Filière: Gestion Financière et Comptable

Rapport de stage de fin d’études sous le thème :

Regard analytique sur la relation

« Administration fiscale/Contribuable » au cours de la
procédure du contrôle fiscal : Quelles phases et pistes
d’amélioration ?

Établissement d’accueil : Direction Régionale des Impôts d’Agadir

Période de stage : du 28/02/2019 au 31/05/2019

Réalisé par Encadré par

Noura EL-FARISSI Dr. Ouafae BARAKAT
Enseignante chercheur à l’ENCG-UIZ Agadir
Membres de jury

Dr. Ouafae BARAKAT

Tuteur de stage :
Enseignante chercheur à l’ENCG-UIZ Agadir Tuteur de stage:
Mr. Ali IDRISSI EL KTIRI
Dr. Fatima OUAHRAOUI Chef de la subdivision des personnes morales àn

Enseignante chercheur à l’ENCG-UIZ Agadir à la Direction Régionale des Impôts d’Agadir

Année universitaire : 2018/2019

 Remerciements

Nous tenons en tout premier lieu à exprimer nos profondes gratitudes et nos sincères
remerciements aux responsables des différents services de la Direction Régionale des Impôts
d’Agadir pour leur amabilité et leurs conseils qui ont fortement contribués à notre
épanouissement au sein de l’administration ainsi qu’à la réussite de notre projet.

De même nous tenons à remercier Madame Leila AIT KHEIRA, Monsieur Lahcen
ROKNI, Monsieur Wifaq BEN DRISS et Monsieur Youness MARA, gestionnaires au sein de
la Direction Régionale des Impôts d’Agadir, ainsi que Monsieur Ali IDRISSI EL KTIRI, chef
de la subdivision des personnes morales, pour leur sympathie, leur raffinement
d’informations, ainsi que pour leur disponibilité et leur générosité en matière d’information et
d’orientation.

Ainsi, nous tenons à remercier Madame Ouafae BARAKAT d’avoir bien voulu
encadrer ce travail et nous avoir fait bénéficier de ses connaissances. Nous la remercions
également pour la qualité de son encadrement, et pour nous avoir guidé durant toute la
période du stage.

Nos vifs remerciements sont adressés également à la direction de l’École Nationale de

Commerce et de Gestion d’Agadir, et ses enseignants pour les efforts qu’ils ont déployés pour
nous garantir la meilleure formation durant les cinq années écoulées.
Résumé

La question des relations qu’entretient l’administration fiscale avec le contribuable n’est pas
nouvelle dans la mesure où la fiscalité qui suppose le consentement à l’impôt revêt un
caractère sensible. Cette sensibilité est exacerbée dans les États comme le Maroc où la
pression fiscale est très forte et par conséquent, le consentement à l’impôt paraît plus fragile.

La relation conflictuelle entre l’administration fiscale et les contribuables se manifeste lors

du contrôle fiscal, une pratique indispensable à toute administration fiscale, et qui permet de
relever une myriade d’anomalies résultant de fraudes et d’évasions fiscales. En ce sens,
l’administration fiscale ne semble pas être en situation de force devant tous les contribuables,
à cause de l’évolution rapide des techniques de gestion des entreprises, notamment
l’informatisation croissante qui touche leur comptabilité.

Dans ce contexte, le gestionnaire est appelé à veiller sur le respect de la législation fiscale,
tout en s’inscrivant dans une démarche globale de coopération avec les contribuables, afin de
maintenir la confiance dans le système fiscal.

Abstract

The relation between the tax administration and the taxpayer is not new; in so far as the tax
system which assumes the consent to the tax is of a sensitive nature. This sensitivity is
exacerbated in states like Morocco where the tax burden is very high and therefore, the
consent to the tax seems more fragile.

The conflicting relationship between the tax administration and the taxpayers arises during
the tax audit, a practice that is essential for any tax administration, and which makes it
possible to identify a myriad of anomalies resulting from fraud and tax evasion. In this sense,
the tax administration does not seem to be in a position of strength in front of all the
taxpayers, because of the fast evolution of the techniques of management of the companies, in
particular the increasing computerization which touches their accounts.

In this context, the manager is called upon to ensure compliance with tax legislation, while
being part of a comprehensive approach of cooperation with taxpayers, to maintain
confidence in the tax system.
 Avant-propos

En complément de la formation dispensée tout au long de notre cursus d’études à

l’ENCG d’Agadir, et dans une vision de développement personnel et professionnel. Étant en
cinquième année filière Gestion financière et comptable, nous sommes amenés à passer des
stages pour adjoindre cette expérience professionnelle aux acquis théoriques de notre
formation universitaire pour une durée normale de trois mois.

En ayant déjà une expérience préalable dans le domaine public, nous avons choisi pour
une deuxième fois la Direction Régionale des Impôts d’Agadir comme établissement
d’accueil, afin de profiter de l’expérience d’un staff dynamique, compétent et reconnu par sa
notoriété dans son domaine.

Ce stage de fin d’études au sein de la subdivision de la fiscalité des personnes morales,

est une occasion importante et cruciale pour mettre en place nos acquis en matière de fiscalité,
puisqu’elle représente une discipline primordiale à notre spécialité.
 Sommaire

Remerciements --------------------------------------------------------------------------------------- 02

Résumé ------------------------------------------------------------------------------------------------- 03

Abstract ------------------------------------------------------------------------------------------------ 03

Avant-propos ----------------------------------------------------------------------------------------- 04

Liste des abréviations ------------------------------------------------------------------------------- 06

Liste des figures et des tableaux ------------------------------------------------------------------ 07

Introduction générale ------------------------------------------------------------------------------- 09

Chapitre 1 : Le cadre conceptuel de l’étude ---------------------------- 13

Section 1 : Généralités sur le contrôle fiscal ------------------------------------ 15

Section 2 : Attitude des contribuables face à l’administration fiscale ----- 27

Section 3 : Système d’analyse risque (SAR) ------------------------------------ 35

Chapitre 2 : Champs d’investigation et méthodologie de recherche 40

Section 1 : Présentation de l’organisme d’accueil ----------------------------- 42

Section 2 : Présentation de la méthodologie adoptée -------------------------- 52

Chapitre 3 : Présentation et analyse des résultats --------------------- 58

Section 1 : Modalités pratiques du contrôle fiscal ----------------------------- 60

Section 2 : Application de la procédure du contrôle fiscal auprès d’une
clinique privée à Agadir ---------------------------------------------- 73
Section 3 : Analyse critique et recommandations ------------------------------ 89

Conclusion générale --------------------------------------------------------------------------------- 103

Références bibliographiques/ Webographiques ----------------------------------------------- 104

Table des matières ----------------------------------------------------------------------------------- 107

Annexes ------------------------------------------------------------------------------------------------ 117

 Liste des abréviations

CA Chiffre d’affaires
CGI Code Général des Impôts
CLT Commission Locale de Taxation
CNRF Commission Nationale de Recours Fiscal
CPC Compte de produits et des charges
CPF Code des procédures fiscales
DGI Direction Générale des Impôts
DH Dirham marocain
DIP Direction Inter-préfectorale
DP Direction Provinciale
DRI Direction Régionale des Impôts
ECB États Comparatifs des Bilans
FMI Fond Monétaire International
IR Impôt sur le Revenu
IS Impôt sur les Sociétés
PM Personnes Morales
PV Procès Verbal
SAR Système d’Analyse Risque
SARL Société à Responsabilité Limitée
SI Système d’Information
SIR Système Intégré de Recoupement
SIT Système Intégré de Taxation
SNC Société en Nom Collectif
SWOT Strengths, Weaknesses, Opportunities, Threats
TO Taxation d’Office
TP Taxe Professionnelle
TSAVA Taxe Spéciale Annuelle sur les Véhicules
TSC Taxe sur les Services Communaux
TVA Taxe sur la Valeur Ajoutée
VC Vérification Comptable
VESF Vérification de l’Ensemble de la Situation Fiscale
 Liste des figures et des tableaux

Liste des figures

Figure 1 Fondements du système fiscal marocain

Figure 2 Les formes des pouvoirs du contrôle fiscal marocain
Figure 3 Finalités du contrôle fiscal
Figure 4 Processus de délivrance d’une attestation de catégorisation
Figure 5 1ère lettre de rappel de T.O
Figure 6 2ème lettre de rappel de T.O
Figure 7 Note d’orientation de la programmation
Figure 8 Sélection des dossiers à contrôler basé sur la gestion des risques
Figure 9 Graphique de la probabilité du risque selon les domaines de la gestion fiscale
Figure 10 Organigramme de la DGI
Figure 11 Organigramme de la DRI d’Agadir
Figure 12 Méthodologie adoptée
Figure 13 Feuille de route des travaux de vérification
Figure 14 Voies de recours suite à une procédure de rectification
Figure 15 Procédure contradictoire du contrôle fiscal (VC)
Figure 16 Modèle d’analyse de la procédure du contrôle fiscal
Figure 17 Cadre d’une programmation performante
Figure 18 Graphe des durées moyennes en jours ouvrables de la vérification par années
Figure 19 Schéma type du processus de programmation
Liste des tableaux

Tableau 1 Incohérence des prix et quantités des produits anesthésiants

Tableau 2 Dépenses relatives à l’achat de marchandises
Tableau 3 Réintégration de 50% du montant de la facture
Tableau 4 Rectifications sur l’IS
Tableau 5 Récapitulatif des redressements suite à la 1ère lettre de notification
Tableau 6 IR produits des actions/parts sociales et revenues assimilées (1ère notification)
Tableau 7 Fiche de stock présentée
Tableau 8 Récapitulatif des redressements suite à la 2ème lettre de notification
Tableau 9 IR produits des actions parts/sociales et revenues assimilées (2ème notification)
Tableau 10 Nombre des dossiers vérifiés 2015-2016-2017-2018
 Introduction générale

L
a fiscalité marocaine est à la fois l’expression et le résultat de son intégration à
l’économie du marché international. L'histoire de l'imposition au Maroc est dans
une large mesure celle du développement de l'administration centrale. Adossés au
départ sur des systèmes traditionnels, les impôts au Maroc ont connu différentes
variantes, pour se caler sur des systèmes plus modernes au cours du XXème siècle et aboutir,
suite à la grande réforme de 1984, à l’architecture fiscale telle qu’elle est connue aujourd’hui.
Cette réforme touchera au début principalement les textes. Ce n’est qu’à partir de 1990, que le
mode de gestion administratif de l’impôt connaîtra quelques changements. D’une
administration cloisonnée et spécialisée par type d’impôt, vers une administration fiscale
dotée d’une évolution organisationnelle. La spécialisation cédera progressivement la place à
la polyvalence.
Cette évolution a aussi été marquée par une forte déconcentration. La création des directions
régionales, coiffant des directions provinciales et des directions préfectorales, a permis aux
services centraux de redéfinir leurs missions dans un sens stratégique et aux services
opérationnels de développer la professionnalisation technique dans la gestion de l’impôt et
l’amélioration de la qualité des services.
Le principal défi actuel de l’administration fiscale réside dans la mise en place d’un système
d’information garantissant un mode de gestion efficient et transparent de l’impôt pour assurer
à la collectivité des ressources stables et suffisantes pour le financement des politiques
publiques.
A cet égard, la transparence dans la gestion de l’impôt est l’une des principales conditions
pour renforcer l’équité fiscale et donc la légitimité de l’impôt et la confiance des
contribuables.
Actuellement, le mode de gestion de l’impôt souffre d’un déficit de transparence qui favorise
l’émergence de nombreux risques notamment en matière de corruption. Apprécier ce déficit
de transparence pour le comprendre et l’expliquer, passe nécessairement par un examen
analytique et critique du système fiscal dans sa globalité.
Dans une économie ouverte, la compétitivité des entreprises est un élément fondamental pour
la création des richesses et d’emplois. Le système fiscal marocain a été construit à une époque

9
où les entreprises bénéficiaient des protections douanières assez élevées. Il est utile
aujourd’hui, alors que ces barrières ont été levées, de s’interroger sur la capacité de notre
système fiscal à être un facteur favorisant la production nationale. Il est également primordial
de veiller à ce que l’impôt ne soit pas considéré comme une contrainte, mais soit également
perçu comme un facteur de création de lien social et de solidarité.

Basés sur le principe de déclaration, la plupart des impôts supposent une initiative de
déclaration de la part des assujettis (IS, TVA, Droits d’enregistrements, etc.). D’autres impôts,
plus simples à cerner à la base, sont plutôt prélevés à la source (IR sur les salaires,
prélèvements sur les placements financiers). Le fait que le système soit déclaratif met
l’administration en situation de suspicion permanente vis-à-vis du contribuable.

L’impôt, comme contribution aux charges de l’État a comme particularités principales le

caractère obligatoire et l’absence de contrepartie directe. La logique de l’imposition implique
donc une notion de contrainte puisque l’impôt est prélevé par voie d’autorité par
l’administration. De même le contribuable ne peut-il prendre connaissance précise de
l’utilisation faite de ces fonds. Ceci justifie l’interaction des deux parties au problème,
« contribuables et administration fiscale ».

En effet, il n’en demeure pas moins que le système fiscal marocain souffre de certaines
carences importantes, aussi bien dans sa pratique que dans la gestion de la relation entre
l’administration fiscale et les contribuables, qui fait qu’un grand nombre d’entreprises et de
nombreux contribuables continuent d’échapper à l’impôt.

Dans cette optique, Le contrôle fiscal revêt une importance capitale pour l’administration
fiscale marocaine. Il constitue un moyen d'apprécier la qualité de gestion de celle-ci. Cette
fonction permanente de contrôle a connu une mutation remarquable ces dernières années,
suite aux importantes évolutions réglementaires mais aussi techniques qui ont marqué la
fonction.
Pour l’administration fiscale, le contrôle fait partie intégrante de ses missions de base. Pour le
contribuable, c’est une expérience traumatisante.

10
En effet, Le contrôle fiscale intervient comme étant la contrepartie logique et nécessaire du
système fiscal déclaratif et se concrétise par le pouvoir dévolu à l'administration de réparer les
éventuelles omissions, insuffisances ou erreurs commises par les contribuables. Et dont la
mise en œuvre doit être conforme à la stratégie de la direction générale des impôts au Maroc,
et à ses principes de fonctionnement.
Lorsque l’on parle des procédures de contrôle fiscal, on fait rappel à deux acteurs principaux,
à savoir l’administration et le contribuable. D’où les règles de jeu "se résument dans la
définition des garanties de l’un et de l’encadrement des pouvoirs de l’autre"1.

En donnant à la question de contrôle fiscal l’importance qu’elle mérite, ainsi que son impact
sur les relations entre l’administration fiscale et les contribuables, nous nous sommes
proposés, dans le cadre d’un stage professionnel de fin d’études de traiter une problématique
qui fait et qui fera toujours un sujet d’analyses et de recherches.

Notre problématique s’articule alors autour de la question :

« Quel est le rôle de la Direction Régionale des Impôts d’Agadir dans l’amélioration des
pratiques du contrôle fiscal afin de renforcer la relation entre l’administration fiscale et
les contribuables ? »

Cette problématique interpelle une série de questions qui se résument dans ce qui suit :
- Quelles sont les principales phases du contrôle fiscal ?

- Quels sont les différents pouvoirs de l’administration fiscale et les droits du

contribuable dans le cadre d’un contrôle fiscal ?
- Quelles sont les actions à mettre en œuvre par la DRI d’Agadir afin d’améliorer la
performance de la procédure de la vérification/contrôle fiscal ?
- La politique d’amélioration des relations entre l’administration fiscale et les
contribuables permet-elle de favoriser le paiement spontané de l’impôt ?
- À quelles conditions la poursuite et les développements de la politique de qualité de
service peuvent-ils contribuer à une meilleure acceptation de l’impôt par les
contribuables ?

1
Baylac, le formalisme en droit fiscal, Paris, L’Harmattan, 2002, p. 68.

11
Pour rendre compte de ce travail, nous avons opté pour une structuration du rapport en trois
chapitres :
Dans un premier chapitre, nous allons aborder la notion du contrôle fiscal et l’ensemble de ses
fondements, de ses aspects ainsi que les différents concepts y afférents.

Le deuxième chapitre sera une présentation de la direction générale des impôts (DGI), ses
missions, sa structure, et ses attributions. La direction régionale des impôts d’Agadir (DRI)
fera également l’objet de présentation de ce chapitre, mais également l’objet et l’espace de
notre étude. Dans une deuxième section du même chapitre, nous détaillerons la méthodologie
adoptée tout au long de l’étude réalisée.

Le troisième chapitre fera l’objet d’une présentation et d’une analyse des résultats de l’étude.
Ce chapitre sera subdivisé en trois sections.

Une première qui sera dédiée à la présentation des modalités pratiques du contrôle ficsal.

La deuxième portera sur une étude de cas, présentant un cas réel d’une procédure de contrôle
fiscal menée par la DRI d’Agadir auprès d’une société clinique privée.

Et puis, une troisième section sera consacrée à l’analyse critique à travers un diagnostic
stratégique de la situation du contrôle fiscal et plus particulièrement de la vérification de la
comptabilité au sein de la DRI d’Agadir. En revanche, une analyse critique fera également
l’objet de l’étude de la relation « administration fiscale/contribuable ».

12
Chapitre I:
Le cadre conceptuel de
l’étude

13
 Introduction du chapitre

Le système fiscal marocain a depuis la fin du 19ème siècle, connu une évolution sous la pression
des contraintes budgétaires, marquée par la période coloniale ayant permis l’instauration des
premiers impôts modernes, et fondée, depuis l’indépendance, sur le consentement, la solidarité et
l'incitation économique, pour aboutir actuellement à un système moderne comparable à ceux en
vigueur dans les pays développés à économie libérale.
Le système fiscal marocain est principalement déclaratif, ça veut dire qu’il revient au
contribuable la charge de présenter librement à l’administration fiscale, les éléments de l’assiette
des impôts auxquels il est redevable, parallèlement à cela ; la législation fiscale reconnaît à
l’administration le pouvoir de procéder au contrôle de la déclaration souscrite.
Une des missions principales de l’administration fiscale est de contrôler la réalité des données
déclarées, pour s’assurer que les contribuables respectent leurs obligations. Le contrôle fiscal est
donc l’ensemble des opérations que l’administration est en doit de pratiquer pour rétablir la
déclaration telle qu’elle aurait dû être.
Pour mieux cerner l’élément de contrôle fiscal, nous avons subdivisé ce premier chapitre en trois
sections : la première portera sur les généralités du contrôle fiscal, la deuxième statuera sur la
présentation de l’attitude du contribuable face à l’administration fiscale. Ainsi que la troisième
qui introduira le système de programmation des vérifications sous l’appellation du « Système
d’analyse risque ».

14
Section 1 Généralités sur le contrôle fiscal
1.1. Définition du contrôle fiscal
Le contrôle fiscal constitue la contrepartie du système déclaratif, c'est-à-dire que le système
fiscal marocain repose sur une démarche de déclarations spontanées : Ce sont les
contribuables qui souscrivent les déclarations, et ce n’est qu’à posteriori qu’elles sont
contrôlées par l’administration.

Le contrôle fiscal peut être défini alors comme le pouvoir dévolu, en vertu de la loi, à
l'administration fiscale pour procéder au contrôle des déclarations auxquelles la loi soumet les
contribuables2.
Ceci, sous entend, dans le cadre du système fiscal marocain qui repose sur le principe
déclaratif, que les contribuables dont la bonne foi est présumée, souscrivent des déclarations
réputées sincères jusqu'à preuve du contraire.
Ainsi, les plus importants impôts qui le composent, à savoir l'IS, l'IR et la TVA font de la
déclaration du chiffre d'affaires, du revenu professionnel et du résultat fiscal, la base sur
laquelle l'administration assoit l'impôt.

Droit de contrôle
• Présomption de • Préservation des
sincérité et droits du Trésor et
d’exactitude des • Appréhension des de l’égalité des
déclarations éventuels contribuables
manquements aux devant l’impôt
dispositions de la
loi fiscale
Système déclaratif Finalité

Figure 1 : Fondements du système fiscal marocain

Source : Document interne de la DGI

2
« Le contrôle fiscal au Maroc », Omar TAOUAB, connaissances et savoirs, 2016, page 10

15
1.2. Les formes du contrôle fiscal
1.2.1. Le contrôle formel
Il s’agit d’opérations réalisées par l’administration fiscale dans le but de rectifier les erreurs
matérielles évidentes constatées dans les déclarations souscrites par le contribuable. Par
ailleurs, ce contrôle est aussi le moyen pour l’administration fiscale de s’assurer que les
déclarations respectent les principes de forme exigés, notamment :
- Adéquation entre la déclaration et la forme juridique du contribuable ;
- Adéquation entre la déclaration et la nature des éléments déclarés (le chiffre d’affaires,
résultat fiscal,…) ;
- Respect du délai de dépôt de la déclaration ;
- Identification des contribuables ;
- Existence de toutes les pièces et annexes constituants la déclaration.
En bref, il s’agit d’un contrôle succinct visant à s’assurer que les déclarations ne présentent
pas des incohérences.
1.2.2. Le contrôle sur pièces
Le contrôle sur pièce est une vérification, effectuée au niveau du bureau, de la situation fiscale
et tous les documents constitutifs du dossier unique de contribuable. Il a pour rôle de relever
des erreurs, des insuffisances, des omissions ou des dissimulations et la recherche des
incohérences en vue d’asseoir des impositions. Ce contrôle permet aussi à l’administration de
trier les dossiers où des anomalies constatées suspectant la présence de la fraude et peuvent
être circonscrit qu’à travers le contrôle sur place.
1.2.3. La vérification de la comptabilité
La vérification de comptabilité est un ensemble d’opérations ayant pour objet le contrôle des
déclarations fiscales souscrites par les contribuables. La vérification des livres et documents
comptables doit se dérouler sur place sauf demande contraire de contribuable formulée par
écrit et acceptée par le service en cas de force majeur dûment constatée par le service3.
La vérification de comptabilité concerne les personnes physiques ou morales astreintes à la
tenue des documents comptables. Une vérification de comptabilité ne peut être entreprise sans
que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise avec accusé de réception d’un
avis de vérification accompagné de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié.

3
Art 20-1 du Code des procédures fiscales, mise à jour 2016.

16
La vérification s’inscrit dans un cadre strictement défini par la loi4 et permet des
investigations approfondies.

1.2.4. La vérification ponctuelle

C’est une procédure de contrôle ciblée, plus rapide que la vérification de comptabilité. Elle
porte sur l’examen des pièces justificatives et comptables de quelques rubriques d’impôt et
sur une période limitée qui peut être inférieur à un exercice comptable. La vérification
ponctuelle porte essentiellement sur :
- Le contrôle de la régularité des déductions opérées en matière de TVA, de l’origine des
précomptes, des taux pratiqués et des remboursements sollicités ;
- Le contrôle des postes comptables clairement individualisés sur une déclaration de
résultat (charges d’amortissements, de provisions) ;
- Le contrôle de remboursements des crédits d’impôt ;
- Le contrôle des déficits répétés, des avantages fiscaux accordés et des bénéfices
réinvestis.
Elle vise à aboutir à la régularisation des omissions, erreurs et inexactitudes relevées. Cette
procédure de contrôle est moins contraignante pour le contribuable puisque celui-ci n’est pas
astreint à présenter tous les documents comptables pour justifier les chiffres d’affaires et les
résultats déclarés. Il ne peut être réclamé au contribuable que les documents qui intéressent la
ou les rubriques d’impôts de la période ciblée par le contrôle.
La vérification ponctuelle obéit aux mêmes règles qui régissent la vérification de
comptabilité.
1.2.5. La vérification de l’ensemble de la situation fiscale
La VESF est définie comme étant l’ensemble des opérations de recherche et d’investigation
menées par l’administration fiscale en vue de déceler d’éventuels écarts entre les revenus
déclarés par le contribuable et ceux dont il dispose réellement. La VESF a donc pour objectif
de :
- Vérifier l’exactitude des revenus déclarés au titre de l’impôt sur le revenu ;
- Contrôler la cohérence de ce revenu avec la situation patrimoniale, la situation de
trésorerie et les éléments de train de vie de foyer familial.

4
Articles 210 à 221 du CGI

17
 Figure 2 : Les formes des pouvoirs du contrôle fiscal marocain
Source : « Les procédures du contrôle fiscal en droit marocain », El Otmani Fouad

1.3. Causes du contrôle fiscal5

Il n’existe pas vraiment de causes en particulier, car n’importe quelle situation peut donner
lieu à un contrôle fiscal, ci-dessous, quelques exemples, qui démontrent la variété des cas
pouvant entraîner une vérification.
1.3.1. Les directives
Les vérificateurs reçoivent des directives nationales et locales les invitant à contrôler tel ou tel
secteur d’activité ou telle profession, davantage une année que les autres.
1.3.2. Le contrôle d’un tiers
Le contrôle d’une société ou d’une personne peut fournir à l’administration fiscale des
informations de nature à l’inciter à contrôler une autre personne ou une autre société.
1.3.3. L’absence de déclaration
Ne jamais rien déclarer puis déclarer du jour au lendemain, déclarer des informations
manifestement incomplètes, ou encore faire des déclarations d’impôt une année sur deux est
le genre d’attitudes à déclencher de façon quasi automatique un contrôle fiscal. Dans certains
cas, comme en matière de TVA, l’absence de déclaration peut même donner lieu à une
imposition sans mise en demeure.

5
IDJAAD Ourida, « contrôle fiscal et vérification de comptabilité », mémoire de fin d’étude en vue d’obtention
du diplôme master II en CCA université A/Mira, 2013, p 16.

18
 1.3.4. Les déclarations divergentes
Lorsqu’elles sont identifiées par l’administration fiscale notamment grâce aux logiciels dont
dispose, les déclarations divergentes donnent lieu à un contrôle. En corrélant les différentes
déclarations faites tous les ans (impôt sur le revenu, paiement des droits d’enregistrement,
déclaration faites par l’employeur, par les banques..), l’administration fiscale détient une
myriade d’informations sur le contribuable. La confrontation de ces données peut faire
apparaitre des divergences de nature à déclencher un contrôle.
1.3.5. La délation
Pour des raisons éthiques, l’administration fiscale évite d’utiliser cette source d’information,
qui d’ailleurs, généralement est en raison de l’insuffisance des éléments donnés par le délateur
et /ou à cause de son anonymat. L’administration n’aime pas les contrôles exécutoires de
vengeance personnelle. Il ne suffit pas de déclarer qu’une personne a commis des fraudes
fiscales pour qu’elle soit vérifiée, l’administration ne réagit suite à une délation si elle est
accompagnée de preuves matérielles (documents comptables, fausses factures,..).
1.3.6. Les autres entités
Elles peuvent et parfois même doivent fournir à l’administration fiscale des informations
susceptibles de l’alerter ou de déclencher un contrôle, est le cas par exemple, des juridictions,
du procureur, des banques, des compagnes d’assurances.
1.4. Les finalités du contrôle fiscal6
1.4.1. Une finalité budgétaire
Elle consiste à recouvrer avec célérité et efficacité les sommes de l’impôt éludé et à suivre
ultérieurement les dossiers à caractère financier jugés importants, afin d’établir plus tard les
redressements y afférant.
1.4.2. Une finalité répressive
Cette finalité vise à punir la violation flagrante et délibérée de la loi. Cette transgression est
non seulement causée par l’insuffisance de l’imposition, mais aussi due au non respect
involontaire d’un texte portant sur l’appréciation d’une valeur, ce qui constitue une manœuvre
frauduleuse qu’il conviendra de corriger à travers des sanctions qui peuvent relever parfois du
cadre pénal.

