INTRODUCTION.......................................................................................................

PREMIER CHAPITRE : LA PERFORMANCE FINCIÈRE ET GLOBALE DE

L’ENTREPRISE

Section I. Le cadre de la performance et les principaux concepts

Section II. Les systèmes de mesure de la performance

Section III. Les approches de solutions

DEUXIÈME CHAPITRE : CADRE CONCEPTUEL DE TABLEAU DE BORD

Section I. Qu’est-ce qu’un tableau de bord ?

Section II. Le tableau de bord et gestion d’entreprise

Section III. Le contenu d’un tableau de bord

Section IV. Tableau de bord prospectif un nouvel outil pour le pilotage

INTRODUCTION
 Chacun peut constater l’ampleur des bouleversements que connaissent actuellement
les entreprises et leur environnement. Les incertitudes sont nombreuses, les évolutions
nécessaires. Le changement nous concerne tous : même des entreprises a priori « excellentes
», disposant de positions fortes sur leurs marchés, voient parfois leur survie menacée, au
moment où apparaissent chez d’autres de nouvelles activités, de nouveaux produits qui
emportent de brillants succès.

L'entreprise, au travers de son activité, poursuit un certain nombre d'objectifs. Leurs

réalisations intéressent non seulement ceux qui interviennent directement dans sa gestion,
mais également ceux qui, d'une manière ou d'une autre, contribuent à son financement ou sont
intéressés par ses performances. Il s'agit donc notamment :
 Des dirigeants et responsables de l'entreprise qui ont besoin à temps des informations
fiables et pertinentes pour gérer au mieux leurs activités ;
 De ses propriétaires (actionnaires, associés, etc.), qui, souvent éloignés de la conduite
des affaires, sont désireux d'obtenir des informations sur les résultats et sur l'évolution
de la situation financière ;
 Enfin des tiers qui, en tant que clients, fournisseurs actionnaires potentiels, etc.,
traitent avec l'entreprise et s'y intéressent.

Les limites de la gestion budgétaire rendent nécessaire la mise en place de nouveaux

outils de pilotage des performances permettant une meilleure réactivité de l’entreprise.
Pour participer de manière pertinente au pilotage de la performance, les systèmes de contrôle
de gestion doivent en effet répondre aux besoins spécifiques des organisations privées ou
publiques, par des dispositifs et des outils adaptés au contexte et aux processus de décision.
Le tableau de bord est en effet un outil utilisé pour pallier les limites d’un contrôle de gestion
centré sur les budgets, ainsi sur les outils utilisés à l’information chiffrée.
En tant qu’outil d’aide à la décision, les informations fournies dans les tableaux de
bord permettent aux responsables de centre de réagir aux évolutions de l’environnement de
l’entreprise. Un tableau de bord doit être adapté à l’organisation et à la stratégie de
l’entreprise. L’introduction du tableau de bord permet de réduire les barrières entres les
différentes fonctions de l’entreprise : les responsables ont des compétences distinctes et
identifient diverses priorités.
PROBLEMATIQUE
Cette recherche présente une approche complète qui intègre un aperçu historique, des
fondements théoriques, des définitions et différents types de tableau de bord ainsi que la
performance.
En utilisant tous les moyens adéquate pour expliquer :
 Quel rôle peut jouer un tableau de bord en matière d’aide de pilotage de
performance ?
Pour répondre à cette problématique nous allons répondu partiellement à plusieurs sous
questions dont :
 Qu’est-ce que la performance ? comment mesurer la performance ?
 Quels sont les types des tableaux de bord ?
 Enfin, Comment le tableau de bord peut être considéré comme un outil indispensable
pour le pilotage de la performance ?

L’INTÉRÊT DU CHOIX
Actuellement ; les entreprises évoluent dans un contexte caractérisé par : une gestion
axée sur la mesure de performances, des gestionnaires en quête d’outils d’aide à la décision et
au pilotage de l’entreprise, une nécessité accrue d’informations ciblées et pertinentes et, enfin,
des moyens technologiques facilitant la gestion de toutes ces données.
En parallèle ; le tableau de bord constitue un système de mesure et de pilotage de la
performance qui favorise la prise de décision ; il est un outil de management approprié à une
gestion stratégique.
Vu que ce sujet est très intéressant, au niveau des entreprises et ainsi au niveau de
mon projet d’études, ce travail a pour ambition, d’approfondir mes connaissances par rapport
à la problématique étudiée.

APPROCHE METHODOLOGIQUE
Nous avons opté dans cette recherche une méthodologie qualitative basée sur une
approche abductive. Les raisons d’un tel choix résident essentiellement dans la capacité de la
recherche qualitative exploratoire à mettre à jour des caractéristiques spécifiques d’utilisation
des outils de contrôle de gestion, qu’une recherche quantitative positiviste aurait du mal à
réaliser.
 A travers cette démarche méthodologique, nous visons un double objectif. Elaborer
une discussion théorique autour de notre question de recherche. Pour ce faire, nous
analyserons la littérature existante. Le second objectif est de décrire et d’interpréter les
pratiques organisationnelles qui se basent sur des indicateurs issus du tableau de bord afin de
relever la relation de tableau de bord et pilotage de la performance.

PLAN DU TRAVAIL
Afin de répondre à cette problématique, le présent travail sera axé sur deux chapitres :
o Le premier chapitre sera consacré pour traiter la performance et les outils de mesure.
o Le second chapitre sera réservé pour instituer un cadre conceptuel du tableau de bord,
dans lequel on va mettre l’accent sur la définition du tableau de bord, le contenu de ce
dernier et la place qu’il occupe dans les outils du contrôle de gestion.
PREMIÈRE CHAPITRE :
 La notion de la performance est au cœur de toutes les démarches d’évaluation des
entreprises et des organisations1. L’environnement d’affaires actuel impose aux entreprises
une surveillance étroite de leur performance, étant donné qu’elles doivent de plus en plus
adopter des processus d’amélioration continue qui modifient régulièrement leur organisation.
Par conséquent, le « culte de la performance » s’est progressivement imposé dans les sociétés
comme dans les entreprises. La performance est devenue un objectif à rechercher
impérativement par celles-ci, que ce soit au niveau interne qu’au niveau externe.
Définir la performance est une tâche non dépourvue de difficultés et d’imprécisions,
puisque ce concept est utilisé dans plusieurs domaines. Partant, il reste encore superflu et son
contenu, jugé variable, est à l’origine d’un vaste débat. De ce fait, ce concept ne se laisse pas
canaliser par une définition acceptée de tous. Pourtant, il existe plusieurs définitions
conceptuellement acceptables mais distinctives de la performance selon le domaine et le
contexte d’utilisation2.
Dans la littérature économique et managériale, on distingue plusieurs approches de la
performance, entre autres, l’approche financière et l’approche globale de la performance. La
première approche de la performance tend à être la maximisation de la richesse des
mandataires (les actionnaires). Toutefois, cette conception purement financière sera fortement
critiquée au cours des années 1980 à cause de son caractère historique et financier, ce qui a
donné naissance à une nouvelle approche plus globale : l’approche globale de la performance
qui se définit comme l’agrégation des performances financières, sociale et environnementale.
Deux question importantes se posent à ce niveau :
 Qu’est-ce que la performance financière et globale ?
 Comment la performance se mesure-t-elle ?

