société.
Une fois présentés, ils devront être signés, légalisés, enregistrés et enfin déposés auprès du
secrétariat greffier du tribunal du commerce.
Le suivi : durant la vie de toute société, des changements peuvent arriver dans certains
aspects juridiques propres à la société tels que le capital, les associés, le statut, le siège social
ou la dénomination.
Tous les cas cités ci-dessus demandent quelques procédures juridiques à suivre de la part de la
société et qui s’en charge
La dissolution : en cas de dissolution, il reste quelques procédures à accomplir avant la
dissolution définitive de la société
Au niveau du service comptable, le travail essentiel consistait à établir l’ensemble de la
démarche comptable, généralement appliquée à toutes les entreprises clientes
II) Les métiers de Mohamed :

a) AUDIT :

L’objectif essentiel est d’accompagner les organisations dans toutes les étapes de leur évolution, en les aida
faire face à leurs obligations légales ainsi qu’aux impératifs et enjeux financiers, organisationnel
technologiques qui jalonnent leur parcours. Pour ce faire, l’Audit est organisé autour d’expertises techniques
savoir-faire variés suivants :

 Audit légal et contractuel.

 Investigation & Consolidation.
 Asset Management.

Les spécialistes s'appuient également sur les compétences internationales de GRCA CONSULTING dan
secteurs pointus. L’ensemble des collaborateurs spécialisés dans les métiers d’Audit est regroupé comme suit

 Aviation et Transports
 Distribution et produits de grande consommation
 Energie et Ressources
 Institutions financières
 Secteur public
 Technologie, Médias et Télécommunications.

b) Financial Advisory Services (FAS)

Les services comprennent la conduite et les négociations d'opérations de fusions/acquisitions,

depuis l'évaluation jusqu'aux conseils pour l'intégration des sociétés acquises.

Mohamed Maroc intervient dans les opérations sur le capital, les montages financiers,
mais aussi auprès des entreprises en difficulté pour les assister dans leur plan de restructuration, de
redressement ou de reprise.
 Il dispose d’une organisation efficiente en 5 grandes lignes de services:

 Transactions Services
 Fusions-acquisitions et ingénierie financière.
 Evaluation financière.
 Litiges financiers et fraudes.
 Restructuration d'entreprises en difficulté.

c) Entreprise Risque Services (ERS)

Cette activité concerne principalement la sécurité des systèmes, processus et organisations à travers les
services suivants :

 Audit des systèmes d'information.

 Qualité et sécurité des processus.
 Sécurité des systèmes, des réseaux, du commerce électronique, de l'information.
 Externalisation de la fonction audit interne.
 Audit de projet.
 Actuariat.
 « IAS/IFRS ».
 Gestion des risques de taux et change, évaluation d'instruments financiers, passage aux
nouvelles normes comptables.
 Management des risques opérationnels & conseil en respect des réglementations.

d) Tax & Legal

L’activité Tax & Legal se décline à travers les différents axes suivants :

 Diagnostics et recommandations juridiques, fiscales et sociales.

 Montages juridiques.
 Gestion des opérations sociales et patrimoniales.
 Procédures contentieuses.
 Due diligence.
 e) Expertise Comptable

L’activité Expertise Comptable comporte les métiers suivants :

 Tenue des comptes, supervision comptable.

 Conseil en organisation et systèmes d’informations comptables.
B. Les objectifs généraux de l'audit comptable et financier

L'audit financier procède en priorité d'une volonté de fiabiliser les informations de nature
financière fournies par les entités. Cet objectif de fiabilisation nécessite l'existence d'un
référentiel à la fois connu de l'émetteur de l'information et de celui qui a vocation à la recevoir
et à l'utiliser. Ce langage commun d'expression constitue le référentiel comptable prédéfini,
dont l'auditeur vérifie le respect.

La fiabilisation de l'information comptable et financière

L'audit financier vise à exprimer une opinion sur la qualité des principales informations
financières fournies. Cette qualité s'apprécie par rapport à des critères précis. Les critères
minimaux retenus à cet effet et auxquels l'auditeur fait référence dans son rapport sont: la
régularité et la sincérité d’où découle l'image fidèle de l'information donnée. Elles sont
complétées par les notions d'exactitude et de seuils de signification.

1.1. La régularité

Il est important que les informations financières puissent être lues et comprises par tous, sans
ambigüité et de la même façon. A cet effet, la publication de l'information financière suppose
donc qu'existe un référentiel comptable prédéfini. Ainsi les principes comptables édictés en
France s'appliquent à toutes les entreprises.
C'est au regard de ces principes que sera vérifiée la régularité de l'information financière.

1.2. La fidélité de l'image donnée

Les faits traduits au travers de l'information financière doivent refléter de manière fidèle la
situation de l'entreprise.
Le contrôle de la fidélité par l'auditeur légal porte donc également sur ces informations, leur
exactitude et leur pertinence.
1.3. Exactitude et seuil de signification
 L'auditeur financier ne vise pas à obtenir l'exactitude absolue des documents financiers

dont il garantit la fiabilité. Son objectif est de vérifier qu'il n'existe aucune erreur significative
ou risque d'erreur significative contre laquelle les procédures de contrôle interne de
l'entreprise ne sont pas de nature à la prémunir.
L'auditeur définit un seuil de signification ou seuil de matérialité au-dessous duquel les
erreurs ou risques d'erreur relevés ne sont pas de nature à remettre en cause la régularité et la
sincérité des états financiers sur lesquels il est amené à porter une opinion.
La détermination du seuil de signification est de la responsabilité de l'auditeur et ne relève pas
seulement d'un calcul arithmétique. Les éléments des états financiers les plus souvent utilisés
lors de la détermination de ce seuil sont: les capitaux propres, le résultat net et le résultat
courant.

Le respect d'un référentiel comptable prédéfini

2.1 Le référentiel comptable

La régularité suppose l'existence de règles. Ces règles, en matière comptable et financière,

sont appelées référentiel comptable. Ce corpus de règles applicables à toutes les entreprises
résulte de l'addition:

a) D'une part de principes ou conventions comptables généralement admis (prudence,

continuité de l'exploitation, permanence des méthodes, séparation des exercices, nominalisme
monétaire, intangibilité du bilan d'ouverture).

b) D'autre part, d'options comptables particulières à l'entreprise, le principe de l'option

devant cependant être admis par les textes. Ces options doivent être décrites dans l'annexe aux
comptes annuels (crédit-bail, indemnité de départ en retraite…)
2.2 La permanence des méthodes

La permanence des méthodes est le principe comptable qui prévoit que les principes retenus
doivent s'appliquer de manière constante car le choix d'une option comptable n'est
généralement pas neutre, mais a un effet sur le niveau de résultat dégagé par l'entreprise.
 L'auditeur financier visera non seulement à vérifier que la méthode choisie est correctement
appliquée et de nature à privilégier l'image fidèle, mais également à contrôler que l'option
prise est décrite de manière satisfaisante dans l'annexe comptable, et enfin, à vérifier que
l'entreprise n'a pas opéré de changement de méthode par rapport à l'exercice précédent.

2.3 Principes comptables marocains et internationaux

Dans un souci de comparabilité des entreprises opérant dans différents zones géographiques,
des efforts d'harmonisation des règles reconnues par les différents pays ont été menés. Cette
harmonisation est encore imparfaite.

Les différents types de missions

L'audit financier comprend la mission de commissariat aux comptes ainsi que des missions
plus ou moins étendues.

3.1 La mission d'audit légal

La mission d'audit légal implique la mise en œuvre de l'ensemble de l'approche et des normes
de travail, adaptées à la taille et aux spécificités de l'entreprise, prévues par la loi et les
normes professionnelles. Le commissaire aux comptes ne doit pas s'immiscer dans la gestion
de l'entreprise (principe de non-immixtion).
Plus précisément, il ne peut pas et ne doit pas critiquer les décisions stratégiques,
l'organisation en termes de coûts et d'efficience tant que la qualité de l'information financière
n'est pas en cause. Enfin, il lui appartient de déterminer si les anomalies relevées ou qui
pourraient exister ont un impact significatif sur la qualité de l'information financière. En
dessous de ce seuil, il n'a pas à fournir d'informations sur les erreurs ou failles dans les
procédures rencontrées.

3.2 Les missions d'audit élargi

Compte tenu des limites que peuvent connaitre les missions du commissaire aux comptes, il
peut être demandé à l'auditeur financier de réaliser des missions particulières plus étendues, à
 divers points de vue:

- extension de la mission d'examen de procédures mises en œuvre par l'entreprise en

terme d'efficacité (pertinence des informations produites et rapport coût/qualité) ;
- approfondissement de l'étude de certains cycles ou comptes qui pourraient être jugés
comme peu significatifs dans le cadre de l'audit légal ;
- examen d'informations financières qui ne relèvent pas des comptes annuels (tableaux
de bord, comptes prévisionnels, bilan social…)

3.3 Les missions de revue limitée

L'auditeur peut se voir confier des missions qui ne nécessitent pas la mise en œuvre de
l'ensemble des diligences habituellement reconnues comme indispensables lors d'un véritable
audit.
Ces travaux dits de "revue limitée" aboutissent à des conclusions présentant une garantie plus
faible qu'un audit financier classique.
 Description générale
d’une mission d’audit
et missions effectuées
générale d’une mission d’audit et missions effectuées au sein du cabinet :

A. La phase préliminaire
I) Analyse préalable et rédaction de la lettre de proposition
II) Etablissement de la lettre de mission
III) Prise de connaissance générale de l’entreprise et analyse des risques

IV) Elaboration du plan d’approche de la mission

B. Evaluation du système du contrôle interne :

C. L’examen des comptes : Elaboration du programme de contrôle

I) Test de cohérence
II) Test de valorisation III) l’examen analytique
IV) Exemples

D. Missions effectuées
I) Cycle immobilisations
II) Cycle Paie / Personnel
III) Financement, placement et trésorerie
A. La phase préliminaire

Le commissaire aux comptes opère toutes les vérifications et tous les contrôles qu’il
juge opportuns et se fait communiquer toutes les pièces qu’il estime nécessaires à l’exercice
de sa mission. L’objet de cette phase est de permettre au commissaire aux comptes :

 D’avoir une vue et une compréhension d’ensemble de l’entreprise et de ses domaines

significatifs.

 Effectuer une analyse des risques pouvant avoir un impact significatif sur les comptes.

 D’orienter la réalisation et la planification des travaux en fonction des données

significatives et des risques identifiés.

Cette phase se déroule généralement selon les étapes suivantes :

 Analyse préalable et rédaction de la lettre de proposition

 Etablissement de la lettre de mission.

 Prise de connaissance générale de l’entreprise et analyse des risques.

 Elaboration du plan d’approche.

Analyse préalable et rédaction de la lettre de proposition :

Avant l’acceptation d’une première mission de commissariat aux comptes, le

commissaire aux comptes doit faire une prise de connaissance allégée de l’entreprise,
l’objectif étant d’identifier les difficultés majeures des particularités légales et sectorielles et
de juger si la mission est réalisable ou non, (dans quel délai et à quel coût ?).

A l’issue de cette phase, le commissaire aux comptes élabore une lettre de

proposition dans laquelle il expose sa compréhension du contexte de l’entreprise, sa
méthodologie d’approche en fonction des zones de risques et des difficultés
particulières de l’entreprise, les modalités d’intervention en terme d’équipe de travail, de
volume de temps nécessaire et de budget financier correspondant.

