Académique Documents
Professionnel Documents
Culture Documents
DEDICACES
Louange à Allah le tout puissant qui m’a fait grâce de cette chance
d’avoir passé quatre ans à l’ISCAE.
Je dédie ce mémoire aux êtres qui ont toujours été présents et qui
m’ont toujours soutenu par leurs actions, pensées et volontés. Ces
personnes-là même qui ont données un sens à mon existence à
savoir, mes très chers parents, ma très chère fiancée ainsi que mes
tendres amis.
Je dédie aussi ce mémoire aux familles Kouassi, Konaté, Koné qui ont
toujours acceptées de me venir en aide lorsque le besoin s’est
présenté.
Page 1
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
REMERCIEMENTS
Le présent travail est le fruit d’un stage effectué au sein du cabinet d'AUDIT
NEXIA INTERNATIONAL, sous la supervision de M. OUGHDIRI, associé principal
du cabinet, à qui je tiens à exprimer ma vive reconnaissance pour la
bienveillance et l’amabilité dont il a fait preuve et pour l’aide précieuse qu’il
m’a accordé tout au long du déroulement de mon stage.
Page 2
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
INTRODUCTION
Le stock constitue un composant important dans les états financiers d’une entreprise, ceci
est particulièrement vrai dans le cas des entreprises industrielles et commerciales ; dans les
entreprises de services celui-ci est en général dérisoire.
En matière d’audit, le stock est souvent le composant le plus délicat à vérifier, surtout si le
processus de production est complexe dans le cas d’une entreprise industrielle.
Ainsi, s’il existe une comptabilité analytique pour faciliter la valorisation de ces stocks. Dans
ce cas, il revient à l’auditeur de vérifier la fiabilité du raisonnement et des calculs analytiques. S’il n’y
a pas de comptabilité analytique l’entreprise en générale procède à des calculs extracomptables plus
ou moins élaborés en fonction de la complexité du cas et de l’importance des stocks et même des
compétences dont dispose l’entreprise. Dans ces cas-là, l’auditeur aura également à se prononcer sur
la fiabilité de la démarche et des calculs faits.
L'observation physique peut également apporter des informations utiles sur l'évaluation des
biens, par exemple :(stocks à rotation lente, éléments incomplets ou abîmés...)
Durant mon stage de fin d’études au sein de cabinet NEXIA INTERNATIONAL, qui a duré 3
mois, j’ai eu l’occasion de mettre en pratique les connaissances acquises pendant mes quatre
années d’étude à l’ISCAE, en participant à des missions d’audit légale, contractuelle, tenu de la
comptabilité…
Le présent rapport a pour objet de présenter la démarche d’audit des stocks dans le cadre
d’une mission de commissariat aux comptes. Cette démarche sera illustrée par un cas pratique.
Page 3
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
REMERCIEMENTS .................................................................................................................................... 2
INTRODUCTION ....................................................................................................................................... 3
Page 4
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
1-2-8- Stocks détenus à l’étranger et destinés à y être vendus et dont le coût est
exprimé en devises ................................................................................................................ 24
Page 5
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
Page 6
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
1-2- La valorisation................................................................................................................ 52
Page 7
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
CONCLUSION ......................................................................................................................................... 78
BIBLIOGRAPHIE ...................................................................................................................................... 80
Page 8
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
P R E M I E R E P A RT I E : L E S S T O C K S
Page 9
sanogo zakaria
Mémoire de fin d’étude 2010
CHAPITRE I : GENERALITES
Stocker c’est engager des dépenses pour acquérir des biens qui ne produiront des
revenus qu’ultérieurement.
Le CGNC défini les stocks comme étant l’ensemble des biens ou des services,
propriété de l’entreprise, qui interviennent dans le cycle d’exploitation pour être soit
vendus en l’état ou au terme d’un processus de production à venir ou en cours, soit
consommés en général au premier usage.
Une autre définition des stocks elle celle de la norme IAS 2 qui présente les stocks
comme des actifs qui sont soit détenus en vue de la vente dans le cours normal de
l’activité, soit en cours de production pour une telle vente, ou encore sous forme de
matières premières ou de fournitures devant être consommées dans le processus de
production ou de prestation de services.
Les marchandises
Est considérées comme marchandises, selon de CGNC, tout ce que l’entreprise achète
pour le revendre en l’état sans transformation notable ni intégration à d’autres biens
et services produits.
Page
sanogo zakaria 10
Mémoire de fin d’étude 2010
Les emballages
Les emballages sont des objets destinés à contenir les produits ou marchandises et
livrés à la clientèle en même temps que leurs contenus.
Les dispositions de l’article 5 de la loi n°9-88 relative aux obligations comptable des
commerçants précisent que : « La valeur des éléments actifs et passifs de l’entreprise
doit faire l’objet d’un inventaire au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci »
Il ressort de ces dispositions que toute personne physique ou morale ayant la qualité
de commerçant doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous patrimoine de
son entreprise
Page
sanogo zakaria 11
Mémoire de fin d’étude 2010
La loi n°9-88 dans son sixième article, fait état aux commerçants de
l’obligation de la tenue d’un livre d’inventaire sur lequel il est transcrit le bilan et le
compte de produits et charges de chaque exercice.
Le livre d’inventaire peut ne pas comporter le détail des produits en stock, mais doit
porter, au minimum, la mention de ces produits par grandes catégories : matières
premières, produits semi-ouvrés, produits finis, marchandises, matières
consommable, déchets, emballages,….
Dans ce cas, les entreprises doivent établir un état des produits en stock. Ce
document doit énumérer tous les produits existant en stock quelque soient leurs
caractéristiques, leur nature, leurs dimensions, leur marque…
La note circulaire de la loi 24-86 régissant l’IS dispose que « l’exercice se définit
comme étant le laps de temps compris entre des inventaires successifs, la durée de
cet exercice est de 12 mois ; le code de commerce ayant prescrit aux commerçants de
faire un inventaire annuel ».
La loi fiscale influe alors en faveur de l’obligation de la tenue d’un inventaire. Par
ailleurs, elle n’a précisé ni les modalités ni la date de la tenue de cet inventaire.