Afin de répondre aux questions soulevées, nous adopterons deux sections dans ce
chapitre : une première section qui a pour objet de mettre en exergue les concepts de la
performance financière et globale. Puis, une deuxième section où nous essayerons d’exposer
les différents systèmes de mesure de la performance.
Section I. Le cadre de la performance et les principaux concepts
I.1. Origine et définition du concept de performance
La performance est définie par les dictionnaires de langue française comme un constat
officiel enregistrant un résultat accompli à un instant t, en référence à un contexte, à un
objectif et un résultat attendu. Etymologiquement, le concept de performance vient de
l’ancien français parformer qui signifiait accomplir, exécuter, c’est à la fois
l’accomplissement d’un processus, d’une tâche, des résultats obtenus et le succès dont on peut
se prévaloir3.
Le concept de la performance a connu une évolution remarquable au cours des
dernières années. Ainsi, ce concept est passé d’une conception unidimensionnelle financière à
une conception multidimensionnelle (financière, sociale et sociétale).
Traditionnellement, la performance ne couvrait qu’un aspect financier et économique.
En outre, la mission principale de toute entreprise est l’enrichissement de l’actionnaire,
surtout à partit des années quatre-vingt où celui-ci occupe une place primordiale dans
l’économie ; en d’autres termes, produire de la valeur aux actionnaires. Ceci dit que toute
responsabilité de l’entreprise au-delà d’enrichir les actionnaires était refusée.
Il s’agit d’une conception de la performance basée sur une vision externe liée aux
cours boursiers des actions. Selon cette approche unidimensionnelle, la performance n’est
mesurée que par des données comptables et financières, bien que son pilotage soit tourné vers
la minimisation des couts et le ROI (le retour sur investissement). Cette approche a été
fortement critiquée, surtout après l’apparition de la théorie des parties prenantes. Selon ces
critiques, les indicateurs comptables comme le ROI et l’EVA (valeur ajoutée économique) se
focalisent sur les actifs corporels tout en ignorant ceux immatériels qui contribuent aussi à la
création de la valeur.
Les théoriciens exigent donc de considérer d’autres aspects comme la satisfaction de la
clientèle et la compétence des salariés qui font des dimensions importantes dans la réussite de
l’entreprise. D’autant plus, la recherche de la performance économique par les entreprises a
provoqué la raréfaction des ressources et la pollution. Par conséquent, plusieurs invitations
volontaires ayant pour objectifs d’inciter les entreprises pour changer de comportement et
s’engager dans une politique de développement durable.
Le concept du développement durable (Sustainable Developement) a vu le jour
officiellement au cours des années 80, suite à la création d’une commission sur
l’environnement dirigée par Gro HARLEM BRUNDTLAND (à l’époque Premier ministre en
Norvège) et pour le compte de l’ONU, En 1987, cette commission définit le développement
durable comme « un développement qui répond aux besoins du présent sans compromettre la
capacité des générations futures à répondre aux leurs ». Cette définition a un caractère très
général qui laisse la place à plusieurs interprétations.
Selon la commission européenne, la déclinaison des principes du développement
durable à l’échelle des entreprises doit se faire par le biais de la responsabilité sociétale.
Celle- ci signifie essentiellement que les entreprises, de leur propre initiative, contribuent à
améliorer la société et à protéger l’environnement, en liaison avec les « Stakeholders ». C’est
dans ce contexte que le concept de la performance globale est mobilisé dans la littérature
managériale pour évaluer la mise en œuvre des stratégies de développement durable par les
entreprises et rendre compte de leurs responsabilités sociétales aux diverses parties prenantes.
D’où la suscitation d’intégrer les deux responsabilités sociale et sociétale à la
responsabilité économique et financière. C’est ce que l’on prononce par la RSE
(Responsabilité sociale des entreprises4.

I.2. L’approche financière de la performance :

Depuis longtemps, les entreprises cherchaient à être de plus en plus performantes afin
d’assurer leur survie et leur pérennité. Cette performance, cependant, n’était axée que sur le
volet économique et financier. D’où, on parle de la performance économique et financière.
Dans ce contexte, toute entreprise se préoccupe de la trilogie productivité, compétitivité et
rentabilité afin d’améliorer sa performance et d’assurer sa pérennité. Le constat fait donc de la
performance la somme de trois niveaux ; à savoir : le niveau physique, le niveau marchand et
la niveau financier5. En quoi consiste chacun de ces trois niveaux ?
A. Au niveau physique : recherche de la productivité
En terme économique, toute entreprise, opérant sur un marché donné, a le souci
d’améliorer et d’augmenter sa productivité, entendue classiquement comme le rapport
output/input. L’idée est la recherche de l’efficacité au sein des ateliers tout en optimisant
l’utilisation des ressources pour une production donnée. Ainsi, "On entend par productivité,
le rapport entre un résultat obtenu (la production) et la quantité de facteurs qu’il a fallu
utiliser
pour y parvenir. L’exigence de productivité consiste par conséquent à gérer de façon optimale
et structurée les facteurs de production de l’entreprise (effectifs, équipements, techniques,
infrastructures, organisation du travail), afin de réduire les coûts de revient et donc les prix6"
On constate, d’après cette définition, que la productivité ne concerne plus seul facteur
« travail » mais l’ensemble des facteurs de production. La recherche de la seule productivité
« travail » peut entrainer des surconsommations de consommation intermédiaire ou de
capitale fixe dégradant au total la productivité globale des facteurs (P.G.F).
B. Au niveau marchand : recherche de la compétitivité
Après les trente glorieuses, la situation du marché a connu des changements profonds.
Les entreprises passaient ainsi d’une situation de « marché de l’offre » à une situation du
« marché de la demande ». En d’autres termes, il ne suffit pas de produire et de
commercialiser mais aussi de chercher à satisfaire sa clientèle et d’augmenter sa part de
marché. La compétitivité peut être définie comme "la capacité à créer et conserver une
clientèle, en trouvant des actions qui lui permettent d’augmenter son efficience et son
efficacité en particulier dans un contexte fortement concurrentiel 7". Dans ce contexte, il est
impossible d’évaluer la performance d’une entreprise sur la seule base de sa productivité sur
le marché. En effet, "les nouveaux systèmes de production exigent de passer de la notion
d’efficacité dans l’usage des moyens (niveau physique) à celle d’efficience de la production
elle-même au regard de son adéquation aux besoins à satisfaire (niveau marchand)8".
Désormais, la performance est plus liée par le niveau commercial ou marchand que par le
niveau productif, ce qui signifie qu’elle est plus extrinsèque à l’entreprise qu’intrinsèque.
D’où, le passage d’une logique output/input à une logique valeur-coût.
C. Au niveau financier : recherche de la rentabilité
Les mêmes systèmes de production, qui ont exigé de passer de la notion d’efficacité à
la notion d’efficience, exigent de passer aussi de cette dernière notion à la notion d’affectivité
(le niveau financier). Cette dernière "se prononce sur le triptyque objectifs/moyens/résultats,
c’est-à-dire en remontant jusqu’aux finalités qui sont à l’origine même de l’activité dont on
cherche à juger la performance9". Sous cette vision, l’entreprise est considérée comme un
ensemble de facteurs concourant à la création de valeur et d’enrichir les Shareholders qui sont
propriétaires de cette entreprise.
« La rentabilité correspond au rapport entre revenu (c’est-à-dire le profit, le bénéfice
ou le résultat) et le capitale engagé pour l’obtenir 10 ». Plusieurs indicateurs permettent de
mesurer la performance à ce niveau, entre autres le ROS11 qui mesure la profitabilité du
produit ou ce qu’on appelle la marge de profit : c’est le rapport entre le résultat et le chiffre
d’affaires, et le ROI12 qui indique le taux de profit ou le taux de profitabilité des capitaux :
c’est le rapport entre le résultat et les capitaux investis.
Depuis quelques années, on est schématiquement passé d’une représentation financière
de la performance à des approches plus globales incluant les dimensions sociales et
environnementales. Actuellement, la pérennité de l’entreprise ne dépend plus uniquement de
sa performance financière, mais également de sa performance sociale et sociétale. Dès lors, la
responsabilité des entreprises ne se limite pas aux seuls actionnaires mais intègre d’autres
parties prenantes.