Etablissement de la lettre de mission :

La lettre de mission est un document à caractère administratif ; elle fixe les rôles et les
responsabilités mutuelles, permet d’éviter les litiges et malentendus en définissant clairement
les objectifs et les modalités.

Elle est élaborée préalablement au lancement des travaux ; elle peut contenir :

 L’identité des deux parties.

 Le contexte de la mission.

 Les périodes d’intervention et les délais à respecter.

 Les méthodes de travail.

 Le suivi de la mission et les rapports.

 Les moyens humains utilisés.

 Les obligations de l’entreprise.

 Les honoraires.

L’accord de l’entreprise est matérialisé par la contre signature de la lettre ou une lettre
de confirmation qui fait référence.

Prise de connaissance générale de l’entreprise et analyse des

risques :

Le commissaire aux comptes doit acquérir une connaissance générale de l’entreprise, de ses
 particularités et de son environnement économique et social afin de mieux comprendre les
éléments pouvant avoir une incidence significative sur les comptes faisant l’objet de sa
vérification. Cela va lui permettre d’orienter les travaux ultérieurs et identifier les secteurs
qui nécessiteront une attention particulière et choisir les techniques de vérification
appropriées.

a. Collecte des informations sur l’entreprise :

La réalisation de la mission du commissaire aux comptes exige une prise de

connaissance de l’entreprise lui permettant notamment de déterminer les risques généraux liés
à l’entreprise.

Les informations à collecter concernent notamment :

 L’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère : nature des activités,
principaux clients et fournisseurs, situation économique du secteur d’activités, réglementation
particulière au secteur d’activité, etc.….

 Son organisation et sa structure : actionnariat, implantations géographiques, organigramme

général et par fonction, structure du groupe, activité des principales filiales, etc.…

 Ses politiques générales : politiques financières, commerciales et sociales ;

 Ses perspectives de développement ;

 Son organisation administrative et comptable : système de traitement de l’information

financière, procédures comptables et administratives, contrôle budgétaire, service d’audit
interne, etc.…

 Ses politiques comptables : méthodes d’évaluation des stocks et en cours, comptabilisation

des frais de recherche et de développement, des contrats à long terme, etc.
b. Détermination des composants :

Pour planifier l’audit, il est nécessaire d’éclater les postes des états financiers en deux
sections plus commodes à gérer appelées composants.

Composants : rubrique, sous-ensemble d’une rubrique, un groupe d’opérations qui apparaît

dans une ou plusieurs rubriques des états financiers ou éléments figurant en annexe de ces
états.

La définition des composants dépend de la nature des comptes ou groupes

d’opérations inclus dans tel ou tel poste des états financiers, du montant du poste concerné, la
nature du risque particulier à chaque compte ou groupe de comptes.

Ainsi les composants définis pour l’audit de façon générale sont :

 Ventes et comptes rattachés ;

 Stocks et coût de production ;

 Achats et comptes fournisseurs ;

 Charges du personnel ;

 Immobilisations corporelles ;

 Trésorerie ;

 Placements ;

 Situation nette ;

 Impôts et taxes ;

 Inter- sociétés ;

 Autres actifs, autres passifs ;

 Compte de résultat
c. Détermination des domaines significatifs :

La détermination des domaines significatifs suppose la définition d’un seuil de

signification, ce dernier est un concept important en audit. Il sous-entend toute la démarche de
révision et de préparation des états financiers.

Une information est significative lorsqu’elle est de nature à modifier la situation de

l’entreprise et susceptible d’influencer le jugement du commissaire aux comptes, et donc
d’affecter la régularité, la sincérité des comptes annuels, ainsi que l’image fidèle du résultat,
des opérations, de la situation financière et du patrimoine.

La détermination des domaines significatifs repose sur la revue analytique de

l’information comptable et financière figurant au niveau des états de système.

Elle porte à titre indicatif sur :

 L’évolution de la situation patrimoniale de l’entreprise à travers le bilan et le tableau de

financement.

 L’évolution des soldes et indicateurs de gestion, permettant de traduire les étapes

successives de formation des résultats.

 L’évolution de l’équilibre financier à court terme de l’entreprise à travers les ratios du

cycle d’exploitation, de la liquidité et de la solvabilité. Cette analyse doit être menée sous une
forme comparative et sur une période pluriannuelle (au moins 3 ans), le commissaire aux
comptes doit identifier à cet effet les principales masses et rubriques de comptes important en
terme de solde en égard ou seuil de signification.

 Les comptes dont le solde n’est pas important mais qui donnent bien à des risques
probables : soit parce que ces comptes sont influencés par le jugement (provision, comptes de
régularisations) ou autres.

 Les comptes qui donnent lieu à des fluctuations ou à des variations inhabituelles d’un
exercice à une autre. Le commissaire aux comptes doit compléter cette revue par l’analyse du
système comptable pour apprécier dans quelle mesure le système permet d’obtenir de
l’information faible et donc envisage les travaux de contrôle afférent.
 A travers cette analyse le commissaire aux comptes doit dégager les principaux cycles
et flux d’opération sur lesquels il faudra insister dans la suite des travaux.

d. Analyse des risques :

Lors de cette phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, le commissaire

aux comptes a collecté et examiné de nombreuses informations sur l’entreprise qui vont lui
permettre de procéder à une analyse des risques généraux de l’entreprise. Ces risques
généraux peuvent être classés sous trois grandes rubriques :

 La situation économique et financière ;

 L’organisation générale ;

 L’attitude de la direction.

 La situation économique et financière :

Parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considère, on peut citer :

 L’existence d’éléments susceptibles de remettre en cause la continuité de

l’exploitation ;

 Une situation financière précaire (dégradation des résultats, du fonds de roulement,

augmentation importante des besoins en fond de roulement, etc.…)

 La situation économique du secteur d’activité (marché en déclin, secteur très

concurrentiel, etc.…) ;

 La nature des produits vendus (produits à obsolescence rapide, existence de nouveaux

produits concurrentiels, produits saisonniers, etc.…) ;

 Le climat social (grèves fréquentes entraînant une sous activité, etc.) ;

 Les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation d’activité,

structuration, etc.).
 L’organisation générale de l’entreprise :

Parmi les facteurs de risques liés à l’organisation générale de l’entreprise, on peut citer
:

 Excès de centralisation ou de décentralisation ;

 Rotation importante du personnel et notamment des cadres ;

 Contrôle insuffisant sur des activités ou des succursales décentralisées ;

 Absence de procédures comptables et administratives, d’organigrammes et de

définitions de fonctions régulièrement mises à jour ;

 Absence de contrôle budgétaire ;

 Absence de service d’audit interne.

 Attitude de la direction :

L’insuffisance ou l’absence de sensibilisation de la direction pour les questions

comptables, financières et administratives constitue un facteur de risque général qui doit être
pris en compte. En particulier, l’attitude de la direction dans les domaines suivants sera
examinée :

 L’organisation de l’entreprise (degré d’implications dans le système de contrôle

interne) ;

 Les résultats et les comptes annuels ;

 L’information financière ;

 L’évolution des cours boursiers.

L’existence de risques généraux peut conduire le commissaire aux comptes, soit à

renforcer globalement son programme de travail, soit à aborder la mission dans un état
d’esprit différent, ce qui aura un effet au second degré sur l’orientation des travaux de
contrôle. Cette analyse sera également utile dans l’identification des domaines et des systèmes
significatifs.

Elaboration du plan d’approche de la mission :

Sur la base des informations recueillies de l’analyse des domaines significatifs et de

l’analyse des risques. Le commissaire aux comptes établira une synthèse dans un document
appelé plan d’approche, programme général d’intervention.
B. Evaluation du système de contrôle interne :

Le contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de

l’entreprise.

Il a pour but d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de

l’information, d’une part et de l’autre, l’application des instructions de la direction et de
favoriser l’amélioration des performances.

Il se manifeste par l’organisation, les méthodes et procédures de chacune des activités de

l’entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci.

Ainsi, le commissaire aux comptes doit vérifier les livres légaux, les documents comptables
de la société et la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur. Pour ces raisons, il doit
procéder à l’évaluation des domaines jugés significatifs au niveau de la phase préliminaire.
Les règles générales d’évaluation d’un système de contrôle interne reposent sur :

1. La description du système qui permet au commissaire aux comptes de formuler les

flux d’opérations et d’informations par domaine.

2. La vérification de la compréhension et de la réalité du système. (Il s’agit de

s’assurer de l’existence des procédures).

3. L’évaluation préliminaire du contrôle interne qui consiste à vérifier si le système

mis en place comporte les contrôles et sécurités nécessaires permettant d’aboutir ou non à une
information fiable. Le commissaire aux comptes doit s’assurer que l’entreprise respecte dans
le traitement de ses opérations comptables et dans l’établissement de ses états de synthèses les
prescriptions légales en matière comptable, telles que définies par la loi comptable, la CGNC
et le code de commerce. A cet effet, le commissaire aux comptes doit vérifier :

 La bonne application de principes comptables fondamentaux édictés par la loi comptable

et le code général de normalisation comptable (CGNC).

 L’application correcte des règles et méthodes d’évaluation et de présentation des états de

synthèse, il doit s’assurer par ailleurs de la permanence dans le respect de ces
 règles et méthodes, et dans le cas contraire de l’utilité et de l’opportunité de changement et
leur impact sur la régularité, la sincérité et l’image fidèle des états de synthèse.

 Le respect de régularité formelle par la tenue correcte des registres et documents

comptables et leur conservation pendant 10 ans.

 L’existence d’une organisation et d’un manuel de procédures comptables cohérent avec les
dispositions légales.

 L’utilisation d’un cadre comptable clair et adapté à l’activité de l’entreprise. En principe,

les tests de conformité doivent permettre au commissaire aux comptes de dégager les points
forts et les points faibles du système de contrôle de l’entreprise. La technique du
questionnaire est recommandée à ce titre.

1. Le contrôle de l’application du système : les tests de permanence : le commissaire

aux comptes doit s’assurer que les points forts ont fonctionné correctement et donc il peut
s’appuyer sur ces points forts pour limiter ses travaux de contrôles des comptes. Il met en
œuvre à cet effet un ensemble de tests qui s’étalent sur une période suffisamment longue pour
s’assurer de la permanence de l’application de la procédure sur toute l’année, et ce en
procédant par des sondages.

2. L’évaluation définitive du système de contrôle interne : le commissaire aux

comptes communique aux dirigeants ses observations sur le dispositif de contrôle interne soit
verbalement soit par écrit, et ce en fonction de l’importance des remarques. Enfin, il doit
identifier les faiblesses du système ayant un impact sur les comptes et qui serviront à
l’élaboration des programmes de contrôle.

Exemples :

I – Section « Achats – fournisseurs » :

 Pour ce composant les travaux intérimaires consistent à :

 Vérifier la séparation des tâches. L’enregistrement des achats et des paiements.

L’enregistrement en stock des réceptions.

 Mettre à jour la description de la procédure des achats.

Faire un test de conformité à partir de quatre ou cinq factures fournisseurs. Faire un test de

conformité sur les retours de marchandises.

 Vérifier si le report du journal au grand livre est correct.

1. Le test sur la séparation des tâches :

Le but de ce test est de s’assurer qu’il n’y a pas de cumul de responsabilités par une
même personne et que les tâches sont scindées au niveau de :

 Service des commandes d’achats

 La répartition et contrôle des marchandises et des retours d’achats.

 Service comptable.

Pour l’enregistrement des achats. Pour l’enregistrement des stocks.

 Règlement aux fournisseurs.