Page
sanogo zakaria 12
Mémoire de fin d’étude 2010
La loi 17-95 régissant les sociétés anonymes a prévu dans son article 166
l’obligation pour les commissaires aux comptes de vérifier les valeurs de la société
dont ils ont le contrôle.
Article 166 : « Le ou les commissaires aux comptes ont pour mission
permanente, à l’exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs
et les livres, les documents comptables de la société et de vérifier la conformité de sa
comptabilité, aux règles en vigueur…. »
Dans la plupart des cas, le commissaire aux comptes se limitera à constater que les
procédures existent, qu’elles sont satisfaisantes et correctement appliquées. Il
complétera cette observation par un sondage dont le volume dépendra de la qualité
des procédures d’inventaire mises en place par l’entreprise et de la fiabilité du
système de contrôle interne concernant les actifs inventoriés et leur enregistrement.
- Les biens dont l’entreprise est propriétaire : En font donc partie, les biens qui sont la
propriété de l’entreprise mais qui sont en consignation ou en dépôt chez les tiers.
Page
sanogo zakaria 13
Mémoire de fin d’étude 2010
- Les produits vendus, non encore livrés : Dès lors que le transfert de
propriété a eu lieu, ces produits doivent être exclus des stocks.
- Les biens qui sont la propriété des tiers, mais qui sont en dépôt ou en
consignation chez l’entreprise.
Les biens sont affectés aux immobilisations ou classés en stocks selon que ces
éléments sont destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise ou à
entrer dans le cycle de production et/ou de commercialisation.
Ainsi, doivent être compris dans les stocks, les éléments tels que :
Page
sanogo zakaria 14
Mémoire de fin d’étude 2010
- Les valeurs mobilières pour les entreprises faisant le commerce des titres.
En revanche, ne peuvent être inclus dans les stocks et en-cours les outillages qui,
même spécifiques à une commande, restent la propriété de l’entreprise et peuvent
être réutilisés dans une autre fabrication. Ils doivent être immobilisés et amortis.
S’il s’agit de pièces non spécifiques à utilisations diversifiées, elles constituent des
fournitures consommables et doivent figurer dans les stocks de l’entreprise.
Page
sanogo zakaria 15
Mémoire de fin d’étude 2010
Les couts engendrés par la gestion des stocks sont très nombreux. On peut les
regrouper en 3 types de cout :
Page
sanogo zakaria 16
Mémoire de fin d’étude 2010
Les coûts dus à l’insuffisance des stocks correspondent à un cout d’opportunité dont
l’évaluation dépend, en partie, des conséquences de cette pénurie.
La finalité des méthodes de gestion des stocks consiste à déterminer les stocks
qui feront l’objet d’un suivi rigoureux de la part des responsables des services
d’approvisionnement. Il existe de nombreuses méthodes quantitatives permettant de
répondre au suivi et à la gestion des stocks. L’une des méthodes les plus connus est la
méthode 20/80.
La méthode 20/80 n’est pas une loi universelle ; certains secteurs d’activité
peuvent ne pas répondre à la logique de cette dernière.
Page
sanogo zakaria 17
Mémoire de fin d’étude 2010
Groupe A 10 65
Groupe B 25 25
Groupe C 65 10
En cas d’insuffisance de trésorerie, c’est sur ces articles qu’il faut agir en
lançant des commandes régulières, ce qui diminue la rafale d’approvisionnement et
allège sensiblement les stocks.
Cependant, le classement ABC doit être révisé chaque année pour parer à
d’éventuels changements de position.
Page
sanogo zakaria 18
Mémoire de fin d’étude 2010
Pour assurer une gestion optimale des stocks, il faut connaître un certain
nombre de paramètres, tels que la cadence d’approvisionnement, les délais de
livraison et les niveaux de sécurité pour limiter les risques de rupture de stocks.
2x
2x
Page
sanogo zakaria 19
Mémoire de fin d’étude 2010
bx= : Ct%
200x
X2 =
Ct
200b
Page
sanogo zakaria 20
Mémoire de fin d’étude 2010
Le coût d’acquisition des biens en stocks est leur coût réel d’achat formé :
Page
sanogo zakaria 21
Mémoire de fin d’étude 2010
Il n’existe pas de liste exhaustive des charges devant entrer dans le coût de
production, du fait de la diversité des situations (relatives aux activités) auxquelles
peut être confrontée toute société et qu’il appartiendrait à l’entreprise de résoudre.
Toutefois, nous allons dresser une liste des charges qui sont généralement incluses
dans le coût de production, dont notamment :
Page
sanogo zakaria 22
Mémoire de fin d’étude 2010
Par contre, le CGNC préconise d’exclure les quotes-parts de charges indirectes dues
aux gaspillages, pertes et à la sous activité de l’entreprise par rapport à son activité
normale.
La valeur d’entrée du bien acquis est en principe égale à la valeur actuelle du bien
cédé. Toutefois, si cette valeur actuelle n’est pas significativement différente de la
valeur comptable nette du bien cédé, cette dernière est retenue comme valeur
d’entrée du bien acquis.
La valeur d’entrée des biens est égale à la valeur actuelle, à la date d’entrée, en
fonction du marché et de l’utilité économique du bien pour l’entreprise.
La valeur d’entrée de ces biens est déterminée à partir de leur coût global d’achat ou
de production, proportionnellement à la valeur relative qui peut être attachée à
chacun de ces biens dès qu’ils peuvent être individualisés.
Ils sont à inscrire en stock pour leur valeur probable de réalisation (cours du marché
s’il en existe un) sous déduction des charges de distribution à engager.
Les encours de production sont considérés comme des biens ou des services en cours
de réalisation à la date de clôture des comptes, ils se trouvent inachevés et sont
considérés comme des éléments ayant donné lieu à une créance à rapporter à
l’exercice.
Page
sanogo zakaria 23
Mémoire de fin d’étude 2010
La valeur des encours est déterminée à partir des charges directes et indirectes
engagées à leur réalisation. Le montant à leur affecter est à déterminer en fonction
des données techniques enregistrées par la comptabilité analytique ; quantité des
matières incorporées, nombre d’heures de main d’œuvre et nombre d’unités
absorbées.
