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2) Le CG et l’aide à la stratégie
Le contrôle de gestion est une discipline née dans le contexte taylorien des années 1920. Les
entreprises industrielles avaient alors pour objectif d’accroître leur productivité et leur rentabilité en
adoptant des stratégies de coûts. Le contrôle de gestion s’est alors servi du langage financier et
comptable afin de présenter une image commune de la contribution de chaque service à la performance
globale de l’entreprise
À partir des années 1980, les entreprises sont à la recherche de flexibilité et de réactivité. La
recherche d’innovation viendra se rajouter aux nouveaux objectifs stratégiques des entreprises, au
cours des années 1990. On demande alors aux contrôleurs de gestion des indicateurs adaptés à ces
nouveaux objectifs. Le contrôle de gestion devient alors un outil pour suivre les performances à l’aide
de tableaux de bord. Au-delà du contrôle, le conseil prend un rôle plus important dans la profession.
Source : https://controle2gestion.net/business-intelligence-controle-de-gestion/
Le CG sert dans la prise de décision, permet de faire converger les buts, de mettre en cohérence les
actions et de motiver les acteurs à aller dans le sens fixé par les objectifs et la mesure des résultats.
ACTEUR
CG
ORGANISATION INFORMATION
F. Doche, Président du groupe Contrôle de gestion de la DFCG présente son ressenti par rapport aux
nouvelles compétences comportementales (aussi appelées « soft skills ») attendues des contrôleurs de
gestion : « Le contrôleur de gestion doit devenir un acteur du changement de son entreprise […] Dans un
contexte où la production de données s’automatise, on peut avancer que l’esprit d’initiative, le leadership,
la créativité ou la capacité à convaincre sont des qualités dont il devra faire preuve pour aller au-delà de
la production des reporting et de l’analyse des écarts » (source : DFCG, « Du contrôleur de gestion au
Performance Manager », 2017).
Evolution : certains ne parlent plus de partenaire d’affaires (Business Partner) mais de « performance
manager » en mettant en avant sa capacité à développer une culture de la performance dans
l’organisation. On évoque un CG plus flexible, cherchant la transversalité, animant les équipes
opérationnelles, conseillant les managers …..
Autre point intéressant : il existe un risque pour l’avenir des métiers de la finance, du contrôle de
gestion et de la comptabilité, du fait de la révolution digitale. Le risque le plus important pour le
contrôleur de gestion réside dans l’automatisation de ses tâches de production et l’émergence en
parallèle de nouvelles professions de l’analyse et du prédictif (data analyst et data scientist).
Lambert et Sponem (2009) ont mené une recherche publiée dans la revue « Comptabilité Contrôle
Audit » portant sur 12 entreprises et ont proposé une typologie de la fonction de CG avec 4 idéaux
types (pris dans le sens d’une fonction abstraite) classés autour de 2 axes : les principaux clients du CG
(du manager local à la DG) et l’intensité de l’autorité.
2) Le CG et l’aide à la stratégie
Le processus d’élaboration de la stratégie est une construction dans laquelle le sommet donne des
impulsions, des orientations et dans laquelle les équipes en charge des services doivent s’insérer. A
partir des FCS, des plans d’action stratégiques sont organisés sous forme de projets comportant :
objectifs, moyens, dates de réalisation attendues, un ou des responsables et système de pilotage.
La stratégie peut être conçue comme un préalable au contrôle, un guide pour l’action future. Le contrôle
s’assure que la réalisation des opérationnels est conforme aux axes stratégiques définis. Dans cette
optique (déclinaison du plan stratégique et plans opérationnels), le CG dépend de la stratégie
impliquant une formalisation précise des décisions stratégiques. Il s’agit de traduire la stratégie en
objectifs puis de focaliser les acteurs sur les variables critiques de mesure de la performance.
« Les systèmes de contrôle de gestion sont les procédures et systèmes formels qui utilisent de
l’information pour maintenir ou faire évoluer l’activité des organisations. Ces systèmes incluent
largement des procédures formelles telles que la planification, les budgets, l’analyse de l’environnement
et de la concurrence, le reporting et l’évaluation, l’allocation des ressources et les récompenses
offertes aux employés. » (Simons, 1987).