2. Test de conformité sur les achats :

L’objectif est de valider la procédure décrite sur les achats afin de s’assurer que ces
opérations sont autorisées, approuvées, justifiées et correctement enregistrées dans les livres
de la société. A partir du registre « arrivées des factures », on sélectionne deux factures
significatives (par le montant) et deux autres au hasard, puis on vérifie :
  Si le bon de commande est autorisé, par qui et relevant de quel service.

 Si le bon de commande est visé sur les prix et les quantités.

 Si le visa de contrôle figure sur le bon de commande, bon de réception, bon de

livraison et facture.

 L’autorisation de payer par le responsable approprié.

 Si la comptabilisation est correcte dans le compte qu’il faut et sur la bonne période.

 Si l’entrée en stock est conforme aux bons de réceptions.

3. Test sur les retours de marchandises :

Il s’agit de vérifier que les retours sont comptés par le fournisseur, approuvé par le
responsable concerné de la société, correctement enregistrés et font l’objet d’un avoir. La base
de sélection est « le registre des retours » sur lequel on vérifie par sondage.

 Que l’avoir est approuvé par le service « achats ».

 La déduction de l’avoir lors du règlement des fournisseurs.

 Que l’enregistrement sur la fiche des stocks est correct.

4. Test sur le report au grand livre :

A partir d’un extrait de la balance commerciale et des journaux d’achat d’une période
sélectionnée au hasard, on vérifie si le report des soldes des comptes fournisseurs du journal
au grand livre et à la balance est correctement effectué.
 – Les stocks et les coûts de production :
Le travail de vérification consiste à :

1. Mettre à jour les procédures de suivi des stocks et de les tester à partir d’une
récapitulation mensuelle par la vérification :

 Des entrées par rapport aux bons de réception.

 Des sorties par rapport aux plans d’achats.

 Du coût effectué par la comptabilité.

2. Tester la valorisation des stocks au coût standard préétabli.

3. Décrire et tester la procédure d’établissement des coûts standard.

4. Tester la procédure d’établissement des coûts de produits finis en vérifiant que :

 Les matières premières correspondent à la description fournie par le service.

 Les temps sont conformes.

 Les matières sont évaluées au coût standard préétabli.

 Les temps sont valorisés selon les taux horaires fixés.

5. Analyser le contenu du compte « écart sur prix d’achat » d’un mois et discuter avec le
responsable de la production des écarts cumulés.

6. S’informer de la méthode que la société retient pour le réajustement au coût réel des
stocks de clôture.

– Section ventes – comptes clients :

Sa révision consiste à mettre à jour la procédure des ventes.
  Obtenir la description des ventes avec les franchises. (Statuts, rémunération, contrôles)
étant donné le caractère spécifique de ce système.

 Faire un test de conformité pour valider la description de la procédure.

 Préparer une analyse des ventes mensuelles qui sera exploitée au final.

IV- Révision du compte des immobilisations :

Les travaux consistent à :

1. Vérifier les autorisations en cas d’acquisition ou de cession.

2. Vérifier la conformité des pièces justificatives des acquisitions et des cessions.

3. Préparer l’état de variation des immobilisations pour le compléter lors des travaux de
vérification finals.

4. Consulter les contrats d’assurance couvrant les immobilisations pour s’assurer que les
capitaux prévus couvrent la valeur nette comptable ou la valeur de remplacement des
immobilisations.

5. Pour certaines immobilisations dont l’existence et la propriété par la société s’avèrent

douteuses, on vérifie les titres de propriété.

– Caisse et banque :
a) Caisse :
On procède à trois principaux types de vérifications à savoir le contrôle de la caisse, la revue
de vérification des dépenses par caisse et vérification par sondages des versements de caisses
à la banque.

1 – Le contrôle de caisse :

Ce travail a pour but de :

 S’assurer que les contrôles de caisse sont faits régulièrement par un responsable
 autorisé à le faire.

 Vérifier l’évidence de ces contrôles.

 Passer en revue les chèques en cours, en vue et de s’assurer qu’il n’y a pas de chèque reçu
depuis plusieurs jours et non présentés à l’encaissement et qu’il n’existe pas de pièces de
caisse ancienne ou en suspens non comptabilisés.

2 – Vérification des dépenses de caisse :

Il s’agit de passer en revue le registre de caisse et faire le sondage sur un mois les
vérifications quant à :

 L’addition des reports au grand livre.

 Le non existence d’opérations inhabituelles passées en comptes caisse.

 La conformité des justificatifs des dépenses, les imputations comptables, éventuellement

les annulations de pièces justificatives et l’approbation des dépenses (par obtention de la liste
des signataires des opérations de caisse applicable pour l’exercice clos).

3 – Test sur report au grand livre :

Sur le livre de caisse, on vérifie que le report au grand livre est correctement effectué. Une
telle vérification se fait par rapprochement des dates et des montants entre les livres de caisse
et la fiche de compte caisse (grand livre caisse).

4 – Test de conformité :

Il permet de valider la procédure de tenue et de la trésorerie. On passe en revue certains

justificatifs de dépenses par caisse (frais de transport, avances au personnel, règlement
factures fournisseurs etc.) et on vérifie que les dépenses sont justifiées et que les pièces sont
visées par les responsables autorisés. Donc à ce niveau le respect de la procédure est efficace.
 5 – Test sur les versements de caisse à la banque :

A partir des livres de caisse et du registre de versement, on sélectionne par sondage quelques
remises de chèques à la banque et on vérifie :

 Les bordereaux de remise à la banque

 Les dates de remise et les relevés bancaires.

b) Banque :

Le travail intérieur sur cette section consiste principalement à :

1. S’assurer de l’exactitude des états de rapprochement.

2. Vérifier les lettres de délégation de pouvoir reçues de la société mère pour les
responsables en place.

3. Sélectionner par sondage des comptes bancaires supérieurs à 500 000 Dhs et les
vérifier avec les pièces justificatives.

1 – Vérification de la délégation de signatures :

Il s’agit ici de s’assurer que les personnes qui font fonctionner les comptes bancaires de la
société sont autorisées par le conseil d’administration. Pour ce faire, on se procure la lettre de
délégation de signature reçue de la société mère et on vérifie si effectivement ce sont des
personnes signataires afin de s’assurer que les décisions du conseil d’administration sont
effectivement respectées.

2 – Test sur les dépenses bancaires :

Ce test consiste à obtenir la conviction que les dépenses bancaires sont autorisées, justifiées et
correctement enregistrées dans les livres de la société. A partir des extraits des principaux
comptes bancaires mouvementés par la société durant l’exercice, on sélectionne environ cinq
dépenses reparties sur l’exercice, puis on vérifie leur comptabilisation au niveau des journaux,
des pièces justificatives des dépenses, de l’autorisation de paiement et de la signature sur les
 pièces justificatives des règlements le cas échéant (chèques, autres effets,..).

– L’assistance à l’inventaire physique des stocks :

Le programme d’assistance à l’inventaire physique des stocks est effectué en deux étapes
principales :

Etape 1 :

1. Confirmation des stocks se trouvant chez les tiers.

2. Préparation des feuilles d’inventaire précisant les articles à compter.

3. Pré numérotation des feuilles d’inventaire ou les tickets de comptage.

4. Contrôle des feuilles et des tickets distribués et rendus à la fin du comptage.

5. Dispositions prises pour assurer le bon fonctionnement du « cut-off » (le principe de

séparation des exercices).

Etapes 2 :

Pendant l’inventaire lui-même on doit noter :

1. Le déroulement et la qualité générale de l’inventaire, notamment l’indépendance des

comptes par rapport au magasinier, niveau suffisant de connaissance technique et de
compréhension de la part des personnes impliquées.

2. Contrôle effectif du comptage et de la supervision de l’inventaire.

3. La garantie que les résultats des comptages ne peuvent être modifiés indûment.

4. Les heures de début et de fin de comptages.

5. Identification directe des articles (références à numéro de pièces, dernière opération de

fabrication,…etc.).

6. Le degré de fabrication pour les travaux en cours.

7. Les méthodes de comptage, pesage, mesure et enregistrement.
8. L’étendue des contrôles portant sur les articles emballés, se trouvant dans des caisses
ou autres contenants difficiles à atteindre, etc.…

9. Prélèvement d’échantillons sur les stocks en vrac pour évaluer leurs natures et leurs
qualités.

10. Enregistrement des stocks endommagés ou inférieurs à la qualité standard, mais avant
de commencer le test de comptage lui-même on est amené à :

11. Obtenir un état des stocks théoriques en qualité et en valeur afin d’orienter les
sondages :

Sur les valeurs importantes. Sur les quantités importantes.

 S ‘assurer que les références reportées sur les feuilles de comptages ont été directement
rapprochées à l’état définitif des stocks finaux. Pour cela, on devra notamment veiller à
compter l’ensemble des articles d’une référence même s’ils sont stockés à différents endroits.

 A la date de clôture des comptes, prendra une copie des derniers bons d’entrée et de sortie
et demander ces mêmes documents de l’exercice qui débutera en début de la période suivante.

 A la fin de l’inventaire, on prendra des photocopies de quelques feuilles de comptages

(sans que le client ne puisse connaître la base de sélection).
 L’examen des comptes
:
Le commissaire aux comptes est chargé d’une mission de contrôle et de suivi des comptes
sociaux, ainsi à partir de son évaluation du contrôle interne comptable, il construit son
programme de contrôle des comptes en ayant recours aux techniques appropriées lui
permettant de fonder l’opinion à émettre sur les comptes de l’entreprise, son intervention
comprendra :

 L’élaboration du programme de contrôle.

 La réalisation des tests de cohérence.

 La réalisation des tests de validation.

Elaboration du programme de contrôle :

Le commissaire aux comptes élabore son programme de contrôle des comptes sur la base des
résultats de l’évaluation du système de contrôle interne qui lui a permis de dégager :

 Des points forts, pour lesquels un programme de contrôle allégé sera appliqué

 Les points faibles, pour lesquels les contrôles seront plus approfondis.

En général, le commissaire procédera sur la base de sondages statistiques ou aléatoirement.

La différence entre le contrôle des points forts et des points faibles se traduira au niveau de la
taille des échantillons et de l’importance des tests appliqués.

Les techniques de contrôle des comptes peuvent être regroupées en deux catégories :

 Les tests de cohérence

  Les tests de validation

Le choix entre ces techniques doit être effectué en fonction de celles qui fournissent au
commissaire une valeur probante suffisante, lui permettant d’émettre une opinion motivée sur
la régularité, la sincérité et l’image fidèle des états de synthèse.

I) Tests de cohérence :

Ils permettent de s’assurer que les informations vérifiées sont homogènes et cohérentes entre
elles. Deux techniques sont utilisées à ce niveau ; la revue analytique et les contrôles
contradictoires : la revue analytique permet de donner une vue comparative sur l’évolution et
les fluctuations des informations comptables et financières (soldes) et de dégager les
importantes incohérences. Les contrôles contradictoires reposent sur les techniques de
recoupements d’informations approximatives. Ils consistent à analyser la cohérence d’une ou
de plusieurs variables et peuvent être appliqués à titre d’exemple dans les contrôles globaux
des comptes de la TVA.

Le chiffre d’affaires de l’état de la déclaration de la TVA avec celui du compte résultat. Les
salaires du compte résultats avec celles figurant sur l’état de déclaration de l’IGR ; les
dotations aux amortissements du compte résultats avec celles figurant sur l’état des
immobilisations… Chaque rapprochement doit être référencé sur les feuilles de travail et sur
les documents.