Dans les cas exceptionnels, où il n’est pas possible de calculer le coût d’achat ou le
coût de production, la valeur d’entrée est déterminée comme égale au coût d’achat
ou au coût de production dans l’entreprise des biens équivalents constaté ou estimé
à une date aussi proche que possible de la date d’entrée, à défaut, comme égale aux
prix de vente estimé à la date du bilan sous déduction d’une marge normale sur coût
d’acquisition ou sur coût de production.
1-2-8- Stocks détenus à l’étranger et destinés à y être vendus et dont le coût est
exprimé en devises
Ces stocks font l’objet d’une conversion en dirhams par catégories de marchandises
ou de produits sur la base du cours moyen de change à leur date d’achat ou d’entrée
(moyenne pondérée des cours de change pendant la période d’achat ou d’entrée) ou
sur la base d’un cours estimé aussi proche que possible de ce cours moyen.
Page
sanogo zakaria 24
Mémoire de fin d’étude 2010
Les biens fongibles (interchangeables) sont évalués selon la méthode du coût moyen
unitaire pondéré ou du FIFO (premier entré, premier sorti). Ces deux méthodes sont
les seules admises par la loi comptable et la législation fiscale.
Toute sortie est valorisée au coût d’entrée le plus ancien, dès lors le stock final est
évalué aux coûts d’entrées les plus récents, les quantités étant regroupées par lots
homogènes quant à leur date d’entrée et à la valeur.
Mais plus la rotation des stocks est lente, plus leur valorisation comptable s’écarte de
leur valeur réelle à la date d’inventaire.
Cette méthode ne serait donc recommandée que pour autant qu’il est possible de
suivre les sorties par rapport aux entrées, et que la vitesse de rotation soit suffisante
pour garder la valeur des articles en stock ( les dernières entrées) la plus proche
possible de celle du marché, à la date d’inventaire.
Le coût d’entrée du stock à une date considérée est égal au coût du stock au début
de l’exercice, assimilé à une entrée :
Le coût unitaire de sortie est égal au quotient des valeurs entrées par les quantités
entrées.
Page
sanogo zakaria 25
Mémoire de fin d’étude 2010
Ce calcul est opéré à chaque nouvelle entrée ; le coût unitaire déterminé étant utilisé
pour valoriser les sorties jusqu’à l’entrée suivante.
Le coût unitaire d’entrée du stock final, à l’inventaire, est ainsi celui qui a été obtenu
après la dernière entrée, l’aide des calculs précédents. Dans le cas particulier d’un
stock nul observé à la date de la dernière entrée, le coût moyen pondéré est égal au
coût unitaire de cette dernière entrée.
Le coût unitaire d’entrée du stock à la date de l’inventaire est égal à la moyenne des
derniers coûts d’entrée observée sur la “durée moyenne d’écoulement “ dudit stock ;
cette moyenne des derniers coûts est pondérée par les quantités entrées.
L’utilisation du coût moyen pondéré pour mesurer la consommation des stocks altère
le compte de produits et de charges en faisant apparaître une plus-value de
détention quel que soit la vitesse de rotation des stocks.
D’autres méthodes peuvent être retenues dans la gestion des stocks de l’entreprise :
Ces méthodes ne sont pas acceptées pour l’élaboration des états de synthèse ; leur
utilisation en gestion et en comptabilité analytique nécessite donc des retraitements
pour la valorisation des stocks devant figurer au bilan.
Page
sanogo zakaria 26
Mémoire de fin d’étude 2010
2- Evaluation ultérieure
• Article par article, objet par objet, catégorie par catégorie pour des biens
identifiables ;
La valeur actuelle des biens en stock est, conformément aux méthodes d’évaluation,
déterminée à partir du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise. La référence
au marché s’effectue en fonction des informations les mieux adaptées à la nature du
bien et en utilisant des techniques adéquates. L’utilité du bien pour l’entreprise est
normalement appréciée dans le cadre d’une continuité de l’exploitation ; s’il n’en
était pas ainsi pour certains biens, voire pour la totalité, il y aurait lieu de changer de
méthode d’évaluation avec mention dans l’ETIC.
Pour les produits en cours, leur prix de vente probable (à l’état de produit fini) doit
être diminué des charges de distribution mais aussi des coûts de production restant à
engager. Le prix de vente probable doit tenir compte, dans le respect du principe de
prudence, des perspectives de ventes et notamment :
- Du prix du marché, s’il en existe un, à son état actuel (date de l’inventaire) ou
futur (en cas d’évolution à la baisse) ;
Page
sanogo zakaria 27
Mémoire de fin d’étude 2010
Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée, il est appliqué à cette dernière
une correction en diminution sous forme d’une provision pour dépréciation ; le bilan
devant toujours faire apparaitre les trois éléments suivants :
Lorsque le prix de vente stipulé est considéré comme sure et couvre tout à la fois les
coûts déjà engagés sous forme de produits finis, produits en cours ou matières
premières, fournitures, marchandises et ceux restant à supporter jusqu’à exécution
totale du contrat, le coût d’entré de ces biens est conservé comme valeur au bilan
sans que soit constatée une provision pour dépréciation.
Page
sanogo zakaria 28
Mémoire de fin d’étude 2010
Lorsque le stock soit être évalué à la valeur actuelle(ou au cours du jour), il est
obligatoire d’isoler la moins-value latente en l’enregistrant dans le compte de
provision.
Selon la norme ias 2, les stocks doivent être évalués au plus faible du coût et de la
valeur nette de réalisation.
Le coût des stocks doit comprendre tous les coûts d’acquisition, coûts de
transformation et autres coûts encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans
l’état où ils se trouvent.
Les coûts d’acquisition comprennent le prix d’achat, les droits de douane et autres
taxes (autres que les taxes ultérieurement récupérables par l’entité auprès des
administrations fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres
coûts directement attribuables l’acquisition des produits finis, des matières
premières et des services. Les rabais commerciaux, remises et autres éléments
similaires sont déduits pour déterminer les coûts d’acquisition.