I.2. L’approche globale de la performance :

Appréhendée originellement sur un plan strictement financier, la performance a été
progressivement élargie afin de prendre en considération « la responsabilité sociale » de
l’entreprise vis-à-vis de ses ayants droit. De ce fait, la prise en compte des dimensions
sociales et environnementales constitue désormais une préoccupation cruciale pour toute
entreprise. On parle alors d’une performance globale ou multidimensionnelle intégrant la
performance financière, sociale et environnementale.
Désormais, la création de la richesse pour les actionnaires n’est plus la seule préoccupation de
toute entreprise. En effet, toute entreprise cherchera avant tout à assurer sa rentabilité
économique. Puis, elle pourra envisager certaines actions philanthropiques, allant au-delà de
ses seules actions légales.
La RSE correspond à l’application aux entreprises du concept du développement
durable13. Ce concept invite les entreprises à prendre en considération, au-delà des seuls
aspects
financiers et économiques, les aspects sociétaux et environnementaux. JONES (1980) définit
la RSE comme : « la notion selon laquelle les entreprises ont une obligation envers des
acteurs sociaux autres que les actionnaires et au-delà des prescriptions légales et
réglementaires14 ». Selon la commission européenne, La RSE est « l’intégration volontaire,
par les entreprises, de préoccupations sociales et environnementales à leurs activités
commerciales et à leurs relations avec leur parties prenantes ». De cette façon, La RSE
signifie, pour l’essentiel, que les entreprises contribuent de leur propre initiative, à améliorer
la société et à protéger l’environnement, en liaison avec leurs parties prenantes.
Le concept de la RSE suscite plusieurs débats et controverses entre ceux qui insistent
sur le concept15 et ses apports favorables pour l’économie en général et pour les entreprises en
particulier, et ceux qui sont contre toute responsabilité loin de celle envers les actionnaires.
Le concept de la RSE, traduit de l’anglais « Corporate Social Responsability », trouve
son origine dans les années 1950 aux Etats-Unis. Son émergence en Europe est plutôt récente.
Toutefois, il existe des différences fondamentales entre la conception américaine de la RSE et
la conception européenne. Pendant que la première est issue des considérations éthiques et
religieuses, la seconde est plutôt issue des considérations politiques en relation avec le
développement durable. La première vision se base donc essentiellement sur les préceptes
bibliques. Par conséquent, la RSE pour la plupart des entreprises américaines se résume à des
actions philanthropiques étrangères à leurs activités économiques. Par contre, l’approche
européenne tend à considérer que les actions philanthropiques sont hors champ de la RSE.
Ainsi, la commission européenne qualifie les entreprises de socialement responsables
lorsqu’elles vont au-delà de leurs responsabilités légales et obligations imposées par les
conventions collectives afin de répondre à des besoins sociétaux ; autrement dit, c’est
contribué à améliorer les conditions économiques, sociales et environnementales.
Au bout de rouleau, certes le concept de la performance est non dépourvu
d’ambigüités. Il est jugé superflu puisque sa définition est encore large et imprécise. Une sois
la performance est définit, elle est indispensable de définir des systèmes de mesure de celle-
ci. Ces systèmes
différent d’une entreprise à une autre en fonction de plusieurs facteurs de contingence et les
considérations de l’entreprise en question.

Section II. Les systèmes de mesure de la performance

Piloter une entreprise nécessite indispensablement la mesure de ses performances,
comme l’écrit Françoise GIRAUD : avant de piloter, faut-il mesurer. Par conséquent, la
mesure des performances constitue un aspect important pour les entreprises. Cependant, pour
mieux piloter son entreprise, il faut se baser sur une information fiable et pertinente capable
de faciliter la prise de décision et qui se base sur un bon choix des indicateurs de mesure des
performances. Ces choix, en effet, diffère d’une entreprise à une autre, d’un service à un autre
et d’un responsable à un autre selon les besoins en information et les finalités de l’utilisation
de ladite information.
Il existe toute une boite à indicateurs au service des entreprises et dirigeants dont on
distingue, selon que la performance à mesurer est financière ou non financière, les indicateurs
de mesure de la performance financière et les indicateurs de mesure de la performance non
financière.

II.1. Les systèmes de mesure de la performance financière

Pour longtemps, les entreprises ont compté sur la comptabilité financière et analytique
pour évaluer ses performances. Pourtant, ces systèmes de mesure présentent des insuffisances
majeures non négligeables : au pire, la fiabilité des données est douteuse puisque les
informations fournies sont trop approximatives pour servir de base à la prise de décision. Ce
qui a amené les auteurs et praticiens à penser à améliorer ces systèmes de mesure en
proposant de nouveau indicateurs et systèmes, notamment, le ROI (retour sur investissement)
et la EVA (valeur ajoutée économique).
A. Les indicateurs comptables
Moujib BAHRI & Josée ST-PIERRE16 constatent que, dans le monde des PME, il est
possible de se baser sur le compte de résultat pour mesurer ses performances. Toutefois, il
reste insuffisant de se baser uniquement sur le compte de résultat pour construire un
système de
mesure et de gestion de la performance. D’où, ils proposent de compléter l’information
financière du compte de résultat par l’information non financière. Mais, ce n’est pas le cas
pour les grandes entreprises. Ces unités nécessitent des systèmes de mesures adéquats,
sophistiqués et performants afin de fournir une information pertinente pour les dirigeants et
les preneurs de décisions.
D’une manière générale, les indicateurs de mesure des performances comptables
peuvent être relevés du compte de résultat comme le chiffre d’affaires, ou d’un autre
document qui se base sur ce compte pour élaborer d’autres indicateurs plus pertinents tels que
la valeur ajouté (VA), l’excédent brut d’exploitation (EBE), etc. L’entreprise dispose alors
d’une série d’indicateurs de mesure de la performance financière qui peuvent être regroupés
en deux catégories : les indicateurs traditionnels et les nouveaux indicateurs.
a. Les indicateurs traditionnels
L’entreprise dispose d’une boite à outil réunissant plusieurs indicateurs dans le tableau
de formation des résultats (TFR17) qui a pour objectif d’étudier l’activité d’exploitation de
l’entreprise. Ce tableau réunit plusieurs indicateurs à commencer par le chiffre d’affaire et à
terminer par le résultat de l’exercice.
 Le chiffre d’affaire : C’est le montant des ventes réalisées par l’entreprise. Son
évolution constitue un paramètre essentiel de toute analyse financière et de la
compréhension de l’entreprise. Une firme dont l’activité est en forte croissance, en
stagnation, en croissance ralentie, en retournement, en dépression… sera confrontée à
des problèmes différents. En étudiant l’évolution de son activité, on plante le décor de
l’ensemble de l’analyse financière. La base de toute analyse est l’évolution du chiffre
d’affaires, qui doit être décomposée en termes de volumes (quantités vendues) et de
prix, de croissance interne et de croissance externe.
 La Valeur ajoutée (VA) : La valeur ajouté traduit le supplément de valeur donné
par l’entreprise, dans son activité, aux biens et aux services en provenance des tiers.
Elle est donc égale à la somme de la marge commerciale et de la marge sur
consommation de matières, diminuée des consommations de biens et services en
provenance des tiers. C’est un indicateur très utile pour caricaturer un secteur et
constitue une mesure de l’intégration de l’entreprise dans son secteur. Au niveau de
l’entreprise, la notion de valeur ajoutée semble non pertinente. Il n’est pas sain de
distinguer ce qu’une entreprise
 ajoute elle-même à un produit et ce qu’elle acquiert à l’extérieur. Pourtant, une
entreprise se définit d’abord par rapport à ses marchés où elle définit une stratégie
spécifique créatrice de valeur.
 L’Excédent Brut d’Exploitation (EBE) : La notion précédente de VA relève
plus de la macroéconomie, alors que, l’EBE relève plutôt de la microéconomie. C’est
l’indicateur pivot de la performance économique de l’entreprise, à la fois résultante de
toute la gestion courante et préalable à une répartition qui diffère d’une entreprise à
l’autre. Il est en effet indépendant des politiques d’amortissement, d’endettement, de
distribution, et des éléments exceptionnels.
 Le résultat d’exploitation (RE) : Il reflète l’activité normale de l’entreprise mais
après prise en compte des dotations et reprises sur amortissements et provisions
d’exploitation. De ce fait, il devient moins comparable avec les entreprises
concurrentes mais reste un bon outil d’appréciation des performances économiques si
l’on raisonne dans une logique interne pluriannuelle. Il se répartit entre les
pourvoyeurs de fonds de l’entreprise : le résultat financier pour les créanciers, le
résultat net pour les actionnaires, et l’impôt sur les sociétés pour l’Etat.
 La Capacité d’Autofinancement (CAF) : La CAF représente l’épargne
dégagée par l’entreprise sur un exercice et indique sa capacité à financer son propre
développement. C’est le surplus monétaire encaissable dégagé par l’entreprise sur un
exercice. L’autofinancement constitue la partie de la CAF après distribution des
dividendes. Il doit contribuer à assurer les quatre autres fonctions de la CAF :
remboursement des emprunts, renouvellement de l’outil de production, couverture des
risques et développement de l’entreprise.