II) Test de valorisation :

Ils ont pour objet de vérifier la réalité d’une information comptable. Ils comprennent :

1- Contrôle sur pièces :

Le contrôle des documents reçus ou crées permettra de s’assurer de la réalité et de

l’exactitude des enregistrements et des soldes. Il est indispensable pour vérifier l’évaluation
d’un actif dont l’existence physique à été prouvé (le pointage de certains éléments qui
consistent à sélectionner un certain nombre d’éléments composant un solde pour les valider
en raison de leur importance et du risque inhérent).
2- La confirmation directe :

La confirmation directe est une procédure qui consiste à demander à un tiers ayant des liens
d’affaires avec l’entreprise vérifiée de confirmer directement au commissaire aux comptes la
réalité des informations concernant l’existence d’opérations, de soldes, ou tout autre
renseignement… Il appartient au commissaire aux comptes de déterminer les conditions
auxquelles il soumet sa mise en œuvre ainsi que l’étendue de son application.

Généralement ; il est préférable de demander une confirmation de solde ou d’information à la

date de clôture de l’exercice comptable. Ainsi l’élément confirmé sera directement utilisable
dans le cadre de la vérification des états de synthèse de clôture.

La confirmation peut s’appliquer à plusieurs éléments.

3- L’observation physique :

L’observation physique est une diligence qui a une valeur de force probante. Le champ de
l’observation physique couvre les actifs corporels, (immobilisations corporelles, stocks, effet,
caisses). Elle a pour objet de s’assurer de l’existence d’un bien. La propriété et l’évaluation du
dit bien doivent être contrôlées (contrôle sur pièces).

En effet, deux diligences doivent être respectées :

 La vérification de l’exactitude mathématique,

 La vérification du respect du principe de séparation des exercices.

Le commissaire aux comptes choisit les actifs à vérifier en fonction de sa confiance dans le
système de contrôle interne et de la valeur significative des actifs concernés. Il doit d’une
part, s’assurer que les procédures mises en place permettent de garantir la fiabilité des
quantités relevées et aviser dans le cas contraire l’entreprise sur les mesures à prendre, et
d’autre part, assister ou se faire représenter dans les opérations de prise d’inventaire pour
s’assurer que les procédures sont correctement appliquées et vérifier la bonne utilisation par
l’entreprise des résultats des compagnes. Il doit en outre s’assurer que les transmissions
(vente, achats), les actifs (immobilisations) et les passifs sont réels, comptabilisés dans les
comptes appropriés et évalués selon les méthodes comptables en vigueur.
 L’examen analytique :
L’examen analytique (appelé aussi contrôle indiciaire) est un ensemble de procédures d’audit
qui consistent à :

 Faire des comparaisons entre les données résultant des comptes annuels et des données
antérieures, postérieures et prévisionnelles de l’entreprise ou des données d’entreprises
similaires, et établir des relations entre elles ;

 Analyser les fluctuations et les tendances ;

 Etudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces comparaisons.

L’examen analytique est une procédure qui s’intègre très bien dans une mission de révision
s’appuyant sur une analyse des risques.

Les principales techniques de la procédure de l’examen analytique sont :

- La revue de vraisemblance :

La revue de vraisemblance consiste à procéder à un examen critique des composantes d’un

solde pour identifier celles qui sont à priori anormales.

Relativement facile à mettre en œuvre, cette technique utilisée par l’auditeur permet
d’examiner les opérations ou les groupes de comptes dont les mouvements semblent
anormaux.

On peut citer à titre d’exemple :

 Importance du solde d’un compte ;

 Compte dont le solde est dans un sens inhabituel (par exemple compte caisse créditeur) ;

 Ecritures sans libellés…

Cette revue peut être faite à partir de l’ensemble des documents financiers tels que les
balances ou les journaux comptables ; elle est néanmoins, limitée dans le sens où elle ne peut,
à elle seule prouver qu’un compte ou un document ne contient pas d’anomalies.

- La comparaison de données absolues :

Cette technique consiste à faire des analyses de données de l’exercice par rapport :

 A celles des périodes antérieures pour déterminer si l’évolution est cohérente ;

 A celles issues d’un budget pour savoir si les objectifs fixés ont été atteints, sinon pour
en connaître les motifs ;

 Aux mêmes données dans des entreprises comparables pour identifier les particularités de
l’entreprise.

Elle suppose que les données soient considérés en tant que telles et non comme un système de
référence (il ne s’agit pas de faire une analyse financière).

Par ailleurs, ces comparaisons ne sont significatives que si :

 Il existe une logique dans l’évolution d’une période à une autre ;

 Les composantes n’ont pas été volontairement modifiées pour respecter les prévisions ;

 Les entreprises similaires établissement leurs comptes sur la base des mêmes principes
comptables.

- La comparaison de données relatives :

Il s’agit principalement de déterminer et d’analyser des ratios significatifs (ratios

d’exploitation, ratios de structure de bilan, ratios de rotation), d’où la nécessité de l’existe
d’une relation directe et fixe entre une donnée et un élément de référence. Cette technique se
révèle plus précise que la précédente, dans la mesure où elle fait référence à plusieurs données
obtenues de façon indépendante.
Cette technique et celle étudiée précédemment sont généralement utilisées conjointement. En
effet, à l’expérience on s’aperçoit que l’analyse des variations en valeurs absolues est
insuffisante et qu’elle n’atteint un degré de validité satisfaisant que si cette comparaison est
complétée par des données en valeurs relatives.

Les limites de cette techniques résident dans :

 La difficulté liée au choix des éléments de référence ;

 La difficulté de définir les relations réelles qui existent entre deux données ;

 La nécessité d’une bonne connaissance de l’activité ou du secteur de l’entreprise pour

pouvoir détecter les absences de variation.

- L’analyse des tendances :

A ce stade, cet examen consiste à procéder à l’analyse des différents résultats, issus de la
comparaison de données absolues ou relatives, en essayant d’en tirer des règles plus précises
sur les relations qui existent entre les données utilisées.

Cette analyse peut être réalisée de façon empirique ou par l’application de techniques
statistiques.

Toutefois, les limites de cette technique tiennent :

 Aux limites de fiabilité des données utilisées ;

 Au coût de l’investissement de base nécessaire à la mise en œuvre des techniques

statistiques.
 Exemples :
1- Examen des comptes « stocks et coûts de production » au final :

Les procédures de vérification consistent à remonter à la source des transactions ainsi

l’audit des coûts de production résultant d’achat de matières et fournitures externes ainsi que
l’audit des coûts de main d’œuvre et de frais généraux sont réalisés en liaison avec les
procédures d’audit effectuées dans les composants
« achats – comptes fournisseurs », « immobilisations corporelles », « frais de personnel ».

Par ailleurs, toute diminution des quantités en stocks est liée à une sortie physique des
biens, donc pour la vérification on est amené à examiner le composant
« ventes comptes clients» ; L’objectif d’audit est de s’assurer que les stocks figurent au bilan
pour leurs quantités exactes sont correctement valorisées selon les procédures du groupe et
dépréciées de manière à refléter au mieux de leur valeur nette réalisable. Les travaux de
vérification consistent à :

1. Récapituler les soldes et à analyser les variations.

2. Tester les quantités par rapport aux fiches d’inventaire, aux comptages effectués lors
de l’assistance à l’inventaire physique de clôture et enfin par rapport à l’inventaire permanent.

3. Tester les valeurs en stocks par rapport aux coûts standards établis par le service
responsable des calculs et approuvés par la direction générale mais aussi par rapport aux coûts
d’entrée en stocks.

4. Tester les ajustements des coûts standard par rapport aux comptes d’écrit analytique et
par rapport aux réelles.

5. Analyser l’ensemble des coûts d’imperfection et leur impact sur les coûts standard.

6. Vérifier l’application de la procédure du groupe en matière de dépréciation des stocks.

 7. Vérification de l’appréciation des méthodes utilisées ; vérifier que les méthodes
suivies n’aboutissent pas à constater une plus value non encore réalisée.

Analyse de variation :

L’analyse peut être faite soit par une discussion avec le personnel concerné ; soit par
l’analyse des ratios.

La vérification sur les quantités :

La vérification consiste à effectuer :

1. Une revue des états définitifs des stocks pour détecter les anomalies éventuelles
(erreurs de classement ou d’imputation).

2. Une comparaison des références comptées durant l’assistance à l’inventaire physique

par rapport aux états définitifs des stocks.

3. Une comparaison de certaines quantités avec les fiches de stocks subséquents.

4. Des vérifications arithmétiques des états de stocks.

2- Ventes – comptes clients et comptes rattachés :

L’objectif est de s’assurer que :

1. Les soldes des comptes clients ventes et comptes rattachés sont le reflet de tous les
éléments qui en affectent l’évaluation conformément aux principes comptables.

2. Les provisions et régularisations requises existent pour les créances dont on n’est pas
sûr du recouvrement intégral.

3. Le moteur des provisions est raisonnable et justifié.

Tous les soldes figurent dans des comptes appropriés et sont correctement cumulés sur la
 bonne période Le composant contient le solde des comptes :

 Clients concessionnaires.

 Autres clients.

 Clients étrangers.

 Clients groupe.

 Effets à recevoir.

 Vente.

Le travail de vérification consiste à :

1. Préparer un récapitulatif des soldes du composant à partir du bilan et à effectuer des

rapprochements avec la balance auxiliaire clients et le grand livre à la fin de l’exercice, en les
comparant avec les chiffres comparatifs de l’exercice précèdent et
ceux du budget des ventes afin de procéder à une analyse de variation et des écarts par rapport
au budget.

2. Faire une analyse des créances anciennes et des créances en litige, vérifier pour celles
qui sont provisionnées si la provision est suffisante ou exagérée et pour les autres créances à
risque d’irrecevabilité, on analyse avec le responsable contentieux
leur issue probable.

3. Analyser le chiffre d’affaires mois par mois et faire le rapprochement avec le chiffre
d’affaires du compte résultat.

4. Vérifier le principe de la séparation des exercices comptables.

5. Vérifier la conversion des créances libellées en monnaie étrangère.

Analyse des dotations aux provisions :

L’objectif est de s’assurer de l’adéquation de la provision avec la nature, le montant et

l’issue des créances.

Rapprochement chiffres d’affaires et déclaration de TVA :

L’objectif est de s’assurer de la conformité du chiffre d’affaires figurant au compte de

résultat avec l’état de déclaration.

Test de cut off:

C’est le test de vérification du respect du principe de séparation des exercices.

L’objectif de ce test est de s’assurer que les opérations sont bien enregistrées dans les
périodes concernées. Pour atteindre cet objectif, la démarche est la suivante : A partir de bons
de livraisons et des factures obtenues à l’inventaire puis après inventaire ; on sélectionne
quelques-uns et on vérifie si les montants enregistrés vers la fin de l’exercice qui se termine
ou bien si parmi les montants enregistrés vers la fin de l’exercice, il n’y en a pas ceux qui
concernent l’exercice suivant. On outre, on vérifie la conformité des bons de livraison et des
sorties de stocks.

Exemple de test de cut off :

 Objectif :
Tester le respect du Cut-off Achat

Travaux effectués:
1. Récupérer les 5 dernières factures 2009 et
2. Tester la bonne comptabilisation sur le bon
3. Conclure.