Page
sanogo zakaria 29
Mémoire de fin d’étude 2010
Les autres coûts ne sont inclus dans le coût des stocks que dans la mesure où ils
sont encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. Par
exemple, il peut être approprié d’inclure dans le coût des stocks des frais généraux
autres que ceux de production ou les coûts de conception de produits à l’usage de
clients spécifiques.
Page
sanogo zakaria 30
Mémoire de fin d’étude 2010
• Frais de commercialisation.
Une entité peut acheter des stocks selon des conditions de règlement différé.
Lorsque l’accord contient effectivement un élément de financement, par exemple
une différence entre le prix d’achat pour des conditions normales de crédit et le
montant payé, celui-ci est comptabilisé comme une charge d’intérêt sur la période du
financement.
Dans la mesure où des prestataires de services ont des stocks, ils les évaluent à
leur coût de production. Ces coûts se composent essentiellement de la main-d’œuvre
et des autres frais de personnel directement engagés pour fournir le service, y
compris le personnel d’encadrement, et les frais généraux attribuables. La main-
d’œuvre et les autres coûts relatifs aux ventes et au personnel administratif général
ne sont pas inclus mais sont comptabilisés en charges de la période au cours de
laquelle ils sont encourus. Le coût des stocks d’un prestataire de services ne
comprend pas les marges bénéficiaires ou les frais généraux non attribuables qui sont
souvent incorporés dans les prix facturés par les prestataires de services.
Selon l’IAS 41, les stocks comprenant la production agricole, récolté par une entité
à partir de ses actifs biologiques, sont évalués lors de la comptabilisation initiale à
leur juste valeur, moins les coûts des points de vente estimés au moment de la
récolte. Il s’agit du coût des stocks à cette date pour l’application de la présente
norme.
Page
sanogo zakaria 31
Mémoire de fin d’étude 2010
Les techniques d’évaluation du coût des stocks, telles que la méthode du coût
standard ou la méthode du prix de détail, peuvent être utilisées pour des raisons
pratiques si ces méthodes donnent des résultats proches du coût. Les coûts standards
retiennent les niveaux normaux d’utilisation de matières premières et de fournitures,
de main-d’œuvre, d’efficience et de capacité. Ils sont régulièrement réexaminés et, le
cas échéant, révisés à la lumière des conditions actuelles.
Le coût des stocks d’éléments qui ne sont pas habituellement fongibles et des
biens ou services produits et affectés à des projets spécifiques doit être déterminé en
utilisant une identification spécifique de leurs coûts individuels.
L’identification spécifique du coût signifie que des coûts spécifiques sont attribués
à des éléments identifiés des stocks. C’est le traitement approprié pour les éléments
qui sont affectés à un projet spécifique, qu’ils aient achetés ou produits. Toutefois,
l’identification spécifique des coûts n’est pas appropriée lorsqu’l existe un grand
nombre d’élément de stocks qui sont ordinairement fongibles. En de telles
circonstances, le mode de sélection des éléments qui restent dans les stocks pourrait
être utilisé pour obtenir des effets prédéterminés sur le résultat net.
Le coût des stocks, autres que ceux traités au paragraphe 23, doit être déterminé
en utilisant la méthode du premier entré premier sorti ou celle du coût moyen
pondéré. Une entité doit utiliser la même méthode de détermination du coût pour
tous les stocks ayant une nature et un usage similaires dans l’entité. Pour les stocks
Page
sanogo zakaria 32
Mémoire de fin d’étude 2010
Par exemple, des stocks utilisés dans un secteur d’activité peuvent avoir un usage
différent pour l’entité du même type de stocks utilisés dans un autre secteur
d’activité. Toutefois, une différence dans la situation géographique des stocks(ou
dans les règles fiscales applicables) n’est pas suffisante en soi pour justifier
l’utilisation de méthodes différentes de détermination du coût.
Le coût des stocks peut ne pas être recouvrable si ces stocks ont été endommagés,
s’ils sont devenus complètement ou partiellement obsolètes ou si leur prix de vente a
subi une baisse. Le coût des stocks peut également ne pas être recouvrable si les
coûts estimés d’achèvement ou les coûts estimés nécessaires pour réaliser la vente
ont augmenté. La pratique consistant à déprécier les stocks au-dessous du coût pour
les ramener à leur valeur nette de réalisation est cohérente avec le principe suivant
lequel les actifs ne doivent pas être comptabilisés à un montant supérieur au
montant que l’on s’attend à obtenir de leur vente ou de leur utilisation.
Les estimations de la valeur nette de réalisation sont fondées sur les éléments
probants les plus fiables disponibles la date à laquelle elles sont faites, du montant
que l’on s’attend réaliser des stocks. Ces estimations tiennent compte des
Page
sanogo zakaria 33
Mémoire de fin d’étude 2010
Les matières premières et autres fournitures détenues pour être utilisées dans la
production des stocks ne sont pas dépréciées en dessous du coût s’il est attendu que
les produits finis dans lesquels elles seront incorporées seront vendus au coût ou au-
dessus de celui-ci. Cependant, lorsqu’une baisse du prix des matières premières
indique que le coût des produits finis est supérieur la valeur nette de réalisation, les
matières premières sont dépréciées à la valeur lette de réalisation. Dans de telles
circonstances, le coût de remplacement des matières premières peut se révéler être
la meilleure mesure disponible de leur valeur nette de réalisation.
Une autre évaluation de la valeur nette de réalisation est effectuée lors de chaque
période suivante. Lorsque les circonstances qui justifiaient précédemment de
déprécier les stocks en dessous du coût n’existent plus ou lorsqu’il y a des indications
claires d’une augmentation de la valeur nette de réalisation en raison d’un
changement de la situation économique ; le montant de la dépréciation fait l’objet
d’une reprise( c'est-à-dire que la reprise est limitée au montant de la dépréciation
initiale) de sorte que la nouvelle valeur comptable est le plus faible du coût et de la
valeur nette de réalisation révisée.