6
Institut de l’entreprise, « Proposition pour une réforme fiscale », Mai 2006, P24.

19
 1.4.3. Une finalité dissuasive
En vue d’une meilleure consolidation du civisme fiscal, l’administration fiscale doit être
présentée à l’égard de l’ensemble de la population des contribuables en effectuant des
contrôles répartis de façon équitable quelque soit la zone géographique, le secteur d’activité
ou encore le niveau des revenus. Cependant, dans un intérêt budgétaire les contrôleurs doivent
se concentrer sur les contribuables dont les cas d’irrégularités sont fréquents et pas seulement
les cas de fraudes. Pour élargir l’ampleur de son application et atteindre son efficacité, la
stratégie de dissuasion a provoqué plusieurs réformes dans les procédures du contrôle fiscal.
La réalisation et la concordance de ces finalités avec la typologie des contrôles demeurent
étroites étant donné qu’un seul contrôle peut atteindre plusieurs finalités à la fois, ajoutant à
cela que ces finalités ne constituent pas en elles-mêmes une base de programmation
satisfaisante puisqu’il faudra d’abord, tenir compte des orientations stratégiques afin de mieux
guider ce dit contrôle.
Finalité budgétaire

Finalité répressive

Finalité dissuasive
Suppose une
l’Etat cherche à Suppose la détection couverture
maximiser le des pratiques et des extensive du tissu
rendement financier schémas fraduleux fiscal afin de
de l’impôt. répréhensibles maintenir une
(Instaurer l'équité visibilté suffisante
fiscale) de l'administration
(Améliorer le taux
de discipline
volontaire)

Figure 3 : Finalités du contrôle fiscal

Source : Document interne de la DGI

1.5. Les moyens et les droits de l’administration fiscale

Pour mener à bien la mission du contrôle, l’administration fiscale met à la disposition des
agents vérificateurs un ensemble de moyens et dispositifs d’investigations, afin de réunir les
renseignements utiles et les pièces justificatives visant à saisir les redevables défaillants.

20
 1.5.1. Les moyens de contrôle
1.5.1.1. Liaisons internes
L’administration procède au rapprochement de renseignements visant le même objet, en vue
de relever une défaillance en matière de déclaration ou de contrôler la sincérité des
déclarations souscrites par le contribuable7.
1.5.1.2. L’enquête
C’est l’opération par laquelle le service des impôts réunit des informations de caractère
général ou ponctuel en vue d’engager ou de faire aboutir une procédure quelconque au stade
de l’assiette, du contrôle de contentieux ou redressement de l’impôt.
1.5.1.3. La recherche
C’est l’opération par laquelle l’administration recherche auprès des tiers, tout renseignement
de nature à faciliter le contrôle des déclarations. Elle procède également à des interventions
sur la voie publique ou chez les assujettis pour y relever certaines infractions.
1.5.2. Les droits de l’administration fiscale
1.5.2.1. Le droit de communication
Le droit de communication permet de prendre connaissance des documents comptables, et
recueillir auprès des tiers tous les renseignements permettant de recouper et vérifier les
déclarations déposées par le contribuable lui-même.
Ce droit s’exerce sur place, aux lieux où sont détenus les documents (le plus souvent au siège
des entreprises) mais peut également s’opérer par simple correspondance. Il a pour
conséquence l’inopposabilité du secret professionnel aux agents de l’administration fiscale
qui leur demande la communication des documents de service qu’ils détiennent8.
L’administration fiscale peut intervenir avant ou en cours de la vérification auprès des
administrations, des institutions publiques, des entreprises, des institutions financières ou
encore auprès des tiers, qui doivent communiquer tous les livres et pièces comptables, livres
de recettes et dépenses, et documents annexes.
1.5.2.2. Le droit de contrôle
L’administration fiscale contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour
l’établissement de tout impôt, droit, taxe et redevance. Elle peut également exercer le droit de
contrôle à l’égard des institutions et organismes n’ayant pas la qualité de commerçant qui

7
Lambert Theiry, « contrôle fiscal », édition PUF, Paris, 1991, p03.
8
Article 5 du CPF.

21
payent des salaires, des honoraires ou des rémunérations de toute nature. Les institutions et
organismes concernés doivent présenter à l’administration fiscale, sur sa demande, les livres
et documents de comptabilité dont ils disposent. L’exercice de droit de contrôle s’opère au
niveau des établissements et entreprises concernés durant les heures d’ouverture au public et
d’activité.
1.5.2.3. Le droit de visite
Pour l’exercice de son droit du contrôle et lorsqu’il existe des présomptions frauduleuses
comme l’exercice d’une activité non déclarée, les agents ayant au moins le grade d’inspecteur
effectuent des visites vers les lieux ciblés en vue de rechercher et recueillir tous les éléments,
documents et supports susceptibles d’être justificatifs de leurs soupçons.
1.5.2.4. Le droit de reprise
C’est un contrôle concédé à l’administration fiscale de reprendre toutes omissions, erreurs ou
insuffisances d’imposition révélées lors des différents contrôles pendant un délai de 4 ans.
1.5.2.5. Le droit de constatation
Ce droit constitue l'une des nouveautés majeures du nouveau code générale des impôts. Il est
attribué à l'administration fiscale, également en vertu de l'article 210 du CGI. Il a un caractère
inopiné, en ce sens que l'inspecteur des impôts peut intervenir à l'improviste dans l'entreprise
pour procéder à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation et se faire
présenter tous les documents et pièces justificatives en vue de chercher les manquements aux
obligations prévues par la législation et la réglementation en vigueur.
Vu sa nature, ce contrôle relève des compétences du gestionnaire, mais il ne se traduit par
aucune modification des éléments déclarés. Cependant, les constatations qui en découlent
peuvent être opposées aux contribuables dans le cadre d'un contrôle fiscal.
1.6. Procédure de catégorisation fiscale
Renforçant des relations de partenariat et de confiance entre l’administration fiscale et les
contribuables, la Direction Générale des Impôts a mis en œuvre la procédure de
catégorisation, accordant le statut de contribuable catégorisé aux entreprises en situation
fiscale régulière, gérées d’une manière transparente et ayant un bon comportement fiscal.
Le statut de la catégorisation fiscale est dédié notamment aux entreprises dont le risque fiscal
est faible. Cette procédure suppose essentiellement l’existence d’une confiance mutuelle
favorable au développement de la transparence du civisme fiscal.

22
 1.6.1. Quels avantages pour les entreprises ?
Les entreprises catégorisées bénéficient notamment :
- Du remboursement de TVA sans contrôle préalable, dans une proportion significative ;
- De la célérité dans le traitement des contentieux soumis à l’appréciation de
l’administration ;
- De l’installation de guichets dédiés fournissant un traitement rapide et personnalisé ;
- De l’instauration d’un dispositif d’anticipation préalablement à toute procédure de
relance (appel téléphonique, fax, mail, etc.) ;
- De la dispense de certification des chèques pour le paiement de la TSAVA, etc.
1.6.2. Éligibilité de l’entreprise
Une commission ad hoc, présidée par le directeur général des impôts ou son représentant, et
afin de statuer sur les dossiers d’octroi ou de retrait du statut du contribuable catégorisé, la
commission effectue une étude documentaire et dresse un diagnostic de l’entreprise portant
sur :
- Son respect de la législation et de la réglementation fiscale ;
- Ses antécédents fiscaux ;
- La consistance de ses déclarations par rapport au secteur d’activité.
1.6.3. Classement
On l’appelle également un « rating de conformité fiscale ». Il repose sur l’analyse
documentaire des rapports d’audit permettent à la DGI de classer l’entreprise en fonction de
son niveau constaté de transparence et de conformité. L’entreprise est ainsi classée dans la
catégorie « A » ou dans la catégorie « B ».
L’entreprise catégorisée pourra ainsi bénéficier d’un package d’avantages, avec des niveaux
de facilités plus ou moins importants selon la classe obtenue.
1.6.4. Suivi des statuts accordés
Pour s’assurer du respect des critères d’éligibilité, la DGI assure un suivi constant du statut
accordé à la société.
A cet effet, l’entreprise est tenue de :
- Coopérer avec l’administration fiscale lors des contrôles ;
- Lui communiquer régulièrement les informations actualisées de ses activités, ses
situations fiscale et financière ;

23
 - Lui transmettre les actions entreprises par la société, suite aux conclusions des rapports
(audit et de l’analyse documentaire) en vue d’améliorer ses performances.
1.6.5. Délivrer une attestation de catégorisation
Afin de délivrer cette attestation au contribuable catégorisé, le dossier présenté par le
contribuable est dans l’obligation d’être convainquant dans la mesure où il représente des
situations de déclarations fiscales et de paiements, du recouvrement des droits et taxes, y
compris, le cas échéant, du dernier contrôle fiscal et éventuellement des affaires contentieuses
ayant eu lieu. Ci-dessous un schéma représentant la procédure détaillée de délivrance d’une
attestation de catégorisation.

Figure 4 : Processus de délivrance d’une attestation de catégorisation

Source : Manuel des procédures fiscales

24
1.7. La procédure de taxation d’office (TO)
La procédure de taxation d’office consiste en l’établissement, par l’administration et sur la
base des éléments pertinents dont elle dispose, de la base imposable d’un impôt. En général,
cette procédure ne peut être utilisée par l’administration fiscale qu’en cas d’infraction ou de
manquement fiscal du contribuable9.
La procédure est appliquée pour trois cas, selon l’article 228 du CGI, soit un défaut de
déclaration, déclaration incomplète ou défaut de versement des retenus à la source sur salaire.
D’où cette procédure constitue le prolongement d’un contrôle sur pièce, par exemple, en cas
d’une déclaration, le fisc, depuis son bureau, examine les renseignements pour déterminer s’il
y a manquement des renseignements nécessaires pour l’assiette et le recouvrement... ; au cas
où il relève que la déclaration est incomplète, la procédure de taxation d’office est alors
applicable, c'est-à-dire que l’administration fixe elle-même les bases de l’imposition, en
faisant une évaluation aussi exacte que possible.
Pour l’une des trois cas précités, l’inspecteur des impôts invite le contribuable, dans les
formes prévues à l’article 219 du CGI, à déposer ou à compléter sa déclaration dans un délai
de trente (30) jours suivant la date de la réception de ladite lettre.
Si le contribuable ne se conforme pas aux dites obligations fiscales. L’administration
l’informe, dans les formes prévues à l’article 219, des bases qu’elle a évaluées et sur
lesquelles il sera imposé d’office, s’il ne dépose pas ou ne complète pas sa déclaration ou son
acte ou ne verse pas le montant retenue à la source dans un deuxième délai de trente (30)
jours.

9
Vincent SEPULCHRE, Droits de l’Homme et libertés fondamentales en droit fiscal, LARCIER, 2005,
p. 284.

25
 Figure 5 :1ère lettre de rappel de T.O
Source : Manuel des procédures fiscales

Figure 6 : 2ème lettre de rappel de T.O

Source : Manuel des procédures fiscales

26
Section 2 Attitude du contribuable face à l’administration fiscale
2.1. Les stratégies adoptées par les contribuables
2.1.1. La stratégie de légalité totale

La légalité totale comme stratégie pouvant être choisie par les entrepreneurs qui consistent à
faire appliquer les textes d’une manière transparente et faire preuve de haut niveau de civisme
fiscal. En se conformant à toutes les obligations dont le charge le législateur, le contribuable à
travers la présente stratégie entend écarter tout soupçon de fraude de sa personne. Il évite de
se mettre en situation contradictoire avec les dispositions légales ce qui lui vaudra de se
soumettre à une législation spéciale et contraignante de contentieux avec l’administration.

2.1.1.1. Les déterminants de la stratégie de légalité totale

Envisager la légalité totale comme une stratégie choisie de plus en plus par les entrepreneurs,
suppose qu’un certain nombre de déterminants soient éclaircis afin de comprendre les
éléments qui poussent le contribuable à choisir de telle stratégie. Ces déterminants peuvent en
fait être classés en déterminants spécifiques et déterminants d’ordre fiscal.

2.1.1.1.1. Les déterminants spécifiques

2.1.1.1.1.1. La rentabilité de l’entreprise

La rentabilité de l’entreprise et sa prospérité joue un rôle primordial dans le choix de la

stratégie la plus adéquate. Une grande entreprise rentable trouve dans la transparence, la
stratégie la mieux adaptée à sa situation et la plus simple à mettre en œuvre. Elle comporte un
risque extrêmement faible pour ne pas dire quasi nul. Le raisonnement judicieux des chefs
d’entreprises considère que, pour être rentable, il faut s’organiser de manière efficace dans
tous les domaines y compris fiscalement. La rentabilité d’une entreprise est fortement
dépendante des choix stratégiques qu’elle effectue, parmi lesquelles on peut trouver ceux
d’ordre fiscal dont les coûts de mise en conformité, dus principalement à la mouvance des
législations et leurs complexités, sont moindres à ceux qu’on peut risquer d’encourir en cas
d’actes de mauvaise foi apparente.
2.1.1.1.1.2. La structure du capital
Plus l’entreprise est ouverte, plus elle est contrainte à être crédible auprès des tiers et à suivre
une stratégie de transparence. Lorsqu’une personne publique participe de façon majoritaire au
capital d’une société où détient la majorité des droits de votes, elle est soumise au contrôle de

27
la cour des comptes, l’entrée en bourse transforme une entreprise privée en entreprise ouverte
au public. Cela ne va pas sans conséquences sur la société. Elle devient transparente et doit
désormais rendre des comptes à un large public. La pression des actionnaires s’ajoute aux
défis du marché.
2.1.1.1.1.3. Les organisations complexes
Les entreprises de grandes tailles et décentralisées géographiquement suivent le plus souvent
une stratégie de légalité totale. Une société mère possédant plusieurs filiales rapatriées dans
des endroits différents est contrainte à la transparence pour s’organiser efficacement et
permettre une meilleure maîtrise des activités.
2.1.1.1.2. Les déterminants d’ordre fiscal
2.1.1.1.2.1. La Simplicité et la stabilité de la loi
Une loi simple modère les coûts d’application de la fiscalité et incite les entreprises à
respecter les lois et règles fiscales. De même, le fait d’assurer la stabilité des textes fiscaux
renforce la confiance de l’opérateur économique et incite à la création d’un climat sécurisant.
En outre, la simplicité des déclarations et procédures d’immatriculation, de déclaration et de
paiement et le cas échéant de remboursement contribuent à faciliter la tâche au contribuable.
L’administration s’assure de ce fait que les procédures et imprimés sont aussi simples que
possibles, facilement accessibles par les contribuables et que les formalités de déclaration et
de paiement sont aisées et rapides. En définitive, la simplicité et la stabilité de la loi fiscale
incitent à plus de transparence.
2.1.1.1.2.2. Le contrôle efficace des déclarations
Les contribuables doivent savoir que s’ils manquent à leurs obligations fiscales, ils encourent
des risques certains d’être détectés. Le non-respect des obligations fiscales coûte très cher.
Tout défaillant retardataire ou fraudeur doit avoir la conviction qu’en cas de non respect des
règles légales, il risque non seulement d’être identifié mais qu’une fois ses agissements
détectés, il sera sévèrement sanctionné avec d’éventuelles poursuites pénales.
Ainsi, le contrôle fiscal est un moyen de pression qui pousse vers la transparence dès lors
qu’il préserve les garanties des contribuables et qu’il se focalise sur les contribuables à risque.
2.1.2. La stratégie de fraude
Entre le contribuable et le «fisc» c’est le jeu du plus rusé contre le plus fort. Le contribuable
ne reconnaît pas l’État comme législateur, mais le considère comme un créancier qui est assez

28
puissant pour imposer sa loi, et se croit ainsi ayant le droit d’y échapper. Ce désir d’échapper
à l’impôt est universel il se manifeste par la mise en œuvre d’une stratégie réaliste : la fraude.
2.1.2.1. La fraude fiscale
La loi n’interdit pas au contribuable, lorsqu’il a le choix entre deux solutions parfaitement
légales, de choisir la moins coûteuse sur le plan fiscal. En revanche, le «fisc» sanctionne
sévèrement le fait de se soustraire ou tenter de se soustraire à l’impôt par la fraude.
La fraude fiscale peut être définie comme étant tout acte contraire à la loi fiscale ayant pour
but ou pour effet de réduire la créance du «fisc ». Il y a fraude lorsque le contribuable se
soustrait volontairement et illégalement à l’impôt.
La fraude peut prendre une grande variété d’aspects dont voici quelques exemples :
2.1.2.1.1. La fraude fiscale résultant d’une décision de gestion
- La rémunération excessive ou fictive, ou encore les compléments de rémunération sous
forme de prestation en nature qui sont versées à des employés qui n’existent que sur le
papier ou qui existent réellement mais dont le travail dans l’entreprise n’a rien d’effectif.
- L’achat de biens pour une utilisation personnelle.
- La dissimulation de recettes sur les ventes.
2.1.2.1.2. La fraude fiscale résultant d’une manipulation de la
comptabilité
- La destruction des factures d’achat et des factures de vente correspondantes.
- La falsification de l’inventaire des quantités de marchandises en stock.
- La répétition en comptabilité des négligences, insuffisances, omissions ou double emploi.
- La présentation de pièces comptables erronées à l’appui d’une déclaration.
2.1.2.2. L’évasion fiscale, un phénomène voisin de la fraude
fiscale
L’évasion se définit comme étant tout acte établi par le contribuable qui tend à réduire ou à
supprimer volontairement la charge fiscale en utilisant son habilité pour abuser des droits et
possibilités offertes par la loi. Reste que l’État n’apprécie pas l’excès d’habiliter dans la
manipulation des dispositions légales.
Étant libre d’organiser ses affaires, le contribuable peut minimiser ses charges fiscales dans
les limites de la loi. Il peut ainsi décider de supprimer ou de réduire ses activités imposables
ou s’abstenir de consommer des produits fortement taxés. Ce comportement ne peut pas faire

29
l’objet de sanction parce que le contribuable ne contrevient pas à la loi fiscale et n’utilise pas
des manœuvres frauduleuses pour échapper à l’impôt mais il use de l’abus à la loi.
Pour y faire face, l’administration fiscale dispose d’un double recours : celui de l’abus de
droit et celui de l’acte anormal de gestion. Cependant la frontière qui sépare l’acte normal de
gestion et l’évasion est très fine et elle dépend du jugement de la personne concernée. Ainsi
un acte qui peut sembler normal pour le contribuable risque d’être pris comme action
frauduleuse pour le contrôleur fiscal.
2.1.3. La stratégie intermédiaire
La complexité croissante des relations sociales entre le contribuable et l’administration fiscale
et les redressements fiscaux subis par les entreprises ont entraîné une multiplication des
conflits entre l’administration et ses partenaires. Beaucoup d’entreprises et leurs conseils
développent une stratégie intermédiaire et utilisent la négociation comme une méthode de
résolution des conflits lors d’une vérification fiscale.
2.1.3.1. Définition de la stratégie intermédiaire
La stratégie intermédiaire implique le respect d’un certain nombre de règles et de principes
fiscaux sans exclure d’éventuelles insuffisances susceptibles de provoquer des redressements.
On peut aussi définir la stratégie intermédiaire comme étant une conséquence de la stratégie
de fraude que le contribuable adopte en vue de réduire au maximum les redressements subis.
Cette stratégie consiste en une attitude de négociation reposant sur le dialogue engagé entre
les parties. La plupart du temps, pouvoir dialoguer permet de mettre fin à un mal entendu,
régulariser une situation et surtout savoir frapper à la bonne porte pour obtenir le
renseignement, le dégrèvement ou le délai de paiement et parvenir à se placer dans une
situation de nature à atténuer la rigueur. En adoptant cette stratégie, le contribuable vise
réduire au maximum les redressements subis. Cela ne peut se réaliser qu’en fonction de
l’attitude du vérificateur et la pression psychologique exercée à l’encontre du contribuable.
D’un côté, l’administration fiscale, voulant faire oublier l’image négative et répressive qu’elle
a aux yeux des contribuables, ne privilégie pas le contentieux sauf quand elle choisit de tirer
le meilleur profit de celui-ci en le gérant.
De l’autre coté, le contribuable, préférant abandonner toute perspective contentieuse, souhaite
avoir un dialogue avec l’administration fiscale afin d’aboutir à un terrain d’entente et mettre
fin à un mal entendu et surtout faire réduire au maximum son redressement, car conscient que
de mauvais rapports entre le «fisc » et le contribuable ; lors d’un contrôle fiscal en particulier

30
nuisent à la bonne marche des affaires et peuvent même mener l’entreprise jusqu’à la
liquidation judiciaire10.
2.1.3.2. Les moyens et pratiques suivies par les acteurs dans le cadre de
la stratégie intermédiaire
2.1.3.2.1. La communication
Le dialogue est obligatoire. Le rôle de cette discussion est de permettre au contribuable
d’apporter des réponses aux questions posées par l’administration fiscale et surtout d’arriver à
un accord.
S’il y’a un point de litige, le contribuable ne doit pas élever sa voix et essaie d’obtenir un
compromis par prudence. Il discute en cas de contrôle afin de prouver qu’il a raison. Il donne
tous ses documents et se concerte sur tous les points litigieux. La discussion permet aussi de
tenir compte de la solvabilité de l’entreprise. En ce qui concerne le petit commerçant et la
personne physique, la question est de savoir ce qu’il va pouvoir payer. Ainsi l’administration
fiscale peut parvenir à un accord en fonction de ce que le contribuable est en mesure de payer
tout en demeurant rationnel.
La discussion peut arranger les acteurs même s’ils font un peu « les marchands de tapis ». Cet
arrangement dépend surtout de l’attitude du vérificateur : si par exemple, le vérificateur était
un homme dur, sévère ; le dialogue devient quasiment inutile. S’il est ouvert ; on recherche le
dialogue.
C’est surtout l’aspect psychologique qui lie le contribuable et son conseil au «fisc » qui va
permettre de discuter, avoir des arrangements et pourquoi pas des ententes.
2.1.3.2.2. Les accords
L’entente n’est valable selon les vérificateurs que sur des questions de fait et non de droit.
En principe, le vérificateur essaie d’avoir un accord dans le cadre de la vérification si le
contribuable est disposé à dialoguer mais il faudrait que les accords soient respectés.
La meilleure formule c’est de confronter toutes les opinions des différents acteurs, car il existe
dans certains cas des possibilités d’arrangement et si la pénalisation est trop lourde cela peut
poser des problèmes à l’entreprise comme la liquidation judiciaire. De ce fait, l’administration
fiscale est le plus souvent d’accord pour éviter le contentieux, surtout si le montant du litige
n’est pas assez significatif.

10
Code de commerce, livre V, les Difficultés de l’entreprise.

31
La réussite d’une stratégie intermédiaire basée sur la négociation dépend donc de la
psychologie et de l’attitude du vérificateur. On comprend qu’un bon climat soit nécessaire
pour que les parties arrivent à une transaction raisonnable. Pour arriver à leur fin, certains
contribuables peuvent recourir à des pratiques déviantes.
2.1.3.2.3. Les déviances
En vue d’arriver à un arrangement, certains acteurs effectuent des actes hors de la loi. Parmi
les pratiques hors du cadre juridique, c’est la corruption.
2.2. Le civisme fiscal
Il représente l’accomplissement volontaire par les contribuables, de leurs obligations fiscales,
qui se traduit par le remplissage des déclarations fiscales, leur dépôt dans le délai ainsi que le
paiement spontané de l'impôt dû.
Pour sa part, l’administration fiscale a engagé de nombreux chantiers dans le sens d’une
amélioration du système fiscal en vue de favoriser l’adhésion à l’impôt et de promouvoir le
civisme fiscal.
En revanche, l’incivisme fiscal recouvre des situations d’une grande diversité. On peut citer,
le refus de déclarer ses activités ou le fait de donner de fausses informations à l’administration
fiscale, le non-paiement de ses impôts ou le recours à divers artifices pour y échapper.
L’incivisme fiscal n’est pas une problématique marocaine. Elle n’est pas non plus une
problématique récente. De tout temps, l’impôt a souvent été perçu avec une certaine défiance,
à tel point que l’on a pu évoquer une « allergie fiscale »11.
2.3. Le contentieux fiscal
Le mot « contentieux », tout d’abord, tire son origine du verbe latin qui signifie « mettre au
prise »12 ce titre, évoque les difficultés que soulèvent les rapports entre des parties défendant
des intérêts contraires. Il s’agit de tous les rapports s’établissant entre l’administration et les
contribuables qui demandent la réparation d’une erreur commise à leur préjudice13.
Plus exactement, le contentieux désigne toute procédure engagée suite à une contestation
formulée par le contribuable et ayant pour objet la réparation des erreurs relevées dans

11
« L’allergie fiscale »,Philippe Auberger, 1984
12
Abdellah BOUDAHRAINE, contentieux fiscal, ed. EDEMAR, Casablanca 1984, p : 14-15.
13
JURIDIS INFO, Revue de législation et de jurisprudence Camerounaises, sous la direction de Paul-
Gérard POUGUE et Maurice KAMTO, ISS : 1016-3131, Numéro 7, juillet- Aout- Septembre 1991,
p.49

32
l’application de la loi ou du règlement en matière de détermination de la base d’imposition ou
de liquidation de l’impôt14.
Le contentieux de l’impôt se divise en deux phases, la première est administrative et l’autre
est juridictionnelle.
2.3.1. La phase administrative du recours contentieux
Le contentieux fiscal obéit à la règle du recours préalable devant l’administration. Ainsi, le
contribuable qui entend contester les impositions mises à sa charge est tenu d’introduire un
recours préalable devant l’administration. L’article 235 du CGI "droit et délai de réclamation"
prévoit que « les contribuables qui contestent tout ou partie du montant des impôts, droits et
taxes mises à leur charge, doivent adresser au directeur général des impôts ou à la personne
déléguée par lui à cet effet, leurs réclamations :
- En cas de paiement spontané de l’impôt, dans les six mois qui suivent l’expiration des
délais prescrits ;
- En cas d’imposition par voie de rôle, état de produits ou ordre de recettes dans les six
mois suivant celui de la date de leur mise en recouvrement.
2.3.2. La procédure judiciaire
Pour se résumer, il s’agit d’une réclamation suite au contrôle fiscal dans le cadre d’une
procédure normale de rectification des bases d’impositions. Le contribuable qui n’a pas pu
obtenir satisfaction, suite à sa réclamation préalable, peut soumettre le litige qui l’oppose à
l’administration aux instances judiciaires, en application des dispositions de l’article 243 du
CGI15.
2.4. La prégnance du secteur informel
Les personnes exerçant dans ce secteur s’avèrent très nombreux, dans le sens où une part
considérable des matières imposables potentiellement qui est dissimulée aux services des
impôts, ce qui réduit d’autant la capacité de l’État à satisfaire les besoins de développement.
La nature de l’économie marquée par l’existence d’un vaste secteur informel non réglementé
et non imposé, constitue un obstacle à la croissance durable. Cet état de choses peut
surprendre puisque, depuis de nombreuses années, les initiatives n’ont pas manqué pour
parvenir à formaliser les entreprises.