Ces indicateurs purement comptables ont fait l’objet de plusieurs critiques car ils ne
reflètent qu’une vision comptable au détriment de la vision économique. Pour pallier à ce
problème, de nouveaux indicateurs comptables vont apparaitre au cours des années 90, tant
pour tenir compte de l’internationalisation des pratiques de « reporting » de la performance,
du développement des normes comptables internationales qu’à des fins d’affichage de
pratiques plus « modernes ».
b. Les nouveaux indicateurs
 Sur la base des critiques des indicateurs comptables traditionnels, de nouveaux
indicateurs ont été élaborés notamment le résultat opérationnel (RO), le bénéfice avant impôt
et intérêt (EBIT) et le bénéfice avant impôt, intérêt, amortissement et dépréciation (EBITDA).
Le résultat opérationnel (RO) vient se substituer au résultat d’exploitation. Il couvre les
résultats de l’entreprise, y compris les éléments exceptionnels sans tenir compte des charges
et produits financiers. Le rajout des éléments exceptionnels se justifie par leur appartenance
en
majorité à l’exploitation.
En outre, l’EBIT (Earning Before Interest and Taxes) qui forme le résultat avant
paiement des intérêts et de l’impôt sur le résultat et l’EBITDA (Earnings Before Interest,
Taxes, Depreciation and Amortization) qui n’est que l’indicateur précédent avant diminution
des provisions et des amortissements. Ce dernier indicateur est proche de l’EBE tandis que le
premier est proche du résultat opérationnel.
Il est à noter que le contrôle de gestion utilise les mêmes indicateurs de mesure de la
performance financière que la comptabilité. Mais contrairement à la comptabilité et à la
finance d’entreprise, qui travaillent le plus souvent sur des indicateurs normalisés, il ne suit
pas de normes externes, mais développe ses propres normes suite à ses objectifs.
Concernant la comptabilité analytique, KAPLAN & COOPER dans leur ouvrage
"Cost and effect" stipule que peu d’entreprise savent évaluer avec fiabilité le coût de leurs
processus. Ce qui met en cause la comptabilité analytique traditionnelle précisément les
méthodes traditionnelles de calcul de coût. Pour eux, ces systèmes traditionnels permettent
rarement de piloter les processus de l’entreprise. Les dirigeants disposent alors rarement des
informations nécessaires pour piloter efficacement leur entreprise. L’analyse des systèmes de
comptabilité analytique traditionnels montre que ceux-ci doivent généralement être améliorés
sur quatre points :
o Améliorer la fiabilité des donnés ;
o Accroitre la rapidité du retour d’information ;
o Augmenter la richesse et la précision des informations ;
o Renforcer l’aptitude à piloter les processus de l’entreprise.
 Les critiques soulevées et les problèmes rencontrés au niveau de la comptabilité
financière et le système traditionnel de comptabilité analytique font découvrir de nouveau
outils de mesures de la performance financière, on parle du ROI18 et l’EVA19
B. Le Return On Investment (ROI)
Outre le fait qu’il soit incertain, le résultat comptable ne dit rien sur l’effort relatif qua
l’entreprise a produit pour le générer. Elle doit le ramener, pour le rendre pertinent, aux
moyens mis en œuvre afin de calculer un taux de rentabilité, ou ROI.
Le taux de rendement des capitaux investis ou rendement de l’investissement (RDI),
on Return on Investment (ROI) est le rapport entre une évaluation comptable du résultat et
une évaluation comptable des capitaux investis. Sous sa forme générique, le ROI se présente
comme un taux de rentabilité, il s’exprime en pourcentage.

Taux de rendement des capitaux investis (ROI20)

=Résultat/Capitaux investis

Cet indicateur revêt une importance centrale en contrôle de gestion. Il a été mis en
œuvre au sein de General Motors dès les années 1920 et est peu à peu devenu l’un des
indicateurs capitaux pour mesurer la performance financière des entreprises. En outre, cet
indicateur de rendement constitue la méthode la plus répondue pour incorporer les capitaux
investis dans un indicateur de performance. Cependant, comme toute autre indicateur, ce taux
de rendement doit être utilisé avec précaution toute en l’associant à d’autres indicateurs.
Le taux de rendement des capitaux investis est également connu sous le nom de taux
de rendement comptable. Les dirigeants sacrifient souvent à l’américanisme en parlant du
"retour sur investissement" quand ils évaluent la performance d’une division. Ils emploient
l’expression plus traditionnelle de taux de rendement comptable quand ils évaluent la
rentabilité d’un projet.
A ajouter, que les entreprises ne définissent pas toutes, de manière identique, le numérateur et
le dénominateur du taux de rendement.
Toutefois, le calcul relativement simple de ROI n’a pas échappé à certains problèmes
et difficultes.il présente une difficulté originale. Prendre les actifs nets au dénominateur
revient à voir la rentabilité des investissements les plus anciens augmenter avec le temps alors
qu’aucun changement économique ne justifie pas une telle évolution. Autrement dit, investir
dans un projet nouveau revient à faire baisser mécaniquement le taux de rentabilité. Au-delà
des problèmes de calcul, l’interprétation du ROI nécessite un certain nombre de précautions.
Deux constations à faire :
 Le ROI est un indicateur de long terme. il faut s’en servir dans une perspective
pluriannuelle .En le considérant comme un indicateur sur le court terme ; on risque de
subir des effets pervers.
 Le ROI ne permet pas de comparer plusieurs sites ou plusieurs segments d’activité.
Face à ces critiques, certains cabinets ont proposé de substituer le ROI par un autre
indicateur censé mieux refléter la création de valeur par l’entreprise et permettre d’éviter les
erreurs d’interprétation ; à savoir : l’EVA.
C. Economie Value Added (EVA)
Face à la monté du positionnement de l’actionnaire vise à vise de l’entreprise, ma
maximisation de la valeur pour celui-ci par cette dernière est devenu un impératif
économiquement justifié. Cette tendance remet en lumière un principe de base de l’activité
économique : l’argent a un cout d’où, l’actionnaire qui investit dans une entreprise a droit
d’attendre une rémunération sur les sommes investies.
L’EVA est le fondement d’un nouveau système de pilotage : qui constitue un puissant
levier de création de valeur pour l’actionnaire. Cette approche a désormais fait ses preuves
dans de nombreuses entreprises. Qu’est-ce que donc l’EVA ?
EVA est l’acronyme de valeur ajoutée économique (Economic value added). C’est une
mesure de la performance de l’entreprise en termes de création de valeur. Elle repose sur le
principe suivant : la création de la valeur pour l’actionnaire ne commence que lorsque le cout
du capital a été couvert, au même titre que les autres couts. L EVA est une mesure de cette
création de valeur, au-delà du cout de capital. Arithmétiquement, elle est égale au résultat
d’exploitation après impôt, diminué du cout capital. Cet indicateur met ainsi les bénéfices
dégagés en regard du cout du capital, c'est-à-dire du cout cumulé de la dette et des fonds
propres. L’EVA a été adopté par les analystes pour choisir les entreprises dans lesquelles
investir.
Goldman Sachs et crédit Suisse First Boston ont formellement adopté EVA comme leur
principal outil de valorisation des entreprise21

EVA= résultat d’exploitation après impôt – cout du capital

Ou encore :
EVA=résultat d’exploitation après impôt - (capital x rendement exigé du capital)

Cependant, L’EVA est bien plus qu’un indicateur économique supplémentaire. Son
instauration dans l’entreprise transforme radicalement la philosophie des managers et affecte
en profondeur la culture d’entreprise. C’est un véritable levier d’accroissement de la
performance. Elle est même désormais utilisée dans le service public. De nombreuses
entreprises publiques ont adopté cette approche pour accroitre leur efficacité et leur service.
Le principe de l’EVA consiste à mesurer le surplus de résultat net, au-delà de la
rémunération de capital. Dans la pratique, le calcul n’est pas immédiat. En effet, il nécessite
de résoudre eux difficultés :
 D’une part procéder à des ajustements des données comptables pour obtenir une
mesure plus réaliste du résultat économique et des besoins en capital. Ces
retraitements concernent les dépenses de recherche et développement, les investisseurs
stratégiques, les acquisitions, les charges et les amortissements22.
 D’autre part, évaluer le cout du capital de l’entreprise. Ainsi, la prise en compte du
capital constitue la pierre angulaire de l’approche EVA.
Malgré son apport, l EVA n’est plus exemple de critique et de difficultés. Ainsi, l’une
des difficultés majeures dans le calcul de l’EVA d’une activité est l’estimation du montant du
capital employé par cette activité. Cette estimation est basée sur le bilan de l’activité auquel
sont apportés de nombreux ajustements dont le but est d’éliminer les biais comptables.