Avec cette définition des systèmes de contrôle de gestion (SCG), Simons ouvre leur champ
d’intervention et d’analyse, les situant désormais comme des combinaisons de dispositifs de contrôle
comptables et non comptables.
Les SCG intègrent également un contrôle plus managérial, lié à la gestion des ressources humaines
(systèmes d’incitations et de récompenses notamment), et un contrôle culturel fondé sur les valeurs
partagées par les membres de l’organisation.
La grille de lecture de Simons est un cadre de référence largement utilisé en contrôle de gestion, tant
dans les revues francophones qu’anglophones. A travers une approche inductive à partir de plus de 100
études de cas, complétés par des discussions avec des managers et cadres dirigeants, Simons identifie
quatre leviers de contrôle permettant de décliner la stratégie :
Les systèmes de croyance : l’entreprise connaît des incertitudes stratégiques qu’elle va limiter en
communiquant sur les valeurs et les missions de l’organisation. Ces éléments contribuent à alimenter
la fierté d’appartenance (Gibert, 2002). Il s’agit pour Simons d’un contrôle positif par l’inspiration,
c’est un dispositif formel que les dirigeants communiquent et utilisent pour fournir des valeurs, des
objectifs et des orientations pour l’action.
Exemple : charte, code éthique.
Les systèmes de frontières (également appelé garde-fou) où des règles du jeu sont précisées :
des barrières sont établies afin d’identifier les risques à éviter, avec des sanctions en cas de
franchissements. Il s’agit pour Simons d’un contrôle négatif par la contrainte, il est généralement
traduit en termes négatifs « ce que l’on ne peut pas faire ».
Exemple : respect de la confidentialité des données.
Le contrôle diagnostic s’apparente au contrôle de gestion classique. Il vise à décliner la stratégie
par la définition d’objectifs à atteindre en mobilisant le couple moyens/résultats sur les facteurs
clés de succès, en définissant des variables critiques de performance pour opérationnaliser le
pilotage.
Le contrôle interactif vise à favoriser les discussions et remontées d’informations provenant du
terrain afin de maîtriser l’incertitude stratégique, faire émerger de nouvelles stratégies et
favoriser l’apprentissage. Il ne concerne pas des actions « routinières » mais des zones d’incertitude
stratégiques identifiées par le dirigeant, c’est la gestion de l’exceptionnel.
Chap 12 La place du CG et l’identification du métier comme aide à la stratégie 7
Complément : le CG et les autres fonctions de l’entreprise.
L’éthique : ensemble de valeurs et de règles poussant les entreprises à intégrer le respect des PP
dans leurs pratiques de gestion.
L’éthique des affaires (ou Business Ethics) : "regroupe l’ensemble des règles, des normes, des
codes ou des principes qui orientent les comportements vers plus de moralité et de véracité dans
chaque situation rencontrée" (Lewis, 1985).
L’éthique des affaires est la prise en compte dans la conduite des entreprises, des règles de conduite
conformes à l’intérêt général, intérêt qui dépasse celui de l’entreprise et du dirigeant. Cela peut se
traduire par : un comité d'éthique, un système d'alerte éthique, une charte éthique ….
Contre-exemple : un dirigeant bénéficiant de primes importantes alors que l’entreprise rencontre des
difficultés financières, ou pire l’annonce d’un plan de restructuration.
L’AFEP (association française des entreprises privées) et le MEDEF (mouvement des entreprises de
France) ont développé des normes de bonne gouvernance des entreprises en vue d’améliorer leur
gestion. Par exemple, ces organisations ont établi un code éthique applicable aux entreprises cotées
offrant un ensemble de recommandations sur le gouvernement d’entreprise.
Institué en 2013, un Haut Comité de gouvernement d’entreprise assure le suivi de l’application des
recommandations du code et accompagne les sociétés dans leur application. Le code incite à l’évolution
des pratiques de bonne gouvernance en constituant un référentiel accepté de règles de nature à
favoriser la diffusion des meilleures pratiques. Voici quelques extraits :
La responsabilité sociale (ou sociétale) des entreprises (RSE) est un « concept dans lequel les
entreprises intègrent les préoccupations sociales, environnementales, et économiques dans leurs
activités et dans leurs interactions avec leurs parties prenantes sur une base volontaire ».