Page
sanogo zakaria 34
Mémoire de fin d’étude 2010
D’une manière générale, les positions adoptées par le CGNC et l’IAS 2 sont
relativement similaires ; certaines différences subsistent néanmoins :
Concernant le coût d’entrée, l’IAS 2 préconise que le coût des stocks englobe
l’ensemble des coûts d’acquisition, coûts de transformation outre les autres coûts
engagés pour amener les stocks dans l’état et à l’endroit où ils se trouvent. Il
comprend :
- Les frais généraux administratifs, les coûts supportés pour concevoir des
produits ainsi que l’amortissement des frais de recherche et de
développement.
Pour le CGNC, le traitement est le même que celui adopté par la norme IAS2 à
l’exception des charges financières et des frais de recherche et développement.
La valeur réalisable nette est le prix de vente diminué des coûts estimés
d’achèvement et ceux nécessaires à la réalisation de la vente.
Dans le CGNC, le même principe est appliqué, et la valeur actuelle des biens en
stock est déterminée à partir du marché. La référence au marché correspond à la
valeur réalisable nette.
Page
sanogo zakaria 35
Mémoire de fin d’étude 2010
Dans le cadre du traitement autorisé par l’IAS 21 relatif aux effets des
variations des cours des monnaies étrangères, les entreprises ont la possibilité
d’inclure dans les coûts d’acquisition des différences de change provenant
directement de l’acquisition récente des stocks facturés en monnaies
étrangères.
L’IAS 2 prévoit également la possibilité d’utiliser la méthode des coûts s’ils sont
proches des coûts réels.
Aussi les normes internationales apportent des interprétations sur des points
que le CGNC n’a pas développé ou n’a pas été très explicite.
Il s’agit notamment de :
- La sous activité qui doit être exclue des coûts des stocks :
Page
sanogo zakaria 36
Mémoire de fin d’étude 2010
D E U X I E M E PA RT I E : L’A U D I T D E S
S TO C K S , D E L A T H E O R I E A L A
P R AT I Q U E
Page
sanogo zakaria 37
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 38
Mémoire de fin d’étude 2010
1- Définition et objectifs
1-1- Définition
Page
sanogo zakaria 39
Mémoire de fin d’étude 2010
On dit qu’un système de contrôle interne est risqué lorsqu’il ne détecte pas la
réalisation d’erreurs dans un compte ou un flux de transactions.
Les risques les plus fréquents au niveau de la conception du contrôle interne sont :
- Un personnel incompétent ;
Page
sanogo zakaria 40
Mémoire de fin d’étude 2010
Un système de contrôle interne des stocks fiable offre les garanties suivantes :
Si l’une de ces garanties n’est pas fournie, les comptes de stocks seront affectés de
manière significative. En effet, il existera un grand risque d’erreurs ou d’anomalies.
Les systèmes d’informations mis en place par l’entreprise doivent avoir pour principal
objectif une gestion organisée et efficace des stocks, et une réduction au maximum
des risques y rattachés.
La séparation des tâches est l’un des fondements de base d’un système de
contrôle interne efficace. Une même personne ne doit pas être en mesure de traiter
ou contrôler une transaction du début à la fin car, dans ce cas, celle-ci pourrait,
volontairement ou non, causer des erreurs ou des irrégularités. En effet, le système
doit être conçu de manière à ce que la personne qui exécute une tâche soit toujours
différente et indépendante de celle qui la contrôlera par la suite.
Page
sanogo zakaria 41
Mémoire de fin d’étude 2010
• La responsabilité du magasin.
• La responsabilité des réceptions.
• La responsabilité des expéditions.
• La tenue des fiches de stocks en quantité.
• La tenue de l’inventaire permanent
• La responsabilité de l’inventaire physique.
• Le rapprochement inventaire physique / fiches de stocks / inventaire permanent.
• L’approbation des ajustements après inventaire.
• L’identification des stocks obsolescents, invendables...
• La détermination des taux de dépréciation.
• L’autorisation de cession ou destructions des stocks détériorés ou inutilisés.
• Autorisation des achats de stocks.
• Détermination des prix de revient.
• Détermination des stocks minima et maxima.
Pour cela, vérifier la cohérence du suivi de l’entreprise quant au « cut off » permettra de
déceler toute anomalie à ce niveau.
Page
sanogo zakaria 42
Mémoire de fin d’étude 2010
Il est à signaler que le contrôle du cycle stocks passe nécessairement par le contrôle et
l’évaluation du contrôle interne du cycle « achats et fournisseurs » qui est intimement
lié au cycle « stocks ». Et à cet effet, un certain nombre d’aspects suivants relatifs à la
gestion des achats de produits nécessitent une attention particulière.
Concernant la gestion des achats de produits, il faudrait vérifier :
• Cohérence des réceptions en stock et factures d’achat
• Exhaustivité et exactitude des enregistrements comptables
Page
sanogo zakaria 43
Mémoire de fin d’étude 2010
L'entreprise est tenue de contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze
mois, l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs de son patrimoine (Les
Page
sanogo zakaria 44
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 45
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 46
Mémoire de fin d’étude 2010
Documents à obtenir
Une fois sur le site, l’auditeur doit obtenir le dernier listing permet d’identifier
la répartition du stock entre les différentes catégories, matières premières, en-
cours, produits finis, marchandises, produits intermédiaires…
Cette analyse, couplée avec une approche par les risques, permet d’identifier
les catégories de stock dont les risques sont importants et par conséquent,
d’effectuer par la suite des sondages sur ces catégories. Bien entendu, l’auditeur
est tenu de s’assurer que la répartition du stock à la date d’inventaire entre les
différentes catégories est la même que celle du listing qu’il a obtenu. Ce listing
permettra également à l’auditeur d’effectuer sa sélection et de ce concentrer sur
les articles dont la valeur globale est importante, ceci, afin d’avoir le taux de
couverture le plus élevé possible.
Page
sanogo zakaria 47
Mémoire de fin d’étude 2010
S’assurer que les fiches de stock sont à jour, c’est-à-dire que tous les
mouvements ont été déjà saisis.
S’assurer que les équipes d’inventaires n’ont pas accès au stock théorique (ce
qui pousse certains à les relever au lieu de faire les comptages réellement).