Conclusion :
Impact N/S . Test satisfaisant

Travaux Effectués

Date de
N° N° Compte Montant HT Fournisseurs N° Facture omptabilisatio N° BL (1) (2) (3) Commentaire

1 6132100 7 245 AROC LEASIN CL00333502 31/12/2009 NA    Satisfaisant

2 612270 1 060 ULMANN PRO 200913654 31/12/2009 N/A  N/A  Satisfaisant

3 6126301 5 482 EXPROM FC092065 31/12/2009 N/A  N/A  Satisfaisant

2009
4 6122800 7 900 WAVE STUDIO 0114/09 31/12/2009 N/A  N/A  Satisfaisant
5 6143200 10 383 AFRIQUIA 10095046 30/11/2009 N/A  N/A  Satisfaisant
6 614550 250 IAM N812A 23514691 01/01/2010 N/A
 N/A  Satisfaisant

7 614550 8 314 MEDITEL 8-AOMA-05900

l 01/01/2010 N/A  N/A  Satisfaisant

8 6122800 2 057 GLS 2010-011 01/01/2010 N/A  N/A  Satisfaisant

2010 613322
9 26 400 Univers motors 343149 07/01/2010 N/A  N/A  Satisfaisant
6126301
10 3 750 Environnementa 03 /EGS/2010 31/01/2010 N/A  N/A  Satisfaisant

1:Ok exactitude arithmetique de

la Facture

3- Achat –comptes fournisseurs et comptes rattachés :

L’objectif d’audit est de s’assurer que les comptes achats- fournisseurs seront :

1. Autorisés et approuvés par les responsables désignés. Réel, c’est à dire que les achats
représentent des biens ou des services reçus ou pour lesquels le titre de propriété a été
transféré, les frais ont été engagés et n’ont pas été réglés.

2. Les soldes sont correctement cumulés et enregistrés dans les comptes appropriés et sur
la bonne période. Les procédures de vérification consistent à :

 Pointer tous les soldes au bilan et faire le rapprochement avec la balance générale,
auxiliaire (fournisseurs), le grand livre et l’inventaire des comptes fournisseurs à la fin de
l’exercice.

 Exploiter les circularisassions et effectuer une procédure alternative pour les soldes non
confirmés.

 Effectuer un test par sondage pour valider les montants les plus importants.

 Passer en revue le livre de banque de la fin de l’exercice afin d’identifier les paiements
non approvisionnés et détecter les effets à payer anciens ou non comptabilisés ;

 Faire un test de vérification du respect du principe de séparation des exercices à partir

des journaux d’achats et les factures d’avant, pendant et après inventaire ;

 Vérifier la conversion des dettes libellées en monnaies étrangères ;

 Analyser les soldes des fournisseurs débiteurs et vérifier leur nature.

Exploitation de la circulation des fournisseurs :

L’objectif et le principe de vérification sont similaires à ceux que nous avons examiné
dans le composant « vente- client », aux seules différences qu’ici on s’adresser aux
fournisseurs pour demandes de confirmation indépendante.

En outre en ce qui concerne les fournisseurs, s’il s’agit de leur demander le détail de
leur solde chez la société au moment ou la lettre est envoyée.

Test sur la séparation des exercices :

Ici on travaille avec le bon de réception au lieu des bons de livraison. En outre, le
sondage est effectué par sélection sur tous les montants faibles ainsi vérifier que les comptes
fournisseurs ne sont pas sous estimés à la clôture de l’exercice.

Exemple de test :
 Objectif:
Travaux effectués
Demander le grand livre des autres
charges externes;
Sélectionner les opérations à tester;
Récupérer les justificatifs des opérations sélectionnées;
Effectuer les contrôles appropriés

Conclusion

En MAD
N° Journal Montant Fournisseurs Montant Date du fait N° du bon Travail effect
mois de sélectionné Facture générateur (B.R.) de réception 1
1 01/07/09 610 051,41 BEL AIR 610 051 16/07/2009 s de la DUME sous 
l
2 21/05/09 491 744,93 RAPID 491 745 _ _ 

Commentaires sur le nombre de sélection : Echantillon (nb de sélection)

Population (à saisir) PM (à saisir)
R (à saisir)
J

1: Correspondance de la facture et du bon de réception

2: Exactitude arithmétique de la facture
3: Comptabilisation sur le bon exercice

Test sur les effets à payer :

Le travail consiste à se procurer l’inventaire de tous les effets les plus importants et
vérifier qu’ils constituent des règlements d’opérations relavant de l’activité de la société.

En outre, on exploite l’inventaire des effets à payer afin de détecter les effets anciens
et demander la cause de leur non apurement.

Test sur les soldes débiteurs :

Le but est de s’assurer que les soldes fournisseurs, débiteurs sont dus à des avances
aux fournisseurs ou à des retours de marchandises.

La vérification s’effectue à partir de la balance fournisseurs à la fin de l’exercice. Elle

consiste à pointer tous les soldes débiteurs et à demander des explications au comptable du
 fournisseur.

4- Immobilisations – amortissement :

Cette section comprend :

1. Les acquisitions et les cessions d’immobilisations ;

2. Les comptes d’immobilisations corporelles ;

3. Les amortissements ;

4. Les immobilisations incorporelles.

Cependant les comptes d’immobilisations incorporelles font partie du composant

« autres actifs charges à répartir ».

L’objectif d’audit est d’obtenir une preuve suffisante que :

1. Les acquisitions et les cessions correspondent à des transferts d’immobilisations

existantes ;

2. Les immobilisations existent et sont utilisées pour l’activité ou sont détenues pour être
utilisées ultérieurement ;

3. Les acquisitions et les cessions ont été correctement autorisées, approuvées, évaluées
et enregistrées dans les livres conformément aux principes comptables ;

4. Les montants correspondants à des frais d’entretien, de réparation ou de location sont

exclus des immobilisations.

5. L’amortissement concerne les immobilisations existantes ;

6. Le montant des amortissements est correctement calculé au moyen d’une méthode et

d’une durée de vie acceptable ;

7. Les soldes des immobilisations et des amortissements sont correctement et

intégralement cumulés et enregistrés dans les états financiers.
Test sur les acquisitions et les cessions :

L’objectif est de s’assurer que les acquisitions et les cessions sont réelles, autorisées,
approuvées et appuyées de pièces justificatives.

Pour les acquisitions dont la valeur excède 1 millions de dirhams, on vérifie la facture, le bon
de commande, le bon de réception et le caractère « immobilisation » du montant.

En outre, on vérifie la TVA récupérable par rapprochement avec l’état de déclaration de la

TVA, le compte TVA récupérable du bilan et l’assujettissement ou non à la TVA pour
l’immobilisation concernée.

Pour les sorties d’immobilisations, on vérifie le traitement avec le compte pertes et profits sur
cession.

Test sur les dotations aux amortissements :

Chaque société tient un registre de toutes les immobilisations corporelles dont elle
dispose avec leurs taux d’amortissement, le calcul des amortissements et les informations
diverses sur les amortissements déductibles et non déductibles.

Revue du poste entretien et réparation :

L’objectif est de s’assurer qu’aucune dépense liée à une immobilisation n’a été passée
en charges dans le compte « entretien et réparation ».

Immobilisations incorporelles :

Les vérifications sont similaires à celles concernant les immobilisations corporelles

notamment pour ce qui est de la vérification de l’existence, la vérification des taux
d’amortissement et de l’adéquation de la dotation aux amortissements.

Immobilisations financières :
 L’objectif est de s’assurer de l’existence réelle de cet actif. Le travail de vérification
consiste à se procurer des fiches de compte (grand livre) correspondant à ces actifs.

5- Les révisions des composants du compte de résultat :

L’objectif d’audit est de vérifier l’adéquation des résultats avec les différentes
opérations de l’exercice.

Les procédures de vérification consistent à faire une revue analytique des différents
postes de charges et de produits de l’exercice et à faire le rapprochement avec certains
éléments tels que :

1. L’état de déclaration du chiffre d’affaires pour les ventes ;

2. L’état de déclaration de l’IGR pour les charges du personnel ;

3. Les frais de gestion en frais généraux ;

4. L’état de variation des immobilisations pour les dotations aux amortissements ;

5. Les charges et produits exceptionnels.

6. Les frais des relevés bancaires et autres facteurs.

La révision de ce poste consiste d’une part, à s’assurer de l’adéquation du résultat

comptable par l’analyse des frais et d’autre part à vérifier les différents ajustements et
retraitements ayant conduit au résultat fiscal.

6- Situation nette :

L’objectif d’audit est de vérifier les modifications intervenues pendant l’exercice au

niveau des capitaux propres. Ceci se fait par une analyse des variations par rapport aux
exercices antérieurs et portant notamment sur :

1. Le capital social et réserves ;

2. La classification des actions par catégorie : la composition du capital.

 7- Trésorerie :

L’objectif d’audit est d’obtenir la preuve que les soldes de banque, caisse et CCP
représentent des liquidités en caisse, banque ou CCP ou des engagements envers des banques
et que ces soldes sont correctement cumulés et enregistrés dans les livres conformément aux
principes comptables admis.

8- Les effets de commerce :

L’observation physique des effets de commerce pourra être effectuée à toute époque
de l’année et lors d’un arrêté comptable.

Ce contrôle, qui porte principalement sur la matérialisation des effets, peut apporter
d’éventuelles indications sur la liquidité de ces effets : effets à échéances, effets dont
l’échéance est dépassée, effets retournés impayés.

Eventuellement, le rapprochement entre les listes des existants et la comptabilité peut faire
apparaître une pratique dite des effets de complaisance.

Les contrôles possibles sont :

1. Vérifier l’état des effets à recevoir des clients, employés, sociétés affiliées, autres et
s’assurer de la concordance des totaux avec les comptes collectifs.

2. Opérer un contrôle physique des effets en portefeuille (et

des garanties correspondantes s’il y a lieu) et pointer avec l’état ci-dessus.

3. Demander confirmation des contrôles effectués sur les effets et les garanties.

4. Demander confirmation des effets et des garanties qui n’ont pu être contrôlés
physiquement y compris les effets escomptés.

5. Analyser la justification des soldes.

6. Rechercher en comptabilité les règlements des effets échus entre la fin de l’exercice et
la date du contrôle.
7. Examiner les libellés, les endos, la signature et les échéances des effets.

9- L’examen de l’ETIC :

Le commissaire aux comptes doit s’assurer que les informations de l’ETIC sont
pertinentes et répondent à l’objectif d’information utile et aux principes d’image fidèle et
d’importance significative.

Il s’assure que les changements de méthode et leurs incidences, les engagements hors
bilan, les passifs éventuels et les événements postérieurs à la date du bilan ont également été
clairement déclinés.
 Description des
missions réalisées :
Après avoir intégré l’équipe d’audit affectée à la mission de la société XXX, on a été
chargées d’étudier avec soin le dossier permanent afin de prendre connaissance de
l’environnement du client ainsi que les particularités liées à son secteur d’activité.

Cette phase de prise de connaissance générale débouche sur la préparation du

mémorandum d’approche qui retrace les risques d’audit et l’approche à adopter afin de
conduire la mission.

Le mémorandum d’approche étant réalisé par les managers d’équipe affectés à la

mission, nous nous sommes bornés à l’étudier en portant une attention particulière aux zones
de risques identifiées.

Ces zones de risque découlant de la spécificité liée à l’activité de la société méritent

d’être précisées :

La Société ”XXXX” créée en 1962 sous forme d’une société à responsabilité limitée a été
transformée par délibération des associés en date du 2 Janvier 1973, en société anonyme
marocaine.

La société a pour objet social :

 L’exécution, tant pour son compte que pour le compte de tiers, de tous les travaux
publics et privés, de tous les travaux de terrassement, génie civil, génie rural, de construction
de tous les bâtiments et usines, de routes, de pistes d’envol, de berges, de canaux …ainsi que
l’exploitation de carrières.