14
Notes circulaires N° 717, D.G.I. MAROC, op.cit, p. 280.
15
"Procédure judiciaire suite à réclamation"

33
Un train de mesures est d’ailleurs développé à cet effet : création d’un numéro d’identification
unique de chaque contribuable, création de centres de gestion agréés avec des obligations
fiscales allégées pour les adhérents, mise en place des retenues à la source d’un acompte de
l’impôt sur le bénéfice, création d’un régime fiscal particulier pour les micros et petites
entreprises (régime de l’auto-entrepreneur), etc. Il semble que ces mesures ont montré leurs
limites.
Comme souligné ci-devant, la part des activités économiques qui échappe à toute
appréhension de l’administration fiscale reste importante. Qu’il s’agisse des contribuables ou
des agents de l’administration fiscale, presque toutes ces personnes estiment qu’il existe des
activités qui se situent actuellement totalement en marge de la fiscalité ou sont largement
sous-fiscalisées.

L’économie numérique mérite, à cet égard, une attention particulière. Il s’agit, en effet, d’un
secteur d’activité qui connaît un développement exponentiel sur l’ensemble du continent et
au-delà. Des millions de personnes ont ainsi accès à internet en et y effectuent des opérations
commerciales. Ces opérations consistent en l’achat ou vente de biens et services
essentiellement via les réseaux informatiques. Du fait des caractéristiques particulières de
telles opérations (non-localisation des activités sur un territoire fiscal donné, rôle central des
plateformes, importance des effets de réseau et exploitation des données personnelles), elles
sont très mal maîtrisées par les administrations fiscales.

Le nombre de personnes impliquées dans ces opérations, leur identité, le volume des ventes,
le territoire fiscal de rattachement des opérations, etc. demeurent peu connues, ce qui fait que
des montants d’impôt importants échappent aux fiscs et entraînent une taxation inéquitable
vis-à-vis des entreprises « classiques ».

34
Section 3 Système d’analyse risque (SAR)
3.1. Description du système
Il est basé sur une analyse du risque fiscal dont l’enjeu est traduit sous forme de score. C’est
ainsi que la sélection des déclarations à soumettre au contrôle concerne exclusivement celles
présentant des scores élevés révélateurs d’un risque fiscal.
Le choix des entreprises qui seront contrôlées se fait à travers une procédure complètement
automatisée. La DGI a mis en place un système d’analyse risque pour la sélection
automatique des déclarations présentant des scores élevés, révélateurs d’un risque fiscal
conséquent. La mission de contrôle, qu’elle soit sur place ou sur pièces, est décidée à partir de
ce système et de la notation attribuée au dossier.
Les ingénieurs de la DGI ont donc développé une application qui s’occupe de dénicher les
mauvais déclarants. C’est une procédure indépendante de l’intervention humaine.
Dans le détail, quand un contribuable dépose sa déclaration, celle-ci va directement au SIT.
Ce programme est couplé à un autre qui porte le nom de SIR, qui devrait regrouper toutes les
informations obtenues auprès des partenaires de la DGI sur les contribuables. Une fois le
dossier arrivé dans le SIT, les informations sont traitées avec un système d’analyse risque
appelé SAR.
À la sortie, l’administration obtient un score qui lui permet de savoir le type de contrôle
qu’elle pratiquera, ou au contraire si le contribuable est irréprochable.

Système d’analyse des risques

Identification des principaux axes annuels de la

programmation du contrôle fiscal

Préparation de la note globale d’orientation

Approbation de la Direction Générale

Figure 7 : Note d’orientation de la programmation

Source : Document interne de la DRI

35
3.2. La programmation du contrôle
La programmation consiste à établir un programme des enquêtes à réaliser durant une année,
en fonction des critères retenus à ce titre. La qualité du contrôle fiscal dépend pour une très
large part de la qualité de la programmation, puisque l’obtention des données scientifiquement
avérées, devrait renforcer la confiance du public dans le processus de sélection des
déclarations. Au bout du compte, s’ils ont l’impression d’être traités équitablement, les
contribuables devraient devenir plus disciplinés16.

La programmation suppose une bonne connaissance du « terrain » et une bonne maîtrise des
outils informatiques d’appréhension du tissu fiscal. Cette tâche entre dans la gestion du risque
d’indiscipline fiscale, utilisée dans tous les systèmes fiscaux déclaratifs modernes, où les
autorités fiscales adoptent une approche sélective pour déterminer quelles déclarations à
contrôler, en choisissant les déclarations qui présentent selon elles les plus fortes probabilités
de non-conformité.
Pour simplifier et d’une manière générale, la programmation permet de passer d’une situation
où les vérificateurs sélectionnent et contrôlent les contribuables à une procédure indépendante
basée sur le risque.

Figure 8: Sélection des dossiers à contrôler basé sur la gestion des risques
Source : « Vers une amélioration du contrôle fiscal marocain », Tahour Mohamed

Au Maroc la sélection des contribuables à vérifier s’initialise par l’élaboration des fiches des
propositions de vérification des contribuables à contrôler par les services régionaux

16
Gestion du risque d’indiscipline fiscale : utilisation des programmes de contrôles aléatoires, notes
d’information par l’OCDE, septembre 2004, P.29.

36
notamment les brigades de vérification et les services d’assiettes. Ces propositions
s’effectuent, généralement, sur des critères tels que :
- Risques concernant le domaine juridique : Entrée ou sortie de groupe; Fusion et
opérations assimilées ; Création de société holding ou transformation de société en
holding ; Changement du/des dirigeants, d’associés, ou d’adresse de siège social ; Décès
du dirigeant ; Variation importante du capital social, en augmentation ou en diminution ;
Société en participation.
- Risques concernant le domaine comptable ou fiscal : Doutes sur la moralité et la
compétence du comptable ; Aucune vérification ou vérification ancienne ; Changement de
comptable ; Demande répétée de remboursement de crédit de TVA ; Entreprise
bénéficiaire et provisions importantes ; Société invoquant une demande d’agrément
Défaillance dans les obligations déclaratives.
- Risque concernant le domaine économique : Faiblesse du résultat par rapport au Chiffre
d’affaires ou par rapport à l’activité ; Enrichissement personnel, incohérence
revenus/patrimoine ; Variation importante du patrimoine des dirigeants ou de l’exploitant ;
Situation économique ou financière difficile, Indice de rotation des stocks
(((SI+SF)/2)/achats revendus) x360) anormal ; Ratios financiers anormaux.

Nous devons signaler que le cumul de plusieurs années consécutives de déficit (IS et IR) ou le
maintien d’un solde de TVA créditeur ou nul permanent, n’est pas forcément un motif de
programmation systématique à la vérification. En effet, l’essentiel des propositions de
vérification provient des inspecteurs d’assiette sur la base d’une appréciation individuelle qui
peut être subjective.
3.3. La cartographie des risques
La cartographie des risques est un outil pour identifier, contrôler et gérer les risques. L’intérêt
d’une cartographie des risques est de servir de base à la définition d’un plan d’action pour
maîtriser ou réduire les risques les plus importants.
Trois domaines clés comportant des zones à haut risque sont examinés : la délivrance des
attestations fiscales, le contrôle (sur pièces et sur place) et le recouvrement (en particulier le
recouvrement forcé). Ces domaines sont prioritaires car ils constituent les principales activités
de la DGI. Le contrôle fiscal est le « cœur du métier » de la DGI et le recouvrement en est la
finalité essentielle.

37
La cartographie des risques dispose de plusieurs objectifs, dont les suivants :

- Identifier les risques et leurs relations à travers les procédures internes de l’administration
fiscale et à travers ses relations avec son environnement externe ;
- Fournir une base de données permettant de développer une solide stratégie de gestion des
risques ;
- Comparer et évaluer la manière dont les risques sont traités actuellement et aider à choisir
les bonnes stratégies ;
- Indiquer les risques persistants une fois que toutes les stratégies d’atténuation des risques
ont été mises en place ;
PROBABILITE DU RISQUE

CONTRÔLE SUR PLACE

RECOUVREMENT FORCE
DELIVRANCE DES
ATTESTATIONS

RECOUVREMENT
CONTRÔLE SUR

SPONTANE
PIECES

GESTION DES
ATTESTATIONS

Gestion des déclarations Contrôle fiscal Recouvrement

Délivrance des attestations

DOMAINES

Figure 9 : Graphique de la probabilité du risque selon les domaines de la gestion fiscale

Source : « Cartographie des risques de corruption dans la gestion de l’impôt », Transparency
Maroc

38
 Conclusion du chapitre

Sans doute, le dispositif juridique et administratif du contrôle fiscal au Maroc s'apparente beaucoup
à celui des pays les plus avancés, en l'occurrence la France dont il est d'ailleurs fortement inspiré.
Toutefois, au niveau de son application il souffre de sérieux handicaps qui compromettent la
réalisation des objectifs recherchés. Ceci est dû, en partie à des raisons qui lui sont intrinsèques,
mais aussi aux résistances de son environnement économique, culturel, idéologique et voire
politique.
L’essentiel des problèmes des procédures de contrôle fiscal au Maroc sont liés à la phase
postérieure du contrôle. Les procédures de rectification sont complexes et souffrent d’un problème
de rapidité. De plus, la taxation d’office et les procédures relatives à l’application des sanctions
n’arrivent pas à assurer l’objectif répressif du contrôle fiscal au Maroc.
Dans ce cadre et après la présentation de la direction régionale des impôts d’Agadir au niveau du
deuxième chapitre, nous allons étudier un cas pratique d’une vérification de comptabilité effectuée
auprès d’une société clinique « X » se situant sur la ville d’Agadir, et ce afin de déceler les réels
problèmes et handicaps rencontrés en réalité.

39
Chapitre II :
Champs d’investigation

et méthodologie

de recherche

40
 Introduction du chapitre

La gestion de l’assiette constitue l’une des préoccupations majeures de la direction générale des
impôts. Son importance découle d’une part de sa position dans le processus de la gestion fiscale
et d’autre part de la diversité et de l’importance des tâches qu’elle regroupe. Elle constitue le
premier maillon de la chaîne fiscale. Les effets de l’amélioration de la gestion d’assiette ne se
limitent pas à son périmètre, ils bénéficient aux autres maillons à savoir le contrôle et le
recouvrement.
En effet, outre la régularisation des diverses formes d’indiscipline fiscale, la qualité du travail
d’assiette induit souvent une meilleure sélection des contribuables à vérifier, et de meilleures
chances de recouvrement des impositions émises.
À cet égard, nous vous proposons de mettre le doigt dans une première section de ce chapitre
sur la direction générale des impôts (DGI), ceci en exposant à la fois son organisation, ses
missions et ses attributions.
Notre stage s’est déroulé dans l’une des directions régionales des impôts attachés à la direction
générale qui fera l’objet de notre rapport; celle d’Agadir (DRI d’Agadir).
Finalement dans une deuxième section, nous présenterons soigneusement la méthodologie
adoptée pour la réalisation de ce projet, tout en essayant d’expliquer le choix de cette
méthodologie et l’utilité des outils d’analyse utilisés au niveau de cette dernière.

41
Section 1 Présentation de l’organisme d’accueil
1.1. Historique et présentation générale de la DGI
1.1.1. Historique
La réforme fiscale au Maroc au début des années quatre-vingt sous l’impulsion de la banque
mondiale et du FMI a été caractérisée par deux objectifs : l’augmentation des recettes fiscales
d’un côté et l’harmonisation du système fiscal afin de l’ériger en un instrument actif de
politique économique et sociale d’un autre côté.
L'histoire de l'imposition au Maroc au travers son développement avant le protectorat,
pendant la période coloniale et puis après l’indépendance, montre que le Maroc tout comme
les pays développés a suivi des modèles d’évolution.
Cela a donc donné naissance en fin, à une fiscalité moderne qui est l’émanation de la volonté
d’intégrer l’économie marocaine dans l’échiquier international. La profonde réforme depuis le
milieu de la décennie 80 a assuré une élaboration d’un système fiscal moderne, cohérent,
efficient et plus universaliste. La fiscalité marocaine s’est donc rapprochée dans son
architecture globale des grands systèmes d’imposition connus dans le monde occidental, ce
qui a permis de donner de meilleures garanties au contribuable.
Toujours dans ce cadre, l'administration fiscale dans la personne de la DGI a opté, depuis
quelques années, pour une modernisation, une simplification et une harmonisation des
dispositions fiscales. C’est dans cette même logique que s’installe la procédure de la
catégorisation fiscale qui est ainsi l’une des innovations de la direction générale des impôts.

1.1.2. La direction générale des impôts (DGI)

L’administration fiscale, créée en 1918, peut être définie comme l’ensemble des services de la
DGI, chargée pour le compte de l’État et de des collectivités territoriales des tâches d’assiette
(qui représentent 80% de l’ensemble des tâches de la Direction), de liquidation et de contrôle
des impôts.
Cette dernière gère principalement les impôts directs (IS et IR), la TVA et les droits
d’enregistrement et de timbres, alors que les impôts indirects ainsi que les droits de douane
relèvent de la direction générale des douanes et impôts indirects.
Une autre administration intervient dans le processus fiscal, il s’agit de la trésorerie générale
du royaume (TGR) qui assure le recouvrement de certains impôts.

À la fin de 2011, l’effectif des ressources humaines de la DGI est de 4.704 cadres et agents.
Elle comprend également 15 directions régionales et 13 directions inter-préfectorales.

42
 1.1.2.1. Organisation
Les services de la DGI sont spécialisés pour gérer distinctement les dossiers des particuliers,
des professionnels, des personnes morales et des grandes entreprises, dans le but de fournir un
service de proximité adapté à chaque profil. Chaque contribuable s’adresse ainsi à un
interlocuteur unique, polyvalent, qui traite son dossier au titre de ses différents impôts et
reçoit éventuellement ses demandes et réclamations.
1.1.2.1.1. Organisation des services centraux
L’administration centrale comprend trois directions « métier », une direction « support » et
une division de l’audit et de l’inspection.
Les directions « métier » représentent les domaines d’expertise à travers :
• La direction de l’assiette, du recouvrement et des affaires juridiques ;
• La direction du contrôle fiscal ;
• La direction de la législation, des études et de la coopération internationale
La direction des ressources et du système d’information fournit aux différentes entités de la
direction générale des impôts les ressources et l’infrastructure nécessaires au bon déroulement
de leurs missions.
1.1.2.1.2. Organisation territoriale
La Direction Générale des Impôts s’appuie sur une organisation territoriale déconcentrée
regroupant 15 directions régionales, préfectorales et inter-préfectorales des impôts : Agadir,
Béni Mellal, Casablanca, El Jadida, Fès, Kenitra, Marrakech, Meknès, Mohammedia,
Nador, Oujda, Settat, Rabat-Salé, Tanger, Tétouan.

43
 Figure 10 : Organigramme de la DGI
Source : Rapport d’activité 2018 de la DGI

1.1.2.2. Les missions et les objectifs stratégiques de la DGI

1.1.2.2.1. Les missions de la direction générale des impôts
La Direction Générale des Impôts fait partie du Ministère de l’Économie et des Finances. Sa
principale mission consiste à assurer les recettes fiscales. Elle est ainsi chargée de :
1.1.2.2.1.1. Asseoir et recouvrer les impôts d’État
La Direction Générale des impôts détermine les bases sur lesquelles sont prélevés :
- Les impôts d’État (Impôt sur les sociétés, impôt sur le revenu, taxe sur la valeur
ajoutée, droits d’enregistrement et de timbre) ;
- Certains impôts locaux gérés pour le compte des collectivités locales (taxe
d’habitation, taxe des services communaux et taxe professionnelle).
Les recettes de l’administration fiscales se chargent de l’encaissement des recettes des impôts,
droits et taxes.

44
 1.1.2.2.1.2. S’assurer du respect de la loi fiscale et lutter
contre la fraude fiscale
Le système fiscal marocain est globalement déclaratif. La mission de contrôle occupe donc
une dimension très importante. Le contrôle fiscal s’opère dans le cadre d’une procédure stricte
observant les garanties offertes aux assujettis. Il a un rôle dissuasif et persuasif.
1.1.2.2.1.3. Fournir au Gouvernement une expertise fiscale
notamment dans le cadre de l’élaboration des lois de finances
et de la négociation des conventions de non double imposition
avec les États étrangers
La DGI est ainsi chargée d'étudier et d'élaborer les projets de textes législatifs et
réglementaires à caractère fiscal. Elle élabore également en concertation avec les différents
opérateurs économiques les circulaires d'application relatives aux textes fiscaux.
L’administration fiscale étudie en outre les questions d'interprétation des dispositions fiscales
et informe sur les réponses apportées. Dans un autre côté, elle s’occupe de l’élaboration et de
la négociation des conventions fiscales internationales permettant d’éviter la double
imposition avec 50 pays étrangers.
1.1.2.2.2. Les objectifs stratégiques de la DGI
La DGI s’inscrit dans une stratégie de performance et d’innovation pour assurer la
mobilisation des ressources avec équité et garantir un service de qualité au citoyen. La vision
stratégique de la DGI exprime la détermination des femmes et des hommes qui la composent,
à relever de nouveaux défis. Elle dresse la feuille de route qui guide leurs priorités et leurs
actions. Elle consolide leur vocation de service au citoyen et les recentre sur les impératifs de
performance dans la collecte des ressources budgétaires. La vision stratégique de la DGI
repose sur quatre orientations :
1.1.2.2.2.1. Construire une relation de partenariat et de
confiance avec le contribuable
- Faciliter les différentes démarches et procédures liées au contribuable;
- Garantir au contribuable ses droits ;
- Communiquer et favoriser l’adhésion à l’Impôt et le civisme fiscal ;
- Renforcer l’éthique ;

45
- Devenir une administration numérique ;
- Développer et généraliser des télé-procédures sécurisées.
1.1.2.2.2.2. Renforcer l’action de l’administration en matière
de contrôle
- Disposer d’informations pertinentes, fiables et exploitables ;
- Mettre en place les ressources et outils nécessaires à l’analyse des risques et au ciblage de
la fraude.
1.1.2.2.2.3. Développer une parfaite maîtrise du métier du
recouvrement
- Renforcer les structures et les ressources dédiées au recouvrement
- Optimiser le recouvrement spontané
- Améliorer le recouvrement forcé.
- Réviser le cadre législatif pour favoriser le recouvrement de l’impôt.
Parmi les quatre orientations stratégiques, les deux premières sont directement orientées vers
l’usager. Quant aux deux autres, bien qu’à vocation interne, elles vont permettre à
l’administration de modifier ses procédures et, bien évidemment, les résultats obtenus auront
également des effets positifs sur la prise en compte des attentes des citoyens.
1.2. La direction régionale des impôts d’Agadir

La direction régionale des impôts d’Agadir, est une administration qui assure toutes les
fonctions de gestion de l’assiette fiscale, de contentieux et de contrôle des déclarations faites
par les contribuables personnes physiques (professionnels et particuliers) et morales
assujetties à l’impôts et siégeant sur les territoires des régions du sud.

La direction régionale des impôts d’Agadir constitue, à ce titre, l’interlocuteur fiscal unique
pour les contribuables relevant de sa compétence à savoir :
- Les contribuables personnes physiques professionnelles (les sociétés en non collectifs,
professions libérales : médecin, avocat, notaire, etc.) demeurant sur le territoire
susmentionné ;
- Les personnes morales assujetties à l’impôt sur les sociétés : (entreprises, associations,
coopératives etc.) ;
- Les contribuables personnes physiques ou morales assujetties à la TVA sur la livraison à soi-
même de construction ;

46
- Les contribuables, personnes physiques particulières disposant des revenus fonciers ;
1.2.1. Organisation de la DRI d’Agadir
1.2.1.1. Organigramme

Figure 11 : Organigramme de la DRI d’Agadir

Source : www.tax.gov.ma

1.2.1.2. Présentation de la DRI d’Agadir

La DRI d’Agadir est composée de plusieurs services dont chacun sa spécialité et sa
compétence précisés comme suit :
1.2.1.2.1. Service d’Accueil
Le développement de la qualité du service dans une administration de proximité s’est
concrétisé par la création des bureaux d’accueil et de coordination au sein de toutes les
directions régionales, afin de répondre aux besoins exprimés par les usagers. Les tâches de ces
bureaux consistent à prendre en charge les contribuables et à leur offrir un service
personnalisé, notamment en :
- Leur facilitant les démarches administratives (délivrances des attestations administratives) ;
- Leur fournissant les informations demandées ;

47
- Les assistants dans l’accomplissement de leurs obligations.
1.2.1.2.2. Service vérification
Il désigne le contrôle fiscal accompli par les brigades de vérification. Le contrôle fiscal est le
corollaire naturel du système déclaratif adopté par la législation fiscale marocaine
essentiellement articulée autour de quatre impôts : l’impôt général sur le revenu, l’impôt sur
les sociétés, la taxe sur la valeur ajoutée et les droits d’enregistrement et de timbre. Le droit de
contrôle est conçu de façon à concilier l’objectif de lutte contre la fraude fiscale avec celui de
la garantie des droits des contribuables.
1.2.1.2.3. Service Assiette
La DRI d’Agadir a pour mission de procéder au recensement de la matière imposable, au
traitement des déclarations des contribuables et à l'établissement et l'émission des impôts et
taxes dont elle a la charge.
Elle assure l’assiette des impôts d’État :
- L’impôt sur les sociétés ;
- L’impôt général sur le revenu ;
- La taxe sur la valeur ajoutée et les droits d’enregistrement et du timbre.
Elle est chargée, en outre, de la gestion de certains impôts locaux : la taxe urbaine, la taxe des
services communaux et l’impôt des patentes. En matière des droits d’enregistrement et du
timbre, elle assure aussi bien l’assiette que le recouvrement.
1.2.1.2.4. Service audit et inspection
Le programme d’inspection et d’audit porte principalement sur les structures d’assiette, de
vérification et des affaires juridiques. La démarche classique d’inspection des services est
renforcée par le contrôle fondé sur la réalisation des objectifs, notamment pour ce qui est de
l’appréhension de la matière imposable, d’une part, le respect des critères qualitatifs tenant à
la circulation, et à la mobilisation de l’information et l’amélioration de la qualité du service
d’autre part.
L’intervention de l’inspection et de l’audit accompagne le processus de décentralisation mené
progressivement au niveau de la direction générale des impôts.
1.2.1.2.5. Service Ressources
Il a pour principal mission la gestion et le suivi du personnel, ainsi que l’organisation des
formations et l’intégration des nouveaux recrus.

48
 1.2.1.2.6. Service recouvrement
Les recettes de l’administration fiscales se chargent de l’encaissement des recettes des impôts,
droits et taxes.
1.2.1.3. Les secteurs de gestion de la direction régionale des
impôts d’Agadir
1.2.1.3.1. Le secteur de la fiscalité des particuliers
Le service de la fiscalité des personnes physiques (particulières) traite tous les impôts relatifs
aux revenus des personnes physiques, des salariés, des personnes disposant des revenus
fonciers. Il a pour mission d'assurer la production des impôts directs des personnes physiques
particuliers. Il appartient au service de :
- Procéder à la vérification des éléments déclarés par les contribuables dans leur formule de
déclaration sur la base des dispositions légales (CGI) et instructions internes ;
- Demander le cas échéant, des renseignements complémentaires sur des éléments de revenu,
de fortune ou sur la situation personnelle des contribuables ;
- Enregistrer dans une application dédiée à l’administration tous les éléments nécessaires à
l'édition des bordereaux d'impôts, et d’avis de taxation ;
- Examiner les réclamations formulées par les contribuables contestant leur taxation, afin
d’établir la décision de maintien, ou, le cas échéant, procéder à la rectification de la taxation.
1.2.1.3.2. Le secteur de la fiscalité des professionnels
Le service de la fiscalité des personnes physiques professionnelles traite tous les impôts
relatifs aux revenus des personnes physiques, commerçants, artisans, personnes exerçant une
profession libérale (avocats, médecins, expert-comptable, architecte), les membres de sociétés
simples et les associés des sociétés en nom collectif et sociétés en commandite).
Les tâches sont les mêmes que celles effectuées par le service de la fiscalité des personnes
morales, mais ce service doit en plus déterminer la base imposable des contribuables
susmentionnés. Pour ce faire, l’inspecteur doit, à l'appui d'une information englobant tous les
aspects de la fiscalité des personnes physiques professionnels, analyser les comptes
commerciaux joints aux déclarations d'impôts, et procéder à des recoupements.
1.2.1.3.3. Le secteur de la fiscalité des personnes morales (PM)
C’est un secteur traitant tous les dossiers dont le contribuable a la forme d’une personne
morale, il est représenté par un chef de subdivision doté d’une expérience pointue assisté par
des inspecteurs gérant un ensemble de dossiers par secteurs. Les missions attribuées au

49
service consistent en :
1.2.1.3.3.1. L’accueil et la prise en charge du dossier unique
du contribuable
Conformément à la vision de la DGI, visant à faire adhérer le contribuable, la subdivision
assure l’orientation du contribuable, ainsi que la gestion, l'analyse et le suivie. Et d’un dossier
dit dossier unique comportant l’ensemble des impôts (TVA, IS, TP, TSC…) auxquels un
contribuable identifié sous un numéro au niveau national est assujetti.
1.2.1.3.3.2. Le contrôle et le recoupement des déclarations
Le contrôle consiste à s’assurer au fond comme en forme de la régularité et la sincérité des
déclarations (TVA, États de synthèse…), ce contrôle s’effectue sur pièce et dans les locaux de
l’administration. Tandis que le recoupement fondant sa démarche de contrôle sur
l’investigation et l’étude comparative entre les déclarations précédemment déposées par des
entreprises s’effectue mutuellement des transactions, ceci en vue de s’assurer de la
compatibilité et la sincérité de ces déclarations.
1.2.1.3.3.3. La gestion du contentieux
Il consiste à traiter les différentes réclamations formulées par les contribuables démentant
leurs taxations, en élaborant un rapport prouvant la base, les motifs et les critères prise en
considération lors d’une taxation d’office par le fisc, ou, le cas échéant, procéder à la
rectification de la taxation.
1.2.1.3.3.4. La saisie des déclarations (TVA, IS) sur
l’application
Après le contrôle sur pièces, la saisie des déclarations sur une base de données (SIT) dédié à
l’administration, constitue le mécanisme permettant de centraliser l’information indispensable
à l'édition des bordereaux d'impôts, et d’avis de taxation.
1.2.1.3.3.5. Délivrance des différentes attestations sollicitées
par les usagers fiscaux
Ce sont des attestations délivrées suit à une demande écrite du contribuable (attestation de
mise à jour, attestation de chiffre d’affaires … etc.).
1.2.1.3.3.6. La fourniture d'informations pertinentes
- Claires et complètes aux contribuables et aux autres administrations tout en garantissant
des relations courtoises envers les collègues et les contribuables ;
- La préparation des statistiques relatives à la situation annuelle (chiffre d’affaires, bénéfice,

50
 déficit, écart par rapport à l’exercice antérieur) des entreprises déposant leurs déclarations
auprès dudit subdivision des personnes morales ;
- L’élaboration pour la direction régionale, des propositions de programmes d’intervention
et de contrôle auprès des contribuables (personnes morales) et l’évaluation de leurs
résultats.

