Cesag Codex Audit Achats 2015

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Centre Africain d’Etudes Supérieures en Gestion
Jean Baptiste F. DIENE

Expert comptable agrée
Auditeur interne
Avril 2006
(Mise à jour 2015)
CESAG/Audit des achats.- Page 1
S O M M A I R E
Page
PREAMBULE 3
I. DEFINITIONS ET GENERALITES 4
1 Achats/Approvisionnements 4
2. Audit 7
3. Contrôle Interne 9
4. Processus et risques 12
2- PLACE DES ACHATS DANS L’ENTREPRISE 15

- Processus transversal 15
- Importance selon la taille de l’Entreprise 16
Classification traditionnelle 16
- Importance par les actifs générés 17
- Importance dans la marche de l’Entreprise 18
 SYSCOA et processus Achats 18
 Importance dans la productivité 19
3- ORGANISATION ET SUPPORT DU PROCESSUS 21

- Les acteurs 21
- Les opérations ou sous-procédures 25
- Le manuel de procédures 28
4- ANALYSE DU CONTROLE INTERNE DES ACHATS 30

- Plan d’approche 30
 Description du système 30
 Définition des objectifs d’audit 37
 Identification des risques 37
 Tableau d’analyse 40
- Rapport d’orientation 50
- Vérification des contrôles 51
- Rapport sur le contrôle interne 56
5- CONTROLE DES COMPTES 58

- Immobilisations corporelles 58
- Stocks 58
- Fournisseurs 58
- Achats 59

CESAG
AUDIT DES ACHATS

Préambule :
A salaire et avantages égaux, si l’on vous proposait un poste de Directeur des Ressources Humaines
et un poste de Directeur des Achats, hormis les paramètres de compétence et d’expérience, ne seriez
vous pas tenté de choisir le second ???
Un sondage effectué lors d’ateliers ou de séminaires a démontré que l’on répond souvent par
l’affirmative à cette question.
Pourquoi la fonction d’achats et de gestion de stocks attire t-elle plus que la fonction de « gestion
des humains » ??
Il est vrai que gérer des stocks semble autrement plus aisé que de gérer des individus avec toute la
problématique de leurs caractères, mentalités et psychologies.
De surcroît, « la fonction de Directeur des Achats offre l’opportunité d’un carnet d’adresses
intéressant ». (Bouvier)
Les relations qu’implique cette fonction constituent un large éventail de connaissances et
d’opportunités de toutes sortes.
Elle ouvre sur un monde ou les « us et coutumes » et autres « modus vivendi » plus ou moins
tolérés, selon les milieux et les environnements sociaux, procurent à l’individu des richesses
additionnelles, souvent plus importantes que ne peut lui procurer son seul salaire.
Ainsi, est-il aisé de comprendre que les risques et faiblesses dans un système d’achats, notamment
sur le plan de l’éthique, aient des conséquences plus importantes et plus immédiates que celles qui
découleraient de la fonction de gestion des ressources humaines.
D’expérience, nous savons que les risques d’absence de contrôle interne, notamment dans les
grandes entreprises industrielles, sont exacerbés dès qu’il s’agit des processus « achats » et
« stocks ».
Ce fait est dû, en grande partie, à la complexité des opérations et à l’intérêt particulier que peuvent
susciter l’objet de ces opérations (marchandises) et les perspectives de gains supplémentaires
(commissions, cadeaux).
A risques importants et fréquents, contrôles récurrents ! C’est pourquoi l’audit des achats prend
généralement une grande place dans le programme annuel de contrôle des auditeurs internes, plus
portés vers l’audit opérationnel que les auditeurs externes.
Le temps est révolu ou l’audit était exclusivement comptable et financier et, de surcroît, la fonction
achats est devenue auditable parce que structurée et bien formalisée (du moins dans les grandes
entreprises).

I - DEFINITIONS
1-1 - Achats / Approvisionnements
Selon le Petit Larousse :
 Achat veut dire : action d’acheter
et acheter : obtenir, se procurer quelque chose en payant
 Approvisionnement veut dire : action d’approvisionner
Et approvisionner : fournir des provisions, des choses nécessaires.
Les deux vocables sont souvent utilisés indifféremment l’un à la place de l’autre ; l’objectif restant
le même : doter l’entreprise de biens nécessaires à sa marche normale.
Dans la pratique courante, il faut toutefois, noter que le processus global d’achat comprend l’action
d’approvisionner ; c’est-à-dire l’acte d’approcher physiquement les biens commandés et de les
recevoir (transport, logistique et stockage).
(Extraits du livre de Caverivière : le guide de l’acheteur)
‘’La fonction Achats
La notion d’achat est assez vaste et peut revêtir plusieurs sens et interprétations selon les contextes
dans lesquels il est employé. Il est possible de la cerner par sa définition, ses missions et objectifs,
ses enjeux, son déroulement (processus d’achat) et son positionnement dans l’organigramme.
1.1.1. Définition de la notion d’achat
La fonction achat peut être définie comme la recherche et l’acquisition de produits, services et
prestations correspondants aux besoins des clients internes tout en anticipant et maitrisant les divers
risques encourus à moyen et long terme ou ,de façon plus terre à terre comme l’ensemble des
dépenses externes négociables d’une entreprise en excluant les dépenses sociales.
Sont donc exclus du champ des achats les dépenses telles que :
 Les salaires et les charges de personnel,

 Les impôts, taxes, cotisations et dépenses diverses,
 Les subventions etc.

Une autre définition plus classique serait : la fonction achat est celle responsable de l’acquisition
des produits, biens et services nécessaires au fonctionnement d’une entité ou entrant dans les
produits ou services qu’elle produit et vend.
De toutes ces définitions, on retient que le rôle de la fonction achat est l’approvisionnement en
biens et services nécessaires au bon fonctionnement de l’entreprise.
1.1.2. Distinction entre achat et approvisionnement
Il est courant de confondre ces deux notions ; elles sont certes complémentaires mais en réalité
constituent des fonctions bien distinctes.
L’approvisionnement a une fonction tactique traitant les demandes d’achats dans une vision à court
terme, c’est-à-dire pour répondre à un besoin immédiat exprimé et bien souvent récurrent. Cette
fonction intervient donc principalement au niveau du calcul de la quantité à commander, de la
passation de commande, du suivi des livraisons et de la gestion des stocks.
La fonction approvisionnement traite de la planification, de la gestion et régulation des flux

physiques entre l’entreprise et ses fournisseurs, incluant les problématiques de commande ou
d’appel de livraisons, de gestion des stocks, de magasinage et de logistique liés au transport.
Elle a un rôle technique (identification et calcul des besoins, gestion des stocks, etc.) et intervient
plutôt sur le court terme.
Elle correspond donc à l’exécution et à la gestion opérationnelle des contrats d’achats. Elle se situe
en aval des achats. Tandis que la fonction achat intervient en amont, et englobe les activités telles
que la recherche de fournisseurs, la négociation et la sélection de produits ou composants. Elle a
une vision à moyen et long terme.
Cependant les deux fonctions sont complémentaires car elles se chevauchent. En effet, le processus
d’acquisition de toute organisation comprend ces deux fonctions et toutes les deux sont impliquées
dans la relation avec des interlocuteurs internes et externes. Le schéma ci-après permet de mieux
cerner les deux fonctions.
Dans le cadre de la politique Achats, la fonction Achats a un rôle commercial à moyen et long
termes. Elle prépare, régule les conditions d’approvisionnement et intervient pour résoudre les
problèmes majeurs rencontrés dans le fonctionnement avec les fournisseurs.
La fonction Achats est avant tout une fonction de négociation des conditions d’achats.
Dans un certain contexte, les responsabilités et les tâches afférentes à chaque fonction doivent être
clairement précisées, notamment celles concernant les relations avec le fournisseur.

Exemple de répartition des responsabilités entre Achats et Approvisionnements
Etapes du processus Fonction pilote

Identification et quantification des besoins
présents et futurs de la production ou de Approvisionnements
l’exploitation
Transmission des besoins à l’acheteur via la
Approvisionnements
demande d’Achat
Consultation des fournisseurs Achats
Négociation des conditions d’achats Achats
Définition avec les fournisseurs des conditions
Achats et Approvisionnements
de mise à disposition
Passation des commandes aux fournisseurs Approvisionnements
Déclenchement des appels de livraison Approvisionnements
Suivi des commandes et relance des
Approvisionnements
fournisseurs
Approvisionnements (et Achats, si des
Traitement des litiges problèmes majeurs sont rencontrés avec les
fournisseurs)
Evaluation de la performance des fournisseurs Achats et Approvisionnements
Pour une question de commodité intellectuelle, considérons, néanmoins, que les deux vocables
sont identiques dans la suite de ce cours.
1.1.3. Enjeux et objectifs assignés à la fonction achat
L’importance que revêt la fonction achat au sein des organisations peut se comprendre à travers les
enjeux et objectifs qui lui sont assignés.
 Les enjeux d’une fonction achat
Les enjeux reconnus à la fonction achat peuvent varier d’une organisation à une autre.
Le premier enjeu de la fonction achat est industriel car découlant directement de la définition de sa
mission. On peut comprendre qu’il s’agit d’assurer l’approvisionnement de l’entreprise en produits
et services afin d’assurer la continuité de l’exploitation. Il n’est cependant pas question d’assurer un
approvisionnement à tout prix mais en respectant les critères définis par le besoin et selon un
optimum économique.
L’autre enjeu de la fonction achat est un enjeu de contrôle des coûts, qui fait de cette fonction le
premier levier d’actions sur les coûts. La réalisation d’achats à des coûts bas constitue une véritable
réduction de coût pour les organisations.

La fonction achat porte également un enjeu financier sur le bilan, notamment à travers deux
composantes du Besoin en Fonds de Roulement (BFR) que sont l’encours fournisseurs et une partie
des stocks. Cela s’explique par la ressource que représente un délai de règlement fournisseur élevé
et un emploi de liquidité important que constitue un volume de stock élevé pour le financement ou
non du Besoin en Fonds de Roulement d’exploitation.
Un dernier enjeu est lié au pilotage du risque qui est devenu pour la fonction un enjeu de taille. De
par son ouverture aussi bien sur l’extérieur que sur l’intérieur de l’entreprise, la fonction achat se
retrouve exposée à de nombreux risques et expose donc l’entreprise aux mêmes risques. Une
responsabilité de maitrise absolue de ses risques incombe à cette fonction.
De nouveaux enjeux sont reconnus à la fonction achat .On pourrait citer entre autres :
 Les enjeux stratégiques
De nombreuses stratégies sont développées et mise en œuvre par la fonction achat dans l’exécution
de ses tâches. On les retrouve notamment dans le choix des fournisseurs tout en veillant à la
réalisation des objectifs de qualité, coût délai, innovation ; dans la gestion et le développement des
relations avec les fournisseurs clés ; dans les savoirs faire et réseaux de relations privilégiées
développés avec les fournisseurs.
 Les enjeux économiques
Cet enjeu revient sur la notion de maitrise des coûts. Il reprécise que la fonction achat est engagée
dans les initiatives et plans de réduction des coûts vis-à-vis de la Direction Générale et de la
Direction Financière ; elle demeure un levier d’optimisation des marges. Aussi la fonction achat est
celle qui engage le plus de charges externes dans l’entreprise et est responsable de leur maitrise et
de leur diminution.
(voir les notions de productivité et de performance dans les paragraphes suivants : place des achats
dans l’entreprise)
 Les enjeux humains
Ces enjeux sont liés au développement des compétences du personnel du service mais aussi des
autres services internes à travers la maitrise et l’acquisition de savoirs faire techniques et
fonctionnels liés au processus.