II.2. Les systèmes de mesure de la performance non financière

Afin de pouvoir piloter son entreprise au mieux, il est nécessaire de ne pas se limiter à
l’information financière uniquement et prendre en considération l’information non financière.
Tableau de bord et pilotage de la
performance

"La performance se mesure donc et s’analyse grâce à des indicateurs non financiers. Ceux-ci
sont divers et présentent des spécificités de calcul qui dépendent de leur nature23" . Nous
allons par conséquent, mettre en lumière deux sortes d’indicateurs non financiers : les
indicateurs liés à la satisfaction client et les indicateurs liés aux variables ressources
humaines.
A. La satisfaction client
Parmi les questions les plus difficiles que toute entreprise se pose prioritairement
celles qui sont orientées client – est la question de la satisfaction de la clientèle. Comment
mesurer alors la satisfaction du client ? Ou comment mesurer la qualité de la prestation
fournie au client ?
Contrairement à la performance financière, les méthodes utilisés dans la mesure de la
performance non financière, notamment la satisfaction clients, sont moins normalisées et
dépendent du contexte interne qu’externe de l’entreprise. De même , la mesure de celle-ci
"dépend de mesures sur l’état d’esprit des clients aussi bien que de mesures sur la qualité des
prestations fournies ou de la comparaison par rapport aux concurrents24 ".
La mesure de la satisfaction est généralement obtenue à l’aide de questionnaires de
satisfaction qui seront remplis directement par le client. Il existe différents types de
questionnaires. On distingue :
 Les questionnaires de satisfaction dans le cadre d’enquêtes ponctuelles sir le lieu de
consommation de la prestation. La prestation n’est alors pas terminée, ce qui pose un
problème. De plus, les conditions particulières de la prestation et l’état d’esprit du
client peuvent à formuler des réponses variées.
 Les questionnaires de satisfaction à la fin de la prestation. Ces questionnaires sont
souvent difficilement récupérables auprès des clients et seuls les insatisfaits ont une
réelle motivation à répondre, ce qui fausse la perception globale de celui qui mesure.
 Enfin, les questionnaires de satisfaction à froid lors d’enquêtes par téléphone. Celles-ci
peuvent se faire auprès des anciens clients ou sur un panel de client susceptible d’avoir
consommé le produit ou la prestation, avec le risque d’apparition de biais divers.
 Ces premières mesures se justifient car le client paye pour acquérir des produits ou
services. Mais ces mesures peuvent être hautement subjectives et injustes pour les salariés de
l’entreprise qui sont alors tenus de satisfaire des exigences jamais assouvies.

Outre le premier moyen, il existe d’autres moyens pour mesurer la satisfaction de ses
clients. Celle-ci peut être mesurée par les plaintes reçues formellement ou les incidents lors de
la prestation, sachant qu’il ne s’agit pas d’une enquête menée par l’entreprise. Egalement, la
satisfaction peut être mesurée par les retours sur marchandise, le changement de fournisseurs,
les retards de paiement ou la perte de clients fidèles sont autant d’indicateurs permettant
d’avoir une idée sur la satisfaction de la clientèle.

Cependant, il est insuffisant d’avoir une clientèle satisfaire pour créer de la valeur.
Cette dernière dépend aussi bien de la performance des ressources humaines que de la
satisfaction clientèle.

B. La performance des ressources humaines 25

Au sein de toute entreprise, ce sont les ressources humaines qui créent de la valeur, par
leur travail, leur implication et par leur créativité. La création de la valeur par l’entreprise
dépend en grande partie de la performance de son personnel. On distingue trois niveaux de
performance pour les ressources humaines : les processus de la fonction RH, la mise sous
tension de la variable RH et la responsabilité sociale de l’entreprise.

La performance des ressources humaines de l’entreprise est celle de la fonction

ressource humaine. Autrement dit, c’est la performance de l’ensemble des tâches et opérations
effectuées par les responsables des ressources humaines ; telles que, le recrutement,
l’administration du personnel, les opérations de la paie, le licenciement, etc. ces opérations
constituent donc au sein de la fonction RH, un ensemble de processus que l’on cherche à
mener de manière efficace et efficiente.

Toutes ces activités ne sont toutefois pas identiques en termes de mesure de la

performance. En effet, certains d’entre elles sont assez bien encadrés par des processus stables
et répétitifs tel le cas de la paye. Dans ce cas l’évaluation de la performance ne présente aucun
problème puisqu’elle s’effectue par rapport à des normes à peu près claires. Par contre,
lorsque
l’activité est difficilement mise en œuvre et le processus est moins stable ou requiert
davantage de subjectivité, tel le cas du processus de recrutement, l’évaluation devient de plus
en plus difficile.

On constate donc que la performance de la fonction RH est plus ou moins simple à

cerner en fonction du type de processus auquel on s’intéresse. La situation est encore plus
compliquée pour la variable RH. Cette dernière est constituée de l’ensemble des données
permettant de juger, entre autres, de la qualité, de l’implication et du coût des ressources
humaines dont dispose l’entreprise. La masse salariale est l’une des dimensions clés pour
l’entreprise. Cette dernière a la responsabilité de maîtriser les coûts salariaux en mettant les
bons collaborateurs aux bons endroits, en nombre juste suffisant, avec une division du travail
permettant l’efficience maximale. Elle doit, en outre, s’assurer de l’équité en termes de
contribution rétribution au niveau des salaires versés par rapport aux qualifications
demandées.

Le pilotage des ressources humaines nécessite de mettre sous tension d’autres

variables, plus qualitative. Les salariés sont notamment sensibles aux conditions du travail, la
sécurité, l’absentéisme et le climat social dont des volets importants pour appréhender la
performance et la satisfaction des salariés et la base pour évaluer la performance RH. Enfin,
d’autres variables peuvent être prises en considération, des variables qui concernent
précisément la RSE.

Conclusion
Dans ce chapitre, nous avons présenté les principes qui guident la construction d’un
système de mesure de performances au niveau de l’organisation. Nous avons ensuite présenté
les principales mesures existantes, en distinguant les mesures financières des mesures non
financières.
Le choix entre mesures financières et mesures non financières, on l’a vu, reflète
l’évolution des rapports de force entre stakeholders. Mais ce choix fait également intervenir
des considérations techniques. D’un certain point de vue, les mesures financières ont
l’inconvénient d’être trop pauvres pour permettre un pilotage de la performance : il est donc
préférable de multiplier le nombre d’indicateurs, sans tomber cependant dans l’excès, afin
d’enrichir la vision de la performance offerte aux managers. D’un autre point de vue, les
systèmes de mesure multiples ont l’inconvénient d’être ambigus : si l’on réduit les coûts mais
que l’on réduit également la qualité, in fine a-t-on créé de la performance ?
Plusieurs outils ont été mises en œuvre pour permettre la performance dont on cite
principalement le tableau de bord. Donc comment le tableau de bord joue un rôle essentiel au
pilotage de la performance ?
DEUXIÈME CHAPITRE :
 Aujourd’hui, les décideurs cherchent à piloter leurs unités, leurs équipes, leurs tâches
sur un ensemble de variables et les tableaux de bord sont de plus en plus utilisés pour aider, en
temps réel, au pilotage de toutes les dimensions de la performance.
La dénomination « tableau de bord » est empruntée au vocabulaire aéronautique et
automobile. Lorsque nous conduisons une automobile, nous utilisons un tableau un tableau de
bord. Le tableau de bord fournit au pilote toutes les informations nécessaires pour prendre les
décisions adéquates. En consultant, le pilote constate l’état de la route, la densité de la
circulation, la vitesse de son véhicule, le temps restant avant l’heure prévue d’arrivée et
décide l’attitude à tenir. Le pilote « voit » son système automobile par l’intermédiaire de son
tableau de bord, système de mesure nécessaire à la conduite. Cette analogie volontaire est
retenue pour illustrer ce document constitué par l’ensemble d’indicateurs synthétiques et
présentés de façon synoptique visant à aider le décideur à piloter l’entreprise.