 L’acquisition, l’obtention, la cession et l’exploitation, sous toutes ses formes, par voie
directe ou indirecte, de tous les brevets, licences et procédés se rattachant d’une manière
quelconque à l’objet ci-dessus.
 La création ,la construction, l’acquisition, l’aménagement, la prise à bail, la location, la
vente et l’exploitation de tous immeubles, bâtiments et locaux ainsi que de tous matériels,
meubles meublants et accessoires nécessaires aux besoins commerciaux, industriels ou
administratifs de la société.

Le capital social de la société s’élève à 38.850 KMAD

Après avoir étudié le dossier permanent et le mémorandum d’approche, il a été

procédé à l’affectation des différentes sections aux collaborateurs. Le présent rapport ne traite
que des sections au sein desquelles l’une de nous a été affectée.

Après une réunion de démarrage de la mission entre les managers de l’équipe et le

responsable financier de la société XXX, on nous a confiées le soin de traiter les sections
suivantes : Immobilisations, paie/personnel, trésorerie.

Vu la confidentialité des informations ainsi que le secret professionnel, on ne peut

dévoiler les différentes anomalies dégagées lors des travaux concernant les sections. Pour cela
on va se contenter de détailler les différents risques potentiels liés aux différentes anomalies,
ainsi les procédures envisageables pour se prémunir contre ces risques dans l’annexe.

Avant de présenter les différents travaux, il faut signaler qu’il y a une étape commune
à toutes les sections. Il s’agit d’établir des feuilles maîtresses (lead-paper) pour les sections
afin de ressortir toutes les variations des différents comptes comptables de l’entreprise
(Annexe 1). L’utilité de cette étape est de déterminer les comptes à analyser, le choix de ces
comptes est basé sur le degré de variation du poste d’une part et sur l’importance du compte
d’autre part.

Cycle immobilisations :

Le cycle immobilisations comprend trois sections de travail :

Section : Immobilisations en non valeurs et incorporelles

L’objectif de cette section est de s’assurer que :

 Les frais inscrits en immobilisations en non valeurs présentent le caractère immobilisable.

 La valorisation au 30/06/2006 est correcte (prise en
considération de l’amortissement ou de la provision).

Afin de s’en assurer, on établit un programme de travail qui est comme suit :

 On rapproche les soldes de la feuille maîtresse à la balance générale au 31/12/2005 et au

30/06/05 ainsi que les états financiers.

 On obtient auprès du responsable des immobilisations de la société le tableau des

mouvements (brut, amortissement et provision) des immobilisations incorporelles. Ce tableau
nous a permis de vérifier que la méthode de calcul des amortissements est correcte et que la
somme des amortissements correspondant aux comptes est la même que celle de la balance.

 On examine les montants inscrits dans les comptes en vérifiant les pièces justificatives, la
conformité de la nature de la dépense inscrite avec le poste comptable.

 On vérifie la conformité des taux d’amortissement appliqués et puis on s’assure que la

société n’applique pas de « prorata temporis »

 On relève en fin de compte les anomalies éventuelles ainsi que celles mentionnées dans le
mémo de synthèse qui est une conclusion des différents points soulevés lors de la mission.

Au niveau de cette section, on n’a pas décelé d’anomalies qui peuvent affecter les états de
synthèse.

Section : immobilisations corporelles

L’objectif de cette section est de s’assurer que :

 Les immobilisations existent et sont la propriété de la société.

 Les immobilisations sont correctement évaluées et enregistrées.
 La distinction entre charges et immobilisations est correctement effectuée. Le programme
de travail alloué a cette section est comme suit :

 On demande l’inventaire physique des immobilisations incluant la localisation des

immobilisations et on s’assure de la concordance de celui – ci avec la comptabilité générale.
En cas d’écarts importants on demande des explications convaincantes justifiant les écarts.
 On établit une synthèse relative aux immobilisations utilisées par la société par catégorie
en distinguant : les immobilisations en propriété, en crédit bail, louées et en cession.
 Pour les principales acquisitions et cessions de l’exercice, on demande les pièces
justificatives et on vérifie que l’enregistrement comptable a été correctement effectué (nature,
montant, critères d’immobilisation,…). En même temps on vérifie que les procédures de la
société en la matière ont été vérifiées
 On vérifie les titres fonciers en ce qui concerne les terrains et les immeubles et on s’assure
qu’ils ne font pas l’objet de sûreté réelle.

Section : immobilisations financières

L’objectif de cette section est de s’assurer que :

 Les montants inscrits au bilan en titres de participation reflètent l’ensemble des titres de
participation appartenant à la société, valorisés en accord avec les principes comptables
applicables à chacun de ces actifs.

 Les soldes figurant au bilan concernent des montants à recevoir entièrement recouvrables
et résultant d’opérations effectuées dans le cadre de l’activité normale de l’entreprise.
Afin de s’assurer de ces deux points, on a suivi le programme de travail ci-dessus :

 On vérifie que les dépôts de garantie et cautionnements correspondent toujours à un

service rendu.

 On examine ensuite les justifications des mouvements de l’exercice.

Cycle Paie/personnel :

Le cycle paie/personnel doit être audité avec une grande attention, vu les différents risques
que présente ce cycle. Le personnel de la société constitue le poumon de cette dernière car la
société auditée comme déjà citée opère dans la construction des travaux routiers.

L’objectif d’audit de ce cycle est de s’assurer que :

 Les produits et les charges inscrits dans les comptes du personnel résultent des transactions
de la société avec son personnel.

 Les comptes du personnel sont correctement évalués et enregistrent l’intégralité des dettes
et des créances du personnel.

Pour s’en assurer, on a suivi un programme de travail comme suit :

 On obtient l’analyse des comptes de rémunérations du personnel ;

 On vérifie par sondage, les versements subséquents des salaires non versés au 30/06/06
sinon on vérifie avec le journal de paie ;

 On établie une centralisation des déclarations des différents organismes sociaux de notre
société qui sont : CNSS, CIMR, RMA WATANIA ;

 On s’assure que les déclarations sociales sont déposées dans les délais, vu qu’un retard
génère des pénalités.

 On vérifie que la société enregistre la provision pour congés payés, car tout salarié peut
demander à n’importe quel moment de lui rembourser son congés qui n’a pas pris, donc c’est
une charge probable et par principe du prudence doit être provisionnée.

 On s’informe aussi s’il y a des litiges en cours avec le personnel et on vérifie s’ils sont
provisionnés correctement par l’exploitation des réponses des avocats ;

Financement, placement et trésorerie :

L’objectif de ce cycle est de s’assurer que :

 La situation de trésorerie de l’entreprise est reflétée de façon exacte par les montants
inscrits au bilan.

Les travaux sur ce cycle sont divisés en deux : des travaux concernant les banques de notre
société qui sont au nombre de cinq et les deuxièmes travaux concernent la caisse de ladite
société.

En ce qui concerne les travaux sur les cinq banques de la société, ils sont comme suit :

 On obtient les états de rapprochements bancaires établis par la société afin de vérifier :

 Le solde chez la banque correspond au relevé bancaire ;

 Le solde chez la société correspond à la B/G ;
  Vérifier les calculs arithmétiques ;
 On s’assure que les principales opérations en suspens s’apurent sur les mois ultérieurs. Pour
les suspens anciens non apurés, on obtient les explications nécessaires ;

 On vérifie que tous les états de rapprochements sont visés par la personne qui les a établis et
un responsable hiérarchique

 On procède à partir du journal de banque à :

 La sélection de 10 opérations d’encaissement et vérifier les pièces justificatives

correspondantes.

 La sélection de 10 opérations de décaissement et vérifier les pièces justificatives

correspondantes

 On examine les transferts de fonds de fin de période et on s’assure de leur

régularisation en début juillet 2006.

Les travaux concernant la caisse sont :

 On procède à un contrôle inopiné de la caisse, on rapproche le solde existant avec celui

figurant sur le journal de caisse, on rédige une note explicative de l’écart éventuel entre le
solde de la caisse et celui du registre

 On passe en revue le registre de caisse ou grand livre et on s’assure que :

 Inexistence de mouvements non justifiés ;

 La limite de 20.000 DH (ventes) et 10.000 DH est respectée.

 On sélectionne par sondage aléatoire 15 opérations de caisse et on analyse leur

justification.
 Les normes
comptables
marocaines en matière
des contrats à long
terme
 Partie 3 : Les normes comptables marocaines en matière des contrats à long terme :

A. Problématique

B. Méthodes de comptabilisation des contrats à long terme I- La méthode à

l’achèvement des travaux

II- La méthode du bénéfice à l’avancement des travaux III- La méthode à

l’avancement des travaux

C. Traitement comptable des contrats à long terme déficitaires

D. Informations à fournir dans l’état des informations complémentaires (ETIC)

 En Droit marocain, il existe plusieurs classifications de contrats. Parmi celles-ci, il en
est une qui distingue les contrats à exécution instantanée de ceux qui sont susceptibles d’une
exécution successive ou prolongée dans le temps. Lorsque cette exécution commence avant la
clôture de l’exercice comptable et s’achève après celui-ci, on parle alors de contrats à long
terme ou encore d’opérations partiellement exécutées.

Est appelé contrat à long terme, un contrat d’une durée généralement longue,
spécifiquement négocié dans le cadre d’un projet unique portant sur la construction, la
réalisation ou, le cas échéant, la participation en qualité de sous-traitant à la réalisation, d’un
bien, d’un service ou d’un ensemble de biens ou services fréquemment complexes,

La principale caractéristique qui distingue ce type de contrat par rapport aux autres contrats
est que son exécution s’étend sur au moins deux périodes comptables ou exercices.

Le droit de l’entité à percevoir les revenus contractuels est fonction de la conformité au

contrat du travail exécuté.

Ne sont pas concernés par l'application des présentes règles, les contrats par lesquels les
services rendus à l'arrêté des comptes peuvent être facturés.

Les principaux secteurs d’activité concernés par ce type de contrats sont les bâtiments et
travaux publics (BTP), l’ingénierie, la construction navale, aéronautique et mécanique, la
promotion immobilière, l’électronique professionnelle, …

Le traitement comptable des contrats à long terme présente plusieurs particularités que nous
développons dans cette partie à la lumière des normes comptables nationales et
internationales.
A. Problématique :

Les contrats à long terme concernent deux ou plusieurs exercices.

Comment peut-on donc rattacher ce contrat à l’exercice le concernant ? Dans le
respect du principe de la spécialisation des exercices.

D'après l'article 17 de la loi 9 - 88 " seuls les bénéfices réalisés à la clôture d'un exercice
peuvent être inscrits dans les états de synthèse. Cependant, peut également être inscrit le
bénéfice réalisé sur une opération partiellement exécutée lorsque sa durée est supérieure à un
an, sa réalisation est certaine et qu’il est possible d’évaluer, avec une sécurité suffisante, le
bénéfice global de l'opération '’.

De ce texte, il ressort deux observations importantes :

 En principe, les produits ne sont rattachés au résultat d'un exercice que s’ils sont
définitivement acquis par l'entreprise à la clôture de cet exercice.

 La prise en compte d’un produit net au cours de l’exécution d’un contrat partiellement
réalisé est possible sous respect de certaines conditions.

Il convient dans ce cas de rattacher à chaque exercice concerné la quote-part qui lui
revient dans le résultat total.

Rappelons tout d’abord que le système comptable marocain prévu par le Code Général de
Normalisation Comptable (CGNC) s’inspire largement du droit comptable français, en termes
de méthodes de comptabilisation des contrats à long terme.
 Méthodes de
comptabilisation des
contrats à long terme
Le plan comptable général des entreprises marocaines prévoit trois méthodes de
comptabilisation de ce type d’opérations:

 La méthode à l’achèvement (a) ;

 La méthode du bénéfice à l’avancement des travaux (b) ;

 La méthode à l’avancement des travaux (c).