Respect du cut-off
Relever les derniers bons d’entrée et de sortie avant inventaire, en consultant les
souches de tous les carnets de l’entreprise, ce qui permet de s’assurer, par la
suite, que les opérations de saisie de mouvements de stock ont respecté le
principe de spécialisation ou d’indépendance des exercices.
• Effectuer son travail dans la limite du budget qui lui a été imparti. Pour y
parvenir, il ne faut jamais aller directement aux sondages. Il faut toujours
faire un tour des lieux, ceci permettra, de façon générale, de visualiser les
stocks à inventorier et les grandes étapes du processus de production.
Cette visite permet de situer les différentes aires de réception et
d’expédition et de s’assurer de l’absence d’activité à leurs niveaux. De
Page
sanogo zakaria 48
Mémoire de fin d’étude 2010
même, elle permet d’identifier les cas spéciaux : stock à accès difficile ou
isolés et stock nécessitant des procédés particulier de comptage (pesées,
levées topographique…), et s’assurer que les outils nécessaires ont été
préparés.
• Discuter avec les magasiniers, car ils livrent parfois des informations clés
non appréhendés par le responsable de l’opération d’inventaire.
L’auditeur doit pouvoir s’assurer sur place que les procédures mise en place
par le client permettent de réaliser l’inventaire de façon satisfaisante c'est-à-dire qu’il
est bien exhaustif, qu’il n’y a pas de risque de double comptage, ni de mouvements
entre les différentes aires de stockage, que les stocks altérés ou vétustes, sont
signalés, c'est-à-dire, que l’information sur les stocks approvisionnés est bien
remontée.
Sondage de l’auditeur
Il est bien évident que l’auditeur n’est pas là pour faire un comptage exhaustif,
mais uniquement pour assister à l’opération d’inventaire et effectué quelque
sondage. Ces sondages seront faits à partir de plusieurs sources.
Si l’auditeur relève des erreurs au niveau des comptages fait par les gens de
l’entreprise, il les fait corriger d’abord et doit chercher si elles ont pu se reproduire
ailleurs, auquel cas il sera peut être amené à refaire le comptage pour les zones en
Page
sanogo zakaria 49
Mémoire de fin d’étude 2010
question, il doit d’ailleurs insister sur ce point, si l’impact de ces erreurs est significatif
par rapport aux états financiers.
Pour ses sondages au niveau des produits en cours, l’auditeur sera souvent
incapable d’évaluer lui-même les quantités, il fera alors appel à un technicien de
l’entreprise.
Page
sanogo zakaria 50
Mémoire de fin d’étude 2010
De même, l’auditeur doit émettre une conclusion claire et motiver sur les
opérations d’inventaire et affirmer que les quantités qui en ressortent constituent
une base fiable ou non pour la confection des états financiers de l’entreprise.
L’auditeur vérifie que les dernières réceptions de l’exercice ont été prises en
compte à la fois dans les stocks et dans les comptes de fournisseurs en excluant de ces
derniers, les premières réceptions, les premiers retours de l’exercice suivant et les
derniers retours aux fournisseurs
De plus, il doit vérifier que tous les avoirs, à recevoir (remises, ristournes...) relatifs
aux achats de l’exercice, sont correctement provisionnés.
Il est à noter qu’une attention particulière doit être donnée aux frais de transport
relatifs aux acquisitions de l’exercice. Ceux-ci doivent avoir été correctement
enregistrés et provisionnés sur l’exercice objet du contrôle.
En faisant des tests de cut off, il doit s’assurer que les états de production sont
bien arrêtés à la date de clôture en ce qui concerne l’avancement des travaux et que les
charges directes de fabrication (main-d’œuvre et consommation en particulier) sont
comptabilisées jusqu’à la date de clôture.
Page
sanogo zakaria 51
Mémoire de fin d’étude 2010
1-2- La valorisation
La valeur brute :
• Vérifier que les stocks sont valorisés selon les mêmes principes que les exercices
précédents.
• Vérifier qu’aucune compensation n’est faite avec les provisions pour dépréciation.
• Comparer les variations de prix d’un exercice à l’autre et obtenir des explications
pour toute variation anormale.
• Identifier les références en stocks pour lesquelles les prix ont changé d'une manière
significative au cours de l'année : en interrogeant le personnel de la société.
L’appréciation des provisions pour dépréciation :
• Vérifier que les stocks dont la valeur actuelle est, en raison de l’obsolescence, la
détérioration, la rotation lente..., inférieure à la valeur d’origine font l’objet d’une
provision pour dépréciation, calculée de façon constante par rapport à l’exercice
précédent.
• Identifier les critères utilisés pour déterminer si les provisions sont ou non
déductibles fiscalement. Juger si ces critères sont acceptables.
Page
sanogo zakaria 52
Mémoire de fin d’étude 2010
La valeur brute :
• Vérifier que les stocks sont valorisés selon les mêmes principes que les exercices
précédents.
• Vérifier qu’aucune compensation n’est faite avec les provisions pour dépréciation.
• Comparer les variations de prix d’un exercice à l’autre et obtenir des explications
pour toute variation anormale.
• Identifier les références en stocks pour lesquelles les prix ont changé d'une manière
significative au cours de l'année : en interrogeant le personnel de la société.
L’appréciation des provisions pour dépréciation :
• Vérifier que les stocks dont la valeur actuelle est, en raison de l’obsolescence, la
détérioration, la rotation lente..., inférieure à la valeur d’origine font l’objet d’une
provision pour dépréciation, calculée de façon constante par rapport à l’exercice
précédent.
• Identifier les critères utilisés pour déterminer si les provisions sont ou non
déductibles fiscalement. Juger si ces critères sont acceptables.
• Examiner les montants passés en pertes dans l’exercice et non provisionnés
précédemment ainsi que les reprises de provision afin de déterminer si leur ampleur
n’est pas de nature à remettre en cause les critères de dépréciation.
Page
sanogo zakaria 53
Mémoire de fin d’étude 2010
Existants :
• Vérifier que les éléments constitutifs de prix de revient sont conformes à ceux des
produits finis.
• Vérifier les critères utilisés pour ramener chaque élément constitutif du prix de
revient à son stade réel d’avancement.