51
Section 2 : Présentation de la méthodologie adoptée
2.1. Rappel de la problématique
La pratique fiscale et la relation entre l’administration et les contribuables se reflètent dans la
procédure du contrôle fiscal ; conséquence naturelle du système fiscal déclaratif.
En effet, la procédure du contrôle fiscal met en relation directe et conflictuelle
l’administration fiscale et le contribuable. Elle englobe les différentes procédures qui
permettent à l’administration fiscale de contrôler les exactitudes et cohérences des mentions
portées sur les déclarations souscrites.
On distingue parmi ces procédures, celle de la vérification de la comptabilité ou bien ce qu’on
appelle le contrôle sur place, qui consiste à examiner sur place plusieurs données comptables
et les confronter à des faits.
A cet effet, la vérification paraît être le moyen le plus efficace pour la détection d’éventuelles
erreurs, anomalies, et surtout des fraudes fiscales.
2.2. L’état des lieux
Au Maroc, comme dans plusieurs pays africains, on assiste à une étroitesse de l’assiette de
l’impôt. Cela est dû, entre autres, à l’importance du secteur informel, à la faible maîtrise des
incitations fiscales, et, plus généralement, à l’évasion fiscale qui sont peu maîtrisées.
2.3. L’espace de l’étude
Il est constitué par l’administration fiscale présentée dans notre projet de mémoire par la DRI
d’Agadir, et les contribuables personnes morales. On assiste alors à un espace d’étude
caractérisé d’antagoniste, qui oppose les deux parties sujet de notre projet sous un angle de
contrôle fiscal et de vérification.
2.4. L’intérêt de l’étude
Pour mieux comprendre l’intérêt de la présente étude, il importe de rappeler son principal
objectif : Déterminer les conditions et les recommandations permettant d’améliorer la relation
« administration fiscale/contribuable » dans le cadre du contrôle fiscal et de lutter contre toute
sorte de corruption, de fraude et d’évasion fiscale.
En clair, il s’agit d’identifier les insuffisances au niveau du système fiscal concerné, puis d’en
déduire des stratégies permettant, à la fois, de réconcilier la relation entre le fisc et les
contribuables et de mobiliser davantage de ressources fiscales afin d’améliorer le contrôle
fiscal.

52
Certes, il s’agit des préoccupations qui ont déjà fait l’objet de plusieurs travaux. Mais, leur
persistance conforte l’idée qu’il faut mener de nouvelles réflexions et identifier de nouvelles
pistes. C’est ce que se propose de faire la présente étude. Pour ce faire, elle a été employée
une méthodologie bien précise.
2.5. La méthodologie adoptée
Notre étude a principalement emprunté une démarche de recherche-diagnostic et analyse.
Deux types d’enquêtes ont été réalisés dans le cadre de l’étude : une enquête documentaire et
une enquête de terrain. L’enquête documentaire a permis de mobiliser un certain nombre de
documents concernant le sujet (voir bibliographie) à laquelle s’ajoute l’observation. Lesdits
documents ont été choisis de manière à ne pas se limiter à la dimension juridique du
phénomène étudié, mais en prenant en compte, les autres aspects, notamment celui
économique.
Quant à l’enquête de terrain, elle était donc généralement composée des contribuables, des
gestionnaires de l’administration fiscale, ainsi que des vérificateurs.
Ainsi, les outils ayant permis de recueillir les informations ont principalement été deux guides
d’entretien, l’un à l’endroit des gestionnaires de l’administration fiscale (annexe 1), l’autre à
l’endroit des vérificateurs et inspecteurs (annexe 2). Et un questionnaire auprès des
contribuables personnes morales (annexe 3).
Au regard de tout ce qui précède, la restitution des conclusions de l’étude couvrira deux axes.
En premier lieu, il sera fait une étude de cas réelle relatant la procédure du contrôle fiscal et
mettant en vigueur la relation « administration fiscale/contribuable ». En second lieu, et dans
la droite ligne du cas étudié, il sera formulé une analyse critique ainsi que des
recommandations et des suggestions.

1. La prise de connaissance 2. La pratique du 3. Analyse critique et

de la procédure du contrôle contrôle fiscal recommendations
fiscal

• Observation • Guides d'entretien • Méthode SWOT

• Recherche documentaire • Questionnaire

Figure 12 : Méthodologie adoptée

Source : Élaboré par nos soins

53
 2.5.1. La prise de connaissance de la procédure du contrôle fiscal
2.5.1.1. L'analyse documentaire
Qui permet de comprendre notre sujet et de le situer dans le contexte théorique, à travers :

2.5.1.1.1. Textes de lois et documents administratifs

- Le Code Général des impôts (2014, 2018) ;
- Notes circulaires ;
- Documents internes via l’intranet ;
- Manuels des procédures fiscales ;
- La loi sur la fiscalité locale (Loi N°47-06) ;
- Code de commerce (loi N° 15-95).
2.5.1.1.2. Les mémoires de stage
Les mémoires de stage, surtout ceux orientés vers un aspect plutôt pratique, qui nous
permettent de nous renseigner sur la démarche à suivre sur le terrain lors de la réalisation de la
mission. Ainsi, à travers la consultation des différents mémoires de stage portant sur l’étude
du contrôle fiscal, nous avons pu relever les différentes étapes à suivre pour bien mener notre
analyse.
2.5.1.1.3. Articles et webographie
Pour compléter la recherche documentaire, nous avons procéder à la consultation de plusieurs
articles sur internet, une pratique qui est devenue indispensable à tout travail de recherche.
Notre sujet de recherche présente une particularité, du fait que la compréhension du processus
du contrôle fiscal doit prendre en considération les nouveautés de la réforme de la loi de
finances rectificative ainsi que la nouvelle version du CGI. Nous avons donc surtout consulté
les presses électroniques, ainsi que l’intranet propre à l’administration.
2.5.1.2. La méthode structuro-fonctionnelle
Qui permet de faire connaissance de la structure et du fonctionnement de la DRI d’Agadir, par le
biais de la description du système existant à travers l’illustration de méthodes descriptives, et par
la description des tâches prescrites et une première analyse des activités réelles.
2.5.1.3. Observation directe et participante, témoignage et visite
des locaux
Qui permet de voir le processus de circulation d’information réel de près. Nous avons observé au
sein de la DRI d’Agadir, subdivision des personnes morales à travers un contact direct et

54
permanent ; les activités de la structure d'une part, la gestion de la fiscalité et la relation avec les
contribuables d'autre part.
2.5.2. La pratique du contrôle fiscal
Au cours de cette étape, nous avons participé dans l’élaboration de la procédure du contrôle
fiscal d’une société clinique « X » située sur la ville d’Agadir. Cette mission avait pour objet
la compréhension approfondie de la procédure du contrôle fiscal et les lois qui réglementent
cette démarche afin de mener une analyse corrélative entre le fisc et les contribuables.
Mais bien avant notre participation à cette mission, nous avons mené une enquête sur terrain
en se basant principalement sur les entretiens avec les gestionnaires et les vérificateurs
chargés de cette mission. En parallèle, nous avons réalisé un questionnaire auprès des
contribuables.
2.5.2.1. Les entretiens semi-directifs individuels
Les entretiens ont été réalisés auprès du personnel du service contrôle et vérifications et toute
autre personne impliquée dans le processus de la vérification. Leurs réponses aussi claires que
concises nous ont permis d’atteindre les objectifs recherchés sur les pratiques du contrôle
fiscal mises en place.
Grâce à des entretiens également avec notre tuteur professionnel, nous avons pu clarifier
quelques ambiguïtés sur les informations collectées par d’autres moyens d’enquête.
2.5.2.2. Le questionnaire
Le questionnaire a été réalisé auprès des contribuables personnes morales, il est réalisé dans
le but d’étudier les attitudes des contribuables face à l’impôt en général et face à la fraude
fiscale en particulier. Ce qui nous permet d’avoir une vision globale et générale sur
l’attitude des contribuables face au fisc.
2.5.3. Analyse critique et recommandations
Pour la réalisation de la mission principale de ce projet qui se traduit par « l’étude de la
relation entre l’administration fiscale et les contribuables au cours de la procédure du contrôle
fiscal » au sein de la DRI d’Agadir, nous nous sommes basés sur le modèle d’analyse SWOT.
Le modèle SWOT (Strengths-Weaknesses-Opportunities-Threats) ou MOFF (Menaces-
Opportunités-Forces-Faiblesses) est un outil très pratique lors de la phase du diagnostic
stratégique. Il présente l'avantage de synthétiser les forces et faiblesses d'une organisation au
regard des opportunités et menaces générées par son environnement.
Pour cela, nous allons orienter notre analyse sur le modèle SWOT en commençant par un
diagnostic externe, qui portera sur l’environnement externe de la vérification. Ce diagnostic

55
va nous permettre de relever les opportunités et les menaces au niveau de l’application du
contrôle fiscal en général et notamment dans le cas de la vérification des entreprises.

Quant au diagnostic interne, il portera sur la qualité des outils utilisés durant le processus de la
vérification, l’efficacité du travail amené par les vérificateurs dans ce cadre, et la performance
générale de l’ensemble des intervenants au niveau de cette procédure.

Par conséquent, cette analyse nous permettra de conclure sur des recommandations et des
suggestions qui vont dans le sens de l’amélioration de la pratique du contrôle fiscal et par la
suite ; la relation entre le fisc et les contribuables.

56
 Conclusion du chapitre

Après avoir présenté le champ d’application de ce projet de mémoire, nous pouvons constater
que la direction régionale des impôts d’Agadir en tant qu’administration fiscale, met
l’amélioration de la qualité de son contrôle fiscal parmi ses principales orientations stratégiques.
Et ce, à travers la disposition d’informations pertinentes, fiables et exploitables et la mise en
place des ressources et des outils nécessaires à l’analyse des risques et au ciblage de la fraude.
La vérification de la comptabilité constitue une procédure majeure de ce contrôle fiscale.
Elle se caractérise par une démarche spécifique comprenant un ensemble d’intervenants.
L’organisation de cette vérification est définit par l’article 221 du C.G.I, cependant son
application au niveau des directions régionales peut ne pas avoir le même degré de performance,
ce qui peut être lié aux facteurs externes ou à l’efficacité des vérificateurs de ces directions.
C’est ce que nous allons analyser dans le chapitre suivant, au niveau duquel nous allons mettre
l’accent sur la procédure de la vérification au niveau de la DRI d’Agadir à travers un cas réel, et
mener une étude critique de son application.
Par conséquent, l’étude de cette démarche nécessite une méthodologie spécifique. Cette dernière
est basée non seulement sur le modèle d’analyse mais aussi sur un ensemble d’outils et des
techniques de recherche, permettant de bien définir le champ de notre étude.

57
Chapitre III :
Présentation et analyse

des résultats

58
 Introduction du chapitre

Le contrôle fiscal ou la vérification de comptabilité en particulier est communément définie

comme étant la comparaison des déclarations souscrites par le contribuable avec les écritures
comptable.
Toutefois, le vérificateur ne se limite pas seulement à s’assurer de l’exactitude des
déclarations et leur conformité à la comptabilité, mais s’implique aussi à évaluer la sincérité
de cette comptabilité elle-même, ce qui suppose que le vérificateur est amené à un examen
critique des écritures comptables.
Cet examen dévoile fréquemment l’existence d’anomalies qui ont une incidence plus ou
moins importante sur la déclaration du résultat fiscal.
Ainsi l’importance des irrégularités constatées expose le contribuable à des sanctions
administratives ou pénales. Ce dernier peut exprimer son opposition par les différentes voies
de recours mis à sa disposition.
Ce troisième chapitre est consacré à la procédure de vérification de comptabilité ; qui fait
partie intégrante du contrôle fiscal. Nous exposerons dans la première section un cas pratique
de la procédure du contrôle fiscal menée par la DRI d’Agadir auprès d’une clinique privée, et
il sera traité au niveau la deuxième section en se basant sur l’analyse que nous avons effectué,
quelques recommandations, concernant l’amélioration de la performance de la vérification de
la comptabilité au sein de la DRI d’Agadir.

59
Section 1 Modalités pratiques du contrôle fiscal
1.1. Mise en place du processus de vérification au sein de la DRI d’Agadir
1.1.1. Préparation de la vérification
La vérification demande des préparations minutieuses avant même d’effectuer le contrôle sur
place. Ces préparations s’effectuent au bureau du vérificateur au moment de l’affectation des
dossiers et qui se penche à priori d’étudier soigneusement le dossier du contribuable, de le
compléter pour avoir une idée approximative sur la nature d’activité du contribuable, ou de la
société vérifiée, l’état de son chiffre d’affaires et sa place sur le marché.
Après avoir effectué les calculs des ratios à partir des données des déclarations souscrites par
l’intéressé, et analyser la situation du secteur d’activité dans lequel la société opère,
l’inspecteur débute déjà ses travaux préliminaires de la société et la sincérité des résultats
déclarés. Il procède ensuite à l’envoi de l’avis de passage pour informer le contribuable que sa
comptabilité fera l’objet d’une vérification fiscale. L’inspecteur vérificateur doit s’assurer
avant l’envoi de l’avis de vérification que toutes les déclarations fiscales relatives à la période
non prescrite sont déposées par le contribuable.

Renseignements généraux sur l'entreprise

Constatations issues du contrôle sur pièces

Les incohérences ayant motivé la

programmation

Les axes de contrôle prioritaires envisagés

Planning de réalisation

Figure 13 : Feuille de route des travaux de vérification

Source : Document interne de la DGI

1.1.1.1. Préparation du dossier

Après avoir pris connaissance de l’entité à vérifier, l’inspecteur vérificateur commence à faire
une étude exhaustive de celle-ci en établissant : Un tableau récapitulatif des différentes
données relatives à l’évolution des comptes du bilan et du Compte des produits et charges
(CPC) au cours des exercices vérifiés (calcul des ratios), Un tableau des états comparatifs du
bilan (ECB) et les états comparatifs des CPC (évolution des comptes), et la reconstitution

60
d’un état des encaissements déclarés par le contribuable au cours des mêmes exercices en
matière de taxe sur la valeur ajoutée.
Ces états permettent une analyse dynamique des différents comptes du bilan et une
comparaison des différentes déclarations déposées par le contribuable. Ils donnent un aperçu
intéressant et précieux sur l’évolution de l’activité du contribuable (son chiffre d’affaires, ses
charges et ses résultats fiscaux) et permettent d’établir les ratios nécessaires pour porter un
jugement préalable sur sa situation financière et l’état de santé de son affaire.
Par conséquent le vérificateur peut tirer des conclusions souvent pertinentes et des
renseignements fructueux sur la marche de la société et son style de gestion. Lorsque cette
comparaison aboutit à relever certaines discordances, ces notes sont susceptibles de lui fournir
de nouveaux champs d’investigation. Il lui est donc conseillé de demander au contribuable ou
à son représentant légal des éclaircissements susceptibles de lui fournir les raisons de ces
discordances.
1.1.1.2. Recherches et investigations sur place
Après l’étude préalable du dossier, le vérificateur s’engage à chercher les informations
nécessaires de nature à lui faciliter la tâche une fois aux locaux du contribuable.
Les anomalies, discordances ou incohérences relevées au cours de cette phase ne constituent
pas une preuve solide pour que la comptabilité soit considérée entachée d’irrégularités.
Seul le contrôle des documents comptables sur place ; peut confirmer ou infirmer la véracité
des informations recueillies à ce titre dans le cadre de recoupements et de l’exercice du droit
de communication.
Ces travaux préliminaires permettent d’établir certains documents utiles aux autres phases de
contrôle, à savoir :
- Etat comparatif du bilan ;
- Relevé de chiffre d’affaire réalisé ;
- Relevé de comptabilité ;
- Le relevé détaillé des frais généraux.
1.1.1.2.1. État comparatif du bilan
Ce document retrace les donnés comptables de l’entreprise pour toute la période concernée
par la vérification, il reprend l’ensemble des postes de l’actif et passif de tous les bilans des
années à vérifier, son examen permet aux vérificateurs de tirer d’important renseignement tels
que :

61
- L’évolution de tous les comptes ;
- L’apparition de certains comptes ou leur suppression ;
- La nature des dettes et la capacité de remboursement.
1.1.1.2.2. Relevé du chiffre d’affaires réalisé17
L’établissement de ce relevé a pour finalité de permettre aux vérificateurs de connaitre les
chiffres déclarés mensuellement par taux d’imposition pour toute la durée touchée par la
vérification. Il permet, à travers des rapprochements avec les factures de vente et les factures
d’achat, de s’assurer que :
- L’ensemble des chiffres d’affaires ont fait l’objet de déclarations au cours des mois
considérés ;
- Les chiffres d’affaires ont été déclarés pour leurs taux de TVA correspondants ;
- Les livraisons à soi ont bien fait l’objet de déclaration ;
- Le total des CA déclarés correspond à ceux reconstitués par les vérificateurs.
1.1.1.2.3. Relevé de comptabilité
Le relevé de comptabilité permet l’examen des comptes de résultat de chacun des exercices
vérifiés, ayant pour objectif de :
- Déceler d’éventuelles fluctuations anormales de certains postes des frais et charges ;
- Comparer les bénéfices bruts et nets des différents exercices comparativement aux chiffres
d’affaire correspondants ;
- L’évolution de fluctuations de chiffre d’affaires des achats et des stocks au cours des
exercices vérifiés.
1.1.1.2.4. Relevé détaillé des frais généraux
Ce document permet de suivre l’évolution annuelle des charges par nature et relever celles qui
paraissent excessives.
1.1.2. Exécution de la vérification
Après l’achèvement de la phase préparatoire de la vérification qui consiste en l’étude des
dossiers fiscaux et de la collecte des informations nécessaires, le vérificateur entame la phase
de la vérification proprement dite.
La réalisation de cette phase a pour but de s’assurer de la sincérité et de la régularité en la
forme et en le fond de l’ensemble des documents comptables, détenus par le contribuable et
les résultats dégagés.

17
Lassouag Kamel, « contrôle fiscal », mémoire de fin d’étude, Institut d’économie douanière et fiscale, 2001,
page 9.

62
La vérification sur place doit commencer par une prise de contact avec les responsables de
l’entreprise, la visite des lieux et la collecte de certains renseignements.
1.1.2.1. Envoi d’un avis de vérification
On entend par avis de vérification ou avis de passage, la lettre adressée par le chef de service
régional des vérifications des impôts à la société l’informant qu’elle fera l’objet d’un contrôle
fiscal.
Il constitue une garantie pour la société et une obligation pour l’administration qui doit
l’accomplir sous peine de nullité de la procédure de contrôle
Il porte à la connaissance de la société que sa comptabilité fera l’objet d’une vérification et
qu’il doit présenter, dans son principal établissement ou dans le siège social de la société, tous
les livres et documents comptables ainsi que les pièces justificatives conformément aux
dispositions de la loi en vigueur.
L’avis de vérification doit sous peine de nullité faire apparaitre : (Annexe 4)
- Les noms, prénoms, grades des vérificateurs ;
- La date et l’heure de la première intervention ;
- La période à vérifier ;
- La faculté accordée au contribuable de se faire assister par un conseil de son choix ;
- Les différents types d’impôts et taxes à vérifier.
L’avis de vérification doit être obligatoirement accompagné par une charte du contribuable.
(Extrait en annexe 5), ainsi qu’un certificat de remise (Annexe 6) en tant qu’accusé de
réception.
Parce qu’avant l’exécution de la vérification, les contribuables ont le droit d’être informés de leurs
droits et leurs obligations en matière de contrôle fiscal. En cas de défaut d’envoi aux intéressés de
cette charte, la procédure de vérification est frappée de nullité.
1.1.2.2. La première intervention sur place
Le vérificateur se présente au siège social de la société concernée par la vérification à la date et à
l’heure fixée dans l’avis de vérification.
Au cours de cette première intervention de vérification ; caractérisée comme première étape
importante du contrôle à réussir, le cadre général du contrôle (contenu et conditions
matérielles de son déroulement) se précise et « l’ambiance relationnelle » s’installe entre
l’entreprise et le vérificateur. Le contribuable est appelé à soigner son accueil pour le
vérificateur, en préparant le contenu probable de cette intervention.

63
Il est souhaitable que le chef de l’entreprise lui-même, ou l’un des dirigeants, puisse accueillir
le vérificateur, introduire, la présentation générale de l’entreprise et de ses activités, et
préciser les moyens qui seront mis à la disposition du vérificateur pour lui permettre de mener
bien sa mission.
Il est indispensable d’effectuer une description claire et suffisamment précise de l’entreprise,
de ses activités, de son environnement commercial et industriel, de son actionnariat, de ses
principales étapes historiques.
Des documents généraux d’informations financières ou de communication peuvent être remis
à cette occasion, à condition bien sur qu’ils ne présentent pas d’information erronée,
incohérente ou de nature à susciter des questions délicates que l’entreprise souhaitera éviter.
Le vérificateur consacre en général sa première séance à obtenir des informations pratiques
sur l’entreprise : l’objet de l’exploitation, ses activités accessoires, l’évolution de son
personnel, la nature de la clientèle, la zone d’intervention géographique de l’entreprise, sa
situation financière et ses investissements.
1.1.2.3. Examen de comptabilité
La vérification de comptabilité consiste à engager une procédure de contrôle fiscal sur les
comptes d’une entreprise afin de vérifier leur sincérité.
1.1.2.3.1. Examen de comptabilité en la forme
Le vérificateur doit avoir la certitude que les livres comptables sont tenus d’une façon
régulière comme le code de commerce l’indique.
La comptabilité n’est régulière en la forme que si elle remplie les trois conditions suivantes :
- Elle doit être complète et régulière :
Une comptabilité n’est complète et régulière que si elle comporte l’ensemble des livres et des
documents obligatoires prévus aux articles 9 à 12 du code de commerce.
Le non respect de ces prescriptions entraine le rejet de la comptabilité et le recours à la
taxation d’office avec substitutions aux bases déclarées, des bases reconstituées suivant
l’appréciation des vérifications.
- Elle doit être arithmétiquement exacte :
Cet examen implique un pointage arithmétique des additions des reports et même le pointage
de la régularité des écritures récapitulatives portées au journal général, par rapprochement
avec les indications du grand livre et celles des journaux auxiliaires.

64
- Elle doit être probante :
La comptabilité est probante si l’entreprise peut justifier toutes les écritures enregistrées dans
leurs principes et leurs quantités.
1.1.2.3.2. Examen de comptabilité en le fond
Un jugement de la part du vérificateur ne peut être porté sur la sincérité de la comptabilité
qu’après un examen de fond des données comptables.
Cette tâche s’accomplie en passant par deux étapes, à savoir un contrôle des données
comptables en interne et un autre en externe.
1.1.2.3.2.1. Contrôle interne
Il touche principalement les postes comptables les plus sensibles participant à la formation du
bénéfice brut (la valeur ajoutée et la marge brute). Ils sont principalement :
- Les achats ;
- Les stocks ;
- Les ventes.
1.1.2.3.2.1.1. Le contrôle des achats
Les irrégularités que peut faire apparaitre la vérification du poste comptable peuvent se
classer en deux groupes :
1.1.2.3.2.1.1.1. La majoration des achats
La majoration des achats a pour objectif de réduire la charge fiscale, en diminuant le bénéfice
brut et le bénéfice net.
Sur le plan comptable, le contribuable a recours à des fausses imputations telles que :
- Enregistrement d’achat fictif en stock sans facture justifiant l’opération ;
- Inscription des frais des immobilisations dans le compte des achats ;
- Enregistrement des immobilisations dans le compte « charges ».
Sur le plan fiscal (en matière de TVA), une majoration de la TVA déductible peut être
constatée par la prise en compte des achats fictifs en comptabilité, il faudra donc vérifier si la
déduction de la TVA a été opérée selon les propositions exactes et que les factures d’achat
comportant toutes les mentions concernant le droit de déduction de la TVA.
1.1.2.3.2.1.1.2. La minoration des achats
Ce genre de manipulation peut paraitre inexplicable, vu qu’il a pour effet d’augmenter le
bénéfice imposable. Cependant, la minoration volontaire des achats peut s’accompagner
d’une dissimulation symétrique des recettes.

65
En d’autre terme, si l’entreprise décide de dissimuler une partie de ses ventes, tout en
comptabilisant la totalité des achats, le pourcentage du bénéfice brut apparaitra anormalement
faible, ce qui va attirer l’attention du vérificateur.
Donc, la minoration des achats, malgré la dissimulation d’une partie des recettes, fera
apparaitre un pourcentage de bénéfice brut apparent conforme à des activités similaires.
Ce phénomène peut se présenter sous différentes formes comme :
- Omission de la comptabilisation d’une partie des achats qui sont facturés ;
- L’achat sans facture réglé par caisse noire, ou l’achat sous une fausse identité qui ne peut
être décelé qu’avec un contrôle efficace de la circulation de la marchandise;
- Les achats déguisés sous forme de frais généraux enregistrés dans un autre compte de
charge.
Afin de détecter ces anomalies, le vérificateur doit disposer des moyens les plus efficaces
comme recourir à des recoupements (relevé bancaire, facture établie par un fournisseur)
collectés par l’analyse des dossiers d’autres contribuables ou par l’usage du droit de
communication de l’administration fiscale à l’égard des entreprises privées et publiques.
1.1.2.3.2.1.2. Le contrôle des stocks
Les constitutifs des stocks sont : les marchandises, les matières premières, les semis finis, les
produits et travaux en cours, les emballages non récupérables.
Une manipulation quelconque de ce poste (minoration ou majoration) conduit à une variation
du résultat imposable.
1.1.2.3.2.1.2.1. La minimisation des stocks
Elle s’opère soit sur la valeur ou la quantité des stocks.
- La diminution de la valeur : s’aperçoit suite à l’inventaire physique où le vérificateur
constate la présence de la totalité des articles mais avec une valeur inférieure à celle
prévue par la réglementation.
- La diminution de la quantité : Le comptage des produits en stock ne fait apparaitre qu’ une
partie des produits existant réellement en stocks.
1.1.2.3.2.1.2.2. La maximisation des stocks
La majoration des stocks vise à faire état d’un pourcentage du bénéfice brut approximatif des
normes de profession pour l’une des deux fins suivantes :
- L’entreprise veut posséder une bonne image de la situation financière, pour l’obtention
d’un crédit bancaire ;
- Ressortir un bénéfice susceptible d’absorber un déficit reportable antérieur.