1-2- Audit
Du latin « Audire », écouter.
Dans l’antiquité Romaine les questeurs, chargés des questions financières, devaient rendre compte
de leur mission devant une assemblée d’« auditeurs ».
Durant les siècles qui suivirent, la France et l’Angleterre imitèrent ce système dans leurs cours
royales.
Le vocable audit signifie une démarche spécifique d’investigation et d’évaluation à partir d’un
référentiel, incluant un diagnostic et conduisant éventuellement à des recommandations.
Lors des premières assises sur l’audit en France (mars1985), le groupe de travail présidé par les
présidents de l’Ordre des Experts Comptables et de la Compagnie Nationale des Commissaires aux
Comptes a constaté que l’ensemble des utilisateurs s’accorde pour définir au sens large l’audit
comme :
« une démarche et une méthodologie menées de façon cohérente par des professionnels utilisant un
ensemble de techniques d’information et d’évaluation afin de porter un jugement motivé et
indépendant faisant référence à des normes sur l’évaluation, l’appréciation, la fiabilité ou
l’efficacité des systèmes et procédures d’une organisation ».(1)
Il existe différentes formes d’audit, classifiées selon leurs objectifs fondamentaux. Les plus souvent
citées sont :
- l’audit financier et comptable

- l’audit opérationnel
- l’audit stratégique.
L’audit financier et comptable :
Il s’agit entre autres :
 de s’assurer que les états financiers (bilan, compte de résultat et TAFIRE et états annexés)
reflètent la sincérité et la régularité des opérations et donnent une image fidèle de l’entreprise.
 de faire apparaître toutes les anomalies comptables les plus significatives
 de réajuster le résultat net à la clôture de l’exercice comptable en tenant compte des

redressements significatifs.
L’audit opérationnel :
Il existe autant d’audits opérationnels que de processus dans l’entreprise ; car selon le sens
étymologique du terme il s’agit d’audit des « opérations ».
1
() Atelier ISACI animé par M. NDOYE
L’objectif de ce type d’audit est :
- d’apprécier le degré de maîtrise des opérations et activités en vue de leur optimisation
- d’exprimer une opinion responsable et indépendante sur la base de référentiel bâti autour des
critères de régularité, fiabilité et efficience.
Ainsi défini il s’apparente singulièrement à l’audit interne.
Néanmoins, vouloir cloisonner l’audit financier et l’audit opérationnel dans des périmètres
différents est un leurre, tant il est vrai qu’il est illusoire de certifier des états financiers réguliers et
sincères sans vérifier au préalable le degré de maîtrise des opérations en amont de la comptabilité
Par ailleurs, un audit opérationnel qui n’aboutirait pas aux enregistrements comptables aurait « un
goût d’inachevé ».
L’audit stratégique :
Il s’agit de l’audit des choix stratégiques de l’entreprise et de ses plans de développement à plus ou
moins long terme.
L’objectif est d’affiner la stratégie et permettre à l’entreprise d’améliorer sa productivité et sa part

de marché.
En résumé, l’audit stratégique permet d’apprécier la cohérence entre « vision, stratégie et actions ».
1-3 - Contrôle Interne
A. Définition
Parmi toutes les définitions, les 2 suivantes peuvent être retenues :
1) Définition donnée par l’Ordre des Experts Comptables Français en 1977
« Le contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Il a pour
but, d’un côté, d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l’information, de
l’autre application des instructions de la Direction et de favoriser l’amélioration des performances.
Il se manifeste par l’organisation, les méthodes et les procédures de chacune des activités de
l’entreprise, pour maintenir la pérennité de celle-ci ».
La définition indique clairement la nature et la finalité du contrôle interne (« l’ensemble des

sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise »), décline cette finalité en ses composantes
spécifiques (protection des actifs, qualité de l’information, respect des directives, amélioration des
performances), et fait ressortir les dispositifs de contrôle interne à mettre en œuvre.

2) Définition du COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) en
1992
« Le Contrôle Interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d’Administration, les dirigeants
et le personnel d’une organisation destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation
des objectifs ».
Ces objectifs sont :
 réalisation et optimisation des opérations

 fiabilité des informations financières
 conformité aux lois et aux réglementations en vigueur
NOTA : cinq composantes (pyramide du COSO) :
- environnement de contrôle
- évaluation des risques
- activités de contrôle
- information et communication
- pilotage
A ces 5 composantes le coso 2 (management des risques) a ajouté :
- la fixation des objectifs ;

- l’identification des évènements ;
- et le traitement des risques ;
(Ifaci, Pricewatherhouse, Coopers : coso 2 report).
Nota : D’autres définitions ont été formulées :
- Définition de l’ « American Institute of Certified Public Accountants » en 1978
« Le Contrôle Interne est formé des plans d’organisation et de toutes les méthodes et procédures
adoptées à l’intérieur d’une entreprise pour protéger ses actifs, contrôler l’exactitude des
informations fournies par la comptabilité, accroître le rendement et assurer l’application des
instructions de la Direction ».
Les dispositifs à mettre en œuvre et les composantes spécifiques de la finalité du Contrôle Interne
ressortent bien de cette définition qui est presque identique à celle de l’ordre des experts comptables
français.
On ne peut manquer de relever ici que l’information à prendre en compte ne se réduit pas à
l’information fournie par la comptabilité mais inclut toutes les autres catégories d’informations
(informations fournies par les services de production, de maintenance, de gestion ressources
humaines, de sécurité, de santé…) ; qui plus est, l’exactitude n’est pas le seul critère à satisfaire au
niveau de l’information (il y a en plus la pertinence, la disponibilité à temps, l’exhaustivité).

- Définition du Consultative Committee of Accountancy (Grande Bretagne) en 1978
« Le Contrôle Interne comprend l’ensemble des systèmes de contrôle, financiers et autres, mis en
place par la Direction afin de pouvoir diriger les affaires de l’entreprise de façon ordonnée et
efficace, assurer le respect des politiques de gestion, sauvegarder les actifs, et garantir autant que
possible l’exactitude et l’état complet des informations enregistrées ».
- Définition du COCO (Canada) en 1995
Eléments de l’organisation (incluant ressources, systèmes, procédures, culture et tâches) qui, mis
ensemble, aident à atteindre les objectifs.
Cette définition met l’accent sur les dispositifs et la finalité du Contrôle Interne.
Contrôle Interne n’est pas Audit Interne
La nouvelle définition de l’audit interne : « L’audit interne est une activité indépendante et
objective qui donne à une organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui
apporte ses conseils pour les améliorer et contribue à créer de la valeur ajoutée »
Le contrôle interne est le système et l’audit interne, la fonction, l’outil privilégié du contrôle interne.
C’est dire qu’une organisation devrait disposer d’un contrôle interne même si le poste d’auditeur
interne n’existe pas dans son organigramme.
Le contrôle interne n’est pas l’apanage de l’auditeur interne ; il est diffus dans toute l’organisation
et tout le personnel en est responsable du Directeur au Vaguemestre.
Il en résulte que des vocables comme direction ou département du contrôle interne sont inappropriés
du point de vue de la déontologie et de la sémantique.
Certaines entreprises font encore de nos jours cette fâcheuse confusion.
Audit interne et contrôle de gestion
L’audit interne analyse le contrôle interne, les procédures de l’entreprise.

Le contrôle de gestion ou contrôle budgétaire est un système permettant le rapprochement
périodique entre les prévisions et les réalisations.
Leurs objectifs bien que différents, restent complémentaires :
L’audit interne vise à garantir l’efficience et la sécurité.
Le contrôle de gestion prévoit, pilote et analyse les données et les résultats.

Audit interne  Audit externe
L’Audit interne et l’Audit externe se distinguent fondamentalement par les objectifs poursuivis et
leur position vis-à-vis de l’organisation auditée.
- L’Audit interne officie au sein même de l’organisation et dépend hiérarchiquement de la

Direction Générale. C’est à cette dernière qu’il rend compte de ses différents travaux.
Il est, néanmoins, indépendant des autres directions, se donnant ainsi plus de latitude et de
pouvoir dans les investigations à mener.
Il a pour objectif principal et permanent la maîtrise des opérations de l’organisation ou,

autrement dit, le contrôle interne.
- L’Audit externe, par contre, a pour objectif de « certifier réguliers et sincères » les états
financiers de l’organisation auditée.
Pour ce faire, il se base sur l’évaluation du contrôle interne qui devient ainsi un moyen et non
une fin.
L’Audit externe est périodique et les auditeurs qui le pratiquent sont totalement indépendants de
la Direction Générale et de l’entité auditée.
Il peut être contractuel ou légal et revêt, dans le second cas, les habits du Commissaire aux
Comptes.
1-4 - Processus et risques
Un processus est « un ensemble structuré de tâches visant à fournir un produit ou un service
appréciable par un client, en termes de coût, qualité et délai » (Ernst & Young). Il est stable et
transversal à la différence de la structure ou de la fonction.

Le risque est un évènement pouvant influer de façon NEGATIVE dans la réalisation d’un objectif
de l’organisation (non valeurs, pertes d’opportunités).
Il se mesure selon deux critères :
- son impact (de faible ou insignifiant à catastrophique)

et
- sa probabilité ou fréquence (de rare à presque certain)

Les faiblesses ou lacunes dans un système de contrôle interne sont, quant à elles, des facteurs de
risques.
Exemple : un piéton qui traverse la rue, risque de se faire écraser par un véhicule.
L’inexistence de pont au dessus de l’autoroute est une faiblesse ; traverser constitue donc un risque.
Les deux termes ont sensiblement la même corrélation qu’entre cause et conséquence.
En l’occurrence le pont rend le risque inhérent inexistant et peut être qualifié de « facteur clé de
succès » ou encore de « bonne pratique ».
Multiplier les facteurs clé de succès et les bonnes pratiques contribue à consolider le contrôle
interne de l’organisation et par conséquent, à réduire considérablement les risques inhérents à son
activité.
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II – PLACE DES ACHATS DANS L’ENTREPRISE
2.1 – Processus transversal
Le processus achats est au cœur de l’entreprise, qu’elle soit commerciale ou industrielle et va de la

définition de la politique générale d’achats au paiement de la facture du fournisseur en passant par
le stockage du bien acheté ou la réception de la prestation demandée.
« Il s’agit d’abattre les arrières organisationnels pour travailler en transversalité » (Roger Perrotin
dans manuel des achats, ed org).
Les autres processus « traversés » sont successivement :
- le méga-processus « politique générale d’achats » qui est un processus stratégique relevant du

domaine de la Direction Générale et du Conseil d’Administration.
Cette politique diffère selon les entreprises et les facteurs environnementaux.
- le processus du contrôle budgétaire ou contrôle de gestion qui doit juger de la nécessité de

l’opportunité et de la rentabilité de l’achat, en référence aux prévisions et aux objectifs globaux
de l’entreprise (voir § précédent politique générale d’achats).

- le processus « achats » proprement dit qui comprend les actes de consulter, négocier, acheter et
recevoir la marchandise.
- le processus « trésorerie » composé des tâches d’ordonnancement et de paiement des factures.
- le processus « stocks » composé des tâches de réception et d’enregistrement de la marchandise

achetée.
Tous ces processus imbriqués et interdépendants concourent à l’atteinte d’un seul objectif : BIEN
ACHETER.
Ce qui suppose une optimisation globale des coûts.
2.2 – Importance des achats selon la taille et l’objet social de l’entreprise
Il est évident que l’importance du processus achats varie selon la taille et l’objet social de
l’entreprise.
Les opérations qui les sous tendent dans une grande entreprise industrielle sont sans commune
mesure avec celles d’une petite et moyenne entreprise (PME) tant du point de vue de leur
complexité que de leur particularité.
Il en est de même entre une entreprise commerciale qui revend en l’état et une entreprise
industrielle qui transforme des matières premières et consommables en produits finis.
Classification des achats (indicatif) :
Familles et exemples
- Frais généraux : services – voyages – petites fournitures (bureau par ex) – reprographie –
prestations informatiques etc. ;
- Consommables : petites fournitures industrielles –outillage – lubrifiants ;
- Fournitures industrielles et équipements : tuyauterie – pompes – vannes – robinetterie – chariots

élévateurs etc. ;
- Prestations de services industrielles : sous-traitance électrique – mécanique – chaudronnerie -

prestations bâtiment et génie civil ;
- Energie : électricité – gaz – carburants ;
- Matières premières : minerais – céréales ;
- Transport – logistique : transport routier – transport maritime ou aérien – manutention etc. ;

- Sous-traitance : sous-traitance de capacités – sous-traitance de compétences.
Autre segmentation (Caverivière page 11)
Domaine d’Achats Biens Services

Investissements Bâtiment
Installations
Machines
Matériels
Brevets-Licence
Production Matières premières Maintenance
Composants Logistique
Sous-ensemble Entretien et réparation
Outillages Sous-traitance
Pièces de rechange
Consommables industriels
Fonctionnement Matériels de laboratoire Travaux
Fournitures de bureau Nettoyage
Transports
Travail temporaire
Formation
Prestation informatique
Marketing, ventes Mailings publicitaires Campagne publicitaire
Espaces publicitaires Etude de marché
Emballages Standard
Commerciaux
Spécifiques
2.3 – Importance par les actifs générés
Les actifs générés par le processus « achats » et enregistrés aux deux postes du bilan que sont les
stocks et les immobilisations sont d’un poids relativement considérable dans le patrimoine de
l’entreprise.
Il n’est pas rare de voir dans les états financiers de certains établissements les stocks et les
immobilisations constituer la moitié, voire les trois quarts du total de l’actif.
Si l’on considère une autre référence, celle du chiffre d’affaires, par exemple « tous secteurs
d’activités confondus, le montant des achats réalisés par les entreprises européennes représente
environ 65 % de leur chiffre d’affaires ».(suite enquête européenne)
Par ailleurs, le processus achats est étroitement lié à la gestion des stocks (surtout en milieu
industriel) et peut, s’il est mal conduit, influer de façon négative sur celle-ci (rupture de stocks ou
surstock ; obsolescence ou stocks inutiles).