• Vérifier que, compte tenu des travaux restant à effectuer, les en-cours ne sont pas
évalués au-dessus de leur valeur de réalisation.
• Rapprocher la liste des produits en cours de celle des produits finis dépréciés.
Vérifier que les dépréciations sont également calculées sur les en-cours.
Page
sanogo zakaria 54
Mémoire de fin d’étude 2010
• S’assurer que les charges anormales de production (sous activité, par exemple) sont
bien isolées et ne sont pas incorporées au prix de revient de produits restant en
stocks.
Les différents contrôles liés à la dépréciation des stocks de produits sont les suivants :
• Examiner les taux de marge brute par produit ou catégorie de produits et s’assurer
que les produits dont les marges sont négatives ont été dépréciés ; expliquer les
Page
sanogo zakaria 55
Mémoire de fin d’étude 2010
principales variations par rapport à l’exercice précédent. Vérifier que les prix de
vente prévisionnels ne sont pas en baisse.
• Comparer les quantités en stocks avec les prévisions de vente de l’exercice suivant.
Vérifier que les produits excédentaires font l’objet de provisions raisonnables en
tenant compte des possibilités de ventes à prix réduit.
Page
sanogo zakaria 56
Mémoire de fin d’étude 2010
Particularité de En plus des transactions avec ses partenaires locaux, l’entreprise importe et exporte
l’activité de nombreux produits.
L’actionnariat de L’actionnaire principal est une holding opérant dans le secteur de minoterie
l’entité industrielle.
Organigramme
général
Stratégie et La politique du groupe se résume dans l’intégration des processus pour la maîtrise de
Perspectives de la qualité. Ses perspectives sont d’augmenter les exportations et la part de marché
développement local.
Page
sanogo zakaria 57
Mémoire de fin d’étude 2010
L’entreprise gère environ 219 articles des produits alimentaires et 84 dépôts (dont 7
dépôts régionaux). Chaque article appartient à une catégorie et chaque catégorie
appartient à une famille de produit.
Page
sanogo zakaria 58
Mémoire de fin d’étude 2010
- Conflit d’intérêt entre les personnes impliquées dans la gestion de stocks et par
conséquent dilution de la responsabilité ;
- Fiabilité des informations et données relatives au cycle stocks ;
- Altérer la fiabilité de l’information financière ;
3- Planification de la mission : lignes directrices
- Le seuil de signification ;
Ces aspects ne seront pas détaillés dans ce mémoire de fin d’étude pour une simple
raison : le sujet porte sur l’audit du cycle stocks en particulier l’approche par les
risques. En revanche, nous allons traiter les aspects qui touche ce sujet, à savoir les
lignes directrices du plan de mission nécessaire à l’élaboration du programme de
travail.
Compte tenu de l’analyse des risques, les points d’audit important à suivre lors de la
phase finale portent sur les aspects suivants :
Page
sanogo zakaria 59
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 60
Mémoire de fin d’étude 2010
1. Achats
2. Cession inter-dépôts
3. Retour
Page
sanogo zakaria 61
Mémoire de fin d’étude 2010
Document • BRE établit par le responsable magasin • Fiche de stock n’existe pas pour les
utilisé retour. articles en retour.
1. Ventes
2. Cession inter-dépôts
3. Mise au rebut
Page
sanogo zakaria 62
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 63
Mémoire de fin d’étude 2010
- Les procédures ne traitent pas certains aspects importants, tels que : les
contrôles obligatoires, les informations à renseigner, la gestion des documents,
le traitement des conflits et incidents. Cette situation laisse une marge de
manœuvre importante aux utilisateurs pour concevoir des traitements non-
programmés qui leurs sont propres ;
- Les procédures ne définissent pas, d’une manière claire, les responsabilités de
chaque intervenant dans la gestion de stocks. Elles n’évoquent pas non plus les
mesures disciplinaires en cas de défaillance ;
- Les procédures ne traitent pas clairement la manipulation de l’application
informatique. Celle-ci est traitée à part dans un document séparé. Cette
Page
sanogo zakaria 64
Mémoire de fin d’étude 2010
- Les flux de marchandises affectant le stock, sont traduits par la saisie du code
mouvement. Dans ces cas, le système prévoit une vingtaine de codes,
multipliés par le nombre d’ailleurs significatif de transactions, l’opération de
saisie et de contrôle des flux devient lourde avec un risque d’erreur important ;
- Certains codes mouvement sont utilisés dans les deux sens (entrée et sortie).
Ce paramétrage est entaché de risque d’erreur ;
- Pour chaque dépôt, l’utilisateur de l’application peut manipuler l’intégralité des
codes mouvements sans qu’il soit auto-bloqué par le système informatique.
Etant donné que tous les dépôts ne devrait pas être mouvementés avec tous
les codes mouvement, l’utilisateur risque de commettre des erreurs dans
l’imputation du code mouvement ;
Page
sanogo zakaria 65
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 66
Mémoire de fin d’étude 2010
L’examen des procédures, des fiches de fonctions des personnes impliquées dans
la gestion des stocks et leur rapprochement avec les travaux et tâches accomplis sur
le terrain permettent de constater ce qui suit :
Page
sanogo zakaria 67
Mémoire de fin d’étude 2010
L’examen des types de documents utilisés pour tracer les flux de marchandises
permet de relever certaines insuffisances. A titre d’exemple :
Page
sanogo zakaria 68
Mémoire de fin d’étude 2010
Sortie GMS.
Sortie Vendeurs.
Page
sanogo zakaria 69
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 70
Mémoire de fin d’étude 2010
Page
sanogo zakaria 71
Mémoire de fin d’étude 2010
- Les remises de fin de période ne sont pas prises en compte pour l’actualisation
des prix de valorisation servant à l’évaluation des stocks comptabilisés et ceci
faute de disposer d’une visibilité sur ces remises ;
- La responsabilité de valorisation des stocks incombe au service comptable. Ce
dernier, après contrôle des quantités facturées (d’après les factures) et des
quantités saisies en entrée, renseigne les prix des articles concernés sur la base
des factures. En cas de non réception de factures, la procédure ne précise pas
la voie à suive pour la valorisation.