I- La méthode à l’achèvement des travaux

Contrat bénéficiaire :

Cette méthode est dominée par l’application du principe de prudence qui consiste, en
l’espèce, à ne constater en comptabilité que les charges et les produits définitivement acquis
pour l’entreprise.

S’agissant des contrats à long terme, les produits ne seront définitivement acquis
qu’à l’issue de l’exécution globale de l’obligation contractuelle.

Aussi, le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC) dispose-t-il que le

chiffre d’affaires et le résultat dégagé ne seront comptabilisés qu’à la fin de l’opération:

En cours de contrat, à la clôture de chaque exercice, les travaux en cours sont constatés par
le biais d’écritures de variation de stocks. Ainsi les écritures seront comme suit :
 31341 Travaux en cours xxxx
Xxxx
7131 Variation de stocks de produits en cours

Ils seront valorisés à concurrence des charges qui ont été enregistrées. Il s’agit de
neutraliser ainsi l’incidence de ces charges sur le résultat de chaque exercice.

6xxx Charge par nature xxxx

Xxxx
7131 Variation de stocks de produits en cours

Par conséquent, le résultat comptable inhérent à cette opération est nul jusqu’à
l’extinction complète de l’obligation contractuelle.

En fin de contrat, On solde le compte travaux en cours par le compte variation de

stocks, et on constate le montant global de la facturation dans le compte Ventes de biens et
services produits. La totalité du résultat se voit ainsi, virée sur l’exercice d’achèvement.

3421 Client xxxx

Xxxx
7124 Travaux achevés

7131 Variation de stocks de produits en cours xxxx

xxxx
31341 Travaux en cours

Au niveau du résultat du CPC de l’exercice N+2, on obtiendra un résultat qui sera égal au
montant total de l’opération.

6xxx : Charges par nature

- 7131: Variations de stocks de produits en cours Travaux achevés
71241 :

-
Résultat total de l’opération
Exemple 1:
L’entreprise « ALPHA » commence l’exécution d’un contrat portant sur la construction d’un
bâtiment dont la durée est de 24 mois. Le coût global prévisionnel est de 74.000
.000, 00 dhs HT.
Le montant des travaux à facturer, en exonération de la TVA, est évalué, d’après le contrat à
90 000.000,00 DH, révisable en cas de hausse des coûts, forfaitairement à raison de 5%.
L’échéancier des acomptes est le suivant (en milliers de DH):

Exercice Acompte HT
N 36 000
N+1 N+2 42 000
12 000
Total 90 000

La situation de coûts est la suivante (en milliers dhs):

Exercice C.P C.P fin N C.P Coûts réels à la fin du contrat
début N fin N+1

N 46 250 51 200 51200 51 200

N+1 N+2 18500 20 300 21 500 21 500
9 250 7 000 7 240 7 460
Total 74 000 78 500 79 940 80 160

C.P : Les coûts prévisionnels

Solution :

 Les charges réelles des exercices N et N+1 doivent être enregistrées dans les comptes
appropriés de la classe 6
 Les écritures d’acompte sont à comptabiliser comme suit :

5141 Banque 36 000

4421 Clients, Acomptes Et Avances 36000

 À la clôture, constater l’écriture de variation de stock pour neutraliser l’incidence sur

le résultat des exercices N et N+1.

31341 Travaux en cours 51 200

51 200
7131 Variation de stocks de produits en cours

À l’achèvement, il convient de :
 Comptabiliser la facture définitive : Montant à facturer = 90 000 * 1,05 = 94 500

3421 Clients 94500

94500
71241 Travaux

 Ex tourner les écritures de constatation des stocks (déstockage) :

7131 Variation de stocks de produits en cours 72 700

72 700
31341 Travaux en cours

 En fin solder les écritures d’acomptes.

4421 Clients, Acomptes Et Avances 94 500

94 500
3421 Clients
 Contrat déficitaire :

«Conformément à la règle générale, toute perte future probable doit être provisionnée
pour sa totalité, dès lors que l'accord des parties est définitif, même si l'exécution du contrat
n'a pas commencé » C.G.N.C.

Dès le premier exercice d’exécution, le montant probable de la perte doit être couvert en
totalité par une provision, par application du principe de prudence.

La perte globale doit être provisionnée en intégralité, que les prestations ou travaux aient été
commencés ou non, sous déduction des pertes déjà constatées.

Si on est en présence de plusieurs modes de calcul de la perte future, on retient celle dont la
réalisation est la plus probable.

Dans le cadre de la méthode de l’achèvement, la perte latente constatée à la clôture de

l’exercice doit être comptabilisée en provision pour dépréciation des travaux en cours. Le
supplément éventuel de la perte doit être constaté en provision pour risque et charges.

La provision pour perte est calculée comme suit

Perte à
Provision pour dépréciation = X % d’avancement
terminaison
Provision pour risque (le Perte à
= - Provision pour dépréciation
reliquat) terminaison

Les écritures à constater sont les suivantes:

6196 DAP pour dép. de l’actif circulant xxxx

xxxx
3913 Prov. Pour dép. des pdts en cours
6195 DAP pour risques et charges xxxx
xxxx
4508 Autres provisions pour risques et charges

Les provisions sont reprises à la clôture de l’exercice d’achèvement

Mini synthèse :

 La méthode de l’achèvement reste, donc, la règle générale à appliquer dans les

opérations à long terme.
 Par exception, le CGNC autorise la prise en compte d’un bénéfice en cours de
l’exécution du contrat, si les conditions suivantes sont remplies :
 Le prix doit être connu avec suffisamment de certitude;
 L’avancement doit être suffisant pour que les prévisions raisonnables puissent être
faites sur la totalité des coûts qui interviendront dans le coût de revient final;
 Aucun risque ne doit exister quant à l’aptitude des contractants à exécuter
leurs obligations mutuelles.

Deux techniques de comptabilisation à l’avancement sont distinguées:

II) La méthode du bénéfice à l’avancement des travaux

Anciennement appliquée en France, cette méthode y a été supprimée à partir du premier

janvier 2000.

Ce traitement, encore applicable au Maroc, consiste à constater à la clôture de chaque

exercice le résultat sur chaque opération même partiellement exécutée.

Il convient de déterminer un prorata, appelé pourcentage d’avancement des travaux, que l’on
obtient grâce au rapport des charges engagées à la fin de l’exercice en question sur les charges
totales estimées en fin de contrat.

Le pourcentage d’avancement se détermine ainsi :

% d’avancement = Charges réelles / charges totales estimées à la fin du contrat

Une fois obtenu, ce prorata est appliqué au résultat à terminaison afin de dégager la quotité de
résultat à rattacher à l’exercice comptable correspondant. Ce faisant, on détermine un bénéfice
net partiel ou encore un produit net partiel selon la terminologie usitée.
 31341 Travaux en cours Xxxx
xxxx
7131 Variation de stocks de produits en cours
34272 Créances sur travaux non encore fracturables Xxxx
xxxx
71241 Produits Nets sur Opérations à Long Terme

Au niveau du CPC (N et N+1)

6xxx charges par nature 7131Variation de stocks de produits en cours

71241Produits Nets sur Opérations à Long Terme
Incidence sur le résultat = le bénéfice partiel

A la fin du contrat :

On constate la facturation définitive au client

3421 Client xxxx

xxxx
71241 Travaux
On solde les comptes de variation des stocks et du produit net partiel Au niveau du

CPC (N+2)

6xxx charges par nature (-) 7131 Variation de stocks de produits en cours (-)
71241 Produits Nets sur Opérations à Long Terme
71241 Travaux
Incidence sur le résultat = le bénéfice partiel
Illustration de la méthode :

Reprenons les données de l’exemple précédent, on serait amener à déterminer les

pourcentages d’avancement des travaux ;

Exercice Réalisé Cumul Total prévu % avancement

N 51 200 51 200 78 500 65,22 %
N+1 21 500 72 700 79 940 91 %
N+2 7 460 80 160 80 160 100 %

Courant N

 Les charges sont à constater aux comptes concernés, ainsi que les acomptes et les
stocks de travaux en cours (comme illustré dans la méthode précédente).

31341 Travaux en cours 51200

51 200
7131 Variation de stocks de produits en cours

 Les produits nets pour chaque exercice sont constatés en contre partie d’un compte de
créance.

34272 Créances sur travaux non encore facturées 104351

10 435
71241 Produits Nets sur Opérations à Long Terme

Cette écriture est contre-passée à l’ouverture de l’exercice suivant.

Courant N+1

 Contre-passer l’écriture du produit net partiel de l’exercice N :

71241 Produits Nets sur Opérations à Long Terme 10 435
10 435
34272 Créances sur travaux non encore facturées
1
Prix global révisé = 90 000 * 1,05 = 94 500 Total des charges connues fin N = 78 500 Bénéfice connu fin N =
94 500 – 78 500 = 16 000
Bénéfice partiel à rattacher à N = 16 000 * 65,22% = 10 435

 Comptabiliser l’acompte et les charges par nature,

31341 Travaux en cours 21 500

21 500
7131 Variation de stocks de produits en cours

34272
Créances sur travaux non encore facturées Produits Nets sur 132502
13250
71241 Opérations à Long
Terme
2
Prix global révisé = 90 000 * 1,05 = 94 500 Total des charges connues fin N+1 = 79 940
Bénéfice connu fin N+1 = 94 500 – 79 940 = 14 560 Pourcentage d’avancement des travaux fin N+1 = 91%
Bénéfice partiel cumulé = 14 560 * 91% = 13 250
Bénéfice partiel rattaché à N+1 = 13 250 – 10 435 = 2 815
 Courant N+2

 Contre-passer l’écriture du produit net partiel de l’exercice N+1

71241 Produits Nets sur Opérations à Long Terme 13250

13 250
34272 Créances sur travaux non encore facturées

 Comptabiliser l’acompte et les charges par nature.

 Constater la facturation définitive comme suit:

3421 Clients 94 500

94 500
71241 Travaux

 Solder les comptes d’acomptes par le crédit du compte Clients

 Extournedesstockscomptabilisés(51200+21500),cesmontants
correspondent à ceux des charges réelles supportées au cours de N et N+1.

Au niveau du CPC (N+2)

6xxx charges par nature 7 460 (-) 7131 Variation de stocks 72 700
(-) 71241 Produits Nets 13 250
71241 Travaux 94 500
Incidence sur le résultat = 1 090
 III-La méthode à l’avancement des travaux

Troisième méthode prévue par le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC),

ce traitement préconise de prendre en considération le chiffre d’affaires partiel et non
plus le bénéfice partiel.

Autrement dit, à la différence de la méthode du produit net partiel (bénéfice à l’avancement),

la méthode à l’avancement des travaux permet de comptabiliser un produit partiel impactant
ainsi le résultat pour un montant différent.

En cours du contrat :

3421 Clients xxxx

xxxx
71241 Travaux

Au niveau du CPC

6xxx charges par nature 71241 Travaux

Incidence sur le résultat = bénéfice de chaque exercice

A la fin du contrat :

On comptabilise le Chiffre d’Affaires partiel relatif à l’exercice d’achèvement dans

le compte Ventes de biens et services produits.