(Commission européenne, livre vert, 2001).
Dans une conception plus large, l’entreprise peut s’inscrire dans une optique de développement durable.
Selon la définition donnée dans le rapport de la Commission mondiale sur l'environnement et le
développement de l'Organisation des Nations unies, dit rapport Brundtland, où cette expression est
apparue pour la première fois en 1987, le développement durable est :
33) L’éthique et le CG
La Global Reporting Initiative, ou GRI, est une ONG née en 1997. Elle a été constituée pour
établir un référentiel d’indicateurs permettant de mesurer le niveau d’avancement des
On compte aujourd'hui plus de 18 400 normes ISO, qui sont élaborées par consensus et « fournissent
au monde économique, aux gouvernements et à la société dans son ensemble des outils concrets pour les
trois volets – économique, environnemental et sociétal – du développement durable ».
Toutes les normes ont un caractère volontaire. Il n’y a aucune obligation réglementaire à s’y
conformer. En revanche, une norme définit un langage commun international pour toutes les
organisations, quelles que soient leur nationalité, leur taille, leur structure, etc. Une organisation qui
choisit de suivre les lignes directrices d’une norme souligne donc son engagement à satisfaire un certain
niveau de qualité et de sécurité.
Le CG environnemental, se basant sur une fonction de communication (pour les investisseurs) et sur une
fonction de contrôle (des performances avec usage interne), peut consister par ex : à un bilan carbone,
au tableau de bord vert, au calcul de coûts environnementaux.
Des agences de notation spécialisées en évaluation extra-financière se sont développées pour que les
gérants des fonds d’investissement puissent disposer d’une information. Elles évaluent les entreprises à
partir de référentiels sociaux, environnementaux et éthiques.
Le reporting intégré : consiste à faire émerger un nouveau standard international de reporting synthétique
mêlant données financières et extra financières. Le concept est promu par l’IIRC (international integrated
reporting council), association internationale créée en 2010 qui rassemble des entreprises pilotes (dont Danone,
Vivendi et BNP), des investisseurs, des promoteurs de normes de reporting et les grandes firmes d’audit. L’IIRC a
publié en décembre 2013 le cadre de référence international pour le reporting intégré. En France, 18 % des
entreprises du CAC 40 l’ont adopté en 2017.
En France, les obligations des entreprises ont été jalonnées par 3 réglementations : loi NRE
(2001), loi issue de Grenelle 2 (2010), transposition en droit français (2017) de la directive
européenne de 2014.
Loi NRE (nouvelles régulations économiques) : le but était d’inciter les entreprises vers la
RSE, surtout cotées, et de les contraindre à fournir dans leur rapport de gestion annuel,
des données sur les csq environnementales et sociales de leurs activités. Ex : impact
territorial de leurs activités en matière d’emploi, consommation en eau, MP et énergie,
relations avec les associations locales …
Loi Grenelle 2 : a élargi la NRE aux entreprises non cotées dont le nbre de salariés est >
500 et a inclus des données supplémentaires liées à l’OIT (organisation internationale du
travail). Mais surtout, elle a contraint les entreprises à demander la vérification des
données par un organisme tiers indépendant avec une attestation de présence de ces infos
et un avis sur leur sincérité.
La traduction en droit français de la directive européenne : a élargi le périmètre des
entreprises et a imposé un délai de publication des informations et leur mise à disposition.
La financière verte qui veut changer Total : une jeune financière, Aurélie Baudhuin, a fédéré 1,35
% du capital de Total pour tenter d'infléchir la stratégie du groupe pétrolier pour le rendre moins
polluant. Une dizaine d'investisseurs, dont Rothschild, le Crédit Mutuel ou La Banque Postale
appuient la démarche.
Une critique existe sur les dérives d’un contrôle dominante financière, leurs impacts dans le
développement parfois de scandales financiers et dans l’accroissement des inégalités sociales.
Le contrôleur de gestion au sein d’une unité de production peut incorporer un suivi par exemple :