Page
sanogo zakaria 72
Mémoire de fin d’étude 2010
La méthode de valorisation retenue par la Les stocks ne sont pas correctement évalués. Il
société n’est pas conforme aux dispositions du convient de donner une attention particulière, lors
plan comptable marocain. de la révision des comptes, aux aspects suivant :
Mauvaise valorisation des stocks Risque • Estimer la valeur du stock par rapport à celle
fiscal ; Actif fictif ; Risque de perte ultérieure ; retenue par l’entreprise ;
Transfert de marge au sein du groupe
• Apprécier la politique de dépréciation retenue ;
Compte tenu des exigences et contraintes du cabinet, nous avons été dans
l’incapacité de faire un contrôle des comptes chiffré dans le cadre de notre mémoire. Nous
allons donc présenter le programme de contrôle des comptes qui sera appliqué à cette
entreprise.
Page
sanogo zakaria 73
Mémoire de fin d’étude 2010
- les montants inscrits dans les comptes annuels représentent tous les produits
physiquement identifiables qui appartiennent à l’entreprise ;
- ces produits sont correctement évalués ;
- les différences constatées entre l’inventaire permanent d’une part et l’inventaire
physique d’autre part, ont été expliquées, portées à l’attention de la Direction, et
ajustées dans les comptes du grand livre, dans l’inventaire permanent, et sur les
fiches de stock ;
D’une manière générale, la nature des travaux à mettre en œuvre se résume dans les points
suivants :
Obtenir le tableau récapitulatif des stocks et l’analyse des mouvements de provision par
rapport à l’exercice précédent.
Prendre en considération l’étendue et les résultats des travaux effectués sur les procédures
de contrôle interne.
Examiner les variations de stocks d’un exercice à l’autre et l’évolution des principaux ratios
afin de s’assurer qu’aucune variation anormale n’est intervenue depuis les travaux effectués
sur le contrôle interne qui pourrait remettre en cause les conclusions.
Vérification des quantités :
o Rapprocher les informations relevées lors de l’inventaire de l’état final des stocks
(sondages, exhaustivité de la récapitulation,…)
Au cas où les inventaires physiques ont lieu à une date antérieure à celle du bilan :
o Pointer les montants du grand livre à la date de l’inventaire avec les états récapitulatifs
valorisés des stocks à cette date.
Page
sanogo zakaria 74
Mémoire de fin d’étude 2010
o Rapprocher les montants inscrits en entrées et sorties de stocks au grand-livre avec les
achats et ventes.
Pour les stocks détenus par des tiers ou pour des tiers : appliquer la procédure de
confirmation directe ou assister aux prises d’inventaire physique.
Pour les marchandises en transit, vérifier avec les documents d’expédition, factures de
douane, etc. vérifier la réception par la suite.
Séparation des exercices :
En liaison avec le contrôle des postes clients et fournisseurs, ventes et achats vérifier que :
Pour les mêmes données, vérifier que les premiers mouvements de l’exercice suivant n’ont
pas été enregistrés sur l’exercice en cours.
Vérifier que les frais de transport relatifs à ces mouvements ont correctement été enregistrés
sur l’exercice.
Valorisation :
Pour les marchandises vérifier avec les factures que les prix de revient utilisé (calculé selon
CMUP) incluent bien les frais de transport, douane...
o Le résultat de l’exercice,
Comparer les stocks aux coûts de marchandises vendues pour les principales catégories de
stocks (déterminer le « nombre de jours de vente en stock »). expliquer les variations par
rapport aux périodes précédentes et par rapport à la politique de la société.
Page
sanogo zakaria 75
Mémoire de fin d’étude 2010
Comparer le prix de revient des principales catégories de stocks avec leur prix de revient à la
fin de l’exercice précédent. Expliquer les variations.
Vérifier les calculs et les additions des états des stocks : s’assurer que les montants sont
raisonnables.
Dépréciation :
S’assurer que la provision pour dépréciation des stocks en mauvais état, invendable ou à
rotation lente est suffisante par :
o Comparaison des quantités en stock avec les quantités de vente budgétées pour
l’exercice suivant, ou, si le budget n’est pas fait en quantités, avec les quantités vendues
pendant l’exercice ;
Vérifier que les stocks ne sont pas valorisés au-dessus de leur valeur de réalisation.
Vérifier le montant des stocks d’ouverture avec les comptes de l’exercice précédent.
Pointer le montant des stocks, d’après l’état récapitulatif, avec la balance générale et les
comptes annuels.
Autres contrôles :
Se renseigner pour savoir s’il y a des nantissements ou d’autres engagements sur les stocks.
S’assurer que les stocks en provenance des sociétés de groupe n’ont pas été achetés et
valorisés aux prix différents de ceux en vigueur sur le marché. (conventions réglementées).
Informations complémentaires et hors bilan :
Page
sanogo zakaria 76
Mémoire de fin d’étude 2010
Se reporter au programme de vérification des engagements hors bilan et faire les travaux
concernant les stocks.
Vérifier que les informations qui figurent dans l’annexe sont complètes et conformes aux
chiffres précédemment vérifiés.
Page
sanogo zakaria 77
Mémoire de fin d’étude 2010
CONC LUSI ON
Bien que l’activité du réviseur consiste à vérifier des données comptables et tout
certain nombre de facteurs dont l’incidence comptable est plus ou moins directe.
sociales…
L’auditeur devra faire appel à toutes ses qualités de jugement pour déceler ces
anomalies qui peuvent être fatale à l’entreprise sans qu’elle puisse s’en douter ; et
effectivement la conduite d’une mission d’audit requiert que les esprits y soient
un auditeur.
Page
sanogo zakaria 78
Mémoire de fin d’étude 2010
Bien plus qu’un juriste, fiscaliste, financier et comptable, l’auditeur se doit d’être un
moment voulu et doit témoigner d’un savoir-faire organisationnel qui puisse lui faire
Page
sanogo zakaria 79
Mémoire de fin d’étude 2010
BIBLIOGRAPHIE
Newman (D. Paul), Patterson (Evelyn R.) and Reed Smith (John), 2005 :
Page
sanogo zakaria 80