Figure 1 : Le pilote et son véhicule26

Section I. Qu’est-ce qu’un tableau de bord ?
La notion de tableau de bord est apparue aux Etats-Unis en 1948. Cette notion a été
répandue en France en particulier par une littérature professionnelle. Le tableau de bord a été
après conceptualisé par une littérature académique en raison de son apport et de son intérêt en
tant que mécanisme de gestion.

I.1. Définition
Si l’on demande à des managers à quoi servent les tableaux de bord, on obtient un
grand nombre réponses : suivre l’activité, alertes sur des résultats non conformes, rendre
compte, informer…
Outil d’aide à la décision et à la prévision, le tableau de bord est un ensemble
d’indicateurs peu nombreux (cinq à dix) conçus pour permettre aux gestionnaires de prendre
connaissance de l’état et de l’état et de l’évolution des systèmes qu’ils pilotent et d’identifier
les tendances qui les influenceront sur un horizon cohérent avec la nature de leurs fonctions27

I.2. Niveaux de tableau de bord

A. Tableau de bord stratégique

Le tableau de bord stratégique regroupe les données essentielles au contrôle, à la mise
en place de la stratégie. Il est surtout utilisé par la direction générale, son horizon est
relativement le tong terme.
Les tableaux de bord à orientation stratégique sont des systèmes d’indicateurs qui
cherchent à mesurer la performance globale (et son évolution) dans ses différentes dimensions
constitutives. Ils permettent de clarifier les objectifs stratégiques et les traduire en valeurs
cibles concrètes. Ils assurent aussi un déploiement de la politique générale à l’intérieur de
l’organisation et un retour d’expérience sur la stratégie pour l’affiner progressivement.28

B. Tableau de bord de gestion

 Les tableaux de bord de gestion communiquent les données indispensables au contrôle
à court terme de la marche de l’entreprise. Ils sont établis dans des délais très brefs et avec
une périodicité élevée, ce qui permet aux dirigeants d’exercer rapidement des actions
correctives et même d’anticiper l’évènement29 .
Il y a un ou plusieurs TBG pour chaque centre de responsabilité, la pluralité des
tableaux de bord de gestion au niveau d’un centre est liée à leur périodicité. On distingue :
 Un tableau de bord journalier avec les informations qu’il est urgent de connaître
quotidiennement ;
 Un tableau de bord hebdomadaire établi le lundi (ou le mardi au plus tard)
 Un tableau de bord mensuel établi dans un délai de 4 à 8 jours après la fin du mois.

I.3. Intégration des tableaux de bord

Le découpage des responsabilités et des lignes hiérarchiques. Pour l’ensemble de la
firme, la cartographie des tableaux de bord doit calquer sur celle de la structure d’autorité.
A. Intégration verticale
Les tableaux de bord s’emboîtent les uns les autres en suivant les lignes hiérarchiques ;
c’est le principe gigogne.
Le TBG de chaque responsable inclut les informations qui sont indispensables à la
gestion de son centre de responsabilité ainsi que les informations qui sont essentielles pour
son supérieur hiérarchique.
Les informations des tableaux de bord ne remontent pas si elles ne sont utiles qu’au niveau
local.
Les tableaux de bord s’élaborent selon deux processus menés en parallèle :
 L’un (top down) commence par la construction du tableau de bord de la direction ; les
autres tableaux en sont déduits en descendant successivement les niveaux
hiérarchiques ;
 L’autre (bottom up) commence par les niveaux inférieurs. Chaque responsable définit
seul les informations dont il a besoin pour gérer son centre de responsabilité. Emboite
ensuite son TBG dans celui de son supérieur hiérarchique.

B. Intégration horizontale
 Le tableau de bord d’un responsable informe sur des éléments qui sont hors de sa
responsabilité directe mais qui sont nécessaires à la conscience des responsabilités communes
et à la vision transversale de l’entreprise. Les indicateurs sont alors partagés entre plusieurs
tableaux de bord.

I.4. Différence entre le tableau de bord et reporting

La distinction entre tableau de bord et le reporting n’est pas toujours nette dans
l’entreprise et mérite d’être précisée car les finalités sont différentes.

A. Reporting : mission de compte rendu

C’est une appellation très rencontrée dans la littérature de gestion et dans l’entreprise
qui correspond à la réalisation de documents synthétiques destinées à la supervision de la
délégation de responsabilités. Il s’inscrit souvent dans les entités organisées en centres de
profit, en filiales et vise à faire remonter les informations vers le sommet hiérarchique. C’est
une pratique de plus en plus fréquente permettant d’accompagner un management décentralisé
fondé sur la délégation de pouvoirs et responsabilité.
Les travaux reporting se présentent alors comme une liste d’indicateurs (volume de
vente, part de marché, marges…) établis par les responsables hiérarchiques, complétée selon
une périodicité régulière par les unités décentralisées et visant à rendre compte de l’activité et
des résultats de l’unité autonome.

B. Tableau de bord : mission de pilotage

Le tableau de bord est constitué par une liste synthétique d’indicateurs établis par et
pour le responsable dans le but de contrôler les variables dont il a la maîtrise. Il ne s’agit
plus de rendre compte à une antenne de supervision (information ascendante) mais d’éclairer
la prise de décision et l’étendue du contrôle (orientation de l’éclairage vers l’aval).
Le décideur d’une entité économique a besoin des tableaux de bord lui procurent
rapidement des indicateurs pertinents lui permettant de déclencher la recherche
d’informations complémentaire voire des actions immédiates.
 Critères Tableau de bord Reporting
Objectif général Mise sous contrôle Contrôle = vérification
Adaptation locale Personnalisée Générique
Répond aux Potentiellement
besoins inadapté à
particulier un business spécifique
Type d’outil Aide à la décision Remontée
Orienté vers d’informations
l’action Plutôt Fonctionnel
hiérarchique
Type d’indicateurs Financiers et Essentiellement financiers
opérationnels : Physiques,
qualité, délais
Nature des Performance et pilotage Performance
indicateurs
Granularité Fonction des ordres Génétique
de grandeurs locaux
Fréquence Continue Périodique

Tableau 1 : Caractéristiques comparées tableau de bord/reporting30

De ce qui précède et à partie les différentes caractéristiques et fonctions que

remplissent les deux outils en peut dire que le tableau de bord est un outil de pilotage, le
reporting est un outil de contrôle.

Figure 2 : Schéma comparatif entre le tableau de bord et reporting31

Section II. Le tableau de bord et gestion d’entreprise
L’entreprise tente de respecter les équilibres financiers préalablement définis durant la
phase de prévision. Toutefois il arrive souvent que les estimations ne correspondent pas à la
réalité :
Le décollage des ventes est plus lent que prévu, les charges d’exploitation
s’accumulent lourdement … IL faut donc réaliser de Nouvelles prévisions tenant compte des
données réelles de l’entreprise pour éviter les mauvaises surprises notamment en matière de
trésorerie.
L’utilisation de tableaux de bord régulièrement mis à jour est essentielle pour le suivi
de l’activité de l’entreprise. Non seulement ils délivreront de précieux indicateurs sur la santé
de l’entreprise mais ils permettront aussi d’anticiper et de corriger les écarts. Mais il serait
judicieux de présenter dans un premier temps la place du contrôle de gestion dans l’entreprise
avant de procéder à une présentation du tableau de bord dans le contrôle de gestion.