3421 Clients xxxx

xxxx
71241 Travaux

Au niveau du CPC (N+2)

6xxx charges par nature 71241 Travaux Incidence sur le résultat = le bénéfice

de l’exercice
 Toutefois, cette méthode, comme la précédente, est subordonnée à des conditions quant
à son application, notamment :

Possibilité d’estimer de façon fiable le montant total des produits. Pour ce faire, il convient de
se reporter au contrat en cours d’exécution qui doit prévoir un certain nombre de clauses telles
que les délais de réalisation, les modalités de fixation du prix, de sa révision éventuelle…

Possibilité d’identifier clairement le montant total des coûts imputables au contrat;

Existence d’outils de gestion, de comptabilité analytique et de contrôle interne permettant de

valider le pourcentage d’avancement et de réviser, au fur et à mesure de l’avancement, les
estimations de charges, de produits et de résultat.

Si ces conditions sont réunies, l’application de cette méthode est possible et le traitement
comptable à mettre en œuvre est décrit comme suit :

Comptabiliser les charges par nature ayant été engagées lors de l’exercice ; Comptabiliser en

chiffre d'affaires les factures émises au courant de l'exercice ;

Régulariser ce chiffre d'affaires à la hausse par le biais du compte "clients - factures à établir"
ou à la baisse par le compte "produits constatés d'avance", compte tenu du pourcentage
d'avancement.
Illustration de la méthode

Reprenons toujours les données de notre exemple:

Exercice Charges réelles Cumul charges Charges totales % avancement

réelles Prévues
N 51 200 51 200 78 500 65,22 %
N+1 21 500 72 700 79 500 91 %
N+2 7 460 80 160 80 160 100 %

Courant N

 On constate le chiffre d’affaires estimé en fonction du degré d’avancement des travaux

:

 Fin exercice N: C.A estimé réalisé = 94 500 *65,22% = 61 635 Dhs

3421 Clients 61 635

61 635
71241 Travaux

Au niveau du CPC (N)

6xxx charges par nature 51 200 71241 Travaux 61 635

Incidence sur le résultat = 10 435 Courant N+1

 On constate le chiffre d’affaires estimé en fonction du degré d’avancement des travaux

:

 Fin exercice N+1: C.A estimé réalisé = (94 500 *91%) – 61 635 = 24 315 Dhs

3421 Clients 24 315

24 315
71241 Travaux
Au niveau du CPC (N+1)

6xxx charges par nature 21 500 71241 Travaux 24 315

Incidence sur le résultat = 2.815

Courant N+2

On constate le montant restant du chiffre d’affaires :

94 500 – 61 635 – 24 315 = 8 550

3421 Clients 8 550

8 550
71241 Travaux

Au niveau du CPC (N+1)

6xxx charges par nature 7 460 71241 Travaux 8 550

Incidence sur le résultat = 1 090

B. Traitement comptable des contrats à long terme déficitaires

En présence de contrats à long terme déficitaires, dès le premier exercice d’exécution

du contrat, la perte probable doit être couverte pour son montant total par une provision, par
application du principe de prudence.

Que l’entité applique la méthode à l’achèvement ou la méthode à l’avancement, la perte

globale doit être provisionnée, sous déduction des pertes éventuellement déjà constatées.

Si l’on est en présence de plusieurs modes de calcul de la perte future, on retient la perte la
plus probable, en pratique, celle dont on estime qu’il est plus probable qu’improbable qu’elle
se réalise.

En cas de difficulté d’estimation de la perte de façon raisonnable, il n’est pas doté de

provision mais une information adéquate est portée à l’E.T.I.C en tant qu’incertitude.

Dans le cadre de la méthode à l’achèvement, la perte latente constatée à la clôture de

l’exercice doit être comptabilisée en provision pour dépréciation des travaux en cours.

Le supplément de perte évaluable à la clôture de l’exercice doit l’être pour son intégralité en
provision pour risques, dans un compte de provisions pour pertes sur contrats.

Le calcul doit s’opérer de la manière suivante :

 Provision pour dépréciation = perte à terminaison x pourcentage d’avancement des

travaux

 Provision pour risques (le reliquat) = perte à terminaison – provision pour dépréciation

Les provisions sont reprises en comptabilité à la clôture de l’exercice d’achèvement du

contrat.

S’agissant de la méthode à l’avancement, la provision pour pertes sur contrats est dotée dès
la clôture du premier exercice. Elle est ainsi calculée :

- Provision pour risques = Perte future sur contrat + (chiffre d’affaires partiel – charges
engagées au courant de l'exercice).

Ainsi, la totalité de la perte future est rattachée au résultat du premier exercice comptable.
Lors des exercices suivants, on utilisera le compte de provision pour risques afin de
neutraliser la perte issue de la constatation annuelle des charges engagées et du chiffre
d’affaires partiel.

Les provisions sont reprises en totalité à la clôture de l’exercice d’achèvement du contrat.

Fiscalement, la fraction de la provision pour risques qui correspond à des travaux non
exécutés à la clôture de l’exercice n’est pas déductible.
 Informations à fournir
dans l'état des
informations
complémentaires
(ETIC)
Les entreprises doivent décrire dans leur Etat des Informations Complémentaires (ETIC),
les modalités d’application des principes comptables relatifs aux contrats à long terme, le cas
échéant, par catégorie de contrats, en indiquant notamment l’inclusion possible des charges
financières dans les charges globales.

Par ailleurs, l’ETIC doit décrire :

Les modes d’estimation du résultat (lorsque celui-ci peut être estimé) ;

La méthode servant à arrêter le pourcentage d’avancement ; ce dernier pouvant être

calculé à partir du rapport des charges engagées sur les charges totales ou bien sur la base des
mesures d’avancement physique comme c’est le cas dans les entreprises de bâtiments et
travaux publics (BTP).

S’agissant de la provision éventuellement constituée, l’ETIC doit fournir l’information

relative au risque additionnel mesuré par rapport à l’hypothèse de perte la plus faible.

Lorsque la provision n’a pu être estimée, l’ETIC décrit l’existence et la nature de

l’incertitude
 Conclusion de la partie 3:

Les principales divergences entre le système comptable marocain et les normes

internationales tiennent d'une part du choix de la méthode, et d'autre part, des charges et
produits retenus dans le cadre de la méthode à l'avancement :

S'agissant du choix de la méthode, rappelons que sur le plan international, la méthode à

l'achèvement n'est pas admise puisque seule la méthode à l'avancement peut être retenue dans
le cadre des contrats à long terme.

S’agissant des charges et produits retenus, des divergences subsistent dans les modalités
de mise en œuvre de la méthode à l'avancement :

- En IFRS, le principe d'évaluation du prix de vente à sa juste valeur entraîne une

actualisation de ce prix, en cas de différé de paiement, le reliquat qui excède le prix nominal
est considéré comme un produit financier. Le Code Général de Normalisation Comptable ne
prévoit pas une disposition similaire.

- En outre, contrairement aux normes marocaines, il est impossible d'inclure les

différences de change liées aux contrats à long terme dans les charges et produits de ces
contrats.

En effet, en l'absence de dispositions spécifiques aux contrats de construction, les principes

généraux s'appliquent, à savoir que les produits et charges doivent être évalués sur la base des
produits et charges libellés en devises et convertis au cours de change moyen de la période à
laquelle ils sont rattachés.

Les différences de change qui en résultent par rapport au cours de clôture ou au cours
d'encaissement sont comptabilisées en résultat financier.
 Conclusion :

Le commissariat aux comptes, tel qu’il a été défini, s’avère une activité nécessaire au développement
de toute économie car il permet, non seulement de s’assurer de la véracité et de la régularité des
informations financières communiquées par les entreprises, mais également de fiabiliser le système
économique tout entier et donc de contribuer à son développement.

Cependant, le commissariat aux comptes ne peut remplir pleinement ce rôle et contribuer à l’évolution
de l’économie nationale que s’il est correctement mené par des professionnels compétents et
indépendants conformément aux normes et la méthodologie définie par la profession.

Malgré les nouveautés apportées par la loi 17-95, la mission du commissaire aux comptes reste
toujours peu acceptée par les dirigeants d’entreprises marocaines qui la perçoivent comme une
menace, comme une immixtion à la gestion de leurs entreprises (leurs cuisines internes). Ceci dit, le
commissaire aux comptes se heurte lors de l’accomplissement de sa mission à un manque de
transparence et de fiabilité.

Ainsi, la responsabilisation du commissaire aux comptes, mise en exergue par la loi, et qui a pour
objectif l’amélioration de la qualité des travaux réalisés ne fait, en fait, qu’accroître et renforcer la
réticence des chefs d’entreprise quant à la mission de commissariat aux comptes.

Il est vrai que cette loi a doté le commissaire aux comptes des mêmes missions qui lui sont attribuées
par le droit français mais elle reste sans mesures d'accompagnement appropriées, ce qui pose certaines
difficultés pratiques quant à son application.

L’exemple présenté dans ce mémoire pour illustrer une des difficultés rencontrées par le commissaire
au compte et les limites des réglementations marocaines, est l’exemple de comptabilisation des
contrats à long terme.

Malgré les champs d’intervention octroyés aux commissaires aux comptes, il reste difficile de
déterminer quelles sont exactement les méthodes appropriées. On fait donc appel aux conseillers
financiers externes pour évaluation optimale.

Le commissaire au compte quant à lui, recherche sans cesse l’image fidèle, comment savoir si
effectivement la méthode choisie pour la comptabilisation des contrats à long terme, participe à la
transparence de la situation de ces contrats ? En l’absence de réglementations claires à ce niveau là, le
commissaire en compte ne vérifie donc que la bonne application de la méthode utilisée.
Table de matières :
Sommaire :..................................................................................................................................1

Présentation générale................................................................................................................2

A. Présentation du cabinet :..................................................................................................3

I) Présentation et évolution :.............................................................................................3

II) Les métiers de Mohamed :............................................................................................6

B. Les objectifs généraux de l'audit comptable et financier.............................................10

La fiabilisation de l'information comptable et financière......................................................10

Le respect d'un référentiel comptable prédéfini....................................................................11

Les différents types de missions............................................................................................12

Description générale d’une mission d’audit et missions effectuées....................................14

A. La phase préliminaire.....................................................................................................16

Analyse préalable et rédaction de la lettre de proposition :..................................................16

Etablissement de la lettre de mission :..................................................................................17

Prise de connaissance générale de l’entreprise et analyse des risques :................................17

Elaboration du plan d’approche de la mission :....................................................................23

B. Evaluation du système de contrôle interne :.................................................................24

– Les stocks et les coûts de production :...............................................................................28

– Section ventes – comptes clients :......................................................................................28

- Révision du compte des immobilisations :.........................................................................29

– Caisse et banque :...............................................................................................................29

a) Caisse :..............................................................................................................................29

– L’assistance à l’inventaire physique des stocks :...............................................................32

L’examen des comptes :..........................................................................................................34

I) Tests de cohérence :.......................................................................................................35

II) Test de valorisation :..................................................................................................35

L’examen analytique :........................................................................................................37

 Exemples :.............................................................................................................................40

Description des missions réalisées :.......................................................................................52

Les normes comptables marocaines en matière des contrats à long terme.......................59

A. Problématique :................................................................................................................62

Méthodes de comptabilisation des contrats à long terme....................................................63

I- La méthode à l’achèvement des travaux....................................................................63

II) La méthode du bénéfice à l’avancement des travaux...........................................68

III-La méthode à l’avancement des travaux.....................................................................74

B. Traitement comptable des contrats à long terme déficitaires.....................................78

Informations à fournir dans l'état des informations complémentaires (ETIC)................80

Conclusion :.............................................................................................................................82

Table de matières :..................................................................................................................83