66
Pour remédier à ce problème, les vérificateurs doivent accentuer leurs contrôles par l’exigence
d’une présentation des fiches d’inventaire ainsi que les états détaillés et reports.
1.1.2.3.2.1.3. Le contrôle des ventes
Ce contrôle relève les irrégularités suivantes :
- Vente sans facture ;
- Vente avec soultes ou facturation partielle ;
- Omission des recettes provenant dans des industries de transformation et les activités de
bâtiment, de la vente des déchets de matières premières ou de sous produits ;
- Enregistrement au débit du compte vente des retours fictifs de marchandises ou ristournes
exagérées ;
- Non comptabilisation des prélèvements de marchandises faits par le commerçant pour ses
besoins personnels et ceux de sa famille ;
- Comptabilisation d’une vente au crédit d’un compte du bilan.
Afin d’enlever le moindre doute concernant les factures, le vérificateur doit examiner tout
document se rapportant à la vente y compris le registre du magasinier retraçant les entrées et
sorties de marchandises.
Cependant concernant les entreprises commerciales, il existe une autre technique de
vérification et de reconstitution du chiffre d’affaire, il suffira donc au vérificateur de vérifier
l’exactitude de l’équation suivante :
Quantité de marchandises vendues = Quantité en stock initial + Quantité achetée –
Quantité en stock final

1.1.2.3.2.2. Contrôle externe

Un contrôle externe consiste principalement à :
- Rechercher et déceler les opérations qui auraient dû être enregistrées dans la comptabilité ;
- S’assurer que les faits et revenus devant faire l’objet d’acte ou de déclaration n’ont pas
échappé à l’impôt en totalité ou en partie.

67
 1.1.2.3.2.2.1. Vérification des comptes du bilan
1.1.2.3.2.2.1.1. Les comptes d’actif du bilan
Un actif est une ressource contrôlée par l’entreprise du fait d’événements passés et dont des
avantages économiques futurs sont attendus par l’entreprise18.
1.1.2.3.2.2.1.1.1. Les immobilisations
Comprennent l’ensemble des biens corporels, incorporels et financiers acquis ou crées par
l’entreprise.
Le contrôle des immobilisations doit permettre de vérifier si :
- Elles existent ;
- Elles appartiennent à l’entreprise ;
- Elles sont correctement évaluées ;
- Elles sont correctement comptabilisées ;
- La distinction entre charges et immobilisations est correctement effectuée.
1.1.2.3.2.2.1.1.2. Les stocks
«Les stocks correspondent à des actifs détenus par l’entité et destinés à être vendus dans le
cadre de l’exploitation courante, ou en cours de production en vue de tel vente, correspondant
à des matières premières ou fournitures devant être consommées au cours du processus de
fabrications de prestation de service»19.
La vérification avec soin du compte est d’ordre capital, en raison que les enregistrements
apportés au compte affectent directement le résultat de l’entreprise.
De ce fait, l’examen de ce compte doit porter sur la vérification de l’exactitude physique ou
matérielle des stocks, ainsi que l’exactitude des valeurs de leur comptabilisation.
1.1.2.3.2.2.1.1.3. Les créances
Les créances sont l’ensemble des droits acquis par l’entreprise suite de ses relations avec les
tiers. Ce contrôle permet de déceler des minorations du chiffre d’affaires dues notamment à :
- Des mauvaises imputations comptables ;
- Des ventes sans factures ou à des avoirs non justifiés.

18
Maillet-baudrier,A.le maih, « normes comptables internationales IAS/IFRS »,BERTI
éditions,2007,P29.
19
Ali SAHRAOUI, « Comptabilité financière », Copyright BERTI éditions, Alger, 2011, P96.

68
 1.1.2.3.2.2.1.1.4. Vérification de trésorerie
Cette rubrique, concerne les valeurs mobilières de placement, le fonds en caisse et la valeur en
banque.
1.1.2.3.2.2.1.1.4.1. Vérification de compte caisse
La vérification de ce compte doit être orientée vers l’assurance que :
- Toutes les recettes en espèces ont été comptabilisées ;
- Les recettes comptabilisées l’ont été pour leur valeur réelle.
A cet effet, le vérificateur utilise tous les moyens de contrôle dont il dispose (demandes de
recoupement) et procède à une analyse critique des ventes notamment les ventes au comptant.
1.1.2.3.2.2.1.1.4.2. Vérification de compte banque
Le vérificateur procède à un rapprochement des écritures comptables affectant le compte
banque avec les relevés bancaires produits par la banque.
1.1.2.3.2.2.1.2. Les comptes du passif du bilan :
Les principaux comptes de passif à vérifier sont les capitaux propres et les dettes.
1.1.2.3.2.2.1.2.1. Les capitaux propres
Ce compte comprend essentiellement :
1.1.2.3.2.2.1.2.1.1. Le capital social
Il représente la valeur statutaire des apports effectués par les associés lors de création de
l’entreprise.
La vérification doit s’intéresser aux mouvements (en hausse ou en baisse) ayant affectés le
capital de la société.
1.1.2.3.2.2.1.2.1.2. Les réserves et résultats
Ces comptes logent en principe des résultats en instance d’affectation, ainsi toute distribution
de ces réserves doit être assortie d’une déclaration et paiement d’une retenue à la source aux
titres des produits des actions.
1.1.2.3.2.2.1.2.1.3. La vérification des emprunts
Les emprunts sont des ressources financières externes, contractées auprès des établissements
de crédits ou de tiers divers, affectées de façon durable au financement des moyens

69
d’exploitations ou de productions. Ils participent en couramment avec les capitaux propres à
la couverture des besoins durables de l’entreprise20.
Le contrôle des emprunts doit être assuré à travers l’examen des contrats de prêts et des
tableaux d’amortissements financiers délivrés par l’organisme prêteur et le contrôle de leur
concordance avec les écritures comptables.
1.1.2.3.2.2.1.2.2. Fournisseurs et comptes rattachés
Dans ce compte, doivent figurer toutes les dettes liées aux acquisitions de biens et services
afférentes au cycle d’exploitation de l’entreprise.
L’examen de ce compte consiste à s’assurer que toutes les factures d’achats reçues ont été
enregistrées et leurs comptabilisations sont correctes.
1.1.2.3.2.2.2. Vérification des comptes de gestion
Après avoir effectué des contrôles sur certains comptes du bilan, le vérificateur s’attachera à
vérifier la véracité des écritures comptables portant sur les comptes de gestion qui sont : les
charges et les produits.
1.1.2.3.2.2.2.1. Examen des charges
La vérification des comptes des charges est certainement la plus rude, mais aussi la plus
importante, et ce pour plusieurs raisons :
- Les charges comptabilisées ont un effet direct sur le résultat fiscal de l’entreprise ;
- C’est souvent les comptes de charges qui comportent les preuves des éventuelles
irrégularités que peut contenir la comptabilité ;
En cas de rejet de la comptabilité vérifiée, la majorité des éléments qui peuvent servir à la
reconstitution du résultat imposable, sont généralement puisés dans les charges de
l’entreprise.
A cet effet, la vérification des comptes des charges doit être exhaustive le plus que possible.
1.1.2.3.2.2.2.2. Examen des produits imposables
Les produits imposables sont constitués par des produits d’exploitation, des produits
financiers et des produits non courant.
Cet ensemble constitue un élément essentiel de détermination de résultat imposable.
Le contrôleur en contrôlant ces comptes, est invité à faire preuve d’une exhaustivité
importante dans l’examen des écritures comptables et leurs conformités avec les dispositions

20
TAZDAIT Ali, « maitrise du système comptable financier », première édition ACG, Alger, 2009,
P68.

70
légales. Aussi doit faire le bon choix de la méthode de vérification, la plus compatible avec
l’importance et la nature de l’activité de l’entreprise vérifiée et le degré de son organisation
comptable.
1.1.2.4. L’achèvement de la vérification de comptabilité
Après avoir effectué tous les contrôles possibles, et une fois qu’un examen minutieux de la
comptabilité soit achevé, le vérificateur procédera également à d’autres travaux pour conclure
la vérification :
1.1.2.4.1. Rédaction d’un rapport de vérification
Ce rapport contient les éléments d’exécution de la vérification. Par souci d’uniformisation, un
modèle normalisé est utilisé par toutes les structures de contrôle. Les rapports de vérification
sont utilisés pour l’élaboration de brochures, guides et à des fins de contrôle.
Une copie du rapport est mise dans le dossier fiscal du contribuable, tandis qu’une autre est
transmise à la DRI pour analyse et sommation.
1.1.2.4.2. Émission des rôles supplémentaires
Ces rôles constituent l’aboutissement des opérations de contrôle, ils fixent les droits et
pénalités rappelés, les délais de paiement et le point de départ du délai de recours devant le
directeur des impôts.
1.1.2.4.3. Les voies de recours suite à une procédure de
rectification des bases d’imposition
Suite à une procédure de rectification bien définie, le contribuable ainsi que l’administration
fiscale ont plusieurs voies de recours à suivre ; présentées ci-dessous :
1.1.2.4.3.1. La procédure contradictoire
Il s’agit de l’engagement d’un débat écrit entre l’administration et le contribuable vérifié, un
échange d’arguments et de justifications des positions de chacun et de clarification des points
de désaccords.
Cette procédure est un droit offert au contribuable présumé de bon foie ayant présenté une
comptabilité jugée régulière et probante.
1.1.2.4.3.2. La procédure administrative
Le contribuable supporte ici une obligation d’établir par tous moyens, conformément aux
dispositions précitées, la réalité et l’objet de sa demande faite à l’administration, notamment
en confirmant son intention de soumettre le différend à la commission locale par l’envoi

71
d’une lettre recommandée dans les trente jours de la réception de la deuxième lettre de
notification de redressement.
En somme, le contribuable exerce son droit de recours devant la commission locale en
saisissant celle-ci d’une requête écrite par laquelle il constate son désaccord sur le
redressement notifié par l’administration.
En pratique, l’administration donne suite à la demande de saisine de celui-ci en présentant sa
requête à la commission chargée de statuer sur le recours dont elle est saisie.
1.1.2.4.3.3. La procédure judiciaire
Elle s’agit de la dernière voie de recours, où le contribuable ou bien l’administration fiscale
font appel au tribunal compétent.
1.1.2.4.3.4. L’accord à l’amiable
L’accord à l’amiable constitue une voie spécifique, qui peut être sollicité par le contribuable à
n’importe quelle phase de la procédure de rectification.
Au cours de la procédure de rectification des bases d’imposition, le contribuable, ou son
représentant légal, peut conclure un accord à l’amiable avec l’administration sur les
rectifications notifiées suite à un contrôle fiscal.
L’accord doit être écrit et établi en deux exemplaires et accompagné par une lettre de
désistement en raison que le contribuable renonce par cette lettre à tout recours actuel ou
éventuel devant les commissions, l’administration ainsi que le tribunal compétent. L’écrit de
l’accord à l’amiable doit comporter la date de la signature de l’accord, le nom et la qualité des
signataires et bien sûr, le montant des bases et les droits qui résultent de l’accord21.

Figure 14 : Voies de recours suite à une procédure de rectification

Source : « Les procédures du contrôle fiscal en droit marocain », El Otmani Fouad

21
Notes circulaires N° 717, D.G.I. MAROC, op.cit, p. 23.

72
Section 2 Application de la procédure du contrôle fiscal auprès d’une
clinique privée à Agadir

Afin de suivre le déroulement du contrôle fiscal de près, nous avons retracé dans cette section
l’apport de notre stage effectué au sein de la direction régionale des impôts d’Agadir.
Le contribuable étudié s’agit d’une société clinique SNC « X » dont l’activité consiste en la
vente des services sanitaires.
La SNC « X » a fait l’objet d’une vérification de comptabilité pour l’exercice 2014. Se
rapportant aux impôts, droits et taxes suivants : IS, IR.
Afin de respecter le principe de confidentialité par lequel se caractérisent la DGI et ses
directions rattachées, nous avons décidé de mentionner tout au long de notre rapport la société
étudiée en anonymat.

2.1. La procédure de vérification en général

Figure 15 : Procédure contradictoire du contrôle fiscal (VC)

Source : Document interne de la DGI

73
 2.1.1. Envoi de la première lettre de notification
La première lettre de notification (Annexe 7) adressée par l'administration, constitue le
premier acte de la procédure contradictoire, elle est envoyée au contribuable sous pli fermé
par lettre recommandée avec accusé de réception, par remise en mains propres au moyen d'un
certificat de remise établi en double exemplaires dont une copie dûment signée est remise au
contribuable.
Suite à la vérification de la comptabilité de la clinique « X » au titre de l’exercice 2014 en
matière d’impôt sur les sociétés, d’impôt sur le revenu, ci-dessus les anomalies relevées, les
rectifications apportées ainsi que les nouvelles bases sur lesquelles le service se propose
d’établir l’imposition de la société.
2.1.1.1. Anomalies et irrégularités relevées
Le contrôle de la comptabilité présenté a permis de relever des irrégularités graves citées ci-
après la privant de sa force probante selon les dispositions des articles 213 et 23 des textes
régissant respectivement du CGI et la loi 9-88 relative aux obligations comptables des
commerçants :

74
1. A l’exploitation des différents recoupements parvenus des services de la municipalité (bureau d’enregistrement des actes de naissances), du centre
sanguin, comme de certains médecins avec lesquels la clinique « X » entretient des relations professionnelles, il a été mis en exergue la présence
d’importantes discordances entre les encaissements déclarés et ceux appréhendés par la voie des dits recoupements.
2. Les factures présentées renferment plusieurs anomalies et ce en infraction aux dispositions des articles 31, 148 III et 145 III des lois régissant
respectivement l’impôt sur les sociétés, livre d’assiette et recouvrement du CGI, à savoir :
- La nature des actes chirurgicaux n’est pas précisée.
- La quantité et nature des médicaments dont bénéficient les patients pendant leur séjour ne sont ni précisés, ni détaillés dans les dites factures.
- La note d’honoraire établie par la clinique est signée par le médecin bénéficiaire, ne renferme aucune précision sur la nature des prestations justifiant le
montant attribué.
- Dans les factures de vente, la facturation des séjours est faite sans préciser le nombre de jours passés par le malade dans la clinique ni le tarif qui lui est
appliqué.
- La note d'honoraire concernant les laboratoires également est dépourvue de la nature des analyses effectuées. Les dites notes sont signées par le
responsable du laboratoire à la réception du chèque.
- Les factures de vente sont non seulement numérotées en fonction du besoin lié à la facturation, mais ne portent pas les modes de règlement.
3. Les honoraires revenant aux médecins intervenants, qui font partie intégrante des factures réglées par les patients, ne sont pas déclarées en tant que
chiffre d’affaires et ce en infraction aux dispositions de l’article 6-1 de la loi 24-86 instituant l’impôt sur les sociétés.
4. Absence du contrat en vertu duquel la société clinique « X » attribue un local au Dr « Y », actionnaire dans la société où elle exerce son activité de
pédiatre sous le n° de patente 0000000 conformément à la loi en vigueur.
5. A l’examen des fiches de stocks présentées et les achats comptabilisés, il a été constaté une incohérence en termes de quantité et de prix attribués aux
différents produits anesthésiants, désignés dans le tableau ci-après.

75
 Quantités
Nature de produit Stock initial Achats Stock final
utilisées
Quantité Prix Quantité Prix Quantité Prix
DIPRIVAN 5 586,90 10 353,00 20 582,00 -5
FLUOTHANE 3 250,00 17 480,80 10 450,00 10
HYPNOMIDATE 7 249,10 20 174,72 10 249,60 17
THIOPENTAL 3 420,00 18 382,90 5 960,00 16
NORCURON - 37 299,80 50 428,40 -13
XYLOCAINE 5 1760,00 5

Tableau 1 : Incohérence des prix et quantités des produits anesthésiants

Source : Documents comptables de la société

2.1.1.2. La rectification des bases déclarées

Compte tenu des irrégularités relevées, la valeur probante de la comptabilité de la clinique est
remise en cause en application des dispositions des articles 213 du CGI, et 23 de la loi relative
aux obligations comptables des commerçants, par conséquent les chiffres d’affaires et les
bases déclarés sont écartés et seront reconstitués comme suit :
2.1.1.2.1. Impôt sur les sociétés
2.1.1.2.1.1. Produits
Des réintégrations auront lieu, suite au rapprochement des recoupements dont l’origine est :
- Puisé du registre des naissances tenu par la municipalité d’Agadir.
- Communiqué par les médecins toutes spécialités confondes intervenants à la
clinique et par les divers organismes chargés de la couverture sanitaire.
- Recueilli auprès du centre sanguin d’Agadir.
2.1.1.2.1.1.1. Chiffre d’affaires
Avec les recettes déclarées par la société, le vérificateur a permis de constater, d’une part
l’absence totale des recettes relatives à l’hospitalisation de certains patients et la minoration
des recettes se rapportant à diverses interventions effectuées par la clinique.
Afin de régulariser cette situation, il a été procédé à la réintégration des recettes non
déclarées, soit à reprendre (Détail en annexe 8)

Exercice 2014 : 3.608.153,72

76
 2.1.1.2.1.1.2. Produits accessoires
En l’absence du contrat liant la société clinique « X » au Dr « Y » au titre du loyer du cabinet
au sein de la clinique où elle exerce son activité de pédiatre. La régularisation du loyer est
établie à raison de 3000,00 DH par mois. Soit à reprendre en réintégration :
Exercice 2014 : 36.000,00

2.1.1.2.1.2. Charges d’exploitation

2.1.1.2.1.2.1. Charges à immobiliser
S’agissant des dépenses relatives à l’achat de marchandises comme il est détaillé ci-après,
elles doivent être immobilisées car la durée d’utilisation dépasse une année, soit à réintégrer :
Nom du Nature de
Date Facture N° Montant
fournisseur marchandise
ZARANE
18/2014 Fn° 2640 2550,00 Tissu et drap
LAHOUCINE
TAPISSERIE
19/2014 Fn° 2677 4950,00 Rideau et salon
MARCHAUD
ZARANE
20/2014 Fn° 2665 2859,00 Titra vert
LAHOUCINE
TOTAL EXERCICE 2014 10.359,00

Tableau 2 : Dépenses relatives à l’achat de marchandises

Source : Documents comptables de la société

2.1.1.2.1.2.2. Charges doublement comptabilisées

Les charges relatives aux honoraires allouées au comptable de la société sont reprises en
réintégration car comptabilisées doublement. Soit 3000,00 dhs par mois pendant 12 mois.

Exercice 2014 : 36.000,00

2.1.1.2.1.2.3. Régularisation des montants relatifs à des

factures réglées en espèces
Conformément à l’article 8 de l’IS, ne sont déductibles qu’à concurrence de 50% du montant
facturé dont la valeur est égale ou supérieure à 10.000,00 dhs et dont le règlement n’est pas
justifié par chèque barré, effet de commerce ou autre moyen de paiement que l’espèce, soit à
réintégrer :

77
 Nom du 50% du
Date N° de facture Montant TTC
fournisseur montant TTC
06/12/2014 17/0231 Top distribution 20.000,00 10.000,00

Tableau 3 : Réintégration de 50% du montant de la facture

Source : Documents comptables de la société

2.1.1.2.2. IR produits des actions parts sociales et revenues

assimilées
Les rectifications opérées en matière d’impôt sur les sociétés ayant incidence sur la base des
produits des actions parts sociales et revenues assimilées doivent faire l’objet d’une retenue
impôts au taux de 10% en application des dispositions de l’article 222B du CGI. Par
conséquent, cette retenue est à rappeler comme suit :

Exercice 2014
Minoration sur le chiffre d’affaire 3.608.153,72
Loyer non déclaré 36.000,00
Charges doublement 36.000,00
comptabilisées
Total distributions nettes 3.680.153,72
Distributions brutes de la retenue 4.089.059,68

Tableau 4 : Rectifications sur l’IS

Source : Documents comptables de la société

78
 2.1.1.3. Tableau récapitulatif des redressements
2.1.1.3.1. Impôt sur les sociétés

Nature des redressements 2014

- Minoration sur chiffre d’affaire 3.608.153,72
- Loyer non déclaré 36.000,00
- Les charges d’exploitation
1. Charges à immobiliser 10.359,00
2. Charges doublement comptabilisées 36.000,00
3. Règlement des factures réglées en espèces 10.000,00
Total des redressements 3.700.512,72
Résultat déclaré 134.481,33
Nouvelle base 3.834.994,05

Tableau 5 : Récapitulatif des redressements (1ère lettre)

Source : Documents comptables de la société

2.1.1.3.2. IR produits des actions parts sociales et revenues

assimilées
Exercice 2014
Minoration du chiffre d’affaires 3.608.153,72
Loyer non déclaré 36.000,00
Charges doublement comptabilisées 36.000,00
Total distributions nettes 3.680.153,72
Distributions brutes base de la retenue 4.089.059,68

Tableau 6 : IR produits des actions parts sociales et revenues assimilées (1ère lettre)
Source : Documents comptables de la société

79
 2.1.2. Réponse à la première lettre de notification de la vérification
fiscale
Faisant suite à la première lettre de notification par laquelle la DRI d’Agadir informe la
société clinique « X » des rectifications proposées d’apporter aux déclarations et impositions
afférentes à l’exercice 2014 en matière de :

- L’impôt sur les sociétés (IS)

- L’IR retenu à la source

Et conformément aux dispositions de l’article 220 du CGI, la société clinique « X » a fait part
à l’administration fiscale, dans le délai légal, du rejet des redressements et rappels notifiés.

Et ci-dessus, les observations détaillées qui motivent le désaccord de la société clinique « X »

au sujet des dites rectifications :

80
 Anomalies Réponses du contribuable

1- Non présentation des registres des entrées et sorties des patients - Il est tenu pour chaque malade un dossier médical qui
sollicitant des interventions chirurgicales ou simplement des comporte tous les renseignements, et qui tient lieu du registre
consultations. qui ferait un double emploi.

2- À l’exploitation des différents recoupements parvenus des services de la
municipalité (bureau d’enregistrement des actes de naissances), du centre
sanguin, comme de certains médecins avec lesquels la clinique « X »
entretient des relations professionnelles, il a été mis en exergue la
présence d’importantes discordances entre les encaissements déclarés et
ceux appréhendés par la voie des dits recoupements.
- Le vérificateur prétend obtenir de la municipalité, du centre
sanguin et des différents médecins des dis concordances avec la
comptabilité de la clinique. Toutes les naissances effectuées au
sein de la clinique sont déclarées et il en est de même pour tout
prélèvement sanguin ou intervention de médecins. Rien ne
prouve que ces sources ne se soient pas trompées et que cela
joue contre la clinique.

3- Les factures présentées renferment plusieurs anomalies.
- La facturation de la clinique est établie en tenant compte de la
particularité de sa profession, qui consiste à garder le secret
professionnel. D’autre part, l’ensemble des organismes de
mutuelle travaillent avec la clinique au forfait, et serait
impossible de parler détail.

4- Les honoraires revenant aux médecins intervenants, qui font partie - Les honoraires revenants aux médecins intervenants ne

81
 intégrante des factures réglées par les patients, ne sont pas déclarés en
tant que chiffre d’affaires et ce en infraction aux dispositions de l’article
6-1 de la loi 24-86 instituant l’impôt sur les sociétés.
5- Absence du contrat en vertu duquel la société clinique « X » attribue un
local au Dr « Y », actionnaire dans la société où elle exerce son activité
de pédiatre sous le n° de patente 000000 conformément à la loi en
vigueur.
6- À l’examen des fiches de stocks présentées et les achats comptabilisés des
produits anesthésiants, il a été constaté une incohérence en termes de
quantité et de prix attribués aux différents produits anesthésiants.
82
peuvent être considérés en tant que chiffre d’affaires, du fait
que leurs actes sont sous leur responsabilité. La clinique
encaisse la totalité dû et débourse au médecin la partie lui
revenant. Conformément à l’article 31 de la loi 24-86, les
factures de la clinique font état des honoraires et
rémunérations lui revenant et devant seuls faire partie de son
chiffre d’affaires imposable.
- Pour le cas du contrat de bail à établir pour le Dr « Y », il n’est
pas fondé du fait que les murs et locaux lui appartiennent à
50% et elle les donne en bail à la clinique « X » dont le revenu
foncier est déclaré en même temps que son résultat à la fin de
chaque exercice.
- Les stocks indiqués sur les fiches sont exprimés en unité (flacon
ou ampoule) et non en boîte, mais malheureusement le prix
considéré est celui de la boîte. Ceci a totalement échappé à la
vigilance de la clinique. Les produits en question sont désignés
dans le tableau ci-dessous :
 Nature du Quantité du Quantité Quantité du Quantité
produit stock initial achetée stock final utilisée
DIPRIVAN 5 60 45
20
FLUOTHANE 3 17 10
10
HYPNOMIDATE 7 100 97
10
THIOPENTAL 3 450 448
5
NORCURON 0 370 320
50
XYLOCAINE 0 5 5

Tableau 7 : Fiche de stock présenté

Source : Document de réponse à la deuxième lettre de notification

2.1.3. Envoi de la deuxième lettre de notification (Annexe 9)

A réception de la réponse du contribuable, l'administration dispose d'un délai de soixante (60)
jours pour examiner les éléments qu'elle contienne et en donner suite. Dans notre cas, les
observations et les contestations du contribuable ne sont pas fondées, donc nous allons
maintenir sa position initiale (par chefs de redressements). Par conséquent, ci-après sont
exposées les rectifications apportées et maintenues ainsi que les nouvelles bases sur lesquelles
le service se propose d’établir sa taxation.

En outre, conformément aux dispositions de l’article 220 du CGI, les redressements et rappels
n’ayant pas fait l’objet d’observations au niveau de la réponse à la première lettre de
notification seront considérés comme ayant été acceptés et seront par conséquent
immédiatement taxés.

2.1.3.1. Les rectifications de la deuxième lettre de notification

2.1.3.1.1. État des anomalies relevées

83
 Anomalies
1- Non présentation des registres des entrées et sorties des patients sollicitant
des interventions chirurgicales ou simplement des consultations.
2- À l’exploitation des différents recoupements parvenus des services de la
municipalité (bureau d’enregistrement des actes de naissances), du centre
sanguin comme de certains médecins avec lesquels la clinique X entretient
des relations professionnelles, il a été mis en exergue la présence
d’importantes discordances entre les encaissements déclarés et ceux
appréhendés par la voie des dits recoupements.
3- Les factures présentées renferment plusieurs anomalies.
84
Observations de l’administration fiscale
- À propos de cette anomalie, la réponse de la société clinique
n’apporte aucun élément de nouveau, elle est donc maintenue.
- En réponse aux observations de la clinique, il est à rappeler que
les recoupements qui sont parvenus des services, des sources
désignées ci-avant, ont permis d’établir des différences au titre
des encaissements. À l’examen des opérations passées en caisse, il
est à noter qu’en prenant en considération les prélèvements
journaliers, des gratuités et des recettes revenant au DR « Y »
exerçant son activité en tant que pédiatre de façon séparée à la
clinique et certains doubles emplois pris en compte, le chiffre
d’affaire de la clinique reconstitué au titre de l’année 2014 sera
revu à la baisse par voie de conséquence.
- Contrairement à ce qui est avancé, la présentation des factures
comportant des informations vagues et d’ordre général ne peut
pas s’expliquer par le secret professionnel auquel la clinique est
tenue. La réponse de la clinique n’apporte donc pas des éléments
valables et fondés. Cette anomalie est maintenue.
4- Les honoraires revenant aux médecins intervenants, qui font partie intégrante
des factures réglées par les patients, ne sont pas déclarées en tant que chiffre
d’affaires et ce en infraction aux dispositions de l’article 6-1 de la loi 24-86
instituant l’impôt sur les sociétés.
5- Absence du contrat en vertu duquel la société clinique « X » attribue un local
au Dr « Y », actionnaire dans la société où elle exerce son activité de
pédiatre sous le n° de patente 000000 conformément à la loi en vigueur.
6- À l’examen des fiches de stocks présentées et les achats comptabilisés des
produits anesthésiants, il a été constaté une incohérence en termes de
quantité et de prix attribués aux différents produits anesthésiants.
85
- À propos de cette anomalie, et comme il est précisé dans la
réponse de la société clinique, que la totalité de la recette étant
encaissée par la clinique et de laquelle il est déboursé au médecin
intervenant la partie qui lui revient. Cette totalité de la recette
constitue donc un chiffre d’affaires que la clinique doit
comptabiliser comme tel. Par conséquent cette anomalie ne peut
être que maintenue.
- S’agissant de cette anomalie, il est à préciser que Dr « Y »,
bénéficie d’un local au sein de la clinique où elle exerce sa
profession de pédiatre sans contrat liant les deux parties,
régissant la relation et justifiant la contrepartie matérielle de
l’opération, cette anomalie est donc maintenue.
- En réponse aux observations de la clinique concernant cette
anomalie, il est à signaler que l’examen des fiches de stock,
rapprochées aux factures d’achats comptabilisés a fait apparaître
des discordances en terme de quantité et prix attribués aux
différents produits anesthésiants comme il est illustré dans le
tableau ci-avant. Cette anomalie est donc maintenue.
 2.1.3.1.2. Rectifications apportées et maintenues découlant de
la deuxième lettre de notification
2.1.3.1.2.1. Tableau récapitulatif des redressements
2.1.3.1.2.1.1. Impôt sur les sociétés
Nature des redressements 2014
- Minoration sur chiffre d’affaire 2.594.323,50
- Loyer non déclaré 36.000,00
- Les charges d’exploitation
4. Charges à immobiliser 10.359,00
5. Charges doublement comptabilisées 36.000,00
6. Règlement des factures réglées en espèces 10.000,00
Total des redressements 2.686.682,50
Résultat déclaré 134.481,33
Nouvelle base 2.821.163,83

Tableau 8 : Récapitulatif des redressements suite à la 2ème lettre de notification

Source : Document de réponse à la deuxième lettre de notification

2.1.3.1.2.1.2. IR produits des actions parts sociales et

revenus assimilées
Exercice 2014
Minoration du chiffre d’affaires 2.594.323,50
Loyer non déclaré 36.000,00
Charges doublement comptabilisées 36.000,00
Total distributions nettes 2.666.323,50
Distributions brutes base de la retenue 2.962.581,66

Tableau 9 : IR produits des actions parts sociales et revenues assimilées (2ème lettre de
notification)
Source : Document de réponse à la deuxième lettre de notification

86
 2.1.4. Réponse à la deuxième lettre de notification
En réponse à la deuxième lettre de notification, la société clinique « X » exprime son
désaccord avec les conclusions qui découlent à partir de la vérification fiscale. En
conséquence, elle rejette l’ensemble des redressements proposés et demande le pourvoi
devant la commission locale de taxation (CLT).
2.1.4.1. Requête à la commission locale de taxation
La société clinique déclare que l’inspecteur n’a pas joint les justificatifs de ses prétendus
recoupements pour lui permettre de se défendre en connaissance de cause. Dans ces
conditions la clinique « X » ne pouvait concrètement s’assurer que l’inspecteur n’a pas
commis d’erreurs dans le traitement des données. Elle conteste formellement la fiabilité des
chiffres notifiés.
La clinique « X » relève une violation des droits de défense, car en occultant sciemment le
détail sur les notifications de redressement, il s’avère qu’elle est privée à l’occasion de ses
réponses aux notifications d’exposer ses critiques sur les erreurs de saisi ou de traitement qui
ont amené l’inspecteur à conclure l’existence des différences. Cela constitue alors, un vice de
forme qui rend la proposition de redressement nulle et non avenue.

Même si l’inspecteur se rattrape, en dehors de ces notifications pour donner le détail et les
motifs conformément à la loi, cela ne change rien au préjudice que la société a subi en la
privant de la possibilité d’exposer de manière claire et circonstanciée ses arguments dans le
délai imparti par le législateur.

En effet, toute restriction de droit à la défense constitue une démarche arbitraire contraire à la
légalité et qui a pour conséquence la nullité de la procédure. La société clinique se trouve
alors dans une position de demande de la reprise de la procédure dans le respect des
dispositions légales et des principes généraux de droit.

2.1.4.2. Établissement du protocole d’accord

L’accord à l’amiable est ouvert tout au long de la procédure, avant qu’il y est une décision
définitive de la justice.

L’accord doit être écrit et établi en deux exemplaires et accompagné par une lettre de
désistement, en raison que le contribuable renonce par cette lettre à tout recours actuel ou
éventuel devant les commissions, l’administration ainsi que le tribunal compétent. L’écrit de
l’accord à l’amiable doit comporter la date de la signature de l’accord, le nom et la qualité des

87
signataires et bien sûr, le montant des bases et les droits qui résultent de l’accord22.
L’approche managériale en matière de contrôle admet, voire cherche avant tout les accords à
l’amiable23.

En privilégiant la contrainte financière, la politique de l’administration fiscale a tendance de

plus en plus à rechercher un rendement statistique du contrôle fiscal. Pour cela, elle admet,
voire encourage, l’aboutissement des dossiers à des accords à l’amiable dont le fond de toile
est la négociation24.

Concernant notre cas de la société clinique « X », un accord à l’amiable a été constitué après
l’envoi d’une requête à la CLT. Selon cet accord, la clinique « X », donne son accord sur les
nouvelles bases imposables à l’IS ainsi que la retenue à la source/PA détaillées ci-après et
arrêtées suite à un arrangement amiable avec l’administration consécutif à un contrôle fiscal
effectué au titre de la période 2014.

Les termes de l’accord se présentent comme suit :

Année Nouvelle base IS Nouvelle base IR/PA

2014 547.540,33 436.334,00

Aussi, cet accord transactionnel vaut désistement définitif et irrévocable de la société clinique
« X » de tout recours devant la CLT, la CNRF, et tout contentieux administratif et judiciaire
se rapportant à la période, impôts et taxes précités.

22
Notes circulaires N° 717, D.G.I. MAROC, op.cit, p. 23.
23
Aicha Kachani, Le management Public cas de la Direction Générale des impôts au Maroc, thèse de
Doctorat en sciences Economiques et Gestion, Faculté des Sciences Juridiques Economiques et Sociale
SETTAT, mars 2012, p. 136.
24
IKRAM GHERISS, La performance de contrôle fiscal au Maroc, op.cit, p.52

88
Section 3 Analyse critique et recommandations
Cette partie sera consacrée au diagnostic stratégique de la situation du contrôle fiscal et plus
particulièrement de la vérification de la comptabilité au sein de la DRI d’Agadir. Ce
diagnostic est basé sur la confrontation d’une théorie ambitieuse de la DRI d’Agadir à une
réalité marquée par de multiples contraintes. Le diagnostic portera aussi bien sur
l’environnement interne de la vérification que sur son environnement externe.
C’est ainsi qu’une analyse critique de la réalité du contrôle fiscal à la DRI d’Agadir nous
mènera ensuite, à réfléchir sur les voies d’amélioration de la situation actuelle permettant de
repérer les leviers de la performance du contrôle fiscal au Maroc.
3.1. Analyse critique de la procédure du contrôle fiscal

Forces Faiblesses
(Strenghts) (Weaknesses)

Opportunités
Menaces
(Opportuniti
(Threats)
es)

Figure 16 : Modèle d’analyse de la procédure du contrôle fiscal

Source : Élaboré par nos soins

3.1.1. Environnement interne

3.1.1.1. Les faiblesses
3.1.1.1.1. La bureaucratie accentuée
Concentration des travaux du gestionnaire sur des tâches administratives et de back office
sans déplacement vers les locaux du contribuable pour demander plus d’information, cela peut
avoir d’impact sur la qualité et l’efficacité du contrôle.

89
 3.1.1.1.2. Logistique rudimentaire du travail
En l’absence d’une définition claire de la mission des vérificateurs, les agents se trouvent en
situation de devoir faire face à de multiples attributions, avec un ensemble de moyens limités.
Ils sont parfois contraints à sélectionner eux-mêmes les priorités de leur action, alors que la
responsabilité de ce choix ne devrait pas les incomber.
La logistique mise à profit des vérificateurs dans leur ensemble, reste en deçà de leurs
besoins. Les moyens de transport assurés par l’administration se limitent au niveau central.
Quant aux brigades régionales, c’est au vérificateur lui-même d’assurer son déplacement vers
les sociétés, de sacrifier une partie de son budget personnel pour se procurer un micro-
ordinateur portable, d’acheter des ouvrages de référence pour actualiser ses connaissances,
d’acheter les lois fiscales actualisées.
C’est pour faire face à des charges supplémentaires inhérentes à l’exercice de la fonction de
vérification qu’a été inventée une prime dite « de fonction » mais cette prime s’est vite
trouvée soumise à l’appréciation des supérieurs hiérarchiques qui l’ont liée à une notation
selon le rendement, ce qui réduit sensiblement son montant initial.
En conséquence, elle s’est vite retrouvée détournée de son objectif de départ, à savoir la
satisfaction des besoins de la vérification, afin que la frustration des vérificateurs cède la place
à leur épanouissement.
3.1.1.1.3. Absence d’implication et d’accompagnement des
vérificateurs
Il est à noter que les vérificateurs ont un long chemin à parcourir pour atteindre le niveau de
performance qui leur est exigé. Leurs efforts sont appelés à doubler, leur esprit d’initiative et
leur ingéniosité à s’éveiller. En conclusion, ils doivent être à la hauteur des attentes de la
direction et des contribuables.
Seulement, on ne peut livrer les vérificateurs au fruit de leur imagination sans se soucier des
moyens à mettre en œuvre pour leur accompagnement. La DRI d’Agadir ne peut se
désengager de la responsabilité de leur assurer un encadrement et un accompagnement
adéquat au niveau de la performance exigée. Dans le même ordre d’idées, il est à signaler que
certains vérificateurs s’accordent à déclarer que leur implication dans l’élaboration de la
stratégie du contrôle fiscal est quasi absente, ils ont exprimé un souhait insistant de les
intégrer dans toutes les discussions concernant les objectifs à atteindre et les moyens à mettre
à leur disposition par la direction pour l’accomplissement de ces objectifs.

90
Leur forte connaissance des contraintes du terrain ne peut être ignorée dans le développement
des axes stratégiques à adopter pour une meilleure performance du contrôle fiscal. Leur
implication est d’autant plus utile pour l’accompagnement et le suivi de leurs actions en aval,
cela les responsabilisera davantage pour donner le meilleur d’eux mêmes et se féliciter de
l’accomplissement des objectifs tracés initialement. En outre, l’accompagnement des
vérificateurs s’avère indispensable pour le dépassement immédiat des entraves qui peuvent
surgir au cours de la réalisation de la vérification, le vérificateur peut rester bloqué face à un
obstacle ou un autre qui pourrait nuire à sa performance.
Parallèlement à ce qui a été cité ci-dessus, l’accompagnement des vérificateurs se matérialise
également par la formation continue. En effet, les vérificateurs ne peuvent se contenter de leur
formation de base pour faire face à un contexte économique et financier en perpétuelle
évolution. Les tables rondes et débats organisés par l’administration favorisent un espace de
discussion intéressant mais ils doivent être appuyés de formations dispensées dans un cadre
institutionnel permettant l’acquisition de nouvelles connaissances et de techniques modernes
indispensables à l’actualisation de leurs notions initiales.
3.1.1.1.4. L’inadéquation de la législation fiscale
L’un des principaux reproches fait à la législation des pays africains notamment le Maroc est
d’être une réplique de celle française. En matière fiscale. La législation fiscale est également
défaillante par son incomplétude. En effet, le code général des impôts prévoit souvent
l’intervention du pouvoir réglementaire pour apporter certaines précisions. Or, il est remarqué
que l’exécutif ne prend pas toujours à temps les textes d’application nécessaires. Cela a pour
conséquence de rendre la disposition concernée inapplicable ou de la faire appliquer de
manière subjective par l’administration fiscale.
3.1.1.1.5. Le déficit d’informatisation
La part du numérique dans le fonctionnement quotidien de l’administration fiscale n’a été
entièrement satisfaisante. Des indicateurs importants comme l’existence effective des
procédures de télé-déclarations ou de paiement par virement ne sont toujours pas optimisées.
Or, un système fiscal moderne ne peut ignorer ces procédures qui apportent une valeur ajoutée
considérable à son efficacité. Elles permettent notamment d’alléger les ressources (humaines,
temporelles, matérielles et financières) consacrées à la gestion des procédures tant au niveau
de l’administration fiscale qu’au niveau des contribuables, d’accélérer le déroulement des
procédures et de les sécuriser, de réduire les tentatives de corruption qui sont facilitées par le
contact entre les acteurs et la complexité des procédures.

91
 3.1.1.2. Les forces
3.1.1.2.1. L’automatisation de la programmation de la vérification
L’automatisation de la programmation de la vérification constitue l’un des atouts principaux
de l’administration fiscale. Elle permet de sélectionner les dossiers à soumettre au contrôle sur
la base des risques qu’ils représentent. Cette pratique va permettre de limiter de plus en plus
les tentatives de fraude.

Figure 17 : Cadre d’une programmation performante

Source : Document interne de la DGI

3.1.1.2.2. Nouvelle vision de la vérification

En effet, la DRI d’Agadir à entamé une nouvelle vision stratégique qui a pour objectif
d’augmenter le nombre des gestionnaires, et par la suite, renforcer le contrôle fiscal. Pour
cela, les gestionnaires qui pratiquaient le contrôle bureau, sont désormais tenu maintenant de
faire des enquêtes, et réaliser des missions, et être en contact avec les contribuables.

92
 3.1.1.2.3. L’augmentation du nombre des dossiers vérifiés
Au titre de l’année 2018 le nombre des dossiers vérifiés a enregistré une augmentation
importante de 92% par rapport à l’année 2017, passant de 3977 dossiers à 7622 dossiers
vérifiés.

Taux de
Taux de variation
Désignation 2015 2016 2017 2018 variation
2017/2018
2015/2018
Nombre de
2167 3258 3977 7622 92% 25,2%
dossiers vérifiés

Tableau 10 : Nombre de dossiers vérifiés 2015-2016-2017-2018

Source : Rapport d’activité 2018

3.1.1.2.4. La réduction de la durée moyenne du contrôle fiscal

Les mesures législatives relatives à l’aménagement des durées de vérification et de
notifications ainsi que les mesures opérationnelles entreprises ont eu pour effet de réduire la
durée des présences des vérificateurs sur place. Le graphique ci-après retrace les durées
moyennes en jours ouvrables constatés au cours des trois dernières années.

70

60

50
Durée moyenne de
40 vérification ponctuelle
Durée moyenne de
30 vérification globale

20

10

0
2016 2017 2018

Figure 18 : Graphe des durées moyennes en jours ouvrables de la vérification par année
Source : Élaboré par nos soins à partir des données statistiques de l’administration

93
 3.1.2. Environnement externe
L’environnement externe de la vérification de la comptabilité est marqué par une culture de
fraude, d’évasion et de méfiance auprès des contribuables.
3.1.2.1. Les menaces
3.1.2.1.1. Non adhésion du contribuable à l’intérêt du contrôle
Le non adhésion du contribuable est principalement fondé sur sa méfiance vis-à-vis des
rouages de l’administration publique en général, et de ceux de l’administration fiscale en
particulier. La complexité de la matière fiscale, le flou juridique, le non-dit, les interprétations
erronées des dispositions légales ainsi que les contradictions des décisions fiscales, sont des
éléments qui nourrissent la méfiance du contribuable qui ne sait plus à quoi s’en tenir.
3.1.2.1.2. Une culture fortement marquée par un manque de civisme
de tous
Il est d’usage au Maroc de porter la responsabilité du développement économique et social du
pays sur les autres en ignorant que chaque membre de notre société a un rôle à jouer.
Malheureusement, cette culture est propre aux pays en voie de développement qui aspirent au
progrès mais qui ne fournissent aucun effort pour l’atteindre, au contraire, ils le retardent
davantage par leur inconscience et leur irresponsabilité. Le manque de civisme des
contribuables les incite à minorer leurs déclarations fiscales.
En effet, certains contribuables préfèrent courir un grand risque fiscal que de payer un grand
montant d’impôt, qui revient de droit au trésor public. Le manque de civisme peut également
émaner des agents de l’administration fiscale qui recourent à l’abus de pouvoir, à la menace et
au chantage exercés sur les contribuables les moins avertis et ce, dans le seul but de chercher
un complément de salaire via la corruption afin qu’ils puissent maintenir un standing de vie en
inadéquation totale avec leurs ressources normales habituelles.
3.1.2.2. Les opportunités
3.1.2.2.1. Simplification du système fiscal marocain
Ces cinq dernières années, plusieurs mesures législatives ont contribué à l’amélioration de la
performance du contrôle, notamment :
- L’octroi du droit de recours judiciaire à l’administration au même titre que le
contribuable, aussi bien sur les questions de fait que de droit, suite à la décision de la
CNRF ;
- Elargissement du champ d’investigation du contrôle aux comptabilités informatisées des
entreprises ;

94
- Institution en droit interne de l’échange d’informations avec les pays étrangers ;
- Amélioration des modalités de remise des lettres de notification ;
- L’octroi au contribuable de la possibilité de recours direct devant le tribunal quand les
décisions des commissions sont définitives;
- Élargissement de la procédure accélérée aux sociétés en liquidation ou en redressement
judiciaire ;
- Instauration de la procédure contradictoire en matière de retenue à la source sur les
produits des actions, sur les produits de placement à revenu fixe, sur les profits sur
cessions de valeurs mobilières et sur les produits bruts perçus par les personnes non
résidentes ;

Nous constatons que les efforts fournis par l’administration fiscale pour l’amélioration de son
cadre juridique, sont une réelle avancée vers la performance du contrôle fiscal.
3.1.2.2.2. Transition du contrôle répressif vers un contrôle de
partenariat
L’administration fiscale est d’office un partenaire permanent des entrepreneurs. Que
l’entreprise soit l’œuvre d’une personne physique ou qu’elle prenne la forme de SARL ou de
SA ou autre, l’administration fiscale demeure le fidèle associé qui ne cède jamais sa
participation dans les bénéfices de cette entreprise. Pour les personnes physiques, le
partenariat de l’administration fiscale est assuré par un prélèvement sur les revenus à un taux
qui atteint parfois 42%. Quant aux sociétés, le partenariat de l’administration fiscale se
concrétise par un taux de prélèvement de 35% sur les bénéfices de ces sociétés. Ainsi, ce
partenariat de l’administration fiscale traduit par la participation dans les bénéfices de
l’entreprise, l’oblige à étendre ledit partenariat à tous les autres domaines, y compris celui du
contrôle et d’audit. D’où le contrôle exercé par l’administration fiscale devrait être celui
accompli par un partenaire qui cherche à orienter, à accompagner et à assister ses autres
partenaires et ce, pour l’accomplissement d’un objectif ultime à savoir la rentabilité.
De plus gros bénéfices pour la société signifient systématiquement un plus grand gain pour
l’administration fiscale. L’ère du contrôle répressif est révolue, l’administration fiscale a
dépassé cette logique en faveur d’une autre plus moderne et plus efficace qu’elle est invitée à
renforcer. Par conséquent, le partenariat constitue ainsi le vrai levier de la performance
globale de la direction fiscale.

95
 3.1.2.2.3. Instauration de la cartographie des risques
Mise en place d’une cartographie des risques propre au contrôle sur pièces sur le SIT pour les
besoins de sélection et de déclenchement automatisé d’alertes. Dont l’objectif primordial est
d’automatiser et rationaliser le dispositif de sélection des dossiers à vérifier et donner la
priorité aux opérations de contrôle ciblées.

Figure 19 : Schéma type du processus de programmation

Source : Présentation interne de la DGI

96
3.2. Analyse critique de la relation « Administration fiscale/
Contribuable »
Selon le questionnaire élaboré au profit des contribuables de la DRI d’Agadir, il s’avère que
les relations entre l’administration fiscale et les contribuables ne sont pas apaisées. Pour
rappel, 85% des contribuables interrogés ont estimé qu’il s’agit d’un rapport de force. Le
sentiment des contribuables à l’égard de l’administration fiscale n’est donc pas des meilleurs.
En revanche, l’Etat doit fiabiliser ses recettes : collecter les ressources pour les montants
attendus, dans les délais de déclaration et de paiement prévus, avec le moins possible de
réclamations. L’État doit veiller aussi à ce que le coût de gestion de sa collecte soit aussi
faible que possible. Enfin, l’administration fiscale est amenée à gérer diverses contraintes et
obligations, au nombre desquelles les décisions des autorités politiques sur le niveau des
prélèvements obligatoires, les implantations territoriales et les préoccupations d’aménagement
du territoire, les impacts du contexte et des crises économiques et sociales, la saisonnalité
propre à la matière fiscale…
En outre, le contribuable doit voir ses démarches facilitées et simplifiées au sein d’une
administration plus accessible, réactive et qui prend toute sa part dans les enjeux de
compétitivité économique.
Nous savons depuis toujours que l’impôt sous toutes ses formes, en nature ou en espèces, est
une privation et une contrainte. L’impôt pourrait se définir alors comme une violence
exercée contre un individu pour l’obliger à faire quelque chose malgré lui, ou encore pour
l’empêcher de faire ce qu’il voudrait faire. Donc le contribuable ne peut pas aimer les impôts
et les taxes ; ce ne serait pas dans l’ordre normal des choses.
Comme partout ailleurs, un bon nombre de contribuables sont soucieux de respecter la loi
dans la mesure où ils la connaissent. En effet, on ne peut reprocher à un individu de ne pas
se conformer scrupuleusement à la législation fiscale, vu son ampleur et sa complexité.

97
3.3. Recommandations
3.3.1. Le recrutement des bons vérificateurs
Le vérificateur est le véritable manipulateur du succès du processus de la vérification, c’est
pourquoi une attention particulière doit lui être accordée. Un intérêt particulier depuis son
recrutement, passant par son accompagnement en formation, le suivi et l’encadrement de ses
propres performances, jusqu’à son orientation vers le niveau de qualité du service fiscal
exigée par les usagers de l’administration fiscale.
De plus, la mission de vérification est une grande responsabilité qui doit être confiée à des
professionnels très qualifiés aussi bien sur le plan technique que sur le plan personnel et
humain.
Sur le plan technique, il doit faire preuve d’une parfaite polyvalence, dans le sens d’une
maîtrise satisfaisante à la fois du droit et de l’économie mais aussi des techniques fiscales,
financières et comptables. Force est de reconnaître que l’alliance entre ces différents
domaines dans une même formation n’est pas chose aisée au Maroc.
Sur le plan personnel, le vérificateur doit être, avant tout, bien imprégné de valeurs morales
fondamentales et indispensables à l’exercice de sa profession, à savoir l’intégrité,
l’impartialité et l’honnêteté afin de ne jamais abuser de l’important pouvoir qu’il détient.
Ensuite, il doit faire preuve de bon sens et d’un bon relationnel, car son métier exige
beaucoup de négociation et de diplomatie ainsi qu’une bonne gestion de la psychologie des
contribuables.
3.3.2. Consolidation de la formation des vérificateurs par une formation
continue fructueuse
L’investissement en formation est un levier primordial de la modernisation de la DGI en
général et de la performance du contrôle fiscal en particulier. L’accompagnement des
vérificateurs par des séminaires de formation pointue renforce le développement de leur
compétence.
En effet, l’organisation de formations au niveau national, dans le cadre de perfectionnement
des techniques financières permet d’accompagner l’évolution croissante des méthodes
adoptées dans le monde de l’entreprise. Quant à la formation mise au profit des vérificateurs à
l’étranger, elle leur offre une certaine ouverture d’esprit sur d’autres pratiques et d’autres
systèmes fiscaux dans le cadre de l’échange d’expériences entre pays. Que ce soit au Maroc
ou à l’étranger, la formation permet au vérificateur d’actualiser ses connaissances déjà
acquises, de développer de nouvelles compétences dans des domaines ignorés jusque-là, de

98
favoriser l’échange avec d’autres professionnels, à travers les débats animés au sein de
l’espace de formation et enfin de renouveler le souffle des vérificateurs absorbés par les
soucis quotidiens de la réalisation de leurs missions.
3.3.3. Améliorer le suivi et l’encadrement du travail des vérificateurs
Le travail de vérification n’est pas un travail individuel du vérificateur qui mène la bataille en
solitaire dont le but est d’importuner le contribuable et de découvrir des anomalies et des
irrégularités lui permettant de tirer le maximum de redressements dont dépendrait sa prime
semestrielle. Le travail de vérification est le travail de toute une équipe dont l’ambassadeur est
le vérificateur et dont les hommes d’ombre sont le chef de brigade et le chef de service des
vérifications.
Tout au long de la réalisation de sa mission, le vérificateur doit constamment être encadré par
ses supérieurs, orienté par leurs conseils et éclairé par leurs expériences en la matière. Un bon
suivi ainsi qu’un encadrement pertinent de cette mission favorisent la concertation interne
autour de la mission à accomplir afin de rentabiliser au mieux la vérification de la
comptabilité en question. Cette concertation est indispensable d’abord, à l’assimilation du
secteur d’activité dans lequel opère la société vérifiée. Ensuite, au choix de la méthode de
vérification à adopter pour épargner au vérificateur de faire fausse route. Et enfin, à la
maîtrise de la marge de manœuvre de tout vérificateur tenté par la corruption.
3.3.4. La généralisation du contrôle fiscal
Un système de contrôle doit être généralisé à toutes les entreprises selon une périodicité à
fixer par la DGI en fonction de ses moyens humains et matériels. Les sociétés conscientes du
paramètre du contrôle fiscal à prendre en considération seraient plus réticentes vis-à-vis du
recours aux pratiques frauduleuses qu’elles avaient l’habitude d’adopter dans le passé.
L’instauration d’une telle disposition limitera conséquemment la marge de manœuvre de la
fraude et rassurera les bons citoyens dotés d’un civisme fiscal développé.
Parallèlement, le contrôle fiscal systématique contribuera au règne d’une saine concurrence
entre les opérateurs du tissu économique. Autrement dit, le contrôle doit protéger le
"contribuable citoyen" et assurer le respect des règles de la concurrence loyale.
3.3.5. Amélioration de la communication institutionnelle
La promotion du civisme fiscal et de l’acceptation de l’impôt ne peut être atteinte que grâce à
une bonne diffusion de l’information, ainsi que par la prestation d’un service de meilleure
qualité. À ce sujet, la DGI s’est déjà engagée dans le chantier de l’information du grand
public en empruntant divers canaux d’information.

99
D’une part, la presse écrite doit être utilisée pour informer les usagers des nouveautés au sein
de l’administration à travers les insertions qui viennent rappeler aux contribuables les
échéances fiscales qui les concernent. D’autre part, la télévision et la radio sont mises à
contribution grâce à la réalisation d’émissions traitant des sujets fiscaux touchant un large
public de téléspectateurs.
Parallèlement, la communication externe du grand public ne saurait occulter l’utilisation du
réseau Internet. En matière de communication sur le contrôle fiscal, il est souhaitable que les
opérations de communication ne se bornent pas à la communication de montants de droits
émis et recouvrés. Certes, ce chiffre est important, et les médias le retiennent volontiers pour
le transmettre au grand public. Pour autant, il ne saurait à lui seul refléter la diversité des
situations. D’où d’autres éléments devraient être communiqués pour une plus grande
transparence.
3.3.6. Instaurer un dialogue efficace et transparent entre
l’administration fiscale et le contribuable
Informer et communiquer ; c’est rassurer les contribuables ou les usagers devant une
administration qui est souvent considérée comme étant très puissante et trop technique. C’est
également le premier pas dans l’établissement des relations normales avec les contribuables et
partant de leur amélioration. En effet, s’ouvrir sur le public à travers son information sur ses
devoirs et sur ses droits n’est plus un luxe mais une nécessité pour bâtir une communication
fiable et un dialogue continu, sachant que le contribuable a souvent le sentiment de ne pas être
écouté lors du contrôle.
Dans ce sens, l’administration sera tenue d’engager un débat oral et contradictoire avec le
contribuable en amont de la procédure contradictoire écrite. Ce débat, permet des échanges
approfondis entre le vérificateur et le contribuable sur les incohérences ou omissions relevées
ainsi que sur les points susceptibles de faire l'objet de redressements.
Il doit être engagé au fur et à mesure de l’avancement du contrôle et doit être assuré durant
toutes les phases.
3.3.7. Agir sur la psychologie des contribuables
Pour l’individu, l’impôt ; avant de se transformer éventuellement en une prestation de services
publics individuels et collectifs, est une privation de ses propres ressources. Nul ne saute de
joie à la perspective de se priver d’une part des ressources qu’il estime avoir acquises
honnêtement et à la sueur de son front.

100
Une alternative aux mesures répressives décrites jusqu’alors consiste à jouer sur les
sentiments de honte et de culpabilité des individus.
Ainsi, il paraît opportun de mettre en place des mesures alternatives à la pénalisation
pécuniaire telle la publication des noms des fraudeurs afin de décourager ces comportements.

101
 Conclusion du chapitre

La description générale du processus de vérification de comptabilité des entreprises que nous

avons présenté dans ce chapitre, suite à une étude de cas réel, nous a permis d’amener une
analyse qui a porté essentiellement un regard critique sur ce qui entrave la performance du
contrôle.
La critique a été parfois très prononcée, mais elle n’avait pour autre objectif qu’une invitation
insistante à la conjugaison des efforts de tout intervenant dans le processus du contrôle fiscal
des entreprises, dans le but de lutter contre les fraudes et les manipulations fiscales, ainsi que
de renforcer sa performance.
En effet, informer le contribuable s'impose donc en ce sens, pour la base d'une bonne relation
entre l’administration et le contribuable, pour enfin passer d’un contribuable contrôlé à un
contribuable contrôleur. Dans un même contexte, l’amélioration de la qualité du contrôle fiscal,
ainsi que la qualité des relations liant le fisc aux contribuables, sera elle-même recensée en tant
que levier d’attractivité des investissements étrangers.

102
 Conclusion générale

’impôt est au centre des rapports qui lient une société à l’État qui la gouverne.

L Au Maroc, percevoir l'impôt n'est pas chose facile, parce qu'il représente pour le
contribuable, une dépense sans contrepartie déterminée et immédiate.
En effet, le système déclaratif, qui règle l’imposition du revenu, permet à certains individus
d’éluder une partie de leur imposition en ne déclarant que partiellement les revenus qu’ils ont
réellement perçus. Ainsi l’administration fiscale fait face à des contribuables hétérogènes, du
point de vue de l’honnêteté.
En revanche, le consentement de l’impôt suppose que sa levée soit consentie par le
contribuable, ou ses représentants. L’impôt, doit être alors levé dans le respect de la justice
fiscale, c'est-à-dire en fonction des capacités contributives de chacun, et avec un minimum de
contraintes pour le contribuable et l’administration.

L’étude des réactions des contribuables face à la collecte de l’impôt relève autant de la
psychologie, que du droit. Ainsi l’insatisfaction des contribuables est due essentiellement à
des techniques de collecte de l’impôt complexes, sinon vexatoires de la part des services
fiscaux. Cette attitude mène les contribuables à adopter ce que nous appelons le « misonéisme
fiscal » ; c'est-à-dire la résistance systématique du contribuable à toute nouveauté fiscale, qui
se traduit par ailleurs par un alourdissement de sa charge financière.
La majorité des contribuables échappent totalement à l’impôt, et les fraudes les plus
importantes sont le fait des contribuables les plus favorisés (gros commerçants et industriels).

Pour conclure, et à travers les résultats de ce rapport, la lutte contre l’indiscipline

fiscale au Maroc reste faible et très timide. La majorité du peuple de cette nation ne paye pas
l’impôt et la minorité des contribuables fraudent l’impôt. La justice, la légalité et la
commodité de l’impôt au Maroc sont non encore réalisés, d’où une absence de redistribution
des richesses qui freine le pays à se développer.

103
 Références bibliographique/ webographique

Ouvrages et thèses

 BARILARI André : « Le consentement à l'impôt », La bibliothèque du citoyen 2000.

 BENSOUDA Noureddine : « Le processus de décision fiscale au Maroc », Thèse en
Droit Public ; Université Paris 1 Panthéon-Sorbonne 2001.
 BUCHAREB Mohamed : « La lutte contre la fraude fiscale au Maroc » éditions
Maghrébines, Février 2006.
 BOUVIER M., ESCLASSAN M.C. et LASSALE J.P. : « Finances publiques :
Manuel », LGDJ, 8ème édition 2007.
 BRURON Jacques : « Le contrôle fiscal », LGDJ, Collection systèmes 1991.
 CHAKIRI Mohamed (En Arabe) : « Le droit fiscal marocain » Publications de la
REMALD Collection Manuels de travaux universitaires 2005.
 CHERKAOUI Sabah : « Le contentieux fiscal au Maroc : voies de recours et rôle de
l'expert comptable », Mémoire d'expertise comptable, ISCAE Novembre 2006.
 DRIE Jean-Claude : «Procédures de contrôle fiscal : la voie de l'équilibre»
Harmattan 2005.
 LAMBERT Thierry : « Contrôle fiscal : droit et pratique » PUF, 1991.
 MERRARI Abdelkrim : « La réforme fiscale au Maroc : Fondement, apport et
impact », thèse en Droit, Université Paris 2 ; Panthéon-Assas 2001.
 Baylac, le formalisme en droit fiscal, Paris, L’Harmattan, 2002.

 Omar TAOUAB, « Le contrôle fiscal au Maroc », connaissances et savoirs, 2016.

 IDJAAD Ourida, « contrôle fiscal et vérification de comptabilité », mémoire de fin
d’étude en vue d’obtention du diplôme master II en CCA université A/Mira, 2013.
 VINCENT SEPULCHRE, Droits de l’Homme et libertés fondamentales en droit
fiscal, LARCIER, 2005.

 ABDELLAH BOUDAHRAINE, contentieux fiscal, ed. EDEMAR, Casablanca 1984.

 JURIDIS INFO, Revue de législation et de jurisprudence Camerounaises, sous la
direction de Paul-Gérard POUGUE et Maurice KAMTO, ISS : 1016-3131, Numéro 7,
juillet- Aout- Septembre 1991.

104
  Notes d’information par l’OCDE, Gestion du risque d’indiscipline fiscale :
utilisation des programmes de contrôles aléatoires, septembre 2004.
 TAHOUR MOHAMED, « Vers une amélioration du contrôle fiscal marocain ».
 LASSOUAG KAMEL, « contrôle fiscal », mémoire de fin d’étude, Institut
d’économie douanière et fiscale, 2001.

 MAILLET-BAUDRIER, « normes comptables internationales IAS/IFRS », BERTI

éditions, 2007.
 ALI SAHRAOUI, « Comptabilité financière », Copyright BERTI éditions, Alger,
2011.
 TAZDAIT ALI, « maitrise du système comptable financier », première édition ACG,
Alger, 2009.
 AICHA KHACHANI, Le management Public cas de la Direction Générale des
impôts au Maroc, thèse de Doctorat en sciences Economiques et Gestion, Faculté des
Sciences Juridiques Economiques et Sociale SETTAT, mars 2012.
 IKRAM GHERISS, La performance de contrôle fiscal au Maroc, op.cit.

Rapports de mémoire

 CONSEIL DES IMPOTS : « Les relations entre les contribuables et l'administration

fiscale », 20ème rapport au Président de la République 2002.
 DIRECTION GENERALE DES IMPOTS (Maroc) : Rapports d'activité 2017, 2018
et 2019.
 INSTITUT DE L'ENTREPRISE : « Propositions pour une réforme du contrôle
fiscal » Mai 2006.

Textes législatifs

 CODE GENERAL DES IMPOTS

 LA LOI 9-88 ; relative aux obligations comptables des commerçants.
 LA LOI SUR LA FISCALITE LOCALE (Loi N°47-06) ;
 CODE DE COMMERCE (loi N° 15-95) ;
 MANUEL DES PROCEDURES FISCALES.
 NOTES CIRCULAIRES.

105
Webographie

 http://www.medias24.com
 http://www.lavieeco.com
 www.tax.gov.ma

106
 Table des matières

Remerciements ------------------------------------------------------------------------------------------ 02
Résumé --------------------------------------------------------------------------------------------------- 03
Abstract -------------------------------------------------------------------------------------------------- 03
Avant-propos -------------------------------------------------------------------------------------------- 04
Liste des abréviations --------------------------------------------------------------------------------- 06
Liste des figures et des tableaux --------------------------------------------------------------------- 07
Introduction générale --------------------------------------------------------------------------------- 09

Chapitre 1 Le cadre conceptuel de l’étude -------------------------------- 13

Introduction du chapitre ----------------------------------------------------------------------------- 14

Section 1 Généralité sur le contrôle fiscal ----------------------------------------------- 15

1.1. Définition du contrôle fiscal ---------------------------------------------------------------------- 15

1.2. Les formes du contrôle fiscal --------------------------------------------------------------------- 16
1.2.1. Le contrôle formel --------------------------------------------------------------------------- 16
1.2.2. Le contrôle sur pièces ----------------------------------------------------------------------- 16
1.2.3. La vérification de la comptabilité --------------------------------------------------------- 16
1.2.4. La vérification ponctuelle ------------------------------------------------------------------ 17
1.2.5. La vérification de l’ensemble de la situation fiscale ------------------------------------ 17
1.3. Causes du contrôle fiscal -------------------------------------------------------------------------- 18
1.3.1. Les directives --------------------------------------------------------------------------------- 18
1.3.2. Le contrôle d’un tiers ----------------------------------------------------------------------- 18
1.3.3. L’absence de déclaration ------------------------------------------------------------------- 18
1.3.4. Les déclarations divergentes --------------------------------------------------------------- 19
1.3.5. La délation ------------------------------------------------------------------------------------ 19
1.3.6. Les autres entités ---------------------------------------------------------------------------- 19
1.4.Les finalités du contrôle fiscal -------------------------------------------------------------------- 19
1.4.1. Une finalité budgétaire ---------------------------------------------------------------------- 19
1.4.2. Une finalité répressive ---------------------------------------------------------------------- 19
1.4.3. Une finalité dissuasive ---------------------------------------------------------------------- 20
107
 1.5.Les moyens et les droits de l’administration fiscale -------------------------------------------- 20
1.5.1. Les moyens de contrôle ---------------------------------------------------------------- 21
1.5.1.1. Liaisons internes ------------------------------------------------------------- 21
1.5.1.2. L’enquête ---------------------------------------------------------------------- 21
1.5.1.3. La recherche ------------------------------------------------------------------ 21
1.5.2. Les droits de l’administration fiscale ------------------------------------------------- 21
1.5.2.1. Le droit de communication ------------------------------------------------- 21
1.5.2.2. Le droit de contrôle ---------------------------------------------------------- 21
1.5.2.3. Le droit de visite ------------------------------------------------------------- 22
1.5.2.4. Le droit de reprise ------------------------------------------------------------ 22
1.5.2.5. Le droit de constatation ----------------------------------------------------- 22
1.6. Procédure de catégorisation fiscale -------------------------------------------------------------- 22
1.6.1. Quels avantages pour les entreprises ? --------------------------------------------------- 23
1.6.2. Eligibilité de l’entreprise ------------------------------------------------------------------- 23
1.6.3. Classement ----------------------------------------------------------------------------------- 23
1.6.4. Suivi des statuts accordés ------------------------------------------------------------------ 23
1.6.5. Délivrer une attestation de catégorisation ----------------------------------------------- 24
1.7. La procédure de taxation d’office --------------------------------------------------------------- 25

Section 2 Attitude des contribuables face à l’administration fiscale --------------- 27

2.1. Les stratégies adoptées par les contribuables -------------------------------------------------- 27

2.1.1. La stratégie de légalité totale ---------------------------------------------------------- 27
2.1.1.1. Les déterminants de la stratégie de légalité totale -------------------- 27
2.1.1.1.1. Les déterminants spécifiques ----------------------------------- 27
2.1.1.1.1.1. La rentabilité de l’entreprise ------------------------ 27
2.1.1.1.1.2. La structure du capital ------------------------------- 27
2.1.1.1.1.3. Les organisations complexes ----------------------- 28
2.1.1.1.2. Les déterminants d’ordre fiscal -------------------------------- 28
2.1.1.1.2.1. La Simplicité et la stabilité de la loi --------------- 28
2.1.1.1.2.2. Le contrôle efficace des déclarations ------------ 28
2.1.2. La stratégie de fraude ------------------------------------------------------------------- 28
2.1.2.1. La fraude fiscale -------------------------------------------------------------- 29

108
 2.1.2.1.1. La fraude fiscale résultant d’une décision de gestion ----- 29
2.1.2.1.2. La fraude fiscale résultant d’une manipulation de la
comptabilité -------------------------------------------------------------------- 29
2.1.2.2. L’évasion fiscale, un phénomène voisin de la fraude fiscale ------- 29
2.1.3. La stratégie intermédiaire -------------------------------------------------------------- 30
2.1.3.1. Définition de la stratégie intermédiaire ----------------------------------- 30
2.1.3.2. Les moyens et pratiques suivies par les acteurs dans le cadre de la
stratégie intermédiaire ----------------------------------------------------------------- 31
2.1.3.2.1. La communication ------------------------------------------------ 31
2.1.3.2.2. Les accords -------------------------------------------------------- 31
2.1.3.2.3. Les déviances ------------------------------------------------------ 32
2.2. Le civisme fiscal ------------------------------------------------------------------------------------ 32
2.3. Le contentieux fiscal ------------------------------------------------------------------------------ 32
2.3.1. La phase administrative du recours contentieux ---------------------------------- 33
2.3.2. La procédure judiciaire ----------------------------------------------------------------- 33
2.4. La prégnance du secteur informel ---------------------------------------------------------------- 33

Section 3 Système d’analyse risque (SAR) ---------------------------------------------- 35

3.1. Description du système ---------------------------------------------------------------------------- 35

3.2. La programmation du contrôle ------------------------------------------------------------------- 36
3.3. La cartographie des risques ----------------------------------------------------------------------- 37

Conclusion du chapitre ------------------------------------------------------------------------------------------ 39

Chapitre 2 Champs d’investigation et méthodologie de recherche --- 40

Introduction du chapitre ----------------------------------------------------------------------------------- 41

Section 1 Présentation de l’organisme d’accueil -------------------------------------- 42

1.1. Historique et présentation générale de la DGI -------------------------------------------------- 42

1.1.1. Historique -------------------------------------------------------------------------------- 42

109
 1.1.2. La direction générale des impôts (DGI) ---------------------------------------------- 42
1.1.2.1. Organisation ------------------------------------------------------------------ 43
1.1.2.1.1. Organisation des services centraux ---------------------------- 43
1.1.2.1.2. Organisation territoriale ------------------------------------------ 43
1.1.2.2. Les missions et les objectifs stratégiques de la DGI ------------------- 44
1.1.2.2.1. Les missions de la direction générale des impôts ----------- 44
1.1.2.2.1.1. Asseoir et recouvrer les impôts d’État ------------- 44
1.1.2.2.1.2. S’assurer du respect de la loi fiscale et lutter
contre la fraude fiscale ---------------------------------------------- 45
1.1.2.2.1.3. Fournir au Gouvernement une expertise fiscale
notamment dans le cadre de l’élaboration des lois de finances
et de la négociation des conventions de non double
imposition avec les États étrangers -------------------------------- 45
1.1.2.2.2. Les objectifs stratégiques de la DGI ---------------------------- 45
1.1.2.2.2.1. Construire une relation de partenariat et de
confiance avec le contribuable ------------------------------------- 45
1.1.2.2.2.2. Renforcer l’action de l’administration en matière
de contrôle ---------------------------------------------------------------- 46
1.1.2.2.2.3. Développer une parfaite maîtrise du métier du
recouvrement --------------------------------------------------------- 46
1.2. La direction régionale des impôts d’Agadir ---------------------------------------------------- 46
1.2.1. Organisation de la DRI d’Agadir ----------------------------------------------------- 47
1.2.1.1. Organigramme --------------------------------------------------------------- 47
1.2.1.2. Présentation de la DRI d’Agadir ------------------------------------------ 47
1.2.1.2.1. Service d’Accueil ------------------------------------------------- 47
1.2.1.2.2. Service vérification ----------------------------------------------- 48
1.2.1.2.3. Service Assiette --------------------------------------------------- 48
1.2.1.2.4. Service audit et inspection --------------------------------------- 48
1.2.1.2.5. Service Ressources ------------------------------------------------ 48
1.2.1.2.6. Service recouvrement --------------------------------------------- 48
1.2.1.3. Les secteurs de gestion de la direction régionale des impôts d’Agadir 49
1.2.1.3.1. Le secteur de la fiscalité des particuliers ---------------------- 49
1.2.1.3.2. Le secteur de la fiscalité des professionnels ----------------- 49

110
 1.2.1.3.3. Le secteur de la fiscalité des personnes morales (PM) ---- 49
1.2.1.3.3.1. L’accueil et la prise en charge du dossier unique
du contribuable ------------------------------------------------------- 50
1.2.1.3.3.2. Le contrôle et le recoupement des déclarations ---- 50
1.2.1.3.3.3. La gestion du contentieux ----------------------------- 50
1.2.1.3.3.4. La saisie des déclarations (TVA, IS) sur
l’application ----------------------------------------------------------- 50
1.2.1.3.3.5. Délivrance des différentes attestations sollicitées
par les usagers fiscaux ----------------------------------------------- 50
1.2.1.3.3.6. La fourniture d'informations pertinentes --------- 50

Section 2 Présentation de la méthodologie adoptée ------------------------------------ 52

2.1. Rappel de la problématique ----------------------------------------------------------------------- 52

2.2. L’état des lieux ------------------------------------------------------------------------------------- 52
2.3. L’espace de l’étude --------------------------------------------------------------------------------- 52
2.4. L’intérêt de l’étude --------------------------------------------------------------------------------- 52
2.5. La méthodologie adoptée -------------------------------------------------------------------------- 53
2.5.1. La prise de connaissance de la procédure du contrôle fiscal -------------------- 54
2.5.1.1. L'analyse documentaire ----------------------------------------------------- 54
2.5.1.1.1. Textes de lois et documents administratifs -------------------- 54
2.5.1.1.2. Les mémoires de stage ------------------------------------------- 54
2.5.1.1.3. Articles et Webographie ----------------------------------------- 54
2.5.1.2. La méthode structuro-fonctionnelle -------------------------------------- 54
2.5.1.3. Observation directe et participante, témoignage et visite des locaux 54
2.5.2. La pratique du contrôle fiscal ---------------------------------------------------------- 55
2.5.2.1. Les entretiens semi-directifs individuels ---------------------------------- 55
2.5.2.2. Le questionnaire -------------------------------------------------------------- 55
2.5.3. Analyse critique et recommandations ------------------------------------------------ 55

Conclusion du chapitre ------------------------------------------------------------------------------------------ 57

111
 Chapitre 3 Présentation et analyse des résultats ------------------------- 58
Introduction du chapitre ----------------------------------------------------------------------------- 59

60
Section 1 Modalités pratiques du contrôle fiscal --------------------------------------

60
1.1. Mise en place du processus de vérification au sein de la DRI d’Agadir --------------------
60
1.1.1. Préparation de la vérification ----------------------------------------------------------
60
1.1.1.1. Préparation du dossier -------------------------------------------------------
61
1.1.1.2. Recherches et investigations sur place ------------------------------------
61
1.1.1.2.1. Etat comparatif du bilan ------------------------------------------
62
1.1.1.2.2. Relevé du chiffre d’affaires réalisé -----------------------------
62
1.1.1.2.3. Relevé de comptabilité -------------------------------------------
62
1.1.1.2.4. Relevé détaillé des frais généraux -----------------------------
62
1.1.2. Exécution de la vérification ------------------------------------------------------------
63
1.1.2.1. Envoi d’un avis de vérification ---------------------------------------------
63
1.1.2.2. La première intervention sur place -----------------------------------------
64
1.1.2.3. Examen de comptabilité -----------------------------------------------------
64
1.1.2.3.1. Examen de comptabilité en la forme ---------------------------
65
1.1.2.3.2. Examen de comptabilité en le fond -----------------------------
65
1.1.2.3.2.1. Contrôle interne ----------------------------------------
65
1.1.2.3.2.1.1. Le contrôle des achats ----------------------
65
1.1.2.3.2.1.1.1. La majoration des achats -------
65
1.1.2.3.2.1.1.2. La minoration des achats -------
66
1.1.2.3.2.1.2. Le contrôle des stocks ----------------------
66
1.1.2.3.2.1.2.1. La minimisation des stocks ----
66
1.1.2.3.2.1.2.2. La maximisation des stocks ----
67
1.1.2.3.2.1.3. Le contrôle des ventes ----------------------
67
1.1.2.3.2.2. Contrôle externe ----------------------------------------
68
1.1.2.3.2.2.1. Vérification des comptes du bilan -------
68
1.1.2.3.2.2.1.1. Les comptes d’actif du bilan ---
68
1.1.2.3.2.2.1.1.1. Les immobilisations --
68
1.1.2.3.2.2.1.1.2. Les stocks --------------
68

112
 1.1.2.3.2.2.1.1.3. Les créances -----------
1.1.2.3.2.2.1.1.4. Vérification de 69
trésorerie ------------------------------------
1.1.2.3.2.2.1.1.4.1. Vérification 69
de compte caisse ------------------
1.1.2.3.2.2.1.1.4.2. Vérification 69
de compte banque -----------------
1.1.2.3.2.2.1.2. Les comptes du passif du bilan
1.1.2.3.2.2.1.2.1. Les capitaux propres
1.1.2.3.2.2.1.2.1.1. Le capital 69
social -------------------------------
1.1.2.3.2.2.1.2.1.2. Les réserves 69
et résultats --------------------------
1.1.2.3.2.2.1.2.1.3. La 69
vérification des emprunts --------
1.1.2.3.2.2.1.2.2. Fournisseurs et 70
comptes rattachés ----------------- 70
1.1.2.3.2.2.2. Vérification des comptes de gestion ----- 70
1.1.2.3.2.2.2.1. Examen des charges -------------
1.1.2.3.2.2.2.2. Examen des produits 70
imposables ------------------------------------------- 71
1.1.2.4. L’achèvement de la vérification de comptabilité ------------------------ 71
1.1.2.4.1. Rédaction d’un rapport de vérification ------------------------ 71
1.1.2.4.2. Emission des rôles supplémentaires ---------------------------- 71
1.1.2.4.3. Les voies de recours suite à une procédure de rectification 71
des bases d’imposition ------------------------------------------------------- 71
1.1.2.4.3.1. La procédure contradictoire ------------------------ 71
1.1.2.4.3.2. La procédure administrative ------------------------ 72
1.1.2.4.3.3. La procédure judiciaire ------------------------------- 72
1.1.2.4.3.4. L’accord à l’amiable ----------------------------------

Section 2 Application de la procédure du contrôle fiscal auprès d’une clinique

73
privée à Agadir ---------------------------------------------------------------------------------

113
2.1. La procédure de vérification en général --------------------------------------------------------- 73
2.1.1. Envoi de la première lettre de notification ------------------------------------------- 74
2.1.1.1. Anomalies et irrégularités relevées ---------------------------------------- 74
76
2.1.1.2. La rectification des bases déclarées ----------------------------------------
76
2.1.1.2.1. Impôt sur les sociétés ---------------------------------------------
76
2.1.1.2.1.1. Produits -------------------------------------------------- 76
2.1.1.2.1.1.1. Chiffre d’affaires ---------------------------- 76
2.1.1.2.1.1.2. Produits accessoires ------------------------ 77

2.1.1.2.1.2. Charges d’exploitation -------------------------------- 77

77
2.1.1.2.1.2.1. Charges à immobiliser ---------------------
77
2.1.1.2.1.2.2. Charges doublement comptabilisées -----
2.1.1.2.1.2.3. Régularisation des montants relatifs à
77
des factures réglées en espèces ----------------------------
2.1.1.2.2. IR produits des actions parts sociales et revenues assimilées
78
2.1.1.3. Tableau récapitulatif des redressements ----------------------------------
79
2.1.1.3.1. Impôt sur les sociétés --------------------------------------------- 79
2.1.1.3.2. IR produits des actions parts sociales et revenues assimilées 79
2.1.2. Réponse à la première lettre de notification de la vérification fiscale -------- 80

2.1.3. Envoi de la deuxième lettre de notification ----------------------------------------- 83

83
2.1.3.1. Les rectifications de la deuxième lettre de notification ---------------
2.1.3.1.1. État des anomalies relevées -------------------------------------- 83
2.1.3.1.2. Rectifications apportées et maintenues découlant de la
deuxième lettre de notification ---------------------------------------------- 86
2.1.3.1.2.1. Tableau récapitulatif des redressements ---------- 86
2.1.3.1.2.1.1. Impôt sur les sociétés ----------------------
86
2.1.3.1.2.1.2. IR produits des actions parts sociales et
revenus assimilées ------------------------------------------- 86
2.1.4. Réponse à la deuxième lettre de notification --------------------------------------- 87
2.1.4.1. Requête à la commission locale de taxation ---------------------------- 87
2.1.4.2. Établissement du protocole d’accord ------------------------------------ 87

114
Section 3 Analyse critique et recommandations --------------------------------------- 89

3.1. Analyse critique de la procédure du contrôle fiscal ------------------------------------------- 89

3.1.1. Environnement interne ----------------------------------------------------------------- 89
3.1.1.1. Les faiblesses ----------------------------------------------------------------- 89
3.1.1.1.1. La bureaucratie accentuée --------------------------------------- 89
3.1.1.1.2. Logique rudimentaire du travail ------------------------------- 89
3.1.1.1.3. Absence d’implication et d’accompagnement des
vérificateurs -------------------------------------------------------------------- 90
3.1.1.1.4. L’inadéquation de la législation fiscale ---------------------- 91
3.1.1.1.5. Le déficit d’informatisation ------------------------------------- 91
3.1.1.2. Les forces --------------------------------------------------------------------- 92
3.1.1.2.1. L’automatisation de la programmation de la vérification 92
3.1.1.2.2. Nouvelle vision de la vérification ------------------------------ 92
3.1.1.2.3. L’augmentation du nombre des dossiers vérifiés ---------- 93
3.1.1.2.4. La réduction de la durée moyenne du contrôle fiscal ----- 93
3.1.2. Environnement externe ----------------------------------------------------------------- 94
3.1.2.1. Les menaces ------------------------------------------------------------------ 94
3.1.2.1.1. Non adhésion du contribuable à l’intérêt du contrôle ----- 94
3.1.2.1.2. Méfiance du contribuable face à la divergence des
décisions fiscales pour des situations similaires -------------------------- 94
3.1.2.1.3. Une culture fortement marquée par un manque de civisme
de tous -------------------------------------------------------------------------- 94
3.1.2.2. Les opportunités ------------------------------------------------------------- 94
3.1.2.2.1. Simplification du système fiscal marocain ----------------- 94
3.1.2.2.2. Transition du contrôle répressif vers un contrôle de
partenariat ---------------------------------------------------------------------- 95
3.1.2.2.3. La cartographie des risques -------------------------------------- 96
3.2. Analyse critique de la relation « Administration fiscale/Contribuable » ------------------ 97
3.3. Recommandations ---------------------------------------------------------------------------------- 98
3.3.1. Le recrutement des bons vérificateurs ------------------------------------------------ 98
3.3.2. Consolidation de la formation des vérificateurs par une formation continue
fructueuse ---------------------------------------------------------------------------------------- 98

115
 3.3.3. Améliorer le suivi et l’encadrement du travail des vérificateurs -------------- 99
3.3.4. La généralisation du contrôle fiscal -------------------------------------------------- 99
3.3.5. Amélioration de la communication institutionnelle ------------------------------ 99
3.3.6. Instaurer un dialogue efficace et transparent entre l’administration fiscale et le
contribuable ------------------------------------------------------------------------------------- 100
3.3.7. Agir sur la psychologie des contribuables ------------------------------------------- 101

Conclusion du chapitre ------------------------------------------------------------------------------------------ 102

Conclusion générale ----------------------------------------------------------------------------------- 103

Références bibliographiques/ Webographiques ------------------------------------------------- 104

Table des matières ------------------------------------------------------------------------------------- 107

Annexes -------------------------------------------------------------------------------------------------- 117

116
Annexes

117
Annexe 1 :

Guides d’entretien destinés aux gestionnaires et aux vérificateurs de la subdivision des

personnes morales au sein de la DRI d’Agadir.

Notre travail mené dans le cadre d’un stage de fin d’études à l’École Nationale de Commerce
et de Gestion d’ Agadir, a pour objectif d’analyser les aspects liés à la procédure du contrôle
fiscal tout en mettant en exergue la fameuse relation « Administration fiscale et
Contribuable ». Nos entretiens rentrent dans le cadre d’une série de rencontres avec des
responsables et cadres de la direction régionale des impôts d’Agadir.
Nous serons amenés au cours de ces entretiens à prendre des notes et ce, pour avoir une
synoptique de nos entretiens.
L’objectif de ces entretiens est de recueillir les avis et idées spontanés des interviewés, et par
ailleurs, afin de nous faciliter le traitement des informations que nous allons recueillir et d’en
tirer le maximum d’indications, nous souhaitons, avec votre permission, enregistrer certains
entretiens. Il est bien évident que cet enregistrement est strictement réservé à notre recherche
et sera restitué aux interviewés, à leur demande, une fois son exploitation achevée.

Objectif 1 :
Définir l’identité de la direction régionale des impôts d’Agadir.
Consigne 1 :
Comment pourriez-vous décrire la direction régionale des impôts d’Agadir ?

Sous thèmes de relance :

1. Quelles sont les missions de base de la DRI d’Agadir ?
2. Comment pourriez-vous décrire sa structure ?
3. Quelles sont les activités auxquelles la DRI d’Agadir attache le plus d’intérêt ?
4. Quels sont les défis auxquels est affrontée la DRI d’Agadir ?

118
Objectif 2 :
Définir les étapes de la procédure de contrôle fiscal.
Consigne 2 :
Comment d’après-vous se déroule la réalisation des différentes opérations de contrôle au sein
de la DRI d’Agadir ?

Sous thèmes de relance :

1. Comment sont organisées les opérations de contrôle ?
2. Qu’est ce qu’un avis de vérification ou de passage ?
3. Combien de temps dure le contrôle sur place ?
4. Comment procédez-vous à clôture de la vérification ?
5. Qu’est ce que la procédure contradictoire ?
6. Quelles sont les motifs, éléments à signaler dans la 1ère notification ?
7. Quelles sont les motifs, éléments à signaler dans la 2ème notification ?
8. Quelle sont les attentes des contribuables ?

119
Annexe 2 :

- Le stagiaire : Considérez-vous que la meilleure façon d’installer un climat de

confiance avec l’administration fiscale est de fonder les opérations de contrôle fiscal
sur le principe que le contribuable est présumé « tricheur jusqu’à preuve du
contraire » ?

- Mr. le vérificateur : Construire une relation de confiance et de partenariat est l’une des
orientations stratégiques de la DRI d’Agadir. L’une des mesures préconisées est de
garantir au contribuable tous ses droits, notamment la présomption de sa bonne foi
jusqu’à preuve de contraire. En effet, à l’instar des systèmes fiscaux modernes, notre
système est basé sur le consentement volontaire à l’impôt. Le contribuable déclare et paie
l’impôt correspondant. Sa déclaration est réputée sincère jusqu’à preuve de contraire.
En corollaire, c’est à l’administration de veiller à ce que chaque contribuable respecte
ses obligations fiscales. Le pouvoir de contrôle dévolu à l’administration a été largement
encadré par la loi qui a accordé aux contribuables plusieurs garanties dont ils peuvent se
prévaloir aussi bien vis-à-vis de l’administration qu’en matière de recours. Ces garanties
et recours visent à rétablir l’équité et à équilibrer les rapports entre l’administration
fiscale et les contribuables.
Depuis 2011, une charte des contribuables a été instituée par la loi et depuis, tous les avis
de vérification envoyés aux contribuables doivent être accompagnés de cette charte sous
peine de nullité de la procédure de contrôle. Ce document rappelle tous les droits et
obligations du contribuable en situation de contrôle.
Par ailleurs, les vérificateurs sont tenus au respect des règles déontologiques dans
l’exercice de leur mission. Tout cela est de nature à instaurer une meilleure confiance
avec les contribuables en situation de contrôle. Il y a lieu de consolider ces acquis et de
renforcer cette confiance. C’est une orientation stratégique de la DRI d’Agadir.

- Le stagiaire : La plupart des contribuables pensent que le fisc ne va que vers les
entités « visibles » et transparentes. Comment expliquez-vous ceci ? Et sur quelle
grille de facteurs s’effectue la programmation des contrôles ?

120
- Mr. le vérificateur : La programmation des contrôles obéit à une démarche assise sur le
risque et l’enjeu fiscal dans le respect de l’équité fiscale. Ainsi, sur la base des
orientations fixées en commun par la DGI et la DRI d’Agadir, les contribuables qui vont
être soumis au contrôle fiscal sont sélectionnés à partir d’une grille de critères associant
plusieurs aspects : Les discordances entre les chiffres déclarés et les chiffres recoupés
auprès des tiers, les anomalies liées au comportement fiscal, les incohérences mises en
relief par l’examen des déclarations fiscales, les écarts relevés par rapprochement des
indicateurs calculés à partir des déclarations avec ceux relatifs à des contribuables
appartenant aux mêmes secteurs d’activité. Cette approche est en cours de transition vers
une démarche basée sur l’analyse risque grâce à l’utilisation de deux outils informatiques
permettant à la fois la maîtrise des circuits d’élaboration des programmes de vérification
et la formalisation de la grille des critères d’analyse risque.

- Le stagiaire : Combien le contrôle fiscal a-t-il rapporté en 2018 et quelles sont les
prévisions pour cette année 2019 ?

- Mr. le vérificateur : Le contrôle fiscal a rapporté 7,8 milliards de dirhams en 2018. Les
prévisions pour 2019 s’élèveraient à 8,5 milliards de dirhams.

- Le stagiaire : Comment expliquez-vous en tant que vérificateur que vous procédez si

facilement, au rejet de la comptabilité lors des vérifications fiscales, avec les
conséquences très lourdes que cela implique ?

- Mr. le vérificateur : L’exercice du droit de contrôle impose le respect de procédures et

règles précises dont l’une et la consécration de la comptabilité comme moyen de preuve
opposable à l’administration. En effet, cette dernière ne peut remettre en cause les bases
déclarées que si elle apporte la preuve de l’existence des irrégularités graves
expressément énumérées par la loi ou lorsqu’elle prouve l’insuffisance des chiffres
déclarés. Les vérificateurs ne peuvent donc opérer des redressements que s’ils remettent
en cause la valeur probante de la comptabilité de l’entreprise qu’ils contrôlent.
Cependant, pour éviter des abus dans la définition de ces « irrégularités graves », non
seulement celles-ci sont expressément citées par la loi, mais le contribuable dispose de
plusieurs voies de recours pour régler tout éventuel litige à ce sujet. Il peut recourir, dans

121
une première phase, devant des commissions d’arbitrage instituées au niveau régional
(Commissions locales de taxation), puis devant une commission nationale de recours
fiscal, le champ d’action desdites commissions ayant été élargi pour couvrir à la fois des
questions de fait et de droit.

122
Annexe 3 :

QUESTIONNAIRE

Ce questionnaire s’adresse à vous ; contribuables personnes morales, il a été réalisé dans le

but de valider certaines hypothèses sur l’évitement fiscal.
Il est réalisé dans le cadre d’un projet de fin d’études sous l’intitulé : Regard analytique sur
la relation « Administration fiscale/Contribuable » au cours de la procédure du contrôle
fiscal : Quelles phases et pistes d’amélioration ?
Ce questionnaire est strictement anonyme. Nous vous remercions de bien vouloir y consacrer
un peu de votre temps.

Identification

Forme juridique : Branche d’activité :

Société anonyme (SA) Industrielle
Société à responsabilité limitée (SARL) Commerciale
Groupement d’intérêt économique (GIE) Agricole
Société en nom collectif (SNC)
Société en commandite simple (SCS)

À propos de la fiscalité en général

1- À votre avis, serait-il possible de faire 2- Est-ce que l’impôt est une nécessité ?
fonctionner la société sans la bureaucratie de
l’État ?
Complètement d’accord
Oui D’accord
Non En désaccord
Ne sait pas Complètement en désaccord
Pas de réponse

3- Les formulaires d’impôt vous paraissent... 4- Est-ce le système en lui-même qui est
injuste ou plutôt les gens qui réussissent à
Très faciles le rendre injuste en le contournant ?
Plutôt faciles
Plutôt difficiles Le système est injuste
Très difficiles Rendu injuste par ceux qui le contournent
Les deux à la fois
Aucun des deux

123
5- L’impôt est un système ?

Injuste Égal Ni l’un, ni l’autre

À propos de la fraude fiscale

1- Si tout le monde fraude, on peut le faire ? 2- Diriez-vous que les gens qui fraudent l’impôt le
font...
Complètement d’accord
D’accord Pour plus d’argent
En désaccord Par désaccord avec le gouvernement
Complètement en désaccord Parce qu’ils n’ont pas le choix

3- Si certaines personnes ne fraudaient pas 4- Accepteriez-vous de travailler en noir ?

l’impôt, on paierait tous moins d’impôt.
Oui
Complètement d’accord Non
D’accord Peut être
En désaccord
Complètement en désaccord

124
 Annexe 4 :

AVIS DE VERIFICATION Modèle n° CVC010F-18I

Division du contrôle national des grandes entreprises

A
Direction régionale provinciale ou (inter)
préfectorale de ……………..……………. M…………………………………………………..…

Service …………………………………
…………………………………..…………………
Brigade ou subdivision de ……….........….…
….
Adresse………………………………..…
Adresse………………………………………………
…………………………………..……
Tel et Fax……………………………….
.

…………………………………………………..…
Lettre recommandée avec accusé de réception : Identifiant fiscal : ……………………………
……
N° :………….…. date ……. ….………………
Objet : Vérification de comptabilité
Référence : ……………………………….…..
Conformément aux dispositions des articles 210 et 212 du Code Général des Impôts (C.G.I),
j’ai l’honneur de vous informer qu’il sera procédé à la vérification de la comptabilité de votre
établissement au titre des impôts et taxes et périodes suivants :

Impôts et taxes Périodes à vérifier

125
 La date fixée pour le début du contrôle est le seizième jour ouvrable suivant la date de
réception du présent avis. A cet effet, M …………………………………., Inspecteur des impôts,
titulaire de la carte de commission d’emploi n°…….…………, se présentera au siège de votre
établissement, dans un délai ne dépassant pas cinq jours ouvrables à compter de la date précitée.

En conséquence, je vous prie de bien vouloir mettre à sa disposition, le jour de sa présentation,

tous les documents comptables et toutes les pièces justificatives nécessaires au contrôle fiscal de la
période susvisée. Si votre comptabilité est tenue par procédé électronique, vous devez présenter
également les documents comptables précités sur support électronique.

Au cas où votre comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, vous êtes tenu de
présenter également l’ensemble des informations, données, traitements et documentation visés à
l’article 212-I précité.

En application des dispositions de l’article 212-I du C.G.I, vous trouverez ci-joint la charte
du contribuable en matière de contrôle fiscal.

Veuillez agréer, M………………, l’expression de ma considération distinguée.

A…………..…….le…………….

Cachet et signature

126
Annexe 5 :

Extrait de la charte du contribuable

1. Principes fondamentaux
1.1.Présomption de bonne foi
Les déclarations et les documents comptables déposés ou présentés à l’administration fiscale sont
présumés exacts et réguliers.
1.2.Reconnaissance du droit de contrôle de l’administration
L’administration dispose d’un droit de contrôle des déclarations fiscales, que les contribuables
doivent accepter pour assurer l’équité fiscale.
1.3.Garantie de contrôle selon une procédure légale
Le contrôle fiscal ne peut s’exercer que dans le cadre des procédures de rectification prévues par le
C.G.I, par des agents de l’administration fiscale assermentés.
1.4.Droit de défense selon une procédure contradictoire
Les procédures de rectification des bases d’imposition sont des procédures contradictoires qui
garantissent aux contribuables le droit de défense durant toutes les phases de contrôle fiscal.
1.5.Droit d’être assisté par un conseil au choix
Les contribuables ont le droit de faire appel à un conseil de leur choix pour les assister lors des
opérations de vérification. Ils disposent de la garantie de choisir librement aussi bien le titre que
l’effectif des personnes pouvant remplir ce rôle d’assistance.
1.6.Obligation de conservation des documents comptables
2. Droits et obligations au début de la procédure de vérification
2.1. Droit d’être informé du début de la procédure de vérification
2.2.Droit d’être informé des droits et obligations en matière de vérification
2.3.Forme de notification
2.4.Date de début de l’opération de vérification
2.5.Obligation de présentation des documents comptables
2.6.Droit de communication
3. Droits et obligations au cours de la procédure de vérification
3.1. Lieu de vérification

127
 3.2.Durée de vérification de la comptabilité
3.3. Pouvoir d’appréciation de l’administration
3.4. Droit de rectification des erreurs
4. Droits et obligations à la clôture de la procédure de vérification
3.5. Droit d’être informé de la date de clôture de la vérification
3.6. Garantie de respect des procédures de rectification des bases d’imposition
3.7. Droit du contribuable d’être informé en cas d’absence de rectifications
3.8. Garantie de respect de la charge de la preuve
3.9. Garantie de la non modification des bases d’imposition retenues au terme d’un
contrôle fiscal antérieur
3.10. Garantie de la non reprise de la vérification pour les exercices prescrits
5. Droits et obligations en cas de procédure normale de rectification des bases d’imposition
5.1. Première lettre de notification
5.2. Réponse du contribuable à la première lettre de notification
5.3. Deuxième lettre de notification
5.4.Réponse du contribuable à la deuxième lettre de notification
5.5.Pourvoi devant la C.L.T ou devant la C.N.R.F
6. Droits et obligations en cas de procédure accélérée de rectification des bases d’imposition
7. Droits et obligations en cas d’émission des droits complémentaires
8. Droits et obligations en cas de procédure judiciaire suite à la rectification des bases
d’imposition
9. Droits et obligations en cas d’accord à l’amiable

128
 Annexe 6 :

…………..le…………….

CERTIFICAT DE REMISE
Article 219 du Code Général des Impôts

Objet : Remise de : - Avis de vérification.

- Charte du contribuable en matière de contrôle fiscal.

Identifiant fiscal n° :…………………

Référence et n° :……………………………………………………………………………………

Agent chargé de la remise Date, cachet et signature de l’agent

Nom et prénom :……………………………………………….…….

Carte de commission d’emploi n° :……………………………….

Qualité : ……………………………………………………………..…

Personne ayant reçu le document Date, cachet et signatures

Nom et prénom :…..……..…………………………………………..

Adresse :…….……………………………………………….…….….

Pièce d’identité présentée et N° :………………………………….

Qualité :….…………………………………………………….………

Mo t i f s d e l a n o n r e m i s e

……………………………………………………………………………………….…………………………………………

……………………………………………………………………………………………………………………………….....

129
 Annexe 7 :

DVN, DR, DP ou DIP de : Modèle n° CVC040F-08I

PREMIERE LETTRE DE
…………………………..……….….. NOTIFICATION
Service………………….…..…….…. (Procédure normale)
- Impôt sur les Sociétés (1)
Brigade ………………………….…..
- Impôt sur le Revenu (1)
Ou Subdivision………………………
- Taxe sur la Valeur Ajoutée (1)
Tél………………………………..…...

Renvoyer la réponse à l'adresse suivante :

L’inspecteur des impôts
…………………………………………………………

…………………………………………………………
A
Lettre recommandée avec accusé de réception :
…………………………………………………………
…. M ………………….………………………………...
N° :…………… date …………………...
………………………………….…………………...
Certificat de remise n°………….. du……..……
Adresse………………….…………………………..

Objet : Vérification fiscale Identifiant fiscal : /__/__/__/__/__/__/__/__/

Exercices : ……………………….

M……………………….,

Suite à la vérification de la comptabilité de votre entreprise et/ou à l’examen de

l’ensemble de votre situation fiscale, conformément aux dispositions respectives des
articles 212 et/ou 216 du Code Général des Impôts (CGI), et en application des dispositions
de l’article 220 du CGI, j’ai l’honneur de vous communiquer, au verso, les rectifications
apportées aux impositions, au titre des exercices cités en objet.
Les impositions complémentaires seront passibles de majorations et de pénalités
conformément aux dispositions en vigueur prévues par le CGI.
Par ailleurs, je vous informe qu’en application des dispositions de l’article 220 du
CGI, vous disposez d’un délai de trente (30) jours à compter de la date de réception de la
présente lettre de notification, pour formuler, par écrit, vos observations détaillées par chef
de redressement et/ou justifier vos ressources relatives aux rectifications des bases

130
 d’imposition, ou éventuellement me faire parvenir votre accord total ou partiel dans le
même délai.
Il est à préciser que les rectifications et/ou redressements opérées n’ayant pas fait
d’observations de votre part, seront considérés comme ayant été acceptés par vous,
conformément aux dispositions de l’article 220 du CGI.
A défaut de réponse dans le délai précité, les impositions complémentaires seront
établies et ne pourraient être contestées que dans les conditions prévues à l’article 235 du
CGI.
Vous trouverez ci-joint, en annexe,……. (2) feuille(s) faisant état, de la nature, des
motifs et des montants détaillés des redressements opérés.

(1)
– Rayer la mention inutile.

Nouvelles Bases Retenue à la source

Rappels Rappels
Exercices
TVA IR / Salaires
IR sur le
IS IS IR
revenu global

…………… ………… ……………… ………… ……………… …….……..… ……………

…… ……
…………… ……………… ……………… …………...… ……………
………… …………
…………… …… …………… …… ……………… ……………… ……………

…………… ………… …………… ………… ……………… ……………… ……………

…… ……
…………… …………… ……………… ……………… ……………
………… …………
…… ……

………… …………
…… ……
(2)
– Nombre de feuilles en annexe.

TVA passible des seules majorations et pénalités : ………………………..

………………………..

Veuillez agréer, M………………….., l’expression de ma considération distinguée.

Le Chef de la Brigade de Vérification A………………..……, le

ou de la Subdivision
(Signature et cachet)
L’inspecteur des Impôts
(Signature et cachet)

131
Annexe 8 :

Janvier 474.892,68
Février 624.880,00
Mars 673.152,50
Avril 599.212,00
Mai 578.166,00
Juin 651.670,00
Juillet 571.656,32
Août 796.812,24
Septembre 816.568,50
Octobre 659.730,00
Novembre 529.197,50
Décembre 822.755,98
Total encaissé au titre de l’exercice 2014 7.798.693,72
Chiffre d’affaires déclaré 4.190.540,00
Minoration sur chiffre d’affaires 3.608.153,72

132
 Annexe 9 :

DVN, DR, DP ou DIP de : DEUXIEME LETTRE DE

NOTIFICATION Modèle n°: CVC050F-16I
…………………………..……….….. (Procédure normale)
Service………………….…..…….…. - Impôt sur les Sociétés (1)

Brigade ………………………….….. - Impôt sur le Revenu (1)

Ou Subdivision……………………… - Taxe sur la Valeur Ajoutée (1)

Tél………………………………..…...
Renvoyer la réponse à l'adresse suivante :
L’inspecteur des impôts
…………………………………………………………
A
…………………………………………………………
Lettre recommandée avec accusé de réception :
M ………………….………………………………...
…………………………………………………………….
N° :…………… date …………………... ………………………………….…………………...

Certificat de remise n°………….. du……..…… Adresse………………….…………………………..

Objet : Vérification fiscale

Identifiant fiscal : /__/__/__/__/__/__/__/__/
Exercices : ………………………………..…..
Référence : Votre réponse du ………………

M…………………..,

Après examen de votre réponse à la première lettre de notification et en application des

dispositions de l’article 220 du Code Général des Impôts (CGI), j’ai l’honneur de vous faire
connaître, au verso, les bases d’imposition maintenues au titre des exercices cités en objet.

Les impositions complémentaires seront passibles de majorations et de pénalités

conformément aux dispositions en vigueur prévues par le CGI.

Par ailleurs, je vous informe qu’en application des dispositions de l’article 220 du CGI,
vous disposez d’un délai de trente (30) jours, suivant la date de réception de la présente
notification, pour m’adresser, par écrit, votre accord total ou partiel, et/ou votre requête de
pourvoi, devant :

-la Commission Locale de Taxation(CLT), prévue par les dispositions de l’article 225 du
CGI (1),

133
 -la Commission Nationale de Recours Fiscal (CNRF), prévue par les dispositions de
l’article 226 du CGI (1).

A défaut de pourvoi dans le délai précité, les impositions établies ne peuvent être
contestées que dans les conditions prévues à l’article 235 du CGI.

Vous trouverez ci-joint, en annexe,……. (2) feuille(s) faisant état, de la nature, des motifs
et des montants détaillés des redressements maintenus.
(1)
– Garder la mention utile.
(2)
– Nombre de feuilles en annexe.

Nouvelles Bases Retenue à la source

Rappels Rappels
Exercices
IR sur le TVA IR / Salaires
IS revenu IS IR
global

…………… …………… ………… ………… …………… …….……. ……………

…………… …………… ………… ………… …………… ………….. ……………

…………… …………… ………… ………… …………… ………….. ……………

…………… …………… ………… ………… …………… ………….. ……………

…………… …………… ………… ………… …………… ………….. ……………

TVA passible des seules majorations et pénalités : ………………………..

………………………..

Veuillez agréer, M………………….., l’expression de ma considération distinguée.

Le Chef de la Brigade de Vérification A………………..……, le

ou de la Subdivision L’inspecteur des Impôts
(Signature et cachet) (Signature et cachet)

134