II.1. Place du contrôle de gestion dans l’entreprise

Le contrôle organisationnel constitue le processus de management de l’organisation. Il
s’articule, dans une perspective classique, autour de trois temps forts : finalisation, pilotage et
post évaluation. Les décisions et les actions de l’entreprise passent au travers de ces
différentes étapes qui constituent son processus managérial. Mais toutes les décisions et les
actions d’une entreprise ne se valent pas et ne peuvent être analysées du même point de vue.
Selon Bouquin (2001), reprenant Anthony, on peut ainsi distinguer trois types de décision ou
d’action :
 Les décisions stratégiques (définir les missions de l’entreprise, ses domaines
d’activité, ses facteurs clé de succès …).
 Les décisions de gestion ou tactiques (faire en sorte que les actions courantes aillent
dans les sens de stratégie).
 Les décisions opérationnelles (les tâches et les opérations courantes).

Ces types de décision correspondent à trois modes de contrôle :

 Le contrôle stratégique
 Le contrôle de gestion
 Le contrôle opérationnel ou d’exécution
 Chacun de ces niveaux de contrôle met en œuvre son propre processus de management
qui reprend les grandes étapes qu’ont été définies ci-dessus (finalisation, pilotage, post
évaluation).
On peut donc croiser ces différentes dimensions :

Tableau 2 : Les Modes de contrôle32

La position du contrôle de gestion se mettant entre le contrôle stratégique est le contrôle
opérationnel montre qu’il n’est pas le seul niveau de contrôle dans l’entreprise.
La mission du contrôle de gestion est de décliner la stratégie et s’assurer que les travaux
quotidiens vont dans le sens de la stratégie globale de l’entreprise.

II.2. La place des tableaux de bord dans le contrôle de gestion

Nous allons tout d’abord définir le contrôle de gestion qui selon R. N. Anthony (1965)
professeur à Harvard est le processus par lequel les managers obtiennent l’assurance que les
ressources sont obtenues et utilisées de manière efficace et efficiente pour la réalisation des
objectifs de l’organisation.
Le même auteur, quelques années après, en 1988 définit le contrôle de gestion comme
étant le processus par lequel les managers influencent d’autre membres de l’organisation pour
mettre en œuvre les stratégies de l’organisation.
Dans ces deux définitions nous remarquons que les objectifs sur lesquels l’accent a été
mis (dans la première définition) ont cédé la place à la stratégie (dans la deuxième définition)
. Il s’agit de renforcer la vision managériale du contrôle de gestion en mettant de côté les
présupposés comptables de la première approche.
Plus tard 1995, un autre professeur de Harvard du nom de R. Simons fait de
l’information la matière première du contrôle de gestion en le définissant comme étant les
processus et les procédures fondées sur l’information que les managers utilisent pour
maintenir ou modifier certaines configurations des activités de l’organisation.
Le schémas ci-dessous illustre le chevauchement et l’interpénétration des outils de
contrôle de gestion qui ne sont pas toujours possible à distinguer.
 Figure 3 : les outils du contrôle de gestion33

Dans toute entreprise, le tableau de bord se positionne comme étant l’assistant du

manager dans sa démarche de l’amélioration continue de la performance par rapport à la
stratégie qui a été définie. Il s’agit d’un outil indispensable aidant le décideur non seulement à
avoir les informations sur l’état de son entreprise mais aussi à prendre des décisions.

II.3. Le système d’information et le tableau de bord

Le développement de l’organisation « informationnelle » met aujourd’hui au premier
plan des facteurs clés de succès la collecte, le traitement et l’utilisation de l’information
pertinente.
Dans cette optique, ce sont à la fois les concepteurs et les utilisateurs des systèmes
d’information qui contribuent au succès de la firme. Du « côté » des gestionnaires du système
d’information, il s’agit de construire un système d’information qui réponde aux attentes de ses
utilisateurs. Du « côté » des utilisateurs, il s’agit de formuler leurs besoins d’information et de
tirer profit du système d’information pour conduire des actions créatrices de valeur. La
fonction contrôle de gestion joue un rôle important dans la conception et l’utilisation du
système d’information. En effet, elle participe avec les gestionnaires du système
d’information à la conception d’informations cohérentes qui ont un sens. Mais elle exploite
aussi ces informations pour éclairer au mieux à la fois les décisions stratégiques et les
décisions opérationnelles et faire évoluer si nécessaire le système d’information. Le système
d’information constitue donc un enjeu majeur dans l’organisation efficace de la fonction
contrôle de gestion au sein de l’entreprise.

A. Définition des systèmes d’information

Un système d’information peut être défini comme étant un ensemble de méthodes, de
moyens humains, matériels (ordinateurs par exemple) et immatériels (logiciels) permettant de
produire pour le compte de l’organisation un ensemble d’informations organisée pour
atteindre ses objectifs. Autrement dit un système d’information est un réseau complexe de
relations structurées où interviennent hommes, machines et procédures qui a pour but
d’engendrer des
flux ordonnés d’informations pertinentes provenant de différentes sources et destinées à servir
de base aux décisions.
Ainsi selon Alter Système utilisateur machine intégré qui produit de l’information
pour assister les êtres humains dans les fonctions d’exécution, de gestion et de prise de
décision.34
Ces définitions qui mettent en avant les aspects prise de décision et communication
montrent la place que peut avoir le SI dans le management des organisations.
En d’autres termes, si l’organisation était considérée comme un corps humain, le
système d’information jouerait le rôle de système nerveux faisant ainsi véhiculer différentes
informations collectées à divers niveaux entre toutes les composantes de l’entreprise.

B. L’importance des systèmes d'information

De nos jours la plupart des systèmes d'information sont informatisés. Les entreprises
se servent aujourd'hui de matériels informatiques, de logiciels et des techniques de
l'information et de communication pour faire le transfert des ressources en données de
l'organisation , les progiciels de gestion intégré ( Enterprise Resource planning ou en français
PGI pour Progiciels de gestion Intégrée ) connu sous le nom de ERP, les logiciels de gestion
de relation client et assurément des systèmes de sécurité afin de garantir probité des
informations qui se répandent au sein de l'organisation.

Les systèmes d'information peuvent représenter une place importante dans la réussite
d'une entreprise étant donné que les chefs d'entreprises ont parfois un problème de choix
décisifs :

 comment allouer les ressources ?

 Quel modèle économique adopter ?

L'information ici permet au dirigeant de bien faire ses choix, de bien prendre ses
décisions.

L'information joue alors un rôle très important dans la prise de décision et l'atteinte des
objectifs que l'organisation s'est fixée.

Les systèmes d'informations fournissent à l'entreprise les informations dont elle a

besoin afin d'exploiter de façon efficiente et de gérer de façon efficaces dans le but
d'afficher un
avantage contenue sur ses concurrents sur le marché . Il parait ainsi opportun de maitriser et
d'adapter son système d'information par rapport aux objectifs de l'entreprise pour assurer sa
pérennité et sa prospérité dans une économie rudement concurrentielle.

Le système d'information doit aider les décideurs pour l'amélioration continue de la

créativité, de l'efficacité et les choix stratégiques afin de répondre efficacement aux besoins
des clients.

Après une atteinte des premiers objectifs , le système d'information pourrait donner
des possibilités stratégiques nouvelles au décideur.

En somme , l'information se doit d'être gérée dans son ensemble afin d'assuré la
flexibilité et la compétitivité de l'entreprise dans un environnement très changeant, très
concurrentiel et complexe .

Cependant la mauvaise gestion d'information peu exposer l'entreprise à d'innombrables

risques, ce qui va engendrer un échec du système d'information.

Effectivement, Les systèmes d'informations sont susceptibles de mettre en jeu la

réussite voire la survie de l'organisation s'ils ne soutiennent pas de façon juste les objectifs
stratégiques, les opérations commerciales ou bien s'ils ne couvrent pas les besoins des
entrepreneurs. Conséquemment , une bonne gestion des systèmes d'information demeure un
défi pour les dirigeants.