Une coordination étroite est indispensable entre les acheteurs et les gestionnaires de stocks qui sont
tenus de travailler selon les mêmes bases de données, nomenclatures et codifications… etc….
Le risque d’un « mauvais » achat se répercute automatiquement sur le processus suivant qu’est le
stock et peut entraîner une perte immédiate.
Une mauvaise coordination entre acheteurs et gestionnaires de stocks pourrait entraîner un arrêt de
la production par rupture de matières première.
C’est dire toute l’importance de la fonction Achats dans la pérennité de l’entreprise.
La psychose d’une rupture de stock est d’autant plus forte que les pertes qu’elle occasionnerait
peuvent être énormes. Cette psychose explique, d’ailleurs, la pression très forte qu’exerce les
demandeurs – utilisateurs sur les acheteurs.
Les premiers fustigent les « lourdeurs » du système et « l’insouciance » des seconds qui, à leurs
yeux, ne mesurent pas toujours les conséquences d’un retard de livraison.
2.4 – Importance dans la marche de l’entreprise
2.4.1 – SYSCOA et processus Achat
Le processus achats fait mouvementer un nombre de comptes considérable et les opérations qui le
composent sont la source d’écritures comptables très diverses, de l’engagement de la dépense au
paiement.
Outre les comptes de tiers, les principaux comptes concernés (SYSCOA) sont :
- 31 – marchandises
- 32 – matières et fournitures liées
- 33 – autres approvisionnements
 les marchandises sont, selon le SYSCOA, « les objets, matières et fournitures acquis par
l’entreprise et destinés à être revendus en l’état ». Il s’agit là de Sociétés Commerciales.
 Les matières premières et fournitures liées sont les « objets, matières et fournitures achetés
pour être incorporés aux produits fabriqués ».
Rentrent dans cette catégorie, les matières premières et les autres matières transformées dans un
processus de fabrication en vue de produits plus élaborés ou finis. C’est le cas des Entreprises
Industrielles.
 Les autres approvisionnements sont « les matières, fournitures acquises par l’entreprise et
qui concourent à la fabrication ou à l’exploitation, sans entrer dans la composition des
produits fabriqués ou traités ».

Les exemples les plus cités, en l’occurrence, sont les carburants, lubrifiants et l’énergie
électrique.
2.4.2 – Importance des achats dans la productivité et la performance

(levier stratégique)
La fonction achat, de par l’importance de ses attributions au sein d’une organisation, participe
inéluctablement à sa performance globale.
Toute économie sur le poste « Achats » a une incidence directe sur le résultat de l’entreprise.
1/ Cf Bouvier : « Les achats constituent probablement la seule fonction à pouvoir augmenter le

profit de l’entreprise sans nécessiter d’investissement financier : IL SUFFIT DE MIEUX
ACHETER… »
Améliorer le processus « achats » par une bonne organisation, des procédures adaptées et des
contrôles efficaces contribue directement au résultat financier. Tout gain réalisé dans ce processus a
un « effet de levier ».
Exemple (voir Bouvier page 23)
Imaginons la structure de coûts suivante :
Chiffre d’affaire : 100

Achats : 50
Autres frais : 45
 Bénéfice : 5
Une économie d’un point sur le poste Achats (soit 49 au lieu de 50) augmente d’autant le bénéfice :
Chiffre d’affaire : 100

Achats : 49 - 2 % (1/50)
Autres frais : 45
 Bénéfice : 6 + 20 % (1/5)
Une diminution des achats de 2% a engendré une augmentation du bénéfice de 20 % d’où ce

vocable d’effet de levier.
Ainsi dans un milieu concurrentiel très âpre, une bonne politique générale d’achats constitue un
atout majeur aux cotés d’une politique commerciale hardie.
Il suffit que tous les acteurs d’achats, tout au long du processus, comprennent l’enjeu et
l’importance de « MIEUX ACHETER ».

En répercutant le gain obtenu par ceux-ci sur le prix de vente d’un article, l’entreprise a de fortes
chances d’attirer la clientèle au détriment d’un concurrent qui n’a pu bénéficier de cette opportunité
à cause d’une mauvaise politique d’achats.
2/ Cf Caverivière : Prenons l’exemple du compte de résultat simplifié d’une entreprise dont le

montant des Achats représente 50 % du chiffre d’affaires.
Rubriques Produits Charges

Chiffre d’affaires 1.000.000
Achats (biens et services) 500.000
Frais de personnel 350.000
Autres charges (amortissements, impôts et taxes, etc.) 50.000
Marge 100.000
Si cette entreprise dégage au cours de l’exercice une économie à l’Achat de 5 % , le compte de

résultat devient :
Rubriques Produits Charges

Chiffre d’affaires 1.000.000
Achats (biens et services) 475.000
Frais de personnel 350.000
Autres charges (amortissements, impôts et taxes, etc.) 50.000
Marge 125.000
Dans cet exemple, une diminution du montant des Achats de 5 % améliore la marge de 25 %.
Si l’on définit l’audit comme un examen du processus qui permet « d’éviter les gâchis, les
investissements ou achats injustifiés, les pertes d’opportunités et les risques inacceptables », nous
mesurons toute l’importance qu’il revêt pour le processus achats compte tenu de sa position centrale
et de son impact dans le management de l’entreprise.
« Les achats doivent suivre l’évolution du monde moderne, aussi bien en terme d’organisation que
de stratégie, car ils contribuent massivement aux résultats de l’entreprise en créant une VRAIE
VALEUR AJOUTEE » (Perrotin).
Il est question de plus en plus de « sciences de l’achat » ou e « marketing d’achats » tant il est vrai
que l’acte d’acheter peut comporter tout au long de son processus des « coûts cachés »
préjudiciables à la productivité de l’entreprise (méconnaissance du marché, délai excessivement
longs etc.).
Un des préalables importants de l’efficience du processus reste une bonne organisation (voir Olivier
Bruel – Politique d’achat et gestion des approvisionnements).

2.4.3 – Liens entre Achats et Coût
Un bon acheteur ne doit pas se limiter au prix d’achat du bien mais à son coût global. Une
estimation prospective devrait lui permettre d’évaluer, même approximativement, le coût de
possession, et le coût d’utilisation du bien à acheter.
Deux biens peuvent avoir le même coût d’acquisition à l’achat et différer fondamentalement du
point de vue de leur coût global. Le choix devrait se porter sur le bien au moindre coût.
III – ORGANISATION ET SUPPORT DU PROCESSUS ACHATS
3.1 – Les acteurs
Le processus achats, de par sa transversalité comporte, d’amont en aval, et plus que tout autre
processus de gestion, un nombre important d’opérations et d’acteurs :
- la Direction Générale pour la politique générale d’achats

- le Contrôle de Gestion (ou Contrôle Budgétaire) pour le pilotage des achats
- la Direction des Achats (ou acheteurs) pour l’acte d’achat proprement dit
- le fournisseur pour la satisfaction de la commande
- le magasinier pour la réception et le stockage
- le comptable pour l’enregistrement et le paiement.
3.1.1 – Direction Générale
Une Direction Générale qui se respecte et qui a la volonté d’éviter un pilotage à vue se doit
d’inclure dans sa stratégie une politique générale d’achats, déclinant ainsi dans les grandes lignes :
- les objectifs et les priorités

- les moyens (budgets)
- les délais optimums
etc…
Elle doit rechercher la meilleure contribution du processus achats à la compétitivité globale de

l’entreprise.
Les procédures qui décrivent le processus doivent découler de cette politique générale d’achats de
façon claire et précise pour éviter toute interprétation contraire à son essence. Sont définies dans ces
procédures les politiques :
- Produits : description à l’aide de cahiers de charges précis ;
- Fournisseurs : fidélisation –concurrence – partenariat ?

- Communication : interne (coordination – intranet) – externe (image forte d’éthique et de
compétence) ;
- Ressources humaines : complexité accrue des achats et nécessité ce compétence pointue et de

crédibilité ; déontologie – éthique ;
- Qualité : reconnaissance ISO (voir en annexe article 7-4 de la norme ISO 9001 – 2000).
(Extraits de Caverivière)
‘’. La politique Achats
En cohérence avec la stratégie globale, l’entreprise définit sa politique Achats. Pour cela, elle
identifie :
 la typologie des besoins nécessaires à son fonctionnement ;

 les contraintes internes ;
 les contraintes externes connues de son ou de ses marches produits ou fournisseurs.
La politique Achats exprime des orientations à court, moyen, long termes et s'accompagne
d'objectifs généraux tels que :
 maîtrise et optimisation des coûts de revient ;

 amélioration de la qualité des produits et des services achetés ;
 sécurisation des approvisionnements ;
 pérennisation des approvisionnements pendant la durée de vie du produit ;
 mise en place de partenariats avec les sous-traitants ;
 intégration des fournisseurs dans l'étude des nouveaux produits et amélioration de ceux déjà
commercialisés
 développement de la recherche et de l'innovation en relation avec les fournisseurs ;
 organisation, renforcement ou réorientation de la veille technologique ou commerciale ;
 intégration d'acheteurs dans les développements en mode Projet.
Ces objectifs généraux peuvent conduire a la définition d'objectifs opérationnels à court terme tels
que :
 mise en place de critères de sélection des fournisseurs plus exigeants ;

 simplification des conditions d'approvisionnements par la mise en place des accords cadres
ou l'utilisation de places de marché ;
 accroissement des performances exigées des fournisseurs en termes de fiabilité du produit,
de respect des délais, voire d'amélioration de leurs niveaux de prix.

Exemple d'une politique Achats
 Réduire le nombre de fournisseurs de 1 000 à 550 en un an.

 Introduire 20 % de nouveaux fournisseurs.
 Réduire les coûts d'Achat de 6 % durant l'exercice.
 Accélérer le Sourcing à l'international en homologuant « x » nouveaux fournisseurs.
 Mettre en place « n » accords cadres durant l'exercice.
La fonction Achats peut être aussi sollicitée afin de contribuer à la réduction des coûts internes. La
politique Achats rappelle et intègre ces éléments de politique générale qui peuvent rechercher :
 une réduction des dysfonctionnements engendrés par des Achats mal maîtrisés (retards et
erreurs de livraisons, défauts de qualité, etc.) ;
 un accroissement de la productivité du service Achats ;
 une diminution des coûts de fonctionnement (charges administratives, relances, contrôles

réception, etc.).
Dans certaines entreprises, la notion de politique Achats peut ne pas exister. Il est
alors nécessaire pour l'acheteur ou la fonction Achats de :
• se définir une orientation générale ;
• se fixer un ou plusieurs objectifs.
La mise en place d'un tel dispositif donne ainsi un sens aux actions entreprises et
permet de mesurer ultérieurement les améliorations et les progrès. ‘’
NOTA :
On entend généralement par Direction Générale, outre le Directeur lui-même, tous ses
collaborateurs directs, tels que son Adjoint, le Secrétaire Général et les autres directeurs (par
délégation).
3.1.2 – Le Contrôle de Gestion
Le Contrôleur de gestion et ses collaborateurs sont chargés de vérifier l’opportunité de l’achat sur la
base des prévisions consignées dans le budget en cours. Normalement, une demande d’achat ne
devrait se muer en commande ferme qu’après l’avis du Contrôleur de gestion.

3.1.3 – Les Acheteurs
Le premier des acheteurs est le Directeur des Achats (ou le Chef du Département Achats) par
délégation du Directeur Général.
Avec ses collaborateurs répartis en départements, services ou sections selon la nature de l’achat, il a
en charge les sous-processus de :
- traitement des demandes d’achats (DA)

- consultation et négociation
- commande
Les acheteurs sont ainsi en contact direct avec les fournisseurs et portent la lourde responsabilité
d’engager l’entreprise en choisissant son interlocuteur extérieur.
3.1.4 – Le Fournisseur
Interlocuteur (ou partenaire) extérieur, le fournisseur après acceptation des termes de la commande
est chargé de son exécution dans les délais prévus et au prix convenu.
Ses relations avec l’entreprise tendent de plus en plus vers un partenariat de longue durée en lieu et
place de transactions occasionnelles. Dans ce contexte, la commande peut devenir un Contrat
définissant avec précision les obligations des deux parties.
3.1.5 – Le Magasinier
Le bien facturé et livré par le fournisseur est reçu par un magasinier en vue d’être stocké ou
consommé directement par le demandeur – utilisateur.
Dans ce dernier cas, le bien n’est qu’en transit au magasin qui constate la réception et établit un bon
de réception (BR) contresigné par le demandeur.
3.1.6 – Le Comptable
Le comptable assure la tâche d’enregistrement de toute la transaction, de la commande

(engagement) au paiement.
Il est l’interlocuteur privilégié de l’Auditeur parce qu’il détient dans son classement tout le dossier
de l’achat :
- commande ou contrat
- bon de réception – livraison
- facture
- copie du titre de paiement
Il tient également à jour le fichier des fournisseurs et facilite énormément le travail d’investigation
de l’Auditeur Externe ou Interne.
3.2 – Les opérations (ou sous-processus)
3.2.1 – Prévision des dépenses

Le budget de l’entreprise doit être en parfaite harmonie avec la politique générale d’achats définie
par la Direction Générale. C’est là une exigence de la fonction « Contrôle de Gestion » aussi bien
dans l’élaboration du budget (préparation, arbitrages) que dans son exécution (commande et achat).
3.2.2 – Expression et justification du besoin
Bien que prévu au budget le besoin doit être exprimé par une demande d’achat (DA) du demandeur
– utilisateur.
Dans un système informel cette expression peut rester verbale et aboutir à une commande en bonne
et due forme.
Dans un système bien organisé elle est matérialisée par une DA écrite et dont le numéro est le plus
souvent pré-imprimé et extrait d’un carnet à souche. Les différents services ou départements sont
dotés de carnets de DA par le secrétariat de la Direction des Achats qui en garde la trace à l’aide
d’un registre présenté comme suit :
Service/ Carnet Séquence Remis Retour

Département N° 1 à ….. Le à Signature Souches
Il est ainsi, possible de suivre rigoureusement la séquence numérique des DA.
3.2.3 – Visa du Contrôle de Gestion
Les DA émises par les demandeurs doivent être soumises au visa du Contrôle de Gestion pour
attester de l’existence d’une ligne budgétaire et d’une enveloppe financière suffisante. A l’occasion
il précise également le reliquat disponible sur ladite ligne budgétaire.
3.2.4 – Prospection – sélection des fournisseurs - négociation
Pour optimiser l’achat il est nécessaire pour l’acheteur de connaître les conditions et les acteurs du
marché. Il dispose pour cela de revues, publications professionnelles, foires qui sont autant d’outils
de veille technologique et qui permettent la constitution d’une base de données :
- la nature du bien
- les fournisseurs potentiels et leur identification complète (adresse, identité juridique, etc…)
- leurs références
- leurs prix (si possible)
etc…
Le nombre de fournisseurs ainsi classifiés doit être suffisant pour faire jouer la concurrence au
maximum et bénéficier ainsi des moindres prix et des meilleurs produits ou services.
La sélection est faire soit par consultation simple, verbale ou écrite, soit par appel d’offres, restreint
ou élargi. La formule est tributaire de la nature et de l’importance de l’achat.
Le choix définitif n’est fait qu’après des négociations à mener par l’acheteur dans le but d’arriver au
prix considéré comme « incompressible » par le fournisseur.
NOTA : l’utilisateur – demandeur ne doit, en aucune façon, se mettre au contact direct avec le
fournisseur et l’acheteur, en contrepartie, ne doit pas gérer du stock.
Extrait Caverivière : exemples de sources de recherche
Sources Exemples Intérêts pour l’acheteur

Salons, foires, colloques CeBIT (Allemagne) Découverte de nouveaux fournisseurs et de
CONDEX (USA) nouveaux produits
MESUCORA (France)
SIAL (France)
Annuaires - Kompass (www.kompass.com) Localisation des fournisseurs et des produits
répertoriés
- Thomas Global Register
(www.thomasglobal.com)
- Fusing/annuaire de fournisseurs asiatiques
(www.fusing.com)
- SVP (avec abonnement)
Internet Sites fournisseurs Accès aux informations de ces sites
Places de marché
Moteurs de recherche
Plateforme de sourcing
Publications, revues Encarts publicitaires publiés dans : Découverte de nouveaux fournisseurs et de
- la presse hebdomadaire généraliste (Usine nouveaux produits
nouvelle, le Moniteur, etc.)
- la presse spécialisée (01 informatique,
Emballages et Industries, Froid Magazine, etc.)
Fournisseurs Mailings Découverte de nouveaux fournisseurs et de
Encarts publicitaires nouveaux produits
Organismes consulaires Chambre de commerce et d’industrie (CCI). Mise en relation avec de nouveaux
Chambre de commerce et d’initiatives locales. fournisseurs
Ubifrance (ex. Centre français du commerce
extérieur)
Ambassades, consulats Les ambassades (ou les consulats) des pays ciblés Mise en relation avec des fournisseurs
étrangers
Syndicats et fédérations Fédération française des installateurs électriciens Connaissance des entreprises labellisées par
professionnels du secteur (FFIE) une fédération : Qualifelec, Qualibat, OPQ,
d’activité concerné Syndicat des fondeurs etc.
Fédération française du cartonnage
Syndicat national des entreprises de sécurité
(SNES), etc.
Collègues acheteurs, CDAF. Connaissance de nouveaux fournisseurs
associations d’acheteurs Associations régionales ou locales Possibilité de benchmarking : le
benchmarking consiste à se comparer à
d’autres entreprises et permet ainsi de
s’étalonner.

3.2.5 – Commande – Gestion des commandes et relance
Une fois la commande effectuée en plusieurs exemplaires distribués à tous les acteurs, le
gestionnaire de commande qui est un agent du personnel des achats, est chargé de son classement
provisoire, son suivi et sa relance éventuelle au vu du délai prévu. L’outil informatique est un
auxiliaire précieux dans cette gestion et permet une relance automatique.
3.2.6 – Réception et Gestion des stocks
La réception du bien commandé atteste du changement de propriété et donc de responsabilité d’où

son caractère primordial dans le processus achats. L’engagement matérialisé par une demande
d’achat et confirmé par une commande devient définitif après réception du demandeur – utilisateur.
L’attestation de réception marque la satisfaction de ce dernier et l’obligation pour l’entreprise
d’enclencher le sous-processus du paiement du bien ou du service reçu.
Il ne peut y avoir de paiement sans réception effective et préalable (sauf avance ou acompte). D’où
l’importance d’une réception faite de façon objective contradictoire et indépendante (constitution
d’une cellule de réception par exemple)
3.2.7 – Réception et Contrôle de la facture
La facture reçue du fournisseur transite généralement par le secrétariat de la Direction Générale

avant d’être transmise aux Services Comptables qui sont tenus d’émarger sur un cahier de
transmission.
Ledit secrétariat prend soin au préalable, d’y apposer un tampon dateur et de l’enregistrer
manuellement ou par saisie informatique si l’entreprise est dotée d’un logiciel de gestion du
courrier.
Le registre manuel ou le listing informatique comporte généralement les renseignements utiles

suivants :
- la raison sociale du Fournisseur

- le code du Fournisseur (en chiffres)
- la date d’arrivée de la facture
- le numéro de la facture (numéro externe)
- le numéro séquentiel interne (par ordre d’arrivée des factures). Dans le cas d’un système
informatisé, ce numéro est automatiquement généré
- le montant global de la facture (éventuellement).
- etc
Si l’effectif des services comptables le permet, les factures sont ordonnancées par des sections
différentes selon qu’il s’agit de fournitures, de services ou d’immobilisations (investissements).

L’ordonnancement de la facture a pour objectif son identification et son authentification par examen
de la raison sociale grâce à la confrontation avec le fichier « fournisseurs » et par examen de l’objet
de la transaction ainsi facturée.
Suivront ensuite les opérations de contrôles arithmétiques, d’imputation comptable et de validation

par le demandeur - utilisateur qui est en l’occurrence « responsable budgétaire ».
3.2.8 – Enregistrement et paiement de la facture
La facture ainsi approuvée est enregistrée dans les comptes en attente de l’échéance de paiement.
Le dossier « Fournisseur » tenue aux services comptables comprend dès lors :
- le bon de commande
- le bon de livraison du fournisseur
- le bon de réception
- la facture
- et la fiche d’ordonnancement
A l’échéance prévue dans le fichier des fournisseurs le paiement est effectué par espèces, chèque ou
virement selon l’importance du montant et les modalités prévues à l’avance dans le contrat ou le
bon de commande.
3.3 – Le manuel de procédures
« Manière de procéder ; méthode ; marche à suivre pour obtenir un résultat ».
Petit Larousse :
Le manuel en est le recueil structure et ordonné.
Toute cette organisation, décrite dans les paragraphes précédents doit faire l’objet d’un manuel de
procédures.
L’article 6 du règlement relatif au Droit Comptable dans les états de l’UEMOA (SYSCOA) stipule :
« Les responsables des comptes mettent en place des procédures de contrôle interne indispensables
à la connaissance qu’ils doivent normalement avoir de la réalité et de l’importance des évènements
et situations liées à l’activité de l’entreprise ».
Plus loin l’article 16 – alinéa 1 et l’article 69 sont plus précis quant à la rédaction du manuel de
procédures :

Article 16 :
« Pour maintenir la continuité dans le temps de l’accès à l’information, toute entreprise établit une
documentation décrivant les PROCEDURES et l’organisation comptables ».
S’agit-il seulement des procédures comptables ?
L’article 69 répond à la question :
« L’entreprise détermine, sous sa responsabilité, les procédures nécessaires à la mise en place d’une
organisation comptable permettant aussi bien un contrôle interne fiable que le contrôle externe
(par l’intermédiaire, le cas échéant de commissaires aux comptes) de la réalité des opérations et de
la qualité des comptes, tout en favorisant la collecte des informations ».
La comptabilité étant en aval de toutes les procédures opérationnelles qui sous-tendent l’activité de
l’entreprise, il semblerait qu’il ne faille pas confiner cette disposition à la seule comptabilisation des
opérations.
Le manuel de procédures puisqu’il constitue un des outils privilégiés du contrôle interne doit être
complet et couvrir l’intégralité des processus.
Il ne peut y avoir de contrôle interne parcellaire et par voie de conséquence, pas de manuel partiel
ou sectoriel !
Intérêt d’un manuel de procédures
Les latins disent « verba volent, scripta manent » les paroles s’envolent, les écrits restent.
« L’existence d’un manuel possède un premier intérêt : bien montrer à tous l’importance que la
direction attache au respect des directives. Elle présente surtout l’avantage de rassembler en un
document UNIQUE tous les écrits relatifs à un sujet et encore valides ».
Cf Bouvier page 26
Ce principe d’uniformité est marqué par cette formule consacrée rappelée en préambule de toute
procédure « la présente note de procédure annule et remplace toute autre note traitant du même
objet… »
Ainsi tous les acteurs, de surcroît, parties prenantes à l’élaboration du manuel de procédures,
doivent en avoir la même interprétation, de telle sorte que personne dans le déroulement du
processus décrit ne se sente indispensable !
(Le cimetière est plein de gens qui se croyaient indispensables….).

Obligation ?
Le règlement relatif au droit comptable dans les états de l’UEMOA ayant force de loi, toute
entreprise située dans cet espace économique doit se doter d’un manuel de procédures.
Quelles mesures coercitives ou quelles sanctions ont été prévues ?
Le texte précité reste muet à ce sujet.
IV – ANALYSE DU CONTROLE INTERNE DES ACHATS
L’ordre de mission (audit interne) – le procès-verbal d’assemblée générale (commissaire aux

comptes) ou le contrat d’audit contractuel (audit externe) sont les documents par lesquels l’auditeur
détient son pouvoir d’investigations.
L’ordre de mission de l’auditeur interne a deux origines possibles :
- le contrôle ponctuel, à la demande de la Direction Générale
- le contrôle récurrent ou prévu dans un programme d’audit annuel ou pluriannuel autorisé par la
Direction Générale ou le Comité d’Audit.
Nous constatons, dans les deux cas, que l’autorisation de la Direction Générale est incontournable ;
même si, dans la pratique, l’ordre de mission est rédigé en détail par l’auditeur lui-même.
4.1 – Plan d’approche ou phase d’étude
Le plan d’approche comporte quatre phases essentielles :
- la description du système ou la connaissance du domaine audité

- la définition des objectifs d’audit et l’identification des risques
- la détection des forces et faiblesses
- le rapport d’orientation.
4.1.1 – La description du système
Avant de se pencher sur le processus achats proprement dit, il est judicieux de s’enquérir de son
environnement en prenant connaissances des réalités économiques, juridiques, techniques, fiscales
et sociales qui délimitent son champ d’intervention.
Par cercles concentriques, il y a lieu de voir successivement la place du processus :
- dans le microcosme de l’entreprise

- dans le secteur économique où se meut l’entreprise
- dans le cadre macro-économique et législatif de l’état.

Une revue documentaire et un Benchmarking sont nécessaires pour s’imprégner de ces réalités
environnementales et des risques généralement rencontrés dans le milieu des achats.
« Le Benchmarking se définit comme une démarche permanente de recherche et d’évaluation des
produits et des pratiques les meilleurs, puis de la mise en œuvre de solutions similaires visant à
optimiser la performance de l’entreprise ». (Voir Revue Française de l’Audit Interne n° 136 –
Septembre 1997).
Autrement dit comme dit l’adage : « il ne sert à rien de réinventer la roue ou d’enfoncer des portes
ouvertes ».
Pour auditer le processus achats (ou tout autre processus) l’auditeur doit s’enquérir des meilleures
pratiques sur le sujet et voir dans quelle mesure leur absence dans le processus audité constitue une
faiblesse de contrôle interne.
Cette démarche, pour être efficace, suppose chez l’auditeur un esprit critique et une capacité de
discernement lui permettant ainsi de juger de l’adaptabilité de « la meilleure pratique » dans le
contexte du processus audité.
Une meilleure pratique découverte dans un processus achats d’une autre entreprise devrait être
discutée entre l’auditeur et le propriétaire du processus (Direction Générale et Directeur des Achats)
ou sous-processus (acheteur par exemple) pour la bonne raison que « rien n’est jamais parfaitement
comparable ».
Par ailleurs, l’auditeur peut s’enquérir au niveau des procédures étatiques de l’existence d’un code
des marchés publics ou d’une procédure précise d’engagement des dépenses.
Il peut également demander la réglementation mise en place par les bailleurs de fonds ou autres
organismes internationaux, acteurs de développement du pays.
Au Sénégal, des organismes comme l’USAID, l’Union Européenne ou la Banque Mondiale ont
défini à l’aide d’une réglementation précise le mode de passation des marchés en vue de l’exécution
des programmes qu’ils financent.
En interne, des techniques permettent de connaître avec précision le domaine audité :
- l’interview
- le diagramme ou flow-chart (voir modèle en annexe)
- le test d’existence
- et la grille de séparation des tâches (voir modèle en annexe)
Mais, au préalable, l’auditeur doit obtenir l’organigramme sectoriel des achats.

4.1.1.1 Organigramme des achats
L’organigramme traditionnel se présente comme suit (entreprise industrielle) :
Direction Générale
Directeur des
Achats
Département Département Département
Acheteurs Acheteurs Acheteurs
NOTA : le magasin et le service du contrôle factures, pour éviter le cumul de fonctions, ne

dépendant pas de la Direction des Achats mais respectivement du Département Maintenance et du
Département Méthodes et Contrôles (Contrôle de Gestion).
Le Directeur des Achats n’est que le délégataire de la Direction Générale et doit se conformer
strictement à la politique générale d’achats définie par celle-ci. L’auditeur interne est chargé d’y
veiller en permanence.
La place de la fonction achat dans l’organigramme peut varier d’une organisation à une autre ;
chaque rattachement constitue un bon indice des objectifs de l’entreprise :
- le rattachement de la fonction achat à la direction financière est souvent le signe de la volonté
qu’à l’entreprise de contrôler les coûts d’achats au plus près et d’intégrer les activités d’achats
dans le cadre de l’analyse des risques d’entreprise.
- Tandis que son intégration plus ou moins poussée avec les fonctions industrielles et de
production peut être l’indice d’un rôle clé dans le développement des produits et la recherche
d’innovation et de performance.
L’organigramme est nominatif et permet aussi de désigner les responsables et dépositaires de
chaque sous-processus.
Il est étayé par une description des postes matérialisée par des fiches de postes individuelles
classées dans les dossiers du personnel et comprenant :
- l’identification de l’agent
- la position hiérarchique
- le profil (diplômes, références)
- la description des missions essentielles
- la description tâches périodiques et des documents reçus ou produits

Il est à noter que ces descriptions de postes sont résumées dans le manuel des procédures des achats.
Ainsi l’auditeur sait à priori à qui il doit s’adresser pour obtenir les éléments qui lui permettront de
se faire une opinion sur le domaine audité.
4.1.1.2 – L’interview
« Une interview est un entretien avec une personne en vue de l’interroger sur ses actes, ses idées
etc… et de divulguer la teneur de l’entretien ». C’est donc beaucoup plus qu’un simple entretien.
C’est une action d’audit à part entière.
Il est d’ailleurs « difficile d’imaginer une mission sans interview » (Oliver LEMANT – conduite
d’une mission d’audit interne).
L’interview, qui reste une technique primordiale d’audit, obéit à certains préalables fondamentaux :
- informer la hiérarchie de l’interviewé

- définir avec précision l’objet de l’entretien (objectifs, thèmes à aborder et plan)
- acquérir et étudier minutieusement les informations nécessaires à la « mise à niveau » de
l’auditeur.
Dans le cadre du plan d’approche, l’interview permet d’obtenir des éléments d’analyse et
d’orientation générale de la mission d’audit.
Pour atteindre cet objectif, l’auditeur doit prendre un soin particulier à :
- écouter, noter, recouper les informations et orienter les discussions
- s’enquérir des opérations, de leur enchaînement, des supports documentaires générés, envoyés
ou remis
- résumer les points déterminants dans la conduite de la mission et indiquer les besoins
complémentaires d’informations.

4.1.1.3 – Le diagramme sommaire de circulation des documents
Le diagramme (flow-chart en anglais) est une description synthétique et schématique du processus à

l’aide de symboles au sens communément admis.
Il permet une visualisation rapide des opérations et des documents générés ainsi que l’enchaînement
des sous-processus et tâches.
Plus oui moins détaillé, le diagramme peut :
- faire identifier les ruptures dans les flux des opérations
- mettre en évidence les principales forces et faiblesses de contrôle interne en évaluant les points
de contrôle stigmatisés dans le schéma (signatures, séparation des tâches, contrôles
arithmétiques, etc…).

En définitive, le diagramme vient corroborer l’interview et confirmer la compréhension que
l’auditeur a du processus achats.
(NOTA : se reporter au cours de méthodologie d’audit pour le mécanisme de mise en œuvre du

diagramme).
4.1.1.4 – La grille de séparation des tâches
(Voir spécimen en annexe)
Sur la base des interviews menées, du diagramme de circulation des documents et du manuel des
procédures, (s’il existe) l’auditeur est à même de confectionner la grille de séparation des tâches.
Celle-ci comporte traditionnellement en ordonnée les acteurs (services et sections) et en abscisse la

tâche effectuée.
Les opérations ou tâches sont classées au préalable suivant une typologie ainsi définie en quatre
domaines :
- conception – autorisation
- exécution
- contrôle
- enregistrement
Le contrôle interne n’est fonctionnel qu’à la condition sine qua non que le travail d’un employé soit
toujours vérifié par un autre employé. Aucun ne doit avoir le contrôle exclusif d’opérations
quelconques ni d’un ensemble quelconque d’opérations.
Cf Montesquieu, 18ème siècle, en matière de gouvernement :
« Pour que l’on ne puisse pas abuser du pouvoir, il faut que par la disposition naturelle des choses,
le pouvoir arrête le pouvoir ».
Cela est valable dans le gouvernement d’entreprise.
Exemples : constituent des cumuls de fonctions et donc, des faiblesses notoires de contrôle interne
les cas suivants (en vrac) :
- un acheteur qui reçoit seul la marchandise commandée
- un demandeur - utilisateur qui établit la commande
- un comptable qui gère les commandes et qui enregistrent les écritures dans les comptes des
fournisseurs (engagement et paiement)
- un contrôleur de factures qui reçoit la marchandise oui qui passe des écritures comptables
- etc

Nous nous rendons compte ainsi que des fonctions comme :
- contrôler et enregistrer
- exécuter et enregistrer
- exécuter et contrôler
doivent être absolument séparées.
4.1.1.5 – Le test d’existence
Le test d’existence est aussi appelé « test de compréhension » ou « test de conformité ». Il est
différent du test dit de « permanence » que nous verrons dans la partie vérification du
fonctionnement des contrôles (sondages).
Ce test d’existence permet à l’auditeur de vérifier s’il a bien compris le système décrit par
diagramme, interview ou contenu dans le manuel de procédures. Il ne sert pas à prouver
l’application des procédures mais d’en contrôler uniquement l’existence.
Le procédé de ce test consiste à choisir au hasard une ou deux opérations « bouclées » (expression
du besoin au paiement) et vérifier documents à l’appui s’il n’existe pas de rupture dans le
cheminement décrit.
En l’occurrence, en matière d’audit des approvisionnements l’auditeur devra partir du grand livre de
banque (paiement par chèque ou virement) ou du journal de caisse (paiement par espèces) et
retrouver tous les documents afférents à la transaction ainsi soldée :
- ligne du grand livre ou journal

- copie du chèque ou lettre de virement
- facture – commande – DA – BR (BL)
- PV d’appel d’offres (s’il y a lieu)
Le test d’existence doit insister sur les points de contrôle décrits dans la procédure : visas,
signatures, tampons etc…
Bien entendu, les données de la transaction ainsi matérialisée doivent être identiques en tous points
d’un document à un autre : quantités, nature, valeurs…etc…
Il permet, en définitive de corriger deux types d’erreurs :
- les erreurs de compréhension

- les inexactitudes dans les informations utilisées par l’auditeur
Enfin, ce test est matérialisé dans le dossier permanent de l’auditeur en annexe de la description
narrative des procédures (liasse de tous les documents – support du processus).

4.1.2 – Définition des objectifs d’audit et identification des risques.
Un objectif d’audit est défini selon un référentiel théorique, lui-même confectionné sur la base des
meilleures pratiques ou des facteurs clés de succès (D’où l’intérêt de la phase décrite
précédemment : revue documentaire et Benchmarking).
Le risque est l’évènement qui pourrait empêcher l’atteinte de cet objectif. Deux notions
antinomiques (évènement négatif) ou convergentes (opportunité).
L’auditeur interne ou externe doit avoir à l’esprit certains critères fondamentaux pour définir les
objectifs d’audit à atteindre :
(Voir Méthodologie d’audit ERNST & YOUNG)
1. Existence
- existence physique et réalité des opérations
2. Exhaustivité
- saisie et enregistrement de toutes les opérations dès l’origine

- totalisation
- respect de la séparation des exercices
3. Propriété
- effectivité des actifs et passifs

- existence d’actes, titres, contrats
- dettes réelles
4. Evaluation
- valorisation correcte
- permanence des méthodes
5. Comptabilisation
- imputation – centralisation correctes

- permanence des méthodes
6. Information
- détail des comptes et notes annexes conformes aux normes

- permanence des méthodes de présentation
- image fidèle du patrimoine.

La mise en évidence des faiblesses de contrôle interne est effectuée par rapport à ce référentiel
considéré comme un modèle apte à satisfaire l’objectif global du processus Achats :
Acquérir les biens et services nécessaires en qualité, au moindre prix et dans les meilleurs
délais et enregistrer correctement et fidèlement la transaction. Les sous objectifs de chaque
sous-processus doivent tendre vers cet objectif global.
Les sous objectifs d’audit par sous-processus peuvent être résumés comme suit :
4.1.2.1 – Prévision des dépenses
S’assurer :
- de l’existence d’une politique générale d’achats (DG) et de plans d’achats
- de l’existence d’un budget global et cohérent
- de la participation du Département Achats à l’élaboration du budget
- de l’impossibilité de dépasser les prévisions sans autorisation de la Direction Générale
4.1.2.2 – Expression du besoin
S’assurer :
- que la demande d’achat (DA – imprimé standard)) est établie par une personne habilitée sur la
base d’un cahier des charges ou de spécifications bien précises ;
- que la DA est autorisée par un supérieur hiérarchique
- que l’objet de la DA est prévu au budget
4.1.2.3 – Contrôle et visa du Contrôle de Gestion
S’assurer qu’aucune commande ne peut être lancée sans le « visa - budget » du Contrôle de Gestion.
4.1.2.4 – Sélection des fournisseurs et négociation
S’assurer :
- de l’existence d’un fichier des fournisseurs mis à jour régulièrement (existence d’une
réglementation d’agrément)
- de l’existence de critères objectifs pour le choix des fournisseurs (prix – qualité – délais)
- de mise en concurrence des fournisseurs au-delà d’un certain seuil (A.O.)
- de l’existence d’une procédure systématique de mise en concurrence…

4.1.2.5 – Passation et suivi de la commande
S’assurer :
- que les commandes sont signées par des responsables habilités (pouvoirs de signature)
- que les conditions d’achat sont exhaustives et claires
- que la relance est faite systématiquement
4.1.2.6 – Réception et gestion des stocks
S’assurer :
- de l’existence d’un bon de réception (BR) pré numéroté

- de la conformité de la commande à la livraison en tous points (quantités, prix, délais)
- du suivi rigoureux des avaries et manquants et des retours de marchandises
4.1.2.7 – Réception et contrôle de la facture
S’assurer que :
- la facture concerne l’entreprise

- la facture (Fa), le bon de commande (BC) et le bon de réception (BR) sont identiques avant
enregistrement de la première (identité des quantités et des valeurs)
4.1.2.8 – Enregistrement et paiement de la facture
S’assurer que :
- les imputations comptables sont correctes

- les factures portent le visa d’approbation du gestionnaire responsable
- les factures sont enregistrées dans la bonne période comptable (cut-off ou séparation des
exercices)
- les factures sont payées à bonne date et une seule fois (conformément aux conditions prévues –
30 jours, 60 jours etc…)
- les factures sont classées correctement
- une analyse régulière des comptes fournisseurs est effectuée.
4.1.3 – Détection des forces et des faiblesses
Les faiblesses de contrôle interne sont des failles du système qui risquent d’empêcher l’atteinte des
sous objectifs (ou objectifs spécifiques) prédéfinis et l’objectif global du processus Achats.
Les forces, à contrario, sont les dispositifs aptes à favoriser l’atteinte desdits objectifs.

Pour déceler les forces et les faiblesses, l’auditeur doit se référer :
- à la description détaillée du processus (interviews, diagrammes)

- au découpage du processus en sous-processus et tâches
- aux objectifs à atteindre par sous-processus
- aux risques inhérents encourus dans le déroulement de chaque processus et susceptibles
d’empêcher l’atteinte de l’objectif.
Il est aidé en cela par son expérience d’auditeur et sa connaissance du domaine audité et au besoin
par un questionnaire de contrôle interne (QCI) (voir cours méthodologie d’audit).
Le tableau synthétique ci-après permet à l’auditeur d’avoir une vue d’ensemble de tout le processus
et une première opinion sur la pertinence du contrôle interne. Il décèle ainsi, à priori, les faiblesses
de conception du système ; les faiblesses d’application ne pouvant être détectées que par des
sondages de vérification. (Voir conduite d’une mission d’audit interne – Olivier LEMANT).
Nota : le découpage en huit (8) sous-processus du processus Achats et le dispositif de contrôle

interne proposé dans le tableau (ou bonnes pratiques) sont indicatifs.
Il est évident, également, que la liste des risques identifiés n’est pas exhaustive.
Tout dépend du type et de la taille de l’organisation auditée.

TABLEAU D’ANALYSE DES RISQUES
(ou Référentiel d’analyse des risques)
Bonnes pratiques
Sous-processus Objectifs spécifiques Risques probables
Dispositif de CI existant
1. Existence d’une politique générale
d’achats et prévision des dépenses
1-1 Conception et mise en place d’une Absence de politique générale Texte signé par la Direction Générale
politique générale d’achats par la d’achats. définissant des objectifs globaux
Direction Générale Achats au jour le jour, pilotage à assignés au Département Achats
vue, etc…
1-2 Existence d’un budget et - Absence de prévision des - Elaboration de budget n + 1 en
participation du Département Achats dépenses fin d’exercice n par le Contrôle
à son élaboration - Pilotage a vue (voir 1-1) de Gestion en collaboration avec
- Achats non nécessaires à la toutes les directions – arbitrage
marche de l’entreprise DG
- Absence de rattachement des - Visa budget par le Contrôle de
rubriques de dépenses à des Gestion (voir 3)
centres de responsabilité
préalablement définis
- Etablissement des prévisions de
dépenses « au pif »
(extrapolation pure et simple des
dépenses antérieures)
CI = Contrôle Interne.-

Bonnes pratiques
1-3 Impossibilité de dépasser les Dépassements fréquents du budget Visa obligatoire de la Direction
prévisions sans autorisation prévu par manque de vigilance ou Générale sur toute DA dépassant le
par insuffisance notoire des budget initial
prévisions (erreurs d’appréciation
des besoins)
2. Expression et justification du
besoin
DA prénumérotée et établie par une Non désignation précise des Rubriques du budget affectées à un
2-1 personne habilitée responsables habilités à signer une responsable bien précis (spécimen de
DA signatures)
DA autorisée par un supérieur Achat non nécessaire ou inopportun Signature du supérieur hiérarchique
hiérarchique Achat non autorisé et du Contrôle de Gestion en
2-2
considérant le caractère opportun et
prioritaire de l’achat
2-3 Objet de la DA prévu au budget (voir Idem
1)
3. Visa du Contrôle de Gestion
Aucune commande ne peut être Achat non prévu au budget (voir 1-3) Toute DA, avant de se muer en
lancée sans autorisation du Contrôle commande, est visée par le Contrôle
de Gestion de Gestion qui précise, à l’occasion,
le reliquat sur la ligne budgétaire
concernée

Bonnes pratiques
4. Choix du fournisseur
4-1 Existence de critères précis pour le - Choix arbitrairement subjectif, Panel des fournisseurs à consulter
choix objectif des fournisseurs fondé sur des considérations et défini collégialement (Demandeur et
critères autres que la qualité, le acheteurs)
délai ou la situation financière du
fournisseur.
- Considérations personnelles liées
à la parenté ou à des relations
privilégiées
- Marchés de gré à gré
4-2 Prospection de fournisseurs et mise - Inexistence d’un fichier des Procédure d’agrément des
en place d’un fichier d’identification fournisseurs les classant par fournisseurs
qualification et taille. Classification des fournisseurs par
- Autres fournisseurs potentiels qualification et par importance des
non consultés effectifs et du chiffre d’affaires
4-3 Procédure de mise en concurrence - Inexistence d’une procédure Procédure d’appel d’offres
des fournisseurs ciblés d’appel d’offres pour les achats obligatoire au-delà d’un certain seuil
importants ou d’une consultation Consultation de trois fournisseurs au
préalable minimum
- Inégalité des fournisseurs quant
aux informations fournies

Bonnes pratiques
5. Passation et suivi de la commande
5-1 Commandes autorisées par des - Commandes directes, non Précision des pouvoirs de signatures
responsables habilités autorisées ou hors circuit des commandes (liste nominative et
- Livraison par les fournisseurs instauration de plafonds – spécimens
suite à des commandes non de signature régulièrement mis à
autorisées jour…)
5-2 Conditions générales d’achats écrites Litiges avec les fournisseurs sur les Conditions générales d’achats
et sans ambiguïté conditions d’achat (délais, transcrites in extenso sur la
spécifications commerciales et/ou commande ou en annexe
techniques) Accusé de réception signé par le
fournisseur attestant de son
approbation desdites conditions
6. Réception et gestion des stocks
Biens ou service commandés - Collusion entre fournisseur et - Etablissement d’un BR distinct
6-1 identiques en tous points à ceux demandeur pouvant entraîner une du bon de commande et du bon
reçus réception fictive (Attestation de livraison du fournisseur
6-2 Attestation de la réception sur la base d’une réception pour une - Approbation contradictoire du
d’un bon de réception prénuméroté marchandise non livrée, ou un BR (demandeur, magasinier et
service non effectué) livreur ou chauffeur)
- Non-conformité entre réception - PV de réception contradictoire
et commande quant à la qualité dans le cas de services et travaux
et/ou quant à la quantité divers

Bonnes pratiques
Détection des avaries et manquants Réception validée en dépit des Etablissement d’un bon d’avaries ou
manquants ou avaries. Collusion manquants approuvé par le
6-3
entre celui qui constate la réception fournisseur (ou le livreur)
et le livreur
Mise en stock dans des conditions - Détérioration du stock du fait de Local adéquat fermant à clef
adaptées au type de bien la chaleur ou des intempéries… Local spécifique dans le cas de
- Absence de conditions optimum stocks spéciaux ou stocks à usage
6-4 de stockage et de protection domestique
contre les pertes ou vols ect… Assurance incendie, dégâts des
- Absence de police d’assurance eaux…
sur les stocks
Mouvements de stocks (entrée – - Fraude ou fauche – Entrées ou - BR et BS (bon de sortie) signés
sortie) autorisés sorties falsifiées par le responsable du magasin
- Mise en stock erronée ou double - Inventaires physiques
6-5
entrée périodiques par une personne
- Absence de mise en stock indépendante
6-6 Adéquation du profil à l’emploi Méconnaissance du stock par Formation permanente du personnel
quant au personnel du magasin manque de qualification du
personnel

Bonnes pratiques
7. Réception et Contrôle de la
facture
7-1 La facture concerne bien l’entreprise - Facture égarée - Identification par le secrétariat du
- Enregistrement de factures DG à l’arrivée du courrier
étrangères à l’entreprise numéro séquentiel interne
- Erreur sur le code fournisseur - Fiche d’ordonnancement établie
par les services comptables (code
fournisseur)
- Distinction de l’original des
copies par un tampon « original »
et un tampon « copie »
7-2 Identité parfaite de la facture (Fa), de - Facture non-conforme à la - fiche d’ordonnancement (voir 7-
la commande (BC) et du bon de commande (prix, quantité) 1)
réception (BR) quant aux biens ou - Enregistrement de factures dont - comparaison systématique entre
travaux facturés (quantités et valeurs l’objet est étranger à l’entreprise les trois documents – facture –
identiques° - Enregistrement de factures BC et BR par le contrôleur de
fictives ou erronées factures indépendant et tampon
- Surfacturation suite collusions de validation plus signature
- Erreur de calcul sur la facture - contrôles arithmétiques verticaux
et horizontaux

Bonnes pratiques
8. Enregistrement et paiement de la
facture
8-1 Imputations comptables correctes - Erreurs sur les rubriques et - fiche d’ordonnancement jointe à
(comptabilité générale et sections budgétaires la facture
comptabilité analytique) et - Omission de comptabilisation ou - identification du fournisseur par
enregistrement correct double comptabilisation de la son code
facture - visa de validation des
imputations par le chef
comptable
- comptabilisation exclusive de
l’original de la facture
8-2 Paiement des factures après le - paiement de factures fictives Signature de la fiche
« BON A PAYER » du gestionnaire (sans objet réel) d’ordonnancement et visa sur la
responsable - paiement de factures erronées facture par le gestionnaire
responsable
8-3 Enregistrement des factures dans la Manœuvres de falsification du - Collecte des derniers BR
bonne période résultat de l’exercice en dépit du (séquence numérique) au moment
principe comptable de séparation des des travaux de fin d’exercice
exercices (inventaires physiques
notamment)
- Examen des dernières factures de
l’exercice sur la base des BR.
Vérifier que l’objet de la facture
se rapporte à l’exercice courant

Bonnes pratiques
8-4 - Paiement des factures à bonne - Paiement anticipé des factures - Comparaison facture/bon de
date (échéance prévue) et au sans autorisation de la Direction commande (BC) et bon de
fournisseur concerné Générale réception (BR) avant signature du
- Autorisation de paiement par la - Paiement erroné titre paiement par la personne
personne habilitée - Double paiement habilitée (pouvoirs de signature)
- Suivi des avances et acomptes - Falsification de chèques de - Apposition d’un tampon
règlement « PAYE » sur l’original de la
- Oubli de défalquer les avances et facture dès qu’elle est payée
acomptes déjà versés - Automatisation de la date
d’échéance (la date de réception
de la facture détermine
automatiquement sur la fiche
d’ordonnancement la date
d’échéance et verrouillage)
- Validation des dates de paiement
par le chef du Département
Trésorerie
- Remise des chèques de règlement
par un service autre que les
services comptables
- Analyse des soldes débiteurs

Bonnes pratiques
8-5 Enregistrement correct du paiement - Omission de comptabilisation du - Enregistrement exclusif à partir
paiement de la pièce justificative de
- Enregistrement erroné du point paiement (chèque, pièce de
de vue : caisse, ordre de virement)
 du montant - Analyse des comptes fournisseurs
 du fournisseur dont les soldes sont débiteurs
- double enregistrement du - Analyse périodique des comptes
paiement de trésorerie
- Confirmation directe des soldes
8-6 Analyse régulière des soldes des - litiges fréquents - réconciliation des soldes avec les
fournisseurs - retards de paiement relevés envoyés par les
fournisseurs
- confirmation directe de soldes
par l’audit interne / ou externe

4.1.4 – Rapport d’orientation
La question fondamentale est la suivante : le dispositif de contrôle interne décrit est-il apte à
annihiler ou amoindrir le risque inhérent aux sous-processus qui composent le processus
« Achats » ?
Il s’agit, dans cette phase d’analyse du système, de juger de la pertinence dudit dispositif et de
l’utilité/opportunité des contrôles décrits.
Le test d’existence effectué dans le cadre de la prise de connaissance du domaine audité a fourni à
l’auditeur les supports et les indicateurs qui déterminent la matérialité et l’utilité du contrôle.
Un contrôle est utile :
- s’il n’est pas trop coûteux (il est aberrent de mettre en branle un contrôle plus coûteux que
l’impact du risque qu’il est censé amoindrir)
- s’il n’est pas trop lourd et encombrant (source de lenteurs inutiles)
- s’il est « incarné » dans une personne qui, seule ou solidairement avec son service, sera tenue
pour responsable du bon ou du mauvais fonctionnement du contrôle
- s’il est le meilleur procédé de contrôle parmi d’autres éventuels
et enfin
- s’il est matérialisé sur un document et vérifiable par l’auditeur.
Une fois décelées les forces et faiblesses du système, il y a lieu de les évaluer du point de vue de
leur impact et de les « hiérarchiser » en fonction du poids des risques encourus.
Dans ce cadre la sensibilité de l’auditeur externe diffère quelque peu de celle de l’auditeur interne.
Souvenons nous que le premier a pour objectif principal la mesure de la régularité et de la sincérité
des états financiers en vue de leur certification ou de leur rejet, tandis que l’auditeur interne se
soucie essentiellement de l’efficacité et des performances du système.
Néanmoins tous les deux, dans un rapport d’orientation, insisteront sur l’impact des faiblesses
décelées sur la comptabilité de l’organisation auditée, et en l’occurrence, sur les comptes relatifs
aux achats.
Exemple : l’agent qui atteste de la réception des biens commandés est également chargé d’en
enregistrer l’entrée dans les fichiers des stocks.
==> Faiblesse importante qui pourrait engendrer :
- des réceptions fictives ou erronées

- des stocks faux en quantités et/ou valeur
Les sondages effectués par l’auditeur seront très étendus quant aux mouvements de stocks et aux
rapports d’inventaire physique.

En plus d’assister (au moins) à l’inventaire physique de fin d’exercice, il insistera particulièrement
sur les comptes de stocks et fournisseurs et sur l’exploitation de la confirmation directe de soldes
(voir annexe).
Les sondages effectués par l’auditeur interne sont généralement plus étendus du fait qu’il insiste
beaucoup sur les opérations et qu’il subit dans une moindre mesure la contrainte du temps imparti
pour le contrôle.
En définitive, le rapport d’orientation qui définit les objectifs poursuivis par les travaux de contrôle,
est articulé comme suit :
- résumé des forces et des faiblesses décelées

- la description sommaire des contrôles permettant de s’assurer de l’existence matérielle de ces
points forts
- la description sommaire des faiblesses, leur impact probable sur la fiabilité des états financiers
et la stigmatisation des comptes directement concernés
- les priorités relevées dans le programme de contrôle à l’intention des auditeurs qui composent
l’équipe, des audités et de la Direction Générale
4.3 – Vérifications des contrôles ou tests de permanence
Olivier LEMANT assimile, à juste titre, un programme de vérification des contrôles au plan de vol
d’un aviateur :
« Les auditeurs vont rencontrer des difficultés inattendues, des tempêtes psychologiques, des orages
de réticence et de rétention d’information, parfois de gros nuages d’obstructions ou de trous d’air de
déontologie. Il va falloir réagir, peut être faire un détour, voire faire un atterrissage forcé…. Le plan
de vol et la connaissance des manœuvres sont nécessaires au pilote, mais ne le remplacent pas ; la
méthodologie et les techniques sont nécessaires pour conduire une mission d’audit (interne), elles
ne peuvent suffire ».
Belle allégorie ! Sauf que l’auditeur ne risque pas sa vie comme l’aviateur, ou du moins, pas de la
même façon !
Le programme de vérification reprend les objectifs définis dans le rapport d’orientation et condense
dans un tableau établi par sous-processus :
- Existence d’une politique générale d’achats et prévision des dépenses

- Expression du besoin
- Visa du contrôle de gestion
- Choix du fournisseur
- Passation et suivi de la commande
- Réception et gestion stocks
- Réception et contrôle de la facture
- Enregistrement et paiement
- Les travaux à effectuer énoncés sous forme d’objectifs
- Les références des papiers de travail précédents (rapport d’orientation et tableau des forces et
des faiblesses)
- La description des contrôles

- Les documents servant de support au contrôle à vérifier
- la taille des sondages
- L’auditeur chargé du travail
- Les conclusions provisoires (à valider par le chef de mission après une revue des feuilles de
travail)
Nous reprenons ci-après par sous-processus des achats les principaux axes des sondages effectués
par l’auditeur : (huit (8) sous-processus indicatifs).
4.3.1 – Existence d’une politique générale d’achats et prévisions des dépenses
Les sondages à effectuer porteront sur :
- les notes d’orientation ou d’objectifs définis par la Direction Générale (planification à long
terme – réflexions sur les évolutions probables des sources d’approvisionnement et de leur
pérennité – simulations sur les évolutions des prix sur le marché – etc)
- les plans d’achats comprenant les prévisions des ventes de produits finis et des achats de
matières et fournitures nécessaires, compte tenu des stocks existants, des stocks de sécurité et
des délais moyens d’approvisionnement
- les budgets globaux élaborés par le processus Achats
- les tableaux de bord et analyses périodiques de l’évolution des ratios d’achats
- le budget global de l’entreprise (notes d’élaboration et dates)
- les autorisations de dépassement de budget (visa de la Direction Générale
- etc…
En marge de ce sous-processus, mais d’une grande importance, l’auditeur doit vérifier que le
personnel d’achat est qualifié.
L’organigramme lui en a donné une idée plus ou moins précise, mais il doit s’en assurer en :
- vérifiant leur formation de base (dossiers du personnel)

- vérifiant l’adéquation avec les tâches effectuées (adéquation profil/emploi – compétences
techniques et linguistiques)
- vérifiant la rotation régulière des postes.
Ce dernier contrôle répond à l’objectif d’éviter les choix subjectifs et de favoriser l’indépendance de
l’acheteur.
En matière d’achats, il est judicieux d’éviter les relations trop longues entre acheteurs et
fournisseurs – les habitudes et les « affinités » ont moins de chance de s’installer dans le cas d’une
rotation périodique. (Un acheteur ne peut rester à son poste plus de trois ans par exemple)

Cette option peut être bénéfique pour l’entreprise tant il est vrai qu’une nouvelle gestion peut être
source d’amélioration et de révélation d’anomalies antérieures !
Elle évite aussi la routine et favorise l’esprit d’initiative.
Quant à l’indépendance de l’acheteur, elle est rendue plus hypothétique par le « mur de silence »
qui entoure très souvent les relations « privilégiées » entre l’acheteur et le fournisseur.
C’est toute la problématique de la corruption active et passive. Le secret est bien gardé !!
Malgré tout l’auditeur peut s’assurer, dans le cadre de ses contrôles, de l’existence d’engagements
moraux comme la déclaration sur l’honneur ou la charte d’éthique.
Les acheteurs prennent dans ces déclarations d’intention notamment, l’engagement :
- de n’acheter que des biens et services destinés aux besoins réels de l’entreprise
- de ne poser aucun acte frauduleux ou de prévarication (manquement au devoir de sa charge)

au détriment de l’intérêt de l’entreprise
- d’être objectif dans les consultations, négociations et réception pour l’intérêt exclusif de
l’entreprise
- d’éviter toute interférence d’enjeux personnels dans ses activités ou ses responsabilités ou toute
activité personnelle susceptible de créer un conflit d’intérêt avec l’entreprise (exemple : établir
une commande à sa propre entreprise).
(Voir en annexe A6 – l’audit des relations acheteurs – fournisseurs)
4.3.2 – Expression du besoin
Les travaux de vérification des contrôles mis en place dans le sous-processus « expression du
besoin » consistent essentiellement à s’assurer que :
- les DA sont prénumérotées (suivi de la séquence numérique)

- les DA sont rattachées à des rubriques et lignes budgétaires
- les DA sont autorisées par des personnes habilitées, le recueil des spécimens de signature
servant de référentiel.

4.3.3 – Visa « budget » du contrôle de gestion
Ce visa doit être matérialisé sur toute DA devenue une commande. L’auditeur, dans son sondage,
n’a qu’à vérifier sa matérialité. Il doit également vérifier la signature de la Direction Générale sur
les DA hors budget (autorisation exceptionnelle).
4.3.4 – Choix du fournisseur
Pour vérifier l’objectivité dans le choix du fournisseur l’auditeur doit s’assurer :
- de l’existence d’une procédure d’agrément et de classification des fournisseurs
- de l’existence d’un fichier fournisseur (sondage sur quelques factures et vérification de

l’existence des fournisseurs choisis dans le dossier d’agrément et le fichier)
- de la consultation simple de plusieurs fournisseurs (matérialisation sur la DA, ou existence de

proforma)
- de l’application de la procédure d’appel d’offres pour les achats supérieurs au plafond fixé
(sondages sur les factures égales ou supérieures audit plafond) (voir annexe sur l’audit des
appels d’offres)
- du caractère objectif des critères de choix des fournisseurs (consulter les P.V. d’appel d’offres et
les derniers prix pratiqués par les fournisseurs pour le même objet).
4.3.5 – Passation et suivi de la commande
Les contrôles effectués sur les commandes visent à s’assurer que :
- les pouvoirs de signature sont respectés (prendre des commandes et vérifier les signataires à
l’aide du recueil des spécimens de signature – voir la dernière mise à jour du recueil)
- les commandes n’ont pas été scindées (saucissonnage) pour éviter l’écueil du plafond défini
dans les procédures (voir les factures de même objet et en deçà du seuil des appels d’offres)
- les commandes et les conditions d’achat ont bien été acceptées par les fournisseurs (vérifier
l’existence de l’exemplaire retourné par le fournisseur en guise d’accusé de réception)
- les commandes non encore honorées ont fait l’objet de relance (voir le dossier des commandes
en cours et relever la dernière date de relance).

4.3.6 – Réception et gestion des stocks
Les biens ou services reçus doivent être identiques en tous points à ceux commandés. L’auditeur
pour s’en assurer, procède à un « mariage » :
- de la demande d’achat (DA)

- du bon de commande (BC)
- du bon de réception (BR)
Les quantités, la qualité, le délai, les prix et conditions de paiement doivent être identiques sur ces
documents.
Il doit, dans le cas d’écarts, vérifier l’existence de bons de retour ou de bons d’avaries oui
manquants et, par conséquent, de factures d’avoir.
L’autorisation des mouvements de stocks (entrées et sorties) est faite par sondage sur la base du
recueil des spécimens de signatures.
Enfin, l’auditeur doit effectuer des sondages physiques dans le magasin de stockage et comparer le
stock vérifié au stock théorique (stock comptable). Ces sondages, pour davantage de fiabilité, sont
faits alternativement dans deux sens :
- choix des articles à leur emplacement physique et comparaison avec le stock théorique
- choix des articles dans le fichier et comptage physique - la règle des 20/80 (les 20 articles les
plus importants en valeur) pourrait s’appliquer dans ce dernier cas.
4.3.7 – Réception et contrôle de la facture
Avant le dernier sous-processus que constitue le paiement, la facture fait l’objet de contrôles dont
l’auditeur doit vérifier la permanence tout au long de l’exercice :
- vérification des numéros séquentiels à l’arrivée des factures et des tampons divers (date
d’arrivée, « original », « copie », etc…)
- vérification arithmétique des valeurs mentionnées sur la facture (verticale et horizontale)
- vérification des visas des gestionnaires responsables (responsables budgétaires – spécimens de

signature)
- vérification de l’identité parfaite entre BR et facture (faire le lien sur la même feuille de travail
avec 4.3.6 – mariage DA/BC/BR).

4.3.8 – Enregistrement et paiement de la facture
A ce dernier stade, l’auditeur procède aux contrôles suivants :
- vérifier les imputations comptables et leur validation par la hiérarchie (voir ordonnancement des
factures)
- vérifier que les copies de factures n’ont pas été enregistrées (double enregistrement pouvant
entraîner un double paiement)
- faire l’inventaire des derniers BR et s’assurer qu’ils ont fait l’objet de factures ou de prévisions
(voir contrôle des comptes)
- relever les dates de paiement des factures et les comparer aux dates d’échéance prévues à la
commande (déceler les paiements anticipés non autorisés)
- vérifier l’apposition d’un tampon « PAYE » sur les factures acquittées.
4.4 – Rapport sur le contrôle interne
Les vérifications décrites précédemment aboutissent à des conclusions sur chaque feuille de travail
établie par objectif de contrôle.
Le rapport n’est que la mise en ordre desdites conclusions développées par thème.
En introduction l’auditeur doit préciser :
- l’objet des contrôles à effectuer / Champ de l’audit

- l’environnement et l’organisation du processus achats
- les péripéties de la mission (lieux, difficultés, etc…)
Vient ensuite l’essence même du rapport en quatre parties :
- les forces du système

- les faiblesses liées au système (ou faiblesses de conception)
- les faiblesses dues au mauvais fonctionnement des contrôles mis en place
- les commentaires des audités (points de vue différents)
- les recommandations faites pour améliorer le système
 Les forces du système
Elles sont relevées brièvement et comportent un intérêt particulier pour la revue des comptes en fin
d’exercice.
En effet, l’objectif de la revue du contrôle interne (procédures) pour l’auditeur externe est
d’aiguiller plus particulièrement le contrôle des comptes sur les résultantes comptables des sous-
processus comportant des faiblesses. Les contrôles sur les comptes Achats, fournisseurs et stocks
seront d’autant plus étendus que le processus « Achats » comportera des lacunes importantes sur le
plan du contrôle interne (voir rapport d’orientation).

L’auditeur interne pour qui le contrôle interne constitue une finalité s’attachera, dès après le rapport,
à améliorer ou à faire améliorer le système.
 Les faiblesses liées au système
Il s’agit des faiblesses dites de conception, décelées dès la description du système et le test
d’existence.
Ce sont généralement des cumuls de fonctions, des incompatibilités, des conflits d’intérêt, ou tout
simplement des absences de contrôles.
Exemples :
- un demandeur qui effectue seul la réception du bien commandé

- non plafonnement des commandes
- inexistence d’une politique d’agrément des fournisseurs
- inexistence d’un fichier fournisseurs
- non mise en concurrence systématique des fournisseurs
- constatation des réceptions sur la base du bon de livraison du fournisseur
- inexistence de tampon dateur, tampon « copie » et « original »
- distribution des chèques de règlement par le service trésorerie qui les a établis
- etc…
Comme dit plus haut, ces lacune obligent l’auditeur externe à plus d’attention (et donc des sondages
plus étendus) sur les comptes Achats – fournisseur et stocks.
 Les faiblesses d’application du système
Ce sont des faiblesses résultant de l’absence d’application ou de la mauvaise application des

contrôles décrits dans le plan d’approche. Les tests de permanence effectués (sondages) ont pu
révéler des défaillances humaines.
L’incidence sur le contrôle des comptes est, en définitive, identique à celle des faiblesses de
conception.
La seule différence, dans ce cas, est qu’il y a lieu de situer les responsabilités et d’en tirer les
conséquences (D.G.)
 Les recommandations
Les recommandations découlent directement des faiblesses relevées et peuvent aboutir à

l’élaboration de nouvelles procédures, en collaboration avec les audités.
Le suivi de ces recommandations incombe à l’auditeur par délégation de la Direction Générale.
Une évaluation annuelle est conseillée pour éviter qu’elles ne restent lettre morte.

V – CONTROLE DES COMPTES
L’auditeur externe qui doit se faire une opinion sur la régularité et la sincérité des états financiers et
l’auditeur interne qui doit se soucier de la fiabilité de l’information, ne peuvent, tous deux, atteindre
leur objectif respectif sans examen des comptes relatifs aux achats.
Pour ce faire, deux techniques fondamentales lui sont indispensables : l’inventaire physique et la
confirmation directe des soldes.
Les comptes directement concernés, selon SYSCOA, sont :
- au bilan :
 les immobilisations corporelles

 les stocks (marchandises et matières)
 les fournisseurs
- au compte de résultat : les achats (marchandises et matières)
5.1 – Immobilisations corporelles
Seules les acquisitions d’immobilisations corporelles rentrent dans le cadre de l’audit des achats, les
procédures d’achat étant sensiblement identiques à celles des autres biens et services (quoique
l’ordonnancement peut revêtir des formes différentes) (voir § 5.3 suivant).
5.2 – Stocks
Les mouvements de biens, matières premières ou consommables, dans un système d’inventaire

permanent sont transcrits dans les comptes de variation de stock tout au long de l’exercice. Leur
fiabilité et exhaustivité ont été vérifiées lors du contrôle des procédures.
L’auditeur, pour attester de la réalité des stocks est tenu :
- d’assister à l’inventaire physique de clôture (voir annexe)

- de procéder aux contrôles arithmétiques des quantités et des valeurs
- de procéder à une confirmation des stocks chez les tiers (s’il y a lieu - cas des sociétés mères
et filiales)
5.3 – Fournisseurs
Nous savons que le poste « Fournisseurs » au bilan est constitué des soldes, détaillés par ailleurs
dans une balance auxiliaire.

Pour attester de la réalité de ces soldes l’auditeur dispose de plusieurs techniques :
 la confirmation directe de soldes (annexe)
 la justification par sondage des factures les plus importantes (choix effectué dans le
détail des soldes ou des mouvements les plus significatifs). Justification effectuée sur
la base de la liasse décrite précédemment (facture, bon de commande, bon de
réception…)
NOTA : les sondages sont d’autant plus étendus que les faiblesses décelées dans le système de
réception, d’ordonnancement et de paiement des factures sont importantes.
L’objectif du contrôle des comptes fournisseurs est la justification de la dette encourue par
l’entreprise quant à sa réalité et quant à sa valeur.
C’est ainsi qu’il y a lieu de vérifier que :
- les soldes inscrits dans les comptes tenus en devises ont été convertis sur la base du cours de
clôture
- les écarts de conversion entre le cours de comptabilisation et le cours de clôture ont été
enregistrés dans les comptes appropriés
- les pertes probables de change ont été provisionnées (principe de prudence)
5.4 – Les achats
Une revue analytique permet de déceler les variations importantes d’un exercice à l’autre.
La relative importance de celles-ci est laissée à ’appréciation de l’auditeur selon la taille de l’entité
auditée et le seuil de signification estimé.
Les variations devraient être justifiées par :
- un renchérissement des articles achetés

- une recrudescence de la production et/ou de la demande du marché
Une augmentation des achats de matières (en quantité), par exemple, se justifierait difficilement
dans un contexte de baisse de production avérée.
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Cesag Codex Audit Achats 2015

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Centre Africain d’Etudes Supérieures en Gestion

Jean Baptiste F. DIENE

2- PLACE DES ACHATS DANS L’ENTREPRISE 15

3- ORGANISATION ET SUPPORT DU PROCESSUS 21

4- ANALYSE DU CONTROLE INTERNE DES ACHATS 30

5- CONTROLE DES COMPTES 58

CESAG/Audit des achats.- Page 2

AUDIT DES ACHATS

CESAG/Audit des achats.- Page 3

1-1 - Achats / Approvisionnements

Selon le Petit Larousse :

 Achat veut dire : action d’acheter

et acheter : obtenir, se procurer quelque chose en payant

 Approvisionnement veut dire : action d’approvisionner

Et approvisionner : fournir des provisions, des choses nécessaires.

(Extraits du livre de Caverivière : le guide de l’acheteur)

‘’La fonction Achats

1.1.1. Définition de la notion d’achat

 Les salaires et les charges de personnel,

CESAG/Audit des achats.- Page 4

1.1.2. Distinction entre achat et approvisionnement

La fonction approvisionnement traite de la planification, de la gestion et régulation des flux

CESAG/Audit des achats.- Page 5

Etapes du processus Fonction pilote

1.1.3. Enjeux et objectifs assignés à la fonction achat

 Les enjeux d’une fonction achat

CESAG/Audit des achats.- Page 6

 Les enjeux stratégiques

 Les enjeux économiques

 Les enjeux humains

CESAG/Audit des achats.- Page 7

Du latin « Audire », écouter.

- l’audit financier et comptable

L’audit financier et comptable :

Il s’agit entre autres :

 de faire apparaître toutes les anomalies comptables les plus significatives

 de réajuster le résultat net à la clôture de l’exercice comptable en tenant compte des

- d’apprécier le degré de maîtrise des opérations et activités en vue de leur optimisation

Ainsi défini il s’apparente singulièrement à l’audit interne.

L’objectif est d’affiner la stratégie et permettre à l’entreprise d’améliorer sa productivité et sa part

1-3 - Contrôle Interne

Parmi toutes les définitions, les 2 suivantes peuvent être retenues :

1) Définition donnée par l’Ordre des Experts Comptables Français en 1977

La définition indique clairement la nature et la finalité du contrôle interne (« l’ensemble des

CESAG/Audit des achats.- Page 9

Ces objectifs sont :

 réalisation et optimisation des opérations

NOTA : cinq composantes (pyramide du COSO) :

A ces 5 composantes le coso 2 (management des risques) a ajouté :

- la fixation des objectifs ;

Nota : D’autres définitions ont été formulées :

- Définition de l’ « American Institute of Certified Public Accountants » en 1978

CESAG/Audit des achats.- Page 10

- Définition du COCO (Canada) en 1995

Contrôle Interne n’est pas Audit Interne

Certaines entreprises font encore de nos jours cette fâcheuse confusion.

Audit interne et contrôle de gestion

L’audit interne analyse le contrôle interne, les procédures de l’entreprise.

Leurs objectifs bien que différents, restent complémentaires :

L’audit interne vise à garantir l’efficience et la sécurité.

Le contrôle de gestion prévoit, pilote et analyse les données et les résultats.

CESAG/Audit des achats.- Page 11

- L’Audit interne officie au sein même de l’organisation et dépend hiérarchiquement de la