C. Relation entre le tableau de bord et le SI

En effet, les tableaux de bord, documents papiers ou numériques, rassemblent plusieurs
« indicateur et informations essentiels permettant d'avoir une vue d'ensemble , de déceler les
perturbations et de prendre des décisions d'orientation de la gestion pour atteindre les objectifs
issus de la stratégie ». Le SI doit donc permettre de fournir des indicateurs pertinents au
système de tableaux de bord. Les indicateurs peuvent être multiples ( résultats, progression,
suivi) et concerner toutes les facettes de l'activité de l'organisation. Le système d'information
et le système de tableaux de bord visent à donner un sens à l'action organisée. Le système de
tableaux bord , come moyen d'intégration des actions internes en cohérence avec les variables
de l'environnement. Bouquin (2001) évoque à leur sujet la cohérence interne et externe . de
son côté le système d'information acquiert , traite et communique les informations qui font la
cohérence organisationnelle, par l'utilisation de représentations communes, par la construction
 d'un savoir commun. la combinaison des deux éléments formant une grande partie du capital
organisationnel véritable vecteur de différenciation stratégique des organisations
d'aujourd’hui

Section III. Tableau de bord prospectif un nouvel outil pour le pilotage

Le tableau de bord prospectif est apparu dans un contexte anglo-saxon, des systèmes
d’évaluation de la performance exclusivement centrés sur le suivi des résultats financiers. Au
début des années 1990, Kaplan et Norton écrivirent un article qui évoquait la perte de
pertinence du contrôle de gestion due à la focalisation des mesures de performance sur des
aspects seulement financiers. À partir de constat, ils développèrent, en utilisant des études
empiriques menées entre 1984 et 1992, un outil qui intégrait des dimensions financières et
non financières et dans lequel aucune de ces deux dimensions n’était privilégiée par rapport à
l’autre.38 Les mesures financières permettaient plutôt d’appréhender les effets d’actions déjà
entreprises (indicateurs de performance retardés ou a posteriori), alors que les mesures non
financières permettaient à la fois d’élargir la vision de la performance de l’entreprise dans une
approche multicritère et mieux anticiper ce que pourrait être la performance future de
l’entreprise.
Le tableau de bord prospectif se compose d’indicateur regroupés autour de quatre axes
et qui ont les uns envers les autres de liens de causalité :
 L’axe financier : mesurant habituellement le niveau et l’évolution des performances
financières de l’entreprise ;
  L’axe clients : qui regroupe les indicateurs qui permettent ce qui génère une
satisfaction présente ou future du client ;
 L’axe processus interne : La satisfaction des clients dépend en effet à son tour de la
qualité des prestations. Il faut donc pouvoir piloter les processus qui concourent à la
réalisation de ces prestations ;
 L’axe apprentissage organisationnel : Cette quatrième catégorie d’indicateurs vise à
piloter la performance des infrastructures de support aux processus.
En effet l’apport du TBP est de monter qu’il y ait une interdépendance entre tous les
indicateurs et qu’il convient d’équilibrer la performance financière à court terme avec les
vecteurs d’opportunités à long terme pour leur performance financière futur39.
Depuis sa création, le TBP a connu trois cycles de renouvellement un premier stade où
il été présenté comme un outil de gestion synthétique, supposées mesurer aux mieux la
performance actuelle et prochaine de l’entreprise, un second cycle dont TBP était marquée par
l’apparition de la notion de causalité c’est-à-dire mise en évidence des liaisons causales entre
les diverses perspectives, et le troisième cycle où qui été caractérisé par une clarification des
idées, une identification plus précise des liens de cause à effet, et par la recherche d’une
appropriation par tous les membres de l’organisation des objectifs stratégiques.

IV.1.Caractéristiques du tableau de bord prospectif

Kaplan et Norton présentent le tableau de bord prospectif comme un outil servent à
formuler la stratégie, la communiquer, à fixer les objectifs, à mettre en cohérence les
initiatives des acteurs pour atteindre un objectif commun et à renforcer le retour sur
expérience et de suivi de stratégie. Il s’agit donc d’un outil de gestion qui ne vise pas
seulement à contrôler des activités.
Le TBP, dans son contenu, cherche aussi à saisir la réalité complexe de la performance
dans quatre domaines qui sont les suivant :
 Figure 6 : Les quatre perspectives du BSC40

Conclusion
Pour conclure, on peut avancer que les outils traditionnels d’évaluation et de contrôle
comptable sont dépassées par des informations seulement financières, donnant les
informations sur ce qui a déjà été réalisé et ne permettant pas d’avoir une idée très claire sur le
pilotage de la performance de l’entreprise.
Le tableau de bord permet au pilote dans une entreprise, comme dans une voiture ou
un avion, de maitriser sa trajectoire. Mais ceci nécessite que le pilote tout d’abord soit
compétent, qu’il ait un objectif, une trajectoire souhaitée et dispose de leviers afin d’agir sur
les moyens qui lui ont été délègues.
Le tableau de bord est un outil d’aide à la décision. Il permet de prévenir les risques et
de déterminer les besoins grâce à un ensemble d’indicateurs.
En d’autres terme, le tableau de bord est un outil de contrôle de gestion avec un
ensemble d’indicateurs dans l’objectif de donner au manager une vision de la situation de son
organisation par rapport aux objectifs qu’il s’est fixés ou par rapport au référentiel choisi.
 Cet outil de contrôle de gestion permet aux dirigeants de pouvoir anticiper, prendre les
décisions les plus pertinentes et de réagir à tout moment. Les indicateurs du tableau de bord
sont renseignés de façon périodique et sont destinés au suivi.
CONCLUSION GÉNÉRALE
 Il est devenu coutumier de présenter le monde économique actuel comme une foire
d’empoignes où seul le client aurait quelques chances de sortir gagnant. Même si le trait
semble un peu forcé, il est vrai que les marchés ne font pas de cadeaux. Plus de 50% des
entreprises disparaissent au cours des cinq premières années de leur existence, et on ne
compte plus les fusions, absorption ou mises en liquidation pures et simples d’établissements
à la renommée séculaire. Ce n’est pas rien, et il faut bien se résoudre à admettre qu’il ne suffit
plus de se reposer sur ses acquis en les supposant impérissables.
En d’autre terme, l’environnement actuel est caractérisé par les changements
organisationnels et l’accroissement de la concurrence avec un contexte de crise. Fortes de ce
constat, bon nombre d’entreprises se sont déjà placées sans une dynamique de conquête
permanente. Dans un contexte concurrentiel exacerbé, il n’existe en effet d’autre solution que
d’assurer sa position tout en élargissant son marché. Tous ces éléments ont de plus en plus
poussé les entreprises à repenser leur système de gestion et de pilotage de la performance.
De ce fait, les tableaux de bord occupent, aujourd’hui, une place significative au sein
des organisations en quête de la performance. Véritable outil de mesure, de prévision, d’aide à
la décision et d’anticipation ; il permet à l’entreprise d’être proactive et de suivre de près sa
performance. En effet, sans tableau de bord facilitant et limitant le risque, c’est sans filet qu’il
sera contraint de décider pour sortir de l’expectative. Dès lors qu’une entreprise recherche une
amélioration significative de la valeur délivrée elle ne peut faire l’impasse du tableau de bord
de pilotage.
Un tableau de bord de pilotage permet de mesurer, d’évaluer, de suivre la réalisation
des actions et de surveiller les paramètres sensibles des activités opérationnelles et
stratégiques, ce dernier est un ensemble d’indicateurs et d’informations essentiels permettant
d’avoir une vue d’ensemble, de déceler les perturbations et de prendre des décisions
d’orientation de la gestion pour atteindre les objectifs issus de la stratégie.
Pour conclure, le tableau de bord n’est pas un simple panneau d’affichage présentant
les derniers résultats mais bien plutôt, un outil à la fois bien plus complexe et subtil. Il réduit
l’incertitude de la décision en stabilisant l’information et contribue ainsi à une meilleure
maîtrise du risque. C’est aussi un outil facilitant la communication et dynamisant la